1 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited ÁP DỤNG IFRS – CÁC KHÁC BIỆT Các khác biệt về cơ chế tài chính, thuế với chuẩn mực kế toán Ngày 5 tháng 9 năm 2017
1 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
ÁP DỤNG IFRS – CÁC KHÁC BIỆT
Các khác biệt về cơ chế tài chính, thuế với chuẩn mực kế toán
Ngày 5 tháng 9 năm 2017
3 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Nội dung thảo luận
Các khác biệt tổng quát
Nguyên tắc và hình thức
Tính nhất quán và hiệu lực
Thu nhập toàn diện
Các khác biệt chi tiết
Giá trị hợp lý
Chênh lệch tỷ giá
Dự phòng và trích trước
Tài sản cố định & suy giảm giá trị
Doanh thu
5 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IFRS – VAS – Thuế Việt Nam
Nguyên tắc và hình thức
Cốt lõi:
• Định nghĩa
• Nguyên tắc
• Phương pháp
• Hướng dẫn cách trình bày
• Yêu cầu về thông tin bắt buộc
• Dựa nhiều vào xét đoán chủ quan
IFRS
Cốt lõi:
• Hướng dẫn chi tiết
• Định nghĩa (hạn chế hơn so với IFRS và ít quy định về nguyên tắc)
• Hệ thống tài khoản thống nhất
• Biểu mẫu báo cáo tài chính / Biểu mẫu kê khai thuế bắt buộc
• Cơ chế tự khai, tự xác định nhưng quyết định lại do cơ quan chức năng
VAS, cơ chế tài chính, thuế VN
Không quy định:
• Hệ thống tài khoản bắt buộc
• Biểu mẫu: không bắt buộc
Không quy định:
• Nếu không có trong hướng dẫn thì phải làm gì
6 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Coi trọng và đảm bảo sự nhất
quán
Nhiều nguồn quy định (Chuẩn
mực, Thông tư hướng dẫn)
Khó đảm bảo nhất quán. Thậm chí
có mâu thuẫn giữa các quy định
Xuất phát điểm là
Khuôn khổ chung
(KKC) - Framework
Thông tư 200 và
Thông tư 133 có hiệu
lực cao hơn CMKT
Các chuẩn mực phải phù
hợp KKC
Nhiều quy định trong Thông tư
200 có thể không áp dụng khi
tính thuế TNDN
Các chuẩn mực phải nhất
quán với KKC và với
nhau (nếu có mâu thuẫn
sẽ có nguyên tắc giải
quyết)
Nếu có mâu thuẫn giữa Thông tư 200
và CMKT thì xử lý thế nào?
Nếu có hướng dẫn trong Thông tư
200 nhưng không có hướng dẫn thuế
thì xử lý thế nào?
Muốn áp dụng IFRS: nên đảm bảo tính nhất
quán và hiệu lực thực thi.
Không nên có
quá nhiều nguồn hướng dẫn
Tính nhất quán và hiệu lực
IFRS VAS, cơ chế tài chính, thuế VN
7 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ thảo luận – Chiết khấu thanh toán
Tình huống
•Ngày 20/12/2018, công ty A bán hàng cho công ty B với trị giá VNĐ 15 tỷ. Hợp đồng cho phép công ty B trả sau 30 ngày, nhưng nếu B trả trong vòng 14 ngày thì được chiết khấu 2% giá hợp đồng.
•Tại thời điểm 20/12/2018, Công ty A đánh giá có nhiều khả năng B sẽ thanh toán trong vòng 14 ngày để được chiết khấu.
•Thực tế Công ty B trả sau 13 ngày và hưởng chiết khấu 2%.
Câu hỏi:
Công ty A ghi nhận giao dịch này như thế nào theo IFRS 15 và Thông tư 200?
8 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 1 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Đvị: trVND
IFRS 15 Thông tư 200 Thuế
Doanh thu Ghi nhận theo giá trị kỳ vọng, có thể trừ chiết khấu nếu đánh giá nhiều khả năng xảy ra
Ghi nhận toàn bộ doanh thu bán hàng (theo hướng dẫn TK 511).
Ghi nhận toàn bộ
Chiết khấu thanh toán
Trừ vào DT nếu nhiều khả năng. Không ghi nhận nếu đánh giá ít khả năng.
