TRƢỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƢƠNG
KHOA KINH TẾ VÀ KINH DOANH QUỐC TẾ
CHUYÊN NGÀNH KINH TẾ ĐỐI NGOẠI
---------***---------
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP
ĐỀ TÀI:
THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG
HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN
TẠI VIỆT NAM
Sinh viên thực hiện : Bùi Phƣơng Lan
Lớp : Anh 7
Khóa : 45
Giáo viên hƣớng dẫn : ThS. Đào Ngọc Tiến
Hà Nội, tháng 5 năm 2010
MỤC LỤC
LỜI NÓI ĐẦU ....................................................................................................... 1
CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH
THUẾ HAI LẦN .................................................................................................... 4
1.1. Thuế và thuế thu nhập ................................................................................ 4
1.1.1. Thuế ...................................................................................................... 4
1.1.2. Thuế thu nhập ....................................................................................... 5
1.1.3. Đánh thuế trùng .................................................................................... 9
1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần ......................... 10
1.2.1. Khái niệm ............................................................................................ 10
1.2.2. Mục tiêu .............................................................................................. 10
1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định ........................................................... 10
1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định .................. 11
1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định .................................................... 15
CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH
TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM ......................................... 23
2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam ...... 23
2.1.1. Thực trạng ký kết ................................................................................ 23
2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam ............................................................. 26
2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam .......... 43
2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định ................................................................ 44
2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) .... 48
2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam ................................ 77
2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định ..................................... 81
2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần tại Việt Nam ............................................................................................... 82
2.3.1. Kết quả đạt được ................................................................................. 82
2.3.2. Hạn chế còn tồn tại ............................................................................. 83
2.3.3. Nguyên nhân ....................................................................................... 85
CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP
DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM ........ 88
3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế
giới .................................................................................................................... 88
3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam ................................. 91
3.2.1. Mục tiêu .............................................................................................. 91
3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam ............................... 92
3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế
hai lần tại Việt Nam ......................................................................................... 94
3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết ........................................................... 94
3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng ....................................................... 97
KẾT LUẬN ........................................................................................................ 100
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO .......................................................... 101
PHU LỤC
DANH MỤC BẢNG BIỂU VÀ BIỂU ĐỒ
Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với
mẫu Hiệp định của Việt Nam................................................................................. 28
Biểu đồ 1 - Phân chia các nƣớc ký kết theo khu vực .............................................. 23
Biểu đồ 2: Số lƣợng các hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs) và hiệp định tránh
đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008...... 89
Biểu đồ 3: Số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm
2008, phân theo nhóm nƣớc ................................................................................... 89
1
LỜI NÓI ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Bắt đầu từ thế kỷ 20, cùng với sự phát triển của cuộc cách mạng khoa học kỹ
thuật, nền kinh tế thế giới đã có sự chuyển biến sâu sắc, sự áp dụng các thành tựu
khoa học, kỹ thuật là động lực cơ bản làm thay đổi và tăng nhanh năng suất lao
động, lực lƣợng sản xuất ngày càng phát triển và mang tính xã hội hoá cao. Các
quốc gia đã nhận thức rõ sự phát triển của mỗi dân tộc phải đặt trong sự phát triển
chung của thời đại trong mối quan hệ kinh tế toàn cầu. Đầu tƣ quốc tế là sự di
chuyển các phƣơng tiện đầu tƣ nhƣ: tiền vốn, tài sản, kỹ thuật công nghệ… từ nƣớc
này sang nƣớc khác để kinh doanh tìm kiếm lợi nhuận. Các nhà đầu tƣ sẽ quyết
định đầu tƣ vào những nơi có khả năng thực hiện đƣợc chi phí thấp nhất, chiếm lĩnh
đƣợc thị trƣờng, đạt đƣợc lợi nhuận cao,... trong đó thuế là một nhân tố quan trọng
luôn đƣợc quan tâm.
Nghĩa vụ về thuế của nhà đầu tƣ không chỉ đƣợc qui định bởi chính sách,
pháp luật thuế tại quốc gia của họ mà còn đƣợc điều chỉnh bởi chính sách, pháp luật
thuế của các quốc gia, vùng lãnh thổ mà họ đến đầu tƣ. Nhƣ vậy, về mặt pháp lý
nhà đầu tƣ vừa thực hiện nghĩa vụ nộp thuế đối với quốc gia của mình, lại phải thực
hiện nghĩa vụ thuế đối với quốc gia nơi thực hiện đầu tƣ, dẫn đến việc nộp thuế
trùng. Để bảo đảm quyền lợi của nhà đầu tƣ cũng nhƣ phân chia quyền lợi về thuế
giữa các quốc gia liên quan, cần có một giải pháp hợp lý để xử lý vấn đề này. Trong
bối cảnh đó, Chính phủ các nƣớc thống nhất ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với thuế đánh vào thu nhập và tài sản.
Hiệp định nhằm không thu thuế trùng đối với thu nhập của nhà đầu tƣ ở các
quốc gia khác nhau, do đó góp phần xóa bỏ các rào cản về thƣơng mại, tạo điều
kiện thuận lợi cho việc hợp tác kinh tế, đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại giữa hai bên
tham gia ký kết. Loại thuế đƣợc áp dụng trong Hiệp định là thuế trực thu, nhƣ: thuế
thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế đối với tài sản. Nội dung của
hiệp định thuế còn đề cập việc xác định quyền đánh thuế đƣợc phân chia giữa hai
nƣớc nhƣ thế nào hoặc quyền đánh thuế đƣợc dành hoàn toàn cho một trong hai
nƣớc (nếu áp dụng biên pháp miễn thuế). Khi quyền đánh thuế đƣợc phân định
trong hai nƣớc thì căn cứ vào nội luật của nƣớc có quyền đánh thuế để xác định chế
độ đánh thuế trên thu nhập đó.
2
Với vai trò quan trọng đó, việc ký kết và triển khai áp dụng các Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần một cách có hiệu quả thực sự cần thiết trong bối cảnh hội
nhập kinh tế quốc tế của đất nƣớc ta hiện nay.
Để có một cái nhìn rõ nét nhất về các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại
Việt Nam cũng nhƣ việc áp dụng các quy định của nó vào thực tế, tác giả đã quyết
định chọn đề tài “Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế
hai lần tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu cho khóa luận tốt nghiệp.
2. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu của khóa luận này là nhằm đƣa ra cho ngƣời đọc có cái
nhìn chính xác nhất về thực trạng ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa
chính phủ Việt Nam và các nƣớc, đồng thời trên cơ sở phân tích mẫu Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam cũng nhƣ các Hiệp định mà Việt Nam đã ký
kết, luận văn làm rõ những cơ chế áp dụng của Hiệp định tại Việt Nam, nhƣ việc
phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập, các biện pháp xóa bỏ việc
đánh thuế hai lần và các thủ tục pháp lý trong quá trình áp dụng Hiệp định.
3. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu
Đối tƣợng nghiên cứu của khóa luận là các hiệp định tránh đánh thuế hai lần
mà Việt Nam đã ký kết và cơ chế, các quy định của Việt Nam nhằm thực hiện các
hiệp định đó.
Phạm vi nghiên cứu của khóa luận là mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
của Việt Nam năm 2007 do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài chính phê
duyệt, qua đó liên hệ tới một số Hiệp định mà Việt Nam đã ký kết từ năm 1992 tới
nay; ngoài ra khóa luận còn nghiên cứu các văn bản luật, dƣới luật liên quan đến
Hiệp định để thấy rõ đƣợc cơ chế áp dụng của các Hiệp định này tại Việt Nam, đặc
biệt là Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính về hƣớng dẫn và giải thích
nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và
các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam.
4. Phƣơng pháp nghiên cứu
Khóa luận kết hợp sử dụng đồng bộ các phƣơng pháp phân tích, tổng hợp, so
sánh, quy nạp, diễn dịch, kết hợp giữa phân tích lý luận với thực tiễn để làm sáng tỏ
vấn đề nghiên cứu.
5. Kết cấu của khóa luận
Ngoài phần mở đầu, phần kết luận và phần phụ lục, khóa luận đƣợc chia
thành ba chƣơng:
3
Chương 1: Một số vấn đề lý luận về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
Chương 2: Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần tại Việt Nam
Chương 3: Một số khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam
Tác giả xin chân thành cảm ơn:
- Thạc sĩ: Đào Ngọc Tiến – Giảng viên, Phó Trƣởng phòng Quản lý khoa
học, Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội
- Chị: Hoàng Thị Thanh Bình – Phó trƣởng Ban Ban Hợp tác quốc tế, Tổng
Cục Thuế Việt Nam
đã nhiệt tình chỉ bảo, giúp đỡ tác giả hoàn thành tốt bài luận văn này.
Mặc dù đã rất cố gắng, nhƣng do thời gian và trình độ có hạn nên khóa luận
không thể tránh khỏi thiếu sót. Tác giả hy vọng nhận đƣợc các ý kiến góp ý để khóa
luận đƣợc hoàn thiện hơn.
Sinh viên thực hiện
BÙI PHƢƠNG LAN
4
CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH
TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN
1.1. Thuế và thuế thu nhập
1.1.1. Thuế
Nhƣ chúng ta đã biết, thuế là một công cụ quan trọng mà bất kỳ Nhà nƣớc
nào cũng sử dụng để hoàn thành chức năng của mình.
GS.TS Bùi, Xuân Lƣu; TS. Nguyễn, Hữu Khải; Th.S Nguyễn, Xuân Nữ
(2003, tr.13) đã kết luận rằng: “Thuế là một phần thu nhập mà mỗi tổ chức, cá nhân
có nghĩa vụ đóng góp cho Nhà nƣớc theo luật định để đáp ứng yêu cầu chi tiêu theo
chức năng của Nhà nƣớc. Ngƣời đóng thuế đƣợc hƣởng hợp pháp phần thu nhập
còn lại.”
Nhƣ vậy, thuế trƣớc hết phải là một phần thu nhập. Thu nhập của mỗi một tổ
chức, cá nhân sẽ đƣợc chia ra làm hai phần, một phần để nộp thuế và phần còn lại
để tái sản xuất kinh doanh, tiêu dùng hay tiết kiệm tùy thuộc vào quyết định của tổ
chức, cá nhân đó. Thứ hai, thuế là một trong những nghĩa vụ mang tính bắt buộc mà
mỗi tổ chức, cá nhân phải thực hiện theo luật định, việc quy định nghĩa vụ đóng góp
của nhân dân do cơ quan quyền lực cao nhất của Nhà nƣớc là Quốc hội ban hành
thành văn bản pháp quy dƣới dạng luật hoặc các bộ luật.
Nộp thuế vừa là nghĩa vụ, vừa là quyền lợi của bất kỳ tổ chức, cá nhân nào.
Quyền lợi của ngƣời đóng thuế là những lợi ích kinh tế, phúc lợi xã hội do các
khoản đầu tƣ từ thuế của ngân sách Nhà nƣớc mang lại, ví dụ nhƣ các hệ thống giao
thông, thủy điện, trƣờng học, bệnh viện…
Đối với mỗi tổ chức, cá nhân sau khi đã hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế cho
Nhà nƣớc theo luật định, phần thu nhập còn lại thuộc sở hữu hợp pháp của họ.
Thuế gắn liền với sự ra đời và tồn tại của Nhà nƣớc, do đó thuế mang bản
chất kinh tế, chính trị, xã hội sâu sắc. Thuế là nguồn thu chủ yếu của ngân sách Nhà
nƣớc để phục vụ cho các nhu cầu chi tiêu của chính nó. Tuy nhiên, qua thu thuế
phải tác động tới sản xuất - kinh doanh, thúc đẩy sản xuất - kinh doanh phát triển,
nếu mức động viên về thuế không hợp lý, chỉ nhằm đảm bảo các nhu cầu chi tiêu
của Nhà nƣớc mà bỏ qua đảm bảo tăng trƣởng về kinh tế thì sẽ dẫn đến hậu quả xấu
nhiều mặt cả về kinh tế - chính trị. Bên cạnh đó, thuế còn là công cụ quản lý và điều
chỉnh vĩ mô nền kinh tế quốc dân, bởi vì chính sách thuế có ảnh hƣởng trực tiếp tới
giá cả, tới quan hệ cung cầu, tới cơ cấu đầu tƣ và sự phát triển cũng nhƣ suy thoái
5
của nền kinh tế mỗi quốc gia. Ngoài ra, thuế còn góp phần điều hòa thu nhập, thực
hiện công bằng xã hội.
Tùy theo cách phân loại mà chúng ta có các loại thuế khác nhau: thuế trực
thu, thuế gián thu, thuế hàng hóa dịch vụ, thuế tài sản, thuế thu nhập. Hiện nay, tại
Việt Nam có các sắc thuế sau:
- Thuế giá trị gia tăng
- Thuế tiêu thụ đặc biệt
- Thuế xuất, nhập khẩu
- Thuế thu nhập doanh nghiệp
- Thuế thu nhập cá nhân
- Thuế nhà, đất
- Thuế sử dụng đất nông nghiệp
- Thuế tài nguyên
- Thuế chuyển quyền sử dụng đất
- Thuế môn bài
Trong phạm vi đề tài nghiên cứu, tác giả chỉ xin trình bày tóm tắt về loại
thuế thu nhập, gồm hai sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá
nhân. Trong đó lƣu ý tới các nguyên tắc đánh thuế thu nhập.
1.1.2. Thuế thu nhập
Thuế thu nhập là một loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế
của các tổ chức và cá nhân.
Tại Việt Nam, thuế thu nhập gồm có 2 sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp
và thuế thu nhập cá nhân.
1.1.2.1. Thuế thu nhập doanh nghiệp
Thuế thu nhập doanh nghiệp xuất hiện rất sớm trong lịch sử phát triển của
thuế. Hiện nay ở các nƣớc phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp giữ vai trò đặc
biệt quan trọng trong việc đảm bảo ổn định nguồn thu ngân sách nhà nƣớc và thực
hiện phân phối thu nhập.
Ở Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc Quốc hội nƣớc Cộng
hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua ngày 10/05/1997 và có hiệu lực thi hành
từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức.
Cùng với công cuộc cải cách thuế năm 1990, Luật thuế lợi tức đã đƣợc ban
hành. Tuy nhiên qua 8 năm thực hiện, Luật thuế lợi tức dần dần bộc lộ nhiều nhƣợc
điểm và không còn phù hợp với nền kinh tế Việt Nam trong giai đoạn mới: giai
6
đoạn mở rộng quan hệ hợp tác với các nƣớc trong khu vực và trên thế giới. Vì vậy,
Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đã đƣợc ban hành nhằm đảm bảo sự phù hợp với
yêu cầu phát triển của nền kinh tế trong giai đoạn mới.
Qua lần sửa đổi bổ sung đầu tiên, Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa
Việt Nam thông qua Luật thuế thu nhập doanh nghiệp ngày 17/06/2003, có hiệu lực
thi hành ngày 01/01/2004 đồng thời bãi bỏ Luật thuế thu nhập doanh nghiệp năm
1997. Lần sửa đổi bổ sung thứ hai, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp mới nhất đƣợc
Quốc hội thông qua ngày 03/06/2008, có hiệu lực thi hành từ 01/01/2009, đây cũng
chính là Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tại Việt Nam, trong đó quy
định về ngƣời nộp thuế, thu nhập chịu thuế, thu nhập đƣợc miễn thuế, căn cứ tính
thuế, phƣơng pháp tính thuế và ƣu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp.
Khoản 2, điều 2, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy
định: “Doanh nghiệp có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phải
nộp thuế thu nhập doanh nghiệp nhƣ sau:
- Doanh nghiệp đƣợc thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam
nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế
phát sinh ngoài Việt Nam;
- Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế
đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh
ngoài Việt Nam liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú đó;
- Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế
đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam mà khoản thu nhập này không
liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú;
- Doanh nghiệp nƣớc ngoài không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam
nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam.”
Điều 3, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy định:
“Thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập từ hoạt động sản xuất – kinh doanh
hàng hóa, dịch vụ và thu nhập khác. Thu nhập khác bao gồm thu nhập từ chuyển
nhƣợng vốn, chuyển nhƣợng bất động sản; thu nhập từ quyền sở hữu, quyền sử
dụng tài sản; thu nhập từ chuyển nhƣợng, cho thuê, thanh lý tài sản; thu nhập từ lãi
tiền gửi cho vay vốn, bán ngoại tệ; hoàn nhập các khoản dự phòng; thu khoản nợ
khó đòi đã xóa nay đòi đƣợc; thu khoản nợ phải trả không xác định đƣợc chủ, khoản
thu nhập từ kinh doanh từ những năm trƣớc bị bỏ sót và các khoản thu nhập khác,
kể cả thu nhập nhận đƣợc từ hoạt động sản xuất, kinh doanh ở ngoài Việt Nam”
7
Nhƣ vậy có thể kết luận rằng: “Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế
trực thu đánh vào thu nhập của các tổ chức, cá nhân sản xuất – kinh doanh hàng
hóa, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.”
1.1.2.2. Thuế thu nhập cá nhân
Thuế thu nhập cá nhân đã đƣợc áp dụng từ lâu ở các nƣớc phát triển, đối
tƣợng nộp thuế này là mọi dân cƣ trong nƣớc và ngƣời nƣớc ngoài có thu nhập phát
sinh ở nƣớc sở tại, không phân biệt nghề nghiệp và địa vị xã hội. Đồng thời, tùy
theo tính chất của các khoản thu nhập cá nhân, ngƣời ta chia thu nhập làm hai loại:
thu nhập thƣờng xuyên và thu nhập không thƣờng xuyên để tính thuế cho phù hợp.
Lần đầu tiên ở Anh vào năm 1799, thuế thu nhập cá nhân đƣợc đƣa vào thực hiện
nhƣ một hình thức thu tạm thời nhằm mục đích trang trải cho cuộc chiến tranh
chống Pháp và đƣợc chính thức áp dụng vào năm 1942. Sau đó nhiều nƣớc tƣ bản
phát triển khác cũng áp dụng thuế này nhƣ: ở Nhật Bản năm 1887, Đức năm 1899,
Mỹ năm 1903, Pháp năm 1916 và Liên Xô năm 1922.
Ở Việt Nam, ngày 27/12/1990, Chủ tịch nƣớc đã ký lệnh công bố Pháp lệnh
thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao và đã đƣợc ủy ban thƣờng vụ quốc hội
thông qua. Để cho phù hợp với tình hình thực tế của từng giai đoạn phát triển kinh
tế - xã hội của đất nƣớc, kể từ khi ban hành đến khi chấm dứt hiệu lực đã có 6 lần
sửa đổi, bổ sung Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao: lần thứ
nhất vào ngày 10/03/1992, lần thứ 2 vào ngày 01/06/1994, lần thứ ba vào ngày
06/02/1997, lần thứ tƣ vào ngày 30/06/1999, lần thứ năm vào ngày 13/06/2001 và
lần thứ sáu là Pháp lệnh sửa đổi, bổ sung số 14/2004/PL-UBTVQH11 ban hành
năm 2004.
Để nâng cao hơn nữa tính chất quan trọng và phải có các biện pháp chế tài
đủ mạnh để việc thực hiện thu thuế thu nhập cá nhân đƣợc đi vào ổn định, có hiệu
quả và công bằng; tại kỳ họp Quốc hội khóa XII đã thông qua Luật số
04/2007/QH12 – Luật thuế thu nhập cá nhân, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2009;
đồng thời bãi bỏ Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao số
35/2001/PL-UBTVQH10 đã đƣợc sửa đổi bổ sung một số điều theo Pháp lệnh số
14/2004/PL-UBTVQH11. Theo đó là nghị định số 100/2008/NĐ-CP đƣợc ban hành
ngày 08/09/2008 hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu nhập cá nhân và thông tƣ số
84/2008/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hƣớng dẫn thi hành một số điều của
Luật thuế thu nhập cá nhân và hƣớng dẫn Nghị định số 100/2008/NĐ-CP quy định
chi tiết một số điều của Luật thuế thu nhập cá nhân.
8
Điều 2, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành quy định về đối
tƣợng nộp thuế nhƣ sau:
“1. Đối tƣợng nộp thuế thu nhập cá nhân là cá nhân cƣ trú có thu nhập chịu
thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phát sinh trong và ngoài lãnh thổ Việt Nam
và cá nhân không cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này
phát sinh trong lãnh thổ Việt Nam.
2. Cá nhân cƣ trú là ngƣời đáp ứng một trong các điều kiện sau đây:
a) Có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong một năm dƣơng lịch
hoặc tính theo 12 tháng liên tục kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam;
b) Có nơi ở thƣờng xuyên tại Việt Nam, bao gồm có nơi ở đăng ký thƣờng
trú hoặc có nhà thuê để ở tại Việt Nam theo hợp đồng thuê có thời hạn.
3. Cá nhân không cƣ trú là ngƣời không đáp ứng điều kiện quy định tại
khoản 2 Điều này.”
Điều 3, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành có quy định rõ về
các loại thu nhập chịu thuế (gồm 10 loại).
Nhƣ vậy, thuế thu nhập cá nhân là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập
chịu thuế của từng cá nhân, có vai trò quan trọng trong việc thực hiện công bằng xã
hội, động viên một phần thu nhập của mỗi cá nhân vào ngân sách Nhà nƣớc.
1.1.2.3. Các nguyên tắc đánh thuế thu nhập
a) Nguyên tắc nguồn
Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc nguồn là cách đánh thuế căn cứ vào mối
liên hệ giữa một nƣớc với các hoạt động tạo ra thu nhập, hay nói cách khác chính là
cách đánh thuế đối với thu nhập phát sinh hoặc có nguồn phát sinh tại nƣớc đó.
b) Nguyên tắc cƣ trú
Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc cƣ trú là cách đánh thuế căn cứ vào mối
liên hệ giữa một nƣớc với bản thân đối tƣợng có thu nhập. Theo nguyên tắc này,
một đối tƣợng đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú tại một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu
nhập tại nƣớc đó.
c) Nguyên tắc quốc tịch
Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc quốc tịch là cách đánh thuế căn cứ vào
mối liên hệ giữa một nƣớc với đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng mang quốc tịch
của nƣớc đó. Theo nguyên tắc này, bất kỳ đối tƣợng nào đƣợc xác định là mang
quốc tịch của một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu nhập tại nƣớc đó.
d) Nguyên tắc kết hợp
9
Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc kết hợp là cách đánh thuế căn cứ vào
các mối liên hệ của một nƣớc đối với thu nhập có phát sinh/nguồn phát sinh tại
nƣớc đó và đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng cƣ trú và/hoặc là đối tƣợng mang
quốc tịch của nƣớc đó.
1.1.3. Đánh thuế trùng
Khi mở rộng phạm vi hoạt động ra khỏi biên giới, cá nhân/doanh nghiệp đó
sẽ không chỉ chịu sự điều chỉnh của luật thuế nƣớc mình (nƣớc cƣ trú/nƣớc mình
mang quốc tịch) mà còn cả luật thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (nƣớc nguồn).
Trong thƣơng mại quốc tế, việc cùng tồn tại nhiều hệ thống thuế khác nhau giữa các
nƣớc dẫn tới việc một khoản thu nhập của một đối tƣợng nộp thuế có thể bị đánh
thuế tại hai nƣớc khác nhau. Hệ thống thuế khác nhau kéo theo các nguyên tắc đánh
thuế thu nhập khác nhau, hay sự quy định khác nhau trong từng nguyên tắc, việc áp
dụng các nguyên tắc này giữa hai hay nhiều quốc gia chính là nguyên nhân dẫn đến
hiện tƣợng đánh thuế trùng. Cụ thể, đối tƣợng cƣ trú hay nguồn phát sinh thu nhập
đƣợc xác định khác nhau theo quy định của từng nƣớc và trong nhiều trƣờng hợp,
một công ty hoặc cá nhân có thể là đối tƣợng cƣ trú của hai hay nhiều nƣớc, do đó
việc đánh thuế trùng có thể xảy ra trong nhiều trƣờng hợp nhƣ:
- Hai hay nhiều nƣớc đều đánh thuế trên thu nhập toàn cầu của cùng
một đối tƣợng nộp thuế, do đối tƣợng này đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của các
nƣớc này;
- Hai hay nhiều nƣớc cùng xác định một khoản thu nhập của một đối
tƣợng nộp thuế phát sinh từ nƣớc mình và cùng đánh thuế trên khoản thu nhập đó;
- Một công ty hay cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc này nhƣng có
thu nhập phát sinh ở nƣớc khác, do đó vừa phải nộp thuế (trên thu nhập toàn cầu) tại
nƣớc cƣ trú, vừa phải nộp thuế đối với khoản thu nhập phát sinh tại nƣớc nguồn.
Với việc toàn cầu hóa nền kinh tế, hoạt động đầu tƣ ra nƣớc ngoài ngày càng
tăng, sự dịch chuyển của lao động từ nƣớc này sang nƣớc khác ngày càng nhiều,
việc đánh thuế trùng gây ra nhiều vấn đề nhƣ rào cản thƣơng mại (không khuyến
khích đầu tƣ xuyên quốc gia), là nguyên nhân dẫn đến việc vi phạm nghĩa vụ thuế,
trốn lậu thuế....của các đối tƣợng liên quan.
Để giải quyết vấn đề đánh thuế trùng nêu trên, các nƣớc thƣờng ký kết hiệp
định song phƣơng – Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu
thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, tài sản; trong đó chủ yếu thỏa thuận
10
việc phân chia quyền đánh thuế của từng nƣớc đối với một số khoản thu nhập/tài
sản của các đối tƣợng liên quan.
1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
1.2.1. Khái niệm
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (sau đây gọi là Hiệp định) là một điều ƣớc
quốc tế giữa các nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm tránh đánh
thuế trùng đối với thu nhập từ các hoạt động đầu tƣ, thƣơng mại qua biên giới trên
cơ sở phân chia quyền đánh thuế giữa các bên tham gia ký kết.
1.2.2. Mục tiêu
Mục tiêu của Hiệp định về cơ bản là nhằm phân định quyền đánh thuế của
mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn và/hoặc
tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Do việc đánh thuế trùng đƣợc xem
nhƣ là rào cản thƣơng mại, là trở ngại đối với tự do hóa giao lƣu, hợp tác kinh tế,
với mục đích là loại bỏ trở ngại trên, Hiệp định góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ,
trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các nƣớc ký kết. Ngoài ra, Hiệp định còn có mục
tiêu tạo ra cơ chế giải quyết tranh chấp giữa các quốc gia, đảm bảo đối xử công
bằng về nghĩa vụ thuế cho các đối tƣợng nộp thuế.
Để thực hiện mục tiêu này, các Hiệp định thƣờng thỏa thuận một số nguyên
tắc, biện pháp để phân chia, xác định thẩm quyền đánh thuế của từng nƣớc ký kết
nhƣ:
- Xác định quyền đánh thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập đối với một số
khoản thu nhập của đối tƣợng không cƣ trú.
- Giới hạn mức thuế suất đánh trên một số khoản thu nhập của đối tƣợng
không cƣ trú của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (chẳng hạn nếu thuế suất theo quy
định của luật trong nƣớc cao hơn mức thuế suất quy định tại Hiệp định, thì áp dụng
mức thuế suất theo Hiệp định);
- Cho khấu trừ số thuế đã nộp ở nƣớc ngoài vào số thuế phải nộp tại nƣớc
cƣ trú;
- Ngăn ngừa việc trốn lậu thuế bằng cách trao đổi thông tin giữa các nƣớc
ký kết.
1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các
loại thuế đánh vào thu nhập và tải sản giữa Việt Nam với các nƣớc đƣợc áp dụng
theo các nguyên tắc sau đây:
11
- Trƣờng hợp có mâu thuẫn giữa các quy định tại Hiệp định và các quy
định tại luật thuế trong nƣớc thì sẽ áp dụng theo các quy định tại Hiệp định.
- Trƣờng hợp tại Hiệp định có các quy định theo đó Việt Nam có quyền
thu thuế nhƣng luật thuế của Việt Nam chƣa có quy định về thu thuế đó hoặc quy
định với mức độ thấp hơn thì áp dụng theo các quy định tại luật thuế của Việt Nam.
- Hiệp định không tạo ra các nghĩa vụ thuế mới, khác hoặc nặng hơn so
với luật thuế trong nƣớc.
- Các từ ngữ chƣa đƣợc định nghĩa trong Hiệp định sẽ có nghĩa nhƣ quy
định tại luật trong nƣớc theo mục đích thuế tại thời điểm đó (trừ trƣờng hợp ngữ
cảnh đòi hỏi có sự giải thích khác).
- Khi áp dụng, xử lý thuế đối với từng trƣờng hợp phải căn cứ theo quy
định cụ thể tại từng Hiệp định. Việc xử lý miễn, giảm thuế theo các quy định của
Hiệp định không áp dụng theo cơ chế tự động. Các đối tƣợng muốn đƣợc hƣởng ƣu
đãi theo Hiệp định phải thực hiện theo các thủ tục quy định tại Mục D – Thông tƣ
133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài chính hƣớng dẫn và giải thích nội
dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các
nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam.
1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định
Hiện nay trên thế giới có hai mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã đƣợc
ban hành nhằm hƣớng dẫn các quốc gia và vùng lãnh thổ áp dụng trong quá trình
đàm phán và ký kết Hiệp định. Đó là mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát
triển kinh tế (OECD – Organisation for Economic Co-operation and Development)
và của Liên Hợp Quốc (UNO – The United Nations Organisation; or UN – United
Nations).
1.2.4.1. Mẫu Hiệp định của Tổ chức Hợp tác và Phát triển kinh tế OECD
Quá trình hình thành và phát triển của mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
bắt đầu từ khi Hội đồng của Tổ chức kinh tế Châu Âu (OECC) – nay là OECD –
thông qua bản giới thiệu các vấn đề liên quan đến việc đánh thuế hai lần vào ngày
25 tháng 2 năm 1955. Vào thời điểm đó, 70 hiệp định song phƣơng đã đƣợc ký kết
giữa các nƣớc là thành viên của OECD ngày nay. Năm 1928, mẫu hiệp định song
phƣơng đầu tiên đƣợc soạn thảo, tiếp theo là mẫu hiệp định của Mexico năm 1943
và mẫu Hiệp định của Luân Đôn năm 1946, các quy định tại các điều khoản của
những Hiệp định này đều đƣợc soạn thảo dựa trên sự đúc kết từ các hiệp định
12
thƣơng mại song phƣơng giữa các quốc gia và đƣợc sửa đổi, bổ sung trong suốt
những thập niên tiếp theo.
Sự phụ thuộc lẫn nhau về kinh tế và sự cộng tác của các thành viên Tổ chức
kinh tế châu Âu (OECC) sau chiến tranh ngày càng tăng cho ta thấy vai trò quan
trọng của các biện pháp tránh đánh thuế hai lần ngày một rõ nét. Một loạt các hiệp
định thuế song phƣơng đã đƣợc ký kết giữa các thành viên của OECC, cùng thời
gian này, sự phù hợp của các hiệp định trong tất cả các nguyên tắc, định nghĩa, các
điều khoản, các phƣơng pháp và sự thống nhất theo cách hiểu thông thƣờng làm cho
hiệp định càng trở nên cần thiết.
Năm 1956, ủy ban tài chính châu Âu đã soạn thảo một bản dự thảo hiệp định
trong đó gồm các quy định có thể giải quyết hiệu quả vấn đề đánh thuế hai lần đang
tồn tại giữa các thành viên của OECD và nó có thể đƣợc chấp nhận áp dụng tại tất
cả các thành viên này. Từ năm 1958 đến năm 1961, Ủy ban Tài chính của OECD đã
soạn thảo 4 bản dự thảo hiệp định tạm thời, trƣớc khi trình bản dự thảo hiệp định
cuối cùng với tên gọi “dự thảo Hiệp định đánh thuế hai lần đối với các loại thuế
đánh vào thu nhập và tài sản”. Ngày 30 tháng 7 năm 1963, Hội đồng OECD đã
thông qua một văn bản liên quan đến vấn đề tránh đánh thuế hai lần và kêu gọi
chính phủ của các quốc gia thành viên, khi ký kết hoặc sửa đổi các hiệp định song
phƣơng giữa họ thì nên tuân theo bản dự thảo hiệp định đó.
Khi trình bản dự thảo Hiệp định vào năm 1963, Ủy ban tài chính của OECD
đã vạch ra kế hoạch, rằng bản dự thảo Hiệp định đó có thể đƣợc sửa đổi vào bất kỳ
một giai đoạn nào sau này. Việc sửa đổi cần phải lấy ý kiến về kinh nghiệm thu đƣợc
của các quốc gia thành viên trong quá trình đàm phán và ký kết các hiệp định song
phƣơng, về sự thay đổi trong hệ thống thuế của từng quốc gia đó, về sự gia tăng của
các mối quan hệ tài chính quốc tế, và về sự phát triển của các lĩnh vực, các ngành
nghề kinh doanh mới và sự cần thiết của các tổ chức hợp tác kinh doanh trên tầm
quốc tế. Với tất cả các lý do này, sau năm 1971 Ủy ban Tài chính OECD đổi tên
thành Vụ Tài chính OECD, đảm trách việc sửa đổi bản dự thảo Hiệp định năm 1963
và theo đó là các bình luận (có chức năng giải thích từng điều khoản trong Hiệp
định). Kết quả là năm 1977, Mẫu hiệp định và các bình luận mới đƣợc xuất bản.
Tự do hóa và toàn cầu hóa nền kinh tế của OECD nhanh chóng đƣợc triển
khai và thực hiện vào những năm 1980. Kết quả là, trong các phiên làm việc thƣờng
lệ của mình, sau năm 1977 Vụ tài chính OECD tiếp tục kiểm tra một cách trực tiếp
hoặc gián tiếp các vấn đề khác nhau liên quan tới mẫu Hiệp định năm 1977. Công
13
việc này đem lại kết quả với một số lƣợng các bản báo cáo, một vài bản trong số đó
giới thiệu những sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận.
Năm 1991, nhận thấy việc sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận trở
nên cần thiết, Vụ Tài chính OECD thông qua nội dung của một mẫu Hiệp định linh
hoạt cung cấp định kỳ mà các thông tin đƣợc cập nhật và sửa đổi một cách thƣờng
xuyên hơn mà không phải chờ tới khi có một bản sửa đổi hoàn chỉnh. Vì vậy nó
cũng đã đƣợc quyết định cho xuất bản một phiên bản đã đƣợc sửa đổi và cập nhật
của mẫu Hiệp định 1977 bằng cách kết hợp nhiều ý kiến phản hồi từ những báo cáo
đã đề cập trên đây.
Bởi mức độ ảnh hƣởng rộng rãi của Mẫu hiệp định đã vƣợt ra khỏi phạm vi
những quốc gia thành viên của OECD, Vụ Tài chính OECD đã quyết định quá trình
sửa đổi bổ sung hiệp định có thể đƣợc mở rộng để hƣởng lợi ích từ đầu vào là các
quốc gia không phải thành viên, các tổ chức quốc tế hoặc các bên đƣơng sự khác.
Các khoản đóng góp từ bên ngoài nhƣ vậy sẽ giúp Vụ tài chính trong nhiệm vụ tiếp
tục cập nhật mẫu Hiệp định cho phù hợp với sự thay đổi của các quy định và các
nguyên tắc thuế khóa quốc tế. Đây là nguyên do của việc xuất bản mẫu Hiệp định
năm 1992. Không giống nhƣ bản dự thảo Hiệp định năm 1963 và mẫu Hiệp định
năm 1977, mẫu sửa đổi không phải là văn bản có giá trị bao hàm cao nhất nhƣng nó
là văn bản đầu tiên của quá trình sửa đổi theo hƣớng cập nhật thông tin định kỳ và
bằng cách này đảm bảo rằng mẫu Hiệp định sẽ tiếp tục phản ánh đúng cái nhìn của
các quốc gia thành viên tại bất cứ thời điểm nào.
Qua một trong các lần cập nhật, vào năm 1997, quan điểm của một số các
quốc gia không thành viên lần đầu tiên đƣợc đề cập tới trong mẫu Hiệp định. Từ đó
tới nay, Mẫu Hiệp định đã đƣợc sửa đổi và cập nhật qua các năm 1999, 2003 và gần
đây nhất là năm 2005.
1.2.4.2. Mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN
Ảnh hƣởng của mẫu Hiệp định OECD đã vƣợt ra khỏi phạm vi các nƣớc
thành viên. Nó đƣợc sử dụng nhƣ một tài liệu cơ bản để tham khảo trong quá trình
đàm phán giữa các quốc gia thành viên và không thành viên, thậm chí giữa các quốc
gia không thành viên với nhau cũng nhƣ đối với các tổ chức quốc tế khác trong
phạm vi về đánh thuế hai lần và các vấn đề liên quan. Đặc biệt, nó còn đƣợc dùng
làm cơ sở cho việc soạn thảo bản dự thảo gốc và bản sửa đổi của “Mẫu Hiệp định
đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển của Liên Hợp Quốc”
14
bằng cách sao chép một phần quan trọng của tất cả các điều khoản và bình luận của
mẫu Hiệp định OECD.
Sự gia tăng của các dòng vốn đầu tƣ từ các nƣớc phát triển sang các nƣớc
đang phát triển phụ thuộc rất nhiều vào môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Vấn đề đánh
thuế hai lần có ảnh hƣởng tiêu cực tới việc trao đổi hàng hóa và dịch vụ; việc di
chuyển vốn và nhân lực trong quá trình hợp tác, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài, do
đó việc tránh hay loại bỏ vấn đề đánh thuế hai lần trở thành một thành phần quan
trọng của môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Ngoài ra, mục tiêu chủ yếu của các hiệp định
thuế song phƣơng là bảo đảm cho các đối tƣợng nộp thuế tránh đƣợc việc đánh thuế
hai lần (dù trực tiếp hay gián tiếp) và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế.
Sự cần thiết của việc khuyến khích ký kết các hiệp định thuế song phƣơng
giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển đƣợc công nhận bởi Hội đồng kinh tế và
xã hội của Liên Hợp quốc, tại nghị quyết số 1273 (XLIII) đƣợc thông qua ngày 4
tháng 8 năm 1967 bởi Tổng thƣ ký Liên Hợp quốc “cần thành lập một nhóm công tác
đặc biệt bao gồm các chuyên gia và các nhà quản lý về thuế đƣợc Chính phủ các
nƣớc bổ nhiệm, nhƣng hoạt động theo năng lực của riêng mình, từ cả các nƣớc phát
triển và các nƣớc đang phát triển tƣơng ứng với các vùng và các hệ thống thuế khác
nhau, với nhiệm vụ tìm hiểu, khai thác bằng nhiều cách để làm cho việc ký kết các
Hiệp định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển một cách thuận tiện nhất,
bao gồm việc giới thiệu các hƣớng dẫn về tác dụng của các Hiệp định thuế để bảo
đảm hoàn toàn cho lợi ích của họ. Chiểu theo nghị định này, năm 1968, Tổng thƣ ký
Liên Hợp Quốc đã thành lập “the Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between
Developed and Developing Countries” – tạm dịch là – “Nhóm chuyên gia về Hiệp
định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển”, bao gồm các nhân viên thuế
chính thức và các chuyên gia đến từ cả các nƣớc phát triển và đang phát triển.
Nhóm chuyên gia này đã hoàn thành bản hƣớng dẫn việc đàm phán các hiệp
định song phƣơng giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển trong kỳ họp khóa 7
của Liên Hợp quốc, từ năm 1968 đến năm 1977, với sự tham gia của các thành viên
đến từ Achentina, Brazil, Chi lê, Pháp, Đức, Ghana, Ấn độ, Ix-ra-en, Nhật Bản, Hà
Lan, Na-uy, Pa-kit-xtang, Philippin, Xri-lan-ka, Xu-đăng, Tuy-ni-di, Thổ Nhĩ Kỳ,
Vƣơng quốc Anh và Bắc Ai-len, Hoa Kỳ và Thụy Sĩ. Năm 1979, Nhóm chuyên gia
cũng đã hoàn thành việc soạn thảo một bản dự thảo mẫu hiệp định song phƣơng giữa
một nƣớc phát triển với một nƣớc đang phát triển dựa trên bản hƣớng dẫn nêu trên.
15
Tại kỳ họp thứ 8 của Liên Hợp Quốc diễn ra tại Giơ-ne-vơ từ ngày 10 đến
ngày 21 tháng 12 năm 1979, Nhóm chuyên gia đã trình bản dự thảo mẫu Hiệp định
của Liên Hợp Quốc và đƣợc thông qua . Năm 1980, Liên Hợp Quốc xuất bản “Mẫu
hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang
phát triển”.
Ngày 28 tháng 4 năm 1980, Hội đồng Kinh tế và Xã hội Liên Hợp Quốc đã
đổi tên nhóm chuyên gia thành “Ad Hoc Group of Experts on International
Cooperation in Tax Matters” – tạm dịch là – Nhóm chuyên gia về các vấn đề thuế
trong hợp tác quốc tế. Trong những năm 90, nhận thấy nhiều thay đổi quan trọng
trong môi trƣờng kinh tế và tài chính quốc tế, thêm vào đó là các bản cập nhật và
sửa đổi của mẫu Hiệp định OECD vào các năm 1992, 1994, 1995 và 1997, Nhóm
chuyên gia về các vấn đề thuế trong hợp tác quốc tế quyết định sửa đổi và cập nhật
“Mẫu hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển
và đang phát triển” vào năm 1997, tiếp đó là các lần sửa đổi và cập nhật vào năm
1999 và gần đây nhất là bản mẫu Hiệp định năm 2001.
1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cho dù dựa trên các mẫu khác nhau nhƣng
thƣờng gồm các nội dung cơ bản sau đây và có thể đƣợc chia thành 7 phần:
1.2.5.1. Phần 1: Phạm vi áp dụng của Hiệp định (Điều 1-2)
Trong phần này, Hiệp định có nêu rõ những đối tƣợng nào là đối tƣợng áp
dụng của Hiệp định (đối tƣợng cƣ trú của một hoặc của cả hai nƣớc ký kết). Thêm
vào đó, Hiệp định còn quy định chi tiết những loại thuế áp dụng trong Hiệp định:
“Hiệp định này áp dụng đối với các loại thuế do một nƣớc ký kết hoặc chính quyền
địa phƣơng của nƣớc đó, đánh vào thu nhập và tài sản, bất kể hình thức áp dụng của
các loại thuế đó nhƣ thế nào.” – khoản 1, Điều 2, mẫu Hiệp định năm 2007 của Việt
Nam.
Khoản 3, Điều 2 của Hiệp định cũng nêu rõ các loại thuế hiện hành của cả
hai nƣớc ký kết đƣợc áp dụng trong Hiệp định, tại Việt Nam gồm có thuế thu nhập
cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế tài sản (nếu có) – đƣợc gọi chung là
“thuế Việt Nam”
Tại Trung Quốc bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập đối với các xí
nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài và các xí nghiệp nƣớc ngoài, thuế thu nhập địa
phƣơng – đƣợc gọi chung là “thuế Trung Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp
định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc
16
Cộng hòa dân chủ nhân dân Trung Hoa về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa
việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 17/05/1995
tại Bắc Kinh và có hiệu lực từ ngày 18/10/1996)
Tại Hàn Quốc bao gồm thuế thu nhập, thuế công ty và thuế cƣ trú – đƣợc gọi
chung là “thuế Hàn Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ
nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc Đại hàn dân quốc về
tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh
vào thu nhập, ký kết ngày 20/05/1994 tại Hà Nội và có hiệu lực từ ngày
11/09/1994)
Tại Tây Ban Nha bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế công ty, thuế thu
nhập đối với các đối tƣợng không cƣ trú và các loại thuế địa phƣơng thu trên thu
nhập – đƣợc gọi chung là “thuế Tây Ban Nha” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định
giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ Vƣơng
quốc Tây Ban Nha về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối
với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 07/03/2005 tại Hà Nội và có hiệu
lực từ ngày 22/12/2005)
v.v….
Hiệp định cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay
về cơ bản giống nhƣ các loại thuế đã quy định tại khoản 3, Điều 2 của Hiệp định
đƣợc ban hành sau ngày ký kết Hiệp định để bổ sung, hoặc thay thế các loại thuế
hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai nƣớc ký kết sẽ thông báo cho
nhau những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của từng nƣớc để tránh xảy ra
tranh chấp trong quá trình thực hiện Hiệp định.
1.2.5.2. Phần 2: Các định nghĩa (Điều 3-5)
Phần này gồm các điều liên quan đến việc giải thích các thuật ngữ đƣợc sử
dụng trong Hiệp định. Trong đó Điều 3 có nhiệm vụ giải thích 9 thuật ngữ:
- “Tên nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam” – Ví dụ: “Áo”, “Trung
Quốc”, “Hà Lan”, “Singapore”,v.v…
- “Việt Nam”
- “Nƣớc ký kết” và “ Nƣớc ký kết kia”
- “Đối tƣợng”
- “Công ty”
- “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết” và “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia”
- “Đối tƣợng mang quốc tịch”
17
- “Vận tải quốc tế”
- “Nhà chức trách có thẩm quyền”
Riêng điều 4 và điều 5 có nhiệm vụ giải thích chi tiết 2 thuật ngữ quan trọng:
“Đối tƣợng cƣ trú” và “ Cơ sở thƣờng trú” – phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân
tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này.
1.2.5.3. Phần 3: Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (Điều 6-
22)
Có thể nói, đây là phần thể hiện rõ nhất mục tiêu của Hiệp định là phân chia
quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập cho các bên tham gia ký kết. Phần này
gồm có 17 điều (từ điều 6 đến điều 22), tƣơng ứng với mỗi điều là quy định của
Hiệp định đối với một loại thu nhập:
Điều 6: Thu nhập từ bất động sản
Điều 7: Lợi tức kinh doanh
Điều 8: Vận tải biển và vận tải hàng không
Điều 9: Các doanh nghiệp liên kết
Điều 10: Tiền lãi cổ phẩn
Điều 11: Lãi từ tiền cho vay
Điều 12: Tiền bản quyền
Điều 13: Phí dịch vụ kỹ thuật
Điều 14: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản
Điều 15: Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập
Điều 16: Hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc
Điều 17: Thù lao Giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp
Điều 18: Nghệ sĩ và vận động viên
Điều 19: Tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội
Điều 20: Phục vụ chính phủ
Điều 21: Sinh viên và thực tập sinh
Điều 22: Thu nhập khác
Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận
này.
1.2.5.4. Phần 4: Phân định quyền đánh thuế đối với tài sản (Điều 23)
Nếu nhƣ phần 3 là các quy định của Hiệp định về vấn đề phân chia quyền
đánh thuế đối với các loại thu nhập, thì đây lại là phần quy định về vấn đề phân chia
18
quyền đánh thuế đối với tài sản. Các loại tài sản bị đánh thuế đƣợc quy định tại
phần này là:
- Tài sản là bất động sản nêu tại Điều 6 Hiệp định này do một đối tƣợng
cƣ trú của một nƣớc ký kết sở hữu có tại nƣớc ký kết kia.
- Tài sản là động sản hình thành nên một phần tài sản kinh doanh của
một cơ sở thƣờng trú của một doanh nghiệp của một nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết
kia hoặc là động sản thuộc một cơ sở cố định của một đối tƣợng cƣ trú của một
nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết kia để thực hiện các dịch vụ cá nhân độc lập.
- Tài sản là tàu thủy, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế và thuyền
hoạt động trong vận tải đƣờng thủy nội địa và tài sản là động sản liên quan đến hoạt
động của tàu thủy, máy bay và thuyền đó.
1.2.5.5. Phần 5: Biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần (Điều 24)
Điều 24 của Hiệp định quy định về các biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai
lần. Có hai phƣơng pháp nhƣ sau:
- Phƣơng pháp miễn thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại nƣớc
nguồn hoặc nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc miễn thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng Nƣớc cƣ
trú khi xác định thuế suất áp dụng đối với thu nhập hay tài sản còn lại của đối tƣợng
nộp thuế vẫn có thể tính đến các khoản thu nhập và tài sản đã đƣợc miễn thuế (tức
là tính tổng thu nhập để xác định mức thuế suất lũy tiến phù hợp)
- Phƣơng pháp khấu trừ thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại
Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ phải chịu thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng thuế
đã tính tại Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế đƣợc
tính tại Nƣớc cƣ trú tính trên thu nhập hoặc tài sản đó.
Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận
này.
1.2.5.6. Phần 6: Các quy định đặc biệt (Điều 25-28)
Phần này gồm có 4 điều quy định về các vấn đề sau:
Điều 25: Không phân biệt đối xử
Quy định tại điều này có mục tiêu đảm bảo rằng những ngƣời mang quốc
tịch của các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng ở
trong tình trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng
không có quốc tịch đƣợc đối xử bình đẳng về thuế nhƣ các đối tƣợng cƣ trú của các
quốc gia cƣ trú.
19
Thứ nhất là các quy định để chống lại việc những ngƣời mang quốc tịch của
các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng trong tình
trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng không có quốc
tịch phải chịu bất cứ một sự đánh thuế nào khác hoặc nặng hơn so với sự đánh thuế
đƣợc áp dụng đối với ngƣời mang quốc tịch của Nƣớc ký kết kia trong cùng một
hoàn cảnh.
Thứ hai, không phân biệt đối xử với một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết
có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết kia. Trong trƣờng hợp này, việc đánh thuế đối
với cơ sở thƣờng trú của quốc gia mà ở đó cơ sở thƣờng trú hiện diện sẽ không
đƣợc kém thuận lợi hơn so với công ty của bản thân quốc gia đó.
Thứ ba, đảm bảo rằng lợi tức tiền vay, tiền bản quyền và các khoản chi trả
khác đƣợc thanh toán bởi một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết cho một đối
tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết kia phải đƣợc khấu trừ khi tính thu nhập chịu
thuế với cùng một điều kiện nhƣ là các khoản chi trả này đƣợc thanh toán cho đối
tƣợng cƣ trú của cùng quốc gia doanh nghiệp.
Thứ tƣ, đảm bảo rằng các doanh nghiệp, các tổ chức liên doanh và các pháp
nhân khác là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết mà vốn của chúng đƣợc sở hữu
hoặc kiểm soát bởi đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia đƣợc đối xử không kém
thuận lợi hơn (về thuế) so với doanh nghiệp đƣợc sở hữu hoặc kiểm soát bởi đối
tƣợng cƣ trú của quốc gia đó.
Điều 26: Thủ tục thỏa thuận song phương
Theo quy định tại điều này, khi một đối tƣợng nộp thuế thấy rằng mình đã
phải nộp thuế không đúng với quy định tại Hiệp định thì có thể yêu cầu nhà chức
trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết giải quyết các khiếu nại của
mình. Trong trƣờng hợp một Nƣớc ký kết không thể đơn phƣơng giải quyết thì cỏ
thể yêu cầu nhà chức trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết đƣa vấn
đề của mình ra giải quyết trên cơ sở song phƣơng.
Thủ tục thỏa thuận song phƣơng còn tạo điều kiện cho bản thân nhà chức
trách có thẩm quyền của các Nƣớc ký kết tham vấn lẫn nhau để loại bỏ việc đánh
thuế trùng đối với các trƣờng hợp còn chƣa đƣợc quy định tại Hiệp định.
Khái niệm “Nhà chức trách có thẩm quyền” đã đƣợc định nghĩa tại Điều 3 –
Các định nghĩa chung – của Hiệp định này, thƣờng là “Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc
ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Bộ trƣởng” (nhƣ Việt Nam, Hà Lan, Singapore,
Aixơlen, Tây Ban Nha, Thụy Điển….), cũng có thể là “Tổng cục quản lý thuế Nhà
20
nƣớc hoặc đại diện đƣợc ủy quyền của Tổng cục quản lý thuế Nhà nƣớc” (Trung
Quốc), hoặc “Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy
quyền của Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng” (Pakistan), hay “Cục trƣởng cục
thuế liên bang hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Cục trƣởng” (Thụy Sĩ).
Điều 27: Trao đổi thông tin
Theo quy định tại điều này, khi cơ quan thuế của một Nƣớc ký kết có đƣợc
các thông tin từ hoạt động trao đổi thông tin theo quy định của Hiệp định thì cơ
quan thuế đó có trách nhiệm đảm bảo sự bí mật của thông tin này dù rằng việc cung
cấp các thông tin này cho các cơ quan tòa án là hành động đƣợc phép theo quy định
của Hiệp định.
Trong quá trình trao đổi thông tin, một quốc gia ký kết hoàn toàn không có
nghĩa vụ buộc phải thực hiện các biện pháp hành chính khi các biện pháp này trái
với các quy định của nội luật cũng nhƣ thủ tục quản lý hành chính của quốc gia
mình, hoặc khi xét thấy việc trao đổi thông tin nhƣ vậy có thể dẫn đến việc làm lộ
các bí mật thƣơng mại hoặc các bí mật tƣơng tự.
Cơ quan duy nhất có thẩm quyền trong việc trao đổi thông tin theo quy định
tại Hiệp định là Nhà chức trách có thẩm quyền đã đƣợc xác định tại Hiệp định.
Điều 28: Thành viên cơ quan đại diện ngoại giao và cơ quan lãnh sự
Theo quy định tại điều này, các quy định tại Hiệp định sẽ không ảnh hƣởng
đến quyền miễn trừ của các thành viên cơ quan ngoại giao, lãnh sự đƣợc quy định
trong các điều ƣớc quốc tế mà nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ký kết
hoặc gia nhập.
1.2.5.7. Phần 7: Các quy định về hiệu lực và chấm dứt hiệu lực của Hiệp
định (Điều 29-30)
Điều 29: Hiệu lực
Điều này quy định về thời gian mà Hiệp định có hiệu lực và hiệu lực thi
hành. Theo đó, mỗi nƣớc ký kết, thông qua đƣờng ngoại giao, sẽ thông báo cho
nhau biết bằng văn bản việc hoàn tất các thủ tục theo yêu cầu của luật pháp nƣớc
mình để Hiệp định có hiệu lực. Hiệp định sẽ có hiệu lực vào ngày nhận đƣợc thông
báo sau cùng.
Hiệp định sẽ có hiệu lực thi hành tại Việt Nam:
- Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập
chịu thuế phát sinh kể từ ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định
có hiệu lực, và trong các năm tiếp theo.
21
- Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi
tức hoặc thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc
sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định có hiệu lực, và trong các
năm tiếp theo.
Ví dụ: Hiệp định giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam
và Chính phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha, có hiệu lực vào ngày 22/12/2005, nhƣ vậy
sẽ có hiệu lực thi hành đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản
thu nhập chịu thuế phát sinh kể từ ngày 01/01/2006, và trong các năm tiếp theo. Đối
với các loại thuế còn lại, Hiệp định này sẽ có hiệu lực thi hành vào ngày 01/01/2006
hoặc bất kỳ ngày nào sau ngày đó.
Điều 30: Chấm dứt hiệu lực
Tại điều này, Hiệp định quy định nhƣ sau:
“Hiệp định này sẽ vẫn còn hiệu lực cho tới khi một Nƣớc ký kết tuyên bố
chấm dứt hiệu lực. Từng Nƣớc ký kết thông qua đƣờng ngoại giao có thể chấm dứt
hiệu lực Hiệp định bằng cách gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định ít nhất 6
tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ sau thời hạn 5 năm kể
từ ngày Hiệp định có hiệu lực. Trong trƣờng hợp nhƣ vậy, Hiệp định sẽ hết hiệu lực
thi hành tại Việt Nam:
- Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập
chịu thuế phát sinh vào ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông
báo kết thúc hiệu lực, và trong các năm tiếp theo.
- Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi
tức hoặc lợi nhuận từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc
sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông báo.
Vẫn ví dụ trên, Hiệp định giữa Việt Nam và Áo có hiệu lực vào ngày
22/12/2005, ngày 22/12/2010 là ngày kết thúc thời hạn 5 năm kể từ ngày Hiệp định
có hiệu lực. Nhƣ vậy, theo quy định tại Hiệp định, nếu Nƣớc Cộng hòa Áo muốn
gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định cho Việt Nam, thì sẽ phải gửi ít nhất 6
tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ năm 2011, tức là vào
khoảng thời gian từ tháng 1 đến tháng 6 hàng năm bắt đầu từ năm 2011. Giả sử,
thông báo đƣợc gửi vào tháng 2 năm 2012, thì Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành đối
với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh
vào ngày 1 tháng 1 năm 2013, và trong các năm tiếp theo; đối với các loại thuế còn
22
lại, Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành có thể vào ngày 1 tháng 1 năm 2013 hoặc bất
kỳ ngày nào sau ngày đó.
Tóm lại, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần là một điều ƣớc quốc tế giữa các
nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm phân định quyền đánh thuế
của mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn
và/hoặc tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Với mục tiêu này, Hiệp
định có vai trò quan trọng trong việc xóa bỏ các rào cản thƣơng mại, góp phần thúc
đẩy hoạt động đầu tƣ, hợp tác kinh tế, trao đổi thƣơng mại giữa các nƣớc ký kết.
Hiệp định thƣờng gồm có 30 điều quy định chi tiết về các vấn đề liên quan, với nội
dung cơ bản là các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với 17 loại thu nhập
và một số loại tài sản khác nhau. Ngoài ra khi ký kết Hiệp định, các nƣớc còn
thƣờng ký với nhau một “Nghị định thƣ” đi kèm với Hiệp định và coi nhƣ là một bộ
phận hợp thành của nó để bổ sung thêm các quy định có liên quan đến một số điều
trong Hiệp định. (Xem Phụ lục 1 – Nghị định thƣ đi kèm với Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập
và tài sản giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ
Cộng hòa Áo)
23
CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ
ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN
TẠI VIỆT NAM
2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam
2.1.1. Thực trạng ký kết
Nhận biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
trong quá trình mở cửa nền kinh tế, hợp tác đầu tƣ, phát triển thƣơng mại quốc tế, từ
những năm đầu thế kỷ 20, Việt Nam đã đàm phán và ký kết với nhiều quốc gia và
vùng lãnh thổ trên thế giới. Tính đến nay, chúng ta đã ký đƣợc gần 60 Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 2 – Danh sách các nƣớc và vùng lãnh thổ ký
kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Việt Nam)
Xét theo nƣớc đối tác, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với một số quốc gia
nằm tại tất cả các châu lục trên thế giới, nhiều nhất là tại châu Âu với 26 nƣớc, sau
đó là tại châu Á – Thái Bình Dƣơng với 20 nƣớc và vùng lãnh thổ (Hồng Kông, Đài
Bắc), ít nhất là tại Châu Phi và châu Mỹ với 3 quốc gia cho mỗi châu lục (châu Phi
gồm có An-giê-ri, Ma-rốc và nƣớc Cộng hòa Xây-sen; châu Mỹ gồm có Ca-na-đa,
Cu ba và Vê-nê-xu-ê-la). Cuối cùng là khu vực Trung Đông với 6 nƣớc: Ai cập, Ô-
man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Ta có thể
thấy rõ tỷ lệ phân chia theo khu vực của các quốc gia và vùng lãnh thổ đã ký kết
Hiệp định với Việt Nam qua Biểu đồ 1 dƣới đây:
Biểu đồ 1 - Phân chia các nước ký kết theo khu vực
46%
5%
34%
5%
10%
Châu Âu
Châu Phi
Châu Á - TBD
Châu Mỹ
Trung Đông
24
Khu vực châu Âu chiếm tỷ lệ lớn nhất với 46% trên tổng số các nƣớc và
vùng lãnh thổ, sau đó là đến khu vực châu Á – Thái Bình Dƣơng với 34%, khu vực
Trung Đông chiếm 10% và thấp nhất là 2 khu vực Châu Mỹ & Châu Phi với 5%
cho mỗi châu lục. Điều này cho thấy, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với rất nhiều
quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới, nhƣng nhiều nhất vẫn là ở châu Âu và châu
Á – Thái Bình Dƣơng, hầu hết các Hiệp định này đã ký kết đƣợc một thời gian dài,
đây là những Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên đƣợc ký kết giữa chính phủ
Việt Nam và chính phủ các nƣớc, chủ yếu là vào những năm 90 với 33 Hiệp định,
Hiệp định đầu tiên đƣợc ký với chính phủ Ôxtrâylia ngày 13/10/1992 tại Hà Nội và
có hiệu lực ngày 30/12/1992, ngay sau đó là Hiệp định với chính phủ Thái Lan –
đây là Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có hiệu lực đầu tiên tại Việt Nam, vào ngày
29/12/1992, chỉ sau ngày ký kết một tuần (23/12/1992) và trƣớc ngày hiệu lực của
Hiệp định với Ôxtrâylia một ngày; số còn lại gồm 13 Hiệp định đƣợc ký kết rải rác
vào các năm từ năm 2000 đến năm 2008, gần đây nhất là Hiệp định giữa chính phủ
Việt Nam và chính quyền đặc khu hành chính Hồng Kông (Trung Quốc) đƣợc ký
kết vào ngày 16/12/2008, có hiệu lực vào ngày 12/08/2009 và chính thức có hiệu
lực thi hành tại Việt Nam vào ngày 01/01/2010. Trong thời gian qua, quan hệ kinh
tế thƣơng mại giữa Việt Nam và Hồng Kông phát triển nhanh, đặc biệt từ cuối
những năm 80, sau khi Việt Nam thực hiện chính sách đổi mới, Hồng Kông luôn
đóng vai trò là cầu nối trong quan hệ buôn bán, đầu tƣ của Việt Nam với nƣớc
ngoài. Bên cạnh đó, Hồng Kông cũng là một trong những khu vực đầu tƣ vào Việt
Nam sớm nhất, ngay sau khi có luật đầu tƣ nƣớc ngoài năm 1987. Trong nhiều năm
liền, Hồng Kông luôn nằm trong nhóm các nƣớc và vùng lãnh thổ đầu tƣ nhiều nhất
vào Việt Nam. Tính đến nay, Hồng Kông đã có trên 400 dự án đầu tƣ vào Việt Nam
với tổng số vốn cam kết gần 5 tỷ USD, đứng thứ 5 trong tổng số hơn 70 nƣớc và
vùng lãnh thổ đầu tƣ vào Việt Nam. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính
phủ hai nƣớc đã góp phần thúc đẩy hợp tác thƣơng mại và đầu tƣ, tạo ra một môi
trƣờng pháp lý về rõ ràng, ổn định, tạo điều kiện cho các nhà đầu tƣ Việt Nam và
Hồng Kông phát triển các hoạt động đầu tƣ kinh doanh. Phòng thƣơng mại và Công
nghiệp Việt Nam (VCCI) phối hợp với Văn phòng Kinh tế thƣơng mại Hồng Kông
tại Singapore tổ chức “Hội thảo về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam
và Hồng Kông” tại Hà Nội ngày 4/8/2009 và tại Thành phố Hồ Chí Minh ngày
05/08/2009 nhằm giới thiệu tóm tắt nội dung, giải đáp các thắc mắc để giúp các
25
doanh nghiệp Việt Nam, Hồng Kông chuẩn bị trƣớc khi Hiệp định đi vào thực tế,
giúp mang nhiều lợi ích thiết thực cho cộng đồng doanh nghiệp hai bên.
Châu Phi và Châu Mỹ là hai châu lục có số lƣợng các Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần đƣợc ký kết với chính phủ Việt Nam ít nhất. Mỗi châu lục mới chỉ có 3
quốc gia, tƣơng ứng với 3 Hiệp định. Trong đó, Hiệp định đƣợc ký kết sớm nhất là
Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ca-na-đa vào ngày 14/11/1997 tại
Hà Nội, có hiệu lực vào ngày 16/12/1998; sau đó là Hiệp định đƣợc ký kết với
chính phủ An-giê-ri vào ngày 06/12/1999, nhƣng phải đến 10/05/2001 Hiệp định
mới chính thức có hiệu lực. 4 Hiệp định còn lại đều đƣợc ký kết vào những năm
2000, Hiệp định với Cu-Ba ký ngày 26/10/2002, có hiệu lực ngày 26/06/2003; Hiệp
định với Cộng hòa Xây sen ký ngày 04/10/2005, có hiệu lực ngày 07/07/2006; Hiệp
định với Vê-nê-xu-ê-la ký ngày 20/11/2008 , có hiệu lực ngày 26/05/2009 và gần
đây nhất là Hiệp định với Ma-rốc ngày 24/11/2008, có hiệu lực ngày 10/07/2009.
Đây đều là các quốc gia đã thiết lập quan hệ ngoại giao với Việt Nam từ rất lâu, tuy
nhiên quan hệ kinh tế, trao đổi thƣơng mại và nhất là hợp tác đầu tƣ trực tiếp giữa
hai nƣớc còn rất khiêm tốn (thậm chí còn chƣa có nhƣ đối với Cộng hòa Xây sen),
nhƣng các bên tin tƣởng rằng việc ký kết Hiệp định tránh đánh hai lần là yếu tố
quan trọng tạo sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác, phát triển vì sự thịnh vƣợng
chung của hai bên ký kết, bên cạnh đó còn mở ra cánh cửa quan hệ kinh tế, đầu tƣ
với các quốc gia trong khu vực.
Khu vực Trung Đông chiếm 10% trên tổng số các Hiệp định đƣợc ký kết,
tƣơng đƣơng với 6 Hiệp định của 6 nƣớc: Ai cập, Ô-man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả-
rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Đây đều là các Hiệp định mới đƣợc ký kết
giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc, có tới 4 trên tổng số 6 Hiệp định
chƣa có hiệu lực, đó là Hiệp định với Ix-ra-en ngày 04/08/2009 tại Hà Nội, với Cô-
oét ngày 10/03/2009 tại thủ đô Cô-oét, với Ca-ta ngày 08/03/2009 tại Đô-ha và với
Các tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất ngày 16/02/2009 tại Du-bai. Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ai cập ngày 06/03/2006 là
Hiệp định thuế đầu tiên mà chính phủ Việt Nam ký kết với một quốc gia ở Trung
Đông, tiếp đến là Hiệp định với chính phủ Ô-man ký kết ngày 18/04/2008 tại Hà
Nội, có hiệu lực bắt đầu từ ngày 01/01/2009. Việt Nam và Ô man đã thiết lập quan
hệ ngoại giao từ ngày 09/06/1992, cho đến nay quan hệ giữa hai nƣớc đang ngày
một phát triển và đạt đƣợc những tín hiệu đáng mừng. Năm 2003, quan hệ hợp tác
kinh tế, thƣơng mại giữa hai nƣớc hầu nhƣ chƣa có gì, nhƣng đến năm 2006, kim
26
ngạch thƣơng mại hai chiều Việt Nam – Ô man đạt khoảng 7 triệu USD, năm 2007
kim ngạch thƣơng mại hai chiều đạt khoảng 9 triệu USD, năm 2008 đạt khoảng 18
triệu USD, sang năm 2009 con số này tăng lên tới 25,3 triệu USD, tăng 4,17% so
với năm 2008. Việc ký kết hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Ô-
man sẽ tạo môi trƣờng pháp lý và sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác kinh tế và đầu
tƣ giữa hai nƣớc. Ô-man mong muốn đƣợc hợp tác đầu tƣ 100% vốn hoặc liên
doanh với Việt Nam trong các dự án tài chính – ngân hàng, dầu khí, than, bất động
sản, xây dựng.
Mức độ bao phủ rộng khắp của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa
chính phủ Việt Nam với chính phủ của các nƣớc và vùng lãnh thổ trên thế giới đã
tạo điều kiện không nhỏ cho các doanh nghiệp hay các cá nhân của Việt Nam nói
riêng và tất cả các quốc gia và vùng lãnh thổ nói chung trong quá trình hợp tác, trao
đổi hay buôn bán với nƣớc ngoài, đặc biệt là tạo ra hành lang pháp lý về thuế một
cách rõ ràng, minh bạch, góp phần tránh xảy ra tranh chấp cho các bên liên quan.
2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam
2.1.2.1. Khái quát chung
Kể từ khi bắt đầu đàm phán để ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
đầu tiên của Việt Nam với các nƣớc, cho đến nay tất cả các Hiệp định đã đƣợc ký
kết đều tuân theo một mẫu nhất định do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài
chính phê duyệt dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc. Tính đến thời điểm
này Việt Nam đã có 3 mẫu Hiệp định tƣơng ứng với các năm 1990, 2003 và 2007.
Theo đó, tất cả các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2003 sẽ tuân theo mẫu Hiệp
định năm 1990, các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2007 sẽ tuân theo mẫu năm
2003, và các Hiệp định đƣợc ký kết từ năm 2007 cho đến nay sẽ tuân theo mẫu năm
2007. Tuy là 3 mẫu Hiệp định tại 3 thời điểm khác nhau, nhƣng các mẫu này đều
giống nhau về nội dung cơ bản và cũng đều tuân theo một kết cấu nhất định (nhƣ đã
giới thiệu tại mục 1.2.5 của bài khóa luận này). Nếu có sự khác nhau trong nội dung
của Hiệp định giữa các thời kỳ thì đó cũng chỉ là những sự thay đổi theo đúng với
thay đổi của chính sách nhà nƣớc và sự phát triển của nền kinh tế quốc dân. Ví dụ
nhƣ trong mục (a), khoản 3, Điều 2 của Hiệp định về vấn đề “Các loại thuế bao gồm
trong Hiệp định”, theo mẫu Hiệp định của Việt Nam năm 1990 gồm: thuế thu nhập
cá nhân, thuế lợi tức và thuế chuyển lợi nhuận ra nƣớc ngoài; theo mẫu Hiệp định
năm 2003 bao gồm: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế
chuyển thu nhập ra nƣớc ngoài; và theo mẫu Hiệp định mới nhất (mẫu năm 2007)
27
thì các loại thuế áp dụng gồm có: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh
nghiệp và thuế tài sản (nếu có).
Việc thay đổi các loại thuế tại 3 mẫu Hiệp định năm 1990, năm 2003 và năm
2007 là phù hợp với chính sách thuế của nhà nƣớc theo từng thời kỳ, từng giai đoạn
phát triển của Việt Nam. Khoản 4, Điều 2 của Hiệp định cũng đã quy định rõ: “Hiệp
định này cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay về căn
bản giống nhƣ các loại thuế trên ban hành sau ngày ký Hiệp định này bổ sung, hoặc
thay thế các loại thuế hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai Nƣớc
ký kết sẽ thông báo cho nhau biết những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của
từng nƣớc”. Tức là, sau ngày ký kết Hiệp định, nếu mỗi bên ký kết có thay đổi quan
trọng gì liên quan đến luật thuế của mỗi nƣớc, cũng nhƣ liên quan đến các loại thuế
đã đƣợc nêu trong Khoản 3 Điều này, nhƣ việc sửa đổi, bổ sung hoặc thay thế các
loại thuế đã đƣợc nêu trong Hiệp định, thì các nhà chức trách có thẩm quyền của
mỗi bên ký kết (tại Việt Nam là Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc ngƣời đƣợc ủy quyền
của Bộ trƣởng) sẽ thông báo cho bên kia biết về sự thay đổi đó. Luật thuế thu nhập
doanh nghiệp của nƣớc ta đƣợc ban hành đầu tiên vào ngày 10/05/1997 và có hiệu
lực từ ngày 01/01/1999, tuy nhiên trong Khoản 3, Điều 2 của các Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần đƣợc ký kết vào các năm từ 1999 đến 2002, tên gọi “thuế lợi tức”
vẫn đƣợc gọi thay vì “thuế thu nhập doanh nghiệp” bởi vì các Hiệp định này vẫn
đƣợc áp dụng theo mẫu năm 1990 trong khi Bộ Tài chính chƣa kịp sửa đổi và soạn
thảo lại mẫu Hiệp định này. Việc thay đổi về luật thuế thu nhập doanh nghiệp thay
cho luật thuế lợi tức hay bất kỳ loại thuế nào đều đƣợc các nhà chức trách có thẩm
quyền và các cán bộ của Tổng cục thuế Việt Nam thông báo cho bên ký kết kia
trong quá trình đàm phán cũng nhƣ trong quá trình thực hiện Hiệp định.
Nhƣ đã giới thiệu ở phần trên, Hiệp định của Việt Nam đƣợc Tổng Cục thuế
soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc, tuy nhiên một số mục, khoản,
điều khoản trong Hiệp định của Việt Nam vẫn khác so với các quy định tại mẫu của
Liên Hợp Quốc. Sau đây, tác giả sẽ đi phân tích và so sánh hai mẫu Hiệp định của
UN và OECD, đồng thời chỉ ra mối liên hệ tới mẫu Hiệp định của Việt Nam.
2.1.2.2. So sánh mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD
và mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của
Việt Nam.
Nhƣ đã trình bày ở phần trên, mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN đƣợc
soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD,
28
do đó về kết cấu và nội dung cơ bản của 2 mẫu Hiệp định này là giống nhau. Bởi
thế trong phần này, tác giả chỉ giới thiệu những điểm khác nhau trong 2 mẫu Hiệp
định này, đồng thời liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam.
Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với
mẫu Hiệp định của Việt Nam
29
Điều khoản Mẫu UN Mẫu OECD Mẫu Việt Nam
Khoản 1, Điều 3
(Các định nghĩa
chung)
Định nghĩa các thuật ngữ: “đối tƣợng,
công ty, doanh nghiệp của nƣớc ký kết và
doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia, vận tải
quốc tế, nhà chức trách có thẩm quyền,
đối tƣợng mang quốc tịch”
Ngoài các thuật ngữ đã đƣợc định nghĩa nhƣ
mẫu UN, mẫu Hiệp định OECD đƣa thêm
định nghĩa về thuật ngữ “kinh doanh” – bao
gồm việc thực hiện các dịch vụ ngành nghề
và các hoạt động khác có tính chất độc lập.
Giống mẫu của UN
Khoản 1, Điều 4
(Đối tƣợng cƣ
trú)
Căn cứ để xác định đối tƣợng cƣ trú của
một đối tƣợng chịu thuế là: nhà ở, nơi cƣ
trú, trụ sở thành lập, trụ sở điều hành
hoặc các tiêu chuẩn khác có tính chất
tƣơng tự, và bao gồm cả Nhà nƣớc, chính
quyền cơ sở hoặc chính quyền địa
phƣơng tại đó.
Mẫu OECD không đƣa “trụ sở thành lập” để
làm căn cứ xác định đối tƣợng cƣ trú của
một đối tƣợng chịu thuế. Các căn cứ còn lại
giống với mẫu UN.
Mẫu hiệp định của Việt
Nam dùng thuật ngữ
“trụ sở đăng ký” để
thay cho thuật ngữ “trụ
sở thành lập” theo mẫu
UN, các căn cứ còn lại
giống với mẫu UN.
Khoản 3, Điều 5
(Cơ sở thƣờng
trú)
Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” cũng bao
gồm: việc cung cấp các dịch vụ, bao gồm
cả dịch vụ tƣ vấn do một doanh nghiệp
thực hiện thông qua ngƣời làm công cho
doanh nghiệp hay một đối tƣợng khác
đƣợc doanh nghiệp ủy nhiệm thực hiện
tại Nƣớc ký kết kia, nhƣng chỉ trong
trƣờng hợp những hoạt động mang tính
chất nói trên (trong cùng một dự án hoặc
Không đề cập đến vấn đề này Giống với mẫu UN.
Ngoài ra còn bổ sung
thêm một quy định:
Thuật ngữ “cơ sở
thƣờng trú cũng bao
gồm”: một đối tƣợng
tiến hành các hoạt động
tại một Nƣớc ký kết (kể
cả các hoạt động ngoài
30
một dự án có liên quan) kéo dài tại một
Nƣớc trong khoảng thời gian hay nhiều
khoảng thời gian gộp lại hơn 6 tháng
trong bất kỳ giai đoạn 12 tháng.
khơi) liên quan đến việc
thăm dò và khai thác tài
nguyên thiên nhiên có
tại Nƣớc ký kết đó sẽ
đƣợc coi nhƣ là tiến
hành kinh doanh thông
qua một cơ sở thƣờng
trú tại Nƣớc ký kết đó.
Mục (a) (b),
Khoản 4, Điều 5
(Cơ sở thƣờng
trú)
Thuật ngữ “cơ sở
thƣờng trú” sẽ
đƣợc coi là không
bao gồm:
(a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng
cho mục đích lƣu kho hoặc trƣng bày
hàng hóa hay tài sản của doanh nghiệp;
(b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản
của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu
kho hoặc trƣng bày.
(a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng cho
mục đích lƣu kho, trƣng bày, hoặc giao hàng
hóa hay tài sản của doanh nghiệp;
(b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản
của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu kho,
trƣng bày hoặc giao hàng.
đƣa thêm khái niệm “giao hàng” so với
mẫu UN.
Giống với mẫu UN
Khoản 6, Điều 5
(Cơ sở thƣờng
trú)
Một tổ chức bảo hiểm của một Nƣớc ký
kết, trừ trƣờng hợp tái bảo hiểm, sẽ đƣợc
coi là có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết
kia nếu tổ chức đó thu phí bảo hiểm hoặc
bảo hiểm các rủi ro tại Nƣớc kia thông
qua một đối tƣợng không phải là một đại
Không có điều khoản này Giống với mẫu UN
31
lý có tƣ cách độc lập đƣợc điều chỉnh bởi
khoản 7.
Khoản 7 - đối với
mẫu UN và mẫu
Việt Nam &
khoản 6 – đối với
mẫu OECD, Điều
5 (Cơ sở thƣờng
trú)
Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết
sẽ không đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú
ở một Nƣớc ký kết khác chỉ vì doanh
nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động kinh
doanh tại Nƣớc đó thông qua một đại lý
môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ
một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập,
với điều kiện những đối tƣợng này hoạt
động trong khuôn khổ kinh doanh thông
thƣờng của họ. Tuy nhiên, khi đại lý đó
giành toàn bộ hoặc hầu nhƣ toàn bộ hoạt
động của mình để tiến hành công việc
thay mặt cho doanh nghiệp đó, đại lý đó
sẽ không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách
độc lập theo nghĩa của khoản này, và
điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa
doanh nghiệp đó và đại lý, trong quan hệ
kinh doanh và quan hệ tài chính, khác với
điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa
các doanh nghiệp độc lập, thì đại lý đó sẽ
Một doanh nghiệp sẽ không đƣợc coi là có
cơ sở thƣờng trú ở một Nƣớc ký kết chỉ vì
doanh nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động
kinh doanh tại Nƣớc kia thông qua một đại
lý môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ
một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập, với
điều kiện những đối tƣợng này hoạt động
trong khuôn khổ kinh doanh thông thƣờng
của họ.
không đề cập đến vấn đề khi nào thì một
đại lý không đƣợc coi là có tƣ cách độc lập
nhƣ mẫu UN.
Giống với mẫu UN
32
không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách độc
lập theo nghĩa của khoản này.
Khoản 3, Điều 7
(Lợi tức kinh
doanh)
Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở
thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu
trừ các khoản chi phí phát sinh phục vụ
cho mục đích kinh doanh của cơ sở
thƣờng trú này, bao gồm cả chi phí điều
hành và chi phí quản lý chung cho dù chi
phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ sở
thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào
khác. Tuy nhiên, sẽ không cho phép tính
vào các khoản chi phí đƣợc trừ bất kỳ
khoản tiền nào, nếu có, do cơ sở thƣờng
trú trả cho (trừ khi là khoản thanh toán
các chi phí thực tế) trụ sở chính của
doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào
khác của doanh nghiệp dƣới hình thức
tiền bản quyền, các khoản lệ phí hay bất
kỳ khoản thanh toán nào tƣơng tự khác
để đƣợc phép sử dụng bằng phát minh
hay các quyền khác, hay dƣới hình thức
tiền hoa hồng trả cho việc thực hiện các
Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở
thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu trừ
các khoản chi phí phát sinh phục vụ cho
mục đích của cơ sở thƣờng trú này, bao gồm
cả chi phí điều hành và chi phí quản lý chung
cho dù chi phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ
sở thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào
khác.
không đề cập đến các khoản chi phí
không đƣợc trừ nhƣ mẫu Hiệp định UN và
mẫu Hiệp định Việt Nam.
Giống với mẫu UN
33
dịch vụ riêng biệt hay trả cho các công
việc quản lý, hay dƣới hình thức trả lãi
tính trên tiền cho cơ sở thƣờng trú vay,
trừ trƣờng hợp tiền lãi của cơ sở ngân
hàng. Cũng tƣơng tự, trong khi xác định
lợi tức của cơ sở thƣờng trú sẽ không tính
đến các khoản tiền (trừ các khoản tiền
thanh toán các chi phí thực tế) do cơ sở
thƣờng trú từ trụ sở chính của doanh
nghiệp hay bất kỳ văn phòng khác của
doanh nghiệp, dƣới hình thức tiền bản
quyền, các khoản lệ phí hay các khoản
thanh toán tƣơng tự để cho phép sử dụng
bằng phát minh hay các quyền khác, hay
dƣới hình thức tiền hoa hồng trả cho việc
thực hiện các dịch vụ riêng biệt hay trả
cho công việc quản lý, hay dƣới hình
thức lãi tính trên tiền cho trụ sở chính của
doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào
của doanh nghiệp vay, trừ trƣờng hợp lãi
từ tiền cho vay của cơ sở ngân hàng.
Khoản 5, Điều 7 Không có điều khoản này Khoản này quy định: Không một khoản lợi Không có điều khoản
34
(Lợi tức kinh
doanh) – Mẫu
Hiệp định OECD
tức nào sẽ đƣợc phân bổ cho một cơ sở
thƣờng trú nếu cơ sở thƣờng trú đó chỉ đơn
thuần mua hàng hóa hoặc tài sản cho doanh
nghiệp.
này (Giống mẫu Hiệp
định của UN)
Điều 8 – Vận tải
biển và vận tải
hàng không
Đƣa ra hai phƣơng án A và B:
*) phƣơng án A:
- Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy
bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền
trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị
đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi có trụ sở
điều hành thực tế của doanh nghiệp.
- Nếu trụ sở điều hành thực tế của doanh
nghiệp vận tải biển hoặc của một doanh
nghiệp vận tải đƣờng thủy trong đất liền
đặt tại tàu hoặc thuyền, thì trụ sở điều
hành thực tế này sẽ đƣợc coi là đặt tại
Nƣớc ký kết nơi có bến cảng chính của
tàu, thuyền đó hoặc nếu không có bến
cảng chính thì sẽ đƣợc coi là đặt tại Nƣớc
ký kết mà đối tƣợng điều hành con tàu,
thuyền đó là đối tƣợng cƣ trú
*) phƣơng án B:
Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng
án A của mẫu Hiệp định UN.
Quy định dựa theo
phƣơng án A của mẫu
Hiệp định UN, tuy
nhiên có đƣa thêm một
quy định khác nhƣ sau:
Lợi tức tại các nguồn
của một Nƣớc ký kết do
doanh nghiệp của Nƣớc
ký kết kia thu đƣợc từ
hoạt động của tàu thủy,
máy bay trong vận tải
quốc tế (hoặc thuyền
trong vận tải đƣờng
thủy nội địa) sẽ có thể
bị đánh thuế tại Nƣớc
thứ nhất nhƣng thuế
đƣợc tính khi đó sẽ
không vƣợt quá một
35
- Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy
bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền
trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ chỉ
bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi diễn ra
hoạt động quản lý hiệu quả của doanh
nghiệp.
- Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy trong
vận tải quốc tế sẽ chỉ bị đánh thuế tại
Nƣớc ký kết nơi có địa điểm quản lý hiệu
quả của doanh nghiệp trừ khi hoạt động
vận tải phát sinh từ hoạt động tại Nƣớc
ký kết kia có tính chất thƣờng xuyên.
Nếu các hoạt động đó có tính chất thƣờng
xuyên thì lợi tức đó có thể bị đánh thuế
tại Nƣớc ký kết kia. Lợi tức chịu thuế tại
Nƣớc ký kết kia sẽ đƣợc xác định trên cơ
sở phân bổ hợp lý lợi tức ròng phát sinh
từ hoạt động vận tải của doanh nghiệp.
Số thuế tính trên khoản phân bổ đó sẽ
đƣợc trừ ….. phần trăm. (Tỷ lệ phần trăm
sẽ đƣợc xác định thông qua đàm phán
song phƣơng).
trong hai mức sau tùy
theo mức nào thấp hơn:
(a)…….phần trăm tổng
doanh thu thu đƣợc từ
nguồn tại Nƣớc đó, (lấy
…… phần trăm mức
thuế cƣớc của Việt
Nam tại thời điểm đàm
phán), hoặc
(b) ….. phần trăm mức
thuế suất đối với thu
nhập cùng loại tại Nƣớc
ký kết.
36
Khoản 2, Điều 10
(Tiền lãi cổ phần)
Những khoản tiền
lãi cổ phần bị
đánh thuế tại
Nƣớc ký kết nơi
công ty trả tiền lãi
cổ phần là đối
tƣợng cƣ trú và
theo các luật của
Nƣớc đó, nhƣng
nếu đối tƣợng
nhận là đối tƣợng
thực hƣởng tiền
lãi cổ phần thì
thuế đƣợc tính khi
đó sẽ không vƣợt
quá:
(a) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc
xác định thông qua thỏa thuận đàm phán
song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần
nếu đối tƣợng thực hƣởng là một công ty
(không phải là một tổ chức hùn vốn) nắm
giữ trực tiếp ít nhất 10 phần trăm vốn của
công ty trả lãi cổ phần;
(b) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc
xác định thông qua thỏa thuận đàm phán
song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần
trong tất cả các trƣờng hợp khác.
(a) 5 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần nếu
đối tƣợng thực hƣởng là một công ty (không
phải là một tổ chức hùn vốn) nắm giữ trực
tiếp ít nhất 25 phần trăm vốn của công ty trả
lãi cổ phần;
(b)15 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần
trong tất cả các trƣờng hợp khác.
Quy định giống với
mẫu Hiệp định UN.
Khoản 2, Điều 12
(Tiền bản quyền)
– Mẫu Hiệp định
UN và Việt Nam
Khoản 1, Điều 12 của các mẫu Hiệp định
UN, OECD và Việt Nam đều quy định:
Tiền bản quyền phát sinh tại một Nƣớc
ký kết và đƣợc trả cho đối tƣợng cƣ trú
Không có quy định giống nhƣ khoản 2 Điều
12 của mẫu Hiệp định UN.
Giống với quy định tại
mẫu UN.
37
của Nƣớc ký kết kia có thể bị đánh thuế
tại Nƣớc ký kết kia. Tuy nhiên, mẫu Hiệp
định UN có thêm khoản 2 quy định:
những khoản tiền bản quyền đó cũng có
thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi phát
sinh tiền bản quyền, và theo các luật của
nƣớc đó, nhƣng nếu đối tƣợng thực
hƣởng tiền bản quyền là đối tƣợng cƣ trú
của Nƣớc ký kết kia thì mức thuế đƣợc
tính khi đó sẽ không vƣợt quá …….phần
trăm tổng số tiền bản quyền.
Khoản 5, Điều 12
(Tiền bản quyền)
– mẫu Hiệp định
UN và Việt Nam
Tiền bản quyền sẽ đƣợc coi là phát sinh
tại một Nƣớc ký kết khi đối tƣợng trả tiền
bản quyền chính là Nhà nƣớc đó, chính
quyền cơ sở, cơ quan chính quyền địa
phƣơng hoặc là đối tƣợng cƣ trú của
Nƣớc đó. Tuy nhiên, khi một đối tƣợng
trả tiền bản quyền, là hay không là đối
tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết, có ở
một Nƣớc ký kết một cơ sở thƣờng trú
hay một cơ sở cố định liên quan đến trách
nhiệm trả tiền bản quyền đã phát sinh và
Không có quy định về vấn đề giống nhƣ quy
định tại khoản 5, Điều 12 của mẫu Hiệp định
UN và mẫu Hiệp định Việt Nam.
Giống nhƣ quy định tại
mẫu Hiệp định UN.
38
tiền bản quyền đó do cơ sở thƣờng trú
hoặc cơ sở cố dịnh đó chịu thì khoản tiền
bản quyền này sẽ vẫn đƣợc coi là phát
sinh ở Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú hay cơ
sở cố định đó đóng.
Điều 13 (Phí dịch
vụ kỹ thuật) –
Mẫu Hiệp định
Việt Nam
Không có điều khoản nào quy định về
vấn đề này.
Không có điều khoản nào quy định về vấn đề
này.
Đây là điều khoản quy
định về việc phân chia
quyền đánh thuế giữa
hai Nƣớc ký kết đối với
các khoản phí dịch vụ
kỹ thuật.
(chi tiết xem Phụ lục
……)
- Khoản 4, Điều
13 (Lợi tức từ
chuyển nhƣợng
tài sản) – Mẫu
Hiệp định UN
- Khoản 4, Điều
14 (Lợi tức từ
chuyển nhƣợng
tài sản) – Mẫu
Lợi tức từ việc chuyển nhƣợng các cổ
phiếu thuộc tài sản của một công ty, hoăc
quyền lợi trong một tổ chức hùn vốn, quỹ
tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản có tài
sản bao gồm chủ yếu, trực tiếp hoặc gián
tiếp, là bất động sản nằm tại một Nƣớc
ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký
kết đó. Đặc biệt là:
(1) Không có quy định nào của khoản
Không có điều khoản nào quy định về vấn đề
này.
Lợi tức thu đƣợc từ việc
chuyển nhƣợng các cổ
phần trong vốn cổ phần
của một công ty, hoặc
phần quyền lợi trong
một tổ chức hùn vốn,
quỹ tín thác hoặc di sản,
mà tài sản của các tổ
chức này chủ yếu trực
39
Hiệp định Việt
Nam
này đƣợc áp dụng cho trƣờng hợp của
các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác
hoặc quỹ quản lý tài sản, không phải là
các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác
hoặc quỹ quản lý tài sản hoạt động trong
lĩnh vực quản lý bất động sản, mà tài sản
của nó bao gồm chủ yếu, trực tiếp hay
gián tiếp là bất động sản đƣợc các đối
tƣợng này sử dụng vào các hoạt động
kinh doanh của mình.
(2) Theo mục đích của khoản này, từ
“chủ yếu” trong quan hệ sở hữu bất động
sản có nghĩa là giá trị của các bất động
sản đó vƣợt quá 50% giá trị của tổng các
tài sản do công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ
tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản đó sở
hữu.
tiếp hoặc gián tiếp bao
gồm bất động sản có tại
một Nƣớc ký kết có thể
bị đánh thuế tại Nƣớc
đó.
Khái niệm “chủ yếu”
liên quan đến bất động
sản đƣợc sử dụng tại
khoản này là giá trị của
bất động sản mà nó
vƣợt quá 30% tổng giá
trị tài sản thuộc quyền
sở hữu của tổ chức.
- Khoản 5, Điều
13 (Lợi tức từ
chuyển nhƣợng
tài sản) – Mẫu
Hiệp định UN
Lợi tức từ chuyển nhƣợng cổ phiếu –
khác với loại đã nêu tại khoản 4 – trong
một công ty là đối tƣợng cƣ trú của một
Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc
này.
Không có điều khoản nào quy định về vấn đề
này.
Giống với quy định tại
mẫu UN.
40
- Khoản 5, Điều
14 (Lợi tức từ
chuyển nhƣợng
tài sản) – Mẫu
Hiệp định Việt
Nam
Điều 14 (Hoạt
động của dịch vụ
cá nhân độc lập) –
Mẫu Hiệp định
UN và Việt Nam
Đây là điều khoản quy định về phân chia
quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết
đối với thu nhập của một cá nhân thu
đƣợc từ các hoạt động dịch vụ ngành
nghề hay các hoạt động khác có tính chất
độc lập. (chi tiết xem Phụ lục…..)
Điều 14 về “Hoạt động của dịch vụ các nhân
độc lập” đƣợc xỏa khỏi mẫu Hiệp định
OECD vào ngày 29/04/2000 trên cơ sở bản
báo cáo “Issues Related to Article 14 of the
OECD Model Tax Convention – Văn bản
liên quan tới điều 14 của mẫu Hiệp định thuế
OECD” đƣợc Vụ Tài chính OECD thông qua
ngày 27/1/2000. Quyết định này phản ánh sự
thật rằng không có một sự khác nhau đáng kể
nào giữa ý nghĩa của thuật ngữ “cơ sở
thƣờng trú” đƣợc sử dụng tại Điều 7 và Điều
14; hay giữa việc làm thế nào để tính toán lợi
nhuận hoặc mức thuế theo nhƣ nội dung tại 2
điều khoản này. Tác động của việc xóa bỏ
Điều 14 khỏi Hiệp định là vấn đề thu nhập
phát sinh từ các hoạt động dịch vụ chuyên
Giống với quy định tại
mẫu UN.
41
nghiệp hay các hoạt động khác mang tính
chất độc lập đã đƣợc quy định trong Điều 7
và đƣợc coi nhƣ là lợi tức kinh doanh.
Điều 16 – Mẫu
Hiệp định UN và
OECD &
Điều 17 – Mẫu
Hiệp định Việt
Nam.
Quy định về việc phân chia quyền đánh
thuế đối với thù lao cho giám đốc và thù
lao cho cán bộ quản lý cao cấp.
Quy định đối với thù lao cho cán bộ quản
lý cao cấp đƣợc phát biểu nhƣ sau: “Các
khoản tiền lƣơng, tiền công và các khoản
tiền công khác do một đối tƣợng cƣ trú
của một Nƣớc ký kết nhận đƣợc với tƣ
cách là một cán bộ trong hàng ngũ nhà
quản lý cao nhất của một công ty là đối
tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia có thể
bị đánh thuế tại Nƣớc kia”
Chỉ quy định về việc phân chia quyền đánh
thuế đối với thù lao cho giám đốc.
(Vấn đề này đƣợc quy định giống với quy
định tại Mẫu UN)
Giống với quy định tại
Mẫu Hiệp định UN
(Quy định về việc phân
chia quyền đánh thuế
đối với thù lao cho
giám đốc và thù lao cho
cán bộ quản lý cao cấp)
Điều 18 – Mẫu
Hiệp định UN và
OECD &
Điều 19 – Mẫu
Hiệp định Việt
Nam
Về: Tiền lƣơng
Đƣa ra hai phƣơng án A & B (chi tiết
xem Phụ lục 3: Tiền lƣơng hƣu và các
khoản thanh toán bảo hiểm xã hội – Điều
18 mẫu Hiệp định Liên Hợp Quốc)
Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng
án A của mẫu UN
Giống với mẫu UN.
42
hƣu và các khoản
thanh toán bảo
hiểm xã hội
Điều 27 – Mẫu
Hiệp định OECD
(Trợ giúp thu
thuế)
Không có điều khoản nào quy định về
vấn đề này.
Đây là điều khoản quy định về các vấn đề hỗ
trợ thu thuế giữa hai Nƣớc ký kết Hiệp định.
(chi tiết xem Phụ lục….)
Không có điều khoản
nào quy định về vấn đề
này.
43
Nhƣ vậy có thể thấy, mẫu Hiệp định của UN và OECD về cơ bản là giống
nhau, tuy nhiên mẫu Hiệp định của UN thƣờng quy định chi tiết hơn, ví dụ nhƣ tại
Khoản 3, 6 và 7 thuộc Điều 5 về Cơ sở thƣờng trú; Khoản 3 thuộc Điều 7 về Lợi tức
kinh doanh; khoản 2, 5 thuộc Điều 12 về Tiền bản quyền và Khoản 4, 5 Điều 13 về
Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Tuy nhiên cũng có những vấn đề mẫu OECD có
quy định nhƣng mẫu UN lại không đề cập tới, nhƣ khoản 5, Điều 7 (mẫu Hiệp định
OECD) về Lợi tức kinh doanh; hay Điều 27 mẫu Hiệp định OECD về Trợ giúp thu
thuế. Bên cạnh đó, những quy định tại mẫu Hiệp định của Việt Nam hầu hết là
giống với mẫu Hiệp định UN, tuy nhiên tại một số điều khoản, 2 mẫu vẫn có quy
định khác nhau, ví dụ nhƣ tại khoản 1, Điều 4 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Đối
tƣợng cƣ trú; khoản 3, Điều 5 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Cơ sở thƣờng trú;
Khoản 4, Điều 13 (đối với mẫu Hiệp định UN) và khoản 4, Điều 14 (đối với mẫu
Hiệp định Việt Nam) về Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Ngoài ra, mẫu Hiệp định
Việt Nam có quy định một vấn đề mà cả 2 mẫu UN và OECD đều không đề cập tới,
đó là Điều 13 (mẫu Hiệp định Việt Nam) về Phí dịch vụ kỹ thuật.
Để đi vào chi tiết, sau đây tác giả sẽ phân tích cơ chế áp dụng Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam, bao gồm các vấn đề liên quan tới phạm vi áp
dụng; việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài
sản; các biện pháp tránh đánh thuế hai lần và các thủ tục thực hiện Hiệp định theo
quy định trong mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007.
2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam
Tính đến nay, đã có 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với
các nƣớc và vùng lãnh thổ đã đƣợc ký kết. Để thi hành tốt các Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, ngay từ
năm 1997, Tổng Cục thuế và Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 52/TC-TCT
ngày 16 tháng 8 năm 1997 hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
giữa Việt Nam và các nƣớc; sau đó là Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng
12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại
Việt Nam. Sang năm 1998, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 59/1998/TT-
BTC ngày 12 tháng 5 năm 1998 bổ sung Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29
tháng 12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành
tại Việt Nam. Đến năm 2000, một lần nữa Bộ Tài chính lại sửa đổi, bổ sung Thông
44
tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 bởi Thông tƣ số 37/2000/TT-
BTC ngày 05 tháng 05 năm 2000.
Tiếp đó, ngày 31 tháng 12 năm 2004 Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ
133/2004/TT-BTC hƣớng dẫn thực hiện nội dung cơ bản của các Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần và ngăn ngừa trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập
và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, áp dụng
cho các đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt
Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ trú của cả 2 Nƣớc ký kết.
Thông tƣ hƣớng dẫn chi tiết về thuế đối với các loại thu nhập; biện pháp
tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam; các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định;
trách nhiệm và quyền hạn của nhà chức trách có thẩm quyền. Ban hành danh mục
các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc và vùng lãnh thổ;
Mẫu đơn đề nghị áp dụng hiệp định giữa Việt Nam và nƣớc ký kết áp dụng cho các
tổ chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam và mẫu đơn áp dụng cho các tổ
chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài; mẫu giấy xác nhận đã nộp thuế thu
nhập; mẫu giấy chứng nhận cƣ trú và mẫu bảng kê thu nhập vận tải áp dụng cho
trƣờng hợp doanh nghiệp trực tiếp điều hành phƣơng tiện vận tải và trƣờng hợp
hoán đổi/chia chỗ. Thông tƣ này có hiệu lực thi hành sau 15 ngày kể từ ngày đăng
Công báo và bãi bỏ các Thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế
hai lần trƣớc đó.
