Expediente 143 - 2019 Voto 204 - 2019 Sentencia 176 - 2019 Sentencia número 176-2019. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las nueve horas con veinte minutos del seis de junio de dos mil diecinueve. Recurso de apelación presentado por el señor XXX, cédula de identidad XXX, agente aduanero inscrito con la Agencia de Aduanas XXX, contra la resolución de la Gerencia de la Aduana Central número RES-AC-DN-XXX-2017 de las 09:46 horas del 29 de mayo de 2017. RESULTANDO I.-Por medio de la resolución RES-AC-DN-XXX-2013 del 04-03- 2013, la Gerencia de la Aduana Central inicia procedimiento sancionatorio, contra XXX, agente aduanero inscrito con la Agencia de Aduanas XXX, con base en el artículo 236 25 de la Ley General de Aduanas (en adelante LGA), con una multa de quinientos pesos centroamericanos rebajado en un 50 % con fundamento en el artículo 233 de la LGA, cuyo monto lo estima en la suma de ¢129.235.00, toda vez que declaró incorrectamente la clase tributaria y valor del vehículo nacionalizado con la declaración aduanera de importación definitiva 001-2011-XXX del 04-01-2011, lo que implicó un ajuste en la obligación tributaria aduanera de ¢79.161.42, 1 Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539- 6831- www.hacienda.go.cr
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Sentencia número 176-2019. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las nueve horas con veinte minutos del seis de junio de dos mil diecinueve.Recurso de apelación presentado por el señor XXX, cédula de identidad XXX, agente aduanero inscrito con la Agencia de Aduanas XXX, contra la resolución de la Gerencia de la Aduana Central número RES-AC-DN-XXX-2017 de las 09:46 horas del 29 de mayo de 2017.
RESULTANDO
I.-Por medio de la resolución RES-AC-DN-XXX-2013 del 04-03-2013, la Gerencia
de la Aduana Central inicia procedimiento sancionatorio, contra XXX, agente
aduanero inscrito con la Agencia de Aduanas XXX, con base en el artículo 236 25 de la Ley General de Aduanas (en adelante LGA), con una multa de quinientos
pesos centroamericanos rebajado en un 50 % con fundamento en el artículo 233
de la LGA, cuyo monto lo estima en la suma de ¢129.235.00, toda vez que declaró
incorrectamente la clase tributaria y valor del vehículo nacionalizado con la
declaración aduanera de importación definitiva 001-2011-XXX del 04-01-2011, lo
que implicó un ajuste en la obligación tributaria aduanera de ¢79.161.42,
cancelada antes del levante de la mercancía. Notificada el 03 de abril de 2013.
(Folios 19, 22-27)
II.-El agente aduanero investigado presentó ante la aduana competente el escrito
de fecha 10-04-2013, alegando que se incumple el plazo de notificación ordenado
en el numeral dos de la Ley 8687, denominada Ley de Notificaciones Judiciales, y
por irrespetar los principios de razonabilidad y proporcionalidad. (Folios 28-31)
III.-A través de la resolución RES-AC-DN-XXX-2017 de 29-05-2017, la
Administración aduanera dictó el acto final del procedimiento sancionador,
imponiendo al agente aduanero investigado una multa por la suma de
1Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
importación del automotor nacionalizado con el DUA 001-2011-XXX del 04-01-
2011.
II.-Admisibilidad del recurso de apelación Dispone el artículo 198 de la LGA,
que contra el acto final caben los recursos de reconsideración y apelación para
ante el Tribunal Aduanero Nacional, los cuales deben interponerse dentro de los
quince días siguientes a la notificación del acto impugnado, condicionando la
admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en cuanto al tiempo que dispone el
interesado para interponerlo y además el relativo a la capacidad procesal de las
partes que intervienen en expediente. En el caso bajo estudio el proceso
sancionatorio se abre y se constituye como parte al agente aduanero en su
condición de persona física y es él quien personalmente interviene en autos, por
los posibles efectos que puede causar la decisión final, siendo en consecuencia la
persona legitimada para recurrir por ser la afectada con el procedimiento,
cumpliéndose el presupuesto procesal de legitimación. Además según consta en
autos el acto que le impone la multa se notificó el día 31-05-2017, y el recurso de
apelación se interpuso el 21-06-2017, según consta a folios 58 y 59. Por lo cual el
Tribunal tiene por admitido el recurso de apelación para su estudio.