Nếu KH trả trước hạn thì tính chiết khấu vào chi phí tài chính
Chi phí tài chính có được trừ hay không tùy vào suy xét
Ghi nhận Năm 2018: - Doanh thu: 14,700
Năm 2018: - Doanh thu: 15,000 Năm 2018: - Chi phí tài chính: (300)
Năm 2018: - Doanh thu chịu thuế:
15,000 Năm 2019: - Chi phí tài chính: 300 (có thể không được trừ)
9 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IFRS 15
Ví dụ 1 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Thông tư 200 Ngày
20/12/2018
Dr 131 – Phải thu
14,700 Cr 5111 – Doanh thu
(Ghi nhận Doanh thu sau CK = 15,000 * 98% = 14,700)
Dr 112 - Tiền gửi 14,700
Dr 635 – Chi phí Tài chính 300
Cr 131 – Phải thu 15,000
(Ghi nhận chi phí CK)
Dr 131 – Phải thu
15,000 Cr 5111 – Doanh thu
(Ghi nhận 100% DT)
03/01/2019
2018 2019 2018 2019
Doanh thu 14,700 0 Doanh thu 15,000 0
Chi phí tài chính 0 0 Chi phí tài chính 0 (300)
IFRS 15 – BCKQKD Thông tư 200 - BCKQKD
10 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Thu nhập toàn diện
USD VND
Doanh thu thuần 100,000 Doanh thu thuần 100,000
Giá vốn hàng bán (55,000) Giá vốn hàng bán (55,000)
LN gộp 45,000 LN gộp 45,000
Thu nhập khác 3,000 Doanh thu tài chính 2,500
Chi phí bán hang (16,000) Chi phí tài chính (1,500)
Chi phí quản lý (13,000) Chi phí bán hàng (16,000)
LN thuần từ HĐKD 19,000 Chi phí quản lý (13,000)
Thu nhập tài chính 2,500 LN thuần từ hoạt động kinh doanh 17,000
Chi phí tài chính (1,500) Thu nhập khác 5,000
Lãi từ hoạt động tài chính 1,000 Chi phí khác (2,000)
Lãi / lỗ trước thuế 20,000 Lợi nhuận khác 3,000
Chi phí thuế (hiện hành + hoãn lại) (4,000) LN kế toán trước thuế 20,000
Thu nhập từ hoạt động còn tiếp tục 16,000 Chi phí thuế (hiện hành + hoãn lại) (4,000)
Lợi nhuận sau thuế 16,000
IFRS VAS
11 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Thu nhập toàn diện (Comprehensive Inc)
USD VND
Thu nhập từ hoạt động còn tiếp tục 16,000
Thu nhập (sau thuế) từ hoạt động đã chấm dứt 0
Tổng LN trong năm 16,000
Thu nhập chưa thực hiện, bao gồm:
Chênh lệch tỷ giá đánh giá lại từ BCĐKT của công ty con
ở nước ngoai
Chênh lệch đánh giá lại TSCĐ hữu hình 10,000
Biến động do thay đổi GTHL của Cash flow hedge
Biến động do thay đổi GTHL của khoản đầu tư cổ phiếu dài hạn mà công ty chọn đưa vào TN toàn diện (FVOCI)
Biến động thay đổi giá trị ước tính Quỹ hưu trí mà công ty phải đảm bảo quyền lợi cho nhân viên
Thuế (hoãn lại) từ các khoản TN chưa thực hiện (2,000)
Tổng thu nhập chưa thực hiện 8,000
TỔNG THU NHẬP TOÀN DIỆN 24,000
IFRS VAS
12 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Đề xuất tổng quan
2. Cơ quan chức năng linh hoạt, chấp nhận
xét đoán của doanh nghiệp
3. Sửa đổi, bổ sung quy định thuế sát hơn với
CMKT
1. Cơ chế tài chính,
thuế hướng
“Nguyên tắc”
4. Thu nhập chưa thực hiện (TN toàn diện)
5. Nếu không có quy định thuế thì chấp nhận xử lý trong BCTC đã
kiểm toán theo IFRS
Presentation title [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
Member firms and DTTL: Insert appropriate copyright [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
14
Giá trị hợp lý
15 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Xác định doanh thu (VAS 14)
Tài sản (VD: VAS 4 - TSCĐ vô hình)
Hợp nhất (VAS 11 – Hợp nhất kinh doanh) 3
1
2
Giá trị hợp lý theo quy định VN
15
Kế toán: Giá gốc, trừ một số trường hợp cụ thể
Thuế TNDN: Giá gốc, trừ một số trường hợp cụ thể
Xác định giá chứng khoán (Thông tư 78/2014 và CV 4196/BTC-CĐKT ngày 30/3/2017)
Giá giao dịch giữa các bên liên kết (Nghị định 20/2017)
16 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Xác định doanh thu (VD: IFRS 15 về Doanh thu, IAS 11 về HĐ Xây dựng)
Tài sản (VD: IAS 16 - TSCĐ hữu hình, IAS 36 - Tổn thất TS, IAS 38 - TSCĐ vô hình, IAS 40 - TS đầu tư, IAS 39 / IFRS 9 - Công cụ tài chính, IFRS 5 - TS dài hạn giữ để bán)
Hợp nhất (IFRS 3 – Hợp nhất kinh doanh)
3
4
1
2
Giá trị hợp lý (IFRS 13)
16
Khác (IAS 17 – Thuê TS, IAS 41 – Nông nghiệp)
Áp dụng trong rất nhiều trường hợp
• Là giá trị sẽ nhận được khi bán một tài sản hoặc giá trị thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả, trong một giao dịch có tổ chức giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường
17 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Cấp độ 1: Có tham chiếu là giá niêm yết ở các THỊ
TRƯỜNG HOẠT ĐỘNG tại ngày đo lường
Cấp độ 3: Dữ liệu tham chiếu không có sẵn tại ngày đo lường, DN tự
xác định sử dụng thông tin tốt nhất sẵn có, bao gồm dữ liệu riêng của
DN
Giá trị hợp lý: áp dụng IFRS 13 ở VN 3 cấp độ xác định GTHL theo IFRS
Cấp độ 2: Giá niêm yết của TS / Nợ tương tự trong thị trường hoạt động, hoặc Giá niêm yết của TS / Nợ tương đồng hoặc
tương tự trên thị trường không phải thị trường hoạt động
Cần định nghĩa thế nào là
“Thị trường hoạt động”?
(không nhất thiết chỉ có
TTCK)
Vấn đề nếu áp dụng ở VN
Cần quy định rõ:
(i) Điều kiện để được coi là
tương đồng hoặc tương tự?