Ngoài ra Bộ Tài chính còn ban hành công văn số 9958/BTC-TCT ngày 9
tháng 8 năm 2005 về hƣớng dẫn một số điều của Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC
ngày 31 tháng 12 năm 2004.
Cơ quan có trách nhiệm và nghĩa vụ đàm phán, ký kết và quản lý quá trình
thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam là Tổng Cục thuế nƣớc
Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam. Tổng Cục thuế theo chỉ đạo của Bộ Tài chính
để thực hiện những công việc thuộc phạm vi trách nhiệm của mình.
2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định
2.2.1.1. Phạm vi lãnh thổ áp dụng
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các
nƣớc đƣợc áp dụng trong phạm vi lãnh thổ, lãnh hải và vùng đặc quyền kinh tế
thuộc chủ quyền quốc gia của hai bên ký kết.
45
2.2.1.2. Phạm vi đối tượng áp dụng
Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các đối tƣợng là đối tƣợng cƣ trú của Việt
Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ
trú của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam.
a) Đối tượng cư trú của một Nước ký kết
Theo Điều 1, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài
chính về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại
thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành
tại Việt Nam:
“Thuật ngữ “đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết” là đối tƣợng mà theo
Luật của một Nƣớc ký kết là đối tƣợng chịu thuế tại nƣớc đó do:
- Có nhà ở, có thời gian cƣ trú tại nƣớc đó hoặc các tiêu thức có tính chất tƣ-
ơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một cá nhân; hoặc
- Có trụ sở điều hành, trụ sở đăng ký, hoặc đƣợc thành lập tại nƣớc đó hoặc
các tiêu thức có tính chất tƣơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một tổ chức.”
b) Đối tượng cư trú của Việt Nam
Theo Điều 2, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, các đối
tƣợng sau đây đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam:
- Cá nhân là ngƣời mang quốc tịch Việt Nam, cá nhân là ngƣời không mang
quốc tịch Việt Nam nhƣng định cƣ không thời hạn tại việt Nam, ngƣời nƣớc ngoài
có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong 12 tháng liên tục cho năm tính
thuế đầu tiên kể từ khi ngƣời đó đến Việt Nam và 183 ngày trở lên tính cho những
năm dƣơng lịch tiếp theo, trong đó, ngày đến và ngày đi đƣợc tính là 01 (một) ngày.
- Các tổ chức đƣợc thành lập và hoạt động theo pháp Luật tại Việt Nam nhƣ
doanh nghiệp nhà nƣớc, hợp tác xã, công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần,
doanh nghiệp tƣ nhân, công ty hợp danh, doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp
100% vốn nƣớc ngoài, ngân hàng liên doanh, công ty tài chính liên doanh, công ty
tài chính 100% vốn nƣớc ngoài, công ty cho thuê tài chính liên doanh và công ty
cho thuê tài chính 100% vốn nƣớc ngoài đƣợc cấp giấy phép hoạt động kinh doanh
tại Việt Nam.
46
c) Đồng thời là đối tượng cư trú của cả Việt Nam và nước ký kết (Tình trạng
cư trú đôi)
Theo Điều 3, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, nếu một đối
tƣợng vừa là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam vừa là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký
kết Hiệp định với Việt Nam thì căn cứ vào các tiêu thức theo thứ tự ƣu tiên dƣới
đây để xác định đối tƣợng đó là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam:
(i) Đối với cá nhân:
- Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú ở Việt Nam (nhà thuộc sở hữu hoặc
nhà thuê thực quyền sử dụng của đối tƣợng đó) thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng
cƣ trú của Việt Nam.
- Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc nhƣng cá nhân đó có
quan hệ kinh tế chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ việc làm, có địa điểm kinh doanh,
nơi quản lý tài sản cá nhân, hoặc có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ
quan hệ gia đình, xã hội (ví dụ: hội viên các đoàn thể xã hội, hiệp hội nghề
nghiệp,...),... thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam.
- Nếu không xác định đƣợc cá nhân đó có quan hệ kinh tế, quan hệ cá nhân
tại nƣớc nào chặt chẽ hơn hoặc nếu cá nhân đó không có nhà ở thƣờng trú ở nƣớc
nào, nhƣng cá nhân đó có thời gian có mặt tại Việt Nam nhiều hơn trong năm tính
thuế thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam.
- Nếu cá nhân đó thƣờng xuyên có mặt cả ở Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam cũng nhƣ không có mặt thƣờng xuyên ở cả hai nƣớc nhƣng cá
nhân đó mang quốc tịch Việt Nam thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của
Việt Nam.
- Nếu cá nhân đó mang quốc tịch của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định
với Việt Nam hoặc không mang quốc tịch của cả hai nƣớc thì Nhà chức trách có
thẩm quyền của Việt Nam sẽ giải quyết vấn đề này thông qua thủ tục thỏa thuận
song phƣơng với Nhà chức trách có thẩm quyền của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam.
(ii) Đối với công ty, tổ chức kinh doanh:
47
- Nếu đối tƣợng đó đƣợc thành lập tại Việt Nam thì đối tƣợng đó là đối tƣợng
cƣ trú của Việt Nam.
- Trƣờng hợp đối tƣợng đó thành lập ở cả hai nƣớc thì nhà chức trách có
thẩm quyền của hai nƣớc sẽ xác định đối tƣợng đó chỉ là đối tƣợng cƣ trú của một
trong hai nƣớc bằng một thỏa thuận chung; hoặc nếu đối tƣợng đó có trụ sở điều
hành thực tế tại Việt Nam thì đối tƣợng đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt
Nam.
Trụ sở điều hành thực tế của một doanh nghiệp là nơi doanh nghiệp đặt cơ
quan để tổ chức, điều hành và ra các quyết định chủ yếu về sản xuất, kinh doanh
của doanh nghiệp. Trụ sở điều hành thực tế thƣờng là nơi các cán bộ cao cấp (ví dụ
nhƣ Ban lãnh đạo) họp, xem xét, thảo luận và đƣa ra các quyết định quản lý hoặc
nơi ghi chép và lƣu giữ các sổ sách kế toán quan trọng để thực hiện các quyết định
về sản xuất, kinh doanh hoặc các tiêu thức khác có tính chất tƣơng tự.
Các quy định về đối tƣợng cƣ trú nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản Đối
tƣợng cƣ trú (thƣờng là Điều 4) của Hiệp định.
Ví dụ về xác định đối tượng cư trú:
- Ông X là đối tƣợng mang quốc tịch Philipin sang Việt Nam lao động từ
năm 2006-2008.
- Ông X có nhà tại Philipin, đồng thời, khi sang Việt Nam, ông mua thêm
một căn hộ nữa để ở.
- Vợ con, gia đình của ông X ở tại Philipin. Trong năm 2007, ông ở tại Việt
Nam 205 ngày và chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam.
- Theo luật pháp của Philipin, ông mang quốc tịch Philipin nên là đối tƣợng
cƣ trú của Philipin theo giác độ thuế.
- Theo luật pháp của Việt Nam, ông ở Việt Nam trên 183 ngày trong năm
2007 nên là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm tính thuế 2007.
Nhƣ vậy, Ông X vừa là đối tƣợng cƣ trú của Philippin, vừa là đối tƣợng cƣ
trú của Việt Nam (tình trạng “cƣ trú đôi”). Theo thứ tự ƣu tiên để xác định một cá
nhân là đối tƣợng cƣ trú tại mục (a), Điều 3, chƣơng I, phần A của Thông tƣ
48
133/2004/TT-BTC hoặc Khoản 2, Điều 4 (Cơ sở thƣờng trú) của Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Philippin:
- Tiêu chí “nhà ở thƣờng trú”: ông X có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc
Việt Nam và Philipin
- Tiêu chí “trung tâm các quyền lợi chủ yếu ”: do vợ con, gia đình của ông X
ở tại Philipin nên ông X có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Philipin. Do trong năm
2007, ông chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam nên ông X có quan hệ kinh tế chặt
chẽ hơn tại Việt Nam.
- Tiêu chí “nơi thƣờng xuyên sinh sống”: do năm 2007, ông X ở tại Việt
Nam 205 ngày, tức là thƣờng xuyên sinh sống tại Việt Nam hơn
Do đó ông X đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm
2007.
2.2.1.3. Phạm vi các loại thuế áp dụng
Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản)
do các Nƣớc ký kết (bao gồm cả cơ quan chính quyền cơ sở, chính quyền địa
phƣơng của Nƣớc đó) áp dụng.
Tại Việt Nam, các loại thuế áp dụng gồm có:
Thuế thu nhập cá nhân
Thuế thu nhập doanh nghiệp
Thuế tài sản (nếu có): hiện nay, tại Việt Nam chƣa có một văn bản
luật nào quy định về các loại thuế đánh vào tài sản, tuy nhiên, mẫu Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần của Việt Nam năm 2007 vẫn đƣa mục “thuế tài sản” vào trong quy
định về các loại thuế áp dụng (đƣợc gọi chung là thuế Việt Nam) để dành sẵn cho
tƣơng lai, khi Việt Nam ban hành loại thuế này, lúc đó sẽ không phải đàm phán lại
các Hiệp định đã đàm phán và ký kết trƣớc đó.
2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản)
Tùy theo cách phân định quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với các
loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản), ta có thể phân chia các loại thu nhập (và tài
sản) thành 5 nhóm chính sau đây:
49
Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nƣớc
nguồn
Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nƣớc
nguồn
Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nƣớc nguồn
Loại thu nhập không bị đánh thuế tại nƣớc cƣ trú
Trƣờng hợp khác
Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích từng loại thu nhập (và tài sản) theo từng
nhóm đã nêu trên đây để thấy rõ cơ chế áp dụng của Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần tại Việt Nam đối với việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập
(và tài sản) này nhƣ thế nào.
2.2.2.1. Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nước
nguồn
Nhóm này gồm 6 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ bất động sản và
chuyển nhƣợng bất động sản; Lợi tức kinh doanh của cơ sở thƣờng trú và thu nhập
từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú; Thu nhập từ hoạt động biểu diễn của nghệ
sĩ và vận động viên; Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân độc lập; Thu nhập từ
hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc và Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao
nhân viên quản lý cao cấp.
a) Thu nhập từ bất động sản và chuyển nhượng bất động sản
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập từ bất
động sản và chuyển nhƣợng tài sản đƣợc quy định rõ tại Điều 6 và Khoản 1, Điều
14 mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007.
a.1. Định nghĩa Bất động sản
Theo quy định tại Hiệp định, bất động sản có tại Việt Nam đƣợc định nghĩa
theo Điều 181: Bất động sản và động sản tại Luật Dân sự của Việt Nam và gồm cả
những tài sản phụ kèm theo bất động sản, đàn gia súc và thiết bị sử dụng trong nông
nghiệp và lâm nghiệp, các quyền lợi đƣợc áp dụng theo quy định tại Luật đất đai,
quyền sử dụng bất động sản, quyền đƣợc hƣởng các khoản thanh toán trả cho việc
khai thác hoặc quyền khai thác tài nguyên thiên nhiên.
50
Các loại tầu thủy, thuyền, máy bay không đƣợc coi là bất dộng sản.
Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là có bất động sản tại
Việt Nam nếu đối tƣợng đó sở hữu các tài sản không di dời đƣợc tại Việt Nam nhƣ
nhà ở, công trình xây dựng. hoặc có quyền sử dụng đất tại Việt Nam (theo Điều
181: Bất động sản và động sản của Luật dân sự) và nếu đối tƣợng đó có một đàn gia
súc tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến quyền sử dụng đất này thì đàn gia súc đó
cũng đƣợc coi là bất động sản tại Việt Nam.
a.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Thu nhập từ bất động sản (Điều 6 mẫu Hiệp định Việt Nam)
Theo quy định tại Hiệp định, tất cả các loại thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú
của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ việc trực tiếp sử dụng khai
thác hoặc cho thuê các loại bất động sản tại Việt Nam, kể cả bất động sản của doanh
nghiệp hoặc của cá nhân hành nghề độc lập phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam
theo Luật thuế Việt Nam.
Ví dụ: Một Việt kiều X là một đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sở hữu một
căn nhà tại Việt Nam và sử dụng căn nhà đó với mục đính cho thuê. Thu nhập từ
việc cho thuê căn nhà này sẽ phải chịu thuế thu nhập tại Việt Nam dù rằng ngƣời đó
không có mặt tại Việt Nam trong suốt thời kỳ tính thuế.
(ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng bất động sản (Khoản 1, Điều 13 mẫu Hiệp
định Việt Nam)
Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế thu nhập theo quy
định của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhập từ việc chuyển nhƣợng bất động sản
tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam.
Ví dụ: Hãng khai thác dầu mỏ của Pháp chuyển nhƣợng quyển khai thác dầu
mỏ tại một địa điểm trên vùng biển Việt Nam, thu nhập nhận đƣợc sẽ phải nộp thuế
thu nhập theo quy định tại Luật pháp của Việt Nam.
b) Lợi tức kinh doanh của một cơ sở thường trú và từ chuyển nhượng của cơ
sở thường trú
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với lợi tức kinh doanh của
một cơ sở thƣờng trú và từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú đƣợc trình bày rõ
51
tại Điều 7 (Lợi tức kinh doanh) và Khoản 2, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài
sản) của Hiệp định.
b.1. Định nghĩa lợi tức kinh doanh (hay thu nhập từ hoạt động kinh doanh)
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh là thu nhập
của các doanh nghiệp của Nƣớc ký kết (sau đây gọi là doanh nghiệp nƣớc ngoài)
hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam, không bao gồm các khoản thu nhập
sau: thu nhập từ bất động sản, vận tải biển và vận tải hàng không, các doanh nghiệp
liên kết, tiền lãi cổ phần, lãi từ tiền cho vay, tiền bản quyền, phí dịch vụ kỹ thuật, lợi
tức từ chuyển nhƣợng tài sản, hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập, hoạt động của
dịch vụ cá nhân phụ thuộc, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp,
nghệ sĩ và vận động viên, tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội,
phục vụ chính phủ, sinh viên và thực tập sinh và các thu nhập khác.
b.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Trƣờng hợp doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh
doanh tại Việt Nam nhƣng không thành lập pháp nhân tại Việt Nam.
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp nƣớc ngoài chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu doanh nghiệp đó có một cơ sở
thƣờng trú tại Việt Nam và thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến cơ sở
thƣờng trú đó. Trong trƣờng hợp này doanh nghiệp đó chỉ bị tính thuế tại Việt Nam
trên phần thu nhập phân bổ cho cơ sở thƣờng trú đó.
Định nghĩa cơ sở thƣờng trú
Theo quy định tại Hiệp định, "cơ sở thƣờng trú" là một cơ sở kinh doanh cố
định của một doanh nghiệp, thông qua đó, doanh nghiệp thực hiện toàn bộ hay một
phần hoạt động kinh doanh của mình.
Một doanh nghiệp của Nƣớc ký kết đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt
Nam nếu hội đủ ba điều kiện dƣới đây:
Duy trì tại Việt Nam một “cơ sở”, ví dụ nhƣ một tòa nhà, một văn
phòng hoặc một phần của tòa nhà hay văn phòng đó, một phƣơng tiện hoặc thiết
bị,...; và
52
Cơ Ssở này có tính chất cố định, nghĩa là đƣợc thiết lập tại một địa
điểm xác định và/hoặc đƣợc duy trì thƣờng xuyên. Tính cố định của cơ sở kinh
doanh không nhất thiết phụ thuộc vào việc cơ sở đó phải đƣợc gắn liền với một vị
trí địa lý cụ thể trong một độ dài thời gian nhất định; và
Doanh nghiệp tiến hành toàn bộ hoặc một phần hoạt động kinh doanh
thông qua cơ sở này.
Cơ sở thƣờng trú là một tiêu thức cơ bản nhất để xác định một quốc gia có
đầy đủ đặc quyền trong việc đánh thuế đối với hoạt động kinh doanh của một công
ty nƣớc ngoài tại quốc gia đó.
Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết sẽ đƣợc coi là tiến hành hoạt động
kinh doanh thông qua một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam trong các trƣờng hợp chủ
yếu sau đây:
- Trƣờng hợp 1:
Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam: trụ sở điều hành, chi nhánh, văn phòng
(kể cả văn phòng đại diện thƣơng mại nếu có thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng
thƣơng mại), nhà máy, xƣởng sản xuất, mỏ, giếng dầu hoặc khí, kho giao nhận hàng
hoá, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên, hoặc có các thiết bị,
phƣơng tiện phục vụ cho việc thăm dò khai thác tài nguyên thiên nhiên tại Việt
Nam.
- Trƣờng hợp 2:
Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một địa điểm xây dựng, một công trình
xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp, hoặc tiến hành các hoạt động giám sát liên quan đến
các địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp nói trên với điều
kiện các địa điểm, công trình hoặc các hoạt động giám sát đó kéo dài hơn 6 tháng
hoặc 3 tháng (tuỳ theo từng Hiệp định cụ thể) tại Việt Nam
- Trƣờng hợp 3:
Địa điểm, công trình xây dựng hoặc lắp đặt bao gồm địa điểm, công trình
xây dựng nhà cửa, đƣờng xá, cầu cống, lắp đặt đƣờng ống, khai quật, nạo vét sông
ngòi,... Thời gian (6 tháng hoặc 3 tháng) đƣợc tính từ ngày nhà thầu bắt đầu công
việc chuẩn bị cho công trình xây dựng tại Việt Nam, nhƣ thành lập văn phòng xây
53
dựng kế hoạch thi công, cho đến khi công trình hoàn thiện, bàn giao toàn bộ tại Việt
Nam kể cả thời gian công trình bị gián đoạn do mọi nguyên nhân.
Ví dụ: Công ty Z của Nhật Bản trúng thầu xây dựng một chiếc cầu tại Việt
Nam. Hoạt động thi công cầu diễn ra nhƣ sau: 5 tháng thi công xây dựng trụ cầu do
một nhà thầu phụ Y đảm nhiệm và 3 tháng thi công sàn cầu và hoàn thiện do nhà
thầu Z tự thực hiện. Trong trƣờng hợp này, công ty Z đƣợc coi là tiến hành hoạt
động kinh doanh tại Việt Nam thông qua một cơ sở thƣờng trú vì tổng thời gian thi
công cầu là 8 tháng (5 tháng + 3 tháng).
- Trƣờng hợp 4: Doanh nghiệp đó thực hiện việc cung cấp dịch vụ bao gồm
cả dịch vụ tƣ vấn ở Việt Nam thông qua nhân viên của doanh nghiệp hoặc một đối
tƣợng khác với điều kiện các hoạt động dịch vụ nói trên trong một dự án hoặc các
dự án có liên quan, kéo dài tại Việt Nam trong một khoảng thời gian hay nhiều
khoảng thời gian gộp lại quá 183 ngày trong mỗi giai đoạn 12 tháng.
- Trƣờng hợp 5: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một đại lý môi giới, đại lý
hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác, nếu các đại lý đó dành toàn bộ hoặc đa
phần hoạt động của mình cho doanh nghiệp đó (đại lý phụ thuộc).
i.Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam ký hợp đồng đại lý với
chức năng phân phối mỹ phẩm cho một công ty Y là đối tƣợng cƣ trú của Hàn
Quốc. Theo quy định tại hợp đồng, công ty X không đƣợc phép làm đại lý cho bất
cứ một nhà sản xuất hoặc phân phối mỹ phẩm nào khác. Trƣờng hợp này, mặc dù
không có chức năng ký kết hợp đồng hoặc thu tiền tại Việt Nam nhƣng công ty X
đã trở thành đại lý phụ thuộc không còn là đại lý độc lập nữa. Theo quy định của
Hiệp định Việt Nam – Hàn Quốc (khoản 6 Điều 5: Cơ sở thƣờng trú) công ty Y
đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam.
- Trƣờng hợp 6:
Doanh nghiệp đó uỷ quyền cho một đối tƣợng tại Việt Nam:
Thẩm quyền thƣờng xuyên thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng đứng tên
doanh nghiệp đó; hoặc
Không có thẩm quyền thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng, nhƣng có
quyền thƣờng xuyên đại diện cho doanh nghiệp đó giao hàng hoá tại Việt Nam.
54
- Trƣờng hợp 7:
Một doanh nghiệp nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là không có cơ sở thƣờng trú tại
Việt Nam trong các trƣờng hợp sau đây:
ii. Doanh nghiệp đó sử dụng các phƣơng tiện chỉ nhằm mục đích lƣu
kho, trƣng bày hàng hoá của doanh nghiệp;
iii. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một kho hàng hoá chỉ nhằm mục
đích lƣu kho, trƣng bày hoặc để cho một doanh nghiệp khác gia công;
iv. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ
nhằm mục đích mua hàng hoá hoặc thu thập thông tin cho doanh nghiệp;
v. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ
nhằm mục đích tiến hành các hoạt động chuẩn bị hoặc phụ trợ cho doanh nghiệp;
- Trƣờng hợp 8:
Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam
kiểm soát hoặc chịu sự kiểm soát bởi một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam,
hoặc đang tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam (có thể thông qua cơ sở
thƣờng trú hoặc dƣới hình thức khác) sẽ không làm cho bất kỳ công ty nào trở thành
cơ sở thƣờng trú của công ty kia.
Ví dụ nhƣ một doanh nghiệp nƣớc ngoài góp vốn thành lập doanh nghiệp
liên doanh hoặc thành lập doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài tại Việt Nam thì liên
doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn này sẽ không đƣợc coi là cơ sở thƣờng trú của
doanh nghiệp nƣớc ngoài đó.
Xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú
- Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài đƣợc cấp phép
hoạt đang kinh doanh tại Việt Nam và nộp thuế theo phƣơng pháp kê khai, việc xác
định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh
doanh là đối tƣợng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo các vãn bản hƣớng dẫn
thực hiện luật thuế thu nhập doanh nghiệp theo phƣơng pháp kê khai.
- Trƣờng hợp các văn bản hƣớng dẫn đƣợc quy định cho từng loại hình cơ sở
thƣờng trú (ví dụ: chi nhánh của tổ chức, cá nhân nƣớc ngoài hoạt động tại Việt
Nam) thì thực hiện theo các quy định tƣơng ứng.
55
- Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài hoạt động kinh
doanh nhƣ trên cơ sở hợp đồng đƣợc ký kết giữa họ với tổ chức, cá nhân Việt Nam
không thuộc phạm vi điều chỉnh của các trƣờng hợp nêu trên thì thu nhập chịu thuế
đƣợc xác đinh theo các quy định về chế độ thuế áp dụng đối với nhà thầu nƣớc
ngoài.
- Khi xác định thu nhập phân bổ của trụ sở chính cho cơ sở thƣờng trú, cơ sở
thƣờng trú sẽ đƣợc coi là một doanh nghiệp độc lập cùng tiến hành các hoạt động
nhƣ nhau hay tƣơng tự trong các điều kiện nhƣ nhau hay tƣơng tự và hoàn toàn độc
lập với trụ sở chính của cơ sở thƣờng trú đó.
(ii) Trƣờng hợp các doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất,
kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc tham gia thành lập pháp nhân tại Việt Nam.
Theo quy định hiện hành của Luật pháp Việt Nam các doanh nghiệp nƣớc
ngoài có thể tiến hành kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc thành lập các pháp
nhân tại Việt Nam nhƣ các doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn
nƣớc ngoài.
Theo quy định tại Hiệp định. các pháp nhân này có nghĩa vụ nộp thuế thu
nhập đối với thu nhập từ hoạt động sản xuất, kinh doanh nhƣ các doanh nghiệp Việt
Nam khác theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành.
Trong đó, phần thu nhập của doanh nghiệp nƣớc ngoài nhận đƣợc dƣới hành
thức lợi nhuận đƣợc chia của nhà đầu tƣ hoặc thu nhập từ việc chuyển nhƣợng phần
vốn góp (nếu có) sẽ đƣợc thực hiện theo quy định của các điều khoản tƣơng ứng của
Hiệp định nhƣ quy định về Thu nhập từ lãi cổ phần hoặc Thu nhập từ chuyển
nhƣợng tài sản.
(iii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng động sản là tài sản kinh doanh của một cơ
sở thƣờng trú tại Việt Nam Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu
thuế thu nhập theo quy đinh của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhâp từ việc
chuyển nhƣợng tài sản kinh doanh của cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của một đối
tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam.
c) Thu nhập từ các hoạt động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên
56
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt
động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên đƣợc nêu rõ tại Điều 18, mẫu Hiệp
định Việt Nam năm 2007.
c.1. Định nghĩa thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động
viên
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ
và vận động viên là thu nhập từ hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt
Nam của bản thân nghệ sĩ, vận động viên là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam; và ngƣợc lại.
c.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam tiến hành hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt Nam và nhận
đƣợc thu nhập từ hoạt động trình diễn đó thì sẽ phải nộp thuế thu nhập theo Luật
pháp Việt Nam.
(ii) Trƣờng hợp thu nhập từ việc biểu diễn không đƣợc trả cho cá nhân biểu
diễn là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam mà trả cho đối
tƣợng khác thì thu nhập đó sẽ phải nộp thuế đại Việt Nam theo quy định của Luật
pháp Việt Nam.
(iii) Trƣờng hợp hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao của cá nhân. công
ty là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đƣợc thực hiện trong
khuôn khổ chƣơng trình trao đôỉ văn hóa giữa Chính phủ hai nƣớc, thì thu nhập từ
hoạt động trình diễn tại Việt Nam của cá nhân, công ty nƣớc ngoài sẽ đƣợc miễn
thuế tại Việt Nam.
d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ cá nhân độc lập
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp
dịch vụ cá nhân độc lập đƣợc trình bày rõ tại Điều 15 – Hoạt động của dịch vụ cá
nhân độc lập – Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007.
d.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập
Theo quy định tại Hiệp định thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập là thu
nhập do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam
57
thu đƣợc từ hoạt động độc lập để cung ứng các dịch vụ ngành nghề nhƣ dịch vụ
khoa học, văn học, nghệ thuật, giáo dục hoặc giảng dạy, cụ thể là hoạt động hành
nghề độc lập của các bác sĩ Luật sƣ, kỹ sƣ kiến trúc sƣ, nha sĩ, kế toán và kiểm toán
viên.
Thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập không bao gồm hoạt động làm
thuê (đƣợc quy định tại các Điều khoản thu nhập từ Hoạt động cá nhân phụ thuộc),
tiền thù lao giám đốc (đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), tiền lƣơng
hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản Tiền lƣơng hƣu), phục vụ nhà nƣớc (đƣợc quy
định tại Điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính phủ), thu nhập của học sinh, sinh
viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Sinh viên), giáo viên và giáo sƣ
(đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Giáo sƣ, giáo viên và nhà nghiên cứu)
và hoạt động trình diễn độc lập của các nghệ sĩ và vận động viên (đƣợc quy định tại
Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên).
d.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam đƣợc cấp phép kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập và hoạt động
thông qua một địa điểm kinh doanh cố định tại Việt Nam thì việc kê khai, xác định
thu nhập của cá nhân đó đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh doanh là đối tƣợng nộp
thuế thu nhập doanh nghiệp theo các văn bản hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu
nhập doanh nghiệp.
Thuật ngữ “cơ sở cố định” dùng để chỉ một địa điểm hoặc đia chỉ có tính
chất thƣờng xuyên hoặc ổn định trong phạm vi lãnh thổ quốc gia mà qua đó một cá
nhân thực hiện việc cung cấp dịch vụ ngành nghề (ví dụ nhƣ phòng tƣ vấn khám
bệnh, vãn phòng kiến trúc sƣ hay luật sƣ,. ) Nguyên tắc xác định “cơ sở cố định”
cũng tƣơng tự nhƣ nguyên tắc xác định “cơ sở thƣờng trú” của doanh nghiệp nêu tại
mục b.2., phần 2.2.2.1 của bài khóa luận này.
(ii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam cung cấp dịch vụ ngành nghề độc lập thông qua một cơ sở cố định tại Việt
Nam không trên cơ sở giấy phép kinh doanh thì việc kê khai, xác định thu nhập của
cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam.
58
(iii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không có cơ sở cố định tại Việt
Nam, nhƣng có thời gian hiện diện tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên trong năm tính
thuế hoặc trong vòng 12 tháng kể từ ngày đến Việt Nam, tùy theo từng Hiệp định cụ
thể, thì việc xác định thu nhập chịu thuế của cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy
định về chế độ thuế áp dụng đối với cá nhân nƣớc ngoài kinh doanh hoặc có thu
nhập phát sinh tại Việt Nam.
(iv) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với
Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không phải thông qua một cơ sở
cố định tại Việt Nam và trong năm tính thuế cá nhân đó có thời gian hiện diện tại
Việt Nam dƣới 183 ngày, cơ quan thuế sẽ không thu thuế thu nhập đối với thu nhập
từ hoạt động dịch vụ ngành nghề độc lập.
(v) Mặc dù đã có quy định tại mục iv) nêu trên, một cá nhân hành nghề độc
lập tại Việt Nam cũng có thể phải nộp thuế tại Việt Nam trong trƣờng hợp tại Hiệp
định quy định cá nhân hành nghề độc lập có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với
một mức thu nhập nhất định thu đƣợc từ việc thực biện ngành nghề độc lập trong
một khoảng thời gian nhất định (thông thƣờng là trong một năm tài chính).
e. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ hoạt động
dịch vụ cá nhân phụ thuộc đƣợc trình bày rõ tại Điều 16 của các Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ các nƣớc.
e.1. Định nghĩa thu nhập từ dịch vụ cá nhân phụ thuộc
Theo quy định tại Hiệp định. thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ
thuộc là thu nhập dƣới hình thức tiền công do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của
Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ hoạt động làm công tại Việt Nam
và ngƣợc lại. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc không bao gồm thu
nhập của các cá nhân với tƣ cách cá nhân hành nghề độc lập (đƣợc quy định tại
Điều khoản Dịch vụ ngành nghề độc lập), thành viên ban giám đốc doanh nghiệp
(đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), Nghệ sĩ vận động viên (đƣợc quy
định tại Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên), nhân viên phục vụ cho
59
Chỉnh phủ nƣớc ngoài (đƣợc quy định tại điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính
phủ), và tiền công dƣới hình thúc tiền lƣơng hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản
Tiền lƣơng hƣu).
e.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký
kết Hiệp định với Việt Nam có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam sẽ phải
nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo các quy định hiện hành về thuế thu nhập cá
nhân tại Việt Nam.
(ii) Nếu cá nhân nêu trên đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện sau đây, tiền
công thu đƣợc từ công việc thực hiện tại Việt Nam sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại
Việt Nam:
- Cá nhân đó có mặt tại Việt Nam dƣới 183 ngày trong giai đoạn 12 tháng
bắt đầu hoặc kết thúc trong năm tính thuế; và
- Chủ lao động không phải là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam bất kể tiền công
đó đƣợc trả trực tiếp bởi chủ lao động hoặc thông qua một đối tƣợng đại diện cho
chủ lao động; và
- Tiền công đó không do một cơ sở thƣờng trú mà chủ lao động có tại Việt
Nam chịu và phải trả.
Ví dụ: Công ty X của Hà Lan tham gia thành lập liên doanh A chuyên phân
phối các mặt hàng thực phẩm chức năng tại Việt Nam. Trong năm 2009, công ty X
cử ông Y sang Việt Nam với tƣ cách đại diện công ty để đàm phán hợp đồng về
việc công ty X cung cấp các phƣơng thức bán hàng hiệu quả cho liên doanh A trong
thời gian một tháng. Trong năm trƣớc và sau đó ông Y không hiện diện tại Việt
Nam. Toàn bộ thu nhập và chi phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam
do công ty X chi trả. Trong trƣờng hợp này, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điểu
kiện nêu trên nên đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam.
(iii) Khái niệm “chủ lao động” dùng để chỉ đối tƣợng sử dụng lao động thực
sự. Thông thƣờng một đối tƣợng đƣợc coi là chủ lao động thực sự trong các trƣờng
hợp sau đây:
60
- Đối tƣợng đó có quyền đối với sản phẩm và dịch vụ do ngƣời lao động tạo
ra và chịu trách nhiệm cũng nhƣ rủi ro đối với lao động đó; hoặc
- Đối tƣợng đó đƣa ra hƣớng dẫn và cung cấp phƣơng tiện lao động cho
ngƣời lao động; hoặc
- Đối tƣợng đó có quyền kiểm soát và chịu trách nhiệm về địa điểm lao động.
Ví dụ: Cùng với ví dụ nêu trên, giả sử trong năm 2009, ông Y sang Việt Nam
với tƣ cách là chuyên gia của liên doanh A để hƣớng dẫn áp dụng các cách bán hàng
hiệu quả trong giai đoạn 3 tháng. Trong năm trƣớc và sau đó, ông Y không hiện
diện tại Việt Nam. Với tinh thần trợ giúp cho liên doanh A, toàn bộ thu nhập và chi
phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam do công ty X chi trả. Trong
trƣờng hợp này, về hình thức, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện nêu tại
mục ii) nêu trên, nhƣng về bản chất, đối với các tiêu thức về chủ lao động thực sự
thì chủ lao động thực sự của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam là liên
doanh A, không phải công ty X. Do đó, ông Y không đƣợc miễn thuế thu nhập cá
nhân tại Việt Nam.
