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ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA E ORÇAMENTÁRIA
1. ORÇAMENTO PÚBLICO - BREVE HISTÓRICO
Até 1926 o Orçamento Público era atribuição legal do Poder Legislativo, todavia a
competência pela organização da proposta orçamentária era do Ministério da Fazenda. A partir
da reforma da Constituição de 1824 realizada em 1926 e da Constituição de 1934 a
competência pelo Orçamento Público passou a ser cumulativa dos Poderes Executivo e
Legislativo, continuando a proposta a ser organizada pelo Ministério da Fazenda.
Com o advento da Constituição de 1937, deu-se início ao ciclo executivo, com a criação
do Departamento Administrativo do Serviço Público (DASP), tendo este a incumbência, entre
outras, de tratar dos problemas orçamentários. Enquanto a divisão do Orçamento público não
era organizada, a proposta orçamentária continuou sendo coordenada pela Comissão de
Orçamento do Ministério da Fazenda.
A Divisão do Orçamento do DASP só foi estruturada em 1945 por meio do Decreto-Lei n.
7.608, quando este passou a coordenar a elaboração da proposta orçamentária. Em 1964
(Decreto 53.914) essa atribuição passou a ser executada pelo então Ministro de Estado
Extraordinário para o Planejamento e Coordenação Econômica, vigendo até a edição do
Decreto-Lei nº. 200/67, quando foi criado o Ministério do Planejamento e Coordenação Geral –
MPCG, estabelecendo como sua atribuição a programação orçamentária e elaboração dos
Orçamentos programas anuais.
Atualmente esta atribuição pertence ao Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão
– MP, e é exercida pela Secretaria de Orçamento Federal – SOF.
2. ORÇAMENTO TRADICIONAL E ORÇAMENTO PROGRAMA
Há uma clara divisão na forma e conteúdo do orçamento com a edição da Lei 4.320/64,
que estatui normas gerais de Direito Financeiro. Até então, o orçamento era uma mera peça de
consolidação das despesas e receitas dos entes da federação, baseados no desempenho
passado das entidades ligadas ao setor público, o orçamento adequava estas necessidades
dos órgãos à receita estimada, não havendo nenhum planejamento ou programação, apenas
uma consolidação das despesas passadas. Era o denominado Orçamento-Tradicional ou
Clássico, um inventário dos meios, com os quais o Estado conta para levar a cabo suas
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tarefas. Este tipo de orçamento se mostrou inadequado, por não contemplar um plano de
trabalho e um conjunto de objetivos a atingir.
Surge então com a Lei 4.320/64 o Orçamento-Programa1, reforçado pela Constituição de
1988 e a Lei Complementar 101/2000 (a Lei de Responsabilidade Fiscal), e caracterizado pelo
fato da elaboração orçamentária ser feita em função daquilo que se pretende realizar no futuro,
isto é, se constitui num instrumento de planejamento que permite identificar os programas de
trabalho dos governos, suas ações (projetos e atividades) a serem realizadas e ainda
estabelecer os objetivos, metas, custos e resultados alcançados, avaliando-os e divulgando
seus resultados com a maior transparência possível.
QUADRO 01. DIFERENÇAS PRINCIPAIS DO ORÇAMENTO-PROGRAMA E TRADICIONAL
ORÇAMENTO TRADICIONAL ORÇAMENTO-PROGRAMA
1. O processo orçamentário é dissociado dos
processos de planejamento e programação.
2. A alocação de recursos visa à aquisição de
meios.
3. As decisões orçamentárias são tomadas
tendo em vista as necessidades das unidades
organizacionais.
4. Na elaboração do Orçamento são
consideradas as necessidades financeiras das
unidades organizacionais.
5. A estrutura do Orçamento dá ênfase aos
aspectos contábeis de gestão.
6. Principais critérios classificatórios: unidades
administrativas e elementos de despesa.
7. Inexistem sistemas de acompanhamento e
medição do trabalho, assim como dos
resultados.
1. O Orçamento é o elo entre o planejamento
e as funções executivas da organização.
2. A alocação de recursos visa à consecução
de objetivos e metas.
3. As decisões orçamentárias são tomadas
com base em avaliações e análises técnicas
das alternativas possíveis.
4. Na elaboração do Orçamento são
considerados todos os custos dos programas,
inclusive os que extrapolam o exercício.
5. A estrutura do Orçamento está voltada para
os aspectos administrativos e de
planejamento.
6. Principal critério de classificação: funcional-
programática.
7. Utilização sistemática de indicadores e
padrões de medição do trabalho e dos
resultados.
1 O orçamento-programa foi difundido pela ONU a partir do final da década de 50, inspirado na experiência do orçamento de desempenho nos Estados Unidos da América. O orçamento de desempenho ou de realizações tem como foco os resultados do governo, não havendo ligação com o planejamento, e apresenta duas dimensões: objeto de gasto e programa de trabalho contendo as ações desenvolvidas. Foi utilizado no Brasil na década de 1970 e representa um avanço em relação ao Orçamento-Tradicional, mas menos desenvolvido que o Orçamento-Programa.
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8. O controle visa avaliar a honestidade dos
agentes governamentais e a legalidade no
cumprimento do orçamento.
8. O controle visa avaliar a eficiência, a
eficácia e a efetividade das ações
governamentais.
Fonte: GIACOMONI (2002), p.157.
3. PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS
Verifica-se ao longo da história que o orçamento público surgiu primeiramente para atuar
como instrumento de controle parlamentar das atividades financeiras governamentais, isto é,
desempenhadas pelo chefe do poder.
Ao longo dos anos, para que o controle fosse mais eficaz, tornou-se necessária a
vinculação do orçamento a normas e regras que orientassem sua elaboração e execução. A
partir daí foram estabelecidos os “princípios orçamentários”, que visam a estabelecer as regras
para a elaboração e controle do orçamento.
3.1 – Anualidade
De conformidade com o princípio da anualidade, também denominado princípio da
periodicidade, a previsão da receita e a fixação da despesa devem referir-se, sempre a um
período limitado de tempo. Ao período de vigência do Orçamento denomina-se exercício
financeiro. No Brasil, de acordo com o Art. nº 34 da Lei nº 4.320/64, o exercício financeiro
coincide com o ano civil: 1º de janeiro a 31 de dezembro.
