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Direito Tributrio p/ ICMS-RS - teoria e questes
Prof. George Firmino
AULA 00
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uso restrito do seu adquirente, sendoexpressamente proibida a sua
distribuio ou o fornecimento a terceiros sem a prvia autorizao do
autorou do Concurseiro Fiscal. A reproduo, distribuio, venda ou
utilizao em grupo por meio de rateio sujeitaos infratores s sanes
da Lei n 9.610/1998.Os grupos de rateio so ilegais! Valorize o
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AULA 00 Aula Demonstrativa
Conceito e classificao dos tributos.
SUMRIO PGINA
Apresentao do professor 03
Informaes sobre o curso 04
1. Diviso da aulas 04
2. Metodologia utilizada 05
3. Legislao aplicvel 05
4. Abordagem 06
5. Suporte 06
1. Receitas pblicas 07
2. Conceito de Tributo 10
3. Classificao dos tributos 22
4. Espcies tributrias 30
4.1. A natureza jurdica do tributo 33
4.2. Impostos 39
4.2.1. O princpio da capacidade contributiva 40
4.3. Taxas 49
4.3.1. Taxa de servio 50
4.3.2. Taxa de polcia 58
4.3.3. A base de clculo das taxas 62
4.3.4. Taxas de servio x preos pblicos 66
4.4. Contribuio de melhoria 67
Questes propostas 73
Gabarito 79
Questes comentadas 80 Ol, concurseiros fiscais!
Sejam bem-vindos ao curso de Direito Tributrio para o concurso
da SEFAZ/RS.
hora de cair matando nos estudos!!! Edital publicado com 100
vagas para um dos melhores fiscos do Brasil!!!
Uma delas tem que ser sua!!!
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As provas j esto marcadas para os dias 09 e 10/08. Temos
exatamente 4 meses at l. Ou seja, d para se preparar de forma
completa para chegar arrebentando.
Direito Tributrio representa, sem dvida, um dos diferenciais da
prova. Das 260 questes, 30 so de Tributrio. Isso representa mais de
10% do total de questes.
Mas no s isso. O Direito Tributrio ir acompanh-lo durante toda a
sua carreira. A sua aprovao ser apenas o incio. Aps a posse, o
Direito Tributrio ser sua ferramenta de trabalho, como servidor da
carreira fiscal.
Nessa linha, buscaremos aqui detalhar todo o contedo programtico
da matria, numa linguagem simples e objetiva, sem, contudo, ser
superficial.
Nosso curso atender tanto aos concurseiros do nvel mais bsico,
ou seja, aqueles que esto vendo a matria pela primeira vez, como
queles mais avanados, que desejam fazer uma reviso completa e
detalhada da matria.
Mas como isso possvel?
Uma das dificuldades que percebo na preparao para concursos
encontrar um material que possa atender por completo, acompanhando
o candidato do nvel bsico ao avanado.
Tenho percebido essa dificuldade entre os concurseiros.
Acompanhando os fruns especializados, possvel perceber indicaes do
tipo: se voc for iniciante, utilize o livro tal e quando estiver
mais avanado, recomendo o livro tal...
Diante dessa dificuldade, nosso objetivo oferecer um curso
completo, que atenda aos mais variados nveis de candidatos,
abordando tudo de forma bem detalhada, inclusive com
posicionamentos doutrinrios e jurisprudenciais.
Alm disso, resolveremos aqui centenas de questes, de tal forma
que voc ficar bastante afiado na matria, ao ponto de chegar prova
com bastante segurana.
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Apresentao do professor Antes de iniciar os comentrios sobre o
funcionamento do nosso curso, gostaria de fazer uma breve
apresentao pessoal.
Sou Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil desde 2010.
Atuei inicialmente como parecerista em processos de restituio e
compensao tributria, bem como na orientao aos contribuintes em
questes que envolviam a interpretao da legislao tributria. Aps um
perodo como parecerista, passei a exercer minhas atividades na
malha fiscal e na fiscalizao do Imposto de Renda Pessoa Fsica.
Porm, antes de tomar posse no meu atual cargo, passei por uma
verdadeira jornada como concurseiro. Iniciei minha experincia em
concursos no ano de 2000, quando fui aprovado na Caixa Econmica
Federal, onde trabalhei por 8 anos.
Ainda trabalhando na CEF, iniciei meus estudos rumo ao sonho de
ser Auditor Fiscal da Receita Federal, perodo em que participei de
alguns concursos. Nesse intervalo, obtive aprovao nos seguintes
certames:
Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil 2009, classificado
na 68 posio e obtendo a 5 maior nota nacional na prova
discursiva;
Agente Fiscal de Rendas da SEFAZ/SP (ICMS/SP) 2009;
Analista Tributrio da Receita Federal do Brasil (ATRF) 2009;
Auditor Fiscal de Ipojuca/PE 2009;
Auditor Fiscal de Abreu e Lima/PE 2008 (1 lugar);
Gestor da Secretaria de Administrao/PE 2009;
Assistente Tcnico Administrativo do Ministrio da Fazenda
2009.
Me dedicarei na busca incansvel para disponibilizar o melhor
material de Direito Tributrio para concursos da rea fiscal, tanto
na qualidade do curso como no suporte aos alunos.
Essa o diferencial que quero trazer para a sua preparao.
Espero, assim, dividir com voc a experincia adquirida ao longo
da minha preparao, pois sei exatamente o que se passa do outro
lado: as expectativas, as dificuldades, os sonhos.
Bom, feitas as apresentaes iniciais, passemos proposta do nosso
curso.
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Informaes sobre o curso
1. Diviso das aulas
Nosso curso ser ministrado ao longo de 10 aulas, incluindo esta
aula demonstrativa, de acordo com o cronograma abaixo:
AULA 00 Conceito e classificao dos tributos.
11/04/2014
AULA 01 Limitaes constitucionais do poder de tributar.
Competncia
Tributria. 15/05/2014
AULA 02 Tributos de competncia da Unio. Impostos de competncia
dos
Municpios. 25/05/2014
AULA 03 Impostos de competncia dos Estados. Repartio das
receitas
tributrias. ICMS nas operaes interestaduais e nas exportaes
e importaes. Convnios para concesses de isenes do ICMS.
05/06/2014
AULA 04 Legislao tributria: vigncia, aplicao, interpretao e
integrao. 15/06/2014
AULA 05 Obrigao tributria. Fato gerador da obrigao
tributria.
Domiclio tributrio. 25/06/2014
AULA 06 Sujeio ativa e passiva. Responsabilidade tributria.
05/07/2014
AULA 07 Crdito tributrio. Constituio do crdito tributrio.
15/07/2014
AULA 08 Suspenso da exigibilidade do crdito tributrio. Extino
do
crdito tributrio. Excluso do crdito tributrio. 25/07/2014
AULA 09 Garantias e privilgios do crdito tributrio.
Administrao
tributria. 05/08/2014
No obstante a previso do calendrio inicial, buscarei adiantar ao
mximo a liberao das aulas, para que haja tempo suficiente para uma
preparao adequada. As datas acima representam os prazos mximos para
a liberao.
Conforme exposto, abordaremos cada tpico do contedo programtico,
analisando detalhadamente toda a matria.
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2. Metodologia utilizada
A nossa metodologia ser o desenvolvimento da teoria intercalado
com questes comentadas medida que os temas forem sendo
apresentados, de modo a unir a teoria e a prtica de prova, fazendo
com que voc tenha uma viso completa do assunto.
Isso ajuda muito na preparao, eis que o estudo somente da teoria
pode se tornar cansativo, com muitos detalhes que acabam por
confundir o aluno.
No intuito de facilitar o aprendizado, as questes sero
selecionadas de modo que a teoria seja bem entendida aps a sua
resoluo.
Durante a exposio da teoria, todas as questes apresentadas sero
comentadas.
Alm disso, no final de cada aula, sero propostas 20 questes para
que voc as resolva, proceda correo pelo gabarito e revise atravs
dos comentrios apresentados no final.
Ou seja, nosso curso ser composto de teoria + 200 questes
propostas e comentadas. Isso significa que teremos algo em torno de
1.000 assertivas com comentrios completos.
um verdadeiro arsenal de questes, capaz de deix-lo preparadssimo
para a prova!
3. Legislao aplicvel
Como base do nosso estudo, utilizaremos frequentemente a
Constituio Federal e o Cdigo Tributrio Nacional (CTN Lei 5.172, de
25 de outubro de 1966). Por isso, recomendado que voc os tenha
sempre que for acompanhar as aulas, de preferncia impressos, pois
podem ser feitas anotaes e destaques para consultas
posteriores.
Voc pode acess-los e imprimi-los nos seguintes links:
Constituio Federal de 1988
www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm
Cdigo Tributrio Nacional
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm
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4. Abordagem
Estudar Direito Tributrio para um concurso da rea fiscal no pode
mais ser restrito leitura da Constituio e do CTN.
As provas evoluram bastante e exigem do candidato, muitas vezes,
entendimentos que no constam nas leis, mas firmados em discusses
judiciais ou defendidos por doutrinadores de escol.
Partindo dessa constatao, se faz necessria uma abordagem
completa, que contemple esses entendimentos. Sendo assim, sempre
que o assunto exigir, traremos os posicionamentos dos tribunais
superiores (jurisprudncia do STF e do STJ) e entendimentos
doutrinrios que ilustrem o tema em discusso.
Ademais, quando estivermos diante de temas mais polmicos,
buscarei explorar qual o entendimento aceito pelas bancas, para que
voc no tenha dvida na hora da prova.
5. Suporte
Por fim, informo que nosso estudo no se limita apresentao das
aulas ao longo do curso. mais do que natural que voc tenha dvidas,
mas elas no podem permanecer at o dia da prova, no mesmo? Ento,
estarei sempre disposio para responder aos seus questionamentos
atravs do frum de cada aula.
Todos tm dvidas. Errar comum quando se est tentando aprender. O
que no pode acontecer voc guardar sua dvida ao invs de expor a sua
dificuldade.
