MAL‹YET YÖNET‹M‹ - akadan.anadolu.edu.trakadan.anadolu.edu.tr/sites/akadan.anadolu.edu.tr/files/files/mal... · t.c. anadolu Ün‹vers‹tes‹ yayini no: 3034 aÇikÖ⁄ret‹m

T.C. ANADOLU ÜN‹VERS‹TES‹ YAYINI NO: 3034

AÇIKÖ⁄RET‹M FAKÜLTES‹ YAYINI NO: 1984

MAL‹YET YÖNET‹M‹

YazarlarProf.Dr. Ali KARTAL (Ünite 2, 3, 6, 7)

Doç.Dr. H. Erdin GÜNDÜZ (Ünite 4, 5)Doç.Dr. Adnan SEV‹M (Ünite 1, 8)

EditörlerProf.Dr. Ali KARTAL

Doç.Dr. Adnan SEV‹M

ANADOLU ÜN‹VERS‹TES‹

Bu kitab›n bas›m, yay›m ve sat›fl haklar› Anadolu Üniversitesine aittir.“Uzaktan Ö¤retim” tekni¤ine uygun olarak haz›rlanan bu kitab›n bütün haklar› sakl›d›r.

‹lgili kurulufltan izin almadan kitab›n tümü ya da bölümleri mekanik, elektronik, fotokopi, manyetik kay›tveya baflka flekillerde ço¤alt›lamaz, bas›lamaz ve da¤›t›lamaz.

Copyright © 2013 by Anadolu UniversityAll rights reserved

No part of this book may be reproduced or stored in a retrieval system, or transmittedin any form or by any means mechanical, electronic, photocopy, magnetic tape or otherwise, without

permission in writing from the University.

UZAKTAN Ö⁄RET‹M TASARIM B‹R‹M‹

Genel Koordinatör Doç.Dr. Müjgan Bozkaya

Genel Koordinatör Yard›mc›s›Yrd.Doç.Dr. ‹rem Erdem Ayd›n

Ö¤retim Tasar›mc›lar›Doç.Dr. T. Volkan Yüzer

Ö¤r.Gör. Orkun fien

Grafik Tasar›m YönetmenleriProf. Tevfik Fikret Uçar

Ö¤r.Gör. Cemalettin Y›ld›z Ö¤r.Gör. Nilgün Salur

Dil Yaz›m Dan›flman›Funda Gürbüz

GrafikerlerAyflegül Dibek

Hilal Küçükda¤aflanAysun fiavl›

Özlem Ceylan

Kitap Koordinasyon BirimiUzm. Nermin Özgür

Kapak DüzeniProf. Tevfