Prof. Dr. Heinz-Michael Winkels, FH-Dortmund Lager- und Transportwirtschaft Prozess- Kostenrechnung Essen, März 2000 Prof. Dr. Heinz-Michael Winkels, Fachbereich Wirtschaft FH Dortmund Emil-Figge-Str. 44, D44227-Dortmund, TEL.: (0231)755-4966, FAX: (0231)755-4902 Quelle: Robert F. Göx: Kostentheorie und Kostenrechnung WS 99 /00, Internet-Unterlagen, Universität Magdeburg Christoph Olshagen, Prozeßkostenrechnung, Gabler-Verlag
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ProzessKoRe.ppt/HMW/17.11.00
Prozess-Kostenrechnung
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Lager- und Transportwirtschaft
Prozess-Kostenrechnung
Essen, März 2000
Prof. Dr. Heinz-Michael Winkels, Fachbereich Wirtschaft FH DortmundEmil-Figge-Str. 44, D44227-Dortmund, TEL.: (0231)755-4966, FAX: (0231)755-4902
Quelle: Robert F. Göx: Kostentheorie und Kostenrechnung WS 99 /00,Internet-Unterlagen, Universität Magdeburg
Christoph Olshagen, Prozeßkostenrechnung, Gabler-Verlag
Unter der Annahme, daß durch jede Krawatte gleich hohe Gemeinkosten für die betrieblichen Prozesse beim Bestellen, Ein-/Auslagern und Schreiben der Rech-nung verursacht werden, wäre ein gleich hoher Verrechnungssatz von
à Lohnzuschlagskalkulation kann also nur bei Massenproduktion homogener Güter in einem stabilen Unternehmensumfeld zu brauchbaren Ergebnissen führen
à Das trifft aber nur noch auf wenige Branchen zu.l Neue, kapitalintensivere Fertigungsmethoden führen zu
– einem relativen Anstieg der fixen Gemeinkosten auf bis zu 80 % der gesamten Produktionskosten
– einem relativen Rückgang der Lohneinzelkosten (in manchen Branchen unter 5 % der gesamten Produktionskosten)
l verstärkter Wettbewerb führt zu– kürzeren Produktlebenszyklen– differenzierteren Produktportfolios mit
o unterschiedlichen Produktionsmengen, o Losgrößen undo Komplexitätsgraden
... Entstehung der Prozess-Kostenrechnung
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à Empirische Ergebnisse
l 1960 bis 1990: Anstieg des Gemeinkostenanteils an den Produktkosten im Siemens Gerätewerk
Amberg von 34 auf 70 Prozent.
l Rückgang des Fertigungslohnanteils von 28 auf 6 Prozent.
(Küting und Lorson (1991), S. 1421).
à Bei flexiblen Fertigungssystemen setzen sich die Produktionskosten zusammen aus
l Arbeitskosten 25 %
l Abschreibungen 33 %
l Restfertigungsgemeinkosten 14 %
l Sonstige Kosten 28 %
... Entstehung der Prozess-Kostenrechnung
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à Konsequenz: Anwendungsvoraussetzungen der LZK sind nicht mehr erfüllt
à Beibehaltung der alten Methode
l liefert falsche Information an das Management über die Profitabilität einzelner Produkte oder Produktgruppen
l Die Vorteilhaftigkeit von Sourcingentscheidungen setzt falsche Verhaltensanreize– Manager der Produktionsabteilungen versuchen die Fertigungslöhne ihrer Bereiche zu verringern, um
den zugerechneten Gemeinkostenanteil zu verringern
à Ansatzpunkt der Prozeßkostenrechnungl differenzierte Analyse des Gemeinkostenblocks traditioneller Kostenrechnunsgsysteme
... Entstehung der Prozess-Kostenrechnung
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à indirekte Leistungsbereiche (ILB) (Hilfskostenstellen):
l F& E,
l Konstruktion,
l Logistik,
l Planung,
l Steuerung,
l Fertigungsüberwachung,
l Qualitätssicherung,
l Instandhaltung,
l Verwaltung,
l Vertrieb,
l Service
l etc.
