www.futurumcorfinan.com Page 1 PSAK 22 (revisi 2010) tentang Kombinasi Bisnis (adopsi International Financial Reporting Standard 3 “Business Combinations” (revisi 2008): Beberapa Implikasi terhadap Perpajakan – BAGIAN 4 & 5 BAB 4 PEMBELIAN DENGAN DISKON (BARGAIN PURCHASE) PSAK 22 (revisi 2010) paragraf 34- 36 menyebutkan bahwa [Paragraf 34] Kadangkala, pihak pengakuisisi melakukan pembelian dengan diskon, yaitu suatu kombinasi bisnis yang mana jumlah pada paragraf 32 (b) [Selisih jumlah dari aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih pada tanggal akuisisi, yang diukur sesuai dengan PSAK 22 (revisi 2010).] MELEBIHI Nilai agregat dari jumlah yang dinyatakan pada paragraf 32 (a). Sukarnen DILARANG MENG-COPY, MENYALIN, ATAU MENDISTRIBUSIKAN SEBAGIAN ATAU SELURUH TULISAN INI TANPA PERSETUJUAN TERTULIS DARI PENULIS Untuk pertanyaan atau komentar bisa diposting melalui website www.futurumcorfinan.com
This document is posted to help you gain knowledge. Please leave a comment to let me know what you think about it! Share it to your friends and learn new things together.
Transcript
www.futurumcorfinan.com
Page 1
PSAK 22 (revisi 2010) tentang Kombinasi
Bisnis (adopsi International Financial
Reporting Standard 3 “Business
Combinations” (revisi 2008):
Beberapa Implikasi terhadap Perpajakan – BAGIAN 4 & 5
BAB 4
PEMBELIAN DENGAN DISKON (BARGAIN PURCHASE)
PSAK 22 (revisi 2010) paragraf 34- 36 menyebutkan bahwa
[Paragraf 34] Kadangkala, pihak pengakuisisi melakukan pembelian dengan diskon, yaitu
suatu kombinasi bisnis yang mana jumlah pada paragraf 32 (b)
[Selisih jumlah dari aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih pada
tanggal akuisisi, yang diukur sesuai dengan PSAK 22 (revisi 2010).]
MELEBIHI
Nilai agregat dari jumlah yang dinyatakan pada paragraf 32 (a).
Sukarnen
DILARANG MENG-COPY, MENYALIN,
ATAU MENDISTRIBUSIKAN
SEBAGIAN ATAU SELURUH TULISAN
INI TANPA PERSETUJUAN TERTULIS
DARI PENULIS
Untuk pertanyaan atau komentar bisa
diposting melalui website
www.futurumcorfinan.com
www.futurumcorfinan.com
Page 2
[Nilai agregat dari:
(i) Imbalan yang dialihkan yang diukur sesuai dengan PSAK 22 (revisi 2010) ini, yang
pada umumnya mensyaratkan nilai wajar tanggal akuisisi1.
(ii) Jumlah setiap kepentingan nonpengendali pada pihak yang diakuisisi yang diukur
sesuai dengan PSAK 22 (revisi 2010) ini (lihat Bab ____ tentang penentuan
kepentingan nonpengendali);
(iii) Untuk kombinasi bisnis yang dilakukan secara bertahap (lihat Bab tentang ____),
nilai wajar pada tanggal akuisisi kepentingan ekuitas yang sebelumnya dimiliki oleh
pihak pengakuisisi pada pihak yang diakuisisi.]
Jika selisih lebih itu tetap ada SETELAH penerapan pada paragraf 36, maka pihak
pengakuisisi mengakui keuntungan yang dihasilkan dalam laporan laba rugi pada tanggal
akuisisi. Keuntungan tersebut diatribusikan kepada pihak pengakuisisi.
[Paragraf 35] Pembelian dengan diskon dapat terjadi, misalnya, dalam kombinasi bisnis
yang merupakan penjualan terpaksa (forced sale) yang terjadi karena pihak penjual
melakukannya karena diwajibkan. Namun demikian, pengecualian pengakuan atau
pengukuran untuk pos-pos (items) tertentu dalam paragraf 22-31 mungkin juga
mengakibatkan pengakuan keuntungan (atau perubahan jumlah keuntungan yang diakui)
pada pembelian dengan diskon.