3.2 - Exclusividade
Consoante o princípio da exclusividade, o Orçamento deve conter apenas matéria
orçamentária e não cuidar de assuntos estranhos, o que, aliás, está previsto no Art. 165 da
Constituição. O princípio da exclusividade foi introduzido no direito brasileiro pela reforma
constitucional de 1926. Sua adoção, como norma constitucional, pôs fim às distorções das
famosas “caudas orçamentárias”2. Exceção feita à autorização para abertura de Créditos
Suplementares e contratação de operações de créditos. “Esse princípio surgiu com o objetivo
de impedir que a Lei do Orçamento, em função da natural celeridade de tramitação no
legislativo, fosse utilizada como meio de aprovação de matérias outras que nada tivessem a ver
com questões financeiras.”3
3.3 - Especificação4
2 Inclusão de matéria não pertinente à matéria orçamentária. 3 GIACOMONI, James. Orçamento Público. 6ª. Ed. São Paulo: Atlas, 1996,p. 78. 4 Este princípio é também conhecido como da discriminação ou especialização.
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De acordo com esse princípio, as receitas e as despesas devem aparecer no Orçamento
de maneira discriminada, de tal forma que se possa saber, pormenorizadamente, a origem dos
recursos e sua aplicação.
Na legislação orçamentária brasileira, a Lei 4.320/64 incorpora o princípio em seu artigo
5º.
A Lei de Orçamento não consignará dotações globais destinadas a atender
indiferentemente a despesas de pessoal, material, serviços de terceiros,
transferências ou quaisquer outras, ressalvado o disposto no artigo 20 e seu
parágrafo único.
A ressalva de que trata o artigo 20 abre a possibilidade de que certos programas de
investimento, dependendo das prioridades anuais, sejam apresentados no Orçamento de forma
global.
Na Lei de Orçamento a discriminação da despesa far-se-á, no mínimo, por elementos de
despesa (será melhor analisado no item 6.4 deste material de apoio).
3.4 - Unidade
Segundo esse princípio, o Orçamento deve ser uno, isto é, deve existir apenas um
Orçamento e não mais que um para cada exercício financeiro. Visa-se com esse princípio
eliminar a existência de Orçamentos paralelos.
A Constituição de 1988 trouxe melhor entendimento para a questão ao precisar a
composição do Orçamento anual que passa a ser integrado pelas seguintes partes: o
Orçamento fiscal, o Orçamento de investimento das empresas estatais e o Orçamento das
entidades de seguridade social.
3.5 - Publicidade
Define esse princípio que o conteúdo orçamentário deve ser divulgado (publicado) por
meio dos veículos oficiais de comunicação/divulgação para conhecimento público e para a
eficácia de sua validade, que é o princípio exigido para todos os atos oficiais do governo.
3.6 – Universalidade
Por esse princípio o Orçamento deve conter todas as receitas e todas as despesas
referentes aos Poderes da União, seus fundos, Órgãos e entidades da administração direta e
indireta. (Art. 165, § 5º - CF).
3.7 - Equilíbrio
Pelo princípio do equilíbrio entende-se que, em cada exercício financeiro, o montante da
despesa não deve ultrapassar a receita prevista para o período. Uma razão fundamental para
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defender esse princípio é a convicção de que ele constitui o único meio de limitar o crescimento
dos gastos governamentais, incluindo-se as despesas de capital para o exercício subseqüente.
4. CONCEITO ATUAL DE ORÇAMENTO
Orçamento Público é um instrumento de planejamento adotado pela Administração
Pública (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), realizado nas três esferas de poder
(Executivo, Legislativo e Judiciário), o qual prevê ou estima todas as receitas a serem
arrecadadas e fixa as despesas a serem realizadas no exercício financeiro seguinte,
objetivando a continuidade, eficácia, eficiência, efetividade e economicidade na qualidade dos
serviços prestados à sociedade.
Constitui-se num processo contínuo, dinâmico e flexível que traduz, em termos
financeiros para determinado período (um ano), os planos e programas de trabalho do governo.
É o ato pelo qual o Poder Executivo prevê a arrecadação de receitas e fixa a realização de
despesas para o período de um ano e o Poder Legislativo lhe autoriza, por meio de Lei
Ordinária, a execução das despesas destinadas ao funcionamento da máquina administrativa.
A Lei Orçamentária Anual - LOA contém a discriminação da receita e despesa pública, de
forma a evidenciar a política econômico-financeira e o programa de trabalho do governo,
obedecidos os princípios orçamentários expressos na Constituição e na Lei nº. 4.320/64. A
LOA possibilita os meios necessários para o desempenho da função pública.
O Decreto nº. 2.829, de 29 de outubro de 1998, e as Portarias nº. 51, de 16 de novembro
de 1998 e nº. 42, de 14 de abril de 1999, ambas do Ministério do Planejamento, Orçamento e
Gestão introduziram modificações substanciais no processo de Planejamento e Orçamento do
Setor Público a vigorar a partir do ano 2000.
O Decreto no 2.829/98 estabeleceu normas para a elaboração e execução do Plano
Plurianual e dos Orçamentos da União; a Portaria no 117/98, substituída, posteriormente, pela
Portaria n. 42, de 14 de abril de 1999, com a preservação dos seus fundamentos, atualizou a
discriminação da despesa por funções e subfunções; e a Portaria no 51/98 instituiu o
recadastramento dos projetos e atividades constantes do Orçamento da União no Sistema
Integrado de Dados Orçamentários (SIDOR)5.
Essas modificações representam um importante passo no sentido da modernização dos
processos de planejamento e orçamento, com aplicabilidade à União, Estados e Municípios,
5 Foi instituído o Subsistema Cadastro de Programas e Ações no SIDOR, que é um sistema de tecnologia da informação implantado e utilizado pelo Governo Federal para fins de estruturar, organizar e elaborar a proposta orçamentária, on line, por todas as unidades orçamentárias. https://www.portalsof.planejamento.gov.br/portal/sidor_cadastramento
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tendo como escopo principal a busca para o setor público de uma administração menos
burocrática e mais gerencial, com efetiva cobrança de resultados.
5. CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988
A atual constituição é inquestionavelmente a que mais evoluiu em termos de orçamento
no Brasil, foi por meio dela que se sedimentou a idéia de que é inconcebível a elaboração de
um orçamento desvinculado de um sistema de planejamento, devendo ambos estarem em
perfeita sintonia.
Principais Características Advindas da Constituição de 1988
Existência de três instrumentos de Planejamento/Orçamento (Leis de iniciativa do
Poder Executivo – Art. 165):
I. Plano plurianual.
II. Lei de diretrizes orçamentárias.
III. Lei orçamentária anual.
Deve-se mencionar que, em seu parágrafo 4º, o artigo 165 estabelece que os planos e
programas nacionais, regionais e setoriais serão elaborados em consonância com o PPA
e apreciados pelo Congresso Nacional.
Ênfase na integração planejamento-orçamento:
1. Exigência de orçamentos compatíveis com o PPA (Art. 165, Par. 7º).
2. Investimento com execução superior a 1 exercício financeiro não pode ser iniciado
sem prévia inclusão no PPA, salvo se lei específica o autorize (Art. 167, Par. 1º).
3. Emendas ao projeto de lei do orçamento devem ser compatíveis com PPA e LDO
(Art. 166, Par. 3º - I).
4. Emendas ao projeto de lei de diretrizes orçamentárias devem ser compatíveis com
PPA (Art. 166, Par. 4º).
Plano Plurianual deve estabelecer diretrizes, objetivos e metas da Administração
Pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas
aos programas de duração continuada - Art. 165, Par. 1º;
Plano Plurianual regionalizado (Art. 165, Par. 1º);
Diretrizes Orçamentárias compreendendo as metas e prioridades da Administração
Pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente,
orientando a elaboração da lei orçamentária anual, dispondo sobre as alterações na
legislação tributária e estabelecendo a política de aplicação das agências financeiras
oficiais de fomento (Art. 165, Par. 2º);
Lei Orçamentária, compreendendo (Art. 165, Par. 5º):
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I - Orçamento Fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, Órgãos e
entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e
mantidas pelo Poder Público;
II – Orçamento de Investimento das empresas em que União, direta ou indiretamente,
detenha a maioria do capital social com direito a voto; e
III – Orçamento da Seguridade Social (Saúde, Previdência e Assistência Social),
abrangendo todas as entidades e Órgãos a ela vinculados, da administração direta ou
indireta, bem como os fundos e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público.
Emendas ao projeto de Lei do Orçamento somente poderão ser aprovadas caso (Art.
166, Par. 3º):
I – sejam compatíveis com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias;
II – indiquem os recursos necessários, admitidos apenas os provenientes de anulação
de despesa, excluídas as que incidam sobre dotações para pessoal e seus encargos,
serviço da dívida e transferências tributárias constitucionais para Estados, Municípios
e Distrito Federal; ou
III – sejam relacionadas com a correção de erros ou omissões ou com os dispositivos
do texto do projeto de lei.
Transparência: a cada bimestre o poder executivo deve publicar o Relatório Resumido
de Execução Orçamentária (Art. 165, Par. 3º).
Lei complementar disporá sobre (Art. 165, Par. 9º)6:
I. o exercício financeiro, a vigência, os prazos, a elaboração e a organização do plano
plurianual, da lei orçamentária anual;
II. as normas de gestão financeira e patrimonial da administração direta e indireta,
bem como condições para instituição e funcionamento de fundos.
Vedações (art. 167): início de programas ou projetos sem inclusão na LOA; realização
de despesas ou assunção de obrigações que excedam créditos orçamentários ou
adicionais7; operações de crédito que excedam as despesas de capital, salvo se
6 Esta lei ainda não foi enviada pelo Poder Executivo para apreciação da casa legislativa. Na sua falta, os prazos e vigência são aqueles constantes no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT que, em seu artigo 35, Par. 2º estabelece: I. o projeto do PPA, para vigência até o final do primeiro exercício financeiro do mandato presidencial subseqüente, será encaminhado até quatro meses antes do encerramento do exercício financeiro (31/08) e devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa (15/12); II. o projeto de lei de diretrizes orçamentárias será encaminhado até oito meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro (15/04) e devolvido para sanção até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa (30/06); III - o projeto de lei orçamentária da União será encaminhado até quatro meses antes do encerramento do exercício financeiro (31/08) e devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa (15/12). 7 Durante a execução do orçamento, as dotações inicialmente aprovadas na LOA podem revelar-se insuficientes para realização dos programas de trabalho, ou pode ocorrer a necessidade de realização de despesa não autorizada
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autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais pelo Legislativo por maioria
absoluta; vinculação de receita de impostos, além das previstas na Constituição; abertura
de crédito suplementar ou especial sem autorização legislativa e sem indicação de
recursos; utilização de recursos do orçamento fiscal e da seguridade social no
financiamento de déficit de empresas, fundações e fundos, salvo se houver autorização
legislativa específica; instituição de fundos sem prévia autorização legislativa. Os créditos
especiais e extraordinários têm vigência no exercício financeiro em que forem
autorizados, salvo se a autorização for promulgada no ultimo quadrimestre.
6. CLASSIFICAÇÃO DAS RECEITAS PÚBLICAS Originárias – de serviços cobrados, que tem uma origem real de uma venda (preços
públicos). Provêm do próprio patrimônio do Estado.
Derivadas – derivadas dos contribuintes (tributos), obtidas pelo Estado mediante sua
autoridade coercitiva.
6.1. CLASSIFICAÇÃO POR CATEGORIAS ECONÔMICAS
A receita classificar-se-á nas seguintes categorias econômicas: Receitas Correntes e
Receitas de Capital.