(ii) Phương pháp loại trừ khác
biệt và giải quyết mâu thuẫn
Cần quy định rõ:
(i) Nguyên tắc xác định thông
tin tốt nhất sẵn có được
chấp nhận
(ii) Phương pháp xác định nào
được chấp nhận
18 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Đề xuất bổ sung quy định để hỗ trợ áp dụng GTHL theo IFRS
Giá trị hợp lý – áp dụng IFRS 13 ở VN
18
Hướng dẫn rõ cách xác định GTHL và những phương án thay thế được chấp nhận khi không có thị trường hoạt động
Có quy định thuế để Cơ quan thuế có thể
chấp nhận GTHL trên BCTC. Quy định xử
lý thuế với các khoản chênh lệch.
Đảm bảo quy định về GTHL ở các lĩnh vực khác nhất quán với kế toán (ví dụ: định giá, thuế, chứng khoán)
1
3
2
Presentation title [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
Member firms and DTTL: Insert appropriate copyright [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
19
Chênh lệch tỷ giá
20 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Khác biệt giữa IAS 21, TT 200, VAS 10, Thuế
Chênh lệch tỷ giá
Vấn đề IAS 21 TT200 Thuế
Đồng tiền hạch toán / kê khai
Đơn vị tiền tệ chủ yếu của hoạt động kinh tế của DN
Được sử dụng chủ yếu trong GD bán hàng, cung cấp dịch vụ, hoặc sử dụng chủ yếu khi mua hàng hóa, dịch vụ
Nếu có DT, Chi Phí, TN khác bằng Ngoại tệ: phải quy đổi sang VNĐ TT78: theo tỷ giá liên NH TT26: theo Thông tư 200
Đồng tiền trên Báo cáo / Tờ khai thuế
Thường là đồng tiền hạch toán
BCTC phải quy đổi sang VNĐ
Tờ khai thuế dựa trên BCTC đã quy đổi ra VNĐ (*)
Chênh lệch tỷ giá phát sinh (realized)
Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ
Như IAS 21, trừ quy định đặc biệt về DN Nhà nước sở hữu 100% có nhiệm vụ an ninh, quốc phòng, ổn định vĩ mô
Lãi chịu thuế / chi phí được trừ trong kỳ
Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ là nợ phải trả
Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ Không phải doanh thu chịu thuế / chi phí được trừ trong kỳ
Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ khác nợ phải trả
Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ Ghi nhận lãi / lỗ trong kỳ
So sánh
Note: Theo Công văn 2385/TCT-CS ngày 1/6/2016 của Tổng Cục Thuế
21 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Khác biệt giữa IAS 21, TT 200, VAS 10, Thuế
Chênh lệch tỷ giá
Xử lý đánh giá lại
IAS 21 TT200 Thuế
CLTG Phải trả: Lỗ (100,000 * (22,800 – 22,600) = VND20tr
Nợ 635X Lỗ CLTG (chưa thực hiện) Có 331 Phải trả
Nợ 413 Chênh lệch TG Có 331 Phải trả
Chi phí được trừ: 20tr
CLTG TK Ngoại tệ: Lãi (60,000* (22,780 – 22,600) = VND10.8 tr
Nợ 112 Tiền gửi Có 515X Lãi CLTG (chưa thực hiện)
Nợ 112 Tiền gửi Có 413 Chênh lệch TG
Lãi không chịu thuế: 10.8tr
Kết chuyển (lỗ ròng 20 – 10.8 = 9.2 tr)
Nợ 635 Chi phí tài chính Có 413 Chênh lệch TG
Điều chỉnh trên tờ khai: trừ 10.8tr khỏi thu nhập Ghi nhận chi phí thuế TNDN hoãn lại
Ví dụ 2:
Vào 31/12/2017, Công ty A có một khoản phải trả là US$100,000 và số dư TK ngoại tệ là US$60,000. Tỷ giá gốc cả hai khoản là 22.600. Tỷ giá bán / mua USD ngày 31/12/2017 của NHTM là 22,800 / 22,780.
22 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Đề xuất
Chênh lệch tỷ giá
Quy định rõ: nếu hạch toán ngoại tệ thì các khoản điều chỉnh trong tờ khai thuế dung ngoại tệ, và
quy đổi theo một tỷ giá cuối năm
Loại bỏ chênh lệch hiện tại trong quy định giữa thuế và kế
toán (chấp nhận lãi lỗ khác phải thu cũng chịu thuế hoặc
được trừ
Quy định một loại tỷ giá thống nhất trong quy định
thuế. Hợp lý nhất là tỷ giá của NHTM
Text
Xử lý khác biệt Chênh Lệch Tỷ Giá
giữa kế toán và
thuế
Presentation title [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
Member firms and DTTL: Insert appropriate copyright [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
23
Dự phòng & trích trước
24 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IAS và VAS gần như không khác biệt, song quy định thuế có khác
Dự phòng phải thu
Tiêu chí Kế toán (IAS / VAS) Thuế
Xử lý Lập dự phòng nợ khó đòi để tương ứng doanh thu trong kỳ
Dự phòng nợ khó đòi theo thời gian quá hạn
Mức trích lập
Ước tính (theo % doanh thu bán chịu hoặc theo tuổi nợ) dựa trên kinh nghiệm quá khứ hoặc theo tỷ lệ ngành
Quy định cứng:
- 30% nếu quá hạn từ 6 tháng – 1 năm
- 50% nếu quá hạn từ 1 – 2 năm
- 70% nếu quá hạn từ 2 – 3 năm
- 100% nếu quá hạn từ 3 năm trở lên
- (nếu chưa quá hạn mà phá sản, giải thể, bỏ trốn… thì được trích lập theo dự tính)
Nhận xét Quy định hiện tại có ít liên hệ với doanh thu, và không theo đúng nguyên tắc “tương ứng với doanh thu”.