IFRS 3 paragraf BC371, IASB menganggap bahwa pembelian dengan diskon (bargain
purchases) adalah transaksi anomali, dimana entitas bisnis dan pemilik mereka pada
umumnya tidak dengan sengaja dan akan dengan rela menjual aset atau bisnis pada harga
dibawah nilai wajar mereka. Bagaimanapun, bargain purchases telah pernah terjadi dan
kemungkinan berlanjut untuk terjadi. Kondisi dimana mereka terjadi mencakup likuidasi yang
dipaksakan (forced liquidation) atau penjualan dalam kondisi tertekan (distress sale),
1 [Paragraf 37 PSAK 22 (revisi 2010)]: Imbalan yang dialihkan dalam suatu kombinasi bisnis diukur
pada nilai wajar, yang dihitung sebagai hasil penjumlahan dari nilai wajar tanggal akuisisi atas (a) seluruh aset yang dialihkan oleh pihak pengakuisisi, (b) liabilitas yang diakui oleh pihak pengakuisisi kepada pemilik sebelumnya dari pihak yang diakuisisi dan (c) kepentingan ekuitas yang diterbitkan oleh pihak pengakuisisi. Namun demikian, setiap bagian penghargaan pembayaran berbasis saham dari pihak pengakuisisi yang ditukarkan dengan penghargaan yang dimiliki oleh karyawan pihak yang diakuisisi yang termasuk dalam imbalan yang dialihkan dalam kombinasi bisnis diukur sesuai dengan paragraf 30 dan bukannya dengan nilai wajar. Contoh bentuk potensial dari imbalan tersebut termasuk kas, aset lainnya, bisnis atau entitas anak dari pihak pengakuisisi, imbalan kontinjensi, instrumen ekuitas biasa atau preferen, opsi, waran dan kepentingan anggota dari entitas bersama. [Paragraf 30] Penghargaan Pembayaran Berbasis Saham: Pihak pengakuisisi mengukur instrumen liabilitas atau ekuitas yang terkait dengan penggantian atas penghargaan pembayaran berbasis saham pihak yang diakuisisi dengan penghargaan pembayaran berbasis saham pihak pengakuisisi sesuai dengan metode yang diatur dalam PSAK 53 (revisi 2010): Pembayaran Berbasis Saham. PSAK 22 (revisi 2010) ini mengacu pada hasil dari metode tersebut sebagai “ukuran berdasarkan pasar” dari penghargaan.
www.futurumcorfinan.com
Page 3
misalnya sesudah wafatnya pendiri atau manajer kunci, dimana pihak pemilik perlu untuk
menjual bisnisnya secara cepat, dimana harga yang terjadi adalah kurang dari nilai wajarnya.
[BC372] IASB mengamati bahwa keuntungan ekonomis inheren dalam suatu pembelian
dengan diskon. Pada tanggal akuisisi, pihak pengakuisisi akan lebih baik sejumlah nilai
wajar dari yang diperoleh di atas nilai wajar imbalan yang dialihkan (dibayar) untuk itu. IASB
berkesimpulan bahwa, secara konseptual, pihak pengakuisisi wajib mengakui keuntungan
tersebut pada tanggal akuisisi. Bagaimanapun juga, IASB mengakui bahwa meskipun
alasan untuk likuidasi yang terpaksa atau penjualan dalam kondisi tertekan adalah sering
tampak, kadangkala bukti yang jelas kemungkinan tidak ada, misalnya, jika seorang penjual
menggunakan proses (privat) tertutup untuk penjualan dan untuk mempertahankan posisi
negosiasi, tidak mau mengungkapkan alasan utama untuk penjualan. Adanya suatu bargain
purchase tanpa bukti alasan yang mendasarinya akan menimbulkan kekuatiran dalam
praktik mengenai adanya kesalahan dalam pengukuran (measurement errors).