Essas mesmas categorias são adotadas na classificação da despesa: Despesas
Correntes e Despesas de Capital. Com essa dualidade classificatória, fica possibilitada a
organização de um quadro-resumo, que destaca o Orçamento Corrente formado pelas
Receitas e Despesas Correntes e o Orçamento de Capital, constituído pelas Receitas e
Despesas de Capital, de especial utilidade nas análises macroeconômicas. Quando da
descrição do critério econômico de classificação da despesa, as contas são divididas em: inicialmente. Assim, a LOA poderá ser alterada no decorrer de sua execução por meio de créditos adicionais, que são autorizações de despesa não computadas ou insuficientemente dotadas na lei do Orçamento. Os Créditos Adicionais classificam-se em Suplementares, destinados ao reforço de dotações orçamentárias já existentes, Especiais, destinados a despesas para as quais não haja dotação específica, e Extraordinários, destinados a despesas imprevisíveis e urgentes, em decorrência de guerra, comoção interna ou calamidade pública. A Lei 4.320/64 em seu artigo 42 estabelece que os créditos suplementares e especiais serão autorizados por lei e abertos por decreto executivo, e em seu artigo 44 estabelece que os créditos extraordinários serão abertos por Medida Provisória, no caso do Governo Federal, e por decreto do Poder Executivo para os demais entes, dando imediato conhecimento ao Poder Legislativo. Para abertura de Créditos Suplementares e Especiais, torna-se necessária a existência de fontes de recursos para financiá-los. No caso dos Créditos Extraordinários, não há necessidade de fonte específica. As fontes de recursos legítimas para abertura de Créditos Suplementares e Especiais são: Superávit Financeiro - é a diferença positiva entre o Ativo Financeiro e o Passivo Financeiro, apurado em Balanço Patrimonial, conjugando-se, ainda, os saldos dos Créditos Adicionais transferidos e as operações de créditos a eles vinculadas; Excesso de arrecadação - é o saldo positivo das diferenças, acumuladas mês a mês, entre a arrecadação prevista e a realizada; Anulação parcial ou total de dotação - é o cancelamento total ou parcial de dotações consideradas excedentes com o objetivo de adicioná-las àquelas consideradas insuficientes; Operações de créditos - são empréstimos obtidos pelo Estado, podendo ser internas ou externas. Será interna quando contraída dentro do próprio País; e externa quando contratada fora deste.
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Despesas Correntes e Despesas de Capital que correspondem, no âmbito do setor
governamental, às variáveis macroeconômicas consumo e investimento. Juntar Receitas e
Despesas Correntes e Receitas e Despesas de Capital possibilita mostrar de onde saem os
recursos para financiar o consumo e os investimentos públicos, inclusive os valores que,
apurados como superávit do Orçamento Corrente, irão engrossar a poupança governamental e
viabilizar os investimentos.
6.2. CLASSIFICAÇÃO DA RECEITA POR ORIGEM
A Classificação da receita por origem leva em consideração a classificação dos diversos
tributos arrecadados no país, enfocando, portanto, a ótica da arrecadação das receitas, a
saber:
Receitas Correntes:
• Receita Tributária
• Receita de Contribuições
• Receita Patrimonial
• Receita Agropecuária
• Receita Industrial
• Receita de Serviços
• Transferências Correntes
Receitas de Capital:
• Operações de Créditos
• Alienação de Bens
• Amortização de Empréstimos
• Transferência de Capital
• Outras Receitas de Capital
Receita Tributária – envolve apenas os tributos, considerada a conceituação da legislação
tributária: Impostos, Taxas e Contribuição de Melhoria. É, por conseguinte, uma receita
privativa das entidades investidas com o poder de tributar: União, Estados, Distrito Federal e
Municípios.
Receita de Contribuições – engloba as do tipo social (contribuições previdenciárias,
salário-educação), e do econômico (cotas de contribuições sobre exportação).
Receita Patrimonial – São as receitas que provêm das rendas geradas pelo patrimônio do
próprio Estado (mobiliário e imobiliário), tais como as rendas de aluguéis, as receitas
decorrentes das vendas de bens, dividendos e participações. Entram ainda neste conceito as
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receitas decorrentes de pagamento de royalties pela exploração do seu patrimônio por
delegatários (concessionários e permissionários) de serviços públicos.
Receita Agropecuária – decorre da exploração econômica de atividades agropecuárias,
tais como: agricultura, pecuária, além do beneficiamento de produtos agropecuários em níveis
não considerados industriais.
Receita Industrial - derivada de atividades industriais: extrativa mineral, de transformação.
Receita de Serviços - decorre de atividades como comércio, transporte, comunicações.
Transferências Correntes – são os recursos financeiros recebidos de pessoas jurídicas ou
físicas e que serão aplicados no atendimento de Despesas Correntes. Como por exemplo, a
transferência de recursos de origem tributária (cota parte do ICMS) que um nível de governo
(município) recebe de outro (Estado).
Outras Receitas Correntes – envolvem diversas outras receitas não enquadradas nas
classificações anteriores (multas, indenizações)
Operações de Crédito – envolvem a captação de recursos para atender desequilíbrios
orçamentários ou ainda, financiar empreendimentos públicos. É por meio dessa conta de
receita que são cobertos os déficits orçamentários que ensejam a formação da Dívida Pública.
Quanto à origem dos recursos, as Operações de Crédito podem ser Internas e Externas.
Alienação de Bens – Envolve o resultado obtido com a alienação de bens patrimoniais:
ações, títulos, bens móveis, imóveis etc.
Amortização de Empréstimos – Nos casos em que a entidade concede empréstimos, o
ingresso proveniente da amortização dos mesmos caracteriza receita de capital. O critério aqui
busca a coerência: se a obtenção de empréstimos é uma Receita de Capital e o pagamento,
uma Despesa de Capital, a receita oriunda da amortização do mesmo é, conseqüentemente,
de capital.
Outras Receitas de Capital – Envolvem as Receitas de Capital não classificáveis nas
outras fontes, como por exemplo, a indenização que a Petrobrás paga aos Estados e
Municípios pela extração de petróleo, xisto e gás natural, e abrangem ainda o resultado do
Banco Central, para integralização do capital social, a remuneração das disponibilidades do
Tesouro Nacional e o saldo do superávit corrente.
