-
Professionell logik eller kommersiell logik,
varför inte både och? En studie om revisorns dualitet i sitt
vardagliga arbete
Författare: Ida Kull och Alva Svensson
Handledare: Maria Mårtensson-Hansson
Examinator: Elin Funck
Termin: VT20
Ämne: Examensarbete i controller för
Civilekonomprogrammet
Nivå: Magister
Kurskod: 4FE18E
Examensarbete
-
Sammanfattning
Examensarbete, Civilekonomprogrammet, Företagsekonomi, 4FE18E,
VT-2020.
Lärosäte: Ekonomihögskolan vid Linnéuniversitetet
Författare: Ida Kull och Alva Svensson
Handledare: Maria Mårtensson-Hansson
Examinator: Elin Funck
Titel: Professionell logik eller kommersiell logik, varför inte
både och?
− En studie om revisorns dualitet i sitt vardagliga arbete
Inledning: Revision har en viktig samhällsfunktion i och med
sitt syfte att
oberoende granska finansiell information. Det kan i mångt och
mycket härledas till
professionell logik, med en utgångspunkt i hög kvalitet och
expertis i det utförda
arbetet. Detta ställer krav på att revisorn ska få agera under
självstyrning, eftersom
det är den professionella som bäst vet hur arbetet ska utföras.
Åt det andra hållet, är
revisionsbyråer vinstdrivande företag. Detta kan härledas till
den kommersiella
logiken med en utgångspunkt i vinstintresse och att uppnå
effektivitet i
organisationen. Hur dessa logiker existerar i relation till
varandra är till viss del
motsägelsefullt. Vissa menar att det finns en grundläggande
konflikt på en
organisatorisknivå mellan dessa logiker, och att vinstintresset
går ut över kvaliteten
på revisionen. Andra studier påvisar ett samspel genom att
revisorn utvecklar en
hybrididentitet och kombinerar de olika logikerna vid olika
tillfällen.
Syfte: Syftet med studien är att bidra till tidigare forskning
med en fördjupad
förståelse för hur kommersiell och professionell logik
synliggörs på en
organisatorisk nivå och på individnivå. Syftet är även att
förklara vilken roll
styrningen har i att förmedla professionalismen och
revisionsbyråns ekonomiska
intresse. Detta för att få helhetsbild av hur kommersiell och
professionell logik
förhåller sig till varandra.
Metod: En kvalitativ studie har genomförts genom
semistrukturerade intervjuer
med sju yrkesverksamma revisorer. Empirin har även bestått av
företagstexter i
form av årsredovisningar, karriärsblogg och material publicerad
på
revisionsbyråers hemsidor.
Slutsats: Vi kan se att revisionsbyråerna och revisorerna både
förmedlar en bild av
sig som professionella men även kommersiella. Detta synliggörs
även i hur revisorn
pratar om sin roll och hur denne agerar. Utifrån detta bildas en
hybridlogik där både
affärsmässiga och professionella aspekter anses viktiga. Vi har
även påvisat att
professionell och kommersiell logik stärks och styrs mot genom
både clan- och
byråkratisk styrning. Revisorn går in i olika roller, med
antingen den professionella
eller kommersiella logiken i fokus, i olika situationer och
sätter till viss del egna
gränser utifrån detta. Det egna gränssättandet har i vissa
situationer visat sig frångå
den formella och byråkratiska styrningen. Genom insocialisering
och en
diskussionskultur bildas en norm om hur revisorn, i sin roll,
ska agera i olika
kontexter.
Nyckelord: Revisor, revisionsbyrå, institutionella logiker,
profession,
professionalism, professionell logik, kommersiell logik,
hybrid-professionell, clan
control, byråkratisk styrning, ekonomistyrning
-
Abstract
Master Thesis in Business Administration, School of Business and
Economics,
4FE18E, VT-2020.
Institution: School of Business and Economics at Linnaeus
University
Authors: Ida Kull and Alva Svensson
Supervisor: Maria Mårtensson-Hansson
Examiner: Elin Funck
Title: Professional logic or commercial logic, why not both?
− A study of the auditor’s duality in his everyday work
Introduction: Auditing has an important social function with the
purpose of
independently reviewing financial information. It can in many
ways be derived
from professional logic, based on high quality and expertise in
the work performed.
This requires that the auditor can act under self-control, since
it is the professional
who knows best how the work should be performed. On the other
hand, auditing
firms are profit-making companies. This can be derived from the
commercial logic
based on profit interest and achieving efficiency in the
organization. How these
logics exist in relation to each other is to some extent
contradictory. Some argue
that there is a fundamental conflict at an organizational level
between these logics,
and that the profit interest goes beyond the quality of the
audit. Other studies show
an interaction in that the auditor develops a hybrid identity
and combines the
different logics at different times.
Purpose: The purpose of the study is to contribute to previous
research with a
deeper understanding of how commercial and professional logic is
visible at an
organizational level and at the individual level. The purpose is
also to explain the
role of the controlling and managing in maintaining
professionalism and the
financial interests of the auditing firm. Through this a
complete picture is given of
how commercial and professional logic relates to each other.
Method: A qualitative study has been conducted through
semi-structured
interviews with seven professional auditors. The empirical data
also consists of
company texts in the form of annual reports, career blogs and
materials published
on the auditing agencies' websites.
Conclusions: We can see that the audit firms and the auditors
both convey a picture
of themselves as professional but also commercial, this also
make visible in how
the auditor talks about his role and how he acts. Based on this,
a hybrid logic is
formed in which both business and professional aspects are
considered important.
We have also shown that professional and commercial logic is
strengthened and
guided by both clan- and bureaucratic control. The auditor takes
on different roles,
with either the professional or commercial logic in focus, in
different situations and
to some extent set their own boundaries based on this. These own
boundaries have
in certain situations been shown to deviate from formal and
bureaucratic
governance. Through socialization and a discussion culture, a
norm seems to be
formed of how the auditor, in his role, should act in different
contexts.
Keywords: Auditor, Audit firm, institutional logic, profession,
professionalism,
professional logic, commercial logic, clan control,
hybrid-professional,
bureaucratic control, management control
-
Förord
Efter fyra års studerande på Civilekonomprogrammet avlutar vi nu
här vår tid på
Linnéuniversitetet med detta examensarbete. Vi vill börja med
att rikta ett stort tack
till vår examinator Elin Funck för all feedback under kursens
seminarier för att
skapa möjlighet för oss att förbättra uppsatsen. Dessutom ett
tack till opponenter
för givande diskussioner i samband med detta.
Ett extra stort tack till vår handledare Maria
Mårtensson-Hansson för ditt
engagemang, kunskap och värdefulla vägledning under uppsatsens
gång.
Slutligen vill vi även tacka de personer som valt att ställa upp
på våra intervjuer och
därmed bli en del av denna studie. Tack för engagemanget ni
visat i intervjuerna
och den värdefulla information ni delat med er av. Utan er hade
denna studie inte
varit genomförbar.
Ett stort tack!
Växjö 2020-05-29
Ida Kull Alva Svensson
-
Innehållsförteckning
1 Inledning 1
1.1 Bakgrund 1
1.2 Problemdiskussion 4
1.2.1 Problemformulering 8
1.3 Syfte och bidrag 9
2 Teoretisk referensram 10
2.1 Revisionsbranschen 10
2.2 Institutionella logiker 12
2.2.1 Professionell logik 14
2.2.2 Kommersiell logik 16
2.3 Styrning i en revisionsprofession 19
2.3.1 Styrning genom clan control i en revisionsbyrå 20
2.3.2 Styrning genom byråkratisk kontroll i en revisionsbyrå
22
2.3.3 Sammanställning av styrsystemen utifrån logikerna 25
2.4 Revisionsbyrån som en hybridorganisation 26
2.5 Sammanfattning av den teoretiska referensramen 29
3 Metod 32
3.1 Forskningsansats 32
3.2 Datainsamling 33
3.2.1 Urval 36
3.2.2 Utformning av intervjuguide 37
3.2.3 Tillvägagångssätt intervjuer 38
3.2.4 Insamling företagstexter 40
3.2.5 Litteraturinsamling 42
3.3 Analysmetod 43
3.3.1 Textanalys 43
3.3.2 Analys av intervjuer 44
3.3.3 Studiens analys 46
4 Empirisk sammanställning 48
4.1 Syftet med revisionsbyråer 48
4.2 Rollen som revisor 49
4.2.1 En bra revisor 50
4.2.2 Revisorns framgångsfaktorer 52
4.2.3 Att bli anställd som revisor 53
4.2.4 Hur en revisor ska agera 55
4.2.5 Att bli en revisor 56
4.2.6 Att vara en revisor 58
4.3 Bedömning och utvärdering av revisorn 59
4.3.1 Bedömning och utvärdering 60
4.3.2 Att bli en partner 62
4.3.3 Revisorn som en säljare 63
4.4 Revisionsprocessen 65
4.4.1 Planering av revisionsuppdraget 65
4.4.2 Revisionsarvode och tidsbudgetering 67
4.4.3 Utförande av revision 68
4.4.4 Säkerställa att revisionen utförts i enlighet men vad som
förväntas 71
5 Analys 74
5.1 Professionell logik 74
5.1.1 Hur clan control förmedlar den professionella logiken
78
5.1.2 Hur byråkratisk styrning förmedlar den professionella
logiken 81
-
5.2 Kommersiell logik 84
5.2.1 Hur clan control förmedlar den kommersiella logiken 87
5.2.2 Hur byråkratisk styrning förmedlar den kommersiella
logiken 89
5.3 Samspel mellan logikerna 91
6 Slutsats 95
6.1 Slutsats 95
6.2 Förslag på vidare forskning 99
7 Referenser 101
7.1 Lagar och förarbeten 116
7.2 Årsredovisningar och transparency reports 116
Appendix
Appendix 1 - Mejl till utvalda revisorer
Appendix 2 - Intervjuguide
-
1
1 Inledning
I studiens inledande kapitel presenteras först en bakgrund om
revisionsbranschens roll och
funktion samt att revisionsorganisationen grundar sig i två
logiker, den professionella samt
den kommersiella. Bakgrundsbeskrivningen mynnar sedan ut i en
problemdiskussion där
de två logikerna i revisionsbyråerna problematiseras och leder
till studiens
problemformulering. Fortsättningsvis beskrivs syftet som sedan
avslutas med att studiens
bidrag lyfts fram.
