Présentation des IFRS 15 - Cercle des consolideurs (Avril 2016)

Cercle des Consolideurs

IFRS 15 – la notion de chiffre d’affairesPar l’équipe Neonn

Jeudi 28 avril 2016

Le Cercle des Consolideurs• Plusieurs réunions dans l’année• Mais aussi un groupe sur LinkedIn

Jeudi 28 avril 2016

IFRS 15IFRS 15 : la nouvelle norme qui redéfinit la notion de

chiffre d’affairesConférence Cercle des Consolideurs

Jeudi 28 Avril 2016

Par Yvonne de la Brunetière et Agathe Lanet, Managers Neonn

1. Cadre réglementaire et calendrier

2. Les 5 étapes à mettre en œuvre pour comptabiliser un produit

3. Pour prendre du recul

4. Transitions et Informations à fournir en annexe

4© 2016 – NEONN – GLOBAL CONSOLIDATION SOLUTIONS

4.

5

3.2.1. Cadre

© 2016 – NEONN – GLOBAL CONSOLIDATION SOLUTIONS

Cadre réglementaire et calendrier:

28 mai 2014

• Publication de la norme IFRS 15 par la fondation IFRS• Publication du Topic 606 aux Etats-Unis

2015-2017

• Identification des impacts• Choix de la méthode de transition• Adaptation des systèmes d’information• Préparation de la communication financière

1ier janvier 2018

• Date d’entrée en vigueur (application anticipée possible)

• Choix de la méthode de transition

L’adoption par l’Union

européenne devrait être

effectuée durant le 1ier semestre

2016

4.

6

3.2.1. Cadre


Objectif: publier une norme convergée sur la comptabilisation du chiffre d’affaires

• La notion de chiffre d’affaires est un indicateur clef pour mesurer la performance financière d’une société et ses perspectives.

• Les dispositions précédentes contenues dans les référentiels IFRS et US GAAP différaient et donnaient souvent lieu à des comptabilisations différentes pour des transactions économiquement similaires.

• Les 2 boards (IASB et FASB) ont donc élaboré de nouvelles dispositions pour la comptabilisation du chiffre d'affaires, à la fois dans les référentiels IFRS et US GAAP, fortement convergentes, apportant des améliorations substantielles à la qualité et à la cohérence de l'information sur le chiffre d'affaires, tout en améliorant la comparabilité des états financiers des sociétés utilisant les IFRS et les US GAAP

4.

7

3.2.1. Cadre


Champ d’application

La norme IFRS 15 pose les principes de comptabilisation du chiffre d'affaires relatif aux contrats conclus avec des clients.

Sont exclus les contrats qui relèvent de normes spécifiques : les contrats de location, les contrats d’assurance et les instruments financiers.

La norme IFRS 15 remplace:-IAS 11 « Contrats de construction » et IAS 18 « Produits des activités ordinaires », ainsi que les interprétations correspondantes : -IFRIC 13 « Programmes de fidélisation de la clientèle », -IFRIC 15 « Accords de construction de biens immobiliers »,-IFRIC 18 « Transferts d’actifs provenant de clients »,-SIC 31 « Produit des activités ordinaires – opérations de troc portant sur des services de publicité ».

4.3.1. 2. IFRS 15


Objectif de la norme:

Le principe de base de la nouvelle norme est de comptabiliser le produit pour décrire le transfert de biens ou de services à un client, et ce pour un montant qui reflète le paiement que l’entité s’attend à recevoir en contrepartie de ces biens ou services.

La nouvelle norme se traduit également par une amélioration des informations à fournir en annexe, elle fournit un guide d’application pour les transactions qui n’étaient pas complétement traitées auparavant (par exemple, les produits de services et les modifications de contrat) et améliore les dispositions d’application pour les contrats à éléments multiples.

Avant-propos

Définitions:

Un contrat est un accord qui crée des droits et des obligations exécutoires entre deux parties ou plus.

Le contrôle est la capacité de décider de l’utilisation du bien ou du service.

La notion de « revenu » utilisée dans la norme regroupe l’ensemble des produits des activités ordinaires.

Le prix d’une transaction est le montant que la société s’attend à recevoir et non la juste valeur.

4.3.1. 2. IFRS 15


Les 5 étapes à mettre en œuvre pour comptabiliser un produit

Identification du(des) contrats avec un client

Identification des différentes obligations de performance (OP) distinctes du contrat

Détermination du prix de la transaction

Affectation du prix de la transaction aux différentes obligations de performance

Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 1: Identification des contrats, qu’est-ce qu’un contrat?