Conte comigo!
Nada ser mais gratificante para mim do que receber uma mensagem
trazendo a notcia da sua aprovao. Vamos juntos at l!
Assim, dada a importncia da nossa matria e feitas as consideraes
sobre o nosso curso, vamos ao que interessa!!!
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Conceito e classificao dos tributos
1. Receitas pblicas Governo anuncia investimentos para obras de
pavimentao e saneamento
A presidente da Repblica, Dilma Rousseff anuncia nesta
quinta-feira, ao lado do ministro das Cidades, Aguinaldo Ribeiro,
investimentos do Programa de Acelerao do Crescimento (PAC 2) para
obras de pavimentao urbana e saneamento bsico.
Os recursos sero para pavimentao de 7,5 mil quilmetros de vias e
recapeamento e implantao de ciclovias, alm de 15 mil quilmetros de
caladas, sinalizao, guias rebaixadas para acessibilidade e faixas
de pedestres.
Na rea de saneamento, os recursos sero para obras de sistemas de
drenagem de guas pluviais, rede de abastecimento de gua e
esgotamento sanitrio.
Fonte: Portal Brasil com informaes do Ministrio das Cidades
Quando nos deparamos com notcias como essa, bem claro
percebermos que o Governo precisa arrecadar. Para satisfazer o bem
comum, ou seja, atender o interesse pblico, se faz necessrio o
ingresso de recursos nos cofres pblicos.
Os tributos representam, sem dvida, a fonte mais expressiva de
receita para o Estado.
bastante bvio, at mesmo para aqueles que nunca estudaram Direito
Tributrio, que os tributos, ou seja, aqueles valores que saem do
nosso bolso como contribuintes, constituem um enorme ingresso de
recursos para os cofres pblicos. Quem nunca ouviu algum reclamando:
eu pago meus impostos em dia, mas o Governo no faz nada para
melhorar minha vida...?
Contudo, importante sabermos que, no obstante representar uma
parcela significativa da arrecadao, os tributos no constituem a
nica receita do Estado.
Isso porque o Estado se vale de duas formas distintas para
captar recursos e, assim, poder conferir coletividade o atendimento
das suas necessidades. Para entend-las, vamos recorrer ao que
aprendemos no estudo do Direito Administrativo. Vejamos:
O Estado existe para o atendimento do interesse pblico
(interesse primrio). No entanto, como garantir o atingimento desse
objetivo quando os interesses particulares divergem do interesse
pblico?
justamente para conferir Administrao a garantia de atuar em prol
do interesse coletivo que o ordenamento jurdico lhe atribui uma
srie de prerrogativas (privilgios). Trata-se do regime jurdico-
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administrativo, regido pelas normas de Direito Pblico, onde o
Estado ocupa posio de superioridade em relao ao particular.
Podemos entender melhor com o seguinte exemplo: em um bairro da
periferia h uma grande necessidade da populao em relao a servios de
sade. Imagine que h um terreno pertencente Prefeitura numa das vias
principais desse bairro e de fcil acesso para todos os moradores. A
localizao ideal para a construo de um posto de sade. A rea, porm,
no suficiente para a construo do posto, havendo necessidade de
adquirir uma casa que fica ao lado do terreno, para que seja
possvel o atendimento da comunidade. Os moradores dessa residncia
tm o direito propriedade, mas em decorrncia do princpio da
supremacia do interesse pblico sobre o privado, o Estado reveste-se
de poderes que tornam possvel o atendimento do fim comum, qual
seja: a construo do posto de sade. Para isso, pode desapropriar
esse imvel, a fim de promover a construo e atender ao interesse de
toda a coletividade.
Por outro lado, o Estado tambm pratica atos em que no se reveste
de tais poderes, pois no atua em nome do interesse pblico primrio,
mas no interesse da prpria Administrao (interesses secundrios).
Imagine que a Prefeitura de Salvador pretenda alugar um imvel
para o funcionamento de um de seus rgos. Nesse caso, a Prefeitura
no atua em posio de superioridade em relao ao proprietrio do imvel.
Assim, no poderia obrig-lo a alugar o imvel, caso no fosse do seu
interesse. Trata-se, portanto, de um ato regulado
preponderantemente pelas normas de Direito Privado, caracterizado
pela isonomia entre as partes. Resumindo, o Estado, nesses atos,
despe-se da sua condio de superioridade e atua como se particular
fosse.
Feita essa breve reviso de Direito Administrativo, podemos
perceber que dos atos praticados pelo Estado, seja agindo em posio
de superioridade (poder de imprio), seja como se particular fosse,
pode resultar o ingresso de receitas nos cofres pblicos.
Partindo desse ponto, surgiu a classificao das receitas pblicas
em receitas originrias e receitas derivadas.
As RECEITAS ORIGINRIAS tm origem nas relaes regidas
preponderantemente pelo Direito Privado, nas quais o Estado no se
reveste do poder de imprio e age em condies de igualdade com o
particular, obtendo valores por meio da explorao do seu prprio
patrimnio. o caso do aluguel de um prdio pblico. Nesse caso, o
Estado no pode obrigar ningum a optar pelo seu imvel. O particular
o faz por vontade prpria, por meio de contrato firmado em condies
de igualdade entre as partes. Da concretizao desse ato resulta uma
receita de aluguel para o Estado, classificada como receita
originria.
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Da mesma forma, seria classificada uma receita financeira,
resultante de uma aplicao.
J as RECEITAS DERIVADAS derivam do poder de imprio do Estado, ou
seja, das relaes de Direito Pblico, onde a Administrao atua em
posio de superioridade, buscando o atendimento do interesse pblico.
o caso dos tributos que, como veremos logo mais, resultam de uma
imposio, no havendo qualquer opo dos contribuintes. Trata-se de
obrigao, necessria para que o Estado possa arrecadar e fazer face s
demandas populares e manuteno da mquina estatal. Outro exemplo de
receita derivada seria uma multa aplicada por infrao legislao,
situao em que o infrator no pode se recusar ao pagamento.
Para guardar bem esses conceitos, vamos esquematizar o que vimos
at aqui:
Apesar de ser uma classificao de fcil entendimento, no raro ser
cobrada em concurso. Seno, vejamos como j caiu em prova:
(ESAF) APOF SEFAZ SP/2009
Constituem modalidade de receita derivada, exceto:
a) tributos b) penalidades pecunirias c) multas administrativas
d) taxas e) preos pblicos
Comentrios
Aqui a ESAF exigiu simplesmente o que acabamos de estudar. A
questo pede para marcar a nica opo que contm uma receita originria,
j que as outras quatro constituem as chamadas receitas
derivadas.
Relaes de Direito Pblico
Explorao do patrimnio particular
Poder de impero do Estado
Desigualdade entre as partes
Ex.: tributos
RECEITAS DERIVADAS
Relaes de Direito Privado
Explorao do prprio patrimnio
Isonomia entre as partes
Ex.: rendimento de aplicaes
RECEITAS ORIGINRIAS
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Como estudaremos mais frente (ainda nesta aula), as alternativas
A e D trazem tributos (na A, temos o gnero e na D, a espcie taxa),
portanto receitas derivadas, j que obtidas por meio do poder de
imprio do Estado.
As alternativas B e C tambm contm exigncias que decorrem de
imposio legal pelo Estado. Tanto as penalidades pecunirias como as
multas administrativas constituem uma exigncia que surgiu em funo
do descumprimento de determinada norma. Sendo assim, o Estado se
vale da sua posio de superioridade para impor ao infrator as
referidas exaes.
J os preos pblicos surgem em decorrncia da manifestao de vontade
do particular, apresentando natureza contratual e no impositiva,
como veremos mais adiante.
Gabarito: E.
Com isso, j podemos destacar uma importante informao para ser
guardada:
Os tributos, apesar de contriburem para o ingresso significativo
de recursos nos
cofres pblicos, no so a nica fonte de receita do Estado.
No h como negar a grande participao dos tributos (e demais
receitas derivadas) na arrecadao dos entes federados, sendo
responsveis pela manuteno da imensa maioria dos gastos do governo.
Contudo, outras formas de ingresso, mais precisamente as receitas
originrias, ainda que em volume bem menor, tambm abastecem os
cofres pblicos.
2. Conceito de tributo
De acordo com o que estudamos acima, os tributos compem as
receitas derivadas, sendo, portanto, institudos em funo do poder de
imprio do Estado para custear os gastos pblicos.
A definio de tributo est expressa no Cdigo Tributrio Nacional.
Da, verificamos que a definio de tributo legal, ou seja, expressa
em lei. Ento, vamos nossa primeira consulta ao CTN.
Em seu art. 3, o Cdigo assim define tributo:
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Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato
ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada.
Observamos na definio legal de tributo um conjunto de termos que
precisam ser analisados individualmente para que possamos entender
melhor o alcance do seu conceito. Dessa forma, vamos separar as
expresses e estud-las de forma particular. Ento, assim ficar o
nosso art. 3 do CTN:
Tributo toda prestao:
1 pecuniria
2 compulsria
3 - em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir
4 - que no constitua sano de ato ilcito
5 - instituda em lei
6 - cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.
Tributo prestao pecuniria
A expresso prestao pecuniria significa que o tributo algo pago
em dinheiro. Basta imaginarmos quando cumprimos o nosso papel de
contribuintes.
Alguma vez voc j pagou o ICMS das suas compras no supermercado
com parte das mercadorias? Imagine s no momento do pagamento o
operador do caixa, ao registrar 1kg de feijo, lhe informar que 170
gramas ficaro retidos para pagar o ICMS...
Seria invivel no mesmo? Por isso, a prpria definio de tributo
prev sua quitao em dinheiro.
E, ainda que no tivssemos acabado de ler essa disposio do CTN,
no seria difcil chegar a essa concluso a respeito do carter
pecunirio do tributo. J que o Estado precisa arrecadar para
abastecer os cofres pblicos e, assim, atingir o interesse da
coletividade, certo que precisa de recursos dotados de liquidez,
vale dizer, que estejam livres e disponveis em caixa para fazer
face aos gastos pblicos.