1.1 Bakgrund Revisorns primära roll är att granska den
finansiella information som ett företag ger
ut samt granska hur styrelsen förvaltar organisationen (FAR,
u.å.). Revisorns arbete
har därför betydelse för både samhället och näringslivet, då
intressenter vill kunna
lita på att den finansiella information som ges ut är pålitlig
(FAR, 2006). För att den
finansiella informationen ska uppfattas som pålitlig är det
viktigt att revisorn är
opartisk och självständig i sitt arbete (FAR, 2006) och i
arbetet med revisionen ska
revisorn uppfylla kravet på oberoende enligt revisorslagen (SFS
2001:883).
Revisionen fungerar som en kvalitetssäkring av den finansiella
informationen som
ett företag lämnar till marknaden genom sin årsredovisning.
Detta bidrar till att
skapa en trygghet och bygga ett förtroende mellan företaget och
dess intressenter
genom att till exempel skapa förutsättningar för goda affärer
med kunder,
leverantörer och finansiärer samt att hjälpa bland annat
Skatteverket och
Ekobrottsmyndigheten säkerställa att bokföringen utförs korrekt
(Visma, 2018).
Revisorer identifieras som professionella yrkesutövare då de
besitter specialiserad
kunskap och färdigheter inom deras yrkesområde, vilket medför
ett stort socialt
värde för samhället (Freidson, 1984). Revisionsbyråer drivs av
professionella
anställda och kan därmed ses som en del av en profession (von
Nordenflycht, 2010;
Miner et al., 1994). Ett genomgående krav för att kännetecknas
som en professionell
-
2
yrkesutövare är att de har specifik kunskap och expertis om
bland annat lagstiftning,
organisatoriska riktlinjer samt etiska koder (Svensson, 2011;
Evetts, 2006). Genom
revisorns yrkesexamen säkerställs den teoretiska kunskap som
samhället förväntar
sig av yrkesutövaren och revisorn får därmed legitimitet och
acceptans hos
individerna (Forslund, 1998). Abbott (1988) definierar en
profession som en grupp
av individer som praktiserar en teoretisk kunskap i vissa
speciella sammanhang.
Detta leder till att revisionsbyråer till stor del är utformade
efter den professionella
logiken. Den professionella logiken har sin utgångspunkt i att
det är den enskildes
expertis och samhällsintresset som är i fokus (Freidson, 2001).
Exempelvis genom
att det är den professionella kunskapen som styr hur arbetet ska
utföras, det är den
som sätter gränser och krav för den anställdes agerande på
marknaden, samt att
ledande befattningshavare får makt och auktoritet genom sin
kompetens.
Professionen blir därmed som en institution och ett styrmedel
för byråerna (von
Nordenflycht, 2010; Miner et al., 1994; Lee, 1995; Lui et al.,
2003; Alvehus, 2012;
Björngren Cuadra, Fransson, 2012) och som i enlighet med FARs
analysmodell
innebär att uppgifterna utförs med hög kvalitet utan hänsyn till
vinst- eller
egenintresse (FAR, 2015).
Legitimiteten i revisionsbranschen är central och utgår från den
enskilde revisorns
agerande och att tillgodose samhällsintresset (Lokatt, 2018).
Den professionella
logiken ställer även krav på den enskildes frihet i arbetet och
att arbetet beskrivs
vara svårbedömt. Redan 1939 skrev Parsons att professioners
kunskapsbas och
komplexiteten i deras arbetsuppgifter är av sådan art att
arbetet bara kan bedömas
av andra professionella. Den praktiska användningen av kunskapen
sker i enskilda
fall och bygger på den professionellas egna bedömningar under
eget ansvar
(Rothstein, 1991). Arbetsuppgifterna i en profession beskrivs
även vara så pass
specialiserade att de omöjligen kan standardiseras och
rationaliseras. Detta ställer
krav på att den anställda ska kunna vara självstyrande, för att
det är den anställdas
kompetens och hur den förvaltas som är i fokus (Freidson,
2001).
-
3
Även andra värderingar än de professionella har uppmärksammats
och utvecklats
och revisionsbyråernas intressen kan även ses som kommersiella
(Hanlon, 2004).
Detta grundar sig i att revisionsföretagen är vinstdrivande och
måste generera
intäkter för att överleva på marknaden (Suddaby et al., 2009).
Idag tenderar
revisorer i större utsträckning att identifiera sig med
affärsmässighet, och den
kommersiella logiken har blivit allt mer dominerande. Logiken
har sin
utgångspunkt i att tillgodose organisationens vinstintresse
genom att säkerställa att
anställda arbetar effektivt (Smets, 2012). Detta synsätt har
dock mött kritik som
menar att revisionens syfte delvis går förlorad när
affärsmässiga intressen blandas
in (Hanlon, 2004). Kommersialiseringen av revisionsbranschen
sägs vara driven av
en allt mer globaliserad och mer konkurrensutsatt bransch
(Brierly & Gwilliam,
2003) och har kommit att förstärka problematiken kring revisorn
och dennes
oberoende i förhållande till kunden som granskas (Broberg et
al., 2014). En faktor
som bidragit till att förtroendet för revisionsbyråer
ifrågasatts är att dessa fram tills
nyligen kunnat revidera samma klient under en obegränsad tid,
vilket lett till att
revisorernas oberoende ifrågasatts och de därigenom riskerar att
uppfattas som
affärspartners och lierade med klienten (Proposition
2015/16:162, s. 169). Om
revisorerna uppfattas som lierade med klienten är risken att
samhället inte litar på
informationen som ges ut eftersom revisorerna då ses som
företagsledningens
förlängda arm och inte en extern oberoende granskare (Broberg et
al., 2014).
Ett exempel på detta är Enronskandalen som uppmärksammades år
2002. Arthur
Andersen var vid den tidpunkt en av de marknadsledande
revisionsbyråerna och
hade konkursdrabbade företaget Enron som kund. Efter granskning
av Enron
framkom det massiv kritik gällande att byrån hade undanröjt
dokumentering av
uppdraget. Arthur Andersen ska även ha redovisat ett för
positivt resultat i
förhållande till vad som ansågs rättvisande och dessutom
mottagit stora arvoden
från Enron under en längre period. Detta resulterade i att
Arthur Andersens
verksamhet fick avslutas och revisionsbranschen gick från att
vara Big 5 till Big 4
(Dagens Industri, 2002). En annan uppmärksammad skandal i den
svenska
-
4
revisionsbranschen är HQ-skandalen. I detta fall riktar
finansinspektionen stark
kritik mot KPMGs utförande av revisionen på banken HQ.
Finansinspektionen
menar på att dokumentationen av revisionen var bristfällig och
att vissa väsentliga
delar inte valts att redovisas. Detta beskrivs kunna vara en av
faktorerna till att
KPMG förlorade nio av sina nitton största börsbolag i samband
med kritiken
(Svenska Dagbladet, 2018). Dessa händelser skulle kunna ses som
en situation där
revisorer väljer att gå långt ut över deras befogenheter men
skandalerna i sig har
bidragit till att uppmärksamma problematiken med hur
professionalismen i
branschen påverkas av att ha starka inkomstrelaterade relationer
till kunden och
samtidigt vara oberoende (Suddaby et al., 2009). Detta påvisar
även från
revisionsbyråernas perspektiv vikten av att säkerställa att
revisorn agerar
professionellt och kommersiellt i olika situationer och när
detta ska vara
acceptabelt. Detta då det är revisorns agerande som i mångt och
mycket är föremål
för extern granskning och huruvida revisionsbyrån uppfattas som
legitim eller ej,
vilket visat sig i Enron och HQ- fallet.
1.2 Problemdiskussion Hur relationen mellan den kommersiella
logiken och professionella logiken
förhåller sig till varandra är något som frekvent har
diskuterats i forskningen (Grey,
1998; Hekman et al., 2009; Jonnergård & Erlingsdóttir, 2012;
Suddaby et al., 2009;
Hanlon, 2004; Smets, 2012; Alvehus, 2017; Lokatt, 2018;
Dermarkar, 2011). Vissa
menar att det finns en grundläggande konflikt på en
organisatorisk nivå mellan
dessa logiker, och att vinstintresset går ut över kvaliteten på
revisionen (Grey, 1998;
Hekman et al., 2009; Jonnergård & Erlingsdóttir, 2012;
Suddaby et al., 2009;
Hanlon, 2004). Detta grundar sig i den professionella logiken
med revisorns
oberoende gentemot kunden och byråns syfte att tjäna
samhällsintresset och å andra
sidan den kommersiella logiken, vilken bottnar i byråns
ekonomiska intresse av att
vara lönsamma och gå med vinst. Dessa två perspektiv är i mångt
och mycket
motstridiga och forskare menar att det finns en underliggande
konflikt mellan
-
5
professionens identitet och revisionsbyråns intresse (Grey,
1998; Hekman et al.,
2009; Jonnergård & Erlingsdóttir, 2012; Suddaby et al.,
2009; Hanlon, 2004).
Konflikten grundar sig till viss del i utvecklingen av en allt
mer byråkratisk styrning
som syftar till affärsmässiga aspekter (Hanlon, 2004). Trompeter
(1994) menar att
det finns en risk att kvaliteten på revisionen påverkas negativt
genom detta. Till
exempel tillämpar byråerna i allt större utsträckning strikta
anbud och offerter för
vad en bestämd revision ska kosta för kunden. Detta gör att
företagen är under press
att ha en förutbestämd arbetstid för revisionen för att
upprätthålla marginalerna och
därav är tidsbudgetering för anställda en kritisk
framgångsfaktor som kan leda till
en kvalitets- och kostnadskonflikt. Användningen av strikta och
felaktigt utformad
tidsbudgetering har visat sig kunna ha en negativ påverkan på
kvaliteten och kan
leda till dysfunktionellt beteende hos revisorer (Pierce &
Sweeney, 2005; Otley &
Pierce, 1996). Detta kan resultera i att revisorn minskar sina
stickprov samt skriver
på årsredovisningen redan innan arbetet är klart. I viss
utsträckning saknas det även
möjligheter för revisionsbyråerna att mäta och följa upp
kvaliteten på utförd
revision, vilket gör att företagen inte blir lika medvetna om en
eventuell
kvalitetsförsämring. Seniora revisorer beskrivs även ha relativt
negativa attityder
mot denna typ av styrning. Detta då de har liten möjlighet att
påverka tidsbudgetens
omfattning, men de beskrivs dock kunna använda den budgeterade
tiden för att
själva, till viss del, styra över vad som ska göras (Otley &
Pierce, 1996). Trompeter
(1994) påvisar i sin studie att när revisorn blir utvärderad och
finansiellt belönad
baserat på sin kundstock och dess intäkter finns det risk att
revisorn inte är lika
benägen att göra till exempel negativa inkomstreduceringar för
kunden. Revisorn
kan därmed handla i egenintresse och agera subjektiv inför
kundens krav vilket
ifrågasätter hela revisionens utgångspunkt som oberoende.
Den underliggande motsättningen mellan den kommersiella och
professionella
logiken beskrivs i viss utsträckning kunna hanteras av
revisionsbyrån på ett
organisatoriskt plan. Van Lent (1999) menar att
revisionsbyråerna kan tillämpa
vissa tillvägagångssätt för att balansera och hantera dessa
motstridiga intressen till
-
6
exempel genom tillämpningen av partnerstrukturer, vilket innebär
att ägandet
enbart består av anställda inom revisionsbyrån. Detta syftar
dels till
vinstmaximering men även till att säkerställa att ägarna har en
hög kunskapsnivå
och är kompetenta inom ämnet revision. Genom att partnern
förväntas dra till sig
nya kunder, och blir bedömd på lönsamheten i uppdragen stärks
det affärsmässiga
fokuset (Hanlon, 2004). Partnerstrukturen syftar även till att
behålla kompetent
personal, genom att erbjuda revisorer att kunna avancera inom
företaget (Van Lent,
1999).
Andra studier påvisar att motsättningen mellan det kommersiella
och professionella
är något som behövs hanteras på individnivå av revisorerna.
Carrington et al. (2013)
menar att logikerna inte är helt motstridiga, utan överlappar
varandra till viss del.
Det är däremot de underliggande begreppen, oberoende respektive
lojalitet till
kund, som påvisar en viss spänning sinsemellan och det är den
motsägelsefullhet
som en revisor kan tänkas behöva hantera. Bevort och Suddaby
(2016) menar att
den enskilde revisorn utvecklar en hybrididentitet och hanterar
motsättningarna
genom att anta olika identiteter vid olika tillfällen. Detta gör
att den anställda får ta
på sig olika roller och agera utifrån olika logiker vid olika
tillfällen.
Å andra sidan påvisar studier att dessa logiker till stor del
endast är konflikterande
på ett övergripande plan och inte återfinns på individnivå.
Detta genom att logikerna
istället kan samspela och integreras med varandra (Smets, 2012;
Alvehus, 2017;
Lokatt, 2018; Dermarkar, 2011). Dermarkar (2011) menar att den
professionella
logiken och den kommersiella logiken är två normer som
revisorerna insocialiseras
in i genom sitt arbete på byråerna och därför konkurrerar dessa
normer inte med
varandra, och att det är på så vis professionen genomsyras av
logikerna. Alvehus
(2017) menar att den professionella logiken antingen kan
accepteras, revideras eller
avvisas genom styrning av den anställda. Detta sker genom
exempelvis
tillämpningen av prestationsmätningar som fokuserar på
affärsmässiga aspekter
som exempelvis kundstock, då avvisas den professionella logiken.
Genom andra
styrmedel kan den professionella logiken istället revideras.
Detta kan ske genom
-
7
tillämpningen av prestationsmätningar som syftar till
kvalitetsmässiga aspekter som
sedan görs om till kommersiella aspekter. Den professionella
logiken kan även
accepteras och detta kan ske genom att företaget värderar och
prioriterar anställdas
kompetens som det viktigaste företaget har. Genom denna
blandning av synsätt kan
konflikten mildras och Alvehus definierar detta som en
hybridstyrning.
Lokatt (2018) menar istället att logikerna till stor del
samspelar genom att
revisorerna, i sitt arbete, prioriterar kommersiella aspekter
vid ett visst tillfälle där
det är lämpligt att prioritera dessa, men att andra
professionella aspekter prioriteras
när dessa är av störst vikt. Detta genom att revisorerna har en
viss frihet gällande
sitt tillvägagångssätt i revisionsarbetet och själva besitter
den kompetens som krävs
för att avgöra. På ett liknande sätt menar Smets (2012) att den
enskilde i olika
situationer glider mer åt exempelvis den kommersiella logiken
när denne själv anser
att detta är lämpligt och anses viktigt. Detta innebär att den
anställda gör en
avvägning mellan logikerna för att kunna välja vad som är bäst i
en viss situation
och för att logikerna ska kunna komplettera varandra i så stor
utsträckning som
möjligt (Smets, 2012).
Tidigare forskning har som nämnts belyst att den professionella
och den
kommersiella logiken kan stå i konflikt med varandra (Grey,
1998; Hekman et al.,
2009; Jonnergård & Erlingsdóttir, 2012; Suddaby et al.,
2009; Hanlon, 2004). Detta
beror i mångt och mycket på att en byråkratisk styrning med
utgångspunkt i det
kommersiella bidrar till att minska kvaliteten på det utförda
arbetet och öka
revisorns lojalitet till kunden (Trompeter 1994; Pierce &
Sweeney, 2005; Otley &
Pierce, 1996; Suddaby et al., 2009). Samt att en ökad
övervakning och
dokumentstyrning av revisorns arbete leder till att revisorns
expertis delvis går
förlorad (Ageval et al., 2017). Detta beskrivs på en
organisatorisk nivå där fokus
har varit hur revisionsbyrån kan hantera detta (Hanlon, 2004;
Van Lent, 1999)
genom att balansera dessa perspektiv genom exempelvis
partnerstrukturer (Van
Lent, 1999). Samt att på individnivå, där den enskilde utvecklar
en hybrididentitet
för att hantera organisationens och professionens olika krav
(Bevort och Suddaby,
-
8
2016). Till viss del har tidigare forskning påvisat att inte
skulle finnas någon
konflikt mellan dessa logiker i revisorns dagliga situation
(Smets 2012; Alvehus,
2017; Lokatt, 2018; Dermarkar, 2011) genom att exempelvis den
enskilde, utifrån
olika situationer, bestämmer vilken logik som är mest lämplig
(Smets, 2012).
Utifrån detta kan vi se att det finns en viss motsättning i hur
relationen mellan
logikerna ser ut, och på vilket sätt dessa genomsyrar
organisationen och revisorn i
sig. Vi ser därmed en möjlighet till att vidare utforska hur
dessa två logiker förhåller
sig till varandra. Studien avser att rikta fokus till
organisatorisk nivå, exempelvis i
form av karriärsystem och partnerstruktur, samt hur individen
(revisorn)
genomsyras av logikerna. Detta då tidigare studier främst har
belyst kommersiell
och professionella logik antingen på en mer övergripande
organisatorisk nivå eller
på individnivå.
Genom att välja en bredare ansats och genom att inkludera flera
olika perspektiv
kan logikerna synliggöras och en fördjupad förståelse för hur
logikerna förhåller
sig till varandra utvecklas. Detta, som tidigare nämnt, eftersom
samspelet mellan
de två logikerna ser olika ut beroende på vilket synsätt som
väljs. Till exempel då
en konflikt mellan den kommersiella logiken och den
professionella logiken påvisas
på en organisatorisk nivå men inte på individnivå, där logikerna
istället samspelar
med varandra. Dessutom hänger de värden som anses viktiga och
som styrs mot
samman på olika nivåer och påverkar varandra (Bevort &
Suddaby, 2016) och det
finns därmed ytterligare behov av att välja en bredare
ansats.
1.2.1 Problemformulering
Mot bakgrund av ovanstående resonemang kommer följande två
frågeställningar
vara vägledande i vår studie:
• Hur synliggörs den professionella logiken respektive den
kommersiella
logiken på den organisatoriska nivån och på individnivån?
• Hur förmedlas logikerna i revisionsbyråerna genom
styrningen?
-
9
1.3 Syfte och bidrag Syftet med studien är att skapa en
fördjupad förståelse för hur den professionella
logiken och den kommersiella logiken existerar i relation till
varandra inom
revisionsbranschen. Genom att undersöka både hur logikerna
existerar och
synliggörs på flera olika nivåer- organisationsnivån och på
individnivån - ges en
helhetsbild av hur de olika logikerna kommer till uttryck och
hur de förhåller sig
till varandra. Syftet är även att påvisa vilken roll styrningen
har i att förmedla
logikerna. Vi avser att bidra till tidigare forskning genom en
ökad förståelse om
revisionsbyråer, både som en organisation men även som en
profession, vilket det
finns ett behov av utifrån revisorns viktiga roll i
samhället.
Tidigare studier har främst utgått från intervjuer och
observationer av revisorer. Vår
studie har även fångat perspektivet för hur företagen väljer att
kommunicera sin
verksamhet genom andra kanaler genom exempelvis
årsredovisningar. Studien
bidrar genom detta till en helhetssyn för hur logikerna
samspelar i verksamheten
och om det finns motsättningar i hur revisionsbyråer väljer att
kommunicera sin
verksamhet.
Genom att uppfylla syftet med studien bidrar vi med en
förståelse för hur sambandet
mellan institutionella logiker ter sig på en övergripande
organisatorisk nivå och i
revisorns dagliga arbete. Detta bidrar även till att förklara
hur styrningen av de olika
logikerna påverkar den roll som revisorn insocialiseras i, och
hur detta hänger
samman med revisorns situationsagerande. Utifrån revisionsbyråns
perspektiv
bidrar studien till att påvisa vikten av den norm som
insocialiseras och hur detta
påverkar hur revisorn tar sig an sina uppgifter, agerar mot kund
och gör avvägningar
i sitt arbete.
-
10
2 Teoretisk referensram
I den teoretiska referensramen presenteras det valda teoretiska
ramverket som berör
institutionella logiker och tidigare forskning kring vilka
logiker revisionsbranschen består
av samt styrning i revisionsbyråer. Kapitlet börjar med att
läsaren leds in på ämnet genom
en introduktion om revisionsbranschen, dess utveckling och hur
den kommersiella och
professionella logiken existerar i branschen. Sedan presenteras
två olika styrsystem som
kan härledas till logikerna och som enligt tidigare forskning
används inom
revisionsbyråerna, dessa är clan control och byråkratisk
kontroll. Detta följer med en
diskussion om hur relationen mellan den professionella och
kommersiella logiken ser ut
och hur de ter sig i styrningen. Avslutningsvis presenteras en
sammanfattning av den
teoretiska referensramen.