III.- Sobre la acción de inconstitucionalidad contra el artículo 236 inciso 25 de la LGA Hace constar el Tribunal que la Sala Constitucional declaró sin lugar la
acción de inconstitucionalidad número 12-009094-007-CO a las quince horas
cinco minutos del día 08 de mayo del año 2013 (folio 177), promovida en contra
del inciso 25 del artículo 236 de la Ley General de Aduanas, considerándolo
proporcionado y racional y por ende de plena aplicación por los órganos públicos
llamados a vigilar el cumplimiento de la Ley. En palabras de los señores
Magistrados Constitucionales se argumentó: “Igualmente, debe recordarse lo explicado
supra en el sentido que los datos consignados en las declaraciones aduaneras (incluidos los
relacionados con el cálculo de los gravámenes), se tienen como ciertos por parte de la aduana.
3Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
SALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a
las quince horas cinco minutos del ocho de mayo de dos mil trece.)
IV.- Hechos probados Con base en expediente administrativo se tiene por
acreditados los siguientes hechos:
1. Mediante declaración aduanera de importación definitiva XXX del 04 de enero de 2011 tramitada en la Aduana Central, el agente aduanero XXX, en representación
del importador nacionalizó un vehículo usado, marca Toyota, Corolla, año 2002, en
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del ius puniendi del Estado, en razón de la cual se justifica la acción represora 2 en
la esfera de los derechos de los administrados, con base en el interés común que
se pretende proteger. Así, a la Administración se le atribuye dicha potestad con el
fin de mantener el orden público y asegurar el cumplimiento de determinadas
relaciones y disposiciones, aspectos que se encuentran ligados al criterio de
eficiencia de la administración: “De lo anterior derivan dos elementos que componen la
potestad sancionadora: a) la actividad limitadora de la Administración y, b) el mantenimiento de un
determinado orden (Ver CARRETERO PEREZ (Adolfo) y CARRETERO SANCHEZ (Adolfo).
Derecho Administrativo Sancionador, Madrid, Editoriales de Derecho reunidas (EDERSA), 2da.
Edición, 1995, p.79). En lo que al primer elemento se refiere, debemos recordar que la libertad
jurídica no es absoluta, sino relativa, condicionada, pues siendo el Estado quien la reconoce al
traducirla en derechos subjetivos, también puede intervenir sobre ella, configurándola por medio de
normas. En cuanto al segundo, es indudable que el fin al que tiende esa actividad limitadora es la defensa directa e inmediata del orden jurídico, entendido como una situación objetiva
definida por las normas que otorgan derechos e imponen deberes a los particulares.” (El
resaltado no es del original)3
De esta forma, es en ejercicio de esta potestad que la Administración puede
imponer sanciones a los administrados por las transgresiones que del
Ordenamiento Jurídico éstos cometan, pero únicamente cuando previamente se
encuentren tales conductas tipificadas como infracción a través de un tipo legal y
se hayan cumplido a cabalidad el debido proceso con absoluto resguardo del
derecho de defensa. Por lo tanto, la imposición de una sanción administrativa será
resultado de la transgresión de una norma previamente establecida y de la
necesaria violación del bien jurídico protegido por la misma, todo lo cual ha de
encontrarse debidamente justificado por parte del ente que pretende aplicar la
2 “…potestad de signo auténticamente represivo, que se ejercita a partir de una vulneración o perturbación de reglas preestablecidas" Cano Campos Tomás. Derecho Administrativo Sancionador, Revista Española de Derecho Constitucional, Madrid, Nº 43, enero-abril de 1995, p.339.3 Dictamen de la Procuraduría General de la República, número C-340-2002 del 16 de diciembre de 2002.
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forma que el recurrente en el momento del ejercicio de su defensa, pudiera
considerar, referirse, analizar y rebatir todos y cada uno de los argumentos que le
imputa la Administración. Es importante recordar que dada la naturaleza del
procedimiento que nos ocupa, la carga de la prueba no corresponde al
investigado, sino a la Administración, máxime que en la especie se le está
imponiendo una sanción al administrado.
Todo lo dicho respalda la falta de una adecuada y precisa imputación de los
cargos al recurrente, generándose a su vez una inconsistente e insuficiente
motivación que le ha provocado indefensión a partir del inicio mismo del
procedimiento sancionatorio, donde dicha actuación vicia de nulidad todo el
procedimiento, por lo que no puede este Colegiado ante tales insuficiencias, dejar
de advertir el vicio grave en las presentes actuaciones del A quo y declarar la
nulidad de todo lo actuado a partir del acto inicial inclusive. Debe tenerse presente
que la motivación de los actos administrativos resulta ser una exigencia del debido
proceso, que resguarda a su vez el derecho de defensa del administrado; debe ser
entendida como la justificación que ha de rendir la correspondiente Autoridad
Administrativa al momento de emitir sus actos, resultando necesario indicar todas las razones que llevan al dictado de determinado acto administrativo, con el fin de
que el administrado conozca con exactitud y certeza la voluntad de la
Administración, dado que las decisiones que la misma adopte afectarán
necesariamente sus derechos. De esta forma, la motivación se encuentra ligada a
la causa del acto administrativo, es su manifestación externa, por medio de la cual,
se logra tener conocimiento de todos y cada uno de los aspectos que han sido
tomados en consideración para el dictado del acto específico, lo cual para el caso
concreto se omite por completo respecto al precedente probatorio y a las razones
que se ponderaron para determinar la sanción.
