UNIVERSIDADE REGIONAL INTEGRADA DO ALTO URUGUAI E DAS MISSÕES – URI CAMPUS DE SANTIAGO DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E APLICADAS CURSO DE ADMINISTRAÇÃO Marta Catarina Cogo Lima CONTROLES INTERNOS FINANCEIROS NA ÁREA DE PRODUÇÃO APÍCOLA: UM ESTUDO DE CASO. Santiago, RS 2016
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UNIVERSIDADE REGIONAL INTEGRADA DO ALTO URUGUAI E DAS
MISSÕES – URI CAMPUS DE SANTIAGO DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E APLICADAS
CURSO DE ADMINISTRAÇÃO
Marta Catarina Cogo Lima
CONTROLES INTERNOS FINANCEIROS NA ÁREA DE PRODUÇÃO APÍCOLA:
UM ESTUDO DE CASO.
Santiago, RS 2016
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Marta Catarina Cogo Lima
CONTROLES INTERNOS FINANCEIROS NA ÁREA DE PRODUÇÃO APÍCOLA: UM ESTUDO DE CASO.
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no curso de Administração, da Universidade Regional Integrada do Alto Uruguai e das Missões (URI Santiago, RS), como requisito parcial para a obtenção do grau de Bacharel em Administração.
Orientador: Prof. Msc. Augusto José Pinto Souto (URI)
Santiago, RS 2016
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Marta Catarina Cogo Lima
CONTROLES INTERNOS FINANCEIROS NA ÁREA DE PRODUÇÃO APÍCOLA:
UM ESTUDO DE CASO.
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no curso de Administração, da Universidade Regional Integrada do Alto Uruguai e das Missões (URI Santiago, RS), como requisito parcial para a obtenção do grau de Bacharel em Administração.
Aprovado em 04 de julho de 2016
__________________________________________ Prof. Msc. Augusto José Pinto Souto (URI)
(Presidente/Orientador)
__________________________________________ Prof. Adm. Esp. Henrique Moreira Früh Machado (URI)
____________________________________________ Prof. Marcos Vinicius Machado (URI)
Santiago, RS 2016
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DEDICATÓRIA
Dedico este trabalho as pessoas que
estiveram sempre junto comigo nesta
caminhada: Família simplesmente minha
vida, sem a qual, tudo isso não seria
possível.
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AGRADECIMENTOS
A DEUS, mentor da minha vida, que me deu sabedoria, que me mostrou o caminho
a seguir, por ter me concedido força e entusiasmo durante esta fase da minha vida
para continuar a caminhada e conquistar meus objetivos.
Ao Professor Augusto José Pinto Souto pelo incentivo e apoio e orientação, os quais
foram fundamentais para que este trabalho se concretizasse. Foi um privilégio e uma
honra ter sido aluna de um grande e respeitável profissional.
Aos meus pais, Olívio Cogo e Lúcia Lunardi Cogo, exemplos de vida, honestidade e
trabalho, presentes em todos os momentos da minha vida, incentivando-me a não
desistir dos meus sonhos e a lutar por meus objetivos.
Aos meus irmãos, cunhados e sobrinhos pelo carinho e apoio.
Ao meu Marido, José de Melo Lima, pelo apoio, compreensão, incentivo e paciência
durante os momentos que tivemos de abdicar para tornar possível a concretização
deste trabalho.
Ao meu filho José Olívio exemplo de coragem e determinação, que mesmo distante
me deu inspiração e incentivo para continuar, quando tive vontade de desistir, em
suas palavras "Mãe tu, que sempre me disse começou alguma tarefa, jamais deixe
pela metade, vá em frente, vai ter dificuldades, sim, levante a cabeça e supere-as.
Cadê a minha vencedora".
Ao corpo docente e discente da universidade Regional Integrada do Alto Uruguai e
das Missões – Uri Campus de Santiago: Departamento de Ciências Sociais e
Aplicadas - Curso de administração pelas reflexões, críticas e sugestões recebidas.
Aos sócios Olívio Marcelo e João Maciel proprietários da empresa Apíario Cogo, a
qual me proporcionou o desenvolvimento deste trabalho de conclusão de curso.
E aos demais, que de alguma forma contribuíram na elaboração deste trabalho.
CONTROLES INTERNOS FINANCEIROS NA ÁREA DE PRODUÇÃO APÍCOLA: UM ESTUDO DE CASO.
AUTOR: Marta Catarina Cogo Lima
ORIENTADOR: Augusto José Pinto Souto
O presente trabalho apresenta a contextualização do tema proposto pautado em bibliografias referentes ao estudo, oportunizando maior compreensão sobre a importância dos instrumentos de controle interno financeiro e sua influencia como instrumento de apoio para a gestão empresarial. Fundamentado em técnicas de pesquisa bibliográfica, de campo com observação in-loco e estudo de caso. O objetivo é demonstrar a aplicação dos controles internos financeiros no setor de produção ressaltando as vantagens e desvantagens de sua utilização, cuja função é desenvolver ações para aumentar a probabilidade de que as metas estabelecidas sejam concretizadas. Sua utilização justifica-se, pois os mesmos são instrumentos gerenciais, que funcionam através de sistemas de planilhas e técnicas administrativas. Um processo passível de aprimoramento, visando suprir a ausência de ferramentas adequadas e de fácil entendimento, cabendo ao administrador à responsabilidade de manter um ambiente favorável ao controle, avaliar os riscos, identificar as áreas sujeitas a falhas e criar procedimentos que visam a minimizar os erros, pois um bom sistema de controle interno financeiro é aquele que acusa, de forma rápida, a necessidade de adoção de medidas preventivas ou corretivas. Entre os autores referenciados que descrevem sobre o assunto estão GITMAN (1997), LEONE (2000) e SANTOS (2000). Neste trabalho de conclusão de curso acredita-se ter cumprido os objetivos definidos sendo proposta sugestão de melhorias nos controle com base em planilhas em Excel utilizando-se um fluxo de caixa indireto adaptado, também uma analise de custeio por absorção com ponto de equilíbrio e rentabilidade. Palavras-chave: Controle interno; produção apícola; qualidade.
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ABSTRACT
INTERNAL FINANCIAL CONTROLS IN HONEY PRODUCTION AREA: A CASE STUDY.
AUTHOR: Marta Catarina Cogo Lima ADVISOR: Augusto José Pinto Souto
This paper presents the context of the proposed theme guided by bibliographies for the study, providing opportunities for greater understanding of the importance of internal financial control instruments and its influence as a support tool for business management. Based on techniques of bibliographic research, field observation with in-place and case study. The aim is to demonstrate the application of internal financial controls in the production sector highlighting the advantages and disadvantages of their use, whose function is to develop actions to increase the likelihood that the targets are achieved. Its use is justified because they are management tools that run through spreadsheets and administrative technical systems. A process likely to improve, in order to meet the lack of adequate tools and easy to understand, being the administrator the responsibility to maintain an environment conducive to control, assess risks, identify the areas prone to failures and create procedures to minimize errors because a good financial internal control system is one that accuses, quickly, the need to adopt preventive or corrective measures. Among the referenced authors describe on the subject are GITMAN (1997), LEONE (2000) and SANTOS (2000). In this course conclusion work is believed to have met the set goals being proposed suggestion of improvements in control based on Excel spreadsheets using an adapted indirect cash flow, also a cost analysis by absorption with breakeven and profitability . Keywords: internal control; beekeeping; quality.
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LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 1- Os objetivos de desempenho ..................................................................... 18
Quadro 1 - Objetivos do conjunto de sistema de controle interno - SCI .................... 23
Figura 2 - Fluxograma das informações Gerenciais .................................................. 26
Quadro 2 - Classificação dos custos quanto à sua formação ................................... 27
Quadro 3 - Conceitos dos métodos de custeio.......................................................... 28
Quadro 4 - Objetivos dos métodos de custeio........................................................... 29
Figura 3 – fluxo global de custos e despesas no custeio por absorção .................... 30
Quadro 5 - Classificação dos métodos de Custeio Variável x Custeio Absorção ...... 31
Quadro 6 - Objetivos do fluxo de caixa - FC.............................................................. 32
Quadro 7 - Vantagens e desvantagens do método de fluxo de caixa indireto .......... 34
Figura 4 - Modelo de fluxograma vertical .................................................................. 42
Figura 5 - Ciclo PDCA ............................................................................................... 43
Figura 6 - Modelo de plano de ação .......................................................................... 45
Figura 7 - Sistema produtivo Apiário Cogo ................................................................ 59
Figura 8 - Fluxograma das atividades do Apiário Cogo ............................................. 61
Tabela 2 - Custeio por absorção ............................................................................... 63
Gráfico 1 - Custeio por absorção ............................................................................... 63
Quadro 9 – Demonstração da margem de contribuição ............................................ 64
Quadro 10 – Ponto de equilíbrio ................................................................................ 64
Quadro 11 – Cálculos de rentabilidade ..................................................................... 65
Tabela 1 - Planilha fluxo de caixa sugerido ao Apiário Cogo .................................... 74
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LISTA DE SIGLAS E ABREVIAÇÕES
5W2H - O Que? (What),Quem? (Who), Onde? (Where),Porque (Why), Quando? (Where), Como? (How) e Quanto? (How much).
ABC - Activity Based Costing. Custeio Baseado em Atividade.
APPCC - Análise de Perigo em Pontos Críticos de Controle.
CI - Controle Interno.
CIF - Controle Interno Financeiro.
BPF - Boas Práticas de Fabricação.
DFC - Demonstrações do Fluxo de Caixa.
FC – Fluxo de Caixa.
HACCP - Hazard Analysis Critical Control Point.
INPI - Instituto Nacional de Patente Industal.
ISO - International Organization for Standardization - Norma Nacional de Segurança de Informação.
MC – Margem de Contribuição.
PE – Ponto de Equilíbrio.
PDCA – Planejar, Desenvolver, Controlar, Agir.
PPHO - Procedimentos Práticos de Higiene Operacional.
RKW - Reichskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit
SCI – Sistema de Controle Interno.
SGQ - Sistemas de Gestão da Qualidade.
URI - Alto Uruguai e das Missões.
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SUMÁRIO
1.1 PROBLEMA DA PESQUISA ............................................................................... 13
A atividade produtiva de uma empresa requer acompanhamento permanente
de seus resultados, de maneira a avaliar seu desempenho, bem como proceder aos
ajustes e correções necessários, sendo assim existem os controles internos
financeiros.
Neste contexto o presente trabalho apresenta um estudo de caso realizado na
empresa Apiário Cogo na área de controles internos financeiros. na área de
produção. Foi realizado cruzamento de dados coletados dentro da empresa com
bibliografias de autores da disciplina conceituando as variáveis sistêmicas que
interagem no fluxo de informações com ênfase nos controles internos, para que uma
empresa tenha em tempo real relatórios gerenciais precisos para auxiliar na tomada
de decisão.
