REFORMA FISCAL 2015 - AEDAF

REFORMA FISCAL 2015 REFORMA FISCAL 2015

RESUMEN PRINCIPALES RESUMEN PRINCIPALES RESUMEN PRINCIPALES RESUMEN PRINCIPALES NOVEDADES NOVEDADES IMPUESTO SOBRE SOCIEDADESIMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Alfonso Padilla PeñaAlfonso Padilla Peñaalfonsopadilla@padillayasociados.esalfonsopadilla@padillayasociados.es

► Nueva Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

► BOE: 28 de noviembre de 2014.

Misma estructura que Ley anterior. ► Misma estructura que Ley anterior.

► El resultado contable sigue siendo el punto de partida para llegar a la BI.

► Entrada en vigor: 1 de enero de 2015.

2Alfonso Padilla Peñaalfonsopadilla@padillayasociados.es

Concepto de actividad económica y de Concepto de actividad económica y de

Concepto de actividad económica y de Concepto de actividad económica y de entidad patrimonialentidad patrimonial-- ContribuyenteContribuyente

► El artículo 5 define actividad económica a efectos del IS: ordenación por cuenta propia de los medios de producción y recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

► Arrendamiento de inmuebles: se exige una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

► El artículo 5 concibe como entidad patrimonial a efectos del IS aquella que no hace actividad económica alguna, siendo tal aquella cuyo activo esté formado por valores o no esté afecto a una actividad económica.

► “Patrimonialidadad sobrevenida ”: limitada al ejercicios y dos más.

► Consecuencias: negación determinadas ventajas fiscales (ERD-Exención artículo 21).

► Se miden a nivel de grupo mercantil (artículo. 42 Ccom), al margen de residencia y obligación o no de CCAA consolidadas.

► Contribuyente , no sujeto pasivo: se incorpora a las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil (.1.16):

o DT 19ª: régimen especial disolución y liquidación beneficioso.

o DT 32ª: régimen transitorio.

Base ImponibleBase Imponible

1. IMPUTACIÓN TEMPORAL.

► Actualización principio de devengo , siguiendo la contabilidad.

► Imputación de movimientos en reservas por cambios criterios conta bles en ejercicio en que se haga el cargo/abono a reservas.

► Mención expresa de no integración en BI de reversión de gastos no fiscalmente deducibles fiscalmente cuando se incurrió en ellos.

► Rentas negativas en transmisiones activos intragrupo :

o Acciones/participaciones/EPs: minoradas en rentas positivas previas por venta a terceros (salvo al menos 10%).

o Resto activos: diferimiento a ejercicio de baja en la adquirente; venta a terceros; salida del grupo.

► Operaciones a plazos : o Amplía a todo tipo de operaciones, no solo ventas/ejecuciones de obra.

o Se aplica salvo que se opte por devengo.

o No integración pérdidas por deterioros de créditos hasta que no se integre la renta.

► Limitación dotaciones por deterioro de créditos que generaron activos por impuesto diferido : o 2016 y ss: límite del 70% de BI previa a estos gastos/RC/BIN

o 2015: se mantiene 19.13 TRLIS con límites si cifra de negocios superior a 20M€ (50%) a 60M€ (25%).

2. CORRECCIONES DE VALOR: AMORTIZACIONES.

► Inmovilizado material : nueva tabla de amortización, simplificada: o Aplica a activos adquiridos a partir de 1.1.15.

o DT 13ª: bienes adquiridos antes de 1.1.15.

o Activos adquiridos entre 1.1.03 y 31.12.04: el coeficiente lineal máximo se multiplica por 1,1.

► Inmovilizado intangible con vida útil definida :o Se amortiza según vida útil.

o No es necesario que se adquiera a título oneroso ni que se haya adquirido fuera del grupo.

Los adquiridos intragrupo antes del 1.1.15: 10% anual.

o Los adquiridos intragrupo antes del 1.1.15: 10% anual.

► Libertad de amortización:o Desaparece en el caso de activos mineros.

o Nuevo supuesto: IM nuevo, con valor unitario no superior a 300€, hasta un máximo anual de 25.000€.

o Se mantienen límites 40%/20% para libertad de amortización inversiones activos fijo nuevos (en 2016 sin límite).

► Deducción por reversión limitación al 70% de amortización en grandes empresas, 13 y 14: o 5% de cantidades amortizadas no deducidas en 2013 y 2014

o 2% en 2015.

3. CORRECCIONES DE VALOR: pérdidas por deterioro de valor.

► Créditos por insolvencias : no hay cambios.