(iv) Trƣờng hợp ngƣời Việt Nam là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam không có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam mà chỉ
có thu nhập từ hoạt động làm công tại nƣớc ngoài sẽ không phải nộp thuế thu nhập
tại Việt Nam đối với khoản tiền công đó.
(v) Cá nhân là ngƣời làm công trên các tầu thủy, thuyền, máy bay (thủy thủ
đoàn, phi hành đoàn) trong hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp là đối tƣợng
cƣ trú hoặc có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế thu nhập tại
Việt Nam.
f. Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ thù lao giám
đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp đƣợc trình bày rõ tại Điều 17 – Mẫu Hiệp
định Việt Nam 2007.
f.1. Định nghĩa thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý
cao cấp.
61
Theo quy định tại Hiệp định, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý
cao cấp là thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt
Nam nhận đƣợc tại Việt Nam với tƣ cách là thành viên ban Giám đốc công ty, Hội
đồng quản lý công ty hoặc ngƣời giữ chức vụ quản lý cao cấp trong một doanh
nghiệp là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam; và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao
gồm tiền lƣơng do các thành viên trên nhận đƣợc từ việc thực hiện các chức năng
khác trong doanh nghiệp nhƣ ngƣời làm công, ngƣời tƣ vấn, cố vấn và tiền lƣơng
của các cá nhân nƣớc ngoài giữ chức vụ trong văn phòng đại diện các công ty nƣớc
ngoài đặt tại Việt Nam. Các khoản thu nhập thông thƣờng đó đƣợc coi là thu nhập
từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc (nhƣ đã trình bày tại mục e, phần 2.2.2.1
của bài khóa luận này).
f.2. Xác định nghĩa vụ thuế
Theo quy định tại Hiệp định, trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc
ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên ban
Giám đốc công ty, Hội đồng quản trị công ty hay với tƣ cách là ngƣời giữ chức vụ
quản lý cao cấp trong công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, cá nhân đó sẽ phải
nộp thuế đối với khoản thu nhập đó theo các quy định về thuế thu nhập cá nhân tại
Việt Nam (không phân biệt cá nhân đó có mặt tại Việt Nam hay không).
Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú của Anh là thành viên Hội đồng quản trị của
một liên doanh tại Việt Nam. Trong năm 2010, đối tƣợng đó chỉ sang Việt Nam làm
việc với tổng số 60 ngày và nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên Hội đồng
Quản trị. Căn cứ Hiệp định Việt Nam - Anh và quy định về thuế thu nhập cá nhân
tại Việt Nam, đối tƣợng này phải nộp thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam đối với
thù lao nhận đƣợc với tƣ cách là thành viên Hội đồng Quản trị.
2.2.2.2. Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nước
nguồn.
Theo nguyên tắc này, quyền đánh thuế cơ bản thuộc về nƣớc cƣ trú của nhà
đầu tƣ còn nƣớc nguồn có quyền đánh thuế hạn chế đối với thu nhập này bằng cách
thu một khoản thuế với một tỉ lệ nhất định trên tổng thu nhập gộp. Nƣớc nguồn sẽ
tiến hành thu thuế trƣớc với mức thuế suất hạn chế đối với thu nhập từ đầu tƣ; nƣớc
cƣ trú sẽ thu thuế sau theo mức thuế suất trong nƣớc đối với thu nhập chịu thuế và
khấu trừ số thuế đã nộp tại nƣớc nguồn.
62
Trong trƣờng hợp ngƣời nhận thu nhập có các mối quan hệ kinh tế chặt chẽ
với nƣớc nguồn thông qua một cơ sở thƣờng trú và hoặc một cơ sở kinh doanh cố
định tại nƣớc này thì quyền đánh thuế sẽ chủ yếu thuộc về quốc gia nguồn.
Nhóm này gồm có các loại thu nhập sau: thu nhập từ tiền lãi cổ phần, thu
nhập là lãi từ tiền cho vay, thu nhập từ tiền bản quyền và thu nhập từ cung cấp dịch
vụ kỹ thuật.
a) Thu nhập từ tiền lãi cổ phần
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lãi cổ
phần đƣợc trình bày rõ tại Điều 10 của Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007.
a.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền lãi cổ phần
Theo quy định tại Hiệp định, tiền lãi cổ phần là khoản tiền đƣợc trích từ thu
nhập sau thuế của các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần trả cho các cổ
đông khoản tiền đƣợc trích từ thu nhập sau thuế của doanh nghiệp liên doanh, xí
nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài trả cho bên nƣớc ngoài, thu nhập từ các hoạt động đầu
tƣ (gián tiếp) ở nƣớc ngoài (không kể lãi từ tiền cho vay theo quy định tại Điều 11 –
Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007) của các đối tƣợng cƣ trú Việt Nam, và thu
nhập đƣợc chia từ hoạt động đầu tƣ trực tiếp ra nƣớc ngoài của các doanh nghiệp
Việt Nam đƣợc Nƣớc ký kết xử lý thuế nhƣ lãi cổ phần.
Ví dụ: Doanh nghiệp A của Việt Nam đầu tƣ tại các nƣớc X và Y với tình
hình thu nhập và nộp thuế theo quy định của nƣớc X và Y nhƣ sau (đơn vị: triệu
đồng):
Số thứ tự Nƣớc X Nƣớc Y
1 Thu nhập trƣớc thuế 100 100
2 Thuế thu nhập 25% 25 25
3 Thu nhập sau thuế 75 75
4 Thuế thu nhập đối với tiền lãi
cổ phần
15 (thuế suất 20%) Không coi là
lãi cổ phần
5 Thu nhập thực nhận 60 75
Nhƣ vậy doanh nghiệp A, trong phạm vi Hiệp định với nƣớc X, đƣợc coi là
có tiền lãi cổ phần từ nƣớc ngoài là 75 triệu đồng và do đó phải nộp thuế thu nhập
đối với tiền lãi cổ phần là 15 triệu đồng, thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A là
63
60 triệu đồng; trong phạm vi Hiệp định với nƣớc Y, không có tiền lãi cổ phần, do
đó thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A vẫn là 75 triệu đồng.
a.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền lãi
cổ phần do một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ
trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới hạn tùy theo
từng Hiệp định (thƣờng không quá 15%) với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng
thực hƣởng.
(ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền lãi cổ
phần của một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam
thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy
định tại mục i) nêu trên, Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy
định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện
pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này.
(iii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú nhận đƣợc tiền lãi cổ phần mà Luật
thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này
hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng
có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam.
a.3. Xác định đối tượng thực hưởng
Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần chi
áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng lợi ích của cổ phần nghĩa là các cổ đông.
Do dó, sẽ không áp dụng đối với:
(i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền lãi cổ phần nhƣng không phải là cổ
đông.
(ii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một
cơ sở thƣờng trú đật tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam.
Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng A’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt
Nam của ngân hàng A của Pháp mua cổ phần tại một công ty cồ phần của Việt Nam
và đƣợc chia một khoản lãi cổ phần. Theo yêu cầu của chi nhánh A’, khoản tiền lãi
64
cổ phần đó đƣợc chuyển thẳng cho ngân hàng A có trụ sở chính tại Pari. Trong
trƣờng hợp này, ngƣời thực hƣởng tiền lãi cổ phần là chi nhánh A’, không phải
ngân hàng A. Do chi nhánh A’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng A tại Việt
Nam nên theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp
(khoản 5 Điều 10: Tiền lãi cổ phấn), các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần sẽ
không áp dụng đối với ngân hàng A mà các quy định về thuế đối với thu nhập từ
hoạt động kinh doanh sẽ đƣợc áp dụng (Điều 7: Lợi tức kinh doanh, Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp).
(iii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một
cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định
với Việt Nam.
b) Thu nhập là lãi từ tiền cho vay
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập là lãi từ tiền
cho vay đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản về “Lãi từ tiền cho vay” (thƣờng là Điều
11 của Hiệp định)
b.1. Định nghĩa lãi từ tiền cho vay
Theo quy định tại Hiệp định, “lãi tiền cho vay” là thu nhập từ các khoản cho
vay dƣới bất kỳ dạng nào, có hoặc không đƣợc đảm bảo bằng thế chấp và có hoặc
không có quyền đƣợc hƣởng lợi tức của ngƣời đi vay, và đặc biệt là khoản thu nhập
từ chứng khoán của Chính phủ và thu nhập từ trái phiếu hoặc trái phiếu thông
thƣờng, bao gồm cả tiền thƣởng và giải thƣởng đi liền với các chứng khoán, trái
phiếu hoặc trái phiếu thông thƣờng đó.
b.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với lãi từ
tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết
Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới bạn (thƣờng không quá 10%) tùy
theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng.
Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam là các khoản lãi từ tiền cho vay do
bất cứ một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản lãi
đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ Việt Nam và các cơ quan chính quyền địa
65
phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định của một đối tƣợng
cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam.
Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng C’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt
Nam của ngân hàng C của Thái Lan chi trả cho ngân hàng C một khoản lãi tiền vay.
Do chi nhánh C’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng C tại Việt Nam, nên theo
quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan, khoản
tiền lãi này coi nhƣ phát sinh tại Việt Nam và phải nộp thuế tại Việt Nam với mức
thuế suất 10% (khoản 2.a, Điều 11: Lãi từ tiền cho vay). Mức thuế suất này cũng
bằng với mức thuế suất quy định tại văn bản pháp Luật về thuế thu nhập hiện hành
của Việt Nam. Do đó, Việt Nam có quyền thu thuế tại nguồn với mức thuế suất
10%.
(ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc lãi từ tiền cho
vay phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định
với Việt Nam có quyền đánh thuế tại nguồn thu nhập đó theo nhƣ quy định tại mục
i) nêu trên và Việt Nam cũng có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định
tại Luật thuế Việt Nam, nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp
tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này.
(iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập
đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại
Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại
Luật thuế Việt Nam.
Ví dụ: Cũng với ví dụ tại mục i) trên đây, nhƣng giả sử khoản tiền lãi do cho
vay vốn đƣợc chi trả cho một đối tƣợng cƣ trú là cá nhân ở Thái Lan. Mặc dù theo
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan (khoản 2.b Điều 11:
Lãi từ tiền cho vay). Việt Nam có quyền thu thuế đối với khoản tiền lãi này với thuế
suất 15%. Nhƣng theo quy định của Luật thuế thu nhập hiện hành của Việt Nam,
mức thuế suất áp dụng là 10%. Do đó, Việt Nam chỉ thu thuế với mức thuế suất
10% thay vì 15%.
b.3. Xác định đối tượng thực hưởng
66
Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với thu nhập là lãi từ
tiền cho vay chỉ áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng các khoản lãi từ tiền cho
vay đó - nghĩa là ngƣời cho vay. Do đó, sẽ không áp dụng đối với:
(i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán lãi từ tiền cho vay nhƣng không phải là
ngƣời cho vay.
(ii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú
đặt tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt
Nam.
(iii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú
của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam.
c) Thu nhập từ tiền bản quyền
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền bản
quyền đƣợc trình bày rõ trong điều khoản “Tiền bản quyền” (thƣờng là Điều 12 của
Hiệp định)
c.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền bản quyền
Theo quy định tại Hiệp định, tiền bản quyển là các khoản tiền trả cho việc sử
dụng hoặc có quyền sử dụng:
- Bản quyển tác phẩm văn học, nghệ thuật hoặc khoa học, kể cả các loại
phim điện ảnh và các loại băng hoặc đĩa xử dụng trong phát thanh hoặc truyền hình;
- Bằng phát minh, sáng chế;
- Nhãn hiệu thƣơng mại;
- Thiết kế, mẫu, đồ án. công thức hoặc quy trình bí mật;
- Phần mềm máy tính;
- Thiết bị công nghiệp, thƣơng mại và khoa học;
- Thông tin liên quan đến kinh nghiệm công nghiệp, khoa học và th-
ƣơng mại
c.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền bản
quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp
67
định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá 10%) tùy theo từng
Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng.
Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam là các khoản tiền bản quyền do bất cứ
một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản tiền bản
quyền đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chính quyền địa phƣơng
Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một đối tƣợng cƣ trú
nƣớc ngoài có tại Việt Nam.
(ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền bản
quyền phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định
với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy định mục a) nêu trên, Việt
Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam;
nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối
với khoản thu nhập này.
Ví dụ: Một liên doanh sản xuất dầu gội đầu cho nam giới tại Việt Nam ký kết
hợp đồng với một công ty của Hàn Quốc trong đó quy định công ty này chuyển giao
cho liên doanh Việt Nam công thức pha chế dầu gội cho nam giới của công ty Hàn
Quốc trong vòng 15 năm. Khi liên doanh Việt Nam trả tiền bản quyền cho công ty
Hàn Quốc, theo quy định của Luật thuế Việt Nam, liên doanh phải khấu trừ thuế
trên tiền bản quyền là 10% tổng số tiền bản quyền để nộp ngân sách. Tuy nhiên căn
cứ Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều
12: Tiền bản quyền), liên doanh chỉ phải khấu trừ theo mức 5% thay vì 10%.
(iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định thu thuế thu nhập đối
với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại
Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại
Luật thuế Việt Nam.
Ví dụ: Giả sử với ví dụ tại mục ii) nêu trên, công ty Hàn Quốc góp vốn vào
công ty liên doanh tại Việt Nam bằng quyền sử dụng công thức pha chế dầu gội đầu
cho nam giới trong vòng 15 năm. Theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt
Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế
bản quyền đối với công ty Hàn Quốc do việc chuyển quyền sử dụng công thức pha
68
chế dầu gội thành vốn tiền tệ với mức thuế suất 5%. Tuy nhiên, theo quy định của
Luật pháp Việt Nam, (điểm 2, Điều 81: Chuyển giao công nghệ và góp vốn bằng
công nghệ, Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày 31/7/2000 quy định thi hành Luật
Đầu tƣ nƣớc ngoài tại Việt Nam và Điều 1 Nghị định số 27/2003/ NĐ-CP ngày
1913/2003 sủa đổi, bổ sung một số Điều của Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày
31/7/2000), công ty Hàn Quốc đƣợc miễn thuế.
c.3. Xác định đối tượng thực hưởng
Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền bản quyền chỉ
áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng thu nhập bản quyền - nghĩa là ngƣời có
quyền sở hữu, sử dụng và khai thác bản quyền. Do đó, sẽ không áp dụng đối với:
(i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền bản quyền nhƣng không phải là đối
tƣợng có quyền sở hữu, quyền sử dụng và quyền khai thác bản quyền; hoặc
(ii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến một cơ sở
thƣờng trú đặt tại Việt Nam của đối tƣợng thực hƣởng là một đối tƣợng cƣ trú của
Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam, hoặc
(iii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của
một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam.
Ví dụ: Một chi nhánh của công ty sản xuất bột giặt Pháp tại Việt Nam cho
phép một công ty Việt Nam sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công
ty bột giặt Pháp trong các sản phẩm của công ty Việt Nam với điều kiện chi nhánh
kiểm tra và giám sát quá trình sử dụng. Trong trƣờng hợp này, tiền bản quyền từ
việc sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công ty bột giặt Pháp liên
quan trực tiếp đến chi nhánh. Do chi nhánh là cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của
công ty bột giặt Pháp, nên theo quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa
Việt Nam - Pháp (khoản 4 Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế
đối với thu nhập này nhƣ đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh (Điều 7: Lợi tức
kinh doanh của Hiệp định Việt Nam - Pháp).
d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật
69
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp
dịch vụ kỹ thuật đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phí dịch vụ kỹ thuật” – Điều 13
theo mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007.
d.1. Định nghĩa phí dịch vụ kỹ thuật
Theo quy định tại Hiệp định, phí dịch vụ kỹ thuật là các khoản thanh toán ở
bất cứ dạng nào trả cho bất kỳ đối tƣợng nào, không phải là ngƣời làm công cho đối
tƣợng trả tiền, đối với bất kỳ các dịch vụ nào mang tính chất kỹ thuật, quản lý hoặc
tƣ vấn.
d.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với phí dịch
vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết
Hiệp định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá l0%) tùy theo
từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng.
Phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam là các khoản thanh toán dƣới bất
kỳ dạng nào do một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản
phí dịch vụ kỹ thuật đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chỉnh
quyền địa phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một
đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam.
Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú tại Việt Nam chuyên sản xuất hoa quả
đóng hộp. Để mở rộng thị trƣờng tiêu thụ hàng hóa sang Châu Âu, công ty X đã
thuê công ty Y tại Đức tƣ vấn pháp lý về thủ tục mở chi nhánh hoặc tìm đại lý tiêu
thụ sản phẩm. Dịch vụ tƣ vấn này đƣợc thực hiện tại Đức và công ty Y không có cơ
sở thƣờng trú tại Việt Nam.
Trong trƣờng hợp này, khi trả tiền phí dịch vụ cho công ty Y, công ty X có
nghĩa vụ khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp với thuế suất không quá 7,5% theo
Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Đức (khoản 1.b Điều 12: Tiền
bản quyền và phí dịch vụ kỹ thuật).
(ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc phí dịch vụ
kỹ thuật phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam có quyền định thuế thu nhập theo nhƣ quy định tại mục a) nêu
70
trên. Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế
Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế
hai lần đối với khoản thu nhập này.
2.2.2.3. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước nguồn
Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ vận tải quốc
tế và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế; Thu nhập từ
chuyển nhƣợng tài sản khác và Thu nhập khác.
a) Thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhượng phương tiện vận tải sử
dụng trong vận tải quốc tế.
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế
và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế đƣợc quy định
tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp
định) và tại Khoản 3, Điều 14 của Hiệp định về “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản”
a.1. Định nghĩa vận tải quốc tế
Theo quy định tại Hiệp định, vận tải quốc tế là các hoạt động vận chuyển
hàng hóa, hành khách bằng tầu thủy hoặc máy bay (một số trƣờng hợp đƣợc quy
định tại từng Hiệp định cụ thể có thể bao gồm cả phƣơng tiện vận tải đƣờng bộ,
đƣờng sắt hoặc đƣờng thủy trong đất liền, dƣới đây đƣợc gọi chung là phƣơng tiện
vận tải) do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện, trừ trƣờng hợp các hoạt động
vận chuyển đó chỉ diễn ra giữa hai địa điểm của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết
Hiệp định với Việt Nam.
a.2. Xác định đối tượng thực hưởng
Tùy theo từng Hiệp định, doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện hoạt
động vận tải quốc tế đƣợc xác định theo các tiêu thức sau:
(i) Doanh nghiệp do đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết
Hiệp định với Việt Nam điều hành; hoặc
(ii) Doanh nghiệp có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam hoặc tại Nƣớc ký
kết Hiệp định với Việt Nam;
với điều kiện doanh nghiệp đó sở hữu hoặc có quyền sử dụng toàn bộ ít nhất
một phƣơng tiện vận tải và sử dụng phƣơng tiện này vào việc vận tải hành khách
71
và/hoặc hàng hóa trong hành trình vận tải quốc tế (đƣợc gọi là phƣơng tiện vận tải
do doanh nghiệp điều hành trực tiếp)
a.3. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế
Theo quy định tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không”
(thƣờng là Điều 8 của Hiệp định) thì:
- Lợi tức thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế
(hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi
doanh nghiệp đăng ký.
Nhƣ vậy, số thuế mà một doanh nghiệp phải nộp cho khoản lợi tức thu đƣợc
từ hoạt động kinh doanh vận tải quốc tế của mình sẽ đƣợc kê khai, xác định và nộp
thuế theo quy định của Luật thuế của nƣớc nơi doanh nghiệp đăng ký kinh doanh,
tức là sẽ không phụ thuộc vào nguồn phát sinh khoản thu nhập đó.
Điều 8 của Hiệp định cũng quy định rằng lợi tức tại các nguồn của một Nƣớc
ký kết do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết kia thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy,
máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ có
thể bị đánh thuế tại Nƣớc thứ nhất nhƣng thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá
một trong hai mức sau tùy theo mức nào thấp hơn:
… phần trăm tổng doanh thu thu đƣợc từ nguồn tại Nƣớc đó, (lấy … phần
trăm mức thuế cƣớc của Việt Nam tại thời điểm đàm phán), hoặc
…phần trăm mức thuế suất đối với thu nhập cùng loại tại Nƣớc ký kết.
Ví dụ: Tại Điều 8 của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam –
Thái Lan có quy định: “Thu nhập hay lợi tức do một xí nghiệp của một Nƣớc ký kết
thu đƣợc từ hoạt động của tàu, thuyền trong vận tải quốc tế có thể chịu thuế tại
Nƣớc ký kết kia, song số thuế đánh tại Nƣớc kia sẽ đƣợc giảm 50% tổng số thuế
phải nộp tại Nƣớc đó”
Giả sử một hãng tầu A của Nhật Bản nhận chở hàng hóa của công ty C từ
Việt Nam đi Hà Lan với mức cƣớc phí là 300 đô la Mỹ. Hãng tầu A không có tầu
điều hành trực tiếp mà thuê chỗ trên tầu của hãng tầu B của Thái Lan với mức phí là
250 đô la Mỹ. Ngoài việc chở hàng cho hãng tẩu A nhƣ trên, hãng tầu B còn trực
72
tiếp chở hàng cho các khách hàng khác trên cùng tuyến với số cƣớc thu đƣợc là 200
đô la Mỹ. Trong trƣờng hợp này:
- Đối với hãng tầu A: số tiền 300 đô la Mỹ thu đƣợc từ việc nhận chở hàng
cho Công ty C hoặc số tiền 50 đô la Mỹ thu đƣợc do chênh lệch từ việc nhận chở
hàng cho Công ty C và thuê chỗ trên tầu của hăng B đều không đƣợc coi là thu nhập
từ vận tải quốc tế bằng tầu biển để đƣợc miễn giảm theo Hiệp định Việt Nam - Nhật
Bản do hãng A không trực tiếp điều hành tầu (mà chỉ mua chỗ toàn chặng trên tầu
của hãng tầu B) nên vẫn phải nộp đủ thuế thu nhập doanh nghiệp.
- Đối với hãng tầu B: số tiền cƣớc 450 đô la Mỹ đƣợc coi là thu nhập từ hoạt
động vận tải quốc tế thuộc diện đƣợc giảm thuế theo Hiệp định Việt Nam - Thái
Lan (giảm 50% thuế thu nhập doanh nghiệp)
(ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền, máy bay hoạt động trong
vận tải quốc tế
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền,
máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế do doanh nghiệp vận tải quốc tế của nƣớc
ký kết Hiệp định với Việt Nam điều hành không phải nộp thuế tại Việt Nam.
b) Thu nhập từ chuyển nhượng tài sản khác
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng các loại tài sản
khác với các loại tài sản - bất động sản; động sản là một phần của tài sản kinh doanh
của một cơ sở thƣờng trú; tàu thủy, máy bay hoặc thuyền hoạt động trong vận tải
đƣờng thủy nội địa; các cổ phần, cổ phiếu - tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú
của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có thể không phải nộp thuế thu nhập tại
Việt Nam.
Ví dụ: Một Công ty xây dựng của Trung Quốc đƣa máy móc sang Việt Nam
thi công một công trình xây dựng trong vòng 3 tháng. Sau thời gian thi công, Công ty
này về nƣớc và bán lại số máy móc nêu trên tại Việt Nam. Theo quy định của Hiệp
định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Trung Quốc, Công ty này không có cơ
sở thƣờng trú tại Việt Nam (khoản 3.a Điều 5: Cơ sở thƣờng trú), do đó không phải
nộp thuế tại Việt Nam (khoản 6 Điều 13: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản).
73
Các quy định về thuế đối với thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản nhƣ trên
đƣợc nêu tại Điều khoản “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản” (thƣờng là khoản 6,
Điều 13 của Hiệp định).
c) Thu nhập khác
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập khác
với các loại thu nhập đã đƣợc đề cập đến tại các điều khoản trong Hiệp định, đƣợc
trình bày rõ tại Điều khoản “Thu nhập khác” (thƣờng là Điều 22 của Hiệp định)
c.1. Định nghĩa thu nhập khác
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập khác là toàn bộ các khoản thu nhập
còn chƣa đƣợc để cập tại các điều khoản nêu trên, ví dụ nhƣ: thu nhập từ trúng
thƣởng xổ số, thắng cá cƣợc tại các sòng bạc, thu nhập từ tiền cấp dƣỡng theo
nghĩa vụ hôn nhân gia đình….
c.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Theo quy định tại Hiệp định, một đối tƣợng cƣ trú tại nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam có các khoản thu nhập khác từ Việt Nam sẽ phải nộp thuế theo
quy định của Luật thuế Việt Nam. Tuy nhiên, tại một số Hiệp định (nhƣ Hiệp định
giữa Việt Nam - Pháp, Việt Nam - Anh), Việt Nam cam kết miễn thuế đối với thu
nhập khác trong trƣờng hợp này.
Ví dụ: Ông X là một đối tƣợng cƣ trú tại Trung Quốc và Ông Y là một đối
tƣợng cƣ trú của Pháp, trong một chuyến du lịch hai tuần tại Việt Nam, cả hai ông
đều trúng thƣởng xổ số 20 triệu đồng tại Hà Nội. Theo quy định về thuế thu nhập cá
nhân của Việt Nam, đây là khoản thu nhập không thƣờng xuyên nên cả hai ông đểu
có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với số tiền trúng thƣởng này. Theo Hiệp
định Việt Nam - Trung Quốc (khoản 2 Điều 22: Thu nhập khác), Việt Nam có thể
thu thuế đối với thu nhập của ông H. Theo Hiệp định Việt Nam – Pháp (khoản 1
Điều 20: Thu nhập khác), thu nhập của ông P đƣợc miễn thuế tại Việt Nam.
(ii) Trƣờng hợp khoản thu nhập khác liên quan đến cơ sở thƣờng trú tại Việt
Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết với Việt Nam thì Việt Nam có
quyền thu thuế đối với khoản thu nhập đó theo quy định của Luật thuế Việt Nam và
74
phù hợp với quy định tại Điều khoản “Lợi tức kinh doanh” và “Hoạt động của dịch
vụ cá nhân độc lập” tùy theo từng trƣờng hợp.
2.2.2.4. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước cư trú
Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập: Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính
phủ; Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh; Thu nhập của giáo viên, giáo sƣ và
ngƣời nghiên cứu.
a) Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt
động phục vụ chính phủ đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phục vụ Chính phủ”
(thƣờng là Điều 20 của Hiệp định)
a.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động phục vụ Chính phủ là các
khoản thu nhập tiền công, tiền lƣơng, tiền lƣơng hƣu do Chính phủ, chính quyền địa
phƣơng của một Nƣớc ký kết Hiệp định trả cho một cá nhân để ngƣời đó thực hiện
các nhiệm vụ cho Nƣớc ký kết đó.
a.2. Xác định nghĩa vụ thuế
(i) Trƣờng hợp ngƣời nƣớc ngoài do Chính phủ của Nƣớc ký kết Hiệp định
với Việt Nam cử sang Việt Nam làm việc cho các tổ chức của Chính phủ nƣớc đó
đặt tại Việt Nam hoặc cho các chƣơng trình hợp tác kinh tế, văn hóa, viện trợ giữa
hai nƣớc, thì tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho cá nhân đó sẽ
đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam cho dù vì mục đích thực hiện các công việc
Nhƣ vậy mà đối tƣợng đó trở thành đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam.
(ii) Tuy nhiên, tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ một Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu đƣợc trả cho một cá nhân
cƣ trú của Việt Nam để thực hiện các công việc cho Chính phủ nƣớc ngoài tại Việt
Nam và cá nhân này:
- Mang quốc tịch Việt Nam; hoặc
- Đã là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trƣớc khi thực hiện các công việc tại
Việt Nam phục vụ cho Chính phủ nƣớc ngoài.
75
(iii) Khi một cá nhân nhận đƣợc tiền lƣơng hƣu đƣợc trả từ một quỹ do Nhà
nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam lập ra, hoặc
đƣợc trả bởi chính Nhà nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng đó
thì tiền lƣơng hƣu nãy sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam, trừ khi cá nhân nói trên vừa
là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam vừa mang quốc tịch
của Nƣớc ký kết đó. Trong trƣờng hợp này, thu nhập tiền lƣơng hƣu của cá nhân
nói trên sẽ đƣợc miễn thuế Việt Nam.
(iv) Mặc dù đã có các quy định tại các mục i) ii) iii) nêu trên, việc đánh thuế
đối với tiền lƣơng, tiền công hay tiền lƣơng hƣu do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho
một cá nhân vì tham gia các hoạt động kinh doanh của Chính phủ nƣớc ngoài tại
Việt Nam nhƣ hoạt động của doanh nghiệp vận tải đƣờng sắt, bƣu chính hoặc công
ty biểu diễn Nhà nƣớc sẽ đƣợc áp dụng theo quy định, tùy theo từng trƣờng hợp, tại
các Điều “Thu nhập từ hoạt động cá nhân phụ thuộc” “Thu nhập từ thù lao giám
đốc” “Thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên” và “Thu nhập từ lƣơng hƣu”
b) Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập của sinh viên và
thực tập sinh đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Sinh viên và thực tập sinh” (thƣờng
là Điều 21 của Hiệp định)
b.1. Định nghĩa thu nhập của sinh viên và thực tập sinh
Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập của sinh viên và thực tập sinh nƣớc
ngoài tại Việt Nam phục vụ cho việc học tập hoặc đào tạo tại Việt Nam, thuộc phạm
vi điều chỉnh của điều khoản này chỉ bao gồm:
- Thu nhập nhận đƣợc từ các nguồn tại nƣớc ngoài để trang trải các chi phí
sinh hoạt, học tập hoặc đào tạo; và
- Thu nhập nhận đƣợc từ các hoạt động dịch vụ của đối tƣợng đó trong một
năm tính thuế (trong trƣờng hợp Hiệp định có quy định). Tại một số Hiệp định,
khoản thu nhập này chỉ đƣợc miễn thuế trong phạm vi một mức thu nhập nhất định.
b.2. Xác định nghĩa vụ thuế
Trƣờng hợp sinh viên hoặc thực tập sinh nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang
Việt Nam học tập nghiên cứu, học nghề là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký Hiệp định
76
với Việt Nam, sinh viên hoặc thực tập sinh đó sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt
Nam đối với các loại thu nhập nêu trong mục b.1. nêu trên.
Ví dụ: Một sinh viên là đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sang Việt Nam để học
chuyên ngành Kinh tế đối ngoại của Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội trong
thời gian 4 năm. Trong thời gian học tập tại Việt Nam, anh ta nhận đƣợc học bổng 2
triệu đồng/ tháng từ Xing-ga-po, bên cạnh đó anh ta còn tham gia dạy Tiếng Anh cho
một trung tâm ngoại ngữ tại Hà Nội với mức lƣơng 100 đô la Mỹ/ tháng. Theo quy
định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Xing-ga-po (Điều 20:
Sinh viên và thực tập sinh), sinh viên này đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân với tiền
học bổng, thu nhập từ việc dạy Tiếng Anh trong phạm vi 2.500 đô la Mỹ trong một
năm, và phải nộp thuế đối với phần thu nhập vƣợt trên 2.500 đô la Mỹ.
c) Thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu
Trong một số Hiệp định có quy định riêng về việc thu thuế đối với thu nhập
của giáo viên, giáo sƣ và ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài từ hoạt động giảng dạy,
thuyết trình, nghiên cứu tại Việt Nam.
Theo quy định tại Điều khoản này:
(i) Giáo viên, giáo sƣ ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang Việt
Nam giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp
định với Việt Nam, sẽ đƣợc miễn thuế đối với tiền công từ hoạt động giảng dạy,
thuyết trình, nghiên cứu đó trong thời gian 2 năm kể từ ngày đầu tiên ngƣời đó đến
Việt Nam giảng dạy, thuyết trình hoặc nghiên cứu tại các trƣờng đại học hoặc cơ sở
giáo dục đƣợc Chính phủ Việt Nam chấp nhận.
(ii) Việc miễn thuế nhƣ trên không áp dụng đối với trƣờng hợp hoạt động
giảng dạy, nghiên cứu phục vụ cho mục đích riêng của một cá nhân hoặc của một tổ
chức tƣ nhân.
2.2.2.5. Trường hợp khác – Thu nhập từ tiền lương hưu
Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lƣơng
hƣu đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Tiền lƣơng hƣu” (thƣờng là Điều 19 của
Hiệp định)
a) Định nghĩa thu nhập từ tiền lương hưu
Theo quy định tai Hiệp định, thu nhập từ tiền lƣơng hƣu là tiền lƣơng hƣu do
đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc từ công việc
trƣớc đây làm tại Việt Nam và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao gồm tiền lƣơng
77
hƣu do Chính phủ, cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam và Nƣớc ký kết
Hiệp định với Việt Nam chi trả vì khoản thu nhập này đƣợc coi là thu nhập từ hoạt
động phục vụ Chính phủ.
b) Xác định nghĩa vụ thuế
b.1) Tùy theo từng Hiệp định cụ thể thu nhập là tiền lƣơng hƣu sẽ phải chịu
thuế
- Chỉ tại nƣớc nơi đối tƣợng nhận lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú; hoặc
- Chỉ tại nƣớc nơi tiền lƣơng hƣu đƣợc trả; hoặc
- Đồng thời tại nƣớc cƣ trú của đối tƣợng nhận lƣơng hƣu và tại nƣớc phát
sinh nguồn lƣơng hƣu nếu đối tƣợng trả lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú hoặc là cơ sở
thƣờng trú tại nƣớc đó;
b.2) Mặc dù đã có các quy định tại mục b.1) nêu trên, trong trƣờng hợp lƣ-
ơng hƣu hoặc các khoản thanh toán khác đƣợc trả từ chế độ bảo hiểm xã hội bắt
buộc của nhà nƣớc Việt Nam hoặc của một cơ quan chính quyền địa phƣơng Việt
Nam thì sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam.
2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam
Theo quy định tại Hiệp định, khi một đối tƣợng nộp thuế là đối tƣợng cƣ trú
của Việt Nam, có thu nhập từ Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam và đã nộp thuế
tại nƣớc này (theo quy định của Hiệp định và Luật pháp nƣớc đó), Việt Nam vẫn có
thể có quyền thu thuế đối với các khoản thu nhập này nhƣng đồng thời Việt Nam
cũng có nghĩa vụ thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần để đối tƣợng nộp
thuế đó không bi nộp thuế hai lần.
Hiện nay tại Việt Nam, có 3 biện pháp tránh đánh thuế hai lần sau đây:
Biện pháp khấu trừ thuế
Biện pháp khấu trừ số thuế khoán
Biện pháp khấu trừ gián tiếp
Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích cụ thể từng biện pháp nêu trên để thấy rõ
những cách thức mà Việt Nam thực hiện để tránh đƣợc vấn đề đánh thuế hai lần
trong trƣờng hợp một đối tƣợng nộp thuế đã nộp thuế tại Nƣớc ký kết hiệp định với
Việt Nam theo Luật pháp nƣớc đó và theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà hai
bên đã ký kết, nhƣng Việt Nam vẫn thu thuế của đối tƣợng này theo quyền hạn của
mình đƣợc quy định trong Hiệp định.
78
2.2.3.1. Biện pháp khấu trừ thuế
Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và đã nộp thuế
tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực
hiện biện pháp khấu trừ thuế thì khi đối tƣợng cƣ trú này kê khai thuế thu nhập tại
Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam
theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc
khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số
thuế đƣợc khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập
từ Nƣớc ký kết theo Luật thuế Việt Nam.
Ví dụ 1: Công ty V của Việt Nam có một cơ sở thƣờng trú tại Lào. Trong
năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là 100.000 đô la
Mỹ. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - Lào (khoản 1, Điều 7: Lợi tức kinh
doanh), công ty V có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập theo Luật thuế Lào đối với số thu
nhập đƣợc xác định của cơ sở thƣờng trú này (thuế suất 25%). Trong trƣờng hợp
này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt
Nam nhƣ sau:
- Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào):
100. 000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ
- Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam):
100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ
- Số thuế còn phải nộp tại Việt Nam:
25.000 đô la Mỹ - 25.000 đô la Mỹ = 0 đô la Mỹ
Ví dụ 2: Cũng với ví dụ 1 nêu trên, giả sử công ty V là công ty liên doanh
và đƣợc hƣởng mức thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam là 20%. Khi
dó, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt Nam
nhƣ sau:
- Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào):
100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ
- Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam):
100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ
Số thuế tối đa đƣợc khấu trừ tại Việt Nam: 20.000 đô la Mỹ
Trong trƣờng hợp này, công ty V đƣợc khấu trừ 20.000 đô la Mỹ trong tổng
số 25.000 đô la Mỹ tiền thuế đã nộp tại Lào. Phần chênh lệch 5.000 dô la Mỹ
79
(25.000 đô la Mỹ - 20.000 đô la Mỹ) không đƣợc khấu trừ vào số thuế thu nhập đối
với thu nhập từ trong nƣớc (nếu có) của công ty V.
2.2.3.2. Biện pháp khấu trừ số thuế khoán
Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và phải nộp thuế
tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam (theo mức thuế đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ
một ƣu đãi đặc biệt), nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực hiện Biện pháp khấu
trừ số thuế khoán thì khi đối tƣợng cƣ trú đó kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam,
các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy
định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế khoán sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế
phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp số tiền thuế khoán đƣợc
khấu trừ không vƣợt qúa số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc
ngoài theo Luật thuế Việt Nam.
Số thuế khoán là số thuế lẽ ra đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam phải nộp tại
Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam trên khoản thu nhập phát sinh tại Nƣớc ký kết
đó, nhƣng theo quy định tại Luật của Nƣớc ký kết đó đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ một
biện pháp ƣu đãi đặc biệt.
Ví dụ: Công ty X của Việt Nam có một cơ sở trƣờng trú tại U-dơ-bê-ki-
xtăng. Trong năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là
100.000 đô la Mỹ. Theo quy định tại Luật thuế U-dơ-bê-ki-xtăng, khoản thu nhập
này đƣợc miễn thuế nhƣ một biện pháp ƣu dãi đặc biệt (trƣờng hợp không đƣợc
miễn, sễ phải nộp thuế với mức thuế suất 33%). Công ty X có nghĩa vụ nộp thuế tại
Việt Nam theo mức thuế suất 25%. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - U-dơ-
bê-ki-xtăng (Khoản 5, điều 24: Xóa bỏ việc định thuế hai lần).
Việt Nam có nghĩa vụ khấu trừ số thuế khoán (tức là số thuế đáng ra đã phải
nộp nhƣng đƣợc miễn tại U-dơ-bê-ki-xtăng). Trong trƣờng hợp này, việc kê khai
nộp thuế và khấu trừ số thuế khoán của công ty X ở Việt Nam nhƣ sau:
- Xác định số thuế khoán tại U-dơ-bê-ki- xtăng (theo Luật thuế U-dơ-bê-ki-
xtăng):
100.000 đô la Mỹ x 33% = 33.000 đô la Mỹ
- Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam);
100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ
Nhƣ vậy, công ty Q trên thực tế không phải nộp thuế nhƣng đƣợc coi nhƣ đã
nộp 25.000 đô la Mỹ (trong tổng số 33.000 đô la Mỹ tính theo Luật thuế U- dơ-bê-
80
ki-xtăng trƣớc khi đƣợc hƣởng ƣu đãi) và đƣợc trừ số thuế này vào thuế phải nộp tại
Việt Nam (tức là không phải nộp thuế tại Việt Nam).
2.2.3.3. Biện pháp khấu trừ gián tiếp
a) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập từ Nƣớc ký
kết Hiệp định với Việt Nam mà khoản thu nhập này đã chịu thuế thu nhập công ty
trƣớc khi đƣợc chia cho đối tƣợng đó và tại Hiệp định Việt Nam cam kết thực hiện
biện pháp khấu trừ thuế gián tiếp thì khi kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các
khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định
của Luật thuế Việt Nam và số thuế gián tiếp đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc khấu trừ
vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số thuế đƣợc
khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc
ngoài theo Luật thuế Việt Nam.
Số thuế gián tiếp đƣợc khấu trừ là số thuế do một công ty cổ phần là đối
tƣợng của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đã nộp tại Nƣớc ký kết đó dƣới
hình thức thuế thu nhập công ty trƣớc khi chia lãi cổ phần cho đối tƣợng cƣ trú của
Việt Nam với điều kiện đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam kiểm soát trực tiếp một tỷ lệ
tối thiểu quyền bỏ phiếu của công ty cồ phần (thƣờng là 10%).
Ví dụ: Công ty X của Việt Nam đầu tƣ 10 000 000 đô la Mỹ (tƣơng đƣơng
20% vốn cổ phần) tại công ty Y của Liên bang Nga. Trong năm 2009, công ty Y có
thu nhập là 100.000 đô la Mỹ và phải nộp thuế theo Luật thuế Liên bang Nga (mức
thuế suất 30%). Lợi tức sau thuế của công ty Y đƣợc chia cho công ty X theo tỷ lệ
cổ phần và phải nộp thuế tại Liên bang Nga với mức thuế suất 10% (Khoản 2.a
Điều 10: Tiền lãi cổ phần, Hiệp (định Việt Nam - Liên bang Nga). Công ty X có
nghĩa vụ nộp thuế theo Luật thuế Việt Nam với mức thuế suất 25%. Trong trƣờng
hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế gián tiếp của công ty X ở Việt Nam
nhƣ sau:
- Số lợi nhuận trƣớc thuế của Công ty X của Việt Nam đƣợc hƣởng trong
tổng số lợi nhuận của Công ty Y tại Liên bang Nga là:
100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ
- Số thuế thu nhập doanh nghiệp Công ty Y đã nộp tại Liên bang Nga đối với
phần lợi nhuận nêu trên của Công ty X theo Luật thuế Liên bang Nga là:
20.000 đô la Mỹ x 30% = 6.000 đô la Mỹ
Lợi tức cổ phần đƣợc chia sau thuế của Công ty X là:
20.000 đô la Mỹ - 6.000 đô la Mỹ = 14.000 đô la Mỹ
81
- Số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga đối với lợi tức cổ phần đƣợc
chia theo Hiệp định Việt Nam - Liên bang Nga là:
14.000 đô la Mỹ x 10% = 1.400 đô la Mỹ
- Tổng số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga (bao gồm cả thuế trực
tiếp do công ty X nộp trên cổ tức và thuế gián tiếp do công ty Y có vốn đầu tƣ của
công ty X nộp trên thu nhập công ty) là:
1.400 đô la Mỹ + 6.000 đô la Mỹ = 7.400 đô la Mỹ
- Số thuế Công ty X phải nộp tại Việt Nam theo Luật thuế Việt Nam là:
20.000 đô la Mỹ x 25% = 5.000 đô la Mỹ
Trong trƣờng hợp này, công ty X chỉ đƣợc khấu trừ tối đa là 5.000 đô la Mỹ
trong tổng số 7.400 đô la Mỹ đã nộp tại Liên bang Nga. Phần chênh lệch 2.400 đô la
Mỹ (7.400 đô la Mỹ - 5.000 đô la Mỹ) không đƣợc phép khấu trừ vào số thuế đối
với thu nhập trong nƣớc (nếu có) của Công ty X.
b) Mặc dù theo quy định trên, Việt Nam chỉ thực hiện biện pháp khấu trừ
thuế gián tiếp khi có cam kết tại Hiệp định nhƣng nếu theo quy định của Luật Việt
Nam, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của một đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc
khấu trừ thuế gián tiếp thì quy định này vẫn đƣợc thực hiện.
Các quy định về các biện pháp tránh đánh thuế hai lần nhƣ trên đƣợc nêu tại
Điều khoản Biện pháp tránh đánh thuế hai lần (thƣờng là Điều 23) của Hiệp định.
Mặc dù có các quy định nhƣ trên về thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế
hai lần, nhƣng nếu theo quy định tại Hiệp định, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của
đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc miễn thuế tại Việt Nam thì khoản thu nhập này sẽ
đƣợc miễn thuế và không đƣợc trừ số thuế đã nộp tại nƣớc ngoài (tức là chỉ bị đánh
thuế một lần và không phải áp dụng biện pháp tránh đánh thuế hai lần). Ví dụ nhƣ
tiền học bổng của học sinh và sinh viên nƣớc ngoài trong thời gian học tại Việt Nam.
2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định
2.2.4.1. Cơ quan giải quyết
a) Tổng Cục thuế
Giải quyết xin miễn giảm thuế theo Hiệp định do Cục thuế chuyển lên sau
khi đã tập hợp đủ hồ sơ trong các trƣờng hợp sau:
Tổng số tiền thuế của một đối tƣợng nộp thuế cho năm tính thuế có
liên quan trên 500.000.000 đồng Việt nam; hoặc
Đối với các đối tƣợng nộp thuế có địa điểm kinh doanh tại nhiều tỉnh,
thành phố; hoặc
82
Đối tƣợng nộp thuế có các giao dịch, hợp đồng nội bộ không theo
nguyên tắc giá thị trƣờng giữa các chủ thể kinh doanh độc lập.
b) Cục thuế các tỉnh, thành phố
Giải quyết các trƣờng hợp xin áp dụng Hiệp định khác
2.2.4.2. Thủ tục thực hiện hiệp định
Các quy định về thủ tục thực hiện hiệp định, chủ yếu bao gồm các quy định
về giấy tờ pháp lý khi làm các thủ tục về khấu trừ thuế, miễn giảm thuế, các thủ tục
để xác nhận số thuế đã nộp tại một nƣớc và các thủ tục giải quyết khiếu nại. Phần
này đƣợc quy định rất rõ trong phần D Thông tƣ 133/2004/TT-BTC về hƣớng dẫn
thực hiện các hiệp định tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 4 – Các quy định về
thủ tục áp dụng hiệp định)
2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần tại Việt Nam
2.3.1. Kết quả đạt đƣợc
Nhƣ vậy tính đến nay, Việt Nam đã ký kết đƣợc 58 Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần với các nƣớc và vùng lãnh thổ, trong đó 54 Hiệp định đã có hiệu lực thi
hành, còn 4 Hiệp định mới đƣợc ký kết trong năm 2009 vẫn chƣa có hiệu lực. Với
58 Hiệp định này, Việt Nam đã khẳng định đƣợc mức độ bành chƣớng về kinh tế
của mình với các nƣớc trên thế giới, với khoảng trên 100 quốc gia và vùng lãnh thổ
mà Việt Nam có quan hệ hợp tác kinh tế thì có khoảng một nửa số quốc gia trong số
đó đã ký kết Hiệp định thuế với Việt Nam, điều này tạo thuận lợi cho việc đầu tƣ,
trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các quốc gia ký kết bằng cách xóa bỏ vấn đề đánh
thuế hai lần đồng thời ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào
thu nhập và tài sản. Với vai trò này, Hiệp định thuế đã trở thành một nhân tố góp
phần tạo ra một môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, do đó
việc ký kết các Hiệp định thuế thực sự trở nên cần thiết trong bối cảnh kinh tế của
Việt Nam hiện nay – bối cảnh toàn cầu hóa nền kinh tế. Trong thời gian tới đây,
Việt Nam sẽ tiếp tục ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các quốc
gia và vùng lãnh thổ khác; nhƣ Tuy-ni-di, Ả rập xê út, Cộng hòa Nam Phi,....
Việc triển khai áp dụng các Hiệp định thuế giữa Chính phủ Việt Nam và
Chính phủ các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam trong thời gian qua đã cho
thấy đƣợc hiệu quả tích cực của Hiệp định đối với mọi hoạt động, mọi đối tƣợng
kinh tế mà nó chi phối. Với việc chi phối hầu hết các loại thu nhập tƣơng ứng với
mọi lĩnh vực của nền kinh tế, Hiệp định đã tạo ra công bằng cũng nhƣ mang đến lợi
83
ích cho các doanh nghiệp, các cá nhân có quan hệ làm ăn buôn bán vƣợt ra khỏi
biên giới quốc gia Việt Nam. Có thể nói, hệ thống pháp luật thuế Việt Nam ngày
một hoàn thiện đã góp phần không nhỏ trong công cuộc thúc đẩy nền kinh tế phát
triển bằng cách phát triển sản xuất kinh doanh, hợp tác đầu tƣ không những trong
nƣớc mà còn với các quốc gia nƣớc ngoài, trên cơ sở nguyên tắc công bằng, thống
nhất và đồng bộ. Dấu ấn hết sức quan trọng đối với hệ thống pháp luật thuế hiện
nay là việc quản lý thuế đã đƣợc thống nhất và minh bạch hoá theo quy định của
Luật quản lý thuế, đƣợc Quốc hội Nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ban
hành ngày 29/11/2006 và có hiệu lực từ ngày 1/7/2007. Theo đó là Thông tƣ số
60/2007/TT-BTC của Bộ Tài chính ban hành ngày 14/6/2007 nhằm hƣớng dẫn thi
hành một số điều của Luật quản lý thuế. Thông tƣ này áp dụng đối với việc quản lý
các loại thuế theo quy định của pháp luật về thuế, các khoản lệ phí thuộc Ngân sách
nhà nƣớc theo quy định của pháp luật về phí và lệ phí, các khoản thu khác thuộc
Ngân sách Nhà nƣớc do cơ quan thuế quản lý thu. Nếu Thông tƣ số 60/2007/TT-
BTC quy định một cách chung nhất về việc áp dụng cũng nhƣ thủ tục áp dụng các
loại thuế, thì Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính hƣớng dẫn thực hiện
các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam với các nƣớc lại quy định riêng
về việc áp dụng và thủ tục áp dụng các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản có yếu
tố nƣớc ngoài, nhằm xóa bỏ việc đánh thuế hai lần cho các đối tƣợng nộp thuế.
Thông tƣ này giải thích rõ ràng các quy định tại Hiệp định, giúp các doanh nghiệp
cũng nhƣ các cá nhân có thể áp dụng Hiệp định một cách dễ dàng đối với từng hoạt
động kinh tế của họ. Thêm vào đó, Tổng Cục thuế Việt Nam cũng nhƣ các Cục, chi
cục thuế các tỉnh, thành phố có trách nhiệm giúp đỡ, giải thích và cho ý kiến đối với
mọi thắc mắc của doanh nghiệp, cá nhân trong quá trình triển khai áp dụng Hiệp
định, do đó, việc thi hành các Hiệp định đã ký kết và có hiệu lực trong thời gian qua
đã diễn ra một cách suôn sẻ, ít xảy ra vƣớng mắc cũng nhƣ tranh chấp giữa các đối
tƣợng nộp thuế của hai bên ký kết Hiệp định.
2.3.2. Hạn chế còn tồn tại
Bên cạnh những ƣu điểm đạt đƣợc của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
giữa Việt Nam và các nƣớc, cũng cần phải nhìn thấy nhiều hạn chế còn đang tồn tại
để tìm ra nguyên nhân và các giải pháp khắc phục.
Sau đây là những hạn chế tiêu biểu mà theo tác giả, đã ảnh hƣởng không nhỏ
đến hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế:
- Thụ động trong việc ra quyết định, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên:
84
Một trong những đặc trƣng của áp dụng pháp luật chính là đƣa những quy
định áp dụng chung vào từng trƣờng hợp cụ thể . Tuy những hƣớng dẫn của cơ quan
nhà nƣớc có thẩm quyền nhƣ Bộ Tài chính và Tổng cục thuế đã tƣơng đối đầy đủ,
nhƣng việc vận dụng tại các cơ quan quản lý thuế tại địa phƣơng còn nhiều lúng
túng. Nếu chỉ nhìn vào số lƣợng những thắc mắc của Cục thuế địa phƣơng gửi lên
Tổng cục thuế, sẽ rất dễ dẫn đến quan niệm rằng pháp luật thuế còn rất nhiều bất
cập cần khắc phục hoặc nhiều trƣờng hợp còn chƣa có quy định. Tuy nhiên, nếu đọc
công văn trả lời của Tổng cục thuế thì sẽ thấy ngay rằng, đại đa số các trƣờng hợp
thắc mắc đều đã đƣợc giải thích hết sức rõ ràng trong Thông tƣ hƣớng dẫn thi hành.
Điều đó chứng tỏ, việc nắm vững và vận dụng pháp luật thuế của các Cục thuế địa
phƣơng còn rất nhiều hạn chế.
- Chậm trễ trong việc thực hiện các ƣu đãi về thuế
Ƣu đãi thuế (bao gồm đƣợc hƣởng mức thuế suất thấp, miễn thuế, giảm thuế,
giãn nợ tiền thuế) là những quy định nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho chủ thể nộp
thuế trong hoạt động sản xuất kinh doanh. Chính sách ƣu đãi thuế chỉ thực sự có
hiệu quả khi việc triển khai thực hiện đƣợc nhanh chóng và đúng đối tƣợng.
Thực tế cho thấy, nhiều trƣờng hợp, những hồ sơ đề nghị miễn thuế, giảm
thuế hoặc hoàn thuế theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý
một cách chậm trễ. Đôi khi, công chức quản lý thuế còn đòi hỏi những điều kiện về
giấy tờ, hồ sơ, sổ sách vƣợt ra ngoài những yêu cầu của pháp luật. Không kể đến
mục đích gây khó khăn để thực hiện hành vi tham nhũng, thì những yêu cầu quá
mức này đã cản trở chủ thể nộp thuế thực hiện quyền của mình một cách hợp pháp,
làm giảm hiệu ứng tốt của chính sách ƣu đãi thuế.
- Các văn bản luật liên quan còn chƣa thống nhất, rõ ràng
Ở hầu hết các quốc gia, ngƣời nộp thuế tự đánh giá các lợi ích về thuế đƣợc
hƣởng theo hiệp định về thuế. Do đó, Thông tƣ 60/2007/TT-BTC đƣa ra những
hƣớng dẫn về cách áp dụng hiệp định để đƣợc giảm thuế theo cơ chế tự khai, tự nộp
đã đƣợc sự hƣởng ứng nồng nhiệt của các công ty đa quốc gia và chuyên gia làm
việc ở nhiều nƣớc khác nhau.
Mặc dù những hƣớng dẫn mới trong Thông tƣ 60 đã đơn giản hóa một số thủ
tục trong lĩnh vực thuế đƣợc đề cập trƣớc đây trong Thông tƣ 133/2004/TT-BTC
ngày 31/12/2004 nhƣng một số vấn đề phức tạp vẫn còn tồn tại.
Cụ thể, gần đây, Bộ Tài chính đã nhận đƣợc sự phản hồi từ ngƣời nộp thuế
về những trở ngại trong việc thực hiện thủ tục áp dụng hiệp định về thuế. Trong
85
công văn số 2492/BTC-TCT đƣợc Bộ Tài chính ban hành gần đây, thu nhập từ lãi
tiền vay thuộc đối tƣợng điều chỉnh và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần,
thực hiện theo quy định tại Thông tƣ 60, nhƣng thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn lại
đƣợc thực hiện theo thủ tục quy định tại Thông tƣ 133.
Nhƣ vậy, việc áp dụng dựa trên Thông tƣ 133 sẽ hƣớng dẫn đến quy định
không rõ ràng và tạo ra nhiều nhầm lẫn cho cả ngƣời nộp thuế và cơ quan thuế. Tác
giả cho rằng, nên áp dụng duy nhất một văn bản là Thông tƣ 60 thì dễ thực hiện hơn
cho cả hai bên, đảm bảo thống nhất rõ ràng, tránh những rủi ro tiềm ẩn liên quan
đến việc không xác định rõ đƣợc những điều khoản nào của Thông tƣ 133 vẫn còn
hiệu lực hay đƣợc thay thế bởi thông tƣ mới. Nếu để tồn tại 2 văn bản song song sẽ
dẫn tới sự diễn giải khác nhau ở các cơ quan thuế địa phƣơng.
2.3.3. Nguyên nhân
Với những thực tế trên đây, đòi hỏi cần tìm ra những nguyên nhân chủ yếu
dẫn đến những hạn chế đó, để từ đó có những giải pháp phù hợp với tình hình thực
tế để hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế đƣợc nâng cao, đảm bảo quyền lợi cho
các bên trong quan hệ pháp luật thuế. Thông qua quá trình nghiên cứu, tác giả cho
rằng có những nguyên nhân cơ bản sau đây:
- Một là, ý thức chấp hành pháp luật thuế của nhiều chủ thể nộp thuế còn
kém
Việc nộp thuế là nghĩa vụ của tổ chức, cá nhân theo quy định của pháp luật
nhằm đảm bảo duy trì hoạt động của bộ máy nhà nƣớc, và đồng thời, để nhà nƣớc
thực hiện các chức năng của mình. Tuy nhiên, do các lợi ích nhận đƣợc của nhà
nƣớc thƣờng không cụ thể, nên đối với một số chủ thể nộp thuế, những thiệt hại vật
chất cụ thể dƣờng nhƣ lớn hơn so với những giá trị vô hình mà nhà nƣớc đem lại.
Chính vì vậy, thay vì hợp tác, nhiều chủ thể nộp thuế sử dụng nhiều thủ đoạn để làm
giảm số thuế phải nộp một cách trái pháp luật.
Bên cạnh đó, cũng cần phải nhận thức rằng, ý thức chấp hành pháp luật thuế
không phải có đƣợc ngay lập tức bằng các mệnh lệnh hành chính. Nền kinh tế thị
trƣờng xã hội chủ nghĩa ở nƣớc ta còn non trẻ, do vậy chƣa đủ thời gian để các cá
nhân, tổ chức trong xã hội thật sự quen với những đòi hỏi của nó, trong đó có nghĩa
vụ nộp thuế. Ý thức chấp hành pháp luật đƣợc nâng lên thông qua nhiều phƣơng
thức, trong đó, công tác tuyên truyền phổ biến phải đƣợc thực hiện hiệu quả. Theo
đánh giá của tác giả, mặc dù đã có nhiều chuyển biến, nhƣng công tác tuyên truyền
86
phổ biến pháp luật thuế hiện nay còn cứng nhắc, chung chung, do vậy hiệu quả còn
nhiều hạn chế.
- Hai là, trình độ công chức quản lý thuế còn nhiều hạn chế.
Trong những năm vừa qua, hệ thống pháp luật thuế có nhiều thay đổi căn
bản, số lƣợng chủ thể nộp thuế ngày càng nhiều hơn. Bên cạnh đó, những thủ đoạn
gian lận thuế ngày càng tinh vi hơn đã gây khó khăn không nhỏ cho công tác quản
lý thuế. Mặc dù hầu hết công chức quản lý thuế đều ý thức đƣợc việc trau dồi, bồi
dƣỡng chuyên môn nghiệp vụ, nhƣng mức độ không đồng đều. Nhiều địa phƣơng,
trình độ học vấn của công chức quản lý thuế chƣa đáp ứng đƣợc yêu cầu công tác,
nên khi thực hiện công tác áp dụng pháp luật còn nhiều lúng túng, làm sai hoặc sợ
làm sai dẫn đến chậm trễ trong việc ra quyết định
Bên cạnh đó, chính vì nhận thức không đúng về vai trò của chủ thể nộp thuế,
nên một số công chức thuế luôn giữ quan niệm, chủ thể nộp thuế là “những kẻ
muốn trốn thuế”, nên nhiều trƣờng hợp, đáng lẽ có thể giải quyết ngay, nhƣng vẫn
cẩn thận kiểm tra, gây ách tắc, chậm trễ, ảnh hƣởng đến hoạt động sản xuất kinh
doanh của doanh nghiệp.
- Ba là, cơ sở hạ tầng đầu tƣ cho ngành thuế còn chƣa thoả đáng để đáp ứng
nhu cầu nhiệm vụ.
Với sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật, đặc biệt là công nghệ
thông tin, thì những ứng dụng tiến bộ này vào hoạt động quản lý nhà nƣớc ngày
càng đƣợc đẩy mạnh. Với số lƣợng rất lớn các chủ thể nộp thuế, việc ứng dụng
công nghệ thông tin vào công tác quản lý thuế nhƣ khai thuế qua mạng internet,
phần mềm dữ liệu quản lý thông tin ngƣời nộp thuế, các trang website thông tin về
ngành thuế…, nếu đƣợc đầu tƣ thoả đáng sẽ đem lại những cải thiện đáng kể, nhằm
giảm chi phí xã hội dành cho công tác quản lý thuế, đem lại hiệu quả kinh tế cao.
Tuy nhiên, hiện nay, việc triển khai đầu tƣ cơ sở hạ tầng kỹ thuật cho ngành
thuế nhìn chung còn chậm và chƣa đồng đều, cùng với hạn chế trong công tác đào
tạo công chức quản lý thuế và chủ thể nộp thuế về các kỹ năng cần thiết để sử dụng
công nghệ thông tin, nên đã hạn chế đáng kể đến hiệu quả áp dụng pháp luật.
- Bốn là, còn nhiều hạn chế về tính hợp lý, sự minh bạch và thống nhất của
hệ thống pháp luật thuế
Có lẽ trên hết, hiệu quả áp dụng pháp luật chịu ảnh hƣởng lớn nhất từ chính
các quy định pháp luật đƣợc áp dụng. Nhƣ chúng ta đã biết, nếu pháp luật phù hợp
87
với thực tiễn kinh tế xã hội và có tính định hƣớng, thì sẽ góp phần phát triển kinh tế
xã hội và ngƣợc lại, nếu pháp luật bất cập thì sẽ kìm hãm sự phát triển.
Hệ thống pháp luật thuế của nƣớc ta hiện nay đang trong giai đoạn hoàn
thiện nên không tránh khỏi những bất cập. Bên cạnh đó, nền kinh tế phát triển
nhanh, “bỏ xa” những quy định pháp luật cũng là một thực tế. Hiện nay, hệ thống
pháp luật thuế còn nhiều quy định mâu thuẫn, chồng chéo và không hợp lý, nên khi
áp dụng vào thực tiễn sẽ gặp khó khăn, không hiệu quả.
88
CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ
KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI
LẦN TẠI VIỆT NAM
3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế
giới
Theo báo cáo đầu tƣ thế giới năm 2009 của Hội nghị Liên Hợp Quốc về
thƣơng mại và phát triển (UNCTAD – The United Nations Conference on Trade
and Development), trong năm 2008 mạng lƣới các hiệp định đầu tƣ quốc tế tiếp tục
đƣợc mở rộng, mặc dù chỉ có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs – Bilateral
Investment Treaties) đƣợc ký kết, thấp hơn năm 2007 với 65 hiệp định. Thêm vào
đó là 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs – Double Tax Treaties) và 16 hiệp
định quốc tế khác (năm 2007 lần lƣợt là 69 và 13 hiệp định). Ngoài ra, trong 6 tháng
đầu năm 2009 có 25 hiệp định đầu tƣ song phƣơng và 6 hiệp định đầu tƣ quốc tế
khác đƣợc ký kết, điều này cho thấy một thực tế - bất chấp sự khủng hoảng của nền
kinh tế và tài chính toàn cầu – sự gia tăng của các hiệp định đầu tƣ quốc tế khẳng
định sự phát triển nhanh chóng của đầu tƣ ra nƣớc ngoài.
Trong năm 2008, có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng mới đƣợc ký kết, đƣa
tổng số các hiệp định đầu tƣ song phƣơng lên con số 2676 hiệp định vào cuối năm
2008. (Xem biểu đồ 2). Cùng năm này, 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần mới
đƣợc ký kết, đƣa tổng số các hiệp định này lên con số 2805 (Xem biểu đồ 2). Các
nƣớc phát triển đóng vai trò là một bên ký kết trong 63 hiệp định tránh đánh thuế
hai lần mới này, và chỉ 18 trong tổng số 75 hiệp định mới đó đƣợc ký kết giữa các
nƣớc phát triển với nhau. Ailen và Hà Lan dẫn đầu với 6 hiệp định tránh đánh thuế
hai lần cho mỗi nƣớc trong năm 2008. Các nƣớc đang phát triển ký kết tới 39 hiệp
định, dẫn đầu là Quata và Việt Nam với 4 hiệp định mỗi nƣớc. Chỉ có 5 hiệp định
đƣợc ký kết giữa các nƣớc đang phát triển, chiếm 7% trên tổng số các hiệp định
tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm 2008, 38 % trên tổng số các hiệp
định này là đƣợc ký kết giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển (Xem biểu đồ 3)
89
Biểu đồ 2: Số lượng các hiệp định đầu tư song phương (BITs) và hiệp định tránh
đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008
Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia)
Biểu đồ 3: Số lượng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần được ký kết trong
năm 2008, phân theo nhóm nước
7%4%
17%
10%
24%
38%
giữa các nước đang phát triển
giữa các nước thuộc SEE & CIS
giữa các nước phát triển và các nước thuộc SEE & CIS
giữa các nước đang phát triển với các nước thuộc SEE & CIS
giữa các nước phát triển
giữa nước phát triển với nước đang phát triển
Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia)
90
Chiếm tỷ lệ nhỏ nhất là số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc
ký kết giữa các nƣớc thuộc khu vực Đông Nam Âu (South East Europe – SEE ) và
khối cộng đồng các quốc gia độc lập (Commenwealth of Independent States - CIS)
chỉ với 4%, tiếp theo là giữa các đối tác thuộc các nƣớc đang phát triển với 7%.