Ngoài ra có nhiều ngành đặc thù (tài chính, ngân hàng v.v.) có những ước tính dự phòng đặc thù. Việc quy định cứng như trên áp dụng chung cho các ngành là chưa phù hợp thực tiễn.
So sánh
25 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IAS và VAS gần như không khác biệt, song quy định thuế có khác
Dự phòng hàng tồn kho
Tiêu chí Kế toán (IAS / VAS) Thuế
Xử lý Lập dự phòng nếu giá gốc < giá trị thuần có thể thực hiện (Net Realizable Value)
Dự phòng nợ khó đòi theo thời gian quá hạn
Mức trích lập - Giá gốc = Chi phí mua + chi phí chế biến + chi phí trực tiếp liên quan
- Giá trị thuần có thể thực hiện: Giá bán ước tính trong kỳ sxkd bình thường – chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm – chi phí ước tính cần thiết để tiêu thụ
- Giá gốc: xác định theo VAS 02
- Giá trị thuần có thể thực hiện: giá bán ước tính trừ chi phí hoàn thành sản phẩm và chi phí tiêu thụ ước tính
Nhận xét - Quy định của thuế gần giống như CMKT, thậm chí giá gốc tính theo VAS 02
- Vì sao giá trị thuần có thể thực hiện được không được tính theo VAS 02?
So sánh
26 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Thực tiễn thuế là sự khác biệt
Trích trước
Tiêu chí Kế toán (IAS / VAS) Thuế
Quy định VAS 01 / IAS Framework
Hướng dẫn TK 335 (TT200)
Thông tư 78/2014, 96/2015:
Cơ sở dồn tích (accrual)
Ghi nhận các khoản mục vào thời điểm phát sinh, không phải thời điểm thực tế thu/chi tiền
Trích trước về sửa chữa lớn tài sản cố định theo chu kỳ, các khoản trích trước đối với hoạt động đã tính doanh thu nhưng còn tiếp tục phải thực hiện nghĩa vụ theo hợp đồng (kể cả trường hợp doanh nghiệp có hoạt động cho thuê tài sản, hoạt động kinh doanh dịch vụ trong nhiều năm nhưng có thu tiền trước của khách hàng và đã tính toàn bộ vào doanh thu của năm thu tiền) và các khoản trích trước khác
Nguyên tắc phù hợp (Matching)
Doanh thu và chi phí phải phù hợp (ghi nhận doanh thu kỳ nào thì ghi nhận chi phí tương ứng kỳ đó)
Trường hợp doanh nghiệp có hoạt động sản xuất kinh doanh đã ghi nhận doanh thu tính thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng chưa phát sinh đầy đủ chi phí thì được trích trước các khoản chi phí theo quy định vào chi phí được trừ tương ứng với doanh thu đã ghi nhận khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp.
So sánh
27 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Tiền thưởng
Trích trước khoản chiết khấu thương
mại
Chi phí trích trước dù chưa đến hạn trả (ví dụ: tiền lãi).
Trích trước ước tính (ví dụ: chi
phí khuyến mại)
Chi phí tương ứng doanh thu ghi nhận trước
(ví dụ: tiền thuê, tiền dịch vụ
nhận trước nhiều năm)
Trích trước không
được trừ
Đề xuất: Quy định thuế là sự khác biệt cần xử lý
Trích trước
Công văn
10280/CT-TTHT
(21/10/2016)
Điều 6, khoản
2.6 Thông tư 78
và 96
Chứng từ nào
để được chấp
nhận
Nếu trừ chi
phí vào năm
thực thanh
toán: không
tương ứng DT
Presentation title [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
Member firms and DTTL: Insert appropriate copyright [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
28
Tài sản cố định và suy giảm giá trị
29 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Tài sản cố định hữu hình (IAS 16)
Theo mô hình Giá gốc
Theo mô hình Đánh giá lại theo giá thị trường
Xử lý chênh lệch
Được đánh giá lại theo giá thị trường
Yêu cầu đánh giá hang năm
IAS VAS / Thông tư 200 Thuế TNDN
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình
Khung thời gian khấu hao
Mức giá trị tối thiểu
Suy giảm giá trị (impair)
30 tr 30 tr
TN toàn diện
30 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình
MCN mua một thiết bị tiên tiến với giá VND10 tỷ vào ngày
2/1/2018. Thiết bị ước tính sử dụng 5 năm, khấu hao đường
thẳng, không có giá trị thu hồi.
Sau 1 năm sử dụng, MCN đánh giá lại thiết bị theo giá thị trường
với mức VND8.8 tỷ vào ngày 2/1/2019.
Câu hỏi:
Bút toán ghi sổ cho các giao dịch trên?
Giá trị ghi sổ của thiết bị vào ngày 31/12/2019 là bao nhiêu?