É importante observar que no Orçamento a classificação da receita segue a lei 4320/1964
e no âmbito da União cabe a Secretaria de Orçamento Federal (SOF) o detalhamento da
receita, que o faz com base na classificação da receita por Natureza. Esta busca a melhor
identificação da origem do recurso segundo seu fato gerador. Face à necessidade de constante
atualização e melhor identificação dos ingressos aos cofres públicos, o esquema inicial de
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classificação (categoria econômica e fonte) foi desdobrado em seis níveis, que formam o
código identificador da natureza de receita, conforme o esquema apresentado a seguir:
O primeiro nível é a categoria econômica, corrente e de capital, que é detalhada por fonte
ou origem da receita, conforme a tabela a seguir mostra.
Estes dois níveis são detalhados em:
Espécie: nível de classificação vinculado à Origem, composto por títulos, que permitem
qualificar com maior detalhe o fato gerador de tais receitas. Por exemplo, dentro da Origem
Receita Tributária (receita proveniente de tributos), podemos identificar as suas espécies, tais
como impostos, taxas e contribuições de melhoria (conforme definido na CF/88 e no CTN),
sendo cada uma dessas receitas uma espécie de tributo diferente das demais.
Rubrica: nível que detalha a espécie com maior precisão, especificando a origem dos
recursos financeiros.
Alínea: nível que apresenta o nome da receita propriamente dita e que recebe o registro
pela entrada de recursos financeiros.
Subalínea: nível mais analítico da receita, o qual recebe o registro de valor, pela entrada
do recurso financeiro, quando houver necessidade de maior detalhamento da alínea.
Exemplo:
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6.3. CLASSIFICAÇÃO SEGUNDO A VINCULAÇÃO DA RECEITA
Classificar a receita segundo a existência ou não de vinculação com a despesa decorre
da necessidade prática de se demonstrar as parcelas de recursos que já estão comprometidas
com o atendimento de determinadas finalidades e aquelas que podem ser livremente alocadas
a cada elaboração orçamentária.
Ao mesmo tempo que se busca limitar o máximo possível a vinculação de receita à
determinada despesa, a própria Constituição consagra alguns vínculos importantes: os Fundos
de Participação dos Estados – FPE e dos Municípios – FPM, e o Fundo de Financiamento do
Setor Produtivo das Regiões Norte, Nordeste, e Centro - Oeste.
A União entregará 47% do produto da arrecadação dos impostos sobre a renda e
proventos de qualquer natureza e daqueles sobre produtos industrializados (IPI), sendo: 21,5%
ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal, 22,5% ao Fundo de Participação
dos Municípios e 3% para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das
Regiões Norte, Nordeste e Cento - Oeste, por meio de suas instituições financeiras de caráter
regional, de acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semi-
árido do Nordeste a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer.8
A União entregará 10% do produto da arrecadação sobre produtos industrializados aos
Estados e ao Distrito Federal, em valor proporcional às respectivas exportações de produtos
industrializados (Fundo de Compensação pela Exportação de Produtos Industrializados –
FPEX).
8 CONSTITUÍÇÃO FEDERAL, art.159
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Outra vinculação estabelecida é a decorrente da obrigatoriedade da aplicação da União,
Estados, Distrito Federal e Municípios da receita resultante de impostos, compreendida a
proveniente de transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino (Fundo de
Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da
Educação - FUNDEB).
Independentemente das vinculações constitucionais, inúmeras outras disposições legais
estabelecem vínculos entre outros tipos de receitas, que não os impostos e despesas
determinadas9. É o caso, principalmente das contribuições, tais como, PIS/PASEP. As receitas
de Operações de Créditos, por sua própria natureza, precisam estar reservadas para
determinadas aplicações.
6.4. ESTÁGIOS DA RECEITA
A receita orçamentária passa por quatro fases denominadas estágios, que são:
1 - Previsão – é a estimativa do que se espera arrecadar, durante o exercício.
2 - Lançamento – é a identificação do devedor ou da pessoa do contribuinte. A Lei
4.320/64 e o Código Tributário Nacional definem lançamento como sendo o ato de pessoa
competente que verifica a procedência do crédito fiscal, a pessoa que lhe é devedora e
inscreve o débito desta. A partir do lançamento surge o crédito tributário.
3 - Arrecadação – A arrecadação da receita é o momento em que o contribuinte recolhe
ao agente financeiro (arrecadador), o débito devido à Fazenda Pública.
4 - Recolhimento – O recolhimento da receita é o momento em que o agente financeiro
(arrecadador) repassa o valor arrecadado ao Tesouro Nacional, Estadual, Distrital ou Municipal.
6.5. DÍVIDA ATIVA
A Dívida Ativa da União é composta por todos os créditos desse ente, sejam eles de
natureza tributária ou não-tributária, regularmente inscritos pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional, depois de esgotado o prazo fixado para pagamento, pela lei ou por decisão proferida
em processo regular.
A PGFN efetua a cobrança, por força do art. 12 da Lei Complementar n° 73, de 10 de
fevereiro de 1973, e do art. 1° do Decreto-Lei n° 147, de 3 de fevereiro de 1967, dos créditos
inscritos em dívida ativa da União, tributários ou não tributários, que tem origem em diversos
órgãos da administração pública federal, bem como do créditos não tributários do FGTS, por
força do art. 2º da Lei n.° 8.844 de 20 de janeiro de 1994, que são ditos órgãos de origem.
9 Para uma visão mais detalhada com todas as transferências constituições (legislação e dados estatísticos), visite http://www.stn.fazenda.gov.br/estados_municipios/transferencias_constitucionais.asp
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7. CLASSIFICAÇÃO QUANTO À NATUREZA DA DESPESA Para classificar uma despesa quanto à sua natureza deve-se considerar a categoria
econômica, cujo papel é dar indicações sobre os efeitos que os gastos públicos têm sobre a
economia como um todo; o grupo de despesa a que pertence; a forma de realização ou a
modalidade de aplicação dos recursos a ela consignados, isto é, se a despesa vai ser realizada
diretamente pela unidade orçamentária de cuja programação faz parte, ou indiretamente,
mediante transferência à outras esferas de governo, órgãos ou entidades, integrante ou não do
Orçamento; e, finalmente o seu objeto de gasto ou elemento de despesa.