Chiếm tỷ lệ cao nhất vẫn là số lƣợng các hiệp định đƣợc ký kết giữa nƣớc phát triển
với nƣớc đang phát triển hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau (tỷ lệ này lần lƣợt
là 38% và 24%)
Theo thống kê của UNCTAD, tính đến tháng 1/2009, Hoa Kỳ đứng đầu về
số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần với 135 hiệp định đã đƣợc ký kết,
tiếp đến là Trung Quốc với 118 hiệp định, Vƣơng quốc Anh với 85 hiệp định, Nhật
Bản với 72 hiệp định; thấp nhất là các quốc gia ở châu Phi và Trung Đông, nhƣ
Zimbabue mới chỉ ký kết đƣợc 20 hiệp định, Qatar với 29 hiệp định, Ôman với 30
hiệp định và Tiểu các vƣơng quốc Ả rập thống nhất là 44 hiệp định. Cùng với sự
phát triển nhanh chóng của quá trình toàn cầu hóa nền kinh tế, việc gia tăng ký kết
các hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại các nƣớc trên thế giới là điều tất yếu. Việc
ký kết các hiệp định thuế này giữa các nƣớc phát triển với nƣớc đang phát triển
hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau trong thời gian tới đây chắc chắn vẫn chiếm
tỷ lệ cao nhất trên tổng số các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký, mặc dù số
lƣợng có thể thấp hơn so với các năm trƣớc đây. Cùng với nó, số lƣợng các hiệp
định tránh đánh thuế hai lần giữa các đối tác thuộc các quốc gia đang phát triển sẽ
tăng lên nhanh chóng đồng thời chiếm một tỷ lệ cao hơn trong “chiếc bánh” hiệp
định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới trong những năm sắp tới.
Tại các nƣớc phát triển, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã trở nên rất quen
thuộc đối với các tổ chức, cá nhân của nó. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu
tiên là Hiệp định giữa chính phủ Hoa Kỳ và chính phủ Đan Mạch đƣợc ký kết vào
ngày 06/05/1948 tại Washington đối với các loại thuế đánh vào thu nhập. Tại Việt
Nam, hiệp định tránh đánh thuế lần đầu tiên đƣợc ký kết và đƣa vào áp dụng từ năm
1992 (Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ốt-xtrây-lia), nhƣ vậy hiệp
định tránh đánh thuế hai lần không phải là quá mới đối với Việt Nam, tuy nhiên
việc áp dụng hiệp định trong thực tế vẫn còn xảy ra nhiều vƣớng mắc, khó khăn.
91
Điều này có thể nói là một điểm trừ trong mắt các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, nhất là
các nhà đầu tƣ đến từ các quốc gia phát triển, bởi lẽ tại quốc gia của họ, các vấn đề
liên quan đến việc tránh đánh thuế hai lần đều đƣợc thực hiện một cách nhanh
chóng và hiệu quả, nếu nhƣ làm việc với doanh nghiệp của một nƣớc đối tác mà
việc thực hiện và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần chậm chạp, thủ tục
rƣờm rà cũng nhƣ kiến thức của doanh nghiệp về vấn đề này không vững thì rất dễ
gây thiệt hại cho doanh nghiệp đó. Do vậy, điều cần thiết hiện nay là chúng ta phải
nhanh chóng khắc phục những vƣớng mắc, khó khăn đó; góp phần tạo nên một môi
trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho Việt Nam.
3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam
3.2.1. Mục tiêu
Là một công cụ của chính sách quản lý kinh tế, chính sách thuế phải hƣớng
vào thực hiện các mục tiêu tổng thể của chính sách kinh tế mà Đại hội Đảng lần thứ
IX của Việt Nam đề ra: “Đƣa đất nƣớc ta ra khỏi tình trạng kém phát triển; nâng cao
rõ rệt đời sống vật chất, tinh thần của nhân dân, tạo nền tảng để đến năm 2020 nƣớc
ta cơ bản trở thành một nƣớc công nghiệp theo hƣớng hiện đại. Nguồn lực con
ngƣời, năng lực khoa học và công nghệ, kết cấu hạ tầng, tiềm lực kinh tế, quốc
phòng, an ninh đƣợc tăng cƣờng; thể chế kinh tế thị trƣờng định hƣớng xã hội chủ
nghĩa đƣợc hình thành về cơ bản; vị thế của nƣớc ta trên trƣờng quốc tế đƣợc nâng
cao”.
Tuy nhiên, với tƣ cách là một công cụ trọng tâm của chính sách tài chính
quốc gia, liên quan đến việc huy động và phân bổ các nguồn lực tài chính của xã
hội, nên vấn đề xuyên suốt của chính sách thuế là phải thực hiện các mục tiêu có
tính đặc thù, đó là:
- Giữ kỷ luật tài chính tổng thể để lành mạnh hóa nền tài chính quốc gia, ổn
định kinh tế vĩ mô. Nguồn thu từ thuế phải có khả năng tài trợ các nhu cầu chi tiêu
cần thiết ngày càng tăng của Chính phủ mà không phải viện đến sự vay mƣợn quá
mức của khu vực công. Theo tính toán của Bộ tài chính đƣợc xác định trong chiến
lƣợc phát triển tài chính đến năm 2010, thì tỷ lệ thu Ngân sách nhà nƣớc phải ở mức
bình quân năm vào khoảng 20-21% GDP, trong đó thuế, phí và lệ phí đạt 18-19%
92
GDP. Trên cơ sở đó, đảm bảo quy mô chi ngân sách nhà nƣớc vào khoảng 24-25%
GDP, khống chế bội chi ngân sách nhà nƣớc 4-5%GDP; bù đắp bội chi ngân sách
bằng nguồn vốn trong nƣớc khoảng 3-5% GDP và vay nƣớc ngoài 1-1,5% GDP.
- Nâng cao năng lực cạnh tranh và thu hút vốn đầu tƣ của nền kinh tế trong
bối cảnh hội nhập và cam kết quốc tế nhằm thúc đẩy nền kinh tế tăng trƣởng bền
vững và thực hiện thành công chiến lƣợc giảm nghèo.
- Thuế phải là công cụ quản lý kinh tế vĩ mô của Nhà nƣớc có hiệu quả và
hiệu lực. Thuế đi vào trong đời sống kinh tế - xã hội trên cơ sở thực thi một chính
sách thuế minh bạch, công bằng, có tính luật pháp cao.
Đối với Hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng, việc cải cách hệ thống
thuế có ý nghĩa quan trọng quyết định hiệu quả của việc áp dụng các Hiệp định thuế
đó. Bởi lẽ, hệ thống thuế có thống nhất, rõ ràng và minh bạch thì mới không gây
tranh cãi hay mâu thuẫn trong khi triển khai thực hiện, đây cũng chính là vấn đề
đang tồn tại trong quá trình thực tế áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần.
3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam
- Cải cách hệ thống thuế cần quán triệt quan điểm của Đảng và Nhà nƣớc về
đổi mới chính sách thuế “…Tiếp tục cải cách hệ thống thuế phù hợp với tình hình
đất nƣớc và cam kết quốc tế. Bổ sung, hoàn thiện, đơn giản hóa các sắc thuế, từng
bƣớc áp dụng hệ thống thuế thống nhất, không phân biệt doanh nghiệp thuộc các
thành phần kinh tế khác nhau, doanh nghiệp Việt Nam và doanh nghiệp có vốn đầu
tƣ nƣớc ngoài. Áp dụng thuế thu nhập cá nhân thống nhất và thuận lợi cho mọi đối
tƣợng chịu thuế, bảo đảm công bằng xã hội và tạo động lực phát triển. Hiện đại hóa
công tác thu thuế và tăng cƣờng quản lý của Nhà nƣớc.” (Văn kiện Đại hội Đảng
lần IX – Chiến lƣợc phát triển kinh tế – xã hội 2001-2010).
- Chính sách động viên của thuế cần tôn trọng kỷ luật tài chính tổng thể.
Nguồn lực tài chính của nền kinh tế là giới hạn, do vậy mức huy động của thuế cũng
phải có sự giới hạn. Với thực trạng là một quốc gia đang phát triển, nhu cầu chi tiêu
của ngân sách rất lớn và áp lực cân đối ngân sách là không nhỏ, nhƣng không phải
thế là tận thu để bao chi. Làm nhƣ vậy sẽ phá vỡ tính kỷ luật tài chính tổng thể, gây
kìm hãm, không kích thích đầu tƣ, tiết kiệm của khu vực doanh nghiệp và dân cƣ.
93
Thuế không vì mục tiêu cân đối ngân sách trƣớc mắt, mà quan trọng phải hƣớng
vào mục tiêu cao hơn và xa hơn đó là thúc đẩy đầu tƣ, vực dậy nền kinh tế, thoát
khỏi tình trạng yếu kém và đuổi kịp các nƣớc trong khu vực.
- Chính sách phải hình thành một cơ cấu thuế hợp lý nhằm tăng cƣờng nguồn
thu và vai trò điều tiết vĩ mô của nhà nƣớc. Cải cách thuế cần tập trung vào việc thu
hẹp những bóp méo của thuế, đi đôi với việc mở rộng cơ sở thuế và hạ thấp thuế
suất. Đồng thời, chính sách thuế phải bao quát hết tất cả nguồn thu, cần đƣa vào áp
dụng các loại thuế mới để quản lý nguồn thu và năng cao vai trò điều tiết: nhƣ thuế
tài sản, thuế môi trƣờng. Cơ cấu của hệ thống thuế phải có những thay đổi thích hợp
cho phù với sự phát triển kinh tế.
- Chính sách thuế phải góp phần nâng cao năng lực cạnh tranh, tăng cƣờng
đầu tƣ đổi mới công nghệ đáp ứng yêu cầu công nghiệp hóa trong điều kiện Việt
Nam hội nhập vào khu vực và thế giới. Thực hiện cải cách thuế, từng bƣớc áp dụng
hệ thống thuế thống nhất, minh bạch, trung lập, không phân biệt các thành phần
kinh tế; đồng thời tháo dỡ dần chính sách bảo hộ bằng việc xóa bỏ hàng rào phi thuế
quan, cắt giảm thuế nhập khẩu sẽ là những bƣớc đi quan trọng nhằm gây sức ép,
buộc các doanh nghiệp Việt Nam tăng cƣờng đổi mới công nghệ, nâng cao khả
năng cạnh tranh. Hiện nay các doanh nghiệp Việt Nam đang phải đối mặt với sự
cạnh tranh ngày càng khốc liệt trên thị trƣờng trong nƣớc lẫn quốc tế. Nhu cầu tích
tụ vốn để phát triển và đổi mới công nghệ của các doanh nghiệp là rất lớn và cấp
bách. Vì vậy, chính sách thuế cần đƣợc điều chỉnh cho hợp lý hơn nhằm khuyến
khích các doanh nghiệp tăng cƣờng tích tụ vốn và đầu tƣ thay đổi công nghệ, hiện
đại hóa sản xuất, hạ thấp giá thành, nâng cao chất lƣợng sản phẩm, mở rộng thị
trƣờng tiêu thụ, bồi dƣỡng nguồn thu, tăng thu nội địa cho ngân sách nhà nƣớc.
- Hệ thống thuế phải đơn giản, ổn định, mang tính luật pháp cao và có sự
tƣơng đồng với khu vực và thông lệ quốc tế. Thuế phải đƣợc phân nhiệm rõ ràng
theo hƣớng chuyên môn hóa chức năng và thống nhất hóa mục tiêu nhằm khắc phục
tình trạng đa mục tiêu trong một sắc thuế. Theo đó, cần đi sâu hoàn thiện các kỹ
thuật thu thuế một cách thích hợp và đồng bộ nhằm đảm bảo hiệu quả tối ƣu của
mỗi loại thuế cũng nhƣ cả hệ thống thuế. Các quy định của luật thuế cần đơn giản,
94
rõ ràng phù hợp với trình độ của bộ máy quản lý thuế cũng nhƣ ngƣời nộp thuế,
đảm bảo tính dễ hiểu, dễ chấp hành và dễ kiểm tra. Đồng thời, trong bối cảnh hội
nhập, hệ thống thuế Việt Nam phải có sự tƣơng đồng với quốc tế về một số loại
thuế có liên quan đến thƣơng mại và đầu tƣ quốc tế.
- Không ngừng hoàn thiện cơ chế hành thu, tạo ra sự chuyển biến về chất
trong chính sách thuế và tƣơng đồng với khu vực về trình độ quản lý. Từng bƣớc
hiện đại hóa công nghệ quản lý thuế, qua đó xác lập hệ thống dữ liệu về thuế liên
tục, chính xác, kịp thời. Tiêu chuẩn hóa cán bộ thuế gắn liền với chế thƣởng phạt
nghiêm minh. Kiện toàn bộ máy quản lý thuế cho phù với yêu cầu đổi mới chính
sách thuế, trong đó xác lập cơ chế phối hợp đồng bộ giữa cơ quan thuế và các cơ
quan công quyền để nâng cao hiệu quả công tác hành thu. Tăng cƣờng sự giáo dục
tuyên truyền; nâng cao ý thức của công chúng về ý thức chấp hành chính sách thuế;
từng bƣớc đƣa thuế trở thành chuẩn mực đạo đức trong cuộc sống xã hội.
- Nhanh chóng trình Quốc hội ban hành hai loại thuế mới là thuế Tài sản và
thuế Bảo vệ môi trƣờng (hoặc thuế môi trƣờng). Đây là hai loại thuế quan trọng lại
rất mới, nhƣng đã đƣợc khởi động, bắt tay nghiên cứu từ nhiều năm nay. Đặc biệt
thuế Môi trƣờng là loại thuế đƣợc nhiều ngƣời trông đợi nhằm góp phần ngăn chặn
và khắc phục nạn ô nhiễm môi trƣờng đất, nƣớc, không khí, bụi, tiếng ồn hiện đang
đe dọa nghiêm trọng cuộc sống cộng đồng và cản trở cho sản xuất kinh doanh.
3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần tại Việt Nam
Từ việc tìm hiểu hạn chế và phân tích các nguyên nhân nhƣ đã trình bày
trong phần 2.3 của bài khóa luận này, tác giả xin có một số khuyến nghị sau đây
nhằm tăng cƣờng hiệu quả ký kết và áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
tại Việt Nam.
3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết
a) Tích cực ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các đối tác
thương mại và đầu tư lớn
Chúng ta đã biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần trong quan hệ hợp tác kinh tế giữa hai bên đối tác. Đặc biệt là với các đối tác
95
thƣơng mại và đầu tƣ lớn của Việt Nam thì sự tồn tại của Hiệp định này càng trở
nên thật sự cần thiết. Trong thời gian qua, Việt Nam đã ký Hiệp định với hầu hết
các nƣớc có quan hệ kinh tế thân thiết với nƣớc mình, tuy nhiên đối với Hoa Kỳ là
cƣờng quốc đã có quan hệ ngoại giao và thƣơng mại lâu dài với nƣớc ta, nhƣng đến
nay giữa hai nƣớc vẫn chƣa ký kết đƣợc Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, điều này
gây ra nhiều trở ngại cho các cá nhân và doanh nghiệp của cả hai nƣớc trong quá
trình hợp tác, đầu tƣ và trao đổi thƣơng mại với nhau. Bởi thế trong thời gian tới,
chúng ta phải nhanh chóng thực hiện việc đàm phán và ký kết Hiệp định tránh đánh
thuế hai lần với Hoa Kỳ, tạo điều kiện thuận lợi cho quan hệ kinh tế giữa hai nƣớc.
Từ năm 2009, Việt Nam và Niu-di-lân đã thỏa thuận sẽ tăng nhanh quy mô
và kim ngạch buôn bán hai chiều, đẩy mạnh hợp tác kinh tế, nhất là trong các lĩnh
vực xây dựng, khai khoáng, công nghiệp nhẹ, công nghiệp chế biến, các ngành tài
chính, dịch vụ. Do đó, trong thời gian tới đây, hai nƣớc cần thúc đẩy việc ký kết các
văn bản hợp tác trên các lĩnh vực khoa học – công nghệ, hải quan, an ninh, và nhất
là đẩy nhanh tiến trình thảo luận và ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần.
Không chỉ đối với Hoa Kỳ và Niu-di-lân, chúng ta cần phải tích cực đàm
phán và ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc khác, đặc biệt
là các nƣớc có môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn. Hiện nay, Việt Nam đang trong quá trình
đàm phán Hiệp định với Ả rập Xê-út và Cộng hòa Nam Phi, đây là giai đoạn rất
quan trọng ảnh hƣởng đến lợi ích của cá nhân cũng nhƣ tổ chức của nƣớc ta sau
này, bởi thế cần phải thật chú trọng và cẩn thận trong đàm phán để có thể ký kết
đƣợc một Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có lợi hơn cho chúng ta.
b) Ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính đặc thù
Một số nƣớc trên thế giới không chỉ ký với nhau Hiệp định tránh đánh thuế
hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, mà họ còn ký kết nhiều
loại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần khác, nhƣ:
- Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập
từ vận tải biển (Trung Quốc – Argentina)
- Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập
từ vận tải hàng không (Trung Quốc – Pháp, Trung Quốc – Anh….)
96
- Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập
từ vận tải biển và vận tải hàng không (Anh – Brazil, Mỹ - Nhật Bản, Trung Quốc –
Nam Phi, Nhật Bản – Argentina….)
- Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào quà tặng
và thừa kế ( Mỹ - Anh, Anh – Thụy Sỹ, Pháp – Áo, Mỹ - Nhật Bản, Pháp – Bỉ, Pháp
– Italia….)
Trên thực tế, các loại thu nhập nêu trên đều đã đƣợc trình bày trong Hiệp
định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, tuy
nhiên một số nƣớc nhƣ đã nêu trên đây thƣờng tách riêng hẳn một lĩnh vực rồi thỏa
thuận, ký kết với nhau một hiệp định quy định chi tiết về phân chia quyền đánh thuế
giữa hai nƣớc ký kết trong lĩnh vực đó. Điều này giúp cho việc thực hiện các quy
định của hiệp định đƣợc dễ dàng và hiệu quả hơn rất nhiều so với kiểu quy định
chung chung nhƣ trong các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần thông thƣờng. Bởi
vậy, trong tƣơng lai gần, Việt Nam nên xem xét và ký kết các hiệp định loại này với
các nƣớc. Đối với những quốc gia mà chúng ta đã ký Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần thông thƣờng, vẫn nên ký thêm các Hiệp định mang tính chất đặc thù để có thể
góp phần khắc phục một số khó khăn trong quá trình áp dụng Hiệp định thông
thƣờng.
c) Theo dõi quá trình thực hiện để có thể đàm phán có hiệu quả hơn
Trong quá trình triển khai áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã
ký kết và có hiệu lực thi hành, các nhà chức trách có thẩm quyền cần theo dõi để rút
ra các vƣớng mắc thƣờng gặp phải khi thực tế thực hiện, hay theo dõi việc thực hiện
nhƣ thế nào thì có lợi hơn cho cá nhân và tổ chức nƣớc mình, qua đó để rút kinh
nghiệm trong những lần đàm phán sau đó sao cho có hiệu quả hơn.
d) Bổ sung nội dung của mẫu Hiệp định Việt Nam
Đối với các quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cần bổ sung thêm
những chi tiết hay những lĩnh vực còn thiếu có thể tạo ra thu nhập có yếu tố nƣớc
ngoài. Ví dụ nhƣ quy định tại điều khoản về “Thu nhập từ vận tải biển và vận tải
hàng không” hay “Thu nhập từ vận tải quốc tế” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định),
cần bổ sung thêm nội dung liên quan đến vận tải đa phƣơng thức quốc tế. Bởi lẽ
97
“ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức (Multimodel transport operator) là ngƣời
(tổ chức, doanh nghiệp) nhận trách nhiệm ký hợp đồng vận tải đa phƣơng thức, tự
chịu trách nhiệm thực hiện hợp đồng đó mà không phải là đại lý hoặc ngƣời đại
diện của ngƣời gửi hàng thay mặt ngƣời vận chuyển tham gia các hoạt động thực
hiện vận tải đa phƣơng thức” (xem Nghị định 125/2003/NĐ-CP ngày 29/10/2003 về
vận tải đa phƣơng thức quốc tế). Do đó ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức
không có phƣơng tiện đƣợc coi là phƣơng tiện do doanh nghiệp của nƣớc ký kết
thực hiện (nhƣ định nghĩa về vận tải quốc tế - Hiệp định đã ghi) nhƣng lại là ngƣời
phát hành chứng từ vận tải đa phƣơng thức (duy nhất một bản kê khai hàng hóa) và
đƣợc hƣởng thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế, tất nhiên có nghĩa vụ nộp thuế và
phải đƣợc hƣởng quyền tránh đánh thuế 2 lần.
Cũng tƣơng tự nhƣ vậy đối với hoạt động liên kết vận tải quốc tế giữa các
phƣơng tiện do doanh nghiệp của cả Việt Nam và nƣớc ký kết cùng thực hiện (liên
hiệp vận chuyển).
3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng
a) Tăng cường công tác bồi dưỡng đội ngũ công chức thuế và phát triển cơ
sở hạ tầng ngành thuế
Thực tế diễn ra tại Việt Nam, đội ngũ cán bộ công chức thuế còn rất thụ động
trong việc ra quyết định chỉ đạo, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên. Tại các Cục
thuế địa phƣơng, nếu nhƣ có thắc mắc của doanh nghiệp hay cá nhân về việc áp
dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cán bộ thuế địa phƣơng lập tức gửi các thắc
mắc này lên hỏi Tổng Cục Thuế, mặc dù câu trả lời đều đã đƣợc quy định trong
Hiệp định, cũng nhƣ thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện. Điều này cho thấy, kiến thức
của các cán bộ thuế địa phƣơng về các vấn đề liên quan đến hiệp định tránh đánh
thuế hai lần còn rất hạn chế, bởi vậy cần phải tăng cƣờng công tác bồi dƣỡng đội
ngũ công chức thuế bằng cách tổ chức các lớp học từ cơ bản đến chuyên sâu về các
vấn đề thuế nói chung và về hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng.
Bên cạnh đó, những cải cách trong hoạt động quản lý nhà nƣớc và ứng dụng
công nghệ thông tin đòi hỏi đội ngũ công chức quản lý thuế phải đƣợc bồi dƣỡng
nâng cao trình độ để đáp ứng yêu cầu công tác. Cơ sở hạ tầng ngành thuế cũng cần
98
phải tiếp tục đƣợc hoàn thiện nhằm gia tăng tính hiệu quả của công việc, giảm thiểu
thời gian và chi phí cho chủ thể nộp thuế khi thực hiện nghĩa vụ thuế.
b) Đẩy mạnh công tác cải cách thủ tục hành chính thuế và phòng, chống
tham nhũng trong ngành thuế
Thủ tục hành chính nói chung và thủ tục hành chính thuế nói riêng hiện nay đã
có nhiều cải cách nhằm phục vụ xã hội đƣợc tốt hơn. Tuy nhiên, nhiều thủ tục vẫn
còn rƣờm rà, gây nhiều bất cập cho chủ thể nộp thuế cần đƣợc tiếp tục cải tiến. Bên
cạnh đó, công tác phòng, chống tham nhũng cần phải đƣợc đẩy mạnh, thƣờng xuyên,
để đảm bảo công bằng và tránh thất thoát nguồn thu cho ngân sách nhà nƣớc. Nhƣ đã
phân tích tại mục 2.3.2 của bài khóa luận này, thực tế cho thấy, nhiều hồ sơ đề nghị
miễn thuế theo hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý một cách chậm
trễ, thậm chí còn yêu cầu những giấy tờ, sổ sách không có trong quy định, điều này
ảnh hƣởng rất tiêu cực đến ý nghĩa của vấn đề ƣu đãi thuế của chính phủ.
Để khắc phục vấn đề này, điều kiện cần thiết là phải có một đội ngũ cán bộ
thuế có đạo đức và ý thức trách nhiệm cao, có nhiệm vụ giám sát và kiểm tra việc
thực thi công vụ của các cán bộ thuế khác, nếu vi phạm sẽ bị xử phạt. Ngoài ra,
chúng ta cũng nên thƣờng xuyên tổ chức các lớp học bồi dƣỡng đạo đức và ý thức
ngành thuế cho mọi cán bộ công chức thuế, ít nhất một năm một lần.
c) Đẩy mạnh công tác tuyên truyền, phổ biến pháp luật thuế nói chung và
những quy định của Hiệp định thuế nói riêng
Thực tế cho thấy, kiến thức của các cá nhân cũng nhƣ các doanh nghiệp tại
Việt Nam về pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói
riêng còn rất hạn chế. Nếu nhƣ ngƣời Việt Nam còn không hiểu và thông thạo pháp
luật Việt Nam thì liệu chúng ta có thể làm việc một cách hiệu quả với các đối tác
nƣớc ngoài đƣợc hay không? Câu trả lời chắc chắn là không, bởi lẽ thứ nhất, họ
không đánh giá cao chúng ta nên chúng ta mất đi vị thế so với họ; thứ hai, họ sẽ lợi
dụng những vấn đề mình không vững để đánh bại mình, mang lại lợi ích lớn hơn
cho họ. Vậy trƣớc hết, mỗi cá nhân, mỗi doanh nghiệp khi tham gia hợp tác, trao
đổi, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài cần phải trang bị cho mình không những là kiến
99
thức chuyên môn, là luật thuế nƣớc mình mà còn phải hiểu rõ về luật thuế của nƣớc
bạn, có nhƣ thế chúng ta mới đứng vững đƣợc trên thƣơng trƣờng quốc tế.
Ngoài ra, công tác phổ biến, tuyên truyền pháp luật thuế nói chung và những
quy định của Hiệp định thuế nói riêng cũng rất quan trọng. Nó cần đa dạng, phù hợp
với những đối tƣợng khác nhau và tránh hình thức, bởi lẽ đối tƣợng của các Hiệp
định tránh đánh thuế hai lần không chỉ gồm các cá nhân và tổ chức trong nƣớc mà
còn gồm các cá nhân và tổ chức nƣớc ngoài, do đó phải phổ biến, tuyên truyền làm
sao cho mọi ngƣời cùng hiểu và nắm vững. Có thể sử dụng nhiều kênh thông tin
hiệu quả nhƣ truyền hình, báo viết và đặc biệt là internet để thực hiện công tác
tuyên truyền pháp luật thuế. Cơ quan quản lý thuế có thể thiết kế đƣờng dây nóng
để tƣ vấn trực tiếp cho chủ thể nộp thuế để họ thực hiện nghĩa vụ thuế đƣợc nhanh
chóng, thuận lợi hơn.
100
KẾT LUẬN
Sau khi nghiên cứu đề tài, có thể rút ra một số kết luận sau đây:
1. Tính đến nay, Việt Nam đã ký kết 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần
với các nƣớc và vùng lãnh thổ nằm rải rác tại hầu hết các châu lục trên thế giới. Dự
báo trong thời gian tới đây, Chính phủ Việt Nam sẽ tiếp tục đàm phán và ký kết
nhiều Hiệp định thuế với các quốc gia và vùng lãnh thổ khác, trong đó chú trọng
đến khu vực châu Phi và Trung Đông.
2. Các văn bản luật, dƣới luật có liên quan đến Hiệp định tránh đánh thuế hai
lần hầu hết đều đã thống nhất với nhau về mọi quy định. Tuy nhiên vẫn còn một vài
quy định còn mâu thuẫn, chồng chéo lên nhau; các quy định tại Hiệp định vẫn chƣa
bao trùm hết đƣợc toàn bộ các lĩnh vực trong nền kinh tế, vì thế trong thời gian tới,
các nhà chức trách có thẩm quyền cần xem xét, sửa đổi và bổ sung những quy định
đó.
3. Trong tƣơng lai gần, Việt Nam cần tiếp tục ký kết các Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần đối với các đối tác thƣơng mại, đầu tƣ lớn. Đặc biệt là việc ký kết
các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính chất đặc thù.
4. Trong thực tế áp dụng Hiệp định, các đối tƣợng nộp thuế và các Chi cục
thuế địa phƣơng vẫn còn gặp nhiều vƣớng mắc, chủ yếu là trong vấn đề xác định
nơi nộp thuế và các thủ tục pháp lý áp dụng; mặc dù quy định về những vấn đề này
đều đã đƣợc giải thích rõ trong Hiệp định và Thông tƣ hƣớng dẫn Hiệp định. Vì thế,
tác giả kiến nghị cần có biện pháp khắc phục, cụ thể là tăng cƣờng công tác bồi
dƣỡng đội ngũ công chức thuế, đẩy mạnh công tác tuyên truyền phổ biến các luật
thuế nói chung và các quy định của Hiệp định thuế nói riêng.
101
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO
TIẾNG VIỆT
1. Bùi, Xuân Lƣu; Nguyễn, Hữu Khải; Nguyễn, Xuân Nữ (2003), Thuế và hệ
thống thuế ở Việt Nam, NXB Giáo dục
2. Các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế
đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa chính phủ Việt Nam với
chính phủ các nước: Ai xơ len, Áo, Hàn Quốc, Hồng Kông, Thái Lan, Tây Ban
Nha, Singapore, Philippin, Ôt-xtrây-lia, Trung Quốc, Xây sen, Hà Lan, Thụy Điển,
Thụy Sỹ, Pakistan.
3. Quốc hội khóa XI Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật quản
lý thuế số 78/2006/QH11 ngày 29/11/2006
4. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế
thu nhập cá nhân số 04/2007/QH12 ngày 21/11/2007
5. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế
thu nhập doanh nghiệp số 14/2008/QH12 ngày 03/06/2008
6. Tổng Cục thuế Việt Nam (2007), Mẫu Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam
và chính phủ Nước ….. về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế
đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản.
7. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư
133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh
đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam
với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam
8. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư số
60/2007/TT-BTC ngày 14/06/2007 về hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật
Quản lý thuế và hƣớng dẫn thi hành Nghị định số 85/2007/NĐ-CP ngày 25/05/2007
của Chính phủ quy định chi tiết thi hành một số điều của Luật Quản lý thuế
102
TIẾNG ANH
9. Eurocham (2010), Các vấn đề thương mại và kiến nghị 2010, Eurocham
Publication
10. OECD Committee on Fiscal Affair (2005), Model Tax Convention on
Income and on Capital, OECD Publication
11. The Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and
Developing Countries of United Nations (2001), Model Double Taxation
Convention Between Developed and Developing Countries, United Nations
Publication
TÀI LIỆU THAM KHẢO TỪ WEBSITE
12. Công văn của Tổng cục Thuế số 3820/TCT-HTQT ngày 18/9/2009 về
việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Hồng Kông. Truy
cập ngày 01/04/2010 từ
[http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_a
ction=2&s_action=2&p_maVanBan=60101]
13. Công văn của Tổng cục Thuế số 2729/TCT-HTQT ngày 03/07/2009 về
việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Vê-nê-xu-ê-la và
Xlô-va-ki-a. Truy cập ngày 01/04/2010 từ
[http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue]
14. Công văn của Tổng cục Thuế số 3547/TCT-HTQT ngày 31/08/2009 về
việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với chính phủ Ô man.
Truy cập ngày 01/04/2010 từ
[http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue]
15. Công văn hướng dẫn của Tổng cục Thuế số 5077/TCT-HTQT, ngày
9/12/2009 về áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 01/04/2010
từ
[http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_action=
2&s_action=2&p_maVanBan=60114]
103
16. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 28/03/2010 từ
[http://www.gdt.gov.vn/]
17. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần – Tầm quan trọng trong giai đoạn
toàn cầu hóa. Truy cập ngày 03/04/2010 từ
[http://www.agro.gov.vn/news/newsdetail.asp?targetID=10589
18. Michael, J.McIntyre; Model Tax Treaties – A comparison of the UN and
OECD Models. Truy cập ngày 25/03/2010 từ
[www.law.wayne.edu/tad/Documents/Teaching.../model_treaties.pdf]
19. Nguyễn, Hồng Thắng (2009), Vận dụng nguyên tắc đánh thuế trong thực
tiễn. Truy cập ngày 10/04/2010 từ
[http://luattaichinh.wordpress.com/2009/04/21/vận-dụng-nguyen-tắc-danh-
thuế-trong-thực-tiễn/]
20. Vinatax, (Tuần 3 và 4 tháng 12 năm 2009), Điểm tin thuế thu nhập cá
nhân, lương và bảo hiểm. Download ngày 10/04/2010 từ
[www.hnew.org.vn/.../vinatax-
diem%20tin%20so%202%20thng%2012%20nam%202009.pdf]
PHỤ LỤC
PHỤ LỤC 1
NGHỊ ĐỊNH THƯ ĐI KÈM VỚI HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ 2
LẦN VÀ NGĂN NGỪA VIỆC TRỐN LẬU THUẾ ĐỐI VỚI CÁC LOẠI
THUẾ ĐÁNH VÀO THU NHẬP VÀ TÀI SẢN GIỮA CHÍNH PHỦ
NƯỚC CHXHCN VIỆT NAM VÀ CHÍNH PHỦ CỘNG HÒA ÁO
Tại thời điểm ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc
trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, trong ngày ký kết
giữa Chính phủ nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Cộng hòa
Áo, các bên ký dưới đây đã thỏa thuận các điều khoản dưới đây sẽ là một bộ phận
hợp thành của Hiệp định.