Ví dụ 3:
31 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Bút toán
31/12/2018
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình
TSCĐ 10,000
Khấu hao (2,000)
Giá trị 8,000
02/01/2019
TSCĐ 8,800
Khấu hao lũy kế (0)
Giá trị 8,800
Nguồn vốn:
Thặng dư đánh giá lại TS 800
Dr 6X – Chi phí khấu hao
2,000 Cr 214 – Khấu hao TSCĐ
Dr 214 – Khấu hao TSCĐ 2,000
Cr 211 – TSCĐ 1,200
Cr 412X – Thặng dư đánh giá lại TS
800
Giá trị trên sổ Ngày
31/12/2018
Dr 211 – TSCĐ
10,000 Cr 112 – Tiền gửi NH
(tỷ VND)
TSCĐ 10,000
Khấu hao (2,000)
Giá trị thuần 8,000
BC Thu nhập toàn diện
Thặng dư đánh giá TS 800
32 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Bút toán
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình
TSCĐ 8,800
Khấu hao lũy kế (2,200)
Giá trị 6,600
Nguồn vốn:
Thặng dư đánh giá lại (cuối năm)
600
Lợi nhuận chưa PP (tăng)
200
Dr 412X – Thặng dư đánh giá lại TS (800/4 năm)
200 Cr 421 – Lợi nhuận chưa
phân phối
Giá trị trên sổ (BCĐKT) Ngày
31/12/2019
Dr 6X – Chi phí khấu hao
2,200 Cr 214 – Khấu hao TSCĐ
BCKQKD
Khấu hao TSCĐ (2,200)
BC Thu nhập toàn diện
Thặng dư đánh giá TS (tăng 800 đầu năm – 200 giảm cuối năm)
600
Thu nhập toàn diện
Kết chuyển từ thặng dư sang LN chưa PP (khấu hao thặng dư)
33 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình – suy giảm giá trị
Tiếp theo ví dụ 3 trên, ngày 31/12/2020 MCN đánh giá rằng giá
trị thị trường của TS suy giảm còn VNĐ3,4 tỷ và muốn bán phải
mất thêm 0,5 tỷ chi phí giao dịch. Giá trị sử dụng tạo ra được từ
thiết bị sau khi chiết khấu về Giá hiện tại (value in use) là 3,1 tỷ.
Câu hỏi:
Tài sản có bị suy giảm giá trị không?
Bút toán ghi sổ cho việc suy giảm giá trị theo IFRS nếu có?
Thặng dư đánh giá lại TS còn bao nhiêu? Ảnh hưởng đến BC
Thu nhập toàn diện?
Ví dụ 4:
34 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Suy giảm giá trị (Impairment)
Giá thị trường (GTHL) – chi phí
giao dịch
Giá trị trên sổ Giá trị thu hồi
(Recoverable Amount)
Giá trị sử dụng
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình – suy giảm giá trị
< (6,600 – 2,200 khấu hao
= 4,400)
3,100
(3,400 – 500 = 2,900
3,100
><
600 vào Thặng dư đánh giá lại TS
700 vào chi phí 1,300
35 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Bút toán
IAS 16, IAS 36 so với VAS và thuế Việt nam
Tài sản cố định hữu hình – suy giảm giá trị
TSCĐ (6,600 – 3,500) 3,100
Khấu hao lũy kế (0)
Giá trị thuần 3,100
Thặng dư đánh giá lại TS 0
Dr 6X – Chi phí khấu hao
2,200 Cr 214 – Khấu hao TSCĐ
(khấu hao trong năm)
Dr 412X – Thặng dư đánh giá lại TS
600
Dr 214 – Khấu hao lũy kế 2,200
Dr 6X – Chi phí suy giảm TSCĐ
700
Cr 211 - TSCĐ 3,500
(bút toán suy giảm giá trị: trừ vào thặng dư trước, hoàn lại khấu hao, sau đó suy giảm giá trị)
Giá trị trên sổ Ngày
31/12/2020
(tỷ VND)
TSCĐ 6,600
Khấu hao (2,200)
Giá trị thuần 4,400
BCKQKD
Khấu hao TSCĐ (2,200)
Chi phí suy giảm (700)
BC Thu nhập toàn diện
Thặng dư đánh giá TS (giảm 600 cuối năm)
(600)
Thu nhập toàn diện
36 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Chênh lệch đánh
giá có chịu thuế
không, khi nào?
Khấu hao theo đánh
giá lại có được trừ?
Suy giảm giá
trị có được
coi là chi phí
được trừ?
Quy định xác
định suy
giảm giá trị?
Xử lý khấu
hao khi suy
giảm
Thứ tự xử lý
suy giảm (có
giống với kế
toán)?
Vấn đề khi xử lý thuế
Khi có đánh giá lại TS
Đề xuất: xem xét và bổ sung quy định thuế cho đồng bộ, ví dụ…
Tài sản cố định hữu hình
Presentation title [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
Member firms and DTTL: Insert appropriate copyright [To edit, click View > Slide Master > Slide Master]
37
Doanh thu
© 2015 For information contact Deloitte Touche Tohmatsu Limited 38
IFRS15 Một nguyên tắc, một mô hình ghi
nhận DT thống nhất
- Dựa trên việc thực hiện cam kết
- Có thể áp dụng để ghi nhận doanh thu một lần, hoặc qua nhiều
kỳ
Căn cứ: khi chuyển giao quyền kiểm soát
Hướng dẫn chi tiết cho nhiều trường hợp (hợp đồng có nhiều thành tố, phân bổ doanh thu cho từng hoạt động, giá biến
thiên, quyền sử dụng (licence), quyền chọn, v.v.