2.1 Revisionsbranschen Revisorns huvuduppgift är att genom sin
revision granska och rapportera den
ekonomiska informationen företag ger ut i sin redovisning samt
dess förvaltning.
Syftet med företags ekonomiska redovisning är att intressenter
ska kunna ta del av
företagets finansiella situation och utifrån det fatta relevanta
beslut (Iredahl, u.å.).
Revisionen skapar ett starkare förtroende för den granskade
verksamheten och är
en typ av kvalitetsförsäkran. Enligt aktiebolagslagen (SFS
2005:551) är syftet att
revisorn ska granska om bolag har följt de lagar och regler som
gäller vid
verksamhetsdrivande och om de skött sina affärer på ett korrekt
sätt. För att kunna
skapa förtroende är det viktigt för bolaget och dess
intressenter att den som granskar
och reviderar är oberoende och har den kompetens som krävs.
Oberoendet är en
grundförutsättning för att revisionens funktion ska uppfyllas
och för att
intressenterna ska känna tilltro till den. Revisorns utlåtande i
revisionsberättelsen
ska enbart styras av revisionsregleringen som styr uppdraget och
inte några andra
faktorer (Diamant, 2004). Planeringen av revisionen ska ske på
ett sådant sätt att
ingen relevant information kan förbises. Det är därför viktigt
att revisorn har mycket
kunskap och kombinerar intelligens med yrkeserfarenhet för att
uppnå ett så bra
-
11
resultat som möjligt i sitt arbete (Ioana Iuliana, 2012). Att
främja och inte anmärka
sådant som inte är korrekt får inte ske och god revisorssed
måste alltid iakttas
(Iredahl, u.å.). Det är revisorns ansvar att se till att lagar
och standarder följs och att
den finansiella ställningen tydligt visar resultatet, tillgångar
och skulder (Ioana
Iuliana, 2012).
Tidigare forskning visar att revisionsbranschen förknippas med
två logiker, den
professionella och den kommersiella (Carrington et al, 2013;
Grey, 1998; Hekman
et al., 2009; Jonnergård & Erlingsdóttir, 2012; Suddaby et
al., 2009; Hanlon, 2004).
Den professionella logiken, som revisionsbyråer traditionellt
kännetecknats med,
betonar ideologin om att bevara och skydda samhällets intresse
(Friedson, 2001).
Professionalismen innefattar även revisorns oberoende och att
det måste finnas ett
avstånd till klienten för att utföra revisionen oberoende och i
enlighet med god
revisorssed (Carrington et al., 2013). Under 1980-talet
genomgick branschen en
förändring då stora marknadsförändringar skedde på grund av
globaliseringen och
organisationers stora inflytande. Detta har medfört att
branschens och revisorernas
tidigare starka professionella grund genomgått djupgående
förändringar i deras sätt
att arbeta (Hanlon, 1997; Willmott & Sikka, 1997; Suddaby et
al., 2009). I och med
detta gick de större revisionsbyråerna från traditionella
professionsorganisationer
till att mer förknippas med den kommersiella logiken med
rationella och
konkurrenskraftiga byråkratiska former, och både logiken och
strukturen i
revisionsbolagen liknar alltmer vanliga affärsbolag (Hanlon,
1997; Willmott &
Sikka, 1997; Suddaby et al., 2009). De mer kommersiella
värderingarna innebär att
revisorn känner mer lojalitet till sina klienter och till
organisationen än till
revisionen i sig. Det har lett till en ökad affärsstyrning som i
större utsträckning är
byråkratisk och är mindre i linje med traditionella
professionella styrsystem
(Hanoln, 2004). Denna typ av förändring och utveckling i
professionella
organisationer beskrivs ha sin grund i institutionella
förändringar, där yrkesvärden
har blivit alltmer påverkade av affärsmässiga aspekter. Detta är
förändringar som
har skett på en övergripande “makro-nivå” men som även påverkar
den
-
12
yrkesverksamma individens arbete. Även den anställdas identitet
som revisor kan
komma att förändras till följd av detta (Bevort & Suddaby,
2016).
2.2 Institutionella logiker Institutionella logiker är ett
teoretiskt ramverk som används för att analysera
relationer mellan institutioner, organisationer och individer i
olika sociala samspel.
Utgångspunkten i detta perspektiv är att förstå frågor kring hur
och varför individer
och organisationer blir påverkade av institutioner i olika
sociala situationer och
utifrån denna teori har institutionella logiker formats
(Thornton et al., 2012).
Logikerna kan definieras som socialt konstruerade värderingar
och övertygelser
som organisationer och individer relaterar till för att ge
mening till deras arbete och
vägleder dem när de organiserar sin vardag (Thornton &
Ocasio, 2008; Friedland
& Alford, 1991). De kan även definieras som en social domäns
organisatoriska
principer och “spelets regler” för i vilken miljö organisationen
verkar inom (Smets,
2012). Logikerna konkretiseras genom samspelet mellan
individerna i en
organisation och de “makro” värdena som organisationen har, och
är de delade
övertygelser och värderingar som gruppen av individer har. Även
vilken roll en
individ infinner sig i och hur den anställda identifierar sig
kan synliggöra logiker,
eftersom den anställdas roll har en stark påverkan på vilka
värden som prioriteras
på en makro-nivå (Bevort & Suddaby, 2016).
Logiker är grunden i företagens organisationsformer och de
sociala strukturer som
finns i en organisation. Logiken specificerar även vilka sociala
normer som är
önskvärda och vad som eftersträvas och anses vara
framgångsfaktorer. Detta
beskrivs även som grundstenar till vad som är källor för
legitimitet, auktoritet,
normer och strategier. Detta kan dock vara komplicerat, att
behöva anpassa sina
strukturer och praxis med olika eller till och med inkompatibla
logiker (Smets,
2012). Organisationer fokuserar på problem och lösningar som är
konsekventa med
den rådande logiken och om det sker en förändring i en logik,
sker även ett skifte i
hur problem och lösningar hanteras. När en institutionell logik
dominerar påverkas
beslutsfattandet i organisationen där ledarskap, strategi och
struktur påverkas av de
-
13
värderingar som logiken medför och problem och lösningar som
inte har någon
koppling till den dominanta logiken hamnar därför ofta i
skymundan (Thornton,
2004).
Logikerna kan förhålla sig till varandra på olika sätt. De kan
samspela med
varandra, om de bygger på liknande koncept och har liknande
värderingar som inte
motstrider varandra på ett problematiskt vis. De kan dock vara
motsägelsefulla
vilket gör det problematiskt att förhålla sig till båda
samtidigt (Thornton et al.,
2012). Flera studier har betraktat logiker som exklusiva och att
en logik har
ensamrätt över ett visst område, det vill säga att ett fält har
dominerats av en viss
institutionell logik. Traditionellt har studier betraktat
situationer med flera
institutionella logiker som ett tillfälligt tillstånd som
triggar institutionell förändring
eftersom det uppstår konflikter (Greenwood et al., 2011). Det
har på senare tid
uppkommit diskussion som har sin utgångspunkt i institutionell
komplexitet, alltså
att flera institutionella logiker kan existera samtidigt, som en
utveckling av den ofta
antagna förutsättningen att de existerar i avskildhet. Det är
alltså möjligt att en
organisations omgivande miljö kan bestå av flera institutionella
logiker, och detta
behöver inte nödvändigtvis betyda att en konflikt som leder till
maktkamp vilket i
sin tur leder till en förändring uppstår. En förändring som
innebär ett nytt stabilt
tillstånd med en ny dominerande institutionell logik (Greenwood
et al., 2011).
Organisationer som verkar i ett komplext nätverk av
institutionella logiker kan
beskrivas som hybridorganisationer (Greenwood et al., 2011). Ett
exempel på detta
är revisionsbyråer som tvingas balansera samhällsmässiga
missions och
marknadsmässiga påtryckningar (Smets, 2012). Där handlar det mer
om
samexistens och organisationers hantering av institutionell
komplexitet.
Organisationerna anses i sin själva existens vara hybrider och
måste därför hantera
motstridiga logiker (Greenwood et al., 2011). Battilana och
Dorado (2010) visar i
sin studie att det är nödvändigt att skapa en
organisationsidentitet som balanserar
logikerna. Institutionell teori förklarar att organisationer är
starkt påverkade av sin
omgivning vilket gör att de krav som omvärlden ställer på
organisationer påverkar
-
14
deras handlande. Organisationer och individer inom
organisationer utsätts ofta för
konflikterande krav från olika institutioner vilket gör det
svårt att uppnå samtliga
krav (Pache & Santos, 2010; Thornton, 2004).
Hybridorganisationer kan kombinera
de motstridiga logikerna i sin omgivning genom att aktivt välja
olika komponenter
från logikerna, genom så kallad selektiv koppling (Pache &
Santos, 2013). Genom
att efterfölja vissa krav kan de leda till att organisationer
och dess individer bortser
från andra krav och kombinerar olika komponenter från
motstridiga logiker och
målsättningar och organisationsformer kombineras (Pache &
Santos, 2010; Pache
& Santos, 2013; Thornton, 2004).
En annan ofta nämnd grundläggande strategi inom institutionell
teori är särkoppling
(jfr selektiv koppling, Pache & Santos, 2013). Strategin har
länge framhållits som
ett hanteringssätt för organisationer som möter motstridiga krav
(Boxenbaum &
Jonsson, 2008; Meyer & Rowan, 1977). Att särkoppla innebär
att organisationer på
ett symboliskt plan visar upp ett beteende som följer en
institutionell logik men i
praktiken gör andra saker som följer en annan institutionell
logik. Detta skapar
alltså en särkoppling mellan symboliska beskrivningar av en
organisations
verksamhet och det praktiska arbetet (Meyer & Rowan,
1977).
2.2.1 Professionell logik
Den professionella logiken sägs existera vid institutionella
omständigheter där
medlemmar av en profession kan styra arbetets utveckling
(Friedson, 2001).