Anwendungsbereiche der Prozess-Kostenrechnung
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à Erhöhung der Transparenz in den indirekten Leistungsbereichen (ILB)
l Aufdeckung von Ursache- Wirkungszusammenhängen zwischen Aktivitäten und Ressourcenbedarf in den ILB
l Aufdeckung von Rationalisierungspotentialen durch Optimierung von Arbeitsabläufen (Prozessen) in den ILB
l Permantes Gemeinkostenmanagement
à „Verursachungsgerechte Kalkulation“ der vollen Kosten von – Produkten, – Produktgruppen und – Bereichen
l Relevant für mittel- bis langfristige Entscheidungen
Zielsetzungen der Prozess-Kostenrechnung
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Schritt 1:
l Unterteilung der Unternehmenstätigkeit in Aktivitäten (Prozesse)
Schritt 2:
l Zuordnung von Kosten zu Prozessen
Schritt 3:
l Identifikation von Kostentreibern (Bezugsgrößen) für die Prozesse
Schritt 4:
l Bestimmung von Planprozessmengen
Schritt 5:
l Bestimmung von Planprozesskosten
Schritt 6:
l Ermittlung von Prozeßkostensätzen
Schritt 7:
l Zusammenfassung von Teilprozessen zu Hauptprozessen (Aggregation von Informationen)
Vorgehensweise der Prozess-Kostenrechnung
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à Ausgangsbasis: vorhandene Kostenstellengliederung
à Analyse dort ablaufender Arbeitsabläufe
l Methoden: Mitarbeiterinterviews, Arbeitsablauf- und Zeitverwendungsanalysen
l Unterscheidung der Prozesse nach
– Repetitive Prozesseo Schematisierto zB Aufträge bearbeiten, Material einlagern
– Nicht repetitive Prozesseo innovativ/ dispositivo zB Werbemaßnahmen planen
Schritt 1: Prozess-Ermittlung
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... Schritt 1: Prozess-Ermittlung: Prozessübersicht in einer Kostenstelle
1. Bestellungen abwickeln für Rohstoffe
2. Bestellungen abwickelnfür Hilfs- und Be-triebsstoffe
3. Bestellungen abwickeln für Maschinen undAnlagen
à Zuordnung der Kosten zu Prozessenl direkte Ermittlung durch analytische Kostenplanung
l indirekte Ermittlung durch andere Maßgrößen– Z.B. Schlüsselung von Personalkosten nach Mannjahren
l Trade- off– analytische Planung ist zwar aufwendiger, erlaubt aber die Ermittlung von Sollgrößen
o Vorteil:Ermöglicht Abweichungsanalyse und damit Aufdeckung von Unwirtschaftlichkeiten und Rationalierungspotenzialen
– indirekte Ermittlung ist einfacher, liefert aber lediglich Istdaten
o Nachteil: Kalkulationsergebnisse sind abhängig von der tatsächlichen Kapazitätsauslastung
Schritt 2: Kostenzuordnung
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à Kostenkategorien
l Leistungsmengeninduzierte Prozesse (Lmi)– Kosten sind abhängig vom Leistungsvolumen der Kostenstelle, enthalten aber variable und fixe Anteile
l Leistungsmengenneutrale Prozesse (Lmn)– Kosten sind unabhängig vom Leistungsvolumen der Kostenstelle und repräsentieren einen Teil der
Fixkosten
... Schritt 2: Kostenzuordnung
Einzelkosten Einzelkosten
Lmn-Kosten
VariableKosten
FixkostenGemeinkosten
Lmi-Kosten
Ges
amtk
ost
en
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... Schritt 2: Kostenzuordnung: Einsatzfeld der Prozesskostenrechnung
Tätigkeitsvolumen einer Kostenstelle
repetitive AufgabennichtrepetitiveAufgaben
leistungsmengen-induzierte (lmi)Prozesse
leistungs-mengen-neutrale (lmn)Prozesse
Einsatzfeld derProzesskostenrechnung
Prozess-unabhängigeAufgaben
AndereMethoden(z.B. Projekt-kostenrechnung
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à Kostentreiber werden nur für Lmi-Prozesse ermittelt.l Kostentreiber sind überwiegend mengenorientiert, zB
– Anzahl Bestellungen oder Rüstvorgänge
– Anzahl Buchungen Kontierungsvorgänge
– Unterschied zur traditionellen Kostenrechnungo wertorientierte Bezugsgrößen werden kaum verwendeto Outputmengen der Produkte (Beschäftigung) spielen nur einen mittelbare Rolle
l Zusätzlich werden Kostentreiber mit übergeordneter („ strategischer“) Bedeutung ermittelt, zB
– Produktkomplexität führt zu höheren Kosten im Wareneingang, bei der Qualitätskontrolle und Lagerhaltung
– Anzahl der Produktvarianten führt auch zur Erhöhung der Gemeinkosten in den verschiedensten Bereichen
Schritt 3: Identifikation der Kostentreiber
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à Kostentreiber für Fertigungsgemeinkosten
l Hypothesen von Miller/ Vollmann (1985): „The Hidden Factory“:– Fertigungsgemeinkosten werden getrieben von Transaktionen (Prozessen) statt
l Empirische Überprüfung durch Banker, Potter und Schroeder (1995)– Analyse des Gemeinkostenverhaltens in 32 Fabriken der Branchen Elektronik/
Maschinenbau/ Automobilzulieferer in USA. o Die vier Transaktionen erklären 77% der Fertigungsgemeinkosteno Fertigungslöhne erklären nur zusätzliche 6%o Fertigungslöhne alleine (ohne Prozesse) erklären 49%
... Schritt 3: Identifikation der Kostentreiber
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à Beispiele für Prozesse und die dazugehörigen Kostentreiber (Prozessbezugsgrößen)
Kostentreiber
Anzahl der AngeboteAnzahl der Ein-/Auslagerungs-positionenm³ - LagerraumAnzahl der MaterialbestellungenAnzahl der BestellungenGewicht der ProdukteGröße der ProdukteAnzahl der ReklamationenAnzahl der RechnungenAnzahl der ProdukteBestandswert
à Direkte Bezugsgrößen für primäre Kostenstellen, die nicht zum Fertigungsbereich gehören (Forts.)
... Schritt 3: Identifikation der Kostentreiber
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à Prozessmenge = die zu einer Prozessgröße gehörige messbare Leistung
l Planprozessmengen sind nicht nach Maximal-, Normal oder Optimalkapazitäten abzuleiten, sondern aus den leistungsanforderungen von Engpassbereichen zu bestimmen(gem. Gutenbergs Ausgleichgesetz der Planung)
l Bei der Planung der Prozessmengen wird man zweckmäßigerweise einen längeren Betrachtungszeitraum wählen (>= 1 Jahr), um Verzerrungen durch kurzfristige Ereignisse ausschließen zu können.
Schritt 4: Ermittlung der Planprozessmengen
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Schritt 5: Ermittlung der Prozess-Kosten: Planung durch Schlüssel (Mann-Jahre)
à Für Kalkulationszwecke müssen Kostensätze ermittelt werden. Dies geschieht bei der Prozesskostenrechnung "durch Division der jeweiligen Prozesskosten durch die zugehörigen Plan-Prozessmengen
à Problemel Prozesskostensätze enthalten regelmäßig anteilige Fixkosten und sind daher abhängig von der
Prozessmenge(selbst, wenn man die Lmn- Kosten außen vor läßt)
– Standardproblem der Vollkostenrechnung– Mögliche Alternative: Arbeit mit Planverrechnungssätzen auf Basis der Planbeschäftigung
mit anschließender Abweichungsanalyse wie in einer flexiblen Plankostenrechnung
l Behandlung der Lmn- Kosten– Kostenstellenübergreifende Erfassung in Sammelpositionen– in der Praxis häufig: Prozentuale Zuschläge auf die Lmi- Kosten
Schritt 6: Ermittlung der Prozess-Kostensätze
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... Schritt 6: Ermittlung der Prozess-Kostensätze
à Zahlenbeispiel für (Haupt-) Prozess "Material beschaffen und lagern"2:
à " Auf ein Produkt, für dessen Herstellung mehr (weniger) Materialien zu beschaffen bzw. zu lagern sind, werden auch entsprechend mehr (weniger) Gemeinkosten verrechnet."3
Prozess: Material beschaffen und lagern
Prozessgröße: Anzahl der Auslagerungspositionen
Prozessmenge: 650 000 p.a.
Prozesskosten: 7 605 000 p.a.
Prozesskostensatz pro Auslagerungsposition:
Prozeßkostensatz Prozeßkosten
(Plan )Prozeßmenge7.605.000650.000
11,70 DM=−
= =
2 In Anlehnung an: Coenenberg, A. G.; Fischer, Th. [1990], S. 16f.3 Coenenberg, A. G.; Fischer, Th. [1990], S. 17.
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à Kostenstellenübergreifende Zusammenfassungl von Prozessen mit demselben Kostentreiber durch Additionl von Prozessen mit fixer Kostentreiberrelation
à Bildung einer überschaubaren Anzahl von Hauptprozessenl Vorteil: bessere Übersichtlichkeit des Betriebsgeschehens
(Informationsreduktion durch Datenaggregation)
Schritt 7: Bildung von Hauptprozessen
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... Schritt 7: Bildung von Hauptprozessen: Beispiel einer Prozesshierarchie
HP1
HP2
Verdichtungzu Haupt-prozessen
TP1.1
TP1.3
TP1.2
Kostenstelle 1
TP2.1
TP2.2
Kostenstelle 2
TP3.1
TP3.3
TP3.2
Kostenstelle 3
TP3.4
Generierungvon Teil-prozessen
Tätigkeits-analyse
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... Schritt 7: Bildung von Hauptprozessen : Bildung des Hauptprozesses "Material beschaffen" aus verschiedenen Teilprozessen
à Beispiel: Die Teilprozesse Einkauf, Warenannahme Lagerung sollen zu einem Hauptprozess Beschaffung mit dem Kostentreiber “Anzahl Bestellungen” aggregiert werden.
l Zusatzinformationen– Anzahl der Bestellungen = Anzahl der Lieferungen– 20% der Lieferungen werden stichprobenartig auf Qualität geprüft
Kostenstelle Kostentreiber ProzeßkostensatzEinkauf Anzahl der Bestellungen 3, 52Warenannahme Anzahl der Stichproben 5, 70Lager Anzahl der Lieferungen 4, 20
à Kostensatz des Hauptprozesses Beschaffung:3,52 + 5, 7· 0,2 + 4,2 = 8, 86
... Schritt 7: Bildung von Hauptprozessen
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Die Prozesskosten(stellen)rechnung
à Die Kostenstellenrechnung muß in der hier angeführten Form (mit zusätzlicher Differenzierung nach lmi- und lmn-Prozessen bzw. -Kosten eingerichtet werden), wenn ein Unternehmen die kostenstellenorientierte Produktkalkulation durchführen möchte.
à Kosten der Variantenvielfalt (Beispiel)l Unternehmen 1 produziert 1 Mio blaue Kugelschreiber
l Unternehmen 2 produziert ebenfalls 1 Mio Kugelschreiber aber – in 1. 000 Varianten zu je 500 - 100. 000 Stück (davon 100.000 blaue)– Kosten unterscheiden sich zwangsläufig, da Unternehmen 2
o mehr Mitarbeiter benötigt (zB für Arbeitsvorbereitung, Umrüsten etc...)o größere Stillstandzeiten in der Produktion haben wirdo höhere Lagerbestände haben wird
à Konsequenzl blaue Kugelschreiber sind in Unternehmen 2 relativ teurer
à Umgekehrtes Erfahrungskurvengesetz:l Mit Verdoppelung der Varianten steigen die Stückkosten um 20 - 30%.
à Allokationseffekt in der Gemeinkosten-Verrechnung
Die Zuordnung der Gemeinkosten erfolgt nach der Inanspruchnahme der betrieblichen Ressourcen und ist unabhängig von der Höhe der Zuschlagsbasen.Hohe (niedrige) Zuschlagsbasen führen nicht zu proportionalen Gemeinkosten-Verrechnungen.
Steckkarte A
Steckkarte B
Steckkarte C
38,-
64,-
115,-
Material-einzel-kosten
Allokations-effekt
(Gemeinko.-Differenz)
Prozess-kosten-
satz
Zuschlag25%
Materialgemeinkosten
9,50
16,-
28,75
+2,50
-4,00
-16,75
12,-
12,-
12,-
... Prozesskostenkalkulation: Aussagemöglichkeiten der Produktkalkulation
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à Komplexitätseffekt
Komplexe Produkte benötigen mehr Gemeinkosten.
Produkte sollten nur bis zu dem Komplexitätsgrad angeboten werden, bei dem die Inanspruchnahme betrieblicher Ressourcen durch den Marktpreis zumindest noch abgedeckt wird.
StückkostenAnzahl der Bauteile:
Spezial MC120
Standard MC100
Zuschlagskalkulation
• Material - GK• Fertigungsbez.Verwaltungs - GK
• Service - GK
ProzessorientierteKalkulation
• Material - GK• Fertigungsbez.Verwaltungs - GK
• Service - GK
Differenz(=Komplexitätseffekt)
276
13879
493
282
17392
547
+ 54 - 42
216
12465
405
205
11048
363
... Prozesskostenkalkulation: Aussagemöglichkeiten der Produktkalkulation
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à Degressionseffekt
Vertriebsgemeinkosten (VGK) sind nicht von der Stückzahl multipliziert mit den Herstellkosten (HK) abhängig, sie fallen in einer bestimmten Höhe an, unabhängig von der Stückzahl.(auftragsfixe Kosten)
15
10
1520
Stück
400 80 4802.000 400 480
4.000 800 480
6.000 1.200 4808.000 1.600 480
HK VGK Stückk.
400 800 1.2002.000 800 560
4.000 800 480
6.000 800 4538.000 800 440
HK VGK Stückk.
-720-80
+/- 0
+27+40
Zuschlagskalkulation(Zuschlagssatz = 20 %)
Prozesskostenrechnung(Prozesskosten = 800)
Degressions-effekt (GMK-differenz)
... Prozesskostenkalkulation: Aussagemöglichkeiten der Produktkalkulation
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à Degressionseffekt und Mindest-Auftragsgröße
80
1 10 20
„KritischeMasse“
Stück 1080
800=
Zuschlags-kalkulation
Auftrags-größe
Vertriebs-kosten / St. „Kritische Masse“ ermöglicht Selektion
... Prozesskostenkalkulation: Aussagemöglichkeiten der Produktkalkulation
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Kostenkontrolle
Prozess(-plan-)kosten = Prozesskostensatz x PlanProzessmenge- Prozesssollkosten = Prozesskostensatz x IstProzessmenge
= (Beschäftigungs-)Abweichung = Leerkostenanteil= nicht genutzte Kapazität der Mitarbeiter
à Eine permanente Vorgabe und Kontrolle der Kosten in den indirekten Bereichen kann auf zweierlei Ebenen erfolgen. Zum einen kostenstellenbezogen über die Ermittlung von Soll- und Istkosten und zum anderen hauptProzessbezogen.1
1 Vgl. Horváth, P.; Mayer, R. [1989], S. 217.
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Vergleich bzw. Zusammenspiel Grenzplankosten- und Prozesskostenrechnung
Kostenstelle 4711 (indirekt)
Kostenart
Gehälter
Sozialleistungen
EDV-Kosten
Raumkosten
...
...
...
Summe
Menge prop.fixGesamt-kosten
Kostenstelle 4711 (indirekt)
TeilProzess
• Bestellungendurchführen
• Angeboteeinholen
...
...
...
Summe
Prozess-menge
1.000
120
proDurch-führung
30
100
Prozess-kosten
30.000
12.000
AnteilKapazität
3 MJ
4 MJ
Prozessanalyse
Übernahme ausFlexibler Plan-kostenrechnung
FLEXIBLE PLANKOSTENRECHNUNG
PROZESSKOSTENSTELLENRECHNUNG
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Lager- und Transportwirtschaft
à Prozeßkostenrechnung liefert Ursachen der (Fix-) Kostenentstehung in den indirekten Leistungsbereichen, aber
l Prozesskostenrechnung ist eine Vollkostenrechnung
l Prozess- Stückkosten sind daher nur dann entscheidungsrelevant, wenn die betreffenden
Ressourcen auch disponibel sind
l Prozesskostenrechnung liefert also nur mittel- bis langfristig relevante Kosten, aber nicht für
operative Entscheidungen bei vorhandener Kapazität
l Kritisch ist vor allem die in der Praxis verbreitete Form der Prozesskostenrechnung auf
Istkostenbasis zu sehen, da sie Leerkosten auf Produkte schlüsselt oder gar
– Lmn- Kosten weiterverrechnet und daher zu Fehlinformationen des Managements
hinsichtlich der Profitabilität von Produkten bzw. Aufträgen führt