Penting dicermati bahwa ada kemungkinan bahwa penentuan nilai lebih (excess) antara
nilai wajar tanggal akuisisi (atau nilai lain yang diakui) dari aset neto teridentifikasi yang
diperoleh di atas nilai wajar imbalan/pembayaran yang dilakukan oleh pihak pengakuisisi
ditambah nilai yang diakui dari kepentingan non-pengendali atas pihak yang diakuisisi dapat
timbul dari faktor-faktor lain, termasuk:
(a) Kesalahan (error) dalam mengukur nilai wajar dari (i) imbalan yang dibayarkan untuk
bisnis, (ii) aset yang diperoleh atau (iii) liabilitas yang diambil-alih atau ditanggung;
dan
(b) Menggunakan ukuran sesuai dengan IFRS yang tidak sesuai dengan nilai wajar.
Jadi bisa saja terjadi kesalahan yang disengaja (intentional error) dimana pihak pengakuisisi
secara sengaja melakukan:
(a) Membuat nilai lebih rendah (understate) atau gagal untuk mengidentifikasi nilai dari
item-item imbalan yang ia alihkan;
(b) Membuat nilai lebih tinggi (overstate) yang diatribusikan ke aset-aset tertentu yang
diperoleh; atau
(c) Membuat nilai lebih rendah (understate) atau gagal untuk mengidentifikasi dan
mengakui liabilitas tertentu yang diambil-alih.
Untuk men-counter hal-hal di atas, IASB secara khusus menjelaskan dalam bagian
“Distinguishing a Bargain Purchase from Measurement Errors” (Membedakan Pembelian
Diskon dari Kesalahan Pengukuran).
www.futurumcorfinan.com
Page 4
Adanya keharusan untuk mengakui keuntungan atas pembelian dengan diskon akan
memberikan kesempatan terjadinya pengakuan keuntungan yang tidak benar yang timbul
dari kesalahan yang disengaja dimana pihak pengakuisisi dengan sengaja:
(a) Membuat nilai lebih rendah (understate) atau gagal untuk mengidentifikasi nilai item-
item imbalan yang dialihkan;
(b) Membuat nilai lebih tinggi (overstate) untuk aset-aset tertentu yang diperoleh; atau
(c) Membuat nilai lebih rendah (understate) atau gagal untuk mengidentifikasi dan
mengakui liabilitas tertentu yang diambil-alih.
Untuk mencegah kemungkinan-kemungkinan di atas2, IASB menambahkan paragraf 36,
yang menyebutkan bahwa adanya 2 (dua) ketentuan, yaitu sebagai berikut:
1. SEBELUM mengakui keuntungan dari pembelian dengan diskon, pihak pengakuisisi
menilai kembali apakah telah mengidentifikasi dengan tepat SELURUH aset yang
diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih serta mengakui setiap aset atau liabilitas
tambahan yang dapat diidentifikasi dalam pengkajian kembali tersebut.
2. Pihak pengakuisisi selanjutnya mengkaji kembali prosedur yang digunakan untuk
mengukur jumlah yang dipersyaratkan PSAK 22 (revisi 2010) ini untuk diakui pada
tanggal akuisisi untuk SELURUH hal-hal berikut ini:
(a) Aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih;
(b) Kepentingan non pengendali pada pihak yang diakuisisi, jika ada;
(c) Untuk kombinasi bisnis yang dilakukan secara bertahap, kepentingan ekuitas
pihak pengakuisisi yang dimiliki sebelumnya pada pihak yang diakuisisi; dan
(d) Imbalan yang dialihkan.
Tujuan dari kajian kembali ini untuk meyakinkan bahwa pengukuran tersebut telah
mencerminkan dengan tepat semua informasi yang tersedia pada tanggal akuisisi.
IASB percaya bahwa adanya kewajiban untuk melakukan kajian sebagaimana disebutkan di
atas akan mengurangi, jika memang tidak mungkin menghilangkan seluruhnya,
kemungkinan terjadinya kesalahan yang tidak terdeteksi yang mungkin saja telah terjadi
pada saat pengukuran awal.