Analisar a empresa e os subsistemas que a envolvem torna-se um
componente básico para reunir dados que gere conhecimento em suas áreas de
atuação, para que essa defina seus objetivos e trace estratégias, caminhos que
poderão trazer melhorias e inovações para a organização e seus envolvidos.
Os controles internos financeiro são ferramentas que auxiliam o administrador
na tomada de decisões, pois o mesmo tem um relatório atualizado das entradas e
saídas dos recursos e a efetivação de sua aplicação, onde e como foi alocado nos
processos produtivos, assim sistemicamente o gerente tem um norteador que lhe dê
informações precisas ao efetuar um novo projeto de investimento na empresa.
Para a elaboração do estudo foi necessário à orientação de um professor,
para auxiliar neste processo e a colaboração de uma empresa para a realização de
tão importante pesquisa, não somente para o aprendizado do acadêmico, mas
também para a organização que se dispõe a indagação, pois a mesma terá mais
conhecimento de suas áreas integrantes.
Este trabalho de graduação trás a descrição da empresa onde foi
desenvolvido o Estágio II. Uma empresa diferenciada do setor do agronegócio que
vem buscando construir seus negócios dentro de um novo contexto de
sustentabilidade, de ética ambiental e social localizada no município de Santiago Rio
Grande do Sul.
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Visa-se com este trabalho, entender a importância dos controles internos
financeiros, como ferramenta de monitoramento para a gestão empresarial, bem
como as características e aplicação.
No primeiro capítulo apresenta o problema da pesquisa, o tema, os objetivos
e a justificativa da realização do trabalho e a contextualização do estudo.
No segundo capítulo está o referencial teórico com os temas da produção,
conceitos de controles internos e suas variáveis.
No terceiro capítulo apresenta os métodos e técnicas compostos pela
caracterização da empresa, delineamento da pesquisa, caracterização, fonte de
dados, procedimentos, tratamento e analise dos dados.
No quarto capítulo consta a análise dos dados e proposta.
A conclusão ressalta os principais resultados e apresenta a resposta para a
questão do estudo. Além disso, no final do estudo estão expostas as referências
bibliográficas utilizadas e apêndices.
1.1 PROBLEMA DA PESQUISA
O problema da pesquisa está centrado nas dificuldades que a empresa tem
em relação a não utilização de planilhas de controles financeiro como ferramenta de
suporte para monitoramento e aumento da eficácia nos seus processos. Neste
sentido questiona-se a adoção de controles internos financeiro na área da produção,
como forma de monitoramento das diversas atividades em seu ambiente de atuação.
Segundo Cervo e Bervian (2005, p. 84), problema é uma questão que envolve
intrinsecamente uma dificuldade teórica ou prática, para qual se deve encontrar uma
solução. A primeira etapa da pesquisa é a formulação do problema, que pode ser na
forma de formulação de perguntas.
A empresa em estudo desenvolve atua no ramo do agronegócio no Estado do
Rio Grande do Sul município de Santiago, encontra-se localizada no Rincão das
Guabirovas, considerada Zona Rural e tem como atividade principal a produção e
extração de mel.
O principal problema identificado pela acadêmica dentro da empresa Apiário
Cogo a partir do diagnóstico foi claramente, a falta de informatização dos controles
internos, planilhas de controle financeiro, sendo que isso faz parte da relação
existente entre empresa com seus fornecedores, com o governo, contador e clientes
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e para o controle da própria organização. Oportuniza-se a realização de uma
pergunta norteadora do trabalho:
Quais os controles internos financeiros que devem ser sugeridos a empresa?
1.2 OBJETIVOS
O Controle Interno se aplicado e monitorado de forma contínua dentro da
organização tem como característica o efeito preventivo e detectivo sobre os
procedimentos por ela adotados. Porém, quais instrumentos do controle interno
financeiro auxiliam favoravelmente a Gestão Empresarial, objetivando fazer
cumprir as determinações e o atendimento das expectativas da administração?
Diante do apresentado, foram elaborados os seguintes objetivos que
nortearão a pesquisa.
1.2.1 Objetivo geral
Desenvolver métodos de controles internos financeiro nos processos da
organização.
1.2.2 Objetivos específicos
No sentido de alcançar o objetivo geral, estabelecem-se como objetivos
específicos os seguintes:
Mapear os fluxos internos a partir dos processos desenvolvidos,
Elaborar sistemas de controles internos financeiro,
Propor melhorias.
1.3 JUSTIFICATIVA
As organizações precisam estar preparadas para as mudanças exigidas pela
competitividade existente, deve ser flexível à adoção de novos métodos gerenciais e
operacionais para agilizar os processos e atender as necessidades, diante do
exposto a realização deste estudo se justifica pela busca de informações e análise
do ambiente da empresa em estudo, quanto à utilização de controles.
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O novo cenário da globalização e o avanço da tecnologia da informação
oferecem ferramentas adequadas para elaboração do mesmo. Espera-se que a
adoção de um mecanismo de planilhas de controle financeiro permita identificar
através das análises dos fatores internos da organização, meios de suporte para que
essa tome suas decisões de investimento, com menos incerteza e complexidade.
Pretende-se dessa forma que a organização obtenha um mecanismo rápido e
ágil na identificação de seus processos e que a busca seja efetuada de forma
sistemática, permitindo à empresa a agilidade na busca de informação sobre os
controles de sua produção, investimentos, fornecedores e clientes.
Neste contexto, fica evidente a relevância do presente estudo, quando se
propõe estudar a empresa Apiário Cogo e os fatores que devem ser levados em
consideração no processo produtivo e que venham atender às novas exigências do
mercado.
Assim sendo, o trabalho é de extremo interesse do pesquisador pela
possibilidade de realizar um estudo minucioso e detalhado sobre os controles
internos da empresa, somado a isto ainda existe a possibilidade de aproveitar o
conhecimento do corpo acadêmico da Universidade Regional Integrada do Alto
Uruguai e das Missões (URI), Campus de Santiago que possuem amplo
conhecimento no tema em destaque.
O estudo é relevante para a comunidade em que a empresa esta inserida,
visto que seu produto é destinado à exportação elevando o nome do município que
vai além do território brasileiro, pertencendo ao arranjo produtivo local apicultura
Vale do Jaguari.
É relevante para a formação acadêmica, pois proporciona a partir das
descobertas referentes ao tema em estudo, uma ampla bagagem de conhecimento,
ainda não explorada no currículo necessário a conclusão da formação superior no
curso de administração, além de ter acesso à bibliografia relacionada oferecida pela
própria universidade por meio de sua biblioteca e liberdade por parte da empresa, já
que tem vinculo familiar com os sócios da mesma.
É relevante ao curso de Administração de Empresas URI - Campus de
Santiago por tratar de um projeto de ramo apícola, que contempla duas pesquisas e
extensão, no curso. O agronegócio como uma atividade especifica, em um contexto
atual, gerando um estudo baseado em pesquisa e referencial teórico, porém
realizado de forma prática, em uma empresa já existente.
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2 REVISÃO BIBLIOGRAFICA
Este capítulo tem como objetivo apresentar uma revisão bibliográfica o qual
se encontra a base para a pesquisa. As referências teóricas utilizadas como base
para o desenvolvimento do trabalho proposto relacionam os seguintes assuntos:
conceitos sobre processo de produção, objetivos, características, divisão e
ferramentas auxiliares dos controles internos financeiros (CIF), custos, métodos de
custeio, fluxo de caixa, produção apícola e qualidade.
2.1 CONCEITOS DOS PROCESSOS DE PRODUÇÃO
A administração da produção e operações diz respeito àquelas atividades
orientadas para a produção de um bem físico ou a prestação de um serviço. Neste
sentido a palavra “produção” liga-se mais de perto as atividades industriais,
enquanto que a palavra “operações” refere-se às atividades desenvolvidas em
empresas de serviços (MOREIRA, 2002).
Martins et. al., (2005) e Slack et. al., (2009), abordam que todas as empresas
têm uma função de produção ou serviços, pois elas fabricam, produzem ou prestam
algum tipo de serviço, para outras empresas ou clientes em geral O setor de
produção é reconhecido por ser a área que transforma a matéria prima em um
produto. Este setor acompanha o homem desde sua origem, quando ainda
transformava uma pedra em um utensílio que lhe ajudava nos afazeres do dia-a-dia.
O homem pré-histórico já estava envolvido na atividade de produção.
Moreira (2008) e Carvalho et. al., (2005), expõem que no processo produtivo
uma preocupação destaca-se, o de tornar o fluxo de trabalho mais fácil e o
movimento através do sistema mais suave, ou seja, fluxo de pessoas ou materiais,
sendo assim mapeá-los caracteriza-se como uma tarefa importante dentro da gestão
por processos, pois o mapeamento permite que sejam conhecidas na totalidade
todas as operações que ocorrem durante a fabricação de um produto ou na
produção de um serviço.
A partir do mapeamento têm-se informações necessárias para a elaboração
de um modelo de produção formado pelo equilíbrio de técnicas que obedecem a
uma sequencia de elementos, que são: “[...] os insumos, o processo de criação ou
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conversão, os produtos e serviços e o subsistema de controle” (MOREIRA, 2008,
p.8).
No desempenho dos processos utilizam-se critérios flexíveis de como as
atividades se relacionam. Para isso várias técnicas podem ser utilizadas, sendo que
todas elas são capazes de identificar os tipos diferentes de atividades que ocorrem
durante o processo e mostram o fluxo de materiais, pessoas ou informações que o
percorrem (SLACK ET. AL., 2009).
Sendo assim, Gaither e Frazier, (2001), Davila e Oliveira (2002), reforçam que
definir o arranjo físico em processos operacionais significa planejar a localização de
todas as máquinas, utilidades, estações de trabalho, áreas de atendimento ao
cliente, e armazenamento de materiais, corredores, banheiros, refeitórios,
bebedouros, divisórias internas, escritórios e salas de computador, e ainda os
padrões de fluxo de materiais e de pessoas que circulam o prédio, os mesmos
precisam ser planejados ou adaptados para desenvolver uma infinidade de
processos na área de produção. Desse modo, “toda empresa existe para produzir
um produto/serviço final que tenha valor para o consumidor, obter esse diferencial
na fabricação e/ou na prestação de um serviço constitui o objetivo das operações da
empresa” (MARTINS ET. AL., 2002, pg. 10).
A função produção é fundamental para a empresa, pois é ela quem produz os
bens e serviços que são sua razão de existir. Embora se encontrem outras áreas de
grande importância, é na área de produção que está o maior número de
colaboradores, desempenhando suas tarefas para o crescimento da organização,
pois elas fabricam, produzem ou prestam algum tipo de serviço, para outras
empresas ou clientes em geral (SLACK ET. AL., 2009).