Professionalism kan definieras som en ideologi med utgångspunkt
i: guardian of
the public interest (Suddaby et al., 2009). Fransson och
Jonnergård definierar en
profession som:
Ett statusfyllt och avgränsat yrke som tillämpar abstrakt,
oftast
vetenskapligt förankrad kunskap, på specifika samhälleliga,
kroppsliga eller tekniska problem (2009, s.12).
Professionens syfte kan därmed beskrivas som att bidra till
samhällets intresse och
genom sitt agerande skapar de legitimitet och får samhällets
förtroende (Lokatt,
2018). Professionalism kan på en grundläggande nivå ses som en
del av institutioner
-
15
som tillåter anställda att själva bestämma över sitt arbete. En
gemensam nämnare
för professioner är att det handlar om kunskapsbaserade yrken
där kunskapen är
abstrakt, ofta vetenskapsbaserad och att det krävs en praktisk
kontextberoende
kunskap som utvecklas genom särskild träning inom ett specifikt
område (Friedson,
2001). Professionella beskrivs se sin profession som ett kall
(Suddaby et al., 2009).
En profession definieras även som självgående, självreglerande,
självförstärkande
och osjälvisk med en vilja att på ett så effektivt sätt som
möjligt arbeta för
samhällets bästa (Brante, 1988). Detta medför att professionen
verkar som en
självreglerande enhet genom att följa de normer som återfinns
inom professionen
(Brante, 2005; Brante, 2009). Arbetsuppgifterna i en profession
är så pass
specialiserade att det omöjligen kan standardiseras och
rationaliseras. Detta ställer
krav på att den anställda ska vara självstyrande, för att det är
den anställdas
kompetens och hur denna förvaltas som är i fokus (Freidson,
2001). Denna
vetenskap och kompetens förväntas professionella självständigt
kunna tillämpa i
olika situationer och under eget ansvar, och därmed är
handlingsfrihet och
handlingsförmåga av stor vikt för att kunna utföra sitt
professionella arbete.
Handlingsfrihet beskrivs som den professionellas utrymme för
egna bedömningar,
beslut och handlingar. Handlingsförmåga beskrivs som förmågan
att kunna utnyttja
resurser, exempelvis ekonomiska och tid till förfogande (Agevall
et al., 2017).
Revisionsprofessionen har traditionellt karaktäriserats av
professionalism (Öhman
& Wallerstedt, 2012). För revisionsbyråernas del är det av
stort vikt att uppfattas
som en profession eftersom det är förtroendet på marknaden är
centralt för att
överleva (Krantz et al., 2017). De anses vara en del av en
profession då de är en
yrkesgrupp som besitter en särskild kunskap samt professionsetik
som de använder
i sitt arbete när de gör komplexa bedömningar (Krantz et al.,
2017). De etiska koder
som professionella besitter är till exempel utbildning och
licensiering av nya
medlemmar och denna formella kunskap är avgörande för att
revisorn ska få bli en
del av professionen (von Nordenflyht, 2010; Friedson, 2001). För
att revisorer ska
få agera inom sin profession krävs eftergymnasial utbildning
samt för att få
-
16
auktorisation krävs att revisorn skriver ett prov. Revisorns
arbete
kvalitetkontrolleras löpande och vart femte år omprövas
auktorisationen
(Johansson, 2018). Utöver den formella kunskapen menar Friedson
(2001) att det
även krävs praktisk kunskap och skicklighet för att arbeta i en
profession. Den
praktiska kunskapen får den anställda genom erfarenhet och
används som ett
verktyg för att lösa konkreta problem medan skicklighet
definieras som den
anställdas förmåga att lösa komplexa uppgifter och besitta
analytisk förmåga
(Friedson, 2001). Som revisor åtar man sig ett kontinuerligt
lärande samt att leva
upp till de höga kvalitetskrav som ställs genom lagar,
förordningar och kontroller.
Att det ställs särskilt höga krav på revisionsprofessionen och
revisorers kompetens
är naturligt då de fyller en viktig och central funktion i
samhället (Johansson, 2018).
2.2.2 Kommersiell logik
För att verka och överleva på marknaden behöver revisionsbolag
även ta hänsyn till
kommersiella aspekter. Enligt Aktiebolagslagen (SFS 2005:551) är
fundamentet för
organisationer att sträva efter att maximera sin vinst och i
likhet med andra
organisationer är detta något som eftersträvas även av
revisionsbyråerna. Att öka
omsättningen och lönsamheten har blivit allt viktigare för
revisionsbyråer då de
precis som övriga organisationer verkar på den privata marknaden
och är beroende
av vinst för att överleva (Abrahamsson & Andersen, 2005;
Bakka et al., 2006;
Koplin, 1963; Warren & Alzola, 2009; Holmström & Tirole,
2000; Björngren
Caudra & Fransson; 2012; Wyatt, 2004).
Dessa tankar utgår från kommersialismen och förklaras som en
institutionell logik
vilken är marknadsbaserad och som tar hänsyn till marknadens och
kundernas krav
(Nationalencyklopedin, u.å). Organiseringen i den kommersiella
logiken
karaktäriseras av enighet, specialisering och en strävan efter
effektivitet.
Effektiviteten säkerställs inom logiken genom att kostnader noga
kontrolleras och
genom att konkurrensmekanismer lyfts fram. Eftersom effektivitet
är det centrala
utgår logiken från resultatstyrning, där mätning av prestationer
är centralt. Detta
bygger på att verksamheten är uppbyggd på rutiner och
standarder, för att chefer
-
17
ska kunna styra och fördela arbetet och samtidigt utvärdera
resultatet (Funck, 2009).
Hierarkin är inom den kommersiella logiken styrande och
ledningen besitter högsta
auktoritet, vilket även präglar det ekonomiska systemet då
kapital allokeras till
chefer och ledning (Thornton et al., 2012). I och med detta är
den organisatoriska
tillhörigheten central (Funck, 2009). Denna logik tjänar enbart
sociala behov i den
utsträckning som det kompletterar effektivisering och kontroll
som ett medel för att
nå lönsamhet (Smets, 2012). Verksamheter rådande under denna
logik är mer
affärsmässiga samt inriktade på kortsiktig lönsamhet (Gendron,
2002). När denna
logik dominerar är det kunderna som mestadels styr arbetet i och
med att företagen
behöver följa dessa krav (Friedson, 2001).
Revisionsprofessionens arbetsmiljö sägs ha påverkats av
förändringar i deras
arbetsmiljö under slutet av 1900-talet (Suddaby et al., 2009).
Professioner har inte
haft behov av att locka till sig kunder på samma sätt som
företag verkande under
starka marknadskrafter. När professioner allt mer börjar verka
på en
konkurrensutsatt marknad behöver de anpassa sig till detta. De
behöver förhålla sig
till den ökade konkurrensen samt kundernas förändrade krav. För
revisorer blir det
extra viktigt att frångå tidigare uppfattningar om den
kommersiella logiken och
konkurrensen på marknaden (Kotler & Connor, 1977). För att
bemöta konkurrensen
på marknaden har revisionsbyråerna och revisorerna börjat
använda
marknadsföring allt mer för att attrahera kunder och för att
visa nyttan av revision
(Broberg, 2013). Att vara engagerad och se till kunderna är en
del i tankesättet i den
kommersiella logiken vilket revisorer bör ta hänsyn till
(Carrington et al., 2013).
Det kan dock vara problematiskt när den kommersiella logiken
dominerar. Om ett
allt för stort fokus ligger på att generera vinster kan det leda
till att revisorn inte
längre arbetar etiskt och därmed frångår oberoende kraven
(Thornton, 2004). När
revisorernas arbete domineras av kommersiella krav och frångår
sin professionalitet
kan det drabba revisorerna negativt eftersom det kan leda till
att allmänhetens
förtroende för yrket minskar (Gendron, 2002).
-
18
Kommersiella revisorer beskrivs som att de strävar efter att
göra
revisionsverksamheten lönsam kortsiktigt (Humphery & Moizer,
1990; Willmott,
1986). Som ett resultat är kommersiella revisorer oroade över
deras förmåga att
tillfredsställa behoven hos företagsledningen, som betraktas som
de som till stor del
påverkar revisionsförnyelser (Hanlon, 1996). Kommersiella
revisorer tenderar
därför att gynna revisionsbyråernas intressen och strävar efter
att betraktas i
ledningens ögon som affärsrådgivare för att få
revisionsförnyelse och
konsultuppdrag (Kaplan, 1987). Revisorer kan även domineras av
den
kommersiella logikens normer och värderingar om de har en
lojalitet till sina kunder
och tar hänsyn till och följer kundernas krav (Carrington et
al., 2013). Lojalitet till
kunderna definierar Suddaby et al. (2009) som hur motiverad en
revisor är av sina
kunders krav och mål samt hur engagerad revisorn är i kundens
ekonomiska
situation.
När revisorn är lojal mot sina kunder och engagerad i dess
verksamhet kan det
uppstå situationer där revisorn skulle kunna frångå kravet på
oberoende med grund
i kundens ekonomiska situation. De problem som kan uppstå är om
revisorn väljer
att undanhålla viss information på grund av den ekonomiska
konsekvensen som
skulle kunna uppstå för kunden som revisorn reviderar. Det kan
även uppstå
problem om revisorn är för lojal mot kunden och på dessa grunder
inte väljer att
kritisera kundens finansiella rapporter trots att denna
upptäcker felaktigheter. Hur
allvarlig situationen är beror på graden av väsentlighet på det
revisorn väljer att inte
rapportera. De som framförallt drabbas förutom revisorn och
kunden är
intressenterna som ska ta del av den finansiella informationen.
Om revisorn på detta
sätt väljer äventyrar sitt oberoende genom att bortse från att
dela väsentlig
information går intressenterna miste om denna och kan därför
inte göra korrekta
bedömningar om företagets ekonomiska ställning (Diamant,
2004).
I tabell 1 sammanställs vår tolkning av professionell och
kommersiell logik inom
revisionsbyråer utifrån tidigare beskriven teori. Denna
definition ligger till grund
för hur vi tolkar empirin i analysen.