Como veremos mais frente no nosso curso, o CTN prev que o
pagamento do tributo pode ser efetuado em cheque. Isso no significa
que o tributo deixa de ser prestao pecuniria. Primeiro porque o
cheque uma ordem de pagamento vista, possuindo a mesma aceitao do
pagamento em moeda. Em segundo lugar, o prprio Cdigo se apressa em
definir que quando o tributo for pago em cheque apenas ser
considerado extinto (quitado) quando ele for compensado.
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Tributo prestao compulsria
A Constituio Federal determina em seu art. 5, II, que ningum ser
obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de
lei.
Por conseguinte, verifica-se que o carter compulsrio do tributo
decorre da sua instituio em lei. Ou seja, a lei capaz de inovar no
ordenamento jurdico, criando direitos e obrigaes para os
administrados. Sendo assim, a compulsoriedade nada mais do que a
confirmao do vnculo obrigacional a que o contribuinte se submete
por fora de lei.
Temos, com isso, que a imposio do tributo no resulta da vontade
do contribuinte, mas, como visto, do poder de imprio do Estado, que
o exerce por meio das leis.
A Administrao Pblica precisa arrecadar para custear suas
despesas e, para isso, institui os tributos, obrigando aqueles
previstos em lei (os contribuintes) ao pagamento.
Voc j foi questionado alguma vez se gostaria de pagar o imposto
de renda? Ou j chegou alguma correspondncia da sua Prefeitura lhe
pedindo, por favor, que ajude com alguma doao para o IPTU?
No, meu amigo! Isso porque o Estado no precisa pedir por favor
para voc contribuir, pois uma vez institudo o tributo, que pela
prpria definio legal uma prestao compulsria e independente da
vontade do contribuinte, este deve pagar.
As obrigaes em geral podem surgir de duas formas: por expressa
determinao legal ou por uma manifestao de vontade da pessoa.
Quando algum obrigado a fazer algo em virtude de lei temos a
obrigao ex lege, ou seja, que decorre diretamente da lei,
independente da vontade. o caso dos tributos. Ningum paga tributo
porque quer, mas porque obrigado a contribuir para a consecuo do
bem comum.
J na situao em que algum se obriga por manifestao de vontade, a
obrigao no decorre de forma direta da lei, mas porque a pessoa
aceitou a obrigao. Seria o caso de um contrato de aluguel, por
exemplo. inegvel que quem assumiu a responsabilidade de pagar o
aluguel tem a obrigao de pagar. Essa obrigatoriedade, contudo, no
decorre diretamente da lei, mas diretamente do contrato. Ora,
ningum obrigado a firmar contrato de aluguel. Se o fez foi por fora
da prpria vontade. Por isso, as obrigaes contratuais ou aquelas
assumidas pela vontade do agente so chamadas de obrigaes ex
voluntate.
Alguns autores, como Paulo de Barros Carvalho, entendem que
todas as obrigaes decorrem de lei e que no deveria existir a
classificao em duas espcies. Vejamos os argumentos do autor:
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... no h que se imaginar obrigaes, no direito brasileiro, que no
sejam ex lege. Algumas requerem, de fato, a presena do elemento
vontade na configurao tpica do acontecimento, enquanto outras no.
(CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 24 ed.,
2012, p. 59)
H que se ressaltar, porm, que em se tratando de provas para
concursos, no prevalece esse entendimento. As bancas tm seguido a
doutrina dominante, capitaneada por Hugo de Brito Machado:
Certo, porm, que a palavra compulsria est utilizada na definio
legal de tributo para qualificar a obrigao jurdica que nasce
independentemente da vontade (...)
A distino essencial h de ser vista no momento do nascimento da
obrigao, e no no momento de seu adimplemento. Por isto que se
explica a clssica diviso das obrigaes jurdicas em legais, ou
ex-lege, e contratuais, ou decorrentes de vontade.
certo que as prestaes contratuais tambm so obrigatrias, mas a
obrigatoriedade, neste caso, nasce diretamente do contrato, e s
indiretamente deriva da lei. Na prestao tributria a obrigatoriedade
nasce diretamente da lei, sem que se interponha qualquer ato de
vontade daquele que assume a obrigao. (MACHADO, Hugo de Brito.
Comentrios ao Cdigo Tributrio Nacional, vol. I, 2 ed. 2007, p.
89)
Tributo prestao em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir
No se pode deixar de verificar que h uma redundncia nessa
expresso.
Acabamos de estudar que o tributo prestao pecuniria. Logo, no
seria necessrio destacar que uma prestao em moeda. Nota-se certo
exagero do legislador nesse ponto.
Alm disso, definir que tributo prestao cujo valor pode ser
expresso em moeda j foi motivo de controvrsias. Afinal, voc conhece
algo que no possa ter seu valor expresso em moeda nos dias
atuais?
Se pararmos para pensar, chegaremos concluso de que praticamente
todos os bens podem ser avaliados monetariamente. At o nosso
trabalho avaliado em expresso monetria, basta lembramos que ele
quantificado pelo salrio que recebemos, ou seja, expresso em
moeda.
Analisar as situaes sob esta tica poderia nos levar concluso
equivocada de que o tributo poderia ser pago em bens (in natura) ou
em trabalho (in labor).
Mas no bem assim. Imagine um mdico que possui um consultrio
prprio e nele trabalha, de segunda a sbado, das 08:00h s 18:00h,
auferindo, obviamente, seus rendimentos. Ser que a Unio, ao
cobrar
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o imposto de renda desse mdico, poderia exigir que o pagamento
ocorresse por meio da prestao de servios em instituies pblicas de
sade, atendendo pacientes do SUS aos domingos?
Ora, essa situao seria invivel por dois motivos. Primeiro,
apesar da grande necessidade de profissionais de sade para atender
no SUS, o governo precisa de recursos financeiros para cobrir seus
gastos. De outro lado, o mdico no poderia se sujeitar a mais uma
jornada, dessa vez aos domingos, seu nico dia de folga, para pagar
seus tributos. Isso acabaria se transformando em uma pena de
trabalho forado.
Definitivamente, no foi esse o conceito trazido pelo CTN. Caso
contrrio, deveramos classificar a prestao do servio militar
obrigatrio como tributo, o que inaceitvel no nosso ordenamento.
A interpretao deste item aponta para a possibilidade de se
adotar indexadores para quantificar os tributos. Vamos analisar o
que ocorreu em nosso pas h algum tempo e j fixaremos o
entendimento.
Do final da dcada de 80 at meados da dcada de 90, a inflao
atingia nveis altssimos. Assim, C$500,00 um dia j no valiam a mesma
coisa no dia seguinte. Suponha agora um tributo lanado em um
determinado dia com vencimento para 15 dias. O valor do tributo na
data do pagamento seria apenas uma sombra do que realmente era
devido na data do lanamento. Com isso, o governo teria uma grande
perda na arrecadao, o que geraria um verdadeiro rombo nos cofres
pblicos.
A fim de amenizar os efeitos dos altos ndices inflacionrios,
foram criados alguns indexadores. A UFIR, por exemplo, que foi
criada pela Lei 8.383/91, com o seguinte enunciado:
Art. 1. Fica instituda a Unidade Fiscal de Referncia-UFIR, como
medida de valor e parmetro de atualizao monetria de tributos e de
valores expressos em cruzeiros na legislao tributria federal, bem
como os relativos a multas e penalidades de qualquer natureza.
Assim, o tributo era calculado em UFIR e o valor era pago
convertendo o valor para a moeda. Como a UFIR era atualizada
diariamente ou mensalmente, dependendo do perodo, o valor do
tributo no sofria com o impacto inflacionrio.
Depreende-se da o sentido da expresso cujo valor nela se possa
exprimir, a saber: a utilizao de ndices ou indexadores a fim de
quantificar o tributo, j que sua converso em moeda instantnea,
sendo necessria uma simples multiplicao.
Com o advento da lei complementar 104/2001, outra controvrsia
foi levantada. Ocorre que esta lei acrescentou o inciso XI ao art.
156 do CTN, permitindo a dao em pagamentos em bens imveis como
forma de extino do crdito tributrio (veremos esse assunto em mais
detalhes quando abordarmos o tema crdito tributrio).
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A grande discusso girou em torno do conflito entre esta nova
forma de quitao do tributo (atravs de bens imveis) e a previso do
art. 3 do CTN de que o tributo pago em moeda.
Teria, ento, a LC 104 derrogado a parte do art. 3 do CTN de que
tributo prestao em moeda?
Negativo!
A segunda parte da expresso (ou cujo valor nela se possa
exprimir) permite o uso de algo que possa ter seu valor expresso em
moeda. Logicamente, como vimos, no se pode valer dessa previso para
quitar o tributo com a dao de bens ou servios. Contudo, como existe
a previso do prprio CTN, vlida a quitao do tributo por meio da dao
em bens imveis.
Vale destacar que apenas o prprio CTN pode dispor sobre as
formas de extino do crdito tributrio (quitao do tributo) e que no
houve, com o surgimento dessa nova hiptese, a revogao de qualquer
expresso do art. 3 do Cdigo.
Tributo prestao que no constitua sano de ato ilcito
O tributo, como veremos mais adiante com a devida profundidade,
surge com a ocorrncia de uma situao prevista em lei (fato gerador)
e no por ter o contribuinte cometido alguma infrao. Tributo no
punio.
Na ocorrncia de alguma infrao legislao, h diversas maneiras de o
Estado penalizar o infrator, tais como multas, perdimento de bens,
entre outras.
Essa expresso do art. 3 de fundamental importncia para entender
que tributo e multa no se confundem. So dois institutos
distintos.
As multas, inclusive as tributrias, surgem em virtude do
descumprimento da legislao, o que as caracteriza como sano (punio)
ao ato ilcito (descumprimento da lei). Ou seja, a multa exatamente
aquilo que o tributo no pode ser: sano por ato ilcito.
A fim de ilustrar a diferenciao entre tributo e multa,
analisemos um trecho de deciso do Supremo Tribunal Federal, no
julgamento do RE 94.001/SP. Eis o voto do relator, Ministro Moreira
Alves:
O art. 3 do CTN no admite que se tenha como tributo prestao
pecuniria compulsria que constitua sano de ato ilcito. O que
implica dizer que no permitido, em nosso sistema tributrio, que se
utilize de um tributo com a finalidade extrafiscal de se penalizar
a ilicitude. Tributo no multa, nem pode ser usado como se o fosse.
Se o municpio quer agravar a punio de quem constri irregularmente,
cometendo ilcito administrativo, que crie ou agrave multas com essa
finalidade. O que no pode por ser contrrio ao art. 3 do CTN, e,
consequentemente, por no se incluir no poder de
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tributar que a Constituio Federal lhe confere criar adicional de
tributo para fazer as vezes de sano pecuniria de ato ilcito.
Se a ao do contribuinte ato lcito e se enquadra na norma de
incidncia do tributo, sofrer a tributao, j que apenas os atos
lcitos podem figurar como fato gerador de tributo. Entretanto, pode
ocorrer a tributao at mesmo sobre rendimentos obtidos em atividades
ilcitas.
O que isso, professor? Agora complicou!?! Estamos estudando que
tributo no sano por ato ilcito. Como pode afirmar que os
rendimentos decorrentes de atividades ilcitas podem ser
tributados?
Permita-me explicar.
A conduta ilcita em si jamais poder ser tributada, vale dizer,
nenhuma conduta ilcita poder corresponder ao fato gerador de um
tributo. Por exemplo, fazer circular entorpecentes (traficar
drogas) no pode ser fato gerador do ICMS. Um matador de aluguel no
pode ser considerado contribuinte do ISS, ainda que tenha prestado
um servio ao contratante.
Isso se explica pelo fato de que o Estado no pode ser conivente
com a prtica de atos que ele mesmo combate. Tributar o ilcito seria
promover a ilicitude e ainda arrecadar com isso.
Entretanto, h que se observar que, a partir de uma conduta
ilcita, o praticante do ato pode auferir rendimentos.
Utilizemos os mesmos casos que acabamos de ver. O traficante com
certeza aufere rendimentos advindos do trfico, e como aufere! O
matador de aluguel tambm recebe pelo seu servio. Os atos de
traficar e de matar por encomenda, analisados em si, no podem ser
tributados, eis que constituem atos ilcitos.
Por outro lado, auferir rendimentos, analisado como ato isolado
e consequente do primeiro ato (traficar ou matar), no um ato
ilcito.
Sendo assim, a norma de incidncia tributria vislumbra, to
somente, os aspectos econmicos da situao que configura o fato
gerador.
Logo, a tributao da renda que tenha origem em ato ilcito no
representa punio por esse ato. Ao cobrar imposto de renda do
traficante, a Unio no estar punindo o trfico. A punio pela
atividade ilcita vir na esfera correspondente (penal). O tributo
surge pela ocorrncia do fato gerador (obter rendimentos).
Com efeito, podemos constatar que ocorrem dois atos
concomitantes nessas atividades: um ilcito (traficar, matar, etc.),
cuja consequncia a punio na esfera penal, e outro lcito (auferir
rendimentos), cuja consequncia a tributao dos rendimentos.
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Agindo assim o Estado no estaria abastecendo os cofres pblicos
com recursos oriundos de atividades criminosas, combatidas pelo
prprio Estado? Isso no seria ilegal?
Como explicamos, o ato de auferir rendimentos no ilegal, lcito,
ainda que tenha decorrido de uma atividade ilcita praticada
anteriormente.
No obstante a eventual dvida que possa pairar sobre uma suposta
ilegalidade dessa tributao, o tema h que ser analisado sob a tica
da isonomia.
Imagine s: voc que estuda anos para passar num concurso,
consegue a to sonhada aprovao e quando recebe o primeiro salrio de
fiscal percebe que o leo comeu uma boa parcela. Agora pense naquele
traficante que recebeu 3 vezes mais que seu salrio em apenas um dia
de trabalho.
Seria justo no exigir o imposto de renda dele? Sem dvida iria
configurar uma afronta ao princpio constitucional da isonomia,
segundo o qual, em linhas gerais, no se pode conferir tratamento
desigual entre contribuintes.
Nesse sentido, j se posicionou o STF e o que a doutrina costuma
chamar de ilicitude subjacente. Guarde bem essa expresso!
Toda essa explicao tem fundamento legal. Trata-se do conhecido
princpio tributrio do pecunia non olet, ou simplesmente non olet,
previsto no art. 118 do CTN:
Art. 118. A definio legal do fato gerador interpretada
abstraindo-se:
I - da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos
contribuintes, responsveis, ou terceiros, bem como da natureza do
seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
A origem deste princpio nos remete aos primrdios da tributao,
mais especificamente ao Imprio Romano. A expresso significa:
dinheiro no cheira. Havia sido institudo em Roma tributo exigido
pelo uso das latrinas pblicas. Inconformado com aquela forma
humilhante de abastecer os cofres pblicos, o filho do imperador
Vespasiano teria lhe questionado acerca dos motivos daquela
imposio. Prontamente, o pai apresentou uma moeda de ouro e
perguntou-lhe se cheirava. O filho lhe respondeu no cheira (non
olet). Com isso, demonstrou o imperador que o dinheiro arrecadado
com determinada situao no trazia consigo o mau cheiro da sua
origem.
Em termos atuais, o tributo no traz consigo a ilicitude
adjacente do ato que deu origem aos rendimentos.
muito comum ver esse assunto ser cobrado em prova. Veja s:
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(ESAF) AFTN 94.2 O art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional define
tributo como uma prestao que no constitua sano de ato ilcito. De
tal assertiva podemos inferir que a) os rendimentos advindos do
jogo do bicho e da explorao do lenocnio no so tributveis,
sujeitando-se, contudo, a pesadas multas em decorrncia da prtica de
atividade ilcita b) os rendimentos advindos da explorao do lenocnio
so tributveis, porquanto no se confunde a atividade ilcita do
contribuinte com o fato tributrio de auferir rendas c) os
rendimentos advindos do jogo do bicho e da explorao do lenocnio no
so tributveis, em conformidade do que reza o princpio do non olet
d) as atividades ilcitas no devem ser tributadas, pois de outro
modo o Estado estar locupletando-se com aes que ele mesmo probe e,
assim, ferindo o princpio da estrita legalidade e) atividades
ilcitas como a explorao do jogo do bicho podem ser tributadas,
posto que a sano de ato ilcito converte-se, pelo simples fato de
sua inobservncia, em obrigao tributria principal
Comentrios
Essa questo, apesar de antiga, ilustra de forma bem clara tudo o
que acabamos de ver.
Conforme exposto, a tributao dos rendimentos ocorre
independentemente da licitude ou ilicitude do ato praticado pelo
contribuinte. Trata-se do princpio do non olet, previsto no art.
118 do CTN.
Dessa forma, est perfeita a assertiva B ao definir que os
rendimentos advindos da explorao do lenocnio so tributveis,
porquanto no se confunde a atividade ilcita do contribuinte com o
fato tributrio de auferir rendas.
o que a doutrina tem chamado de ilicitude subjacente.
Gabarito: B.
Tributo prestao instituda em lei
Esse item do conceito de tributo confirma seu carter compulsrio
que estudamos h pouco. Em outras palavras, para que seja
compulsrio, se faz necessria a instituio mediante lei, visto que
apenas a lei veculo normativo apto para inovar no ordenamento
jurdico, criando direitos e obrigaes para os administrados, vale
dizer, instrumento dotado de abstrao e generalidade.
importante destacar que a expresso lei aqui faz referncia a ato
normativo com fora de lei, o que inclui as medidas provisrias. Essa
disciplina do CTN encontra guarida no art. 150, I, da Constituio
Federal:
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Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao
contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea;
Por conseguinte, a instituio do tributo pode ocorrer mediante
lei ordinria ou lei complementar, a depender do tributo, ou, ainda,
ato normativo com fora de lei, que o caso das medidas provisrias,
conforme disposio do art. 62, da CF, caput e 2:
Art. 62. Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da
Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo
submet-las de imediato ao Congresso Nacional.
(...)
2 Medida provisria que implique instituio ou majorao de
impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154,
II, s produzir efeitos no exerccio financeiro seguinte se houver
sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em que foi
editada.
Sendo assim, vedada a instituio de tributos por atos
infralegais, aqueles que se encontram hierarquicamente abaixo das
leis, como caso dos decretos.
A FCC tem adotado em suas provas uma nomenclatura bastante
interessante para afirmar esse item do art. 3 do CTN. Tem sido
comum nas provas dessa banca aparecer nas alternativas a expresso
tributo est submetido reserva legal.
Est perfeita essa colocao da banca! Mas o que isso
significa?
Isso confirma tudo o que estudamos sobre o tema. Estar submetido
reserva legal significa que para ser institudo o tributo precisa
estar previsto em lei em sentido estrito, ou seja, lei propriamente
dita (ordinria ou complementar) ou ato normativo com fora de lei,
capaz de inovar no ordenamento jurdico, criando para os
administrados direitos e obrigaes.
Sendo assim, meu amigo, quando se deparar com uma questo que
apresente essa expresso no tenha dvida: marque-a como correta!
Tributo prestao cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada
De acordo com o que estudamos no Direito Administrativo, os atos
administrativos podem ser classificados em vinculados ou
discricionrios, de acordo com a margem que a lei confere ao
servidor para decidir certos elementos.
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Na lio de Celso Antnio Bandeira de Mello, temos que atos
vinculados seriam aqueles em que, por existir prvia e objetiva
tipificao legal do nico possvel comportamento da administrao em
face de situao igualmente prevista em termos de objetividade
absoluta, a administrao ao expedi-los no interfere com apreciao
subjetiva alguma.