Walaupun demikian, IASB telah melihat bahwa adanya kewajiban review/kajian
kemungkinan tidak memadai untuk mengeliminasi terjadinya bias pengukuran yang tidak
disengaja (unintentional). Untuk itu, IASB berpendapat bahwa perlu dilakukan pembatasan
2 Disamping adanya sistem pengendalian internal yang kuat dan penggunaan konsultan penilaian
yang independen serta auditor eksternal, dapat pula membantu meminimumkan terjadinya kesalahan pengukuran baik yang disengaja maupun tidak disengaja.
www.futurumcorfinan.com
Page 5
atas besarnya keuntungan yang dapat diakui dan dibukukan. Untuk itu, standar menentukan
bahwa keuntungan dari pembelian dengan diskon diukur sebagai selisih lebih antara:
(a) Nilai bersih dari jumlah tanggal akuisisi antara aset teridentifikasi yang diperoleh dan
liabilitas yang diambil-alih; atas
(b) Nilai wajar tanggal akuisisi dari imbalan yang ditransfer ditambah nilai yang diakui
dari kepentingan nonpengendali pada pihak yang diakuisisi dan, jika transaksi
tersebut merupakan akuisisi atau kombinasi bisnis yang dilakukan secara bertahap,
nilai wajar tanggal akuisisi dari kepentingan ekuitas yang dimiliki sebelumnya oleh
pihak pengakuisisi pada pihak yang diakuisisi.
Dengan ketentuan di atas, berarti keuntungan atas pembelian dengan diskon dan goodwill
tidak dapat diakui bersamaan untuk kombinasi bisnis yang sama.
Disamping, itu, perlu dicermati bahwa paragraf B64(n) tentang Pengungkapan (Penerapan
Paragraf 59 dan 61), disebutkan bahwa:
Untuk memenuhi tujuan dalam paragraf 593, pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi
berikut untuk setiap kombinasi bisnis yang terjadi selama periode pelaporan, antara lain (n)
dalam pembelian dengan diskon:
(i) Jumlah keuntungan yang diakui sesuai dengan paragraf 34 dan pos dalam laporan
laporan laba rugi komprehensif dimana keuntungan tersebut diakui; dan
(ii) Penjelasan tentang alasan mengapa transaksi tersebut menghasilkan keuntungan.
Disamping itu, IASB juga percaya bahwa kekuatiran terjadinya penyalahgunaan akibat
adanya kesempatan untuk pengakuan keuntungan agak dibesar-besarkan. Beberapa
pertimbangannya bahwa [Paragraf BC378]:
Analis keuangan dan para pengguna laporan keuangan umumnya lebih fokus ke
keuntungan yang sifatnya terjadi tidak hanya satu kali (one-off) atau hanya bersifat
luar biasa, sebagaimana terjadi pada keuntungan dari pembelian dengan diskon.
Manajer perusahaan pada umumnya tidak memiliki insentif untuk memberi nilai lebih
tinggi (overstate) aset-aset yang diperoleh atau memberi nilai lebih rendah
(understate) liabilitas yang diambil-alih dalam suatu kombinasi bisnis karena pada
umumnya hal ini akan mengakibatkan terjadinya biaya-biaya paska-kombinasi bisnis
yang lebih tinggi, ketika aset digunakan atau mengalami penurunan nilai, atau
liabilitas diukur kembali atau diselesaikan.
3
[Paragraf 59 PSAK 22 (revisi 2010)] Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan dapat mengevaluasi sifat dan dampak keuangan dari kombinasi bisnis yang terjadi:
(a) selama periode pelaporan berjalan; atau (b) setelah akhir periode pelaporan tetapi sebelum tanggal penyelesaian laporan keuangan.
www.futurumcorfinan.com
Page 6
Dalam Bagian “Distinguishing a Bargain Purchase from a “negative goodwill result”
(Membedakan Pembelian dengan Diskon dengan “Hasil Goodwill Negatif”)
Dalam BC379, IASB menyinggung soal apa yang dikenal sebagai “goodwill negatif”,
walaupun tetap ada kemungkinan, meskipun dalam banyak situasi, kemungkinannya kecil)
mengingat IFRS 3 (atau PSAK 22 (revisi 2010)) masih terdapat aset-aset tertentu yang
diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih pada jumlah yang bukan merupakan nilai wajar
tanggal akuisisi. {misalnya???} Dari IFRS 3 yang lama, IASB telah melakukan perbaikan,
dimana dalam standar IFRS yang lama, seringkali tidak terdapat pengakuan atas liabilitas
untuk beberapa pengaturan pembayaran kontinjensi (misalnya earn-outs) pada tanggal
akuisisi, yang dapat mengakibatkan tampaknya terdapat suatu pembelian dengan diskon
dengan melakukan pemberian nilai lebih rendah (understate) atas imbalan yang dibayarkan.