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La motivación del acto bien podría caracterizarse como una “revelación de
razones”, concretamente las que han llevado a la Administración Activa a tomar
determinada decisión en concordancia con el objeto del procedimiento que le es
puesto bajo su conocimiento. Resulta ser una obligación de la Administración y un
mecanismo de defensa y protección jurídica del administrado, quien conociendo
los fundamentos que llevan al dictado del acto, podrá interponer las defensas que
considere pertinentes en el momento oportuno. Al respecto, la jurisprudencia
constitucional ha señalado: “En cuanto a la motivación de los actos administrativos se
debe entender como la fundamentación que deben dar las autoridades públicas del
contenido del acto que emiten, tomando en cuenta los motivos de hecho y de derecho, y
el fin que se pretende con la decisión. … implica una referencia a hechos y fundamentos
de derecho, de manera que el administrado conozca los motivos por los cuales ha de ser sancionado o por los cuales se le deniega una gestión que afecta sus intereses o incluso sus derechos subjetivos". (Resolución 7924-99, en igual sentido 6080-2002 y
13232, todas de la Sala Constitucional) (El resaltado no es del original)
De esta forma, el artículo 166 de la Ley General de la Administración Pública (en
adelante LGAP) establece: “Habrá nulidad absoluta del acto cuando falten totalmente
uno o varios de sus elementos constitutivos, real o jurídicamente.”
Por su parte, el artículo 223 de la Ley señalada, sanciona con una nulidad de
carácter procesal la omisión de tales formalidades indicando: “1. Sólo causará
nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento.
2. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido
o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión causare
indefensión.” (El resaltado no es del original)
Finalmente, el artículo 136 inciso 2) de la LGAP define los alcances de la
motivación: “La motivación podrá consistir en la referencia explícita o inequívoca a propuestas,
dictámenes o resoluciones previas que hayan determinado realmente la adopción del acto, a
condición de que se acompañe su copia.”
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la “Obligación Tributaria Aduanera” o sea sobre el pago completo o no del adeudo
tributario.
A los efectos de analizar la tipicidad en cuanto las normas de los artículos en
análisis exigen la existencia de “perjuicio fiscal” resulta importante tener claridad
sobre los siguientes aspectos:
1)- Que abarca el perjuicio fiscal. Recae el perjuicio fiscal únicamente sobre el
principal del adeudo tributario no pagado o, también incluye los intereses por mora
en el pago o, solo y únicamente los intereses. Lo anterior, resulta vital a los
efectos de fijar el eventual monto de los mismos, a los efectos de su resarcimiento
y de si además, se deben o no intereses, pero y especialmente, considerando la
posición de mayoría, que en función de la cuantía del perjuicio fiscal distingue
entre el tipo del numeral 242 y el del 236.25) para definir precisamente cuál de
estas normas es la aplicable.
A los efectos de los distintos procedimientos llegados a esta instancia la
Administración ha considerado que el perjuicio fiscal lo constituye la parte del
principal del adeudo tributario no pagado, sin incluir intereses ni otro monto. En el
caso, así se desprende del primero de los resultandos de la presente resolución,
cuando en uno se establece que la nueva determinación del adeudo tributario
implicó un ajuste.
No obstante, es criterio del suscrito que tal apreciación, dicho sea de paso para
nada justificada en las consideraciones, resulta contraria a derecho. En efecto,
estamos en presencia de una obligación consistente en pagar una suma de
dinero. Así expresamente se establece en el numeral 53 párrafo dos de la Ley
General de Aduanas que reza: “La obligación tributaria aduanera es el vínculo jurídico que
surge entre el Estado y el sujeto pasivo por la realización del hecho generador previsto en la ley y está constituida por los derechos e impuestos exigibles en la importación o exportación de
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mercancías. Salvo si se dispone lo contrario, se entenderá que lo regulado en esta Ley respecto
del cumplimiento de la obligación tributaria aduanera, será aplicable a sus intereses, multas y
recargos de cualquier naturaleza.”.