► Inmovilizado material/inversiones inmobiliarias/inmovilizado intangible (fondo de comercio incluido)/instrumentos de patrimonio/deuda:

o No deducible el deterioro.

o Sí conforme al artículo 20: en momento de baja o vía amortización.

► Fondos editoriales/fonográficos/audiovisuales: no deducible el deterioro.

► Inmovilizado intangible de vida útil indefinida , fondo de comercio incluido: o Máximo anual de un 5% deducible, no condicionado a imputación contable.

o Fondo de comercio adquirido antes de 1.1.15: no se exigen requisitos (oneroso/no intragrupo/reserva).

o Régimen transitorio para 2015: límite 1% anual en el caso de fondo de comercio y 2% en demás casos.

► Inmovilizado intangible , de vida útil indefinida o definida, adquirido en ejercicios iniciados antes de 1.1.15, intragrupo : no deducibilidad por DT 5ª.

► Dotaciones por deterioros créditos y otros activos EEFF que hayan generado activos por impuesto diferidos: deducibles hasta 60% de BI previa a la dotación/RC/BIN.

4. Gastos deducibles.

► Retribución de fondos propios no deducible, al margen de consideración contable: se excluye así deducibilidad de acciones sin voto y acciones rescatables, que son pasivos financieros contablemente.

► Preferentes : tratamiento fiscal igual al contable.

► Préstamos participativos intragrupo : intereses no deducibles, salvo que otorgados antes 20.6.14.

► Donativos/liberalidades : o Atenciones clientes/proveedores: máximo anual de un 1% de importe neto cifra de negocios.

o Retribución administradores: deducibles.

o Actuaciones contraria al ordenamiento jurídico: no deducibilidad.

► Indemnizaciones fin relación laboral/mercantil: deducibles hasta el mayor de 1M€/EETT.

► Operaciones híbridas vinculadas : no deducible el gasto si el ingreso exento o menos de un 10% nominal.

► Gastos financieros : o Se mantienen límites actuales (no deducibles intereses intragrupo para compra/suscripción de participaciones

salvo MEV; máximo de 30% del beneficio operativo con mínimo de 1M€ deducible), pero se elimina máximo de 18 años para aplicar gastos financieros no deducidos por este límite.

o Limitación adicional si integración en grupo fiscal u operación de reestructuración posterior. DT 18ª.

5. Transmisión de inmuebles: supresión de coeficientes de actualización monetaria.

6. Operaciones vinculadas:

► Simplificación de las obligaciones de documentación para entidad-grupo con cifra de negocios inferior a 45M€.

► Supuestos de vinculación:o Sociedad-Socios: mínimo de 25%.

o Sociedad-Socios de otra del mismo grupo mercantil: suprimido.

o Sociedad-consejeros o administradores: no alcanza a retribución.

► Métodos de valoración :o Se suprime jerarquía entre métodos.

o Se admiten de modo subsidiario otros métodos siempre que respeten el principio de libre competencia.

► Reglas específicas para operaciones entre socios y sociedad profesional.

► Tratamiento fiscal sg naturaleza de OOVV (ajuste secundario): se especifica en caso de relación socio-sociedad. No si restitución patrimonial de diferencia.

► Se suaviza el régimen sancionador . Estanqueidad de la valoración por OOVV.

7. Reserva de capitalización:

► Se introduce “en sustitución” de la deducción por reinversión, con el objeto de incentivar la reinversión y la capitalización de las empresas.

► Reducción de hasta un 10% de la “BI positiva previa”:

o Dotación de una reserva indisponible de hasta el 10% del aumento de fondos propios.

o El incremento debe mantenerse un mínimo de 5 años.

o Si falta BI, se puede aplicar en los dos años siguientes, con la del propio ejercicio con mismo límite.

► Reglas para calcular el aumento de fondos propios que vienen a suponer en esencia que dicho aumento ha de provenir de resultados del ejercicio no distribuidos.

► No se considera que se ha dispuesto de ella en estos casos:

o Separación de socio.

o Régimen fiscal de neutralidad.

o Obligación legal de aplicarla.

8. Bases imponibles negativas:

► Se elimina el límite temporal para compensar BINs liquidadas o autoliquidadas.

► Límites cuantitativos de compensación:

o 2015 (si más de 6M€ ejercicio previo): 50% (entre 20M€ y 60M€) y 25% (más de 60M€), salvo quitas a no vinculados.

o 2016: 60% de la BI previa a la reserva de capitalización (por LPGE 2015). Salvo primer 1 millón de euros.

o 2017 y ss: 70% de la BI previa a la reserva de capitalización. Salvo primer 1 millón de euros.