O código da classificação da natureza da despesa é constituído por seis algarismos,
onde:
1º indica a categoria econômica da despesa;
2º indica o grupo de natureza da despesa;
3º/4º indicam a modalidade da aplicação;
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5º/6º indicam o elemento da despesa (objeto de gasto).
Os artigos 12 e 13 da Lei 4.320/64 exigem que as despesas orçamentárias sejam
detalhadas na lei orçamentária em categoria econômica, subcategoria econômica e elemento
de despesa. Já a Portaria Interministerial SOF/STN 163 de 04 de maio de 2001 detalha as
despesas em categoria econômica, grupo de natureza de despesa, modalidade de aplicação e
elemento da despesa como visto, mas tornando facultativo para todos os entes da federação o
desdobramento das despesas em elementos na LOA (Art. 6º)10.
7.1. CATEGORIA ECONÔMICA
A despesa, assim como a receita, é classificada em duas categorias econômicas, com os
seguintes códigos:
3 – Despesas Correntes - destinam-se à manutenção e ao funcionamento dos serviços
legalmente criados. São essencialmente operacionais.
4 – Despesas de Capital - têm por finalidade concorrer para a formação ou aquisição de
um bem de capital, como por exemplo: as obras de asfaltamento, as construções de rodovias,
de escolas, de hospitais e outras.
7.2. GRUPO DE DESPESAS
É um agregador de elementos de despesa com as mesmas características quanto ao
objeto de gasto, conforme discriminado a seguir:
1 – Pessoal e Encargos Sociais
2 – Juros e Encargos da Dívida
3 – Outras Despesas Correntes
4 – Investimentos
5 – Inversões Financeiras
6 – Amortização da Dívida
• Pessoal e Encargos Sociais: Despesas de natureza remuneratória decorrente do
efetivo exercício de cargo, emprego ou função de confiança no setor público, do
pagamento dos proventos de aposentadorias, reformas e pensões, das obrigações
trabalhistas de responsabilidade do empregador, incidentes sobre a folha de salários,
contribuição a entidades fechadas de previdência, outros benefícios assistenciais
classificáveis neste grupo de despesa, bem como soldo, gratificações, adicionais e
10 “Art. 6o. Na lei orçamentária, a discriminação da despesa, quanto à sua natureza, far-se-á, no mínimo, por categoria econômica, grupo de natureza de despesa e modalidade de aplicação”. MACHADO JR. e REIS (2003) questionam a constitucionalidade de uma Portaria que modifica uma lei que tem status de lei complementar, está em vigor e foi recepcionada pela Constituição de 1988 (Lei 4.320/64 exige a apresentação na LOA até o nível de elementos, no mínimo).
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outros direitos remuneratórios, pertinentes a este grupo de despesa, previstos na
estrutura remuneratória dos militares, e ainda, despesas com o ressarcimento de
pessoal requisitado, despesas com a contratação temporária para atender a
necessidade de excepcional interesse público e despesas com contratos de
terceirização de mão-de-obra que se refiram à substituição de servidores e
empregados públicos, em atendimento ao disposto no art. 18, § 1º, da Lei
Complementar n. 101, de 2000.
• Juros e Encargos da Dívida: Despesas com o pagamento de juros, comissões e
outros encargos de operações de crédito internas e externas contratadas, bem como
da dívida pública mobiliária.
• Outras Despesas Correntes: Despesas com aquisição de material de consumo,
pagamento de diárias, contribuições, subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-
transporte, além de outras despesas da categoria econômica "Despesas Correntes"
não classificáveis nos demais grupos de natureza de despesa.
• Investimentos: Despesas com o planejamento e a execução de obras, inclusive com a
aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, e com a
aquisição de instalações, equipamentos e material permanente.
• Inversões Financeiras: Despesas com a aquisição de imóveis ou bens de capital já
em utilização; aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou
entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe
aumento do capital; e com a constituição ou aumento do capital de empresas.
• Amortização da Dívida: Despesas com o pagamento e/ou refinanciamento do principal
e da atualização monetária ou cambial da dívida pública interna e externa, contratual
ou mobiliária.
7.3. MODALIDADE DE APLICAÇÃO
A modalidade de aplicação destina-se a indicar se os recursos serão aplicados mediante
transferência financeira, inclusive a decorrente de descentralização orçamentária para outras
esferas de Governo, seus órgãos ou entidades, ou diretamente para entidades privadas sem
fins lucrativos e outras instituições; ou, então, diretamente pela unidade detentora do crédito
orçamentário, ou por outro órgão ou entidade no âmbito do mesmo nível de Governo.