IAS 18/VAS 14 / TT200
Nhiều mô hình, nhiều nguyên tắc khác nhau cho các trường hợp
- Hàng hóa
- Dịch vụ
- Tiền bản quyền / tiền lãi / cổ tức
Căn cứ: khi chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích
Hướng dẫn: hạn chế, ít trường hợp và đơn giản (hàng hóa, dịch vụ, hợp
đồng, lãi vay, bản quyền, cổ tức)
So sánh IFRS 15 với IAS 18/VAS14/Thông tư 200
39 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
(Bước 1)
Xác định hợp đồng với khách
hàng
(Bước 2)
Xác định các nghĩa vụ thực
hiện cam kết theo
hợp đồng
(Bước 3)
Xác định giá trị giao
dịch
(Bước 4)
Phân bổ giá trị giao dịch
cho từng nghĩa vụ thực
hiện
(Bước 5)
Ghi nhận doanh thu tương ứng
với việc hoàn thành từng nghĩa
vụ
39
Căn cứ: chuyển giao QUYỀN KIỂM SOÁT (Control) (khác biệt cơ bản so với căn cứ chuyển giao rủi ro và lợi ích
theo IAS 18)
Nguyên tắc cơ bản: “Khi ghi nhận DT, Doanh nghiệp cần phản ánh chính xác việc chuyển giao quyền kiểm soát hàng hóa / dịch vụ đã cam kết sang người
mua, với trị giá phản ánh hợp lý doanh thu kỳ vọng mà người bán mong muốn thu được từ việc trao đổi hàng hóa / dịch vụ.”
Mô hình 5 bước:
IFRS 15 – Doanh thu từ hợp đồng với KH 5 bước xác định doanh thu theo IFRS 15
40 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Áp dụng mô hình doanh thu IFRS 15
40
2. Xác định các nghĩa vụ
cam kết
1. Xác định hợp đồng
3. Xác định giá trị giao dịch
4. Phân bổ giá trị cho các nghĩa vụ
5. Ghi nhận DT
Hợp đồng bán MMTB với bên
mua giá VND 110 tỷ,
bao gồm miễn phí việc lắp
đặt, đào tạo sử dụng và bảo hanh trong 1
năm
Giao MMTB
Dịch vụ lắp đặt
Dịch vụ đào tạo
Bảo hành
VND 4 tỷ
VND 1 tỷ
1 thời điểm
Theo tiến độ
Theo tiến độ
Theo tiến độ
VND 100 tỷ
VND 5 tỷ
41 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 5 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
• Ngày 1/1/2018, MCN Co. ký hợp đồng sản xuất 1 MMTB chuyên dụng cho khách hàng A (ngoài Công ty A thì không ai khác dùng được MMTB này). Máy sẽ được chuyển giao vào 31/12/2019, song có thể hoàn tất theo 2 giai đoạn:
• 31/12/2018: Giai đoạn 1: hoàn thành 45%, 31/12/2019: Giai đoạn 2: hoàn thành 100%
• Hợp đồng có 2 lựa chọn: thanh toán VND 5 tỷ trong 2 năm, hoặc VND 4 tỷ ngay tại ngày ký hợp đồng, KH không có quyền đòi hoàn lại trong bất kỳ trường hợp nào.
• Khách hàng lựa chọn thanh toán ngay tại ngày ký hợp đồng
• Lãi suất vay thương mại của MCN vay ngân hàng là 6%/năm
Câu hỏi:
MCN có thể ghi nhận doanh thu vào lúc nào, và bao nhiêu?
Khác biệt khi ghi nhận Doanh thu
42 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 5 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Đvị: trVND
IFRS 15 VAS / Thông tư 200
Thuế
Xác định Doanh thu bán hàng
Theo giá kỳ vọng thu được
GTHL – chiết khấu – giảm giá
Toàn bộ tiền bán hàng bao gồm phụ thu (nhưng ko lãi)
Số tiền 4,000 * (1+6%)2 = 4,494
Nhiều khả năng là 4,000
Có thể là 4,000 hoặc 5,000
Thời điểm ghi nhận
45% vào 31/12/18 55% vào 31/12/19
100% vào 31/12/19
100% vào 31/12/19
Chi phí tài chính
Ghi nhận trong 2 năm
Không rõ Không công nhận vì không thực chi
43 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IFRS 15
Khác biệt khi ghi nhận Doanh thu
Ví dụ 5 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Dr 112X – Tiền gửi
4,000 Cr 33X – Nghĩa vụ theo HĐ
(nhận trước tiền)
Thông tư 200 Ngày
1/1/2018
Dr 112X – Tiền gửi
4,000 Cr 131 – Phải thu của KH
(nhận ứng trước tiền)
31/12/2018
Dr 33X – Nghĩa vụ theo HĐ
2,022 Cr 5111 – Doanh thu
(Ghi nhận 45% DT = 45% * 4,494)
Dr 635 – Chi phí Tài chính
240 Cr 33X – Nghĩa vụ theo HĐ
(4,000 * 6%)
44 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IFRS 15
Khác biệt khi ghi nhận Doanh thu
Ví dụ 5 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Thông tư 200 Ngày
31/12/2019
Dr 33X – Nghĩa vụ theo HĐ
2,472 Cr 5111 – Doanh thu
(Ghi nhận 55% DT = 55% * 4,494)
Dr 635 – Chi phí Tài chính
254 Cr 33X – Nghĩa vụ theo HĐ
((4,000+240) * 6%)
Dr 131 – Phải thu
4,000 Cr 5111 – Doanh thu
(Ghi nhận 100% DT)
© 2015 For information contact Deloitte Touche Tohmatsu Limited
Loại doanh thu Kế toán (Thông tư 200) Thuế
Doanh thu bán
hàng
Thời điểm thỏa mãn các ĐK:
+ Đã chuyển giao phần lớn rủi ro
và lợi ích gắn liền với quyền sở
hữu cho người mua;
+ Không còn nắm giữ quyền quản
lý hàng hóa hoặc quyền kiểm soát
hàng hóa;
+ Doanh thu được xác định tương
đối chắc chắn (không trả lại hay
hủy ngang);
+ Đã hoặc sẽ thu được lợi ích
kinh tế;
+ Xác định được các chi phí liên
quan.