Les 5 conditions suivantes doivent être remplies:

Les droits de chaque partie peuvent être identifiés en ce

qui concerne les biens ou services à fournir

Le contrat doit être approuvé par les

partiesLes conditions de paiements

doivent être identifiées

Le contrat doit avoir une substance commerciale

Il est probable que l’entité recouvrera la contrepartie à

laquelle elle a droitNotions

juridiquesContrat peut

être écrit, verbal ou implicite

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 2: Identification des différentes obligations de performance distinctes du contrat (1/3)

Question 1: est-ce que le contrat prévoit le transfert de plusieurs biens ou services?

Non

Une seule prestation à

comptabiliser

Question 2: Les biens et services sont-ils distincts?2 critères à respecter (cf slide suivante)

Non

A regrouper avec d’autres biens et

services promis pour obtenir un groupe de biens/services distinct

(= une OP)

Question 3: les biens/services transférés font-ils partie d’une « série » de biens/ services distincts? Les biens et les services sont-ils essentiellement les mêmes et sont-ils fournis au même rythme?

Cf Etape 5

Oui Non

Une seule prestation à

comptabiliser

Chaque bien/ service distinct = une obligation de

performance à comptabiliser séparément

Oui

Oui

4.3.1. 2. IFRS 15



Un bien ou un service promis à un client est distinct si les 2 critères suivants sont remplis:

Le client peut tirer parti du service ou du bienLe bien ou le service est capable d’être distinct dans l’absolu

• Pris isolément ou le combinant avec d’autres ressources facilement disponibles• En pratique: le client peut consommer, vendre, utiliser le bien pour un montant supérieur à sa valeur de

rebut ou le détenir de quelques autres façons permettant de générer des avantages économiques? (Indicateur: le vendeur vend régulièrement le service ou le bien séparément)

La promesse du transfert du bien/ service est identifiable séparément des autres promesses du contrat Le bien ou le service est distinct dans le contexte du contrat• L’entité n’utilise pas le bien comme un intrant pour produire un extrant (pas de service d’intégration

important)• Le bien/service ne modifie pas ou n’adapte pas considérablement un autre bien/ service promis dans le

contrat• Le bien/service ne dépend pas fortement ou n’est pas fortement lié à d’autres biens/ services promis dans

le contrat. (Indicateur: le client peut décider d’acheter ou non le bien sans affecter les autres biens et services prévus au contrat)

4.3.1. 2. IFRS 15



Exemples de contrats:

Nature du contrat OP distinctes dans l’absolu

OP distinctes dans le cadre du contrat

Nombre d’OP identifiées

Contrat d’abonnement téléphonique:-Vente du smartphone-Abonnement téléphonique

OUI OUI 2

Contrat de service:-Facturation de frais de mise en route-Facturation mensuelle établie en fonction du nombre d’opérations traitées NON N/A 1

Contrat de vente d’un véhicule:-Livraison du véhicule-Prestation de garantie gratuite d’entretien

OUI OUI 2

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 3: déterminer le prix de la transaction (1/3)

Prix de la transaction

Eléments non monétaires:

- Reconnaissance,- Utilisation des actifs

du client pour livrer le bien/ prestation,

Financement de la transaction:

- Délais de paiements,- Taux d’intérêts,

Contreparties payables au client:

réduction, bons d’achats…

Eléments variables:- réduction,

- droit de retour,- bonus,

Produit/ charge

d’intérêt à présenter

séparément du CA

4.3.1. 2. IFRS 15



Prix du contrat = Montants fixes et certains

+ Montants variables ou incertains +/- Composante financière significative - Montants à payer au client + Contrepartie en nature

Estimation des paiements variables et incertains:=> Paiements plafonnés au montant pour lequel il est « hautement probable » qu’ils ne feront pas l’objet d’ajustements significatifs à la baisse + réévaluation à chaque clôture.Indicateurs de risque d’ajustements à la baisse:- Incertitude sur une longue période- Expérience limitée de contrats similaires- Sensibles à des facteurs hors du contrôle du vendeur- Eventail large de montants

4.3.1. 2. IFRS 15



Exemples: contrats avec paiements variables

1) Bobby vend une machine pour 1000 K€ + un bonus de 7% du prixLe bonus dépend des gains de productivité du client après 3 ans d’utilisation.Ces machines sont commercialisées depuis 6 mois.

La transaction est concernée par tous les indicateurs de risque d’ajustement à la baisse sur la partie concernant le bonus => Evaluation initiale du prix de la transaction = 1000 K€

2) Bobby vend une machine pour 1000 K€ + un bonus de 7% du prixLe bonus dépend des gains de productivité du client après 3 ans d’utilisationBobby a une expérience significative de ce type de contrat et estime à 95% la probabilité d’obtenir un bonus entre 5 et 6%

La transaction doit tenir compte uniquement du risque d’incertitude sur une longue période que représentent les 3 ans => Evaluation initiale du prix de la transaction : 1050 K€

3) Situation idem à 2) mais à l’approche de la fin du contrat, Bobby estime à 95% la probabilité d’obtenir la totalité du bonus

Il n’y a plus d’incertitude sur une longue période => Prise en compte d’un complément pour 20 K€

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 4: Affectation du prix de la transaction aux différentes obligations de performance (1/2)

Comment déterminer le prix de vente spécifique de chaque obligation de la prestation?

Existence d’un prix de vente observable?

Meilleure indication du prix de vente

spécifique

Prix de vente spécifique à estimer: Plusieurs méthodes:

• Estimation du prix que le client voudrait payer• Prix appliqués par les concurrentsMarché

• Coûts prévus ajustés d’une marge prévisionnelleCoûts

attendus• Prix global de la transaction duquel on déduit les prix de

ventes individuels des autres obligations• Méthode à utiliser que si les prix sont fortement

variables, ou incertains

Méthode résiduelle

Oui

Non

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 4: Affectation du prix de la transaction aux différentes obligations de performance (2/2)

Exemple : Vente d’un package mobile

Prix de vente contractuel:

Terminal : 50€

Abonnement: 410€

Prix de vente ou marché:

Terminal : 110€

Abonnement: 410€

Allocation du prix de vente par OP:

Terminal=460x110/520=97€

Abonnement=460x410/520=363€

Total= 460€ Total= 520€ Total= 460€

La norme IFRS 15 impose de distinguer la vente du téléphone et les prestations téléphoniques ultérieures. Un produit est comptabilisé dès la signature du contrat sur la base du prix de vente estimé du téléphone portable, comme s’il avait été vendu séparément.Le revenu enregistré sera donc plus élevé au moment de la remise du bien, et moins important tout au long du contrat pour la partie qui concerne les services rendus. Cela génère un écart important entre le cash reçu et le chiffre d’affaires enregistré.

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 5: Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites (1/5)

Le client consomme et reçoit simultanément les avantages

découlant de la prestation

• Exemples/ indicateurs:• Transports• Services liés à des

processus• Pas d’autres prestataires

interviennent sur la prestation

Le client obtient le contrôles au fur et à mesure de sa

réalisation

• Exemples/ indicateurs:• Actif construit sur le

terrain du client• Le client contrôle les en-

cours

Le vendeur ne peut utiliser le bien autrement et a droit à un paiement au titre de la

prestation effectuée

• Exemples/ indicateurs:• Prestation de consultant• Produits originaux

Est-ce que la prestation est remplie au fur à mesure?Si un critère ci-dessous est rempli, le produit est constaté au fur et à mesure

(méthode de l’avancement/ Overtime)

Si non, le produit est constaté à un instant précis (at point in time)

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 5: Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites (2/5)Exemple: Vente d’un équipement conçu spécifiquement pour un client

Les conditions ne sont pas remplies pour comptabiliser le contrat « over time » => enregistré à un instant précis « point in time »

Conditions de règlement :Þ 15 % payable à la commande et non remboursableÞ 35% à la livraisonÞ 50% lors de l’acceptation finaleEn cas de résiliation avant la livraison, le client doit rembourser les coûts engagés par le vendeur

Le client consomme et reçoit simultanément les avantages

découlant de la prestation

• Non

Le client obtient le contrôle au fur et à mesure de sa

réalisation

• Non

Le vendeur ne peut utiliser le bien autrement et a droit à un paiement au titre de la

prestation effectuée

• Le vendeur ne peut utiliser le bien autrement mais ne sera payé qu’à la fin des travaux

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 5: Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites (3/5)Exemple: Cas particulier des licences de propriété intellectuelle (2 types)

3 conditions à remplir cumulativement pour qualifier une licence de « dynamique »:

-le vendeur effectue des actions qui affecteront significativement le contenu de la licence.-le client est exposé aux effets de ces actions.-ces actions ne constituent pas une OP séparable.

Licence dynamique

• Evolue durant le contrat du fait des actions du concédant.

• => Etalement du revenu « over time »

Licence statique

• Droit d’utiliser la licence telle qu’elle existe à la date de l’accord

• => Revenu pris en compte à une date spécifique « point in time »

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 5: Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites (4/5)Prise en compte de tous les indicateurs pertinents pour déterminer le moment

précis où l’entité obtient le contrôle

Droit actuel à un paiement au titre de

l’actif

Le client a accepté l’actif

Le client a le titre de propriété de l’actif

Transfert des Risques et avantages

inhérents à la propriétés de l’actif

Transfert au client de la possession

matérielle de l’actif

4.3.1. 2. IFRS 15


Etape 5: Comptabilisation du produit lorsque les obligations de performance sont satisfaites (5/5)Prise en compte de tous les indicateurs pertinents pour déterminer le moment précis où

l’entité obtient le contrôle

Transfert des risques (anciennement IAS 18)

LIVRAISONEXPEDITION

Prestation d’assurance

Transfert du contrôle (IFRS 15)

Le titre de propriété est transféré au moment de l’expédition, la prestation d’assurance est au nom du vendeur car c’est lui qui assure le client pendant le transport.


4.2.1. 3. En Bref

Un exemple qui reprend les 5 étapes: contrat de vente d’une machine pour 100 K€ avec une obligation de formation technique du personnel, fournitures d’accessoires et assistance technique pendant 2 ans

Etape 1:Identifier le contrat

Etape 2:Identifier les obligations de performances

Etapes 3 et 4:Déterminer le prix de la transaction et effectuer l’allocation aux OP

Etape 5:Reconnaissance des produits lors du transfert au client

Un seul contrat avec le client

Livraison de la machine

60 K€ À la livraison (point in time)

Formations des équipes

30 K€ Lors de la prestation (overtime)

Fournitures des accessoires

6 K€ À la livraison (point in time)

Assistance technique

4 K€ Lors de la prestation (overtime)


4.2.1. 3. En Bref

Un nouveau fait générateur pour la comptabilisation du chiffre d’affaires applicable à toutes les activités

Avant Après

• Chiffre d’affaires à l’avancement

Contrat de constructio

n IAS 11Prestations de service

IAS 18

• Chiffre d’affaires lors du transfert des risques et avantages

Vente de biensIAS 18

Principe unique de reconnaissance du chiffre d’affaires

Lors du transfert de contrôle du bien ou du service promis

Chiffre d’affaires à l’avancement si

transfert progressif du contrôle

Chiffre d’affaires constaté à un

moment précis si transfert à un

moment donné


4.2.1. 3. En Bref

Impacts comptables dans les différents secteurs

Telecom

Construction

Pharmacie

Industrie

Distribution

Software & technologie

Media et loisirs

Gestion d’actifs

Automobile

Energie

Immobilier

Identification d’OP séparables

X X X X X X

Allocation du prix aux OP X X X X

Paiements variables et incertains

X X X X X X X X

Méthode avancement X X

Capitalisation des coûts annexes aux contrats

X X X X


4. Transitions3.2.1.

Impacts du choix de la méthode de transition2 méthodes

au choixApplication rétrospective

totaleApplication rétrospective avec

l’effet cumulé du changement de méthode reconnu à l’ouverture

en date de la 1ière application

2016* Effet cumulé: Ajustement des capitaux propres d’ouverture

Contrats retraités au titre d’IFRS 15

Contrats non retraités (comptabilisés selon IAS 11 et 18)

2017

2018 Contrats sous IFRS 15 Effet cumulé: Ajustement des capitaux propres d’ouverture pour les contrats qui ne sont pas achevés au

sens de IAS 11 et 18

Informations à fournir

Information quantitative requise selon IAS 8.28 seulement pour 2018

Information quantitative pour 2018 au titre des changements par rapport aux normes

précédentes et explications de ces changements

*Période comparative additionnelle non obligatoire sous IAS 1


4. Informations en annexes3.2.1.

Information sur la méthodologie

utilisée

Information sur les

contrats avec les clients

Information sur les

obligations de performance

Information sur les coûts pour obtenir les contrats

Réconciliation des contrats

encours

Décomposition du chiffre d’affaires

Informations à communiquer en annexe


A PROPOS DE NEONNNeonn est le premier cabinet de conseil en consolidation, dont la vocation est de maitriser la consolidation dans toutes ses dimensions pour délivrer une information légale et stratégique optimale à ses clients.

Fidèles à cet engagement, nos services couvrent l’ensemble de la chaine de valeur de la consolidation : technique, humaine et financière.

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