A modalidade de aplicação objetiva, principalmente, eliminar a dupla contagem dos
recursos transferidos ou descentralizados, e são separadas em:
20 – Transferências à União
30 – Transferências a Estados e ao Distrito Federal
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40 – Transferências a Municípios
50 – Transferências a Instituições Privadas sem Fins Lucrativos
60 - Transferências a Instituições Privadas com Fins Lucrativos
70 – Transferências a Instituições Multigovernamentais
71 – Transferências a Consórcios Públicos
80 – Transferências ao Exterior
90 – Aplicações Diretas
91 – Aplicação Direta Decorrente de Operações entre Órgãos, Fundos e Entidades
Integrantes dos Orçamentos Fiscal e da Seguridade Social
7.4. ELEMENTO DE DESPESA
De acordo com o parágrafo 3º do Artigo 3º da Portaria Interministerial 163 de 04 de maio
de 2001, o elemento de despesa tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como
vencimentos e vantagens fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços de terceiros
prestados sob qualquer forma, subvenções sociais, obras e instalações, equipamentos e
material permanente, auxílios, amortização e outros de que a administração pública se serve
para a consecução de seus fins. Os códigos dos elementos de despesa definidos no Anexo II
da Portaria Interministerial 163 são:
01 - Aposentadorias e Reformas
03 - Pensões
04 - Contratação por Tempo Determinado
05 - Outros Benefícios Previdenciários
06 - Benefício Mensal ao Deficiente e ao Idoso
07 – Contribuição a Entidades Fechadas de Previdência
08 - Outros Benefícios Assistenciais
09 - Salário-Família
10 - Outros Benefícios de Natureza Social
11 - Vencimentos e Vantagens Fixas - Pessoal Civil
12 - Vencimentos e Vantagens Fixas - Pessoal Militar
13 - Obrigações Patronais
14 - Diárias - Civil
15 - Diárias - Militar
16 - Outras Despesas Variáveis - Pessoal Civil
17 - Outras Despesas Variáveis - Pessoal Militar
18 - Auxílio Financeiro a Estudantes
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19 – Auxílio-Fardamento
20 - Auxílio Financeiro a Pesquisadores
21 - Juros sobre a Dívida por Contrato
22 - Outros Encargos sobre a Dívida por Contrato
23 - Juros, Deságios e Descontos da Dívida Mobiliária
24 - Outros Encargos sobre a Dívida Mobiliária
25 - Encargos sobre Operações de Crédito por Antecipação da Receita
26 - Obrigações decorrentes de Política Monetária
27 - Encargos pela Honra de Avais, Garantias, Seguros e Similares
28 - Remuneração de Cotas de Fundos Autárquicos
30 - Material de Consumo
31 - Premiações Culturais, Artísticas, Científicas, Desportivas e Outras
32 - Material de Distribuição Gratuita
33 - Passagens e Despesas com Locomoção
34 - Outras Despesas de Pessoal decorrentes de Contratos de Terceirização
35 - Serviços de Consultoria
36 – Outros Serviços de Terceiros - Pessoa Física
37 - Locação de Mão-de-Obra
38 - Arrendamento Mercantil
39 - Outros Serviços de Terceiros - Pessoa Jurídica
41 - Contribuições
42 - Auxílios
43 - Subvenções Sociais
45 - Equalização de Preços e Taxas
46 - Auxílio-Alimentação
47 - Obrigações Tributárias e Contributivas
48 - Outros Auxílios Financeiros a Pessoas Físicas
49 - Auxílio-Transporte
51 - Obras e Instalações
52 - Equipamentos e Material Permanente
61 - Aquisição de Imóveis
62 - Aquisição de Produtos para Revenda
63 - Aquisição de Títulos de Crédito
64 - Aquisição de Títulos Representativos de Capital já Integralizado
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65 - Constituição ou Aumento de Capital de Empresas
66 - Concessão de Empréstimos e Financiamentos
67 - Depósitos Compulsórios
71 - Principal da Dívida Contratual Resgatado
72 - Principal da Dívida Mobiliária Resgatado
73 - Correção Monetária ou Cambial da Dívida Contratual Resgatada
74 – Correção Monetária ou Cambial da Dívida Mobiliária Resgatada
75 - Correção Monetária da Dívida de Operações de Crédito por Antecipação da Receita
76 - Principal Corrigido da Dívida Mobiliária Refinanciado
77 - Principal Corrigido da Dívida Contratual Refinanciado
81 - Distribuição Constitucional ou Legal de Receitas
92 - Despesas de Exercícios Anteriores
93 - Indenizações e Restituições
94 - Indenizações e Restituições Trabalhistas
95 - Indenização pela Execução de Trabalhos de Campo
96 - Ressarcimento de Despesas de Pessoal Requisitado
99 - A Classificar11
8. PROGRAMAÇÃO ORÇAMENTÁRIA DA DESPESA
A compreensão do orçamento exige o conhecimento de sua estrutura e organização, as
quais são implementadas por meio de um sistema de classificação estruturado com o propósito
de atender às exigências de informação demandadas por todos os interessados nas questões
de finanças públicas, como os poderes públicos, as organizações públicas e privadas e os
cidadãos em geral.
A estruturação atual do orçamento público considera que as programações orçamentárias
estejam organizadas em Programas de Trabalho, e que esses possuam programação física e
financeira.
O Programa de Trabalho, que define qualitativamente a programação orçamentária, deve
responder, de maneira clara e objetiva, às perguntas clássicas que caracterizam o ato de orçar,
sendo, do ponto de vista operacional, composto dos seguintes blocos de informação:
Classificação por Esfera, Classificação Institucional, Classificação Funcional e Estrutura
Programática, conforme detalhado a seguir:
11 Elemento transitório que pode ser utilizado enquanto se aguarda a classificação em elemento específico, sendo vedada a sua utilização na execução orçamentária.
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QUADRO 02. CLASSIFICAÇÕES DAS DESPESAS
FONTE: Manual Técnico de Orçamento, 2008.
8.1. CLASSIFICAÇÃO POR ESFERA
A esfera orçamentária tem por finalidade identificar se o orçamento é fiscal (F), da
seguridade social (S) ou de investimento das empresas estatais (I), conforme já visto no § 5º do
art. 165 da Constituição.
Na base do SIDOR o campo destinado à esfera orçamentária é composto de dois dígitos
e será associado à ação orçamentária, com os seguintes códigos:
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8.2. CLASSIFICAÇÃO INSTITUCIONAL
Sua finalidade principal é evidenciar as unidades administrativas responsáveis pela
execução da despesa, isto é, os Órgãos que gastam os recursos em conformidade com a
programação orçamentária. É um critério indispensável para a fixação de responsabilidades e
os conseqüentes controles de avaliações.
Em decorrência do modelo federativo brasileiro, as unidades de governo são autônomas
em cada nível, fazendo com que a União, cada Estado, o Distrito Federal e cada Município
tenham o seu Orçamento próprio. Assim, no Orçamento da União, aparecem os Órgãos e
repartições federais, classificados inicialmente pelos três Poderes: Legislativo, Judiciário e
Executivo. O Poder Executivo, por exemplo, é primeiramente dividido em Órgãos. E cada
Órgão por sua vez, é subdividido em unidades orçamentárias - UO (exemplo: o Ministério da
Educação compreende diversas unidades orçamentárias, UFRJ, UnB, etc.)12.