Thời điểm chuyển giao quyền sở
hữu, quyền sử dụng hàng hóa
cho người mua
Doanh thu BĐS Giống như bán hàng hóa, bổ
sung thêm:
+ BĐS đã hoàn thành toàn bộ và
bàn giao,
Thời điểm bàn giao bất động sản
cho bên mua (không phụ thuộc
việc bên mua đã đăng ký QSDD
chưa)
Khác biệt về thời điểm và điều kiện ghi nhận doanh thu
So sánh Thông tư 200 với Quy định Thuế
© 2015 For information contact Deloitte Touche Tohmatsu Limited
Loại doanh thu Kế toán (Thông tư 200) Thuế
Doanh thu cho
thuê trả trước
nhiều năm
Phân bổ số tiền cho thuê theo
thời gian cho thuê…
Trừ khi thời gian cho thuê trên
90% thời gian sử dụng của TS thì
ghi nhận luôn một lần
Lựa chọn:
+ Phân bổ theo thời gian cho
thuê
+ Ghi nhận toàn bộ luôn một lần
(trừ khi có ưu đãi thuế)
Doanh thu dịch vụ + Doanh thu được xác định tương
đối chắc chắc và không hủy
ngang hay trả lại
+ Đã hoặc sẽ thu được lợi ích
kinh tế từ dịch vụ
+ Xác định được phần công việc
đã hoàn thành và chi phí phát
sinh cho dịch vụ vào thời điểm
báo cáo
Thời điểm xác định doanh thu
chịu thuế là thời điểm hoàn thành
việc cung ứng dịch vụ hoặc hoàn
thành từng phần việc cung ứng
dịch vụ.
Khác biệt về thời điểm và điều kiện ghi nhận doanh thu
So sánh Thông tư 200 với Quy định Thuế
47 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
IFRS 15 Thông tư 200 Thuế
Yêu cầu xác định quan hệ chủ hàng – đại lý
+ Chủ hàng: chịu trách nhiệm & rủi ro về hàng, chịu rủi ro tín dụng với KH, có quyền định giá + Đại lý: không chịu rủi ro, không quyền
Hướng dẫn trường hợp nhận bán hàng đại lý, bán đúng giá, hưởng hoa hồng
Hướng dẫn trường hợp nhận bán hàng đại lý, bán đúng giá, hưởng hoa hồng
Xác định DT chủ hàng
- Chủ hàng: tổng doanh thu (hoa hồng ghi vào chi phí)
- Chủ hàng: tổng doanh thu (hoa hồng ghi vào chi phí)
- Chủ hàng: tổng doanh thu bán (hoa hồng ghi vào chi phí)
DT đại lý Phần còn được giữ lại Hoa hồng Hoa hồng
Hàng tồn kho
Chỉ chủ hàng ghi nhận Đại lý: không theo dõi
Chỉ chủ hàng Đại lý theo dõi ngoại bảng
Không hướng dẫn
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng bán đại lý
48 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 6 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Trường hợp 1: (nguồn tham khảo: http://www.ifrsbox.com/ifrs-revenue-principal-agent/)
Công ty PVC là đại lý phân phối sản phẩm cho nhiều hãng. Công ty ký hợp đồng làm đại lý phân phối laptop từ nhà sản xuất H để bán với các điều kiện sau:
• Nhà sản xuất giao máy đến cửa hàng của PVC và bảo hành cho sản phẩm 2 năm tại nơi sản xuất (hoặc tại cửa hàng của PVC).
• PVC phải trả tiền cho nhà sản xuất trong vòng 30 ngày từ khi nhận hàng, bất kể có bán được hàng không.
• PVC không được bán laptop cao hơn giá của hãng nhưng được phép quyết định mức chiết khấu hoặc khuyến mại cho khách hàng.
• PVC mua bảo hiểm chống mất cắp và hư hại cho laptop nhận được.
Câu hỏi:
Trong kỳ PVC bán được 100 chiếc laptop với giá VND 30 triệu / chiếc. PVC phải trả nhà cung cấp VND22 triệu / chiếc. Doanh thu mà PVC được ghi nhận trên sổ là bao nhiêu?
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng bán đại lý
49 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 6 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Trường hợp 2 (nguồn tham khảo: http://www.ifrsbox.com/ifrs-revenue-principal-agent/)
Công ty PVC còn cho khách hàng bán ký gửi đồ cũ. Khách hàng A đến gửi 25 laptop cũ tại PVC để nhờ bán, điều kiện như sau:
• Nếu trong 180 ngày PVC không bán được hàng thì khách hàng phải cầm về.
• Khách hàng đặt giá muốn bán với PVC. Theo hợp đồng PVC có quyền chào và bán giá cao hơn hoặc thấp hơn 5% so với giá của khách hàng mà không cần thông báo.
• Nếu PVC bán được cao hơn từ 1% - 5% so với giá của khách hàng đặt ra thì PVC được hưởng 12% giá bán của khách, còn nếu PVC bán được bằng hoặc thấp hơn giá của khách hàng thì PVC được 9% giá bán của khách.
• PVC chịu phí mua bảo hiểm cho máy trong 180 ngày (VND100k/máy), nếu có mất hay hỏng thì khách hàng được bồi thường.