-
19
Tabell 1 Sammanställning professionell och kommersiell logik
Karaktärsdrag Professionell logik Kommersiell logik
Värderingar Kvalitet i professionen Effektivitet i
organisationen
Mål Tillgodose
samhällsintresset
Tillgodose vinstintresset
Styrningsmekanism Autonomi och
självstyrning
Resultatstyrning och
byråkratisk kontroll
Tillhörighet Tillhörighet i
revisionsprofessionen
Tillhörighet i
organisationen
Hur de ser på
kvalitet
Uppnås genom expertis
hos individen
Uppnås genom
standardisering och
processövervakning
2.3 Styrning i en revisionsprofession Vilken typ av
institutionell logik som anses central i en organisation påverkar i
stor
utsträckning vilken typ av organisationsform och
styrningsmekanismer som anses
aktuella (Smets, 2012). Varje logik upprätthåller även vissa
centrala värderingar
och har en viss tillhörighet. Detta gör att logiken inte endast
visar sig i hur individer
resonerar, utan även i hur organiseringen ser ut och vilka
styrinstrument som
används (Funck, 2009).
Inom den professionella logiken anses autonomi och självstyrning
som det centrala
(Freidson, 2001) eftersom individen behöver utrymme att göra
egna bedömningar
och ta beslut utifrån sin expertis (Agevall et al., 2017). För
att ändå kunna styra
anställda, mot vad organisationen önskar att uppnå, beskrivs
clan control som ett
styrsätt för att inte påverka individens autonomi i så stor
utsträckning (Hanlon,
2004). Detta grundar sig främst i informella regler, kultur och
sammanhållning
(Pierce & Sweeney, 2005). Å andra sidan grundar sig den
kommersiella logiken i
stor utsträckning i en striktare regelstyrning genom byråkratisk
styrning (Ouchi,
1980). Detta har sin utgångspunkt i att anställda ska arbeta
effektivt för att
säkerställa lönsamheten och detta sker genom standardiserade
arbetssätt och regler,
-
20
individuella prestationer samt prestationsbedömning i mätbara
termer (Ouchi,
1980).
2.3.1 Styrning genom clan control i en revisionsbyrå
Clan control är ett vanligt förkommande styrsystem inom
professioner och
revisionsbyråer och dessa har traditionellt organiserat sig
genom detta (Hinings et
al., 1991; Pierce & Sweeney, 2005). Clan control har sin
utgångspunkt i att det i
organisationer som har ett ekonomiskt intresse finns ett behov
av att styra anställda
och detta främst genom de traditioner och den kultur som
företaget eller
professionen har. Denna typ av kontroll är främst lämplig när
målkongruensen
mellan anställda och företaget är något högre medan möjligheten
till
prestationsbedömning är låg. Detta gör att clan control beskrivs
som lämplig i
professioner. Dels för att professionella beskrivs vara
engagerade och se sitt yrke
som ett kall, vilket gör att målkongruensen mellan den anställda
och företaget är
förhållandevis hög. Dels att möjligheten till utvärdering av
prestationer i
professioner är låg eftersom prestationerna inte är
standardiserade och inte kan
jämföras med ett önskvärd output (Ouchi, 1979). I och med detta
syftar clan control
främst till att mäta gemensamma prestationer och inte enskild
output (Hanlon,
2004).
Clan control utgår från sociala överenskommelser i form av
delade värderingar och
övertygelser. Dessa gemensamma värderingar är ett sätt att
minska anställdas
självintresse och kunna styra den anställdas beteende.
Kontrollen sker genom en
överenskommelse om vad som är korrekt och ett önskvärt beteende
och kräver att
anställda verkligen eftersträvar dessa förutbestämda beteenden
(Ouchi, 1979).
Därmed är urval, rekrytering och utbildning centrala processer
för att se till att de
anställda uppför sig på förutsägbart och önskvärt sätt (Otley
& Pierce 1996). En
viktig aspekt för att kunna tillämpa clan control är att
anställda har samma
värderingar och tydligt följer företagets normer och kultur,
detta säkerställs genom
att anställda tidigt i sin yrkeskarriär insocialiseras i den
roll som företaget önskar
av revisorn (Hanlon, 2004). Kornberger et al. (2011) menar
att
-
21
socialiseringsprocessen börjar redan under de första åren i
revisorns karriär då
byråerna genom olika mekanismer formar individen för att passa
in. Mekanismerna
är ofta kopplade till diskursiva konstruktioner såsom att vara
en professionell
revisor, kundservice eller karriär, och har starka reglerande
effekter på revisorernas
beteende och attityder som leder till att de tenderar att
uppträda i enlighet med
byråns normer och yrkesvärden. Processen börjar med att
individen formas till att
bli professionell genom att kunna utföra enklare uppgifter som
förväntas från
företaget. När revisorn sedan kommer högre upp i hierarkin måste
de ändra sin
identitet och sina värderingar till affärsmässiga aspekter.
Detta beskrivs som att den
anställda går från att vara revisor till att bli entreprenör och
fokus flyttas från att
vara professionell till att bli kommersiell (Kornberger et al.,
2011).
För företag som organiserar sig genom clan control ligger fokus
främst på
informella regler, sammanhållning och kultur (Pierce &
Sweeney, 2005).
Traditioner och kultur framhålls som centralt för att, utan i så
stor utsträckning
påverka den individens autonomi, men ändå kunna ha kontroll över
personalen
(Ouchi, 1979). Redan från start får den nyanställda ta del av
företagets kultur, för
att på så sätt dela personalens och företagets mål. Genom att
skapa gemensamma
värderingar och tilltro bidrar det även till att minska
individers egenintresse (Ouchi,
1980). Eftersom fokus ligger på att förmedla kulturen för att på
så vis säkerställa
att den enskilde agerar som önskas, är mentorprogram viktigt.
Detta gör att den
nyanställda revisorn blir den del av företagets kultur snabbare
(Covaleski et al.,
1998).
En viktig del inom detta är informella styrningsprocesser
(Pierce & Sweeney,
2005), vilket är ett styrsystem med lite strategisk planering,
få formella regler och
även begränsad rapportering och övervakning (von Nordenflycht,
2010;
Greenwood et al., 1990). Informell styrning ger större frihet
för de anställda, de kan
självständigt utföra sina arbetsuppgifter och bestämma hur och
när de ska utföra
dem. I och med detta blir arbetsautonomin större och
professionsintresset i byrån
kan stärkas. Genom friheten i sitt arbete känner personalen
arbetsglädje och mening
-
22
med arbetet, de ser sitt arbete som ett kall och känner att de
arbetar för att skapa ett
bättre samhälle (Bamber & Iyer, 2002; Suddaby et al., 2009;
Carrington et al.,
2011). Detta motiverar personalen att prestera bättre och mer
effektivt och
produktivt. Styrsystemet ses därmed som ett sätt för byråerna
att hantera både
professions- och vinstintresset och hjälper byråerna att ta
hänsyn till båda logikerna.
Att enbart använda en informell styrprocess kan dock hota
professionsintresset i
den bemärkelse att arbetsuppgifterna riskerar att inte utföras i
enlighet med
revisionsbyråernas kvalitet och standarder, vilket kan påverka
deras legitimitet och
förtroende hos samhället (von Nordenflycht, 2010). Det kan också
komma att leda
till ineffektivitet i arbetsutförandet som påverkar
revisionsbyråers vinstintresse
(Greenwood & Empson, 2003; von Nordenflycht, 2010).
2.3.2 Styrning genom byråkratisk kontroll i en revisionsbyrå
Traditionellt har professioner varit organiserade genom clan
control och
socialiseringsprocessen har varit i fokus för att skapa
homogenitet och tillit bland
medlemmarna, vilket är viktigt när de arbetar i team (Hinings et
al., 1991; Hanlon,
2004; Pentland, 1993). Under den senaste tiden har dock
styrningen gått mer mot
att mäta och bedöma den individuella insatsen och en mer
byråkratisk kontroll är
något som i stor utsträckning tillämpas (Hanlon, 2004). Det
byråkratiska
perspektivet grundar sig i stor utsträckning i den kommersiella
logiken och drivs av
politisk styrning genom regelverk och riktlinjer vilka sätts i
verk inom hierarkiskt
strukturerade organisationer (Friedson, 2001; Brante et al.,
2015). Perspektivet
innebär tilltro till att verksamheter kan och bör styras genom
centralt fattade beslut
samt präglas av formrationalitet, vilket innebär att lika fall
bedöms lika (Rothstein,
2010; Fredriksson, 2010). Byråkratisk kontroll beskrivs som ett
kontrollsystem med
utgångspunkten i standardiserade metoder och regler,
individuella prestationer samt
prestationsbedömning i mätbara termer (Ouchi, 1980). Byråkratisk
kontroll har
även sin utgångspunkt i att det i organisationer som har ett
ekonomiskt intresse
alltid finns ett behov av att styra, kontrollera och övervaka
och detta genom regler.
På grund av det grundläggande problemet med att anställdas
personliga intressen
-
23
bara till viss del överlappar företagets mål är det just detta
som måste kontrolleras.
Byråkratisk kontroll är därmed lämplig när målkongruensen mellan
anställda och
företaget är något lägre medan möjligheten till
prestationsbedömning är hög. Detta
då en byråkratisk styrning är uppbyggd med ett hierarkiskt
system med övervakning
och utvärdering, och därmed krävs det att det finns en standard
för vad som är
önskvärt. Detta för att kunna jämföra det önskvärde beteendet
eller prestationen
mot output för att säkerställa kontroll. Problem uppstår därmed
när prestationen är
mer svårbedömd och när arbetsuppgifterna är unika och
varierande. Det blir då
omöjligt att utvärdera den typen av extra värde som krävs av den
anställda. För att
byråkratisk styrning ska fungera och vara effektiv måste den
underordnade
anställda till viss del ge upp sin handlingsfrihet och
handlingsförmåga och finna sig
i att den överordnade har rätten att styra och övervaka den
enskilde (Ouchi, 1980).
Utvecklingen av styrprocesser och kontrollformer har inom
revisionsbyråerna
under senare år gått mot ett alltmer strikt och kontrollerande
håll. Det beror främst
på att byråernas arbete i högre grad har standardiserats och
reglerats genom ett
flertal lagar och regler både på nationell- och internationell
nivå, men även för att
revisionsbyråerna själva infört egna interna kontrollsystem och
rutiner (Björngren
Cuadra & Fransson, 2012; Öhman, 2004; Vera-Munoz, 2006;
Jensen et al., 2010).