Ahora bien, en materia de obligaciones, los daños y perjuicios, a falta de norma
especial, consistirán en el pago de intereses sobre la suma debida es decir sobre
el saldo del principal adeudado, así lo establece expresamente el principio de
derecho recogido en el numeral 706 del Código Civil que dispone: “Artículo 706.-
SUMA DE DINERO. Si la obligación es de pagar una suma de dinero, los daños y perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de intereses sobre la suma debida, contados desde
el vencimiento del plazo.”. Conteste con lo señalado, la propia Ley General de
Aduanas al regular lo referente al pago, en su artículo 61 dispone: “La obligación
tributaria aduanera deberá pagarse en el momento en que ocurre el hecho generador. El pago efectuado fuera de ese término produce la obligación de pagar un interés, junto con el tributo
adeudado. En todos los casos, los intereses se calcularan a partir de la fecha en que los tributos
debieron pagarse, sin necesidad de actuación alguna de la administración aduanera.”. Nótese la
total similitud en la regulación de ambos tipos de obligación, la civil y la tributaria.
No obstante, si hubiere duda, es claro que la disposición del numeral 706
precitado resulta de aplicación supletoria, y por ello el pago realizado fuera de
término es tan válido y aceptado legalmente como el realizado en plazo, con la
sola excepción que obliga al pago de daños y perjuicios que, serán siempre y
únicamente, en el reconocimiento de intereses legales; además faculta para exigir
por los medios legalmente admitidos el pago forzoso, ante la ausencia del
voluntario y en criterio del suscrito está sujeto además a la multa por pago en
mora establecida en los numerales 80 u 80 bis) del Código de Normas y
Procedimientos Tributarios según el caso sin perjuicio de concurrir materialmente
con otros ilícitos.
A manera de conclusión, tenemos entonces que, en materia de obligaciones que
consisten en la obligación de pagar una suma de dinero, como la tributaria
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aduanera, los daños y perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de intereses sobre la suma debida, contados desde el vencimiento del plazo de
conformidad con las disposiciones de los artículos 53 párrafo dos y 61 párrafo uno
de la Ley General de Aduanas (mismo sentido ver art. 57 CNPT) y 706 del Código
Civil.
La definición de lo anterior resulta fundamental para los efectos de determinar, en
aquellos casos que se estime se está en presencia de una infracción aduanera,
sea administrativa o tributaria, la cuantía del perjuicio fiscal, con el objeto de
verificar su existencia o no en los casos del numeral 236.25) y/o existiendo,
verificar que sea superior a los 500 pesos centroamericanos con el fin de verificar
el elemento tipicidad.
2)- Momento en que surge la obligación al pago del adeudo tributario. Esto es
vital para determinar el nacimiento o no del ilícito en cualquiera de las dos
modalidades, pues como dice el aforismo quien tiene plazo nada debe y si no
debe es imposible que pagos parciales antes del vencimiento del plazo generen
ilícito alguno. Las modificaciones introducidas a la Ley General de Aduanas con la
Ley 9069 del 28 de setiembre de 2012 por parciales y poco integrales permitieron
que en el cuerpo de la Ley General de Aduanas existan disposiciones
contradictorias sobre el tema a saber las de los numerales 61 párrafo uno y 102
párrafo tres en relación con la del artículo 72, dado que la reforma no contemplo
este último. No obstante, debe entenderse que la ley posterior deroga la anterior
por lo que rige lo dispuesto en los numerales 61 y 102 sobre el 72. Conforme tales
circunstancias y de la relación de dichos artículos con el 55 ibídem y para
supuestos de importación pura y simple como es el caso, se tiene entonces que la
obligación al pago se da en el momento de realizarse el hecho generador que
resulta en el momento de la aceptación o registro de la declaración aduanera que
para el caso lo fue el día 04 de enero del año 2011 conforme consta en la
24Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel:(506) 2539-6831- www.hacienda.go.cr
documental de folio 82, lo acepta así el A Quo en el primero de los resultandos del
acto de inicio del procedimiento que se revisa. El mismo día se cancela el monto
correspondiente a la totalidad del adeudo tributario conforme la autodeterminación
realizada mediante el agente de aduana conforme consta en la documental de
folio 19. El día 07 siguiente la Aduana comunica un ajuste en la determinación del
adeudo tributario que implica una diferencia en monto del adeudo tributario con
respecto a la determinación realizada por el agente de aduana de ¢79.161,42 (folios 9, 10) la cual es pagada el mismo día 07 siguiente conforme consta en la
documental de folios 19.