Para o renomado autor, atos discricionrios seriam os que a
administrao pratica com certa margem de liberdade de avaliao ou
deciso segundo critrios de convenincia e oportunidade formulados
por ela mesma, ainda que adstrita lei regulamentadora da expedio
deles. (Elementos de Direito Administrativo. 1980, p. 61)
A cobrana do tributo vinculada, conforme determinao do CTN. Ou
seja, no resta qualquer margem de deciso para a autoridade que ir
efetuar o lanamento do tributo. Todos os aspectos do tributo (fato
gerador, alquota, base de clculo, contribuintes) so definidos na
legislao e cabe autoridade que efetuar o lanamento obedecer
lei.
Ademais, no pode o servidor, na atividade de cobrana do tributo,
decidir qual o valor vai cobrar e de quem vai cobrar. Ele est
estritamente vinculado determinao legal.
Analisadas as partes que compem o conceito de tributo, vamos
resumir de forma grfica:
pecunirio
compulsrio
em moeda ou cujo valor nela se
possa exprimir
no constitui sano de ato
ilcito
institudo em lei
atividade administrativa
plenamente vinculada
TRIBUTO
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Uma informao importante que podemos abstrair do esquema acima
que para se inserir no espectro do tributo a prestao deve cumprir
TODAS as exigncias do CTN em seu art. 3: 1) pecuniria; 2)
compulsria; 3) em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir; 4)
que no constitua sano de ato ilcito; 5) instituda em lei; e 6)
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
No fosse assim, muitas prestaes poderiam, equivocadamente, ser
classificadas como tributo, atendendo apenas parte do art. 3 do
Cdigo Tributrio Nacional, o que no suficiente.
Como exemplo, poderamos tomar o servio militar obrigatrio, os
trabalhos nas eleies e o FGTS.
Sobre os dois primeiros, conforme j estudamos, no representam
prestao pecuniria. No h que se falar em natureza tributria para
prestaes em servios (in labor) ou em bens (in natura).
Isso j foi cobrado em prova:
(ESAF) Tcnico da Receita Federal/2000 - adaptada
Julgue a seguinte assertiva.
A prestao de servio militar compulsria e no constitui sano a ato
ilcito, porm no tem a natureza de tributo porque no prestao
pecuniria.
Comentrios
Item CORRETO. Como acabamos de destacar, para ser considerada
tributo a prestao deve se enquadrar em todas as exigncias previstas
na definio do art. 3 do CTN. Apesar do servio militar obrigatrio
atender a alguns preceitos do art. 3 do CTN, elimina-se do conceito
de tributo eis que no se trata de prestao pecuniria.
Quanto ao FGTS, podemos perceber que para as empresas representa
uma prestao pecuniria, compulsria, instituda em lei, cobrada de
forma vinculada e no constitui sano por ato ilcito. Seria o FGTS
pago pelas empresas uma espcie de tributo?
A resposta negativa, mas j houve muita controvrsia sobre o
tema.
Apesar de se enquadrar quase que perfeitamente no conceito de
tributo previsto no art. 3 do CTN, o FGTS recolhido pelas empresas
a favor dos seus empregados e os valores compem um fundo, cuja
destinao acaba sendo individualizada em conta exclusiva para cada
empregado.
Sendo assim, a prestao excluda do conceito de tributo eis que no
representa receita pblica, mas depsito em conta vinculada do
trabalhador. O Supremo Tribunal Federal j havia firmado
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entendimento nesse sentido, mesmo antes da atual Constituio, no
RE 100.249/SP, citado pelo TRF da 4 Regio:
As contribuies para o FGTS no tm natureza tributria. O FGTS,
originalmente concebido como substitutivo da estabilidade no
emprego, tem natureza social trabalhista e destina-se a constituir
um peclio para o trabalhador. O fato de as contribuies serem
cobradas e sua aplicao ser administrada pelo Estado no as
transforma em receita pblica, como j afirmou, enfaticamente o
Supremo Tribunal Federal (Pleno, RE 100.294/SP, Min. Oscar Correa,
Rel. p/ acordo Min. Neri da Silveira, DJ de 01-07-1988, p. 16903).
(excerto do voto do Des. Fed. Antnio Albino nos autos do AI
2005.04.01.054558-8/RS, 2 T do TRF4, ago/06)
Pacificando definitivamente o tema, o Superior Tribunal de
Justia (STJ) editou em 2008 a Smula n 353:
Smula 353 do STJ
As disposies do Cdigo Tributrio Nacional no se aplicam s
contribuies para o FGTS.
3. Classificao dos tributos Agora que j estudamos em detalhes a
definio de tributo, vamos verificar como eles podem ser
classificados a partir de vrios aspectos.
Legalmente no h uma classificao dos tributos, ou seja, a lei no
estabelece a diviso dos tributos em classes. O CTN at apresenta uma
diviso dos impostos pelo aspecto econmico da sua incidncia, mas de
pouca importncia em se tratando de prova para concursos.
O cdigo classifica os impostos em: impostos sobre o comrcio
exterior, impostos sobre o patrimnio e a renda, impostos sobre a
produo e a circulao e impostos especiais.
Essa classificao est em desuso. Alm disso, h que se observar que
divide apenas os impostos e no os tributos em geral.
A separao dos tributos em funo de determinados aspectos tem
origem na doutrina, tanto do prprio Direito Tributrio como de
outros ramos do Direito, como o Direito Financeiro, por exemplo,
que estuda, dentre outros temas, as receitas pblicas.
de grande importncia entender essa classificao, pois a
compreenso das normas relativas a vrios temas aqui estudados
depende do tipo de tributo sobre o qual incidir a norma, como por
exemplo a progressividade e a seletividade, temas que sero
estudados mais adiante.
Vejamos, ento, como podem ser classificados os tributos.
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Quanto ao objetivo da instituio
Vimos que os tributos constituem a fonte de receita mais
expressiva do Estado. Logicamente, se pararmos para pensar, podemos
perceber que o principal objetivo da instituio de um tributo
arrecadar, abastecer os cofres pblicos, a fim de satisfazer o
interesse pblico.
Isso mesmo! o principal objetivo, mas no o nico.
Nem sempre os tributos so criados com a finalidade exclusiva de
arrecadar. A tributao interfere, muitas vezes, no comportamento dos
contribuintes, principalmente naqueles tributos que incidem sobre o
consumo.
Vimos recentemente a reduo das alquotas do IPI que levou
milhares de consumidores s lojas para aproveitar os preos
reduzidos. Quem aqui no viu a propaganda: aproveite os ltimos dias
de IPI reduzido e leve seu carro 0km por R$20.000,00?
Sem dvida, a instituio de um tributo ou a alterao das suas
alquotas interferem no comportamento dos consumidores. Os
estudiosos das Finanas Pblicas defendem que o ideal seria a
tributao neutra, ou seja, um sistema em que a carga tributria no
interferisse nas escolhas dos contribuintes. Mas, infelizmente, no
o que ocorre em nosso pas.
Vamos, ento, entender como funciona a classificao dos tributos
nesse aspecto.
Quanto ao objetivo da instituio os tributos podem ser fiscais,
extrafiscais ou parafiscais.
TRIBUTOS FISCAIS: os tributos so considerados fiscais quando seu
principal objetivo arrecadar, gerar renda para que o Estado possa
abastecer os cofres pblicos e assim cobrir seus gastos. Como
exemplo podemos destacar o imposto de renda, que garantiu o
ingresso de R$161.138.000.000 de janeiro a outubro de 2013. Um
valor bastante expressivo, no mesmo?
TRIBUTOS EXTRAFISCAIS: podem ser classificados nesta categoria
os tributos cuja finalidade principal no arrecadar, mas regular
algum setor econmico ou social, influenciando no comportamento do
mercado. o caso do imposto de importao que, muitas vezes, serve
para proteger a indstria nacional.
Vamos pegar um exemplo, desconsiderando a incidncia de princpios
tributrios que estudaremos na prxima aula, como o no-confisco.
Suponhamos que houve um aumento gigantesco das importaes de tnis da
China, em decorrncia do baixo valor. A indstria nacional no tem
condies de competir com os preos baixos dos produtos chineses, j
que paga muitos encargos trabalhistas, tributos, insumos caros,
etc. Com essa oferta de produtos a preos baixos no mercado
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nacional, a indstria brasileira no teria condies de se manter em
operao, suas vendas certamente iriam cair muito.
A fim de proteger a indstria nacional, garantindo a manuteno de
empregos e a aplicao de recursos na economia do pas, a Unio pode
elevar a alquota do imposto de importao incidente sobre esses
produtos.
Imaginemos que um calado nacional custe R$100 para o consumidor
final e que os chineses custem R$40, com mais R$20 de imposto de
importao (desconsidere os demais encargos). Teramos, ento, uma
alquota de 50% para o imposto de importao. Com o impacto das
importaes para a indstria nacional, o governo federal resolve
elevar a alquota do imposto para 200%.
Assim, o valor do produto chins passaria a ser de R$120 (R$40 do
produto e R$80 de imposto).
Ora, quem estava optando por adquirir os calados chineses apenas
pelo preo, certamente vai mudar de atitude, j que o nacional passou
a ser mais em conta.
Verifica-se que o intuito do governo com a elevao da alquota do
imposto de importao no foi aumentar a arrecadao. Essa, inclusive,
pode at diminuir, tendo em vista a reduo significativa na
quantidade de importaes de calados chineses.
O objetivo foi claramente proteger a indstria nacional e manter
os recursos circulando na nossa economia. Esse o carter extrafiscal
do tributo.
Ressaltamos que o carter fiscal ou extrafiscal de um determinado
tributo define sua finalidade principal, mas no caracteriza a sua
plenitude. O que isso significa? Que nenhum tributo ser
completamente fiscal ou completamente extrafiscal.