► La limitación no se aplica para algunas rentas: Quitas/esperas; Extinción (salvo régimen especial); Entidades nueva creación en primeros 3 años; Reversión pérdidas por deterioro; Rentas negativas EP´s.

► No habrá lugar a la compensación si, teniendo menos de un 25%, se adquiere la mayoría después de

► No habrá lugar a la compensación si, teniendo menos de un 25%, se adquiere la mayoría después de generar la BIN y si de alguna de estas circunstancias:

o Entidad inactiva en los 3 meses anteriores a la compra de la participación.

o Haga una actividad diferente a la anterior en los dos años siguientes con una cifra de negocios superior al 50% de la

media de los dos años previos.

o Sea una entidad patrimonial según el artículo 5.

o Baja en el índica de entidades por aplicación del 119 LIS.

► Derecho de la AT a comprobar : prescribe a los 10 años de generar la BIN. Pasado ese tiempo se podrá acreditar aportando liquidación/autoliquidación y contabilidad, con acreditación de depósito en el RM en dicho plazo.

Mecanismos para evitar la doble Mecanismos para evitar la doble

Mecanismos para evitar la doble Mecanismos para evitar la doble Imposición interna e internacional Imposición interna e internacional

1. Exención interna e internacional en dividendos y plusvalías de participaciones.

► Igual tratamiento al margen de su origen: de entidades residentes y no residentes.

► Aplica en liquidación y separación de socio y entidades ZEC, y también en fusión, escisión, aportación y cesión global de A/P.

► Se suprime exclusión cuando adquirente resida en paraíso fiscal.

► Requisitos:

o 5% o al menos 20M€ de valor de adquisición.

o 1 año de antigüedad contado dentro del grupo mercantil, al margen de residencia y CCAACC.

o No es preciso que provenga de actividades económicas.

o Sociedades en cascada: deben cumplirse en todas. Si es parcial, la exención es proporcional.

o La participada no residente (y su participada no residente) debe estar sujeta y no exenta a un impuesto equivalente al IS a un tipo nominal del 10%, aunque el tipo efectivo sea inferior al 10% (o 0% incluso) si es por aplicación de exenciones, bonificaciones, deducciones o reducciones.

o No aplica si es gasto deducible para pagadora (híbridos).

1. Exención interna e internacional en dividendos y plusvalías de participaciones.

► Especialidades en el caso de ganancias: � Aplicación previa régimen capítulo VII/título VIII: solo exenta diferencia entre precio de venta y valor de

mercado en momento previo.

� Transmisión sucesiva de valores homogéneos:

� No se aplica en el caso de ganancias:• Solo el exceso sobre pérdidas deducibles.

• Si es renta negativa se minora en rentas positivas previas exentas.

� No se aplica en el caso de ganancias:• Ganancias en sociedades patrimoniales según art. 5.2 que no provengan de aumento de reservas de la participada.

• Ganancias en sociedades a las que se aplique la transparencia fiscal del artículo 100

► Exención rentas EP en el extranjero.� Exentas las rentas positivas, incluidas las obtenidas en caso de transmisión, si EP cumple requisito 10% tipo nominal.

� Desaparece el requisito de actividad del EP.

� Las rentas negativas solo se integran en caso de transmisión/cese, minoradas en positivas previas exentas o DDI art. 31.

� Se considera EP también al agente autorizado que ejerza habitualmente.

� EPs diferentes en un mismo país si actividades y gestión diferenciadas y separadas.

� No se aplica en mismos supuestos que exención artículo 21.

� Opción por exención o deducción se hará por cada EP.

2. Deducción Doble Imposición Internacional jurídica /económica.

► Se deduce el menor entre el impuesto pagado fuera por la sociedad y la CI que hubiera resultado en España.

► Es gasto deducible el exceso de lo pagado sobre deducción siempre que venga AAEE en el extranjero.

► No se integran las rentas negativas (salvo transmisión/cese) aunque no se aplique la exención del artículo 22.

► Las cantidades no deducibles por falta de CI se deducirán en siguientes años sin límite de tiempo.

► La AT podrá comprobar en plazo máximo de 10 años desde generación. Después, deberán acreditarse con: declaración presentada, contabilidad y CCAA depositadas (para procedimientos finalicen después de 1.1.15).