3)- Forma de acreditar la existencia del perjuicio fiscal. Como hicimos ver
anteriormente al inicio de la presente consideración, el término “perjuicio fiscal”, en
la Ley General de Aduanas claramente tiene una connotación económica
abundantemente reconocida por la Administración y la mayoría de esta Cámara.
Así las cosas su acreditación no puede ser el resultado de una mera deducción
simplista consistente en decir que, a la fecha en que a la Administración, sin
motivación técnico legal alguna, considera que se debió pagar y no se hizo, por
ello existe un perjuicio fiscal y que tal consiste, también sin motivación técnico
legal alguna, en el diferencial que del principal del adeudo tributario no se pagó en
tiempo, según la noción que de éste último aspecto maneja la Administración.
El perjuicio fiscal debe necesariamente ser acreditado mediante un dictamen
técnico contable que cuantifique el daño patrimonial causado a la hacienda
pública, mismo que, debe ser conteste con los aspectos legales analizados en
estas consideraciones en cuanto a que, tal solo puede recaer sobre la obligación
al pago de intereses, y que tales solo surge con posterioridad al momento para
realizar el pago establecido en la ley y su cumplimiento mediante el pago, previo al
inicio de procedimiento sancionador alguno, extingue el perjuicio fiscal y
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consecuentemente la acción represiva. En el caso, no existe ese dictamen técnico
contable, pero como bien señalamos supra, el supuesto perjuicio fiscal.
De la motivación. Teniendo claro que los hechos no son conformes con el tipo penal aplicado según lo visto, se observa además un claro vicio en la motivación del acto la cual resulta omisa o incompleta y contradictoria. En efecto
la resolución de inicio del procedimiento, en una posición netamente de
responsabilidad objetiva, acusa que a la declaración, el Aforador le realiza un
cambio al valor aduanero, reliquidando el adeudo y generando una diferencia en
favor del Fisco por la suma de ¢79.161,42 (II de los resultandos, II y III de los
considerandos) y que eso conlleva una transmisión con errores de la declaración
aduanera (VI de los considerandos párrafo 5) y que tal encuadra dentro del tipo
del artículo 236.25, lo que no requiere mayor interpretación. En el párrafo siete
siguiente concluye que por haber transmitido la información necesaria para
determinar la obligación tributaria aduanera con los errores descritos se causó
perjuicio fiscal.
Nótese que por la naturaleza de la mercancía, la base de imposición no puede
serlo el valor aduanero, sino el de imposición, dado que no se encuentra afecta a
los derechos arancelarios a la importación. Además todo ajuste en el valor de
imposición requiere de la previa y necesaria determinación de la clase tributaria en
que se clasifica e vehículo, aspectos respecto de los cuales resulta ayuno el acto.
Dentro de las inconsistencias señaladas como se aprecia de lo recogido supra
está el hecho de que se le endilga al encartado una errónea o mala determinación
del valor sea este de imposición o aduanero para luego indicar que los hechos
corresponden a haber transmitido la información necesaria para determinar la
obligación tributaria aduanera con los errores que causaron perjuicio fiscal, lo cual
corresponde al otro tipo penal contenido en la norma, de forma tal que no se es
claro por cuál de los dos aspectos se le está intimando y sancionando.
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Nótese, lo objetivo de la intimación del supuesto error cometido, no se señala
como y porque se considera hubo una mala determinación con claro análisis de
los elementos que sirven para ello y porque ello le es imputable a título de mera
negligencia. Tales aspectos fundamentales de la culpabilidad no fueron
correctamente intimados, debidamente acreditados ni legalmente analizados y por
ello resulta manifiestamente ilícita la condena realizada.
En consideración del suscrito, la sanción que le ha sido aplicada a la recurrente se
da en claro incumplimiento de las disposiciones de los numerales 1, 2, 3, 12, 22 y
23 del Código Penal por no ser los hechos acordes con el tipo penal aplicado
conforme lo visto supra y por ello resuelvo en conformidad.
Dick Rafael Reyes Vargas
Voto salvado de la Licenciada Contreras Briceño: Me separo del voto de
mayoría en el presente caso, que corresponde a la sentencia número 176-2019, expediente Nº143-2019 de este Tribunal, toda vez que a efecto de una mayor
comprensión del planteamiento de las partes, respecto al asunto sometido a
discusión, y en virtud del principio de verdad real de los hechos establecido por el
artículo 214 de la Ley General de la Administración Pública, la suscrita, en
aplicación supletoria del artículo 196 inciso c) de la Ley General de Aduanas,
estima pertinente otorgar a las partes audiencia oral y privada para formular
conclusiones finales.
Shirley Contreras Briceño
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