Como vimos, no existe tributo neutro por inteiro. Eles acabam
interferindo de alguma forma no comportamento dos contribuintes,
dependendo da carga suportada e da situao econmica de cada um.
Assim, ainda que um tributo tenha sido criado com o objetivo de
arrecadar, no deixar de ter uma parcela de extrafiscalidade. Da
mesma forma, um tributo extrafiscal resulta em valores arrecadados
para os cofres pblicos. o que ensina Paulo de Barros Carvalho:
No existe, porm, entidade tributria que se possa dizer pura, no
sentido de realizar to s a fiscalidade, ou, unicamente, a
extrafiscalidade. Os dois objetivos convivem harmnicos, na mesma
figura impositiva, sendo lcito apenas verificar que um predomina
sobre o outro. (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito
Tributrio. 21 edio. Saraiva, 2009, p.256)
Podemos ento concluir que um tributo preponderantemente fiscal
ou preponderantemente extrafiscal.
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TRIBUTOS PARAFISCAIS: ocorre a parafiscalidade quando o ente que
detm a competncia para instituir determinado tributo delega a outra
entidade a capacidade para fiscalizar e cobrar, alm de destinar a
esta entidade os recursos arrecadados para o desempenho das suas
atividades institucionais. o caso dos rgos de fiscalizao dos
conselhos de classe: CREA, CRC, CRM, etc., que cobram as
contribuies dos profissionais cujo produto da arrecadao revertido
para o desenvolvimento das suas atividades institucionais.
Essa expresso parece estar em desuso pela doutrina majoritria.
Alguns entendem que a parafiscalidade no seria uma finalidade. A
finalidade seria arrecadar, ainda que distribuindo o resultado da
arrecadao. Com isso, o objetivo seria fiscal, no havendo que se
falar em parafiscalidade como objetivo.
De qualquer modo, crticas doutrinrias parte, a parafiscalidade
ainda tem sido objeto de questes de prova, bastando que o candidato
conhea as duas caractersticas marcantes: delegar a capacidade
tributria ativa e destinar o produto da arrecadao entidade.
Quanto atuao estatal na ocorrncia do fato gerador
Esta classificao leva em considerao a atuao estatal na situao
que d origem ao surgimento do tributo, ou seja, o fato gerador.
Nessa linha, temos os tributos vinculados e os no-vinculados.
TRIBUTOS VINCULADOS: so aqueles cujo fato gerador ocorre em funo
de alguma ao estatal relativa ao contribuinte. o caso das taxas
pela prestao de algum servio pblico, como a taxa de coleta de lixo,
por exemplo. Note que, nesse caso, houve uma ao do Estado para
fazer surgir o tributo, sendo, portanto, classificado como
vinculado.
Grande parcela da doutrina costuma chamar os tributos vinculados
de contraprestacionais, em virtude da contraprestao estatal que
gera a sua cobrana. Classificam-se nesta categoria as taxas e as
contribuies de melhoria.
Nos tributos vinculados, dada a atuao do Estado na situao que
faz nascer a obrigao tributria, podemos afirmar que seu fato
gerador um FATO DO ESTADO, vale notar, o contribuinte demanda uma
atuao estatal e, a partir dela, tem-se a ocorrncia do fato gerador
do tributo.
TRIBUTOS NO-VINCULADOS: so os que surgem devido a alguma ao do
prprio contribuinte, independente de qualquer ao do Estado. o caso
dos impostos. Tomemos como exemplo o imposto de renda. Voc recebe o
seu suado salrio j com o desconto do imposto retido
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FATO DO ESTADOTRIBUTOS VINCULADOS
FATO DO CONTRIBUINTETRIBUTOS NO-VINCULADOS
na fonte. Mas o que o governo fez em troca para que voc
conseguisse obter aquela renda? Absolutamente, nada!
O que o Estado fez para que voc conseguisse adquirir seu veculo?
Coisa alguma! Mas a propriedade de veculo automotor enseja o
nascimento da obrigao de pagar o IPVA.
Nos tributos no-vinculados, dada a ausncia de qualquer ligao
entre o fato gerador e a atuao estatal, podemos afirmar que o fato
gerador um FATO DO CONTRIBUINTE.
Ento, guarde bem esses conceitos:
Quanto aos aspectos pessoais do contribuinte
Estudaremos mais adiante a figura do contribuinte, ou seja,
aquele que, segundo o CTN, tem relao pessoal e direta com a situao
que representa o fato gerador da obrigao tributria.
Assim, contribuinte do IPVA o proprietrio do veculo,
contribuinte do ISS o prestador do servio, contribuinte do IPI o
industrial ou a ele equiparado.
A classificao em relao aos aspectos pessoais do contribuinte tem
aplicao mais direcionada aos impostos. A doutrina utiliza o art.
145, 1, da Constituio Federal como fundamentao para essa
classificao. Segundo o dispositivo, sempre que possvel, os impostos
tero carter pessoal. Por isso, bastante comum encontrarmos essa
classificao aplicada aos impostos e no aos tributos em geral. Com
isso, temos os impostos pessoais e reais.
IMPOSTOS PESSOAIS so aqueles em que, de acordo com os preceitos
constitucionais, devem ser levados em considerao os aspectos
pessoais do contribuinte, mais especificamente o patrimnio, os
rendimentos e a atividade econmica. o caso do imposto de renda, que
leva em considerao, por exemplo, a quantidade de dependentes, as
despesas com educao e sade, entre outros aspectos.
Nessa linha, duas pessoas que obtenham o mesmo rendimento (fato
gerador do imposto de renda) podem ser tributadas de formas
diferentes, j que sero levados em considerao os aspectos pessoais
dos contribuintes.
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Seria o caso de dois trabalhadores de uma mesma empresa e
ocupantes do mesmo cargo, com salrios absolutamente iguais. O
primeiro possui esposa e dois filhos, paga plano de sade e escola.
O outro solteiro e vive com os pais, sem arcar com qualquer
despesa.
A legislao permite que o primeiro possa deduzir os gastos com
educao e sade, alm de um desconto fixo por dependente. Desse modo,
apesar de auferir o mesmo rendimento, o primeiro trabalhador ir
pagar menos imposto, j que seus aspectos pessoais foram levados em
conta na tributao.
Entretanto, como a prpria CF/88 define, nem sempre possvel
adotar critrios pessoais na cobrana do imposto. Vamos imaginar um
concurseiro fiscal que se preparou durante trs anos e conseguiu ser
aprovado no concurso to sonhado. Que alegria! Nomeado e com um bom
salrio na conta, nosso amigo vai ao shopping comprar uma TV LCD 3D
de 84, por mdicos R$40.000,00. Chegando ao caixa, feliz da vida,
ser que o atendente iria fazer perguntas ao nosso colega, do tipo:
Voc tem filhos? Paga plano de sade? para poder calcular qual seria
o ICMS cobrado naquela TV? bvio que no!!!
Conclumos ento que, para apurar o ICMS daquela venda, nenhum
aspecto pessoal do consumidor foi levado em considerao. O ICMS pago
naquela TV o mesmo para um rico empresrio e para um trabalhador que
juntou anos aquele valor.
Estamos diante de um IMPOSTO REAL, pois incide sobre bens e no
leva em considerao aspectos pessoais do contribuinte.
H muitas crticas da doutrina acerca dessa classificao,
principalmente em se chamar de reais os impostos que incidem sobre
bens. Uma parcela entende que essa nomenclatura inadequada e
deveria ser alterada de impostos reais para impostos objetivos, j
que neles apenas levado em conta o objeto da tributao. Concluem
esses doutrinadores que os impostos pessoais tambm podem ser
considerados de impostos subjetivos, eis que neles so considerados
os aspectos do sujeito passivo da relao tributria.
No obstante essa crtica, em prova de concurso pblico amplamente
explorada a nomenclatura usual, a saber: impostos reais e impostos
pessoais, assim como esclarece Luiz Felipe Difini:
Como noo, pode-se dizer que impostos reais so aqueles que
incidem sobre um objeto material, uma coisa (res, em latim);
impostos pessoais, aqueles em que a tributao incide devido a certas
caractersticas da pessoa do sujeito passivo. [...] Exemplo de
imposto pessoal o imposto de renda. De impostos reais, o IPI, o
ICMS e os impostos sobre o patrimnio (IPTU, ITR, etc.). (DIFINI,
Luiz Felipe Silveira. Manual de Direito Tributrio. So Paulo:
Saraiva, 2003, p. 28)
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DEFINIDO EM LEICONTRIBUINTE DE DIREITO
ASSUME O NUS DA TRIBUTAOCONTRIBUINTE DE FATO
Quanto pessoa que suporta o nus do tributo
Vimos, de forma bem resumida, que o contribuinte aquele que,
segundo o CTN, tem relao pessoal e direta com a situao que
representa o fato gerador da obrigao tributria. Ou seja,
contribuinte do IPVA o proprietrio do veculo, contribuinte do ISS o
prestador do servio, contribuinte do IPI o industrial ou a ele
equiparado.
Ocorre que nem sempre o contribuinte definido em lei quem
suporta o nus da tributao. Muitas vezes, o tributo repassado para
uma pessoa (seja fsica ou jurdica) que, no sendo contribuinte,
acaba arcando com o valor do tributo.
A partir da, os tributos podem ser classificados como diretos ou
indiretos.
TRIBUTOS DIRETOS so aqueles em que o contribuinte definido em
lei aquele que arca com o nus da tributao. Como exemplo temos o
IPVA, no qual o proprietrio do veculo quem tem o dever legal de
efetuar o pagamento e, de fato, ele quem o faz.
J os TRIBUTOS INDIRETOS so aqueles em que esse nus pode ser
transferido para terceiro, que, apesar de no ser contribuinte,
acaba suportando a carga tributria. o caso do ICMS. Nele o
contribuinte aquele que fez circular a mercadoria, a empresa
comercial. Quando voc compra uma roupa, por exemplo, no seu preo
est embutido o valor referente a 17% de ICMS e quem arcou com esse
custo foi voc. O lojista, que o contribuinte de direito, acabou
repassando o valor do tributo para o consumidor.
Perceba que a partir da podemos identificar duas espcies de
contribuinte, que acabam definindo o tipo de tributo nessa
classificao: o contribuinte de direito e o contribuinte de
fato.
O contribuinte de direito aquele previsto em lei, ou seja,
aquele que tem a obrigao legal de pagar o tributo. O contribuinte
de fato aquele que arca com o nus da tributao.
Podemos concluir que nos tributos diretos o contribuinte de
direito e o contribuinte de fato so a mesma pessoa. Por outro lado,
nos tributos indiretos o contribuinte de fato e o de direito so
pessoas distintas.
Assim, temos:
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Quanto ao destino legal do produto da arrecadao
Estudamos h pouco que os tributos podem ser vinculados ou no
vinculados, a depender da atuao estatal na ocorrncia do fato
gerador. Outra classificao, essa oriunda do Direito Financeiro,
divide os tributos pela destinao do produto da arrecadao.
O destino da arrecadao, ou seja, onde sero aplicados os recursos
arrecadados, ou em linguagem mais simples e direta: o que o Estado
vai fazer com o dinheiro, no importa mais para o Direito Tributrio.
Trata-se de objeto de estudo do Direito Financeiro.
Sob a tica desse ramo do Direito, os tributos podem ser de
arrecadao vinculada ou no-vinculada.
Por isso, devemos distinguir os tributos vinculados e
no-vinculados dos tributos de arrecadao vinculada e
no-vinculada.
Vale destacar mais uma vez para evitar confuso:
A classificao dos tributos em vinculados e no-vinculados leva em
considerao a influncia ou no do Estado no fato que deu origem
cobrana do tributo.
J a classificao em tributos de arrecadao vinculada e
no-vinculada observa o destino da receita arrecadada. No se trata
mais de tributo, pois o destino da arrecadao objeto do Direito
Financeiro e no Tributrio.
TRIBUTOS DE ARRECADAO VINCULADA: so aqueles cujos recursos
arrecadados tm uma destinao especfica e no podem ser utilizados
livremente pelo ente tributante. Temos como exemplo os emprstimos
compulsrios, cujos detalhes veremos mais adiante.
TRIBUTOS DE ARRECADAO NO-VINCULADA: so aqueles em que o ente
tributante livre para aplicar os recursos arrecadados da forma que
melhor entender. o caso dos impostos.
TRIBUTOS DIRETOS
CONTRIBUINTE DE DIREITO = CONTRIBUINTE DE FATO
TRIBUTOS INDIRETOS
CONTRIBUINTE DE DIREITO CONTRIBUINTE DE FATO
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4. Espcies de tributos O art. 5 do Cdigo Tributrio Nacional
define que:
Art. 5 Os tributos so impostos, taxas e contribuies de
melhoria.
Para o CTN essa lista taxativa.
O que isso significa? Que para o Cdigo essa lista no comporta
modificao. No existe outra espcie tributria a no ser as
expressamente relacionadas: impostos, taxas e contribuies de
melhoria.
Essa classificao do CTN foi denominada de teoria tripartida, ou
tripartio das espcies tributrias.
Ocorre, meus amigos, que o CTN foi publicado em 1966, bem antes
da atual disciplina constitucional. Pelo novo regramento, a partir
de 1988 com a promulgao da atual Constituio, vamos perceber que
esse dispositivo do CTN perdeu fora.
A Constituio Federal de 88 estabelece em seu art. 145:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios
podero instituir os seguintes tributos:
I impostos;
II taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela
utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e
divisveis, prestados ao contribuinte ou postos sua disposio;
III contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.
Mas, professor! O art. 145 da Constituio Federal confirmou o
art. 5 do CTN, de que as nicas espcies tributrias so impostos,
taxas e contribuio de melhoria. O que foi que mudou?
A leitura do artigo acima de forma isolada pode levar a uma
concluso precipitada de que o rol de espcies seria taxativo como
prope o CTN, ou seja, de que so essas trs as nicas espcies
tributrias. No est correta esta concluso.
O art. 145 visto acima, que define impostos, taxas e contribuio
de melhoria como espcies tributrias, est inserido no Captulo
denominado DO SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL. Nesse mesmo Captulo, a
Carta Magna prev nos arts. 148 e 149:
Art. 148. A Unio, mediante lei complementar, poder instituir
emprstimos compulsrios:
I - para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de
calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia;
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II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de
relevante interesse nacional (...)
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies
sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das
categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de sua
atuao nas respectivas reas, (...).
No difcil perceber que no faria sentido a meno a outras espcies
(emprstimos compulsrios e contribuies) no Captulo denominado
SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL se essas no fossem espcies tributrias.
Seria uma grande incoerncia do constituinte originrio.
Percebe-se que, com o novo regramento constitucional, passamos a
ter cinco espcies tributrias e no apenas trs. o que chamamos de
teoria pentapartida, ou pentapartio das espcies tributrias.
J houve muita discusso acerca da aceitao da pentapartio.
Doutrinadores de escol, como Hugo de Brito Machado, por exemplo, no
classificam os emprstimos compulsrios como espcie tributria
autnoma.
Discusses doutrinrias parte, o tema foi pacificado pelo Supremo
Tribunal Federal aps reiteradas decises e esse entendimento o que
prevalece em se tratando de prova de concurso. Vejamos a
fundamentao da Corte Suprema no julgamento do RE 146.733-9/SP, no
voto condutor do Min. Moreira Alves:
De efeito, a par das trs modalidades de tributos (os impostos,
as taxas e as contribuies de melhoria) a que se refere o art. 145
para declarar que so competentes para institu-los a Unio, os
Estados, o Distrito Federal e os Municpios, os artigos 148 e 149
aludem a duas outras modalidades tributrias, para cuja instituio s
a Unio competente: o emprstimo compulsrio e as contribuies sociais,
inclusive as de interveno no domnio econmico e de interesse das
categorias profissionais ou econmicas.
Podemos resumir as espcies tributrias por meio de esquemas, para
ficar mais claro.
Primeiramente, vamos lembrar a diviso das espcies tributrias
segundo o Cdigo Tributrio Nacional:
TRIPARTIO OU TEORIA TRIPARTIDA
DIVISO DAS ESPCIES TRIBUTRIAS SEGUNDO O CTN
IMPOSTOS
TAXAS
CONTRIBUIES DE MELHORIA
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De acordo com a disciplina constitucional inaugurada em 1988,
temos:
Vamos fazer uma questo para avaliar se ficou claro o que
acabamos de estudar.
FGV Fiscal de Rendas/RJ (2007)
O art. 5 do Cdigo Tributrio Nacional determina que os tributos
se dividem em: a) impostos, contribuies sociais, contribuies de
melhoria e emprstimos compulsrios. b) impostos, taxas, contribuies
sociais e contribuies de melhoria. c) impostos, taxas, contribuies
sociais, contribuies de melhoria e emprstimos compulsrios. d)
impostos, taxas, contribuies sociais e emprstimos compulsrios. e)
impostos, taxas e contribuies de melhoria. Comentrios
Nessa questo, o enunciado bem taxativo: O art. 5 do Cdigo
Tributrio Nacional determina. Observe que o candidato remetido
definio do CTN.
Quando a questo exigir dessa forma, temos que nos desprender do
que diz a doutrina ou a jurisprudncia. Devemos, ento, seguir risca
o que diz a lei.
Numa primeira anlise, um candidato que conhece as teorias
tripartida e pentapartida e sabe que em nosso ordenamento atual
predomina esta ltima, poderia marcar de forma precipitada a
alternativa C.
No entanto, a questo pede de acordo com o CTN e, segundo o seu
art. 5, as espcies tributrias so apenas os impostos, as taxas e as
contribuies de melhoria.
PENTAPARTIO OU TEORIA PENTAPARTIDA
DIVISO DAS ESPCIES TRIBUTRIAS SEGUNDO A CF/88
IMPOSTOS
TAXAS
CONTRIBUIES DE MELHORIA
EMPRSTIMOS COMPULSRIOS
CONTRIBUIES ESPECIAIS (sociais, de interveno e corporativas)
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Logo, guarde isso: quando uma questo vier de forma expressa
citando segundo a lei ou segundo a jurisprudncia ou, ainda segundo
a orientao dos tribunais superiores ou expresses semelhantes, a
resposta deve seguir a pista que foi dada no enunciado.
Gabarito: E.
4.1 A natureza jurdica do tributo
Acabamos de estudar que so cinco as espcies tributrias, de
acordo com a teoria pentapartida, decorrente da disciplina
constitucional atual. Mas como identificar em que espcie se
enquadra um determinado tributo? Como saber se estamos diante de
uma taxa ou de um imposto, por exemplo?
preciso, portanto, identificar a natureza jurdica do tributo,
vale dizer, enquadr-lo em uma de suas espcies.
Esse tema ainda muito discutido e para entend-lo por completo,
precisamos passar por dispositivos legais, pela disciplina
constitucional e pela jurisprudncia dos tribunais superiores.
Vamos analisar detalhadamente o assunto para que o entendimento
fique bem claro e possamos, ao final, saber como o tema pode ser
cobrado em prova e qual o entendimento das bancas.
A disciplina do artigo 4 do CTN
O CTN estabelece em seu art. 4 a forma como determinamos a
natureza jurdica do tributo. Vejamos:
Art. 4. A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo
fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para
qualific-la:
I a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela
lei.
II a destinao legal do produto da sua arrecadao.
Na inteligncia do CTN, pouco importa o nome, as formalidades ou
o destino do produto da arrecadao. O que vale para identificar a
espcie tributria o fato gerador do tributo.