IFRS 3 hasil revisi, mewajibkan pengukuran dan pengakuan sebagian besar seluruh
liabilitas pada nilai wajar mereka pada tanggal akuisisi.
Di lain pihak, situasi goodwill negatif juga dapat terjadi dimana seorang pembeli hanya akan
rela untuk membayar pihak penjual hanya sejumlah tertentu, yang menurut pandangan
pembeli, lebih rendah daripada nilai wajar pihak yang diakuisisi (atau aset neto teridentifikasi
milik pihak yang diakuisisi) dengan pertimbangan utama bahwa untuk memastikan bisa
diperolehnya tingkat imbal hasil yang wajar atas suatu bisnis, pihak pembeli masih perlu
melakukan investasi lebih lanjut ke dalam bisnis tersebut untuk membawa kondisi bisnis
tersebut ke nilai wajarnya. Atau bisa saja, pihak pembeli memperkirakan kemungkinan
terjadinya kerugian di masa depan yang akan diderita bisnis tersebut dan untuk itu
diperlukan pengeluaran biaya-biaya di masa depan untuk memulihkan bisnis tetap dapat
berkelanjutan. Dengan demikian, situasi ini akan menciptakan kemungkinan terjadinya
goodwill negatif.
Terkait kemungkinan terjadinya biaya-biaya di masa depan, PSAK 22 (revisi 2010) sudah
mengatur dalam paragraf 11 dan 12 terkait Ketentuan Pengakuan.
[Paragraf 11] Untuk memenuhi kualifikasi pengakuan sebagai bagian dari penerapan
metode akuisisi, aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-alih harus
memenuhi definisi aset dan liabilitas dalam Kerangka Dasar Penyusunan dan Penyajian
Laporan Keuangan pada tanggal akuisisi.
Misalnya, pihak pengakuisisi memperkirakan biaya-biaya, tetapi tidak terjadi di masa depan,
yang mempengaruhi rencananya untuk menghentikan suatu aktivitas pihak yang diakuisisi
atau menghilangkan pekerjaan atau memindahkan karyawan pihak yang diakuisisi, bukan
merupakan liabilitas pada tanggal akuisisi. Oleh karena itu, pihak pengakuisisi tidak
mengakui biaya tersebut sebagai bagian dari penerapan metode akuisisi. Akan tetapi, pihak
www.futurumcorfinan.com
Page 7
pengakuisisi mengakui biaya tersebut dalam laporan keuangan pasca kombinasi sesuai
dengan SAK lain.
[Paragraf 12] Sebagai tambahan, untuk memenuhi kualifikasi pengakuan sebagai bagian
dari penerapan metode akuisisi, aset teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang
diambil-alih merupakan bagian yang dipertukarkan antara pihak pengakuisisi dan pihak
yang diakuisisi (atau pemilik sebelumnya) dalam transaksi kombinasi bisnis, bukan hasil
transaksi terpisah. Pihak pengakuisisi menerapkan panduan di paragraf 51-53 untuk
menentukan aset yang diperoleh atau liabilitas yang diambil-alih yang merupakan bagian
dari pertukaran dengan pihak yang diakuisisi, serta aset dan liabilitas (jika ada) hasil
transaksi terpisah yang dicatat sesuai dengan sifatnya dan SAK terkait.
Dari bacaan paragraf 11 dan 12 di atas, liabilitas yang terkait dengan kegiatan
restrukturisasi atau keluar (exit) pada pihak yang diakuisisi, wajib diakui pada tanggal
akuisisi, jika, dari sudut pandang pihak pengakuisisi, suatu kewajiban untuk mengeluarkan
biaya-biaya terkait dengan aktivitas tersebut telah ada pada tanggal akuisisi sesuai dengan
IAS 37 “Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets” atau PSAK 57 (revisi
2009) tentang Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi.