CAPITULO II MARCO TEORICO 2.1.- ANTECEDENTES DE LA INVESTIGACIÓN 2.1.1.- El SISTEMA TRIBUTARIO VENEZOLANO: La disminución de los ingresos petroleros en la década de los ochenta en Venezuela, propició el incremento de la recaudación de los ingresos a través de otras fuentes, no consideradas importantes en ese entonces en el país, dando un vuelco considerable en las finanzas públicas al constituir los tributos una de las principales fuentes de financiamiento del gasto público. De acuerdo con la clasificación universal de los impuestos y tomando como referencia el IESA (1998), expresa que los impuestos se agrupan según dos puntos de vista: a) Impuestos Directos: Son aquellos que gravan directamente la riqueza que obtenga un contribuyente, por lo que no son transferibles y están basados en una ley tributaria creada para tal fin: Los impuestos directos de competencia nacional que existen en Venezuela, son los siguientes: 1. Impuesto Sobre la Renta.
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CAPITULO II
MARCO TEORICO
2.1.- ANTECEDENTES DE LA INVESTIGACIÓN
2.1.1.- El SISTEMA TRIBUTARIO VENEZOLANO:
La disminución de los ingresos petroleros en la década de los ochenta
en Venezuela, propició el incremento de la recaudación de los ingresos a
través de otras fuentes, no consideradas importantes en ese entonces en el
país, dando un vuelco considerable en las finanzas públicas al constituir los
tributos una de las principales fuentes de financiamiento del gasto público.
De acuerdo con la clasificación universal de los impuestos y tomando
como referencia el IESA (1998), expresa que los impuestos se agrupan
según dos puntos de vista:
a) Impuestos Directos: Son aquellos que gravan directamente la
riqueza que obtenga un contribuyente, por lo que no son
transferibles y están basados en una ley tributaria creada para tal
fin: Los impuestos directos de competencia nacional que existen en
Venezuela, son los siguientes:
1. Impuesto Sobre la Renta.
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2. Impuesto a los Activos Empresariales.
3. Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás ramos
conexos.
b) Impuestos Indirectos: Comprenden los tributos que no gravan de
manera directa la riqueza de los contribuyentes, sino el gasto o
consumo determinado por la adquisición de ciertos productos,
bienes y servicios. Estos impuestos son los siguientes:
1. Impuesto al Valor Agregado.
2. Impuesto sobre cigarrillos y manufacturas de tabaco.
3. Impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas.
b) Impuestos Municipales: Patente de Industria y Comercio.
La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999,
comentada por Allan R. Brewer Carías, refiere sobre los conceptos de los
Principios Constitucionales, los cuales se señalan en los siguientes artículos:
Articulo 317: Principio de la Legalidad Tributaria. No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efectos confiscatorios.
Pago de Obligaciones Tributarias. No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales.
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Sanciones Tributarias: La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley podrá ser castigada penalmente. En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.
Plazo para la vigencia de la ley tributaria: Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previsto por esta constitución.
Principio de la Administración Tributaria. La Administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley. ( Todos estos puntos están definidos en el articulo 317 de la Constitución de 1999)
Articulo 133: “ Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos
públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que
establezca la ley. ”Principio de igualdad.”
Articulo 316: Principios del Sistema Tributario. El sistema Tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.
Articulo 135: Obligaciones ciudadanas de solidaridad social”. Las obligaciones que correspondan al Estado, conforme a esta Constitución y a la ley, en cumplimiento de los fines del bienestar social general, no excluyen las que, en virtud de la solidaridad y responsabilidad social y asistencia humanitaria, correspondan a los particulares según su capacidad. La ley proveerá lo conducente para imponer el cumplimiento de estas obligaciones en los casos en que fuere necesario. Quienes aspiren al ejercicio de cualquier profesión, tienen el deber de prestar servicio a la comunidad durante el tiempo, lugar y condiciones que
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determine la ley.
La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, establece
las bases o preceptos fundamentales a los que debe ajustarse el sistema tributario
Venezolano. Es así mismo como se somete a consideración el Proyecto de
Código Tributario Venezolano, con el cual persigue sin duda alguna la uniformidad
de la materia fiscal, con la figura de un cuerpo legal denominado “Código” el cual
tiene la característica de ser Ley Orgánica, conferida a través del articulo 203 de
la Constitución Nacional, tal como lo expresa:
Son leyes orgánicas las que así denomina esta Constitución; las que se dicten para organizar los poderes públicos o para desarrollar los derechos constitucionales y las que sirvan de marco normativo a otras leyes.
Todo proyecto de ley orgánica, salvo aquel que la propia Constitución así califica, será previamente admitido por la Asamblea Nacional, por el voto de las dos terceras partes de los y las integrantes presentes antes de iniciarse la discusión del respectivo proyecto de ley. Esta votación calificada se aplicará también para la modificación de las leyes orgánicas.
Las leyes que la Asamblea Nacional haya calificado de orgánicas serán remitidas, antes de su promulgación, a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, para que se pronuncie acerca de la constitucionalidad de su carácter orgánico. La Sala Constitucional decidirá en el término de diez días contados a partir de la fecha de recibo de la comunicación. Si la Sala Constitucional declara que no es orgánica la ley perderá este carácter.
Son leyes habilitantes las sancionadas por la Asamblea Nacional por las tres quintas partes de sus integrantes, a fin de establecer las directrices, propósitos y el marco de las materias que se delegan al Presidente o Presidenta de la República, con rango y valor de ley. Las leyes habilitantes deben fijar el plazo de su ejercicio.
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Esta investigación se fundamenta en la Ley de Impuesto Sobre La
Renta del año 1999, el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta del
27 de Mayo de 1994, la Jurisprudencia existente en materia fiscal
relacionado con el problema, con las declaraciones de los principios de
contabilidad de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de
Venezuela.
Hasta la fecha de la presente investigación se pudo constatar que el
organismo que mas ha aportado a la divulgación y conocimiento acerca del
Ajuste por Inflación Financiero, ha sido la Federación de Colegios de
Contadores Públicos de Venezuela y sus respectivos Colegios en cada
estado del país, a través de la promulgación de las declaraciones de
Principios de Contabilidad (DPC) de obligatoria aplicación en el territorio
nacional. Entre ellos destacan los siguientes:
a) DPC Nº 1, sobre revaluación del activo fijo tangible.
b) DPC Nº 5, sobre normas para la elaboración de información financiera
ajustada por inflación.
c) DPC Nº 10, sobre normas para la elaboración de estados financieros
ajustados por efectos de la inflación.
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2.1.2 Estudios realizados relacionados con la materia
En la búsqueda de antecedentes de trabajo ya realizados y
relacionados con este estudio de investigación, se encontró una
investigación realizada por Lorete (1992) en su investigación: “Estados
Financieros e Inflación en Venezuela”, para dar a conocer los efectos de la
Inflación sobre los Estados Financieros en las empresas, tuvo como
propósito demostrar cómo la pérdida del poder adquisitivo de la moneda
influye sobre los estados financieros, por lo cual realizó un estudio
descriptivo, en la modalidad documental, por cuanto se efectuó sobre la base
de un análisis crítico de fuentes de investigación y documentación tomando
estados financieros de varias empresas, calculando el ajuste por inflación a
un año específico.
Por otro lado Villalobos (1998) cuyo título fue: “Alternativa Fiscal
Empresarial en Materia de Arrendamiento Financiero”, la cual tuvo como
objeto evaluar y valorar las implicaciones de los pasos a ejecutar para llevar
a cabo una determinada actividad económica, financiera con la mayor
reducción legal y legítima del impacto fiscal.
El propósito que se persiguió con la elaboración de este estudio fue el
de crear alternativa fiscal en materia de arrendamiento financiero para
plantear una planificación fiscal de una compañía, considerando todos los
aspectos que afecta su determinación como son: las partidas de conciliación
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fiscal, que surgen entre la utilidad financiera y la venta neta fiscal, la partida
del reajuste regular por inflación fiscal y los créditos fiscales líquidos y
exigibles no compensados.
La obtención de información estuvo dirigida hacia la búsqueda de la
documentación que soporte aquellos conceptos que conforman la obligación
tributaria, solo de esta forma fue posible dar respuesta al problema planteado
ya que ciertamente no existe una documentación específica que trate el tema
de la planificación fiscal de manera directa.
De la observación directa, conforme al estudio realizado a la compañía
“X”, determinó que el punto central sobre la cual deberá enfocar la
planificación fiscal, es la partida del reajuste regular por inflación fiscal de los
activos fijos, específicamente de los bienes inmuebles, el cual según cálculos
previos ha generado la mayor incidencia gravable dentro del reajuste fiscal y
por ende, de la base imponible de la compañía.
Por lo tanto concluye, que en vista de lo antes expuesto y ante la actual
situación económica financiera es imprescindible buscar alternativas que
tiendan a racionalizar los costos operativos de las compañías a los fines de
mantener o aumentar la rentabilidad de los mismos.
Así mismo Zavala (1998) en su investigación: “Estrategias Jurídicas
para prevenir la evasión tributaria en las Empresas”, tuvo como propósito
diseñar un modelo de estrategias jurídicas gerenciales para prevenir la
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evasión tributaria en las empresas, por lo cual se realizó un estudio
descriptivo, en la modalidad documental, por cuanto se efectuó sobre la base
de un análisis crítico de fuentes de investigación y documentación,
contrastando posiciones coincidentes y un diagnóstico siguiéndose la etapa
del método descriptivo de campo, para lo cual se tomó una muestra de 18
gerentes jefe de oficinas de recaudación tributaria a quienes se le administró
el cuestionario.
Sobre la base de los resultados, se diseñaron Estrategias Jurídicas
Gerenciales, elaborada por el autor de este estudio. Tabulados, los datos se
emitieron las conclusiones respectivas, sobre las cuales con fundamento con
las tendencias teóricas jurídicas se elaboró el modelo en cuestión.
Este modelo se constituyó en función de dos elementos: su concepción
teórica y su operacionalización. El primero se organizó con los sub –
elementos: definición, justificación legal, principios que lo rigen y estructura.
Esta se formó como los índices: Normas Constitucionales de 1961, Código
Orgánico Tributario aprobado en Gaceta Oficial de la República de
Venezuela Nº 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994,
modificaciones de la alícuota de la unidad tributaria, Ley de Impuesto Sobre
la Renta de 1994, Ley de Consumo Suntuario y Ventas al Mayor promulgada
en 1993, indicándose la operación respectiva.
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En relación con las implicaciones, se puede indicar, que como
consecuencia de reconocida complejidad de los fenómenos financieros de
las empresas motivadas entre otros factores por el jurídico, se les plantea la
necesidad de que sus gerentes requieren un tratamiento independiente, en el
cual, deban aplicar estrategias jurídicas gerenciales propias del sistema
tributario Venezolano vinculados con los intereses fiscales de la nación, para
prevenir la evasión de impuestos.
En cuanto a Muñoz (1999) su investigación titulada: “Estrategias para
corregir el incumplimiento de los Deberes Formales Dictaminados en la
Normativa Legal Venezolana para la Empresa Inversiones Mara”, donde
refiere que el Código Orgánico Tributario Venezolano aprobado en Gaceta
Oficial de la República de Venezuela Nº 4.727 Extraordinario de fecha 27 de
mayo de 1994, las leyes especiales, sus reglamentos y demás disposiciones
generales de los organismos administrativos competentes, especifican los
deberes formales a los cuales están sujetos los contribuyentes y
responsables.
No obstante, resulta preocupante observar la cantidad de sanciones y
reparos tributarios emanados por la Administración Tributaria tanto nacional
como municipal, por concepto del incumplimiento de tales obligaciones.
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2.1.3.- Reseña Histórica del Impuesto Sobre La Renta en
Venezuela:
Según la Enciclopedia Venezuela: Los primeros ingresos y gastos de
Venezuela. La recaudación comenzó con los asientos practicados tanto a
Juan de Ampíes y su gente en Coro como sobre lo embarcado en Sevilla por
los alemanes, cuyas descargas y efectos vendidos presenciaron los oficiales.
Tales impuestos se recaudaron en agosto de 1534, cuando el obispo Rodrigo
de Bastidas hiciera la toma de cuenta y razón del Tesoro Real. Durante estos
años los rubros por concepto de ingresos fueron, Almojarifazgo, Comisos y
Rescates, Penas de Cámara, Quintos de Esclavos y Quintos de Oro.
Lo percibido durante el período 1529 – 1538 montó a 10.203.863
maravedis (22.675,20 pesos/oro de 450 grs.), lo cual promedió 2.276,50
pesos anuales. Las principales fuentes correspondieron a Fundición de oro,
que se ubicó en 76,28% y le siguió Almojarifazgo con el 15,11%. Si bien
estos rubros sumaron el 91,39% de todos los recursos fiscales, también es
cierto que el período se caracterizó por una desigual recurrencia de ingresos,
pues muchas entradas no dieron los resultados que esperaban, ni tampoco
el comercio con Santo Domingo fue regular.
Para enfrentar los continuos asaltos de las armadas corsarias en el
Caribe y obtener nuevos recursos con que atender la guerra, en materia
fiscal se procedió a reajustar los impuestos al comercio.
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Desde 1545 la tasa del 7,5%, cobradas a la introducción del comercio
en los Puertos de Indias, se redujo al 5%, pero comenzaron a pecharse a
razón del 2,5% las extracciones con destino a Sevilla, hasta ese momento
exentas. Igualmente revocaron el comercio libre desde el metrópoli con las
colonias, pasando a cobrarse en Sevilla el 7% al tráfico de salida por aquel
puerto, y el 5% al que retomaba de Nuevo Mundo.
Los ingresos fiscales entre 1551 – 1559 bajaron hasta 5.894.615
maravedis (13.099 pesos/oro) lo que dio un promedio anula de 1.455,40
pesos. Fundición de oro, continuó en el primer lugar con un 48,30%, pues a
partir de 1555 el impuesto del Quinto (20%), que resultaba demasiado
gravoso, fue rebajado por merced real al décimo (10%), medida que estimuló
la actividad. En el segundo lugar, estaban los diezmos con el 26,88%, lo cual
indicaba la significativa actividad que se iniciaba en la gobernación. Mientras,
Almojarifazgo, seguía con tan sólo un 12,61%, a pesar de la prosperidad que
adquiría el comercio. Estos tres rubros, de los aportes ya indicados,
representaron el 87,79% de todos los aportes fiscales del período.
Las Guerras de Castilla en Europa, desde la derrota naval frente a las
costas de Inglaterra en 1588, le crearon grandes apuros económicos. La
búsqueda de mayores recursos, con el fin de enfrentar la crisis y organizar
una poderosa armada en el mar Océano para la defensa pública de la
cristiandad”, se resolvió con la introducción de nuevos arbitrios en India. Por
ello, entre 1594 y 1600 los impuestos en Venezuela crecieron hasta
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dieciocho rubros, los recién incorporados fueron: Alcabala, Composición de
Extranjeros, Composición de Tierras, Deudas a la Caja, Encabezamiento de
Negros y Mulatos, Remates y Amuredas, Rentas de Indios y Ventas de
Oficios.
La primera Ley de Impuesto Sobre La Renta fue la de 1942, publicada
en Gaceta Oficial Nº 20.851 del 17 – 07 – 1942 y entró en vigencia el 01 – 01
– 43 con el auge de la industria petrolera. Del Impuesto Sobre La Renta,
según la Ley, se puede decir, que es un gravamen directo, de carácter
personal, que recae sobre la renta de los contribuyentes en cuanto esta sea
neta disponible y se haya producido por actividades realizadas en Venezuela
o de bienes situados en el País.
Este impuesto tiene como principio fundamental, gravar únicamente el
enriquecimiento neto que genere un incremento en el patrimonio del
contribuyente, es decir, grava el incremento patrimonial y no al patrimonio.
(Art. 1, ISLR).
El Impuesto Sobre la Renta puede considerarse como uno de los
impuestos mas justos, por cuanto aquellos contribuyentes que obtengan
mayores enriquecimientos, pagarán mayores impuestos que aquellos que
obtengan menores enriquecimientos. Representa también un poderoso
instrumento en manos del Estado para lograr una mejor distribución de la
riqueza y una mayor eficacia en la satisfacción o solución de las necesidades
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colectivas como la educación, salud, seguridad nacional, construcción de
obras y demás servicios públicos que individualmente no puede solucionar el
ciudadano común de cualquier país.
La Ley de Impuesto Sobre La Renta de 1942, establecía un impuesto
basado en el sistema mixto, consistente en un impuesto cedular de tarifa
proporcional, seguido de un impuesto global, de tarifa progresiva que tenía
carácter complementario.
Con la Ley de Impuesto Sobre La Renta de 1966, promulgada el 23 –
12 – 66 que entró en vigencia el 01 de enero de 1967, se descartó el sistema
mixto y se adoptó la modalidad del sistema global, que busca gravar el
enriquecimiento neto del contribuyente en forma global y, por consiguiente, la
aplicación de tarifas progresivas, independientemente del origen de la renta,
con las excepciones que la misma Ley establece.
Desde esa fecha hasta entonces ha habido sucesivas reformas a la Ley
de Impuesto Sobre La Renta hasta la actual Ley vigente, reformada en fecha
13 de agosto de 1991 entrando en vigencia a partir del 01 de septiembre del
mismo año, publicada en Gaceta Oficial Nº 4300 extraordinario. Desde luego
se ha mantenido el mismo sistema global.
Las investigaciones citadas en el presente estudio serán de gran
importancia para el desarrollo del mismo, por cuanto servirán de fundamento
teórico para la aplicación del Ajuste Inicial y Regular por Inflación en materia
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de Impuesto Sobre la Renta y la aplicación de la Declaración de Principios de
Contabilidad Nº 10 para las empresas industriales y de servicios del
Municipio Miranda del Estado Falcón.
2.2.- BASES TEÓRICAS
En la Ley de Impuesto Sobre La Renta, reformada en fecha 13 de
agosto de 1991 entrada en vigencia a partir del 01 de septiembre del mismo
año, publicada en Gaceta Oficial Nº 4300 extraordinario, se contempla por
primera vez en la historia del régimen tributario Venezolano, la novedad y
exigencia del sistema de Ajustes por Inflación. Destacan dos tipos de ajustes.
a.- El Ajuste Inicial por Inflación: En su artículo 90 de la Ley señala
que los contribuyentes sujetos a la normativa referente al Ajuste Inicial por
Inflación, el día 31 de diciembre de 1992 deberán, a los solos efectos de esta
Ley, realizar una actualización extraordinaria de sus activos y pasivos no
monetarios, salvo los títulos valores de personas jurídicas, lo cual servirá
como punto inicial de referencia al sistema de Ajuste por Inflación y traerá
como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa
fecha. Los contribuyentes que tengan cierre de ejercicio económico distinto
del 31 – 12 – 92, el Ajuste Inicial por Inflación deberán efectuarlo el día de
cierre del ejercicio 1992 – 1993.
Está previsto la creación de un Registro de Activos Revaluados (RAR),
en el cual deberán inscribirse todos los contribuyentes sujetos a la normativa
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de Ajuste por Inflación. La inscripción ocasionará una tasa del tres por ciento
(3%) sobre el valor del Ajuste Inicial por Inflación, aplicado a los activos fijos
depreciables. Esta tasa podrá pagarse hasta en tres porciones iguales y
consecutivas, en sucesivos ejercicios fiscales a partir de la inscripción en el
Registro.
b.- También se contempla otro tipo de ajuste llamado Reajuste
Regular por Inflación, el cual entrará en vigencia a partir del 01 – 01 – 93 o
del primer día posterior a la fecha de cierre del ejercicio 1992 – 1993, para
aquellos contribuyentes con cierre de ejercicio distinto al 31 – 12 – 92.
Los sujetos obligados a realizar este reajuste son los contribuyentes a
que se refiere el artículo 5to de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del año
1991, que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros y
reaseguros, o la explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas
tales como la refinación y el transporte, y que estén obligados a llevar libros
de contabilidad. Deberán ajustar al cierre de cada ejercicio gravable sus
activos y pasivos monetarios, excluidos los títulos valores, conforme al
procedimiento que a continuación se señala y determinar el incremento o
disminución del patrimonio resultante de dicho procedimiento. El mayor o
menor valor que se genere al actualizar el patrimonio neto y los activos y
pasivos no monetarios aquí señalados, serán acumulados en una partida de
conciliación fiscal que se denominará “Reajuste por Inflación” y que se
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tomará en consideración a los efectos de la determinación de la renta neta
gravable. (Art. 97 ISLR).
Composición de los Estados Financieros para efectuar los ajustes
El punto de partida para efectuar el ajuste por inflación, consiste en
reconocer cuales de los rubros que conforman el Balance de las empresas
deben ser objeto de ajuste y cuales no.
Para tal efecto hay que descomponer el balance en los siguientes
grupos:
a) Activos Monetarios: Son aquellos activos cuyo valor nominal
permanece constante en el tiempo sin verse alterado por su exposición a la
inflación.
Son activos monetarios, activos poseídos en bolívares, que no tengan
un reajuste pactado, tales como:
Bonos, títulos y demás inversiones mobiliarias distintas de acciones y
aportes,
Cuentas por Cobrar.
b) Activos no monetarios: Son aquellos activos (normalmente de
naturaleza real o tangible) que son susceptibles de adquirir un mayor valor
nominal por efecto de su exposición a la inflación, es decir, que absorven la
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inflación o se protegen contra ella. También son activos no monetarios
aquellos que por estar poseídos en monedas distintas de bolívares (dólares).
Son activos no monetarios, los siguientes:
Activos en moneda extranjera o poseídos en el exterior,
Cuentas por cobrar con pacto de reajuste sobre el capital,
Inventarios de mercancías para la venta,
Inventarios de materias primas, suministros y repuestos,
Mercancías en tránsito,
Inventarios de productos en proceso,
Inventarios de productos terminados,
Terrenos,
Edificios,
Construcciones en curso,
Plantaciones de mediano y tardío rendimiento,
Inversiones de capital y demás cargos diferidos no monetarios,
Semovientes,
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Maquinaria en montaje,
Maquinaria,
Equipos,
Muebles,
Vehículos, aviones, barcos y trenes,
Computadores,
Adiciones y mejoras a los activos fijos,
Aportes y acciones en sociedades.
c) Pasivos monetarios: Son aquellos pasivos cuyo valor nominal
permanece constante en el tiempo sin verse alterado por su exposición a la
inflación o devaluación.
Son pasivos monetarios, todas las deudas distintas a las pactadas en
moneda extranjera, o de las que tengan un pacto de reajuste.
d) Pasivos no monetarios: Son aquellos pasivos que son susceptibles
de adquirir un mayor valor nominal, por efecto de la inflación, la devaluación,
o por efectos del pacto de reajuste celebrado entre el acreedor y el deudor.
Son pasivos no monetarios, pasivos tales como:
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Deudas en moneda extranjera,
Deudas con pacto de reajuste.
e) Patrimonio. Está conformado por todos los aportes directos e
indirectos de socios o accionistas, tales como:
Capital pagado
Reservas voluntarias y obligatorias,
Prima en colocación de acciones,
Utilidades retenidas.
f) Cuentas de orden monetarias y cuentas de orden per contra
monetarias.
g) Cuentas de orden no monetarias y cuentas de orden per contra no
monetarias.
h) Cuentas de resultados.
Cuentas para el registro en la contabilidad de los ajustes por inflación
Para el registro contable de los ajustes por inflación, se requiere de la
creación, de por lo menos las siguientes cuentas:
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a) Cuenta de Revalorización del Patrimonio. Esta es una cuenta del
patrimonio, en la que se deben registrar el ajuste del patrimonio inicial, el
ajuste de los aumentos de patrimonio realizados en el año y el ajuste de las
disminuciones de patrimonio realizadas en el año.
b) Reajuste por Inflación: Es una cuenta de conciliación fiscal, en que
se deben registrar el ajuste de los activos no monetarios, el ajuste de la
depreciación acumulada, el ajuste de la disminución del patrimonio realizado
en el año, el ajuste del costo de ventas.
Se acumulará a la partida de Reajuste por Inflación como un aumento
de la renta gravable, el incremento del valor que resulta de reajustar el valor
neto actualizados de los activos fijos existentes al cierre del ejercicio
gravable, según la variación anual experimentada por el Índice de Precios al
Consumidor (IPC), si dichos activos provienen del ejercicio anterior, o desde
el mes de su adquisición, si han sido incorporados durante el ejercicio
gravable.
El valor neto actualizado de los activos fijos deberá depreciarse o
amortizarse en el resto de su vida útil. (Art. 98 ISLR).
Se cargará a la cuenta de activo correspondiente y se abonará a la
cuenta “Reajuste por Inflación”, el mayor valor que resulte de reajustar los
inventarios existentes en mercancías a la fecha del cierre del ejercicio
gravable, utilizando la metodología siguiente:
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1. Respecto de cada tipo de bien que forma parte del inventario, se
calculará el costo promedio por unidad del inventario inicial correspondiente
al primer ejercicio gravable después de realizado el Ajuste Inicial por
Inflación.
2. El valor por unidad así determinado, se reajustará según la
variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor (IPC).
3. Las unidades físicas del inventario final se valorarán al costo
reajustado según el ordinal anterior, siempre y cuando estas unidades
correspondan con el número de unidades del inventario inicial del primer
ejercicio después de realizado el Ajuste Inicial por Inflación. En el caso de
artículos que no tengan inventario inicial sus unidades físicas se valorarán al
costo promedio del ejercicio.
4. El valor por unidad determinado conforme al ordinal anterior, se
aplicará al número de unidades en existencia en cada ejercicio subsiguiente
hasta la concurrencia con el número de unidades del inventario inicial del
primer ejercicio después de realizado el Ajuste Inicial por Inflación, y se
reajustará dicho valor al final de cada ejercicio de acuerdo a la variación
ocurrida durante el mismo en el Índice de Precios al Consumidor (IPC).
Cualquier aumento en el número de las unidades en existencia de un
ejercicio a otro, se valorará al costo promedio del último ejercicio. El costo
determinado para estos incrementos deberá reajustarse por las variaciones
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en el Índice de Precios al Consumidor (IPC), correspondientes a cada año,
desde el ejercicio en el cual se produjo el incremento. Cualquier reducción en
el número de unidades, se disminuirá del incremento mas reciente. (Art. 99
ISLR).
5. Cuando se trate de los inventarios de productos terminados,
fabricados o transformados por el contribuyente, el reajuste se calculará en
base al costo promedio por unidad de producto en el inventario inicial del
primer ejercicio gravable, después de realizados el Ajuste Inicial por Inflación.
El costo promedio, así determinado, se reajustará por la variación ocurrida en
el Índice de Precios al Consumidor (IPC) y se aplicará a las unidades
existentes al cierre del ejercicio gravable en forma similar a la indicada en el
artículo anterior.
6. Si se trata de inventarios de productos en proceso, el valor
obtenido en la forma indicada anteriormente se multiplicará por el porcentaje
de acabado o terminación de los respectivos productos, sin que dicho
resultado pueda ser inferior a la suma de todos los materiales, costo de
fabricación y mano de obra involucrada en dichos inventarios en proceso.
(Art. 100 ISLR).
A los efectos de la determinación de la renta gravable, el costo de venta
se calculará en función de la variación de los inventarios, debiéndose
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considerar que el inventario inicial contiene el reajuste realizado durante el
ejercicio gravable. (Parágrafo único Art. 100 ISLR).
Según Boletín del Banco Central de Venezuela de fecha Marzo 2000,
Inflación
“Es un proceso caracterizado por un aumento continuo y generalizado de precios de los bienes y servicios que se comercializan en el país. En otros términos, para que haya inflación, el incremento de los precios debe abarcar la mayoría de los productos y mantenerse durante un período relativamente prolongado”.
Según el Boletín citado del Banco Central de Venezuela,
“En Venezuela, como en la mayoría de los países, la inflación suele medirse a través de la variación porcentual del Indice de Precios al Consumidor (IPC) durante un período determinado, bien sea un mes, trimestre, semestre o año.
Por ejemplo, la tasa de inflación registrada en el año 1999 para el área metropolitana de Caracas se calcula tomando como referencia los niveles del IPC de diciembre 1998 y diciembre 1999, observándose un incremento porcentual del 20.0%”.
“Cuando se ha definido la inflación como el incremento de los precios; esto no quiere decir que todos los precios suban en la misma proporción, ya que incluso algunos pueden bajar.
Para saber si en un país existe inflación, se debe tomar en cuenta que todos los bienes no son necesarios de igual forma. Para los consumidores no tiene la misma importancia la subida de los precios de primera necesidad como lo son la leche, la carne y la vivienda, como los bienes que se consideran de lujo, el yate, joyas y pieles.” (Pulgar, 2001).
Según el Boletín del Banco Central de Venezuela, se define al IPC
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“como un indicador estadístico que mide la evolución de los precios, de una canasta de bienes y servicios, representativa del consumo familiar, durante un período determinado.
Para el cálculo del IPC se adopta un año de referencia, llamado año base, cuyo nivel inicial es 100 y se selecciona una lista representativa de los bienes y servicios que se consumen en los hogares (la canasta) se determina la importancia relativa que tiene cada rubro en el gasto total del consumo de las familias en la canasta, proporción que en términos técnicos se denomina estructura de ponderaciones IPC”.
Según el Boletín del Banco Central de Venezuela, la estructura de la
canasta familiar se ordena en trece grupos cuyas ponderaciones para el
cálculo del IPC es la siguiente:
Cuadro Nº 01. Canasta Básica
Grupo Bienes y Servicios Ponderaciones 1 Alimentos y Bebidas no alcohólicas. 22,9 2 Bebidas Alcohólicas y Tabaco. 1,5 3 Restaurantes y Hoteles 6,1 4 Vestido y Calzado 6,5 5 Alquiler de Vivienda. 15,1 6 Servicio de la vivienda. 3,5 7 Mobiliario, Equipo del Hogar y Mantenimiento. 5,6 8 Salud. 4,2 9 Transporte. 13,3 10 Comunicaciones. 5,2 11 Esparcimiento y cultura. 5,1 12 Servicios de Educación. 4,8 13 Bienes y Servicios diversos 6,2 Total General 100,00 %
“La existencia de la inflación viene acompañada siempre de un aumento
de la oferta monetaria, es decir de la cantidad de dinero en circulación, las
causas de la inflación no son el aumento de la oferta monetaria sino las
situaciones que hacen necesario este aumento de la oferta de dinero; entre
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ellas podemos destacar el aumento de los costos de producción, conflictos
entre la distribución de la renta, medidas fiscales y monetarias para contener
el desempleo.
Ejemplo de los aumentos en los costos de producción:
Suponiendo que los costos de producción de 1000 unidades de
juguetes, viene dado de la siguiente forma:
1000 horas de trabajo a 200 Bs. la hora = 200.000,00 Bs.
Las partidas no monetarias se reexpresan por inflación porque las
transacciones fueron medidas en bolívares antiguos y al combinar esas
transacciones en varios períodos (años, meses), desconocemos los cambios en el
poder adquisitivo de la moneda. Por ejemplo si un terreno es comprado en
diciembre de 1994 en Bs. 10 millones, y hoy es vendido en Bs. 40 millones
74
10.714,60 2.671,70
prácticamente las condiciones ni se obtienen pérdidas ni ganancias en la
operación. El IPC en diciembre de 1994 es 2.671,70 y en septiembre de 1997 es
10.714,60, entonces haciendo la conversión tenemos:
10.000.000 * Î 40.000.000 Bs.
El valor adquisitivo de los bolívares de la fecha de compra es el mismo que al
momento de la venta.
Antes de construir un ejemplo ilustrativo es conveniente que se haga énfasis
en lo siguiente: los estados financieros del sistema bancario tienen un Manual de
Contabilidad para Bancos y Otras Instituciones Financieras emitido por la
Superintendencia de Bancos implantado desde Julio de 1996. Estas normas
difieren de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en lo siguiente:
• La Declaración de Principios de Contabilidad Nº 10 de la Federación de
Colegios de Contadores Públicos de Venezuela establece las condiciones en
que se ajustan los estados financieros por inflación. Este ajuste debe
presentarse como única a partir de 1996, pero la Superintendencia de
Bancos y Otras Instituciones Financieras hasta Julio de 1997 no ha emitido
juicio alguno sobre su aplicación.
Esta es la razón por lo que los estados financieros no han realizado ajustes
de inflación que los obliga la DPC10. En consecuencia no se discute sobre lo
procedente o no de esta normativa contable. El ajuste de los estados financieros
que se seguirá en esta investigación está correspondido con los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados y con lo que pauta el procedimiento de la
DPC10, enfocado tanto hacia los resultados y como en los aspectos
75
completamente contables. Se aplicará solamente el ajuste por el método del NGP.
Se dará atención a la descripción, el cálculo, asientos contables y en el uso de
esta Declaración, en el método del NGP.
2.3.- DEFINICIÓN DE TÉRMINOS BASICOS
Actualización Monetaria:
Es la operación jurídico aritmética que consiste en calcular en un
momento dado, el número de unidades monetarias que corresponde a una
obligación dineraria anterior, en forma tal de restablecer la equivalencia
económica del objeto de la prestación; equivalencia ésta, destruida por la
inflación.
Costo Histórico:
Es el valor por el cual se adquirió y registró un bien, servicio u
obligación. (Garay, 1999)
Deducible:
Término referido a los costos y gastos que la Ley de Impuesto Sobre La
Renta permite restar (deducir) de los ingresos brutos gravables, siempre que
correspondan a egresos causados, normales y necesarios, hechos en el país
con el objeto de producir el enriquecimiento. (Garay, 1999)
76
Depreciación:
Es aquella parte del costo de un activo fijo que periódicamente se carga
a gastos, causada por el desgaste, deterioro físico, obsolescencia, paso del
tiempo y a la acción de los elementos en tales activos fijos. (Garay, 1999)
Elusión:
Reducción legalmente válida de la carga impositiva, producto de:
Interpretación de las normas tributarias aplicables y vacío legal en la
normativa. (Dirección Electrónica. Glosario de Termino, Tributos Internos)
Empresa Industrial:
Llamada también manufacturera, es aquella que transforma la materia
prima o materiales, empleando principalmente la mano de obra y las
máquinas, para producir un producto terminado o acabado para su posterior
venta. (Garay, 1999)
Enriquecimiento neto:
Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten
después de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones permitidas
por la Ley. (Garay, 1999)
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Enriquecimiento neto gravable:
Es el enriquecimiento al cual se le aplica la tarifa o tasa de impuesto
correspondiente, una vez deducidos los desgravámenes, exenciones u otros
beneficios fiscales que la Ley permite restar del enriquecimiento neto.
(Garay, 1999)
Estados deflactados:
Se dice de aquellos estados financieros de diferentes períodos que han
sido sometidos a ajustes por inflación para que todas las cuentas reflejen en
moneda de un mismo período. (Garay, 1999)
Evasión:
Reducción ilegitima de la carga impositiva producto de: Decisiones
financieras o circunstanciales desacatando las disposiciones tributarias.
Defraudación severamente sancionada. (Dirección Electrónica. Glosario de
Termino, Tributos Internos)
Patrimonio Neto:
Es la diferencia entre el total de activo y del pasivo actualizado, con
exclusión de los títulos valores monetarios y no monetarios y de aquellos
otros valores intangibles no pagados, ni asumidos, nominales, transitorios o
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de orden que no representan inversiones efectivas. (Art. 98 parágrafo
Tercero del Reglamento ISLR). (Garay, 1999)
Reajuste por Inflación:
Ajuste periódico a las cuentas de activos no monetarios, pasivos no
monetarios y patrimonio neto por exposición a la inflación. (Garay, 1999)
Valor a reajustar:
Son todas aquellas partidas que han sufrido una modificación por
habérsele aplicado los índices de precio al consumidor y que será colocada
nuevamente para ser ajustadas.
Valor ajustado:
El valor que tienen las partidas una vez que se le ha realizado el ajuste,
incluyendo el valor histórico.
Valor del ajuste:
Es el valor que se anexa al valor reajustado en un tiempo determinado.
Resultado por exposición a la inflación:
Es la ganancia o pérdida monetaria en un período determinado.
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados:
Son aquellos que rigen el sistema contable de un país, a cuyas normas
deben someterse al momento de presentar los estados financieros las
personas jurídicas y naturales.
Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela:
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Es aquella que rige los estatutos, reglamentos y lineamientos, entre
otros, aplicados a todos los Colegios de Contadores Públicos, establecidos
en el país, con el fin de uniformar el ejercicio profesional y así de esta forma,
controlar la información financiera, de manera que la práctica del mismo por
los profesionales corresponda con altos estándares de calidad.
2.4.- OPERACIONALIZACIÓN DE VARIABLES
2.4.1 Reajuste Regular por Inflación:
Definición Conceptual: Es el reajuste de activos y pasivos no
monetarios que trae como consecuencia un aumento o disminución
del patrimonio que se tomará en cuenta para determinar la renta
neta gravable en un período determinado.
Definición Operacional: Operacionalmente se define como los
resultados obtenidos en el cuestionario; con la medición de la
variable de acuerdo a sus indicadores, totalizando los resultados
para demostrar las características del ajuste regular por inflación
en la renta neta gravable, en el impuesto a pagar y el patrimonio
neto.
Cuadro Nº 07. Variable Reajuste Regular por Inflación
Dimensiones Indicadores Realizar el Ajuste Inicial y Regular por Inflación Inscripción en el Registro de Activos Revaluados. Compra de Activos Fijos
Aplicación del Ajuste Inicial y Regular por Inflación
Monto del valor del reajuste de los activos no monetarios
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La adquisición de deudas en moneda extranjera. Monto del valor de reajuste del pasivo no monetario en moneda extranjera. Aumentos o Disminuciones realizadas en el patrimonio.
Pérdida o Ganancia Fiscal.
2.4.1.1 Nivel de Aumento del activo no Monetario en relación con el
Patrimonio Histórico:
Definición Conceptual: Porcentaje que representan la variación
del activo no monetario en función del patrimonio histórico. Se
considerarán dos categorías:
Nivel elevado cuando el porcentaje sea superior al 20,03%
de la inflación para el ejercicio 1999.
Nivel no elevado cuando el porcentaje sea inferior al 20,03%
de la inflación para el ejercicio 1999.
Definición Operacional: Activos No Monetarios 1999 Menos
Activos No Monetarios 1998 dividido por el Patrimonio Histórico
1999.
Cuadro Nº 08. Variable Nivel de Aumento del activo no Monetario en
relación con el Patrimonio Histórico
Dimensiones Indicadores Item Activos No Monetarios 1998. Balance General al 31 – 12 – 98 2-2
Activos No Monetarios 1999
Balance General al 31 – 12 – 99 2-2
Patrimonio Balance General al 31 – 12 – 99 2-2
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2.4.1.2 Variación en el capital Social:
Definición Conceptual: Aumento o disminución en el Capital
aportado por los accionistas. Se considerarán tres categorías:
Aumentos
Disminuciones
Sin variación
Definición Operacional: Capital social 1999 menos capital social
1998.
Cuadro Nº 09. Variable Variación en el capital Social
Dimensiones Indicadores Item
Capital Social 1998 Balance General 1998 2-6
Capital Social 1999 Balance General 1999 2-6
2.4.1.3 Efecto del ajuste en la Renta Neta Gravable:
Definición Conceptual: Incremento o disminución en el
Enriquecimiento o pérdida gravable respecto a los resultados
del ejercicio. Se considerarán tres categorías:
Aumentos
Disminuciones
Sin variación
Definición Operacional: Utilidad o pérdida del ejercicio mas o
menos utilidad o pérdida del ajuste regular por inflación.
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Cuadro Nº 10. Variable Efecto del ajuste en la Renta Neta Gravable
Dimensiones Indicadores Item Utilidad o pérdida del ejercicio
Planilla declaración de I.S.L.R. 2-9
Utilidad o pérdida del ajuste Planilla declaración de I.S.L.R. 2-8
2.4.1.4 Impuesto Causado:
Definición Conceptual: Resultado de la aplicación de la tarifa Nº 02
a la Renta Neta Gravable. Se considerarán dos categorías:
Causó impuestos
No causó impuestos
Definición Operacional: Impuesto obtenido en planilla declaración
de I.S.L.R.
Cuadro Nº 11. Variable Impuesto Causado
Dimensiones Indicadores Item Impuestos Causado Planilla declaración de I.S.L.R. 2-10
2.4.2 Ajuste Financiero DPC 10.
Definición Conceptual: Declaración de principios de contabilidad
número 10 (DPC10): es el contenido de la normativa vigente para
ajustar los estados financieros, de quienes están obligados a
registrar contablemente las diversas operaciones que van
realizando.
Definición Operacional: Operacionalmente se define como la
medición global de la dimensión de la variable de acuerdo a sus
indicadores, a través de un cuestionario con alternativas que
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totalicen resultados para demostrar la incidencia del Ajuste
Financiero DPC 10 en relación con el pago de dividendos.
Cuadro Nº 12. Variable Ajuste Financiero DPC 10
Dimensiones Indicadores Realización de la Reexpresión de los Estados Financieros. Variación de los Activos monetarios en cifras históricas y actualizadas Variación de los Activos no monetarios en cifras históricas Variación de los activos no monetarios en cifras actualizadas Variación del patrimonio histórico. Variación del patrimonio actualizado. Variación del estado de resultados partidas monetarias históricas
Aplicación e Incidencia de la Declaración de Principios de Contabilidad Nº 10.
Variación del Estados de resultados partidas monetarias actualizadas.
El resultado por exposición a la inflación
La utilidad o pérdida del ejercicio Reparto de dividendos de la empresa El monto de los dividendos repartidos Ganancia o pérdida monetaria
2.4.2.1 Nivel de Aumento del activo No Monetario en relación con el
Patrimonio Histórico:
Definición Conceptual: Porcentaje que representan la variación
del activo no monetario en función del patrimonio histórico. Se
considerarán dos categorías:
Nivel elevado cuando el porcentaje sea superior al 20,03%
de la inflación para el ejercicio 1999.
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Nivel no elevado cuando el porcentaje sea inferior al 20,03%
de la inflación para el ejercicio 1999.
Definición Operacional: Activos No Monetarios 1999 Menos
Activos No Monetarios 1998 dividido por el Patrimonio Histórico
1999.
Cuadro Nº 13. Variable Nivel de Aumento del activo No Monetario en
relación con el Patrimonio Histórico
Dimensiones Indicadores Item Activos No Monetarios 1998. Balance General al 31 – 12 – 98 3-2
Activos No Monetarios 1999 Balance General al 31 – 12 – 99 3-2
Patrimonio Balance General al 31 – 12 – 99 3-2
2.4.2.2 Posición Monetaria:
Definición Conceptual: Diferencia entre activos y pasivos
monetarios. Se considerarán dos categorías:
Posición Monetaria positiva: cuando los activos monetarios
sean mayores a los pasivos.
Posición Monetaria negativa: cuando los activos monetarios
sean menores a los pasivos.
Definición Operacional: Activos Monetarios menos pasivos