Fato gerador o evento previsto na lei instituidora do tributo
que, uma vez ocorrendo no caso em concreto, gera para o
contribuinte o dever de pagar. Por exemplo, o fato gerador do
imposto de importao a entrada no territrio nacional de produtos
estrangeiros. Assim, quando algum importa uma mercadoria, est
ocorrendo no mundo real aquela hiptese prevista em lei, o fato
gerador do imposto.
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A disciplina do art. 4 do CTN traduz, na realidade, um princpio
universal e que muito explorado na contabilidade: o princpio da
prevalncia da essncia sobre a forma.
No so os aspectos formais que iro definir a espcie tributria,
mas o aspecto material.
verdade que a prpria lei que institui o tributo j lhe d um nome:
imposto sobre servios de qualquer natureza, taxa de coleta de lixo,
etc. Entretanto, no podemos considerar que o nome, sendo aspecto
formal, traduza a natureza jurdica do tributo. Essa a inteligncia
do CTN.
Imagine que um Municpio institua a taxa de coleta de lixo,
definindo que o fato gerador ser proprietrio de imvel urbano. Ora,
esse tributo j existe. Trata-se do IPTU. Logo, essa taxa na
realidade um imposto disfarado de taxa.
Com efeito, podemos verificar que o nome no define a natureza
jurdica do tributo. Tampouco o destino do valor arrecadado, eis
que, como vimos, objeto do Direito Financeiro, no estando mais
vinculado relao tributria.
Conforme estudamos, o CTN adota a teoria tripartida. Por isso,
essa regra plenamente vlida para determinar a natureza jurdica do
tributo se estivermos diante de apenas trs possibilidades. Ou seja,
para diferenciar um imposto de uma taxa ou de uma contribuio de
melhoria, basta olharmos para o fato gerador.
Isso porque esses trs tributos, originariamente previstos no CTN
como nicas espcies tributrias, tm fatos geradores bem
caractersticos, conforme veremos mais frente.
Sendo assim, analisando apenas o fato gerador possvel
diferenci-las e determinar a sua natureza jurdica.
A pentapartio e a inaplicabilidade do art. 4 do CTN
Com o advento da pentapartio, os emprstimos compulsrios e as
contribuies acabaram impedindo a aplicao plena do art. 4 do CTN.
Isso ocorre porque o fato gerador desses tributos no tem
caractersticas prprias, ora se apresentam como fatos tpicos de
impostos, ora se parecem com taxas.
Sendo assim, fica impossvel identificar a natureza jurdica
apenas pelo fato gerador. Faz-se necessrio analisar o destino legal
da arrecadao.
Professor, agora complicou! O CTN no diz que o destino legal do
produto da arrecadao irrelevante para determinar a natureza jurdica
do tributo?
Isso mesmo! E a que est o problema.
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A discusso toda acerca da validade ou no das disposies do art. 4
do CTN por conta do destino legal da arrecadao. Enfim, ele deve ser
verificado ou no?
Considerando que os emprstimos compulsrios e as contribuies
especiais so espcies tributrias, cujos fatos geradores podem
assumir natureza de imposto na grande maioria dos casos, de extrema
importncia analisar o destino legal do produto da arrecadao para
determinar a sua natureza jurdica.
Ademais, o prprio regramento constitucional traa como elemento
caracterstico desses tributos justamente a destinao dos recursos
arrecadados. Por exemplo, a CF define em seu art. 195:
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a
sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante
recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies
sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na
forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio,
mesmo sem vnculo empregatcio;
(...)
Podemos perceber que a contribuio do empregador sobre a folha de
salrios vinculada ao financiamento da Seguridade Social. Logo,
importa verificar o destino legal da arrecadao.
Essas espcies tributrias tm por caracterstica fundamental a
aplicao dos recursos vinculada a determinado fim. Por isso,
destinar legalmente os recursos arrecadados para algo que no atenda
ao fim previsto na Constituio, tornaria invlido o tributo.
Destarte, o destino legal da arrecadao requisito constitucional
para a validade das contribuies especiais e para os emprstimos
compulsrios. Por conseguinte, a instituio desses tributos deve
observar essa diretriz constitucional, sob pena de qualquer desvio
por parte do legislador tornar o tributo inconstitucional.
Observe, que o destino legal que importa, vale notar, o
legislador, na instituio do tributo, que dever observar a diretriz
constitucional e vincular a destinao dos recursos. Se o tributo for
institudo em plena consonncia com a Constituio Federal, mas o
gestor aplicar os recursos em atividade diversa do previsto, o
tributo no ser inconstitucional. Nesse caso, a falta foi do gestor
pblico, sendo-lhe imputada a responsabilidade na gesto.
Por fim, podemos concluir com a lio de Leandro Paulsen, que
resume de forma bem esclarecedora tudo o que vimos at aqui:
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A destinao legal ou finalidade , atualmente, critrio
importantssimo para identificar determinadas espcies tributrias
como as contribuies especiais e emprstimos compulsrios, pois
constitui seu critrio de validao constitucional. A competncia
atribuda em funo das finalidades a serem perseguidas. (PAULSEN,
Leandro. Direito Tributrio: Constituio e Cdigo Tributrio luz da
doutrina e da jurisprudncia. 15 ed. Livraria do Advogado, 2013, p.
670)
Possibilidades de cobrana em prova
As disposies do art. 4 do CTN so amplamente cobradas em prova.
Quase que a totalidade das questes da ESAF exigiu a literalidade do
Cdigo, onde o candidato deveria responder que a natureza jurdica
especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la a denominao e demais
caractersticas formais adotadas pela lei ou a destinao legal do
produto da sua arrecadao.
Vejamos a forma clssica de se cobrar a matria:
(ESAF) Gestor - MG/2005 Assinale a opo correta. A natureza
jurdica do tributo determinada: a) pela denominao legal. b) pelo
critrio quantitativo da norma que o criou. c) pela finalidade de
sua arrecadao. d) pelo fato gerador. e) pela previso ou no de
obrigaes acessrias. Comentrios
importante verificar que o enunciado ou as alternativas no fazem
meno a nenhuma espcie tributria. Isso j um indicativo de que est
sendo pedida a regra geral estabelecida no art. 4 do CTN.
Conclui-se que a natureza jurdica do tributo determinada pelo
fato gerador.
Gabarito: D.
(ESAF) ATA MF/2009 A determinao da natureza jurdica especfica do
tributo, de acordo com o Cdigo Tributrio Nacional, decorre,
especificamente: a) do fato gerador da respectiva obrigao b) da
destinao legal do produto da arrecadao c) da denominao d) da fixao
do agente arrecadador e) das peculiaridades dos sujeitos ativo e
passivo da obrigao
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Comentrios
Podemos verificar que o prprio enunciado amarrou a resposta s
disposies do CTN, ao pedir de acordo com o Cdigo Tributrio
Nacional.
Sendo assim, a resposta obedece ao disposto no art. 4, segundo o
qual a determinao da natureza jurdica do tributo decorre do fato
gerador da respectiva obrigao.
Gabarito: A.
A FCC tambm costuma exigir a literalidade do art. 4 do CTN em
praticamente todas as suas provas. Porm, j chegou a inovar,
cobrando o entendimento mais recente:
(FCC) Auditor de Contas Pblicas TCE PB/2006 luz da Constituio
Federal vigente, a destinao do produto da arrecadao do tributo : a)
irrelevante em qualquer hiptese b) relevante, em se tratando de
taxa de segurana pblica c) relevante, em se tratando de emprstimo
compulsrio d) relevante, em se tratando de imposto e) irrelevante,
em se tratando de contribuio confederativa Comentrios
Observe que o enunciado no faz referncia ao CTN, e sim CF/88,
questionando apenas sobre o destino da arrecadao. Indo para as
alternativas, podemos ver que elas citam vrias espcies de tributos,
sem citar todos os elementos contidos no art. 4 do CTN (denominao e
demais caractersticas formais).
Isso leva concluso de que a questo cobra o regramento
constitucional, segundo o qual os emprstimos compulsrios e
contribuies especiais diferenciam dos impostos e das taxas no
apenas pelo fato gerador, mas pelo destino legal da arrecadao.
Gabarito: C.
J o CESPE sempre busca exigir em suas provas um aprofundamento
maior, trazendo as discusses recentes do judicirio. Por isso, os
candidatos devem conhecer todas as possibilidades. O normal do
CESPE exigir o regramento constitucional.
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Uma questo que ilustra de forma perfeita esta interpretao que
vem sendo adotada foi elaborada justamente pelo CESPE, no concurso
para Juiz Federal- TRF/5, em 2006:
Consoante o CTN, a natureza jurdica especfica do tributo
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo
irrelevantes, para qualific-la, tanto a denominao e demais
caractersticas formais adotadas pela lei quanto a destinao legal do
produto da arrecadao. Todavia, com o advento da Constituio de 1988,
os emprstimos compulsrios e as contribuies sociais assumiram o
status de espcies tributrias. Algumas dessas exaes, todavia, tm
fato gerador idntico ao dos impostos, o que torna inaplicvel a
citada regra do CTN. Item correto.
Esse mesmo entendimento foi exigido numa questo bastante
interessante:
(CESPE) Analista - SEBRAE/2010 Julgue a assertiva. Para se
distinguir um imposto de uma taxa ou de uma contribuio, fundamental
examinar o fato gerador do tributo, bem como a destinao legal do
produto da sua arrecadao. Comentrios
Questo interessantssima do CESPE.
Vimos que a tendncia direcionar para o entendimento de que os
emprstimos compulsrios e contribuies especiais diferenciam dos
impostos e das taxas no apenas pelo fato gerador, mas pelo destino
da arrecadao.
No entanto, para diferenciar impostos, taxas e contribuies de
melhoria, vale a regra geral do art. 4 do CTN, ou seja, examinar o
fato gerador. O erro da assertiva est em definir que para
diferenciar impostos de taxas deve-se examinar o destino da
arrecadao.
, meus amigos! Apesar da tendncia em exigir o novo regramento,
as questes ainda no so uniformes. Ainda tem se cobrado muito a
literalidade do art. 4 do C