Öhman (2004) menar att det har blivit allt viktigare att göra
saker rätt snarare än att
göra rätt saker då allt fler lagar och regler styr branschen och
dess agerande. Genom
den formella styrningen kan byråerna försäkra samhället om att
informationen som
ges ut är kvalitetssäkrad vilket bidrar till en ökad
legitimitet, som är avgörande för
revisionsbyråernas överlevnad (Abrahamsson & Andersen, 2005;
Weigelt &
Camerer, 1988; Lexander & Öggesjö, 2011; Öhman, 2004).
Dessutom har forskare
som Van Lent (1999) visat att ett flertal, framför allt större,
revisionsbyråer börjat
använda formell styrning i samband med att de övergått till allt
mer byråkratiska
och hierarkiska former, främst på grund av att det är mer
kostsamt, tidskrävande
och ineffektivt att använda informell styrning jämfört med en
mer formell
(Greenwood & Empson, 2003). Formella styrprocesser avser ett
system där
-
24
aktiviteterna och arbetsuppgifterna i stor utsträckning har
formaliserats genom
standardiseringar, procedurer och rutiner för att kontrollera
verksamheten och
koordinera resurser för att prestera effektivt (von
Nordenflycht, 2010; Greenwood
et al., 1990; Abrahamsson & Andersen, 2005).
I revisionsbranschen är ett vanligt förekommande sätt att
kontrollera och
standardisera arbetsprocesser genom dokumentstyrning. Detta
innebär att
professionerna i hög utsträckning styrs av standarder,
checklistor, manualer mm,
vilket i sin tur får en direkt inverkan på den anställdas
beteende. Men detta innebär
även ett ökat krav på redovisning och dokumentation som indirekt
blir en styrning
via kraven på dokumenteringen av verksamheten. Detta innebär
till viss del att
revisorns makt över arbetsprocessen har begränsats (Agevall et
al., 2017). Samtidigt
kan en ökad standardisering av arbetsprocessen innebära en ökad
trygghet för
medarbetarna och det kan ge ökad legitimitet både inom
organisationen och i
relation till andra professionella (Brante et al., 2015).
Ett viktigt syfte med dokumentstyrningen är att uppnå
förutsägbarhet i hur
aktiviteten utförs, vilket för revisorn är ett viktigt
tillvägagångssätt för att skapa
förtroende på marknaden. Detta påverkar i stor utsträckning den
anställdas
handlingsfrihet och denna typ av styrningen gör att revisorernas
egna bedömningar
bara blir aktuella när dokumentationen inte räcker för att
genomföra revisionen,
alltså det som sker utanför dokumentationen. Författarna menar
att detta bidrar till
att revisorn delvis förlorar sin frihet i yrket. Detta sker dels
genom att reducera
handlingsfriheten genom manualer och checklistor och dels genom
att reducera
handlingsförmågan genom att de dokumentationskrav som ställs tar
en stor andel
av tiden från det professionella arbetet, det vill säga kärnan
för professionen
(Agevall et al., 2017).
Agevall et al. (2017) menar även att denna typ av
dokumentsyrning kan komma att
stå i konflikt med kvalitetsmässiga aspekter på den utförda
revisionen. Detta genom
att det finns risk att kvalitets- och ansvarsmässiga aspekter
försummas i manualer,
checklistor och standarder eftersom detta är svårt att mäta och
följa upp. Detta kan
-
25
jämföras mot hur kvalitet idealt ofta styras mot i en
profession, dels genom
inputkontroll i organisationerna, genom de resurser professionen
har, vilket är
kunskap och kompetens hos de anställa. Men även genom de värden,
normer och
etik som de professionella socialiserats till (Agevall et al.,
2017).
2.3.3 Sammanställning av styrsystemen utifrån logikerna
I tabell 2 presenteras en sammanställning av Hattke et al.
(2016) som beskriver de
viktigaste punkterna som representerar respektive styrsystem,
samt vilken logik de
främst används inom. Hattke et al. (2016) sammanfattar i sin
tabell i stora drag det
som beskrivits i ovan kapitel vilket är att de olika logikerna
har olika kontrollägen
som är mer lämplig för respektive logik. Inom den professionella
logiken beskrivs
en organisering genom klaner vara att föredra, vilket även går
att jämföras med vad
Hanlon (2004) framhäver, att professioner med fördel styrs genom
clan control.
Styrsättet bygger på kontroll av gruppen med en kollegial
styrning och intellektuell
lojalitet. Detta baseras på att den överordnade är den med högst
kompetens i
professionen och att medarbetarna har gemensamma värden. Vidare
förklarar
Hattke et al. (2016) att för att bibehålla kontrollen över
personalen är traditioner
och kultur av vikt vilket kan grunda sig i olika ceremonier,
utmärkelsen eller titlar.
De institutionella påtryckningarna grundar sig i normativ
isomorfism. Powell och
DiMaggio (1983) beskriver att normativ isomorfism berör
professionalisering och
innebär en grupp människor agerar på identiska sätt för att det
är så de bör agera,
vilket görs för att inte uppfattas som annorlunda. Detta styrs
genom socialiseringen
som börjar tidigt i den anställdas yrkeskarriär (Hanlon, 2004;
Hattke et al., 2016).
I tabellen beskriver även Hattke et al. (2016) att den
kommersiella logikens
kontrolläge utgår från en mer byråkratisk organisering. Detta
går att jämföras med
vad Ouchi (1980) talar om, att den kommersiella logiken grundar
sig i en striktare
styrning genom byråkratisk kontroll. Kontrollmekanismerna utgår
från att
kontrollera processen med ett demokratiskt deltagande. Vidare
beskriver Hattke et
al. (2016) att mekanismerna baseras på en hierarkisk struktur
där överordnade kan
beskrivas som ex officio, vilket betyder att de kan agera på
eget initiativ.
-
26
Informationen är förankrad i regler som kommer från policys,
program och
förordningar. De institutionella påtryckningarna beskrivs som
tvingande
isomorfism och har sina rötter i politiskt inflytande samt inom
problemet med
legitimitet. Det handlar om påtryck från andra organisationer
som blir som ett tvång
för organisationen att förändras för att få legitimitet på
marknaden (Powell &
DiMaggio, 1983). Utifrån kommersiell logik och organisering som
byråkratier
menar Hattke et al. (2016) att den tvingande isomorfismen
grundar sig i en
regelefterföljnad och att undvika finansiella risker.
Tabell 2 Institutionella logiker och kontroll (Hattke et al.,
2016 s. 237, övers.)
Institutionell logik Professionell logik Kommersiell logik
Kontrolläge Klaner Byråkratier
Kontrollmekanis
m
Kontroll av gruppen,
Kollegial styrning,
intellektuell lojalitet
Kontroll av processen,
demokratiskt deltagande,
ansvar
Mekanismerna är
baserade på...
Ömsesidighet
(transformationer),
legitim auktoritet
(kompetens),
gemensamma värden
(vetenskapens republik)
Ömsesidighet
(Processuell rättvisa),
legitim auktoritet (ex
officio)
Information är
förankrad I..
Traditioner: ceremonier,
utmärkelser, titlar etc.
Regler: policys, program,
förordningar etc.
Institutionella
påtryckningar
Normativ isomorfism:
socialisering
Tvingande isomorfism:
regelefterföljnad
2.4 Revisionsbyrån som en hybridorganisation Suddaby et al.,
(2009) menar att det skett ett skifte i hur de stora
revisionsbyråerna
bedriver sin profession. Medan professionen tidigare sågs som
ett kall med syfte att
skydda samhällets intresse har värdet i professionen blivit mer
påverkad av
marknadsvärdet på anställdas kunskap och expertis. Författaren
menar att “social
trustees” har blivit ersatta av “professional expertise”. När
professionella tvingas in
i en mer kommersiell och byråkratisk miljö, som prioriterar
effektivitet genom att
dela in arbetet i olika komponenter och sedan rutinmässigt och
standardiserat
-
27
övervaka detta, kommer de professionella värdena försvinna över
tid. Suddaby et
al. (2009) menar dock att professionella har kunnat anpassa sig
för att arbeta i stora
kommersiella organisationer och genom att upprätta hinder för
organisatoriska
kontroller av de avdelningarna som är allra mest av vikt av de
professionella
kärnvärdena. Detta skulle göra att de professionella normerna
och värderingarna
bevaras samtidigt som organisationen uppmuntrar till ett starkt
engagemang från
sina anställda. Enligt denna uppfattning finns det ingen
konflikt mellan kommersiell
logik och professionell logik (Suddaby et al., 2009).
En kommersiell-professionell konflikt kan dock uppstå när
organisatoriska värden
är oförenliga med professionella värden. En byråkratisk
inriktning med kontroll,
regler, förordningar och organisatorisk lojalitet kan komma i
konflikt med
professionella värden i form av autonomi och upprätthållande av
höga standarder.
Denna konflikt gör att den professionella yrkesutövaren måste
kompromissa mellan
att tillfredsställa organisationens krav och agera i enlighet
med professionella
värderingar och bedömningar. Ju större kompromissen är, desto
större är konflikten
(Suddaby et al., 2009).
Balansgången mellan logikerna kan till viss del även hanteras
genom hur företag är
organiserade. Revisionsbyråer har en organisationsstruktur som
är uppbyggd med
partnerskap (Coram & Robinson, 2017). En partner är både
ägare av företaget,
engagerad i ledningen och delaktig i det operativa arbetet
(Greenwood et al., 1990).
Traditionellt får ägarna endast inneha aktier i bolaget under
den tid de är
yrkesverksamma i byrån, när de sedan slutar eller går i pension
måste aktierna säljas
till någon annan partner inom organisationen. Ett syfte med
denna form av ägande
är att säkerställa att revisionsbyrån styrs av anställda som har
kunskap och
kompetens om yrket (von Nordenflycht, 2010). Van Lent (1999)
menar att denna
partnerstruktur kan vara ett sätt att hantera kraven som ställs
på vinstintresse och
professionalism. Detta då partnerskap syftar dels till
vinstmaximering men även till
att säkerställa att ägarna har en hög kunskapsnivå och är
kompetenta inom ämnet
revision. Genom att partnern kan ha en “inkomstgenererande”
relation till sin kund
-
28
och kan agera entreprenöriellt stärks det affärsmässiga fokuset
(Hanlon, 2004).
Partnerstrukturen syftar även till att behålla kompetent
personal, genom att erbjuda
revisorer att kunna avancera inom företaget (Van Lent,
1999).