► Adicionalmente se deduce la pagado fuera por la entidad que distribuye el dividendo:

� Participación de al menos un 5% o 20M€

� Mínimo de un año antes o después, incluido si lo tuvo otra entidad del grupo del artículo 42 CCm.

� Lo mismo en el caso de sociedades en cascada.

� Ambas deducciones no pueden superar la CI en España, no siendo deducible el exceso (s.p. de lo anterior).

Incentivos a la inversiónIncentivos a la inversión

► Se suprimen las siguientes deducciones:o Inversión de beneficios (art. 37 TRLIS): régimen transitorio DT 24ª.

o Inversiones medioambientales (art. 39 TRLIS)

o Gastos formación personal (art. 40TRLIS)

o Reinversión de beneficios extraordinarios (art. 42TRLIS): régimen transitorio DT 24ª.

► Se mantiene las siguientes deducciones (arts. 35 a 38 LIS):o I+D+i : 25% (42% para exceso sobre la media). Novedades.

o Producciones españolas: 18% (20% sobre primer millón). Límite de 3M€/50% coste producción.

o Producciones extranjeras: 15% de gastos en España. Límite de 2,5M€/50% coste producción.

o Espectáculos en vivo: 20%. Límite de 0,5M€/80% gastos incurridos. Debe invertirse el 50%.

o Creación de empleo y Creación de empleo discapacitados: se mantienen igual.

► La AT podrá comprobar en plazo máximo de 10 años desde generación. Después, deberán acreditarse con declaración presentada, contabilidad y CCAA depositadas (para procedimientos que finalicen después de 1.1.15).

► Límite de 15 años (18 para I+D+i) y de 25% de CI minorada (50% para I+D+i si I+D superior a 10% CIM).

► Posibilidad de monetizar la deducción por producciones extranjeras (si falta CI) e I+D+i.

Tipos de gravamen y pagos fraccionadosTipos de gravamen y pagos fraccionados

► 2015:o Tipo general: 28%.

o ERD: 25% hasta 300.000€/resto al 28%.

o Microempresas acogidas a DA12 TRLIS antes de 1.1.15: 25%: 20% hasta 300.000€/resto al 25%.

o Nueva creación constituida 1/1/13-31/12/14 y que hagan AAEE: 1er ejercicio con BI + y ss al 15% hasta 300.000€/resto al 20%.

o Nueva creación que hagan AAEE: 1er ejercicio con BI + y ss al 15%.

► 2016 en adelante:o Tipo general: 25%.

o ERD: 25%.

o Microempresas: 25%. acogidas a DA12 TRLIS antes de 1.1.15: 25%: 20% hasta 300.000€/resto al 25%.

o Nueva creación constituida 1/1/13-31/12/14 y que hagan AAEE: 1er ejercicio con BI + y ss al 15% hasta 300.000€/resto al 20%.

o Nueva creación que hagan AAEE: 1er ejercicio con BI + y ss al 15%.

► Pagos fraccionados:o Obligación de expresa de sistema de base cuando INCN de 12 meses previos supera 6M€.

o Se calcula aplicando 5/7 de tipo redondeado por defecto: 20% (2015)/17% (2016).

o 2015: se mantienen PPFF mínimos para ciertos contribuyentes (más de 20M€ de INCN).

Regímenes especialesRegímenes especiales

Entidades de reducida Entidades de reducida dimensióndimensión

► Exclusión expresa del régimen a las entidades patrimoniales según artículo 5.2 LIS.

► Libertad de amortización por creación de empleo: limitada a activos afectos a AAEE.

► Amortización acelerada activos nuevos: limitada a activos afectos a AAEE.

► Nueva reserva de nivelación de las bases imponibles:

� Reducción de hasta en un 10% de la BI del ejercicio.

� Límite de 1M€ anuales.

� Incompatible para mismo importe con Reserva de capitalización y RIC.

Fusiones, escisiones, Fusiones, escisiones, aportacionesaportaciones

► Se acepta como escisión parcial el supuesto en el que perdura en la escindida una participación mayoritaria en otra sociedad, aunque no quede rama de actividad.

► Se incluye en la no tributación los supuestos de:

� Transmisión de EP´s en la UE a favor de residentes en la UE.

� Transmisión EP´s fuera la UE a favor de residente en España.

� Transmisión de participaciones en entidades residentes en España a favor de residentes en el mismo país o en la UE.

► No habrá tributación en el socio que pierda residencia fiscal si las participaciones quedan afectas a un EP en España.

► No se produce tributación alguna por la anulación/transmisión de la participación de la adquirente en la transmitente o de esta en aquella siempre que sea al menos de un 5%.

► Desaparece el fondo de comercio de fusión (no para compras previas al 1.1.15).

Fusiones, escisiones, Fusiones, escisiones, aportaciones.aportaciones.

► El nuevo artículo 83 regula la limitación de gastos financieros por compra de participaciones en el ámbito de la aplicación de este régimen especial.

► Limitación expresa de la transmisión de Bins a la adquirente a dos supuestos:

� Extinción de la transmitente,

� Adquisición de rama de actividad (por las Bins generadas por dicha rama).

Aumentan las sanciones por incumplimiento de obligaciones contables artículo 86.

► Aumentan las sanciones por incumplimiento de obligaciones contables artículo 86.

► Se invierte el sistema de aplicación: se entiende que se aplica el régimen salvo que expresamente se manifieste lo contrario en la comunicación, obligatoria, a la AEAT.

► Nueva sanción de 10.000€ por no comunicar, pero no pérdida del régimen por ello.

► Si la AEAT niega el régimen, podrá anular solo los efectos de la ventaja fiscal.

Agrupaciones interés Agrupaciones interés económicoeconómico

► “Transparentan” también a socios no residentes con EP en España.

► Imputan también la reserva de capitalización de la AIE no aplicada por esta, quién no podrá aplicar la imputada salvo por la parte de socio PF residente.

► La BI positiva que imputan se aumenta o disminuye en la reserva de nivelación.

Se aclara que se imputan las BASESBASES de las deducciones y bonificaciones.

► Se aclara que se imputan las BASESBASES de las deducciones y bonificaciones.

► El valor de adquisición se minora en pérdidas sociales imputadas.

► No obstante, cuando así lo establezca la contabilidad, serán los gastos financieros, las BINS, la reserva de nivelación, deducciones y bonificaciones que se hubiesen imputado a los socios lo que minore el valor de adquisición, hasta anularlo.

Entidades arrendadoras de Entidades arrendadoras de viviendasviviendas

► Se suprime la bonificación incrementada en 5 puntos (90%) en caso de alquiler a discapacitados.

► Se declara incompatibilidad con reserva de capitalización para rentas bonificadas.

► En caso de rentas bonificadas, la exención sobre dividendos del artículo 21 solo al 50% (se entienden repartidas primero las no bonificadas).

► Lo mismo en el caso de ganancias por venta de participaciones en la entidad arrendadora.

► Antes había deducción del 50% en ambos casos.

Consolidación Consolidación fiscalfiscal► Se exige el 75% (70% cotizadas) del CS y de los derechos de voto (norma 3 de NFCAC).

► Será GF también el formado por entidades residentes dependientes de una NR si esta:

� No resida en un paraíso fiscal.

� Esté gravada por un impuesto análogo al IS.

� Sociedad representante: la designada, que determina el tipo y el ejercicio impositivos.

► Se incluyen en el GF los EP´s de no residentes dependientes de la dominante.

► Se aumentan las sanciones por falta de los acuerdos de opción por el régimen.

► Se aclara que cualquier requisito contable y fiscal se referirá al GF.

► Remisión en materia de eliminaciones e incorporaciones a las NFCAC.

► Nuevos reglas especiales de: determinación BBII individuales/incorporación al GF/efectos de pérdida del régimen por extinción del GF.

Transparencia fiscal internacionalTransparencia fiscal internacional

► Se mantiene el porcentaje del 50% y la tributación inferior al 75%.

► Imputación de toda la renta, cualquiera que sea la actividad, de entidades que carezcan de medios personales y materiales, salvo que (i) los tenga otra del grupo en el sentido del art.42 CCm o (ii) acredite motivos económicos válidos.

► Si no aplica esto, se imputa solo la renta que venga de rentas pasivas listadas.

Nuevos supuestos de rentas pasivas:

► Nuevos supuestos de rentas pasivas:

� Operaciones de seguros o capitalización que tengan como beneficiarias a la propia entidad.

� Propiedad intelectual, industrial, asistencia técnica, derechos de imagen, bienes muebles, arrendamiento negocios o minas (art.25.4 LIRPF).

� Instrumentos financieros derivados, salvo para cubrir el riesgo identificado de operaciones comerciales.

� El límite anterior para aplicar el régimen del 4% sobre ingresos desparece.

� No aplicación a inversión en IIC regulas en la directiva 2009/65CE domiciliadas en UE.

MUCHAS GRACIASAlfonso Padilla Peña

alfonsopadilla@padillayasociados.es

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