A classificação institucional reflete a estrutura organizacional e administrativa
governamental e está estruturada em dois níveis hierárquicos: órgão orçamentário e unidade
orçamentária, conforme artigos 13 e 14 da Lei 4.320/67.
De acordo com estes dispositivos, a categoria Órgão tem o sentido de órgão setorial de
Governo ou unidade administrativa. Já unidade orçamentária compreende uma repartição do
órgão ou um agrupamento de serviços que se subordinam a determinado órgão. As dotações
orçamentárias, especificadas por categoria de programação em seu menor nível, são
consignadas às unidades orçamentárias, que são as estruturas administrativas responsáveis
pelos recursos financeiros (dotações) e pela realização das ações.
De acordo com Machado Jr. e Reis (2003), a unidade orçamentária é a responsável pelo
planejamento e execução de certos projetos e atividades e detém a competência para autorizar
despesa e/ou empenhar.
O código da classificação institucional compõe-se de cinco dígitos, sendo os dois
primeiros reservados à identificação do órgão e os demais à unidade orçamentária.
Por exemplo:
12 No projeto de Lei do Orçamento 2008 a União possui 436 unidades orçamentárias em 40 órgãos orçamentários. No orçamento fiscal e da seguridade social estão 377 unidades e no orçamento de investimento estão 59 unidades orçamentárias.
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8.3. CLASSIFICAÇÃO FUNCIONAL
A classificação funcional, por funções e subfunções, busca responder basicamente à
indagação “em que” área de ação governamental a despesa será realizada e é representada
por cinco dígitos. Cada atividade, projeto e operação especial identificará a função e a
subfunção às quais se vinculam. A atual classificação funcional foi instituída pela Portaria n. 42,
de 14 de abril de 1999, do então Ministério do Orçamento e Gestão, e é composta de um rol de
funções e subfunções prefixadas, que servem como agregador dos gastos públicos por área de
ação governamental nas três esferas de Governo. Trata-se de uma classificação independente
dos programas, e de aplicação comum e obrigatória, no âmbito dos Municípios, dos Estados,
do Distrito Federal e da União, o que permite a consolidação nacional dos gastos do setor
público.
8.3.1. Função
Os dois primeiros dígitos da classificação funcional referem-se à função, que representa o
maior nível de agregação das diversas áreas de atuação do setor público. A função está
relacionada com a missão institucional do órgão, por exemplo, cultura, educação, saúde,
defesa, que guarda relação com os respectivos Ministérios.
A função “Encargos Especiais” engloba as despesas em relação às quais não se pode
associar um bem ou serviço a ser gerado no processo produtivo corrente, tais como: dívidas,
ressarcimentos, indenizações e outras afins, representando, portanto, uma agregação neutra.
Nesse caso, as ações estarão associadas aos programas do tipo "Operações Especiais" que
correspondem aos códigos abaixo relacionados e que constarão apenas do orçamento, não
integrando o PPA:
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A codificação para a Reserva de Contingência foi definida pelo art. 8º da Portaria
Interministerial n. 163, de 4 de maio de 2001, a seguir transcrito:
Art. 8º. A dotação global denominada “Reserva de Contingência”, permitida
para a União no art. 91 do Decreto-Lei no 200, de 25 de fevereiro de 1967,
ou em atos das demais esferas de Governo, a ser utilizada como fonte de
recursos para abertura de créditos adicionais e para o atendimento ao
disposto no art. 5º , inciso III13, da Lei Complementar no 101, de 2000, sob
coordenação do órgão responsável pela sua destinação, será identificada
nos orçamentos de todas as esferas de Governo pelo código
“99.999.9999.xxxx.xxxx”, no que se refere às classificações por função e
subfunção e estrutura programática, onde o “x” representa a codificação da
ação e o respectivo detalhamento.
8.3.2. Subfunção
A subfunção, indicada pelos três últimos dígitos da classificação funcional, representa
uma partição da função, visando agregar determinado subconjunto de despesas do Setor
Público. Na nova classificação a subfunção identifica a natureza básica das ações que se
aglutinam em torno das funções.
13 III - conterá reserva de contingência, cuja forma de utilização e montante, definido com base na receita corrente líquida, serão estabelecidos na lei de diretrizes orçamentárias, destinada ao: a) (VETADO). b) atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos.
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A classificação funcional será efetuada por intermédio da relação da ação (projeto,
atividade ou operação especial) com a subfunção e a função. A partir da ação, classifica-se a
despesa de acordo com a especificidade de seu conteúdo e produto, em uma subfunção,
independente de sua relação institucional. Em seguida será feita a associação com a função,
associação esta voltada à área de atuação característica do Órgão/ unidade em que as
despesas estão sendo efetuadas. Deve-se atentar para o fato de que as subfunções podem ser
combinadas com funções diferentes daquelas às quais estão relacionadas na Portaria n. 42, de
1999.
Exemplo 1: uma atividade de pesquisa na Fundação Oswaldo Cruz do Ministério da
Saúde deve ser classificada – de acordo com sua característica – na subfunção n. 571
“Desenvolvimento Científico” e na função n. 10 “Saúde”.
Exemplo 2: um projeto de treinamento de servidores no Ministério dos Transportes será
classificado na subfunção n. 128 “Formação de Recursos Humanos” e na função n. 26
“Transportes”.
Exemplo 3: uma operação especial de financiamento da produção que contribui para um
determinado programa proposto para o Ministério da Agricultura será classificada na subfunção
n. 846 “Outros Encargos Especiais” e na função n. 20 “Agricultura”.
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QUADRO 03. TIPOS DE FUNÇÕES E SUBFUNÇÕES DE GOVERNO
FUNÇÕES SUBFUNÇÕES
01 – Legislativa 031 – Ação Legislativa
032 – Controle Externo
02 – Judiciária 061 – Ação Judiciária
062 – Defesa do Interesse Público no Processo
Judiciário
03 – Essencial à Justiça 091 – Defesa da Ordem Jurídica