Ett annat sätt som revisionsbyråer hanterar de motstridiga
logikerna beskrivs vara
deras karriärsystem, och är enligt Alvehus och Spicer (2012) ett
av de starkaste
kontrollsystemen i en revisionsbyrå. Karriärsystemet bygger på
att de anställda på
byrån förväntas utvecklas och avancera på företaget genom att
klättra de olika
nivåerna i hierarkin mot partnerskap i en förutbestämd takt
(Kolakowski, 2018).
Syftet med systemet är att företaget behåller sin personal med
störst potential vilket
leder till en mer effektiv och kompetent arbetskraft samtidigt
som det motiverar
personalen att prestera för att utöka sin kompetens för att
eventuellt bli erbjuden
framtida delägarskap (Kolakowski, 2018; Van Lent, 1999), för om
individen inte
anpassar sig efter företaget styrning och värderingar avvisas
denne (Alvehus, 2017).
I takt med att revisorn avancerar på byrån ökar förväntningarna
till annat än
kompetens och kunskap och de aspekter som prioriteras är mer
affärsmässighet och
att bidra till företagets lönsamhet (Kornberger et al., 2011). I
likhet med detta menar
även Lokatt (2018) att det är ett större fokus på affärsmässig
karaktär som
efterfrågas hos revisorn än teknisk skicklighet, även om detta
ses som en
grundläggande del.
Även individen behöver hantera dessa motstridiga krav. Anställda
kan utveckla
professionella identiteter, och blir hybridprofessionella för
att klara av
institutionella påtryckningar i form av konflikterande logiker.
Detta genom att
kommersiella värden integreras med den anställdas redan
professionella identitet.
Det som händer är att den anställda utsätts för institutionellt
påtryck från sin
profession och organisationen vilket den anställda hanterar
genom att anta olika
identiteter vid olika tillfällen. Detta gör att den anställda
får ta på sig olika roller
och agera utifrån olika logiker vid olika tillfällen (Bevort
& Suddaby, 2016) vilket
i teorin definieras som selektiv koppling (Pache & Santos,
2013).
-
29
Andra forskare tar steget längre och menar att revisorn inte
behöver hantera dessa
motstridigheter då det istället inte finns någon konflikterande
relation dessemellan
(Smets, 2012; Alvehus, 2017; Lokatt, 2018). Lokatt (2018) menar
att revisorerna
betonar olika aspekter av sin kompetens beroende på vad
situationen kräver. I vissa
situationer är det professionella viktigt, i andra situationer
är det kommersiella
viktigare. Smets (2012) menar att detta sker genom att anställda
använder sig av
självstyrning och självövervakning för att säkerställa och
skydda sig i mot att glida
för mycket åt en logik, när i en viss situation inte är lämpligt
med en viss logik.
Detta genom att det inte sätts några hårda regler om hur den
anställda ska förhålla
vilket gör att individen har friheten och utrymmet att själv
kunna sätta gränser
mellan de olika logikerna beroende på olika situationer på egen
hand. Den anställda
själv vet i vilken situation exempelvis en mer kommersiell
inriktning är okej och
när det inte är okej. Detta innebär att den anställda gör en
avvägning mellan
logikerna för att kunna välja vad som är bäst i en viss
situation och för att logikerna
ska kunna komplettera varandra i så stor utsträckning som
möjligt. Detta ställer
höga krav på den anställda, eftersom ofrivillig glidning mot en
viss logik kan
inträffa om individen inte förstår vad som är av störst vikt
gällande organisationen
och professionen. Denna svårighet förstärks ytterligare eftersom
denna avvägning
är situationsberoende och därmed är den anställdas egen
bedömning av stort vikt.
För att revisorn ska kunna göra dessa bedömningar krävs att
organisationen tillåter
att individen har den friheten som krävs för att själv kunna
bestämma över sitt arbete
(Smets, 2012).
2.5 Sammanfattning av den teoretiska referensramen För att
sammanfatta den teoretiska referensramen och ta fram de viktigaste
delarna
för läsaren att ha med sig i kommande del av studien har
revisionsprofessionen en
viktig roll i samhället då revisorns huvuduppgift är att granska
och rapportera den
ekonomiska informationen företag ger ut i sin redovisning samt
dess förvaltning.
Revisionen skapar därmed ett starkare förtroende för den
granskade verksamheten
och är en typ av kvalitetsförsäkran (Iredahl, u.å.). Revisionen
kan i praktiken utföras
av revisorer motiverade eller styrda av skilda institutionella
logiker. Tidigare
-
30
forskning framhåller två institutionella logiker som framstår
som villkorade för
revisionsbyråer och revisorers dagliga arbete; professionell
logik och kommersiell
logik (Carrington et al., 2013; Grey, 1998; Hekman et al., 2009;
Jonnergård &
Erlingsdóttir, 2012; Sudaby et al., 2009; Hanlon, 2004).
Den professionella logiken kan knytas till professionellas
position och roll i
samhället och är yrkesgrupper som idealt sett omsätter teoretisk
kunskap till praktik
(Friedson, 2001; Brante, 2014). Professionalism går emot mer
spontana
förståelseformer och handlingsmönster och grundar sig i en
lång
socialiceringsprocess samt kollegial organisationsform
(Friedson, 2001; Brante,
2014; Brante et al., 2015). Legitimiteten för logiken vid
hantering av samhällsfrågor
bygger på vetenskapligt förankrad praktik, det vill säga att
professionella
yrkesutövare är orienterade mot allmännyttiga mål, och att
externa intressenter på
så vis får bästa hantering av frågor (Rothstein, 2010). Inom den
professionella
logiken framhävs autonomi och självstyrning som det centrala
(Friedson, 2001)
eftersom individen behöver utrymme att göra egna bedömningar och
ta beslut
utifrån sin professionella expertis (Agevall et al., 2017). För
att organisationen ska
kunna styra de professionella yrkesutövarna utan att påverka
deras autonomi i för
stor utsträckning beskrivs clan control som ett lämpligt
styrsystem (Hanlon, 2004).
Styrsättet grundar sig främst i informella regler, kultur och
sammanhållning (Pierce
& Sweeney, 2015).
Den kommersiella logiken förekommer på den privata marknaden och
utmärks av
att individerna i verksamheten har en affärsmässighet och
lojalitet mot sin
organisation som i första hand tjänar vinstintressen (Wyatt,
2004). Logiken kan
hänföras till ett mer byråkratiskt perspektiv som drivs av
politisk styrning genom
regelverk och riktlinjer vilka sätts i verk inom hierarkiskt
strukturerade
organisationer (Friedson, 2001; Brante et al., 2015). Styrsättet
har sin utgångspunkt
i att anställda ska arbeta effektivt för att säkerställa
lönsamheten i organisationen
och detta sker genom standardiserade arbetssätt och regler samt
genom individuella
prestationer och prestationsbedömning i mätbara termer (Ouchi,
1980).
-
31
Logikerna kan i viss utsträckning anses vara motstridiga och en
kommersiell-
professionell konflikt kan uppstå. En byråkratisk inriktning med
kontroll, regler,
förordningar och organisatorisk lojalitet kan komma att stå i
konflikt med
professionella värden i form av autonomi och upprätthållande av
oberoende
revision av hög kvalitet. Konflikten kan hanteras på olika sätt,
bland annat genom
att de professionella måste kompromissa mellan att
tillfredsställa organisationens
krav och agera i enlighet med professionella värderingar. Ju
större kompromissen
är, desto större är konflikten (Suddaby et al., 2009). De
anställda kan även utveckla
professionella identiteter, och blir hybridprofessionella för
att klara av
institutionella påtryckningar i form av konflikterande
konflikter. Detta genom att
kommersiella värden integreras med den anställdas redan
professionella identitet
(Bevort & Suddaby, 2016). Balansgången mellan logikerna kan
även till viss del
hanteras genom hur företag är organiserade. Till exempel har
revisionsbyråer en
relativt unik organisationsstruktur som är uppbyggd med en
partnerstruktur samt ett
hierarkiskt karriärsystem för att stärka både den professionella
och kommersiella
logiken (Coram & Robinson, 2017; Alvehus & Spicer,
2012).
-
32
3 Metod
Detta avsnitt beskriver ställningstaganden till studiens
vetenskapliga tillvägagångssätt
samt metodval som ligger till grund för det insamlade
materialet. Kapitlet inleds med den
valda forskningsstrategin som innefattar ett kvalitativt
synsätt. Sedan beskrivs
tillvägagångssättet som börjar med insamling av material både
det teoretiska samt det
empiriska materialet som består av både intervjuer och
företagstexter. Avslutningsvis
beskrivs hur det insamlade materialet har använts och
analyserats under studiens gång.
3.1 Forskningsansats Studien har utgått från institutionella
logikers inverkan vid professionella revisorers
dagliga arbete och utförande av revision. För att besvara
forskningsfrågan har en
kvalitativ forskningsansats använts då det ger möjligheten att
kunna förstå de
komplexa sociala situationer revisorer försätts i, i sitt
dagliga arbete. Den kvalitativa
metoden hjälpte studien att förklara människors beteenden samt
identifiera sociala
normer i olika situationer (Hennink et al., 2011).
Institutionella logiker utgör ett
teoretiskt ramverk för hur individer och organisationer påverkas
av att befinna sig
i institutionella system, vilket menas i relation till skilda
institutionella ordningar
som profession, lokalsamhälle, stat och marknad. Varje
institutionell ordning har
sin egen idealtypiska logik, i form av materiella och symboliska
egenskaper som
begränsar och möjliggör individers och organisationers
intressen, värderingar och
identitet, samt motiverar särskilda handlingar (Friedland &
Alford, 1991; Thornton
& Ocasio, 2008; Thornton et al, 2012; Skelcher & Smith,
2015). Inom ansatsen
framhålls att det existerar olika logiker i samspel med varandra
eller som två
motstridiga perspektiv, något som möjliggör för agenter och
organisationer att
hantera situationer på skilda sätt. Genom sina handlingar
återskapar eller förändrar
agenterna och organisationerna i sin tur de institutionella
ordningarna och
logikerna, vilka således utgör historiska och kontextuella
fenomen (Friedland &
Alford, 1991; Thornton et al, 2012).
-
33
3.2 Datainsamling
Valet av att utforma studien utifrån ett kvalitativt
angreppssätt möjliggjorde
genomförandet av intervjuer för att fånga både den
professionella logiken