1. Liên quan đến Điều 10, 11 và 12:
Trường hợp sau khi Hiệp định này có hiệu lực, Việt Nam ký một Hiệp định
tránh đánh thuế hai lần với một Nước thứ ba là thành viên của Liên minh châu Âu
và
Hiệp định đó có mức thuế suất thuế khấu trừ tại nguồn (bao gồm cả thuế suất
không phần trăm) thấp hơn các mức thuế suất đã quy định trong Hiệp định này, các
mức thuế suất đó sẽ tự động thay thế các mức thuế suất của Hiệp định này kể từ
ngày Hiệp định giữa Việt Nam và Nước thứ ba kia có hiệu lực.
2. Liên quan đến Điều 11:
Mặc dù đã có các quy định của khoản 2 Điều 11, trong thời gian mà theo luật
thuế của Áo, Cộng hòa Áo chưa đánh thuế tại nguồn trên lãi từ tiền vay được trả
cho đối tượng cư trú của Việt Nam, tỷ lệ phần trăm được quy định cho khoản vay
này sẽ được giảm xuống còn 5 phần trăm tổng số lãi từ tiền cho vay.
3. Liên quan đến khoản 4, Điều 21:
Khoản thu nhập nêu tại khoản này sẽ không được xem xét khi áp dụng miễn
thuế theo phương pháp lũy tiến.
ĐỂ LÀM BẰNG, những người có tên dưới đây, được sự ủy quyền hợp thức
của Chính phủ nước mình, đã ký Nghị định thư này.
Hiệp định làm thành hai bản tại Viên ngày 2 tháng 6 năm 2008 mỗi bản gồm
các ngôn ngữ tiếng Đức, tiếng Việt và tiếng Anh, tất cả các văn bản đều có giá trị
như nhau. Trường hợp có sự giải thích khác nhau về Hiệp định, văn bản tiếng Anh
sẽ có giá trị quyết định./.
THAY MẶT CHÍNH PHỦ
NƯỚC CỘNG HÒA ÁO
Hans Winkler
THAY MẶT CHÍNH PHỦ
NƯỚC CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
Phạm Sỹ Danh
PHỤ LỤC 2
Danh sách các nước và vùng lãnh thổ ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với
Việt Nam
STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực
01 Ôxtrâylia 13/10/1992 Hà Nội 30/12/1992
02 Thái Lan 23/12/1992 Hà Nội 29/12/1992
03 Pháp 10/02/1993 Hà Nội 01/07/1994
04 Nga 27/05/1993 Hà Nội 21/03/1996
05 Thụy Điển 24/03/1994 Stockholm 08/08/1994
06 Hàn Quốc 20/05/1994 Hà Nội 11/09/1994
07 Anh 09/04/1994 Hà Nội 15/12/1994
08 Singapore 02/03/1994 Hà Nội 09/09/1994
09 Ân Độ 07/09/1994 Hà Nội 02/02/1995
10 Hung-ga-ri 26/08/1994 Budapest 30/06/1995
11 Ba Lan 31/08/1994 Vác-sa-va 28/01/1995
12 Hà Lan 24/01/1995 Hague 25/10/1995
13 Trung Quốc 17/05/1995 Bắc Kinh 18/10/1996
14 Đan Mạch 31/05/1995 Copenhagen 24/04/1996
15 Na uy 01/06/1995 Oslo 14/04/1996
16 Nhật Bản 24/10/1995 Hà Nội 31/12/1995
17 Đức 16/11/1995 Hà Nội 27/12/1996
18 Rumani 08/07/1995 Hà Nội 24/04/1996
19 Ma-lai-xi-a 07/09/1995 KualaLumpur 13/08/1996
20 Lào 14/01/1996 Viên-chăn 30/09/1996
21 Bỉ 28/02/1996 Hà Nội 25/06/1999
22 Lúc-xăm-bua 04/03/1996 Hà Nội 19/05/1998
23 Udơbêkixtăng 28/03/1996 Hà Nội 16/08/1996
24 Ucraina 08/04/1996 Hà Nội 22/11/1996
25 Thuỵ Sĩ 06/05/1996 Hà Nội 12/10/1997
26 Mông Cổ 09/05/1996 Ulan Bator 11/10/1996
27 Bun-ga-ri 24/05/1996 Hà Nội 04/10/1996
28 Italia 26/11/1996 Hà Nội 20/02/1999
29 Bê-la-rút 24/04/1997 Hà Nội 26/12/1997
STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực
30 Séc 23/05/1997 Praha 03/02/1998
31 Ca-na-đa 14/11/1997 Hà Nội 16/12/1998
32 Inđônêxia 22/12/1997 Hà Nội 10/02/1999
33 Đài Bắc 06/04/1998 Hà Nội 06/05/1998
34 An-giê-ri 06/12/1999 An-giê 10/05/2001
35 Mi-an-ma 12/05/2000 Yangon 12/08/2003
36 Phần Lan 21/11/2001 Hensinki 26/12/2002
37 Phi-líp-pin 14/11/2001 Manila 29/09/2003
38 Ai-xơ-len 03/04/2002 Hà Nội 27/12/2002
39 CHDCND Triều
Tiên 03/05/2002 Bình Nhưỡng 12/08/2007
40 Cu Ba 26/10/2002 La Havana 26/06/2003
41 Pa-kít-xtăng 25/03/2004 Islamabad 04/02/2005
42 Băng la đét 22/03/2004 Dhaka 19/08/2005
43 Tây Ban Nha 07/03/2005 Hà Nội 22/12/2005
44 Xây-sen 04/10/2005 Hà Nội 07/07/2006
45 Xri-Lan ca 26/10/2005 Hà Nội 28/09/2006
46 Ai-cập 06/03/2006 Cai-rô 17/12/2007
47 Bru-nây 16/08/2007 Ban-đa Xê-ri Bê-
ga-oan (Bru-nây)
01/01/2009
48 Ai-len 10/03/2008 Dublin 01/01/2009
49 Ô-man 18/04/2008 Hà Nội 01/01/2009
50 Áo 02/06/2008 Viên 12/02/2009
51 Xlô-va-ki-a 27/10/2008 Hà Nội 29/07/2009
52 Vê-nê-xu-ê-la 20/11/2008 Ca-ra-cát 26/05/2009
53 Ma-rốc 24/11/2008 Hà Nội 10/07/2009
54 Hồng Kông 16/12/2008 Hà Nội 12/08/2009
55 Các Tiểu vương
quốc A-rập Thống
nhất (UAE)
16/02/2009 Dubai Chưa có hiệu lực
56 Ca-ta 08/03/2009 Đô ha Chưa có hiệu lực
57 Cô-oét 10/03/2009 Cô-oét Chưa có hiệu lực
58 Ix-ra-en 04/08/2009 Hà Nội Chưa có hiệu lực
Nguồn: http://www.gdt.gov.vn/
PHỤ LỤC 3
Điều 18
Tiền lương hưu và Các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội
Phương án A
1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản
tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một
Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó.
2/ Mặc dù có các quy định tại khoản 1, tiền lương hưu và các khoản thanh
toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của một
Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước đó sẽ
chỉ bị đánh thuế tại Nước đó.
Phương án B
1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản
tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một
Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây có thể bị đánh thuế tại Nước đó.
2/ Tuy nhiên, khoản tiền lương hưu này và các khoản tiền tương tự khác
cũng có thể bị đánh thuế tại Nước ký kết kia nếu khoản tiền đó do một đối tượng cư
trú của Nước ký kết kia hoặc một cơ sở thường trú ở đó chi trả.
3/ Mặc dù có các quy định tại các khoản 1 và 2, tiền lương hưu và các khoản
thanh toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của
một Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước
đó sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó.
PHỤ LỤC 4
CÁC QUY ĐỊNH VỀ THỦ TỤC THỰC HIỆN HIỆP ĐỊNH
(Trích phần D Thông tư 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài
chính về hướng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các
loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nước có hiệu lực thi
hành tại Việt Nam)
I. THỦ TỤC KHẤU TRỪ THUẾ NƯỚC NGOÀI VÀO THUẾ PHẢI
NỘP TẠI VIỆT NAM
Các tổ chức, cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam (sau đây gọi là đối
tượng nộp thuế) được khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được coi như đã nộp) tại Nước
ký kết Hiệp định với Việt Nam theo quy định tại Phần C: Biện pháp tránh đánh thuế
hai lần tại Việt Nam của Thông tư này cần hoàn tất các thủ tục dưới đây:
1. Đối tượng nộp thuế gửi hồ sơ đề nghị khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được
coi như đã nộp) tại nước ngoài vào số thuế phải nộp tại Việt Nam đến cơ quan thuế
tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế. Hồ sơ gồm:
1.1 Đơn đề nghị khấu trừ thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông tư
này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến số thuế nước ngoài
đề nghi được khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam thuộc phạm vi điều chỉnh
của Hiệp định.
Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các
thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể
tại văn bản này.
1.2. Các tài liệu khác tùy theo hình thức đề nghị khấu trừ. Cụ thể:
1. 2.1. Trường hợp khấu trừ trực tiếp
a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài:
b) Bản sao chứng từ nộp thuế ở nước ngoài: và
c) Bản gốc xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp.
1.2.2. Trường hợp khấu trừ số thuế khoán
a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài;
b) Bản sao đăng ký kinh doanh hoặc các chứng từ pháp lý xác nhận hoạt
động kinh doanh tại nước ngoài; và
c) Thư xác nhận của Nhà chức trách có thẩm quyền nước ngoài về số thuế đã
miễn, giảm và xác nhận việc đề nghị khấu trừ số thuế khoán là phù hợp với Hiệp
định và Luật pháp của Nước ký kết Hiệp định có liên quan.
1.2.3. Trường hợp khấu trừ gián tiếp
a) Các tài liệu pháp lý chứng minh quan hệ và tỉ lệ góp vốn của đối tượng để
nghị khấu trừ;
b) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài của công ty chia lãi cổ phần
mà đối tượng tham gia góp vốn;
c) Bản sao Tờ khai thuế khấu trừ tại nguồn đối với lợi tức cổ phần được chia:
và
d) Xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp đối với cổ phần
được chia và số thuế thu nhập công ty đã nộp trước khi chia lãi cổ phần.
2. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ xem xét và giải quyết khấu trừ thuế theo quy
định tại Hiệp định và hướng dẫn tại Thông tư này trong thời hạn 30 ngày làm việc
kể từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc
không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
II. THỦ TỤC MIỄN GIẢM VÀ HOÀN THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI
VỚI TỔ CHỨC CÁ NHÂN LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ NƯỚC NGOÀI
1. Để được xét miễn, giảm thuế kể cả trường hợp hoàn thuế được thực hiện
bằng hình thức bù trừ vèo số thuế phát sinh phải nộp ngân sách kỳ sau theo) quy
định tại Hiệp định, đối tượng nộp thuế phải gửi hồ sơ đến cơ quan thuế tỉnh, thành
phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để nghị được miễn, giảm thuế. Hồ
sơ xin miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm:
1.1. Đối với các loại thu nhập (trừ thu nhập từ vận tải quốc tế)
1.1.1. Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 đính kèm
Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập
đề nghi được miễn, giảm thuế thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định; Trường hợp
vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài
liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này.
1.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là
đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào):
1.1.3. Bản sao: đăng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế
do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đâng ký kinh
doanh và/hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đâng ký thuế do nước cư trú
cấp và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là
cá nhân hành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho
việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc;
1.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ,hợp đồng đại lý,
hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, hay hợp đồng lao động ký với
tổ chức, cá nhân Việt Nam, giấy chứng nhận tiện gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận
góp vốn vào công ty tại Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ
thể);
1.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước
nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp theo mẫu giấy xác nhận quy định
tại Thông tư số 68/2001/TT -BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính (nếu đã nộp
thuế). Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng
nộp thuế, đối tượng nộp thuế đề nghị Cục Thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị
miễn, giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận;
1.1.6. Xác nhận của tổ chức cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian
hoạt động theo hợp đồng và thực tế hoạt động tại Việt Nam.
1.2. Đôí với thu nhập từ vận tải quốc tế
1.2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế chưa có quyết định miễn, giảm thuế
của cơ quan thuế, hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm:
a) Đơn và các tài liệu, chứng từ đã nêu tại điểm 1.1 nêu trên; và
b) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương
tiện vận tải như bản sao hoặc bản chụp có xác nhận của đại diện ủy quyền hợp pháp
tại Việt Nam giấy đãng ký sở hữu phương tiện vận tải (đối với trường hợp doanh
nghiệp là đối tượng sở hữu) hoặc hợp đồng thuê hoặc nhượng quyển sử dụng ph-
ương tiện vận tải (trường hợp doanh nghiệp đi thuê hoặc được trao quyền sử dụng).
Đối với các phương tiện vận tải có vào cảng Việt Nam thì các doanh nghiệp
có thể sử dụng xác nhận của cơ quan quản lý cảng hoặc giấy phép ra/vào cảng để
thay thế các chứng từ điều hành phương tiện vận tải.
Trường hợp doanh nghiệp có các hoạt động liên danh, hoán đổi, cho thuê
chỗ,cho thuê tầu trống,... thì cần cung cấp thêm các chứng từ có liên quan (như hợp
đồng liên danh cùng khai thác, điều hành phương tiện vận tải, hợp đồng hóan đổi
chỗ, hợp đồng cho thuê tầu trống,...).
Trường hợp các hợp đồng nói trên bao gồm nhiều điều khoản có tính chất
đặc thù kinh doanh thì doanh nghiệp không phải sao gửi toàn bộ hợp đồng mà chỉ
trích lục các quy định có liên quan cần thiết đủ để xác định đối tượng điều hành
phương tiện, điều kiện và doanh thu áp dụng Hiệp định như tên tầu, tuyến vận
chuyển, định mức khai thác chỗ, thời gian thuê, giá trị hợp đồng, thời hiệu thi
hành,...; và
c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp phát sinh
trong năm hoặc kỳ tính thuế (mẫu số 7A, B hoặc C đính kèm Thông tư này, tùy theo
từng trường hợp).
Hồ sơ miễn, giảm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với hoạt động vận tải quốc
tế được xét theo số thực tế phát sinh trong cả năm, từ 01/01 đến 31/12 (đối với
doanh nghiệp hoạt động tải Việt Nam trong cả năm dương lịch) hoặc trong các kỳ
tính thuế (đối với doanh nghiệp hoạt động tại Việt Nam dưới 12 tháng trong năm d-
ương lịch).
1.2.2. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã có quyết định miễn, giảm thuế của
cơ quan thuế cho năm hoặc kỳ tính thuế trước, nếu tình trạng kinh doanh của đối
tượng nộp thuế không thay đổi thì hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định
cho năm hoặc các kỳ tính thuế tiếp theo bao gồm:
a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư
này), trong đó nêu rõ tình trạng kinh doanh trong năm hoặc kỳ tính thuế mới;
b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối
tượng cư trú trong năm tính thuế nào);
c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế phát sinh trong năm hoặc
trong kỳ.
Nếu đối tượng nộp thuế có bất kỳ sự thay đổi nào về tình trạng kinh doanh
như thay đổi về đăng ký kinh doanh, thay đổi về sở hữu hoặc điều hành phương tiện
vận tải,... thì đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ cung cấp các giấy tờ có liên quan như
đã quy định tại điểm 1.2.1 trên đây.
1.2.3. Thủ tục tạm miễn giảm đối với thu nhập từ vận tải quốc tế:
Trường hợp đối tượng nộp thuế hoạt đang thường xuyên tại Việt Nam từ 12
tháng liên tục trở lên có thể nộp hồ sơ đề nghị; được tạm miễn giảm thuế cho cả
năm hoặc cho kỳ thuế có liên quan đối với doanh thu thu được từ hoạt động vận tải
quốc tế bằng phương tiện vận tải đã được xác định do đối tượng nộp thuế điều hành
trực tiếp. Hồ sơ bao gồm:
a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư
này) nêu rõ yêu cầu về tạm miễn giảm thuế.
b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế nơi đối tượng là
đối tượng cư trú cấp (của năm tính thuế hiện tại hoặc nâm tính thuế ngay trước năm
đề nghị áp dụng tạm miễn, giảm thuế theo Hiệp định);
c) Bản sao đăng ký kinh doanh và/hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế do
nước cư trú cấp:
d) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương
tiện vận tải (theo quy định tại điểm 1.2.1 trên đây);
e) Hợp đồng hoặc văn bản xác nhận của đại lý hoặc đại diện hợp pháp tại
Việt Nam về việc thay mặt cho doanh nghiệp chịu trách nhiệm kê khai, nộp thuế (kể
cả việc truy nộp nếu có).
Trong thời hạn 5 ngày làm việc kể từ khi hết thời hạn được tạm miễn giảm
thuế, đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ nộp đủ hồ sơ tùy từng trường hợp, theo quy
định tại điểm 1.2.1 và 1.2.2 trên đây gửi cơ quan thuế để có quyết định chính thức
về số thuế được miễn, giảm theo Hiệp định.
Ví dụ 43: Hãng tầu A là hãng tầu định tuyến (thuộc nước đã ký Hiệp định với
Việt Nam) có kế hoạch khai thác tuyến vận tải Hải Phòng - Xinh-ga-po bằng tầu Al
và A2 do hãng điều hành trực tiếp, đồng thời hãng A có hợp đồng 2 năm hoán đổi
50 TEU trên tầu A2 lấy 50 TEU trên tầu B1 của hãng B. Giả sử hãng tầu A ký hợp
đồng đại lý với doanh nghiệp Việt Nam là 2 năm.
Hãng tầu A có thể làm đơn dề nghị cơ quan thuế (cùng với hồ sơ kèm theo
nhưng không bao gồm bảng kê thu nhập) để được cục Thuế ra công văn hướng dẫn
nộp thuế cước với thuế suất không bao gồm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với
doanh thu thu được từ việc xuất chứng từ vận tải cho hàng hóa được vận chuyển
trên các tầu Al, A2 và Bl trong năm. Ngày 05/01 năm sau, hãng tầu có nghĩa vụ lập
bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế gửi cơ quan thuế để có quyết định
miễn, giảm thuế theo Hiệp định (bao gồm cả số thuế được tạm miễn, giảm và số
thuế phát sinh thêm (nếu có).
Doanh nghiệp có nghĩa vụ lưu giữ các chứng từ (lao gồm cả chứng từ, hợp
đồng vận tải, hợp đồng thuê tầu, hóa đơn thu cước phí, hợp đồng đại lý và các giấy
tờ giao dịch giữa đại lý và doanh nghiệp vận tải,... ) chứng minh cho việc kê khai
thu nhập và áp dụng đúng quy định của Hiệp định để phục vụ mục đích kiểm tra,
thanh tra của cơ quan thuế khi cần thiết.
1.3. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế và các điều khoản
của từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc
kể từ ngày nhận đủ hồ sơ quy định tại điểm 1.1 và 1.2 nêu trên. Thời hạn 30 ngày
làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. Riêng đối với trường
hợp tạm miễn, giảm thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế được quy định tại điểm
1.2.3. trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, cơ quan thuế ra
Thông báo tạm miễn, giảm thuế.
2. Hoàn thuế trực tiếp từ ngân sách
2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã nộp thuế vào ngân sách và muốn
được hoàn trả trực tiếp, không theo hình thức bù trừ vào số thuế phát sinh phải nộp
kỳ sau người đề nghị hoàn thuế gửi hồ sơ đến Tổng cục Thuế để làm thủ tục hoàn
thuế. Hồ sơ hoàn thuế bao gồm:
2.1.1. Đơn đề nghị hoàn thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 hoặc 2 kèm theo
Thông tư này. Sử dụng mẫu số 1 trong trường hợp là đối tượng cư trú của Việt
Nam: sử dụng mẫu số 2 trong trường hợp là đối tượng cư trú nước ngoài) trong đó
cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập được miễn giảm thuế và
số thuế đề nghị được hoãn trả trực tiếp từ ngân sách thuế phạm vi điều chỉnh của
Hiệp định.
Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các
phòng tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể
tại văn bản này.
2.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là
đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào);
2.1.3. Bản sao: đãng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đãng ký thuế
do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đăng ký kinh
doanh và hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú
cấp và hộ chiếu sử dụng cho việt xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là
cá nhân bành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho
việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc;
2.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ, hợp đồng đại
lý, hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, chứng từ chứng minh cho
việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải (trong trường hợp doanh
nghiệp vận tải quốc tế) hay hợp đồng lao động ký với tổ chức cá nhân Việt Nam,
giấy chứng nhận tiền gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận góp vốn vào Công ty tại
Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ thể);
2.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước
nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp (theo mẫu giấy xác nhận quy định
tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính). Trường hợp
xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế đối tượng
nộp thuế đề nghị Cục thuế xác nhận đến với số thuế đề nghị hoàn trong tổng số thuế
đã được Kho bạc xác nhận;
2.1.6. Xác nhận của tổ chức, cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian
hoạt động thực tế theo hợp đồng.
2.2. Tổng cục Thuế kiểm tra hồ sơ trình Bộ Tài chính ra quyết đinh hoàn
thuế trong thời hạn 60 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ đề nghị hoàn thuế.
Thời hạn 60 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
2.3. Căn cứ Quyết định hoàn thuế của Bộ Tài chính Vụ Ngân sách Nhà nước
làm thủ tục thoái trả tiền thuế. Trường hợp phải thoái trả tiền thuế bằng đồng tiền
nước ngoài hoặc phải chuyển tiền thuế thoái trả vào tài khoản tại nước ngoài theo
yêu cầu của đối tượng nộp thuế, Vụ Ngân sách Nhà nước làm thủ tục thanh toán
theo chế độ hiện hành về chi ngân sách Nhà nước bằng ngoại tệ.
III. THỦ TỤC MIỄN, GIẢM THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI CÁ
NHÂN NƯỚC NGOÀI LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ VIỆT NAM
Đối với cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam được hưởng các quy định
miễn, giảm thuế đối với thu nhập quy định tại các Điều khoản thu nhập từ phục vụ
Chính phủ, thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề và thu nhập của giáo viên,
giáo sư và người nghiên cứu (nêu tại các mục XIV: Thu nhập từ hoạt động phục vụ
Chinh phủ, mục XV: Thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề, và mục XVI: Thu
nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu Phần B của Thông tư này) thủ tục
miễn giảm thuế như sau:
1. Người đề nghị miễn, giảm thuế gửi hồ sơ đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành
phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục miễn, giảm thuế.
Hồ sơ bao gồm:
1.1 Đơn dề nghị, miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông
tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dich liên quan đến thu nhập đề nghị
được miễn, giảm thuế thuế phạm vi điều chỉnh của Hiệp định.
Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các
thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể
tại văn bản này.
1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước mà người để nghị miễn, giảm thuế
theo Hiệp định ngay trước khi sang Việt Nam là đối tượng cư trú của nước đó do cơ
quan thuế cấp.
1.3. Tài liệu chứng minh tính chất khoản thu nhập là tiền công hay tiền lương
hưu do Chính phủ nước ngoài chi trả, tiền phục vụ cho hoạt động học tập và sinh
hoạt trong trường hợp của sinh viên, thực tập sinh thu nhập trả cho hoạt động giảng
dạy, nghiên cứu (như hợp đồng lao động, quyết định tuyển dụng, ...).
2. Cơ quan thuế căn Cứ hồ sơ xin miễn, giảm thuế và các điều khoản của
từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc kể
từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc
không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
IV. THỦ TỤC XÁC NHẬN THUẾ ĐÃ NỘP TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI
ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA NƯỚC NGOÀI
Trường hợp một đối tượng cư trú của Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam
phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo quy định của Hiệp định và pháp Luật thuế
Việt Nam muốn xác nhận số thuế đã nộp tại Việt Nam để được khấu trừ vào số thuế
phải nộp tại nước cư trú cần thực hiện các thủ tục sau đây:
1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đề nghi xác nhận số thuế thực nộp tại Việt
Nam gửi hồ sơ đề nghị đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành phố trực thuộc Trung ương
nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm:
1.1 Đơn đề nghị xác nhận số thuế thực nộp tại Việt Nam (mẫu số 2 đính kèm
Thông tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập
chiu thuế và số thuế phát sinh từ giao dịch đó thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp
định.
Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các
thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể
tại văn bản này.
1.2. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi
đã nộp thuế (theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC
ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính) trong trường hợp đã nộp thuế tại Việt Nam.
Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp
thuế, đối tượng nộp thuế đề nghi Cục thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị miễn,
giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận;
1.3. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cộ quan thuế cấp (ghi rõ là
đến tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào).
Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Cục thuế nơi đối
tượng đăng ký thuế có trách nhiệm cấp giấy xác nhận số thuế đã nộp (mẫu số 3 hoặc
4 đính kèm Thông tư này. Sử dụng mẫu sỏ 3 đối với thuế thu nhập cá nhân và thuế
thu nhập doanh nghiệp: sử dụng mẫu số 4 đối với thuế thu nhập tiền lãi cổ phần, lãi
tiền cho vay, tiền bản quyền hoặc phí dịch vụ kỹ thuật). Thời hạn 15 ngày làm việc
không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
2. Trường hợp đối tượng đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam
nhưng không phải nộp do được hưởng ưu đãi thuế và được coi như số thuế đã nộp
để khấu trừ số thuế khoán tại nước nơi cư trú gửi hồ sơ đề nghị đến Tổng cục Thuế
để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm:
2.1. Đơn đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam (mẫu số 2 đính
kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu
nhập chịu thuế, số thuế phát sinh và các ưu đãi thuế đối với giao dịch đó thuộc
phạm vi điều chỉnh của Hiệp định.
Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các
thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể
tại văn bản này.
2.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là
đối tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào);
2.3. Bản sao tài liệu chứng minh về tình trạng kinh doanh, đầu tư và các ưu
đãi về thuế thu nhập được hưởng tại Việt Nam như giấy phép kinh doanh, giấy phép
đầu tư, chứng nhận sở hữu cổ phần,... tại Việt Nam; trường hợp đối tượng nộp thuế
tự xác định các diều kiện được hưởng ưu đãi thuế thì gửi kẽm bản sao tờ khai hoặc
biên bản quyết toán thuế thu nhập (bao gồm cả phụ lục kèm theo).
Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Tổng cục Thuế
có trách nhiệm xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam nhưng không phải nộp do
được ưu đãi thuế dành cho đối tượng đề nghị. Thời hạn 15 ngày làm việc không bao
gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
V. THỦ TỤC XÁC NHẬN ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA VIỆT NAM
1. Tổ Chức cá nhân yêu cầu xác nhận là đối tượng cư trú thuế của Việt
Nam theo quy định tại Hiệp định thực hiện thủ tục như sau:
1.1. Đối với các đối tượng đang là đối tượng nộp thuế, nộp đơn đề nghị (theo
mẫu số 5 đính kèm Thông tư này) đến Cục Thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung
ương nơi đăng ký nộp thuế.
1.2. Đối với các đối tượng không phải là đối tượng kê khai, nộp thuế:
1.2.1. Đơn đề nghị (theo quy định tại điểm 1.1 nói trên);
1.2.2. Xác nhận của cơ quan quản lý hoặc chính quyền đia phương về nơi
thường trú hoặc nơi đăng ký hộ khẩu đối với cá nhân hoặc giấy đăng ký thành lập
đối với các tổ chức (ví dụ như hợp tác xã, tổ hợp tác nông nghiệp);
1.2.3. Xác nhận của cơ quan chi trả thu nhập (nếu có). Trường hợp không có
xác nhận này, đối tượng nộp đơn tự kê khai trong đơn và chịu trách nhiệm trước
pháp Luật.
2. Trong vòng 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận được đơn, Cục Thuế căn cứ
vào quy định tại Điều 4 của Hiệp định và hướng dẫn tại điểm 1 mục I: Phạm vi áp
dụng của Thông tư Phần A của Thông tư này để xét và cấp giấy chứng nhận cư trú
cho đối tượng đề nghị (mẫu số 6 đính kèm Thông tư này). Thời hạn 15 ngày làm
việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ.
VI. QUY ĐỊNH KHÁC
1. Trường hợp đối tượng nộp thuế ủy quyển cho đại diện hợp pháp thực
hiện các thủ tục áp dụng Hiệp định:
1.1. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại Việt Nam, bên ủy quyền và
bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về công chứng và chứng thực của
pháp Luật hiện hành (quy định tại Điều 48: Công chứng, chứng thực hợp đồng ủy
quyền, giấy ủy quyền, Nghị định số 75/2000/NĐ-CP ngày 08/12/2000 của Chính
phủ);
1.2. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại nước ngoài, bên ủy quyền và
bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về giấy ủy quyền theo quy định của
nước nơi đối tượng nộp thuế là đối tượng cư trú và hợp pháp hóa lãnh sự hợp đồng
ủy quyền, giấy ủy quyền này.
2. Các bản sao kèm theo (trừ bản sao chứng từ nộp thuê) đều phải được công
chứng, chứng thực theo quy định của pháp Luật về công chứng, chứng thực.
3. Thủ tục hợp pháp hóa lãnh sự: chữ ký, con dấu trên giấy tờ, tài liệu của
nước ngoài để sử dụng tại Việt Nam phải được hợp pháp hóa lãnh sự, theo quy định
tại Thông tư số 01/19991TT-NG ngày 03/6/1999 của Bộ Ngoại giao. Giấy tờ, tài
liệu của các nước mà Hiệp định tương trợ tư pháp với Việt Nam có hiệu lực thi
hành tại Việt Nam quy định miễn hợp pháp hóa lãnh sự thì không phải thực hiện thủ
tục hợp pháp hóa lãnh sự.
4. Trường hợp cần thiết và hợp lý, cơ quan thuế có thể yêu cầu người đề nghị
được áp dụng Hiệp định giải thích hoặc cung cấp thêm các tài liệu có liên quan.
5. Các tài liệu, văn bản tiếng nước ngoài phải được dịch sang tiếng Việt và
công chứng theo quy định hiện hành. Trường hợp pháp Luật không quy định công
chứng người đề nghị được áp dụng Hiệp định phải chịu trách nhiệm đối với bản
dịch.
6. Việc miễn, giảm thuế theo Hiệp định phải được thực hiện trên cơ sở quyết
định của cơ quan thuế phù hợp với quy định của Hiệp định và Luật thuế Việt Nam.
Cơ quan thuế không giải quyết miễn, giảm thuế đối với số thuế đã phát sinh trước
khi nhận được đơn đề nghị miễn, giảm thuế.
7. Trường hợp đối tượng cư trú nước ngoài đề nghị áp dụng Hiệp định đối
với thu nhập từ nhiều hợp đồng cung cấp cho nhiều đối tượng tại các địa phương
khác nhau ở Việt Nam, đối tượng này có thể cung cấp bản gốc những tài liệu, vãn
bản quy định phải hợp pháp hóa lãnh sự và công chứng, chứng thực tại Cục thuế nơi
phát sinh số thuế đề nghi áp dụng Hiệp định lớn nhất đồng thời cung cấp bản sao
cho các Cục thuế ở các đia phương khác liên quan và ghi rõ trong đơn đề nghị áp
dụng Hiệp định nơi đã cung cấp bản gốc.
VII. THỦ TỤC GIẢI QUYẾT KHẾU NẠI
1. Trường hợp đối tượng cư trú của Nước ký kết cho rằng cơ quan thuế Việt
Nam xác định nghĩa vụ thuế của mình không phù hợp với quy định của Hiệp định
có thể khiếu nại theo trình tự quy định của Luật thuế hoặc các văn bản về giải quyết
khiếu nại của Việt Nam.
2. Người khiếu nại có thể không tiến hành khiếu nại theo trình tự nêu tại
điểm 1 trên đây mà trực tiếp khiếu nại lên Nhà chức trách có thẩm quyển của Nước
ký kết nơi đối tượng đó là đối tượng cư trú thuế.
3. Để tiến hành khiếu nại, người khiếu nại phải thực hiện đúng các quy
định dưới dây:
3.1. Thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ đã được thông báo tại các quyết định xử
lý của cơ quan thuế trước khi khiếu nại.
3.2. Việc khiếu nại phải được tiến hành trong vòng 3 năm kể từ khi có thông
báo đầu tiên của cơ quan thuế dẫn đến việc xử lý thuế mà đối tượng nộp thuế cho là
không đúng với Hiệp định. Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thời hạn 3 năm
kể từ khi khoản chi trả có liên quan đến nghĩa vụ thuế được thanh toán hoặc phát
sinh -tùy theo từng Hiệp định.
3.3. Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam không giải quyết khiếu nại
đối với trường hợp khiếu nại đang hoặc đã được tòa án giải quyết.
Ví dụ 44: Ngày 01/6/2000, ông A, một đối tượng cư trú của Việt Nam nhận
được thông báo thuế nộp thu nhập cá nhân của Cục thuế tỉnh H và ông cho rằng
nghĩa vụ thuế ghi tại thông báo không đúng với quy định của Hiệp định. Sau khi
thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ nêu tại thông báo thuế, ông A có quyền khiêú nại trực
tiếp lên Tổng cục Thuế - với tư cách Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam -
để giải quyết trường hợp của ông. Thời hạn để ông A có thể tiến hành đệ đơn khiếu
nại là 3 năm kể từ ngày 01/6/2000.