Câu hỏi:
Trong kỳ PVC bán được 10 laptop cũ với giá VND 20 triệu / chiếc (bằng giá khách hàng đặt ra). Doanh thu mà PVC được ghi nhận trên sổ là bao nhiêu?
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng bán đại lý
50 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 6 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
IFRS 15 Thông tư 200 Thuế
Trường hợp 1:
Chủ hàng hay đại lý
Chủ hàng (có quyền định giá, chịu rủi ro cho hàng (mua BH)
Không quy định song có thể xác định theo bản chất
Không áp dụng (có thể theo hình thức sẽ được coi là đại lý hưởng hoa hồng)
Doanh thu
100 * 30tr = 3 tỷ 3 tỷ Tùy xác định của công ty và CQ thuế
Trường hợp 2
Chủ hàng hay đại lý
Đại lý vì PVC không chịu rủi ro, không có quyền định giá
Không quy định song só thể xác định theo bản chất (như IFRS 15)
Không áp dụng (có thể theo hình thức sẽ được coi là mua bán
Doanh thu
10 * 20tr * 9% = 18tr
18tr (nếu theo bản chất)
Tùy xác định của công ty và CQ thuế
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng bán đại lý
51 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 7 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
Ví dụ: (nguồn tham khảo:
http://www.ifrsbox.com/accounting-discounts-ifrs/)
Công ty SSC sản xuất và bán đồ điện tử. Công ty có chính sách mới khi bán đồng hồ thông minh: khách hàng mua 1 điện thoại Note 9 trị giá VNĐ 22 triệu sẽ được tặng một bộ loa do công ty sản xuất trị giá VNĐ4 triệu.
Giả sử giá vốn của điện thoại là VNĐ15 triệu và của loa là VNĐ3 triệu.
Câu hỏi:
Nếu loa được tặng cùng với điện thoại thì công ty ghi nhận doanh thu như thế nào?
Nếu điện thoại được bán tháng 9/2018 và loa được tặng tháng 10/2018 thì việc ghi nhận doanh thu có khác biệt gì không?
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng khuyến mại
52 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 6 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
IFRS 15 Thông tư 200 Thuế
Trường hợp 1:
Nghĩa vụ 1 nghĩa vụ 1 giao dịch Không áp dụng
Theo gói (bundle)
Có Có Không áp dụng
Doanh thu
22 triệu Phone: 22*22/(22+4) = 18.6 Loa: 4*22/(22+4)= 3.4
• Có đăng ký CTKM: 22 tr
• Không đăng ký: 26tr
Thời điểm Tháng 9/2018 Tháng 9/2018 Tháng 9/2018
Giá vốn (15 + 3) = 18 tr 18 triệu 15 triệu
Chi phí KM
0 0 3 triệu (hoặc có thể 4tr nếu không đăng ký)
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng khuyến mại
53 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Ví dụ 6 – IFRS 15, Thông tư 200 và Thuế
IFRS 15 Thông tư 200 Thuế
Trường hợp 2:
Nghĩa vụ 2 nghĩa vụ Không hướng dẫn
Không áp dụng
Theo gói Không Không hướng dẫn
Không áp dụng
Doanh thu
Phone: 22*22/(22+4) =
18.6
Loa: 4*22/(22+4)= 3.4
Phone: 22*22/(22+4) = 18.6
Loa: 4*22/(22+4)= 3.4
• Có đăng ký CTKM: 22 tr
• Không đăng ký: 26tr
Thời điểm Phone: 9/2018 Loa: 10/2018
Phone: 9/2018 Loa: 10/2018
Phone: 9/2018 Loa: 10/2018 (nếu không đăng ký)
Giá vốn (15 + 3) = 18 tr 18 triệu 15 triệu
Chi phí KM
0 0 3 triệu
Trường hợp khác biệt cụ thể: Hàng khuyến mại
54 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Thu hẹp khác biệt về ghi nhận Doanh thu
Đề xuất
Quy định Thuế hiện
hành
Nghiên cứu áp dụng các nguyên tắc và
cách xác định doanh thu cơ bản của IFRS
15
Sửa đổi quy định thuế cho nhất quán với Thông tư 200 một cách tối đa nhất có thể (xem xét: nếu thuế không
quy định, cho áp dụng như hướng dẫn IFRS)
Quy định theo IFRS 15 khi áp
dụng IFRS
Thông tư 200
55 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Q & A
Deloitte Việt Nam – Thông tin liên lạc
Phan Vu Hoàng
[email protected] +84 8 3521 4065
DĐ: +84 903 263 550
Anh LÊ ĐỨC NGỌC
56 © 2017 Deloitte Vietnam Tax Advisory Company Limited
Tài liệu tham khảo
Trần Xuân Nam, 2015, “Kế toán tài chính”, NXB Tài chính
Đặng Thị Huế, “Về mô hình giá trị hợp lý và thực trạng kế toán giá trị hợp lý ở VN”, [online] http://www.hoiketoanhcm.org.vn/vn/trao-doi/ve-mo-hinh-gia-tri-hop-ly-va-thuc-trang-ke-toan-gia-tri-hop-ly-o-vn/ (26/8/2017)
Silva, M., “Principal or Agent – Revenue or Liability?”, [online] http://www.ifrsbox.com/ifrs-revenue-principal-agent/
Silva, M., “Accounting for discounts under IFRS”, [online] http://www.ifrsbox.com/accounting-discounts-ifrs/
Deloitte Việt Nam, Tài liệu đào tạo IFRS 15