A função produção exerce papéis importantes dentro de qualquer organização
Slack et. al. (1999), informa que os mesmo funcionam como:
- Apoiador da estratégia global da organização. Faz isso desenvolvendo os
recursos de produção de maneira a torná-los apropriados, qualquer que seja a
estratégia escolhida.
- Implementador das estratégias organizacionais. A operação deve assegurar
que a estratégia da empresa, realmente, funcione na prática.
- Líder da estratégia. Isso significa que a função produção deve fornecer à
organização todos os aspectos de desempenho que ela necessita para atingir seus
objetivos (competitivos) em longo prazo.
18
O autor destaca que para a empresa traçar as estratégias de operações, nos
sistemas produtivos existem cinco objetivos que devem ser levados em
consideração, pois as operações internas funcionam como ferramentas para
melhorar o desempenho das atividades desenvolvidas e reduzir os custos de
produção. Os objetivos de desempenho provocam efeitos externos e internos. O
custo interno é influenciado por outros objetivos de desempenho.
A figura 01 demonstra que a avaliação contributiva da função produção pode
ser feita através dos objetivos, pois os mesmos revelam onde se esta e aonde se
quer chegar, a partir da relação sistêmica, pois, estes oferecem suporte para que
haja...
- a qualidade dos bens e serviços fornecidos pela operação;
- a rapidez com que são entregues os bens e serviços;
- a confiabilidade na entrega dos bens e serviços;
- a flexibilidade da produção em mudar;
- o custo de produzir os bens e serviços.
Figura 1- Os objetivos de desempenho
Fonte: Slack (1999).
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Os objetivos de desempenho apresentam efeitos externos e internos. Os
efeitos internos de alta qualidade, rapidez, confiabilidade e flexibilidade têm,
geralmente, como objetivo reduzir os custos de produção (SLACK ET. AL., 1999).
2.2 ASPECTOS CONCEITUAIS SOBRE CONTROLE INTERNO (CI)
As transações econômicas realizadas pelas organizações são cada vez mais
intensas, é indispensável que as empresas constituam garantias no que diz respeito
à integridade, legalidade e legitimidade das atividades desenvolvidas pelas mesmas
(DAVILA E OLIVEIRA, 2002).
O controle está entrelaçado com o planejamento, porque implica a decisão
antecipada do que deveria acontecer. O planejar é, na realidade, muito mais vital do
que o controle, isto é, de nada adianta excelentes controles se implantarmos planos
falhos (SANTOS 2000).
O CI se destaca como ferramenta importante para coleta de dados passível
de confiança, pois é através deles que se é possível dar continuidade do fluxo das
operações: “... é a partir dos quais os empresários, utilizando-se de sua experiência
administrativa, tomam decisões com vistas no objetivo comum da empresa, assume-
se vital importância” (ATTIE. 2007. p. 185).
O departamento financeiro é responsável controle financeiro e pela
movimentação das finanças da empresa, é este departamento que controla os
recursos, os registros financeiros e suas operações e relações com os mercados e
com os agentes financeiros, toda operação efetuada pela empresa passa pelo setor
financeiro, isso ocorre devido a este setor possuir os recursos financeiros da
empresa, portanto o controle interno deste setor é de extrema importância, pois é
através deste setor que a administração vai constatar se os procedimentos das
entradas e saídas dos recursos financeiros estão sendo seguidos, devendo constar
todos os registros que serão informados à contabilidade (SANTOS 2000).
Explana-se que para um sistema de controle interno (SCI) ser aceito,
necessita-se que as pessoas compreendam claramente o seu objetivo e sintam que
são partes importantes dele. Maximiliano (2000, p. 468) afirma que “a aceitação do
sistema de CI diz respeito tanto ao projeto do sistema em si, quanto à forma de
implantação. As pessoas tendem a resistir, a serem controladas e a sabotar os SCI”.
20
A resistência à mudança pode comprometer o SCI, Attie (2007, p.150) diz que
“é importante conhecer e identificar o sentido do CI para a organização e saber o
quanto à empresa e seus administradores se preocupam e se importam com eles”.
O autor enfatiza que o CI é parte integrante de cada segmento da
organização e cada procedimento corresponde a uma parte do conjunto do CI,
significa que cada departamento irá possuir seus próprios CI, visando sempre à
eficiência máxima do setor, evitando erros e possíveis fraudes que possam ocorrer.
Esses CI servirão para levantar informações precisas em cada área da empresa, no
auxílio para a tomada de decisões.
Os SCI constituem-se em um instrumento fundamentalmente útil à
organização, pois os mesmos são destinados à vigilância, fiscalização e verificação
administrativa, de forma que se possa prever, observar, dirigir ou governar os
acontecimentos ocorridos na empresa e que produzem de alguma forma reflexos em
seu patrimônio (FRANCO E MARRA, 2001).
Para implantar de um SCI ou o aprimoramento de um sistema que já existe
torna-se uma atividade complexa, requerendo a observância de alguns fatores
básicos (OLIVEIRA, PEREZ JR, 2009, p.78).
Primeira: Cada empresa deverá desenvolver seu próprio SCI. Segunda: Por melhor que seja, nenhum SCI poderá compensar ou neutralizar as incompetências dos executivos da empresa. Terceira: Complexidade dos SCI não representa garantia de eficácia e eficiência. Quarta: Devem ser fixados prazos realistas e exequíveis no processo de implantação do SCI. Quinta: É decisiva a participação das pessoas na implantação ou aprimoramento dos CI e na futura manutenção e operacionalização sistêmica. Sexta: Sistemas complexos e impraticáveis são inúteis. Sétima: No processo de implantação ou reformulação devem ser consideradas também as perspectivas futuras da empresa.
O fato de o CI propiciar apenas uma razoável margem de garantia, não se
configura a presunção de que os SCI irão falhar frequentemente, mas constitui um
entendimento de que este processo é efetuado por pessoas, passíveis de erros, de
forma que inconsistências nos CI podem ocorrer (D´AVILA E OLIVEIRA, 2002).
Como alicerce sobre o exposto, pode-se afirmar que o CI “[...] compreende
todos os meios planejados numa empresa para dirigir, restringir, governar e conferir
suas várias atividades com o propósito de fazer cumprir seus objetivos” (ATTIE,
2011, p. 190).
21
Sobre a abordagem dos conceitos de CI D'avila e Oliveira (2002), descrevem
que os mesmos fornecem um conjunto aceitável em relação à segurança quanto o
cumprimento dos objetivos nas seguintes categorias: confiabilidade de informações
financeiras, obediência às leis e regulamentos aplicáveis e eficácia e eficiência de
operações que o CI compreende os diversos níveis da organização, utilizando-se de
um rol coordenado de tarefas efetuadas por pessoas em todos os níveis
organizacionais, visando à realização das metas e políticas da empresa.
2.2.1 Funções dos sistema de controle interno - SCI
A partir de um SCI é possível obter um anexo de variáveis onde podem ser
periódicos, análises estatísticas, programa de treinamento de pessoal e auditoria
interna.
O SCI representa o conjunto de procedimentos ou atos, os quais possibilitam
certa segurança referente a aspectos lógicos e técnicos do processo (DIAS 2004).
O autor completa que o entendimento do objetivo do SCI, de forma ampla e
irrestrita é, de fato, o principal elemento para conclusão sobre a melhor forma de sua
adoção. “A identificação deste objetivo possibilita a correspondente averiguação
sobre seu alcance, o que assegura o controle sobre a eficácia do processo” (DIAS,
2004, pg. 4).
Ainda, afirma que não é mais aceitável que os SCI sejam adotados
simplesmente por questões conceituais e que culminem apenas em morosidade na
execução do processo e acúmulo de trabalho desnecessário aos colaboradores. É
imprescindível que sejam estabelecidos os objetivos dos CI a serem implementados.
Na opinião do autor, o controle pode ser dividido por funções, de acordo com o
objetivo estabelecido, em:
I) Preventiva: atua como uma forma de prevenir a ocorrência dos problemas,
exercendo o papel de uma espécie de guia para a execução do processo ou na
definição das atribuições e responsabilidades inerentes;
II) Detectiva: detecta algum problema no processo, permitindo medidas
tempestivas de correção;
22
III) Corretiva: serve de base para detectar erros, desperdícios ou
irregularidades, depois que as mesmas já ocorreram, permitindo ações posteriores
corretivas.
Quanto ao emprego dos SCI no processo produtivo da organização, Dias
(2004), explana que se deve priorizar a adoção de controles preventivos, pois, uma
vez ocorrido o problema, de nada adianta a sua identificação e tentativa de correção.
O foco do controle deve estar, então, em buscar a segurança quanto à não
ocorrência dos problemas potenciais ou de desvios nos processos.
A utilização do CI, tanto detectiva, quanto preventiva, torna-se evidente, pois
assegura a preservação dos ativos da empresa e promove o bom desenvolvimento,
visto que, protegem não só os negócios, mas também as pessoas que nela são
efetivados (D’AVILA E OLIVEIRA, 2002).
2.2.2 Divisão dos controles
Os autores D’Avila e Oliveira (2002), asseguram que os controles podem
servir tanto para a contabilidade como para a administração sendo assim, colocam
que os controles se dividem em:
a) Controles Administrativos: incluem, mas não se limitam, ao
planejamento organizacional, procedimentos e registros que se referem aos
processos de decisão ligados à autorização de transações pela administração. Essa
autorização, sendo uma função gerencial associada diretamente à responsabilidade
de atingir objetivos da organização, deve ser o ponto inicial para estabelecer
controles sobre as transações.
b) Controles Contábeis: são compostos pelo plano organizacional,
procedimentos e registros que se referem à salvaguarda dos ativos e à veracidade
dos registros financeiros.
2.2.3 Objetivos dos controles internos - CI
Os objetivos dos CI elencados em uma organização têm por função contribuir
com a segurança das informações relativas às atividades que a empresa
desempenha, sejam elas financeiras ou processos operacionais para que possa
23
tomar decisões e providências necessárias o mais breve possível de forma a
alcançar os resultados esperados.
Em relação aos objetivos do controle Lopes Sá (1989, p. 15), descreve com
ênfase, referindo-se que os objetivos tem o papel informativo no CI.
“A finalidade do controle é a fidelidade da informação; a certeza de que as coisas aconteceram tal como deveriam. [...] O controle é o “olho” do dono, ou seja, a “presença”, através de instrumentos (que podem ser aparelhos, impressos, pessoas etc.)”.
Os objetivos são um desafio, criando situações em que se pode desenvolver
um novo empreendimento com esforços e segurança máximos a um custo mínimo,
movido pela necessidade de um novo estilo gerencial em que o sucesso e a eficácia
operacional cedem lugar a novas expectativas oriundas das inovações em uma
época de mudanças rápidas, crescimento acelerado e novas especulações presente
na realidade das empresas que nunca tiveram tantas incertezas quanto ao que esta
a sua frente (DIAS, 2009).
Oliveira, Perez e Silva (2001, p. 84/85), definiram os principais objetivos do
conjunto dos SCI conforme o quadro nº 01:
Quadro 1 - Objetivos do conjunto de sistema de controle interno - SCI I) verificar e assegurar os cumprimentos às políticas e normas da companhia, incluindo o código de éticas nas relações comerciais e profissionais;
II) obter informações adequadas, confiáveis, de qualidade e em tempo hábil, que sejam realmente úteis para as tomadas de decisões;
III) comprovar a veracidade de informes e relatórios contábeis, financeiros e operacionais;
IV) proteger os ativos da entidade, o que compreende bens e direitos;
V) prevenir erros e fraudes. Em caso de ocorrência dos mesmos, possibilitar a descoberta o mais rápido possível, determinar sua extensão e atribuições de corretas responsabilidades;
VI) servir como ferramenta para a localização de erros e desperdícios, promovendo ao mesmo tempo a uniformidade e a correção;
VII) registrar adequadamente as diversas operações, de modo a assegurar a eficiente utilização dos recursos da empresa;
VIII) estimular a eficiência do pessoal, mediante a vigilância exercida por meio de relatórios;
IX) assegurar a legitimidade dos passivos da empresa, com o adequado registro e controle das provisões, perdas reais e previstas;
X) assegurar o processamento correto das transações da empresa, bem como a efetiva autorização de todos os gastos incorridos no período; e
XI) permitir a observância e estrito cumprimento da legislação em vigor.
Fonte: Oliveira, Perez e Silva (2001 p. 84/85).
Espera-se que com os objetivos estabelecidos a empresa norteia seus
processos para conquistar o mercado pela qualidade e confiabilidade de seus
24
produtos oferecidos aos usuários internos e externos, bem como gerar informações
que auxilie a tomada de decisão dos gestores e atender ao cumprimento das leis
que as regulam.
2.2.4 Características de um sistema de controle interno - SIC
Para ser eficaz um SCI, deve focalizar as atividades adequadas, deve ser
realizada no tempo certo, dentro de um custo aceitável, além disso, deve ser preciso
e realizada por todos os envolvidos na empresa (MAXIMINIANO, 2000).
O SCI eficaz deve produzir informações claras sobre o desempenho e indicar
qual o desvio em relação ao objetivo. Como é impossível controlar tudo, a ênfase
deve ser colocada nas exceções, ou seja, a atenção da administração deve
concentra-se no que é essencial (D’AVILA E OLIVEIRA 2002).
Attie (2007), Maximiniano (2000), D’Avila e Oliveira (2002) e Dias (2009),
relatam que uma estrutura de um SCI deve possuir as seguintes características:
focalizar as atividades, de controle para todos os níveis de negócios da
instituição;
devem ser feitos no tempo certo e ser aceitos com ênfase na exceção;
devem ter um custo de acordo com os seus benefícios;
objetividade no estabelecimento dos objetivos e procedimentos
pertinentes aos mesmos;
verificação sistemática da adoção e do cumprimento dos
procedimentos anteriormente mencionados.
2.2.5 Controles internos financeiros - CIF
Para uma empresa entrar em funcionamento, deve-se identificar uma série de
movimentações financeiras de entrada e saída de recursos financeiros. Esse
conjunto de movimentações deve ser muito bem registrado e controlado.
A maneira mais comum para controlar as movimentações financeiras de uma
empresa caracteriza-se por utilizar-se de formulário de controle financeiro, que nada
mais é do que o registro formal de todos os recebimentos e pagamentos e entradas
25
e saídas, ou seja, toda movimentação financeira da empresa, apresentando também
o Movimento do Caixa (Gitman, 2010).
O planejamento financeiro é responsável por determinar as diretrizes de uma
empresa, como descreve Ross (1995), ele se faz necessário por diversos motivos,
tais como no estabelecimento de metas, decisão de investimento e financiamento a
ser realizado, na minimização das surpresas e adequação às possíveis mudanças.
O fato de realizar um planejamento faz com que as empresas estejam aptas a
cumprir suas metas no futuro, de forma que controlar o planejado pode ocasionar
alterações necessárias nas metas pré- determinadas diante de mudanças nas
condições endógenas e/ou exógena.
Independentemente do tipo de empresa, é importante que o Controle
Financeiro seja feito diariamente, pois além de evitar o acúmulo de tarefas, é
fundamental ter a situação atualizada dos Recursos Financeiros disponíveis, para
tomar decisões de ordem financeira tendo por base as informações geradas pelo
movimento do caixa.
Esta condição, segundo Silva (2008), é resultado da junção dos fatores
operacionais e estratégicos da empresa. Ter capital para cumprimento das
obrigações significa ter controle sobre os itens circulante, em especial as contas do
disponível, que possuem alta liquidez.
Segundo Gitman (2010), os planos financeiros e orçamentários são os
principais fatores que ajudam a estabelecer um roteiro para atingir os objetivos da
empresa, pois refletem em todos os setores, funcionando como mecanismo de
controle para as demais atividades.
O papel de um gestor financeiro é maximizar os recursos e para isso é
necessário o uso de ferramentas que proporcionem informações precisas e rápidas,
uma vez que planejar e controlar são medidas indispensáveis para a sobrevivência
da empresa.
2.2.6 Custos
Os custos encontram-se vinculado diretamente à contabilidade de custos “O
controle dos custos representa o cérebro ou o pulmão ou o coração ou o espírito
sobre o qual a firma não sobreviveria” (SANTOS, 2000 p, 22).
26
Segundo o autor cada montante de custo é projetada, baseando-se em
hipótese de alterações de preços, alterações na composição do produto, processos
de trabalho e variações no volume de produção.
Conforme Leone (2000), a contabilidade administrativa é a representação de
informações contábeis para fins gerenciais de maneira que auxilie na criação de
políticas e nas operações diárias de uma organização.
O autor menciona que a contabilidade de custos colhe dados internos e
externos, monetários e não monetários, mas quantitativos; trabalha-os, organiza-os,
combina-os e produzindo informações gerenciais de alta relevância na empresa,
conforme mostra a figura a 2.
Figura 2 - Fluxograma das informações Gerenciais
Fonte: Leone (1987).
Leone (2000), afirma que, de acordo com as finalidades da determinação dos
custos existem vários tipos de custos, tantos quantas forem às necessidades
gerenciais. O contador de custos estabelece e prepara tipos de custos diferentes
que vão atender às diferentes finalidades da administração. Essas afirmações nada
mais são do que a constatação da veracidade do conceito de custos, segundo o qual
existem custos diferentes para atender finalidades diferentes.
Os custos estão diretamente ligados à produção/aplicação dos recursos em
bens e/ou serviços e estão classificados em dois grandes grupos: custos diretos e
custos indiretos, os mesmos possuem uma ideia relativa, dependem do objeto que
se pretende custear, para a variação da rentabilidade e da eficiência das varias
atividades da empresa.
Desse modo, de acordo com Dutra (2010, p. 26), os custos são classificados
quanto à apuração em:
DADOS:
Externos
Internos
Monetários
Não monetários
Coleta
Organização
Informações gerenciais
27
Custo direto: é o custo que pode ser diretamente apropriado a cada tipo de bem ou órgão, no momento de sua ocorrência, isto é, está ligado diretamente a cada tipo de bem ou função de custo. [...] Custo indireto: é o custo que não se pode apropriar diretamente a cada tipo de bem ou função de custo no momento de sua ocorrência. [...] O custo indireto participa de todas ou de várias funções concomitantemente, sem possibilidade de segregação da parcela que está onerando cada uma das funções quando de sua aplicação.
Os custos de acordo com Martins (2008), são um gasto relativo a bem ou ao
serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços, e, são empregados e
expandidos em todos os setor da organização, a utilização do conceito de custos é
uma forma muito particular de cada empresa, por este motivo, evidenciar a
classificação das variáveis que compõe os tipos de custos auxilia no controle e
podem propiciar importante ajuda no planejamento da empresa de acordo com as
filosofias básicas a serem seguidas pelos administradores e o sistema de
custeamento, o qual será adotado pela empresa (BORNIA, 2010).
Conforme os autores Bornia (2010), Crepaldi (2002) e Martins (2008), os
custos/gastos podem ser classificados em: custos e despesas fixas; custos e
despesas variáveis; custos e despesas diretas; custos e despesas indiretas. O
quadro 2 apresenta a classificação e os conceitos dos custos.
Quadro 2 - Classificação dos custos quanto à sua formação
Classificação Conceito.
Gasto
Usado para definir as transações financeiras em que há a diminuição do disponível ou a assunção de um compromisso em troca de algum bem de investimento ou bem de consumo.
Despesa
É todo o gasto necessário para a geração de receitas. Não existe uma receita sem que antes haja uma despesa; estão diretamente relacionadas com as receitas (faturamento).
Custos e despesas fixas:
Ocorrem periodicamente sem sofrer variações, quando variam, tais modificações não decorrem de variações no volume de atividade do período
Custos e despesas variáveis:
Variam conforme o volume de atividade do período. Desta forma, quanto mais volume de atividade, maior a parcela de custos variáveis, e quanto menos volume de atividade, menor a parcela de custos variáveis.
Custos mistos
São compostos por uma parcela fixa e uma parcela variável do mesmo item de custo. Pode ser interpretado como custo global quando resultar da soma de custos classificados separadamente como fixos e variáveis.
Custos e despesas diretas:
São aqueles gastos que podem facilmente ser identificados e quantificados aos produtos e/ ou serviços.
Custos e despesas indiretas:
São aqueles que necessitam de algum critério de rateio (distribuição proporcional) para serem alocados aos produtos e/ou serviços. Os custos indiretos não são facilmente identificáveis aos bens ou aos serviços que foram consumidos.
Fonte: Adaptado de Crepaldi (2002), Bornia (2002) e Martins (2008).
28
2.2.7 Método de custeio
Método de custeio, segundo Crepaldi (2002) é o método usado para a
apropriação de custos. O objetivo fundamental do método de custeio é apurar o
custo de uma unidade do produto fabricado, o custeamento do produto é o processo
de identificar o custo unitário de cada produto produzido pela empresa, nas suas
diferentes versões ou variações.
Através dos métodos de custeio se busca determinar os custos dos produtos,
os autores Oliveira e Perez Jr (2000), Santos (2000), Crepaldi (2002), Bornia (2010)
e Martins (2008) destacam que a existem métodos de custeio para distribuição dos
custos no processo de produção de bens ou serviços, tais métodos ou critérios são
utilizados para a apropriação dos diversos custos alocados aos produtos, então o
conhecimento dos conceitos dos métodos de custeio apresentados no quadro 03
vem a contribuir para este entendimento.
Quadro 3 - Conceitos dos métodos de custeio
Métodos Conceito
Custeio por Absorção.
É um processo de apuração de custos, cujo objetivo é ratear todos os elementos, sejam eles fixos ou variáveis em cada fase da produção. Consiste na apropriação de todos os custos de produção (diretos e indiretos, fixos e variáveis) aos bens elaborados, ou seja, todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos.
Custeio variável.
No custeio variável somente os custos variáveis de produção são alocados aos bens ou serviços produzidos, o que compreende todos os custos variáveis, diretos ou indiretos. Os custos fixos são considerados diretamente como despesas do período, não sendo, portanto, incluídos nos custos de produção dos bens ou serviços. Criam-se as diversas Margens de Contribuição numa sequência lógica e agregativa.
Custeio baseado em atividades Activity Based Costing – (ABC)
Atribui os custos e despesas de acordo com o consumo de recursos pelas atividades e destas pelos produtos. O ABC utiliza-se da relação dos custos com as atividades desempenhadas, através do rastreamento dessas, alocando de forma mais racional os custos indiretos de fabricação aos objetos de custeio.
Fonte: Adaptado de Oliveira e Perez Jr (2000), Santos (2000), Crepaldi (2002), Bornia (2002) e Martins (2008)
Acredita-se que apesar das características dos métodos de custeios adotados
e posto em pratica, se bem empregados, pode ser considerado como um importante
instrumento de tomada de decisões depende do objetivo da empresa em relação às
informações de custos, pois de nada adianta uma gama de informações, se os
gestores não conseguem identificar a finalidade da aplicação do método de custeio a
29
ser utilizado (MARTINS, 2008). O quadro 04 destaca os principais objetivos dos
métodos de custeio:
Quadro 4 - Objetivos dos métodos de custeio
Métodos Objetivo
Custeio por Absorção; Atender à legislação contábil, tributária fiscal e às publicações dirigidas aos usuários externos.
Custeio variável Conhecer a margem de contribuição dos produtos. Custeio ABC
Verificar eficiência dos trabalhos desenvolvidos pela empresa, então o ABC é o mais específico para atender a esse objetivo e, ainda, se a alocação dos custos indiretos de fabricação precisa de uma informação mais acurada, o ABC também poderá contribuir.
Fonte: Adaptado de Martins (2008).
Machado e Souza (2006, p.46), explicam a variada aplicabilidade dos
métodos de custeio...
[...} alguns métodos de custeio são mais indicados como instrumentos gerenciais, outros para relatórios externos, outros são mais conservadores, outros mais abrangentes, com visão de curto ou longo prazo. Deve-se ter em conta que não há um método considerado o melhor para ser utilizado de maneira indiscriminada e para todas as finalidades pelas empresas.
Conforme Oliveira e Perez (2000, pg. 117), o custeio por absorção é um
método derivado da aplicação dos princípios contábeis geralmente aceitos e é, no
Brasil, adotado pela legislação comercial e legislação fiscal.
Os autores abordam que esse método foi derivado do sistema desenvolvido
na Alemanha no inicio do século XX, conhecido como Reichskuratorium fur
Wirtschaftlichtkeit – RKW, por esse método todos os gastos (custos e despesas)
eram apropriados à produção por meio de técnicas de rateio já estruturadas.
A lei que trata do assunto é a Lei nº 1.598/77, e esta não apontam
expressamente que o custeio por absorção seja o único aceito legalmente, exige
apenas que os custos de produção sejam absorvidos pelo produto, e tal dinâmica
pode ocorrer através de outros métodos além do custeio por absorção. Portanto,
conforme Borgert, Silva e Schultz (2008)...
[...] entende-se que qualquer um dos métodos pode ser utilizado para absorção de custos indiretos e/ou fixos conforme as normas fiscais, uma vez que, somente, é obrigatória a absorção de todos os gastos da empresa: variáveis, fixos, diretos e indiretos – aos produtos e serviços.
30
Wernke (2001, p.21), elenca as seguintes vantagens do custeio por absorção:
a) Atende à legislação fiscal e deve ser usado quando a empresa busca o uso do sistema de custos integrado à Contabilidade; b) Permite a apuração do custo por centros de custos, visto que sua aplicabilidade exige a organização contábil nesse sentido; tal recurso, quando os custos forem alocados aos departamentos de forma adequada, possibilita o acompanhamento do desempenho de cada área; c) Ao absorver todos os custos de produção, permite a apuração do custo total de cada produto.
O autor afirma ainda que a grande desvantagem do método de custeio por
absorção é com relação à alocação dos custos indiretos. Estes custos são alocados
aos produtos por critérios de rateio, baseados em volume de consumo de matéria-
prima ou mão de obra direta. Como estes critérios não expressam uma relação de
proporcionalidade, ou relação causa/efeito, que explique o porquê da alocação
daquela proporção de custos aos produtos ou serviços, tem-se como resultado uma
alocação arbitrária.
No Custeio por absorção todos os custos de produção são alocados aos bens
ou serviços produzidos, oque compreende todos os custos variáveis, fixos, diretos
ou indiretos. Os custos diretos, por meio de apropriação direta, enquanto os custos
indiretos, por meio de sua atribuição com base em critérios de rateio (OLIVEIRA E
PEREZ JR, 2000).
Esquematicamente Oliveira e Perez Jr. (2000), apresenta a forma gráfica do
fluxo global dos custos e despesas para a apuração de resultados no custeio por
absorção representado na figura 3.
Figura 3 – Fluxo global de custos e despesas no custeio por absorção
Fonte: Oliveira e Perez Jr. (2000, pg. 117)
31
Observa-se que as despesas são contabilizadas aos resultados dos períodos,
enquanto os custos somente são lançados ao resultado na parte correspondente
aos produtos vendidos, permanecendo o restante como estoque (OLIVEIRA E
PEREZ, 2000 pg. 118).
A alocação dos custos das atividades de operações corresponde ao canal de
distribuição dos mesmos e o método de custeio adotado. Martins (2000, pg. 42),
aborda que o custeio por absorção “Não é um sistema totalmente lógico e às vezes
é falho como um instrumento gerenciador” visto seu alto grau de subjetividade e
arbitrariedade o que pode acarretar em supercustear alguns produtos e subcustear
outros. No quadro 05 apresenta-se a classificação dos métodos de custeio mais
empregados.
Quadro 5 - Classificação dos métodos de Custeio Variável x Custeio Absorção
CUSTEIO VARIÁVEL CUSTEIO POR ABSORÇÃO
1. Classifica os custos em fixos e variáveis, 1. Não há preocupação com esta classificação,
2. Classifica os custos em diretos e indiretos 2. Também classifica os custos em diretos e indiretos,
3. Apropria ao segmento, cujo custo está sendo apurado, apenas os custos que são direto ao segmento e variáveis em relação ao parâmetro escolhido como base.
3. Apropria ao segmento, cujo custo está sendo apurado, os seus custos diretos e também os custos indiretos através de uma taxa de absorção,
4. Os resultados apresentados sofrem influencia direta do volume de vendas,
4. Os resultados apresentados sofrem influencia direta do volume de produção,
5. É um critério administrativo, gerencial e interno,
5. É um critério legal, fiscal e externo,
6. Aparentemente, sua filosofia básica contraria os princípios contábeis geralmente aceitos, principalmente o regime de aceitos, principalmente o regime de competência,
6. Segue rigorosamente o regime de competência,
7. Apresenta a Contribuição Marginal – diferença entre as receitas e os custos diretos e variáveis do segmento estudado,
7. Apresenta a Margem Operacional – diferença entre as receitas e os custos diretos e indiretos do segmento estudado,
8. Destina-se a auxiliar a gerência do processo de planejamento e tomada de decisões,
8. Destina-se a auxiliar a gerência no processo de determinação da rentabilidade e da avaliação patrimonial,
9. Como o custeamento variável trata dos custos diretos e variáveis de determinado segmento, o controle da absorção dos custos da capacidade ocioso não é bem explorado.
9. Como o custeamento por absorção trata dos custos diretos e indiretos de determinado segmento, sem cogitar se os custos são variáveis ou fixos, apresenta melhor visão para o controle da absorção dos custos da capacidade ociosa.
Fonte: Leone (1987, p.401-402).
A relevância efetiva empregada na utilidade do método de custeio utilizado
para gerenciar e confrontar as necessidades da empresa, com as informações
obtidas e a que resultados desejam-se alcançar. Bornia (2010), explica que o
sistema de custo deve estar em sintonia e adaptado ao sistema de gestão da
32
empresa, possibilitando fornecer informações que levem a decisões corretas, diante
do atual ambiente competitivo.
2.2.8 Fluxo de caixa (FC)
O fluxo de caixa (FC) é um receptor dos dados financeiros gerados por todas
as áreas da empresa. "Projeções de recebimento de vendas e pagamentos de
compras, pessoal, serviços de terceiros, juros, impostos receitas e gastos diversos
são informações importadas de diversas áreas da empresa pelo fluxo de caixa"
(SANTOS 2001, pg. 64).
O FC apesar de aparentemente simples, geram uma série de interpretações
Zdanowicz (2000, p. 125), afirma que o FC “[...] é um dos instrumentos mais
eficientes de planejamento e controle financeiro [...]”, o autor diz que quando as
empresas trabalham com FC estas possuem um instrumento que permite
demonstrar as operações financeiras que são realizadas, o que possibilita melhor
análise e decisões quanto aos objetivos e à aplicação dos recursos financeiros que a
empresa dispõe.
Uma adequada administração dos FC pressupõe a obtenção de resultados
positivos para a empresa, devendo ser focalizada como um segmento lucrativo para
seus negócios. Matarazzo (1997) levanta os principais objetivos da Demonstração
do Fluxo Caixa (DFC) descritos no quadro 6 como sendo:
Quadro 6 - Objetivos do fluxo de caixa - FC
a) Avaliar alternativas de investimentos;
b) Avaliar e controlar ao longo do tempo as decisões importantes que são tomadas na empresa, com reflexos monetários; c) Avaliar as situações presente e futura do caixa na empresa, posicionando-a para que não cheque a situações de não liquidez; d) Certificar que os excessos momentâneos de caixa estão sendo devidamente aplicados. e) Avaliar a habilidade da empresa em gerar fluxo de caixa positivo, quitar dívidas, pagar dividendos e avaliar as necessidades de financiamentos externos; f) Verificar a razão das diferenças entre o Lucro Líquido associado a recebimentos e pagamentos; g) Medir a geração de caixa dentre as diversas atividades: operacionais, de investimento e de financiamento durante um período contábil; Fonte: Adaptado de Matarazzo (1997).
33
A capacidade de geração de recursos/ativos de caixa promove entre outros
benefícios à empresa a menor necessidade de financiamento dos investimentos em
giro, reduzindo seus custos financeiros, sendo assim a importância do FC também
está na abrangência de suas operações, pois não só a área financeira deve estar
comprometida com os resultados de caixa, mas também as demais áreas da
empresa, conforme destaca Assaf Neto e Silva (1997, p. 36):
a) A área de produção muda os prazos de fabricação dos produtos, por consequência promove alterações nas necessidades de caixa; da mesma forma, os custos de produção têm significativos reflexos sobre o caixa; b) As decisões de compras devem estar em sintonia com a existência de saldos disponíveis de caixa, ou seja, deve haver preocupação com a sincronização dos FC, avaliando-se a relação entre os prazos obtidos para pagamento das compras com os definidos para recebimento das vendas; c) Políticas de cobrança mais ágeis e eficientes permitem a disponibilização dos recursos financeiros de uma forma mais rápida, resultando em um importante reforço de caixa; d) A área de vendas deve manter um controle mais próximo sobre os prazos concedidos e sobre os hábitos de pagamentos dos clientes, de maneira a não pressionar negativamente o FC, ou seja, as decisões envolvendo vendas devem ser tomadas somente após uma prévia avaliação de suas implicações sobre os resultados de caixa; e) A área financeira deve avaliar cuidadosamente o perfil de seu endividamento, de forma que os desembolsos necessários ocorram concomitantemente à geração de caixa da empresa.
Se os sistemas da empresa não permitirem a integração das diversas áreas,
o grau de precisão e as estimativas de planejamento estarão sujeita a adoção de
medidas especiais capazes de melhorar o FC ou diminuir as dificuldades para lidar
com as incertezas das disponibilidades financeiras (SANTOS, 2001).
O método de FC mais relevante ao trabalho é o indireto, o qual será dado
mais ênfase, com tudo a abordagem do conceito do FC direto se faz necessário,
pois deste dependerá uma melhor interpretação do FC indireto.
“O FC pelo método direto também é denominado FC no sentido restrito.”
Marion (2003, p. 431), já outros autores se referem a ele como o verdadeiro FC,
porque nele são demonstrados todos os recebimentos e pagamentos que
efetivamente concorreram para a variação das disponibilidades no período.
O autor ressalta que as DFC, quando feito de modo indireto não evidencia na
sua totalidade as atividades operacionais, como vendas e pagamento a
fornecedores, por exemplo, neste sentido, não destaca os incrementos e
pagamentos de financiamentos e nem tão pouco os investimentos realizados no
permanente da empresa.
34
Segundo Gitman (1997) e Perez Junior (1999), o método indireto de
demonstração de FC deriva-se dos FC das atividades operacionais, então para se
apurar os FC operacionais, deve-se somar de volta ao lucro líquido após o imposto
de renda, todas as despesas não desembolsáveis. Os valores não desembolsáveis,
compõem-se de despesas lançadas na demonstração do resultado do exercício que
não envolvem uma efetiva saída de caixa no período considerado, como exemplo
temos: a amortização, a depreciação e a exaustão, Ou seja, em termos gerais,
trabalha-se com o lucro líquido ajustado após imposto de renda, para se obter o FC
das atividades operacionais.
Gitman (1997, p. 83), aborda que em termos gerais temos as seguintes
classificações utilizadas para se identificar com clareza as origens e aplicações de
caixa:
“ 1 Origens: - diminuição em qualquer ativo; - aumento em qualquer passivo; - lucro líquido após o imposto de renda; - depreciação, amortização, exaustão e outros itens não desembolsavam; - venda de ações;
2 Aplicações: - aumento em qualquer ativo; - diminuição em qualquer passivo; - prejuízo líquido; - dividendos pagos; - recompra "ou resgate de ações".
No quadro 07 Campos Filho (1999, p. 48), aborda de forma simplificada, as
vantagens e desvantagens encontradas no método indireto de demonstração dos
FC, que se traduzem nos seguintes itens:
Quadro 7 - Vantagens e desvantagens do método de FC indireto
Vantagens do Método Indireto Desvantagens do Método Indireto:
Proporciona baixo custo, utilizam apenas dois balanços patrimoniais, o do início e o do final do período, usa também a demonstração de resultado do exercício e algumas informações contábeis.
Pelo regime da competência se procede a um trabalho para gerar as informações, que só depois se converterão para o regime de caixa. Se o tempo para fizer isto, for muito longo, perdemos o contato com as informações úteis para o momento e assim não se consegue gerir as mudanças necessárias que requerem a dinâmica das finanças.
Contrapõe o lucro contábil com o fluxo
de caixa operacional líquido,
demonstrando as diferenças.
“O Método Indireto só elimina parte das distorções
provocadas pelas interferências da legislação fiscal”.
Fonte: adaptado de Campos Filho (1999, p. 48).
35
O fato de obter os dados a partir de demonstrações contábeis já calculadas
faz do método indireto ser uma alternativa simples e programável nos recursos da
informática. Isto também se considerar sua simplicidade de calculo.
2.2.9 Margem de contribuição (MC)
A apuração da margem de contribuição (MC) é muito importante, pois é
através da MC que a organização sabe o quanto cada produto contribui na formação
do lucro.
A MC, segundo Crepaldi (2002, p. 224) representa o valor que cobrirá os
custos e as despesas fixas da empresa e proporcionará o lucro. Oliveira e Perez Jr
(2000 p. 202) colaboram e afirmam que a “MC é a diferença entre o preço de venda
e a soma das despesas e dos custos variáveis de um produto ou serviço”, em outras
palavras é a sobra financeira de cada produto ou divisão de uma empresa para
recuperação ou amortização das despesas e dos custos fixos de uma entidade e
para a obtenção do lucro esperado pelos empresários como demonstrado a seguir
no quadro n°8.
Quadro 8: Exemplo da margem de contribuição global DEMONSTRAÇÃO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO R$
Receita Total 00,00
(-) Total das despesas variáveis (00,00)
(-) Total dos custos variáveis (00,00)
= Margem de Contribuição R$ 00,00
Margem de contribuição em % (MC/RT) (00,00)
Fonte: Oliveira e Perez Jr. (2000).
A MC é um valor que resulta da diferença entre a receita e os gastos variáveis
(custos e despesas). Leone (2000, p. 393), explica que "é a diferença entre a receita
proporcionada pelo produto, processo, serviço, atividade ou qualquer outro
segmento da empresa e os seus custos diretos e variáveis".
A correta identificação e segregação dos gastos permitira a obtenção e a
analise da margem de contribuição dos produtos e/ ou dos departamentos que é
uma das mais importantes ferramentas da contabilidade gerencial, para as tomadas
de decisões nas organizações (OLIVEIRA E PEREZ JR, 2000).
36
Como uma das características da MC observa-se que o foco não se encontra
na maximização do lucro como resultado final, e sim no alcance da maior margem
de contribuição possível para cada produto.
2.2.10 Ponto de equilíbrio (PE)
O ponto de equilíbrio (PE) pode e deve ser utilizado em diversas atividades
empresariais. Serve para identificar em que momento a empresa equilibra as suas
receitas com os seus custos e suas despesas. O PE também é chamado de break-
even point, ponto de ruptura, ponto de nivelamento, ponto crítico ou ponto de quebra
(CREPALDI, 2002).
Oliveira e Perez Jr (2000), afirmam que o PE pode ser utilizado para:
determinar o nível de atividades necessárias para cobrir todas as
despesas e custos, tanto fixos quanto variáveis;
avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de venda,
ou seja, aos vários níveis possíveis de atividades;
facilitar a analise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de
alterações nas despesas e custos fixos e variáveis, no volume de vendas,
no preço de vendas e na distribuição relativa de linhas de produtos
vendidos.
Para Atkinson et. al., (2000, p. 192), PE é "o nível em que o volume de
vendas cobre os custos fixos dos recursos comprometidos”. Permite então, visualizar
a produção necessária para que os gastos fixos sejam cobertos, e a partir deste
ponto definir o quanto de lucro se deseja ou é possível obter.
A análise do PE pode ser realizada após a apuração da margem de
contribuição, e a necessidade de produção e venda pode ser medida em valor ou
unidades para o alcance das metas pretendidas. Atkinson et. al., (2000, pg.183),
aborda que “compreender o comportamento dos custos em resposta às mudanças
nos atividades de produção e vendas é claramente crítico para a administração de
muitas empresas”.
O PE indica o momento em que a empresa não tem nem lucro e nem
prejuízo, ou seja, o resultado das suas receitas menos os seus custos variáveis e
37
custos fixos é igual à zero. Oliveira e Perez Jr (2000), descrevem que o PE, por sua
vez, é encontrado por meio da aplicação da fórmula a seguir:
Ponto de Equilíbrio = (Custos Fixos+ Despesas Fixas)
Margem de Contribuição.
Enquanto ferramenta gerencial, o PE permite uma visualização da empresa
como um todo e das variáveis que podem ser trabalhadas para a maximização de
seu desempenho.
2.2.11 Rentabilidade
Rentabilidade considera-se como sendo uma das palavras chaves da
administração financeira e significa lucro relativo a alguma base. Os indicadores de
rentabilidade são importantes porque são indicadores de desempenho, podem-se ter
diferentes índices de rentabilidade conforme o conceito de lucro e conforme a base
que se esta considerando. (MARION, 2009)
Os indicadores de rentabilidade apresentam os aspectos econômicos das
empresas, são indicadores que mostram em percentual a situação econômica da
empresa, mostra qual foi à rentabilidade do capital investido (MARION, 2009).
Marion (2009, p.129) enfatiza que...
A rentabilidade é medida em função do investimento. As fontes de financiamento do ativo são o capital próprio e capital de terceiros. A administração adequada do ativo proporciona maior retorno para a empresa.
De acordo com Gitman (2010), há inúmeras medidas de rentabilidade para
uma empresa, dessa maneira devem-se avaliar os lucros que a mesma obteve em
relação as suas vendas, ativos ou investimentos dos proprietários. A empresa deve
ter lucro, pois, se não tiver, ela não atrairá capital externo.
O autor enfatiza que os indicadores de rentabilidade mostram os índices do
capital investido e podem ser encontrados através da aplicação da seguinte formula:
Rentabilidade = Lucro x 100 = Investimento
38
Matarazzo (2003), afirma que os índices de rentabilidade mostram qual a
rentabilidade dos capitais investidos, isto é quanto renderam os investimentos e,
portanto, qual o grau de êxito econômico da empresa.
2.3 FERRAMENTAS AUXILIARES NO PROCESSOS DE CONTROLES INTERNOS
O contínuo desenvolvimento das empresas e o aumento da competitividade
exigem dos gestores conhecimento de novas ferramentas de trabalho que propiciem
implantar mudanças e possibilitem obter resultados positivos. A evolução, aliada ao
constante crescimento, consequentemente altera as atividades da empresa,
tornando-as mais complexas, sendo necessário o uso de ferramentas que assegure
e auxilie os administradores na gestão empresarial, objetivando maior segurança e
eficiência para obtenção dos resultados (D’AVILA E OLIVEIRA, 2002).
As ferramentas não são unicamente para solucionar problemas, são recursos
utilizados que identificam e melhoram a qualidade dos produtos, serviços e
processos, elas devem também fazer parte do planejamento para alcançar objetivos,
pois quanto menos deficiências, melhor as características do produto, maior será
sua qualidade, devido a essa dupla visão a busca pela qualidade deve ser sempre
contínua e permanente (CAMPOS, 2004).
Na gestão da qualidade os processos são guiados por princípios
fundamentais, e são esses princípios que vão fazer com que os objetivos dos
processos e da empresa sejam reforçados em termos de qualidade (PALADINI,
1995). Alguns princípios elencados pelo autor:
- Toda ação desenvolvida no processo produtivo deve ter, como reflexo básico, o aumento da satisfação do cliente; - Há sempre uma forma de fazer melhor o que fazemos hoje; - Toda atividade que não agrega valor ao processo ou ao produto é um desperdício; (PALADINI, 1995, p. 20).
Para diagnosticar e resolver problemas ou falhas apresenta-se algumas
ferramentas e metodologias de apoio empregadas para assessorar no processo
decisório administrativo, porém ressalta-se que essas ferramentas são
imprescindíveis para a gestão. O uso não se abrevia ao gerenciamento, pelo
39
contrário, sua aplicação em operações rotineiras ou contínuas geradas no dia a dia
da organização destaca-se como um aspecto diferenciado no controle dos ativos da
empresa.
O processo de gerenciar depende de um diagnostico de avaliação como
Campos (1994, p.61), descreve, “é o ato de buscar as causas (meios) da
impossibilidade de se atingir uma meta (fim), estabelecer contramedidas, montar um
plano de ação, atuar e padronizar em caso de sucesso”, senão ocorrer à ação, não
se tem alternativas eficazes. Desse assim, verifica-se a necessidades de elencar
ações dinâmicas e sistêmicas com um plano efetivo que seja capaz de suprir os
transtornos ocasionais e justificar as melhorias esperada depois da aplicação das
metas definidas.
Percebe-se então que, “O segredo do bom gerenciamento está em saber
estabelecer um bom plano de ação para toda meta de melhoria que se queira atingir”
(CAMPOS, 1994, p. 77).
O autor sugere a utilização de ferramentas de CI baseando-se nos itens que
se deseja melhorar ou manter resultados, sendo assim, após esta seleção ocorre o
procedimento de definição das metas, bem como o processo de monitoramento.
O fato de que são muitos os métodos e instrumentos que auxiliam na gestão
da qualidade nas empresas. Porém, não existe hierarquia entre eles, mas sim,
aqueles que melhor se adaptam às necessidades específicas e pontuais de cada
organização, cujos processos e gestão são continuamente reformulados, o que
determina o alcance dos patamares de competitividade e, consequentemente, a
sobrevivência da empresa (MARSHALL et. al., 2003).
Para garantir o atingimento das metas, objetivos da empresa recomenda-se o
uso de ferramentas básicas da qualidade associado às metodologias de apoio, como
por exemplo: desperdícios/sete perdas, fluxograma, PDCA e 5W2H
2.3.1 Desperdícios: as sete perdas
Possuir SCI constitui-se um pré-requisito para diminuir a ocorrência de falhas
indesejáveis na gestão, após identificar os riscos associados ao negócio deve
implantar as ferramentas necessárias para auxiliar os gestores na busca da
eficiência nas operações, Deming (2003), afirma que “o estilo atual de administração
40
é o maior causador de desperdícios, causando perdas cuja gravidade não pode ser
avaliada ou medida”, que “é impossível conhecer a magnitude das perdas (...)
podemos aprender a administrar essas perdas” e, finalmente, destaca que é de
extrema importância solucionar as “doenças fatais da administração”.
Autores como Shingo (1996) e Ghinato (2002), descrevem que a produção
enxuta parte do princípio de que o desperdício é o uso dos recursos disponíveis de
forma descontrolada, abusiva, irracional e inconsequente. É o uso sem finalidade,
necessidade e objetivo definido, sendo atividades completamente desnecessárias,
que geram custo, não agregam valor e que, portanto, devem ser imediatamente
eliminadas.
A partir dos conceitos referentes aos desperdícios e perdas os autores Shingo
(1996), Corrêa & Gianesi (1996), Womack & Jones (1996) e Ghinato (2002) relatam
que existem sete tipos de desperdícios dentro da empresa, e que os mesmos devem
ser atacados e eliminados, são eles:
− Desperdício de Superprodução: Ela tem a propriedade de esconder as
outras perdas e é a mais difícil de ser eliminada. Existem dois tipos de perdas por
superprodução: perda por produzir demais (superprodução por quantidade) e perda
por produzir antecipadamente (superprodução por antecipação);
− Desperdício por Espera: Este desperdício resulta na formação de filas que
visam garantir altas taxas de utilização dos equipamentos;
− Desperdício de Transporte: as atividades de transporte e movimentação
devem ser eliminadas ou reduzidas ao máximo, através da elaboração de um
arranjo físico adequado, que minimize as distâncias a serem percorridas;
− Desperdício de Processamento: fazer algo mais rápido, sem antes
questionar se aquilo deve realmente ser feito, qualquer elemento que adicione custo
e não valor ao produto é candidato à investigação e eliminação;
− Desperdício de Movimentação: movimentos desnecessários realizados
pelos operadores na execução de uma operação, este tipo de perda pode ser
eliminado através de melhorias baseadas no estudo de tempos e movimento;
− Desperdício por Defeitos: resultado da geração de produtos que
apresentem alguma de suas características de qualidade fora de uma especificação
ou padrão estabelecido;
− Desperdício de Estoque: estoque de matéria-prima, material em
processamento e produto acabado. Significa desperdício de investimento e espaço,
41
a redução dos desperdícios de estoque deve ser feita através da eliminação das
causas geradoras da necessidade de manter estoques.
2.3.2 Fluxograma vertical
Os fluxogramas são uma descrição do que se desenvolverá no processo
sequencial que mostra quais fases aconteceram antes de outras e quais poderão ser
feitas em paralelo, tem a capacidade de descrever quais são as sequencias do
processo, a tecnologia, os equipamentos escolhidos, a capacidade dos passos do
processo, as tarefas que irão requerer de força de trabalho, porém, mesmo estas
informações sendo fundamentais elas são somente parte da história. A outra parte
vai envolver os processos introduzidos para dirigir o fluxo do processo, em suma, o
parceiro do fluxograma vai ser a informação (SCHMENNER, 1999).
Oliveira (2009), ressalta que o fluxograma é uma representação gráfica que
apresenta a sequência de um trabalho de forma analítica, caracterizando as
operações, os responsáveis e/ou unidades organizacionais envolvidos no processo.
Ou seja, o fluxograma busca apresentar um processo passo a passo, ação por ação,
registrando o maior número de informações importantes acerca do fluxo de
processos.
É uma ferramenta para representar uma sequência de atividades em um
processo. D’Ascenção (2007), reforça que o fluxograma apresenta o que é realizado
em cada etapa, permitindo assim, um controle da execução das tarefas, são
ferramentas de representação gráfica de qualquer trabalho realizado por uma
organização, existindo várias classificações (tipos), que dependem da sua
complexidade e objetivo a que se destinam. O autor lista os cinco componentes que
devem ser inclusos nos fluxogramas, são eles:
I. Tipos de operações realizadas;
II. Unidades organizacionais responsáveis pelas diferentes operações;
III. Entradas e saídas de cada operação;
IV. Tramitação de informações e documentos;
V. Volume de trabalho delegado a cada unidade organizacional;
Os fluxogramas são utilizados como forma de tornar mais eficiente o estudo
de um determinado conjunto de atividades e possibilitar que os processos
42
empresariais sejam melhorados, é normalmente destinado a representação de rotina
simples em seu processamento analítico em uma unidade organizacional.
(OLIVEIRA, 2009).
O autor aborda que de maneira mais detalhada, o fluxograma vertical pode
conter:
lado esquerdo da folha: descrição da rotina atual;
parte central da folha: símbolo da situação atual da proposta;
lado direito da folha: descrição da rotina proposta
centro superior da folha: analise do numero de passos para cada símbolo na
situação atual, bem como na proposta e as diferenças identificadas
A técnica do fluxograma é utilizada para entender um processo e identificar
oportunidades de sua melhoria, facilita a comunicação entre as pessoas e dissemina
informações do mesmo. A figura 4 mostra um exemplo de fluxograma vertical.
Figura 4 - Modelo de fluxograma vertical
FLUXOGRAMA VERTICAL
Sím
bolo
s
Operação Rotina: Atual X Tipo de Rotina
Transporte
Proposta
Analise ou Inspeção Setor:
Espera temporária Efetuado por:
Estocagem definitiva Data:
Ordem Símbolos Descrição dos passos
1
2
3
4
5
Fonte: Oliveira (2009).
Fluxograma vertical ou de trabalho é usado para identificar as rotinas
existentes num setor de trabalho, sendo adequado a trabalhos de levantamento,
aplicável no caso de se desejar especificar os operadores que participam do fluxo.
43
2.3.3 Ciclo PDCA
A eficácia e a flexibilidade de uma organização por meio de planejamento,
organização e interpretação de cada atividade, torna -se útil, pois o caminho mais
simples para se atingir um objetivo é o método (BRAVO, 2003).
Os artifícios utilizados em uma organização não se reduzem a quaisquer
medidas, procedimentos e técnicas. Eles decorrem de uma concepção de cultura, da
natureza da atividade prática humana no mundo, do processo de conhecimento, e,
particularmente, da compreensão da prática educativa (BRAVO, 2003).
Campos (1994), aborda que o PDCA é um ciclo de gerenciamento. Vem do
inglês Plan (planejar), Do (fazer ou desenvolver), Check (verificar ou controlar) e Act
(agir para melhorar).sua utilização e escolha esta focada nas necessidades das
organizações e estarem adequadas às condições concretas de sua situação.
O Ciclo PDCA é descrito em quatro partes: É utilizado para gerenciar e
melhorar os processos nas organizações, sendo utilizado na sequência de quatro
etapas, conforme a figura 5.
Figura 5 - Ciclo PDCA
Fonte: Campos (1994).
1ª etapa: P (planejar). Toda ação começa com um planejamento, através da
definição clara aonde se quer chegar, através da definição dos objetivos (qualitativo)
e das metas (quantitativo). Além dos objetivos e metas, as estratégias, (métodos)
44
também devem ser definidas, pois é através destas, que são alcançados os
objetivos e metas.
2ª etapa: D (desenvolver): É a realização das diversas tarefas ou atividades
(estratégias) para se alcançar os objetivos e metas. Deve ser realizado por pessoas
treinadas, que efetivamente conheçam aonde a organização quer chegar.
3ª etapa: C (controlar): Nesta etapa os resultados obtidos são comparados com os
objetivos e metas desejadas. Caso sejam encontrados desvios entre o projetado e o
executado, os métodos utilizados devem ser revisados e alterados (na etapa
posterior).
4ª etapa: A (agir): É uma etapa, na qual são tratados os reais ou potenciais
problemas detectados na etapa anterior. Na realidade, trata-se de mudar a
metodologia de trabalho, os materiais e técnicas empregados, para que seja
possível corrigir os desvios encontrados.
Mas, Marshall et al, (2003), afirma que não basta padronizar processos,
métodos e insumos. É preciso melhorá-los continuamente e, com esse objetivo a
gestão da qualidade inclui um sistema de gestão composto por princípios, técnicas,
métodos e ferramentas, representados pelo Ciclo PDCA e seus desdobramentos, a
fim de se alcançar a satisfação e a superação das expectativas de todas as partes
envolvidas: clientes, acionistas, fornecedores, sociedade e colaboradores.
2.3.4 Método 5W2h
Plano de ação ou 5W2H é a ferramenta utilizada como um banco de
informação para o planejamento de uma determinada ação a ser tomada, ação esta
capaz de orientar as diversas fases que sequentemente deverão ser implementadas,
essa pode também ser utilizada para descrição de algum problema do qual se
necessite de um aprofundamento mais amplo para chegar a sua causa raiz.
Segundo Vergara (2006), o plano de ação 5W2H é utilizado principalmente no
mapeamento e padronização de processos, na elaboração de planos de ação e no
estabelecimento de procedimentos associados e indicadores. É de cunho
basicamente gerencial e busca o fácil entendimento através de definição de
responsabilidade, métodos, prazos, objetivos e recursos associados.
45
A ferramenta “Plano de Ação” atua como referência para sustentar às
decisões, desta forma permite a realização do acompanhamento, do incremento ou
desenvolvimento de um determinado projeto, trata-se de um documento que, se
preenchido passo a passo apresenta as ações que devem ser tomadas, necessitam
ser estruturados, procurando permitir a identificação de forma rápida e eficaz, dos
elementos indispensáveis para o alcance dos objetivos (OLIVEIRA, 1995).
O autor relata que os elementos que formam a ferramenta 5W2H, são
identificados e listados na sequência e podem ser usados para verificação e
acompanhamento dos planos de ações no que se refere ao O Que? (What),Quem?
(Who), Onde? (Where),Porque (Why),Quando? (Where),Como? (How) e Quanto?
(How much) Estas “perguntas” visam direcionar, planejar, definir as
responsabilidades e quantificar as ações.
O plano de ação pode ser apresentado de várias formas, permitindo o usuário
utilizarem seu próprio formulário adaptado a sua realidade A Figura 6 ilustra um
modelo de tabela usada na formação de um plano de ação 5W2H.
Figura 6 - Modelo de plano de ação
O QUE (WHAT)
QUEM (WHO)
ONDE (WHERE)
PARA QUE (WHY)
QUANDO (WHEN)
COMO (HOW)
QUANTO CUSTA
(HOW MUCH)
Necessidade de atuação
(Ação)
Responsável Qual área Justificativa / benefícios
Prioridade Atividades necessárias p/ implementar
Recursos financeiros necessários
Fonte: Campos, (2004).
2.4. PROCESSO PRODUTIVO NA APICULTURA
A apicultura é uma das atividades capazes de causar impactos positivos,
tanto sociais quanto econômicos, além de contribuir para a manutenção e
preservação dos ecossistemas existentes, a cadeia produtiva da apicultura propicia
a geração de inúmeros postos de trabalho, empregos e fluxo de renda,
principalmente no ambiente da agricultura familiar, sendo, dessa forma,
46
determinante na melhoria da qualidade de vida e fixação do homem no meio rural
(CAMARGO, ET. AL., 2002).
Os autores descrevem que o manejo e colheita do mel devem seguir alguns
procedimentos, visando não apenas à sua coleta eficiente, mas, principalmente, à
manutenção de suas características originais e, consequentemente, à qualidade do
produto final.
Na mesma abordagem destaca o quanto se torna importante ressaltar que
essa é a primeira fase crítica para a obtenção da qualidade total, visto que será a
primeira vez que o apicultor terá contato direto com o mel, sendo o início de um
longo processo de susceptibilidade do produto, em relação às condições de
manipulação, equipamentos, instalações e condições ambientais, até que o produto
chegue ao consumidor final.
Relatam que poucos apicultores têm consciência da importância dessa etapa
para a manutenção da qualidade original do mel, passando a executar
procedimentos mais criteriosos apenas na “casa do mel”.
2.4.1 Processamento; casa do mel
Nos processos produtivos apícula, para que os apiários tenham uma boa
produção e elevada produtividade por colmeia deve-se contar com alguns fatores
favoráveis como: apiário bem localizado, colmeias fortes, bom manejo, alimentação
abundante, estação do ano e flora apícola associado a variedade, quantidade e
qualidade (VIEIRA,1983).
Na abordagem de Wiese (1995), a “casa do mel” é o estabelecimento ou
unidade para o processamento do mel, que corresponde a uma instalação simples e
higiênica, formada por uma sala de recepção das melgueiras com os favos de mel.
Nesse mesmo local ocorrem os processos de desoperculação, centrifugação,
filtragem, decantação, embalagem e deposito de materiais de limpeza dos
vasilhames.
O autor afirma que a construção deve ser feita obedecendo às normas do
Ministério da Agricultura, Abastecimento e Reforma Agrária (MAARA - portaria n°
006/986). Essas recomendações irão compor um plano de controle de qualidade
desenvolvido pela Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária - Embrapa,
47
baseado nas diretrizes do plano PAS – Programa Alimento Seguro, para a fase de
manejo e colheita, que será denominado “Análise de Perigos e Pontos Críticos de
Controle” (APPCC) – Campo para a Apicultura, a APPCC se refere a um sistema de
controle de qualidade, que pode ser empregado em várias fases da cadeia
produtiva.
2.4.2 Procedimentos e cuidados especiais
No caso específico da produção e extração do mel, existem outros
procedimentos que devem ser seguidos, de forma a manterem-se a qualidade e as
Após o calculo do ponto de equilíbrio percebe-se que a empresa precisou
vender R$ 27.280,00 mensalmente e a partir dessa quantia começará a ter lucro.
4.2.4 Análise da rentabilidade
A rentabilidade é calculada a partir dos capitais investidos, isto é quanto
renderam os investimentos e, portanto, qual o grau de êxito econômico da empresa.
Então em analise no quadro 11 observa-se que a empresa tem um bom índice de
rentabilidade.
Quadro 11 – Cálculos de Rentabilidade
Rentabilidade = Lucro x 100 = Investimento
Rent. = 225.307,26x100 =180,19% 125.035,00
Fonte: Adaptado de Gitman (2010),
Observa-se que de posse dos dados conforme os apêndices: 1, 2, 3, 4 e 5
foram possíveis gerar outros dados relevantes à empresa, como por exemplo, a
rentabilidade dados esses que a empresa ainda não tinha conhecimento. Como já
foram expostos os sócios são operacionais com fraca incidência de controles, porem
ficou evidente que a metodologia de aplicação dos recursos gerou resultados
positivos, salienta-se que os dados do gráfico 4 são relativos ao saldo final da
produção o exercício passado (2015) e dos cinco primeiros meses do ano em
exercício (2016).
Percebe-se um resultado positivo, mas o agronegócio tem características
próprias e nos próximos meses ocorre o período de entre safra ou sem produção,
devendo os sócios serem cautelosos na aplicação dos recursos.
66
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Este trabalho foi desenvolvido utilizando-se uma estrutura teórica que
norteou os objetivos propostos pela pesquisa e na qual foram abordados
conceitos sobre controle internos e as variáveis que compõe sua estrutura e
fluxo de informações a respeito do assunto.
Para que a empresa apresente resultados positivos, é necessário que haja
um aperfeiçoamento quanto aos meios de controles utilizados, pois os mesmos
devem estar associados à troca de informações num relacionamento sistêmico
de dados internos em busca da otimização de recursos disponíveis e na
obtenção da eficácia nos resultados.
Sugere-se a adoção de um conjunto de ações integradas e cooperadoras
de todos os setores da organização, desenvolvendo um sistema que tem por
objetivo a minimização econômica de recursos e a maximização dos lucros
advindos do trabalho.
Na concepção do assunto específico desenvolvido por este trabalho,
levou-se em conta a cobrança do mercado em relação à qualidade dos
produtos/serviços oferecidos. O ambiente de negócios passou a buscar novos
conceitos em gerenciamento para que pudesse acompanhar os fluxos de
atividades desenvolvidas no setor produtivos, apesar das características
diferenciadas do agronegócio buscando-se a adaptação dos conceitos a serem
utilizados nessa área.
Baseando-se nos estudos feitos sobre o tema neste trabalho foram
atribuídos os aspectos conceituais propostos, e pode-se afirmar que o método de
controle interno financeiro associado a planilhas de controles foi considerado o
mais adequado para ser utilizado pela empresa, pois além de ser o método cujas
características estejam de acordo com a realidade da mesma possibilita uma
visão da conexão recursos, atividades e serviços, permitindo uma atuação dos
gestores no sentido de aperfeiçoar os processos de forma proativa, o que levaria
à concretização dos resultados.
A partir da analise bibliográfica evidenciou-se que a aplicação de um
sistema de controles interno financeiro favorece o alcance das metas no
desempenho organizacional e o cumprimento dos objetivos elencados para a
elaboração do trabalho, visto que o objetivo geral fundamentava-se em
67
desenvolver métodos de controles internos financeiros nos processos da
organização, os quais foram efetivamente desenvolvidos, pois, no sentido de
alcançar o objetivo geral, estabelecem-se como objetivos específicos os
seguintes:
- Mapear os fluxos internos através dos processos de atividades
desenvolvidas; foi realizado um diagrama de fluxo de atividades na pg. 61, o qual
mapeia os processos internos e seus relacionamentos.
- Elaborar sistemas de controles internos financeiros procedeu-se com as
ferramentas do Excel elaborando-se planilhas de controles/fluxo de caixa,
apêndice 1 pg.74.
- Propor melhorias. A proposta de melhoria é o sistema de analise
sugerido, assim conseguiu-se atingir os objetivos que era desenvolver métodos
de controles internos financeiros nos processos da organização.
Conclui-se, portanto, que o controle interno é parte integrante de toda a
organização, sob as mais diversas formas, e em níveis diferentes de importância.
68
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APÊNDICES:_________________________
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APÊNDICE 1 - Planilha fluxo de caixa sugerido ao Apiário Cogo
dez/15 jan/16 fev/16 mar/16 abr/16 mai/16
FLUXO DE CAIXA VALOR EM R$ VALOR EM R$ VALOR EM R$ VALOR EM R$ VALOR EM R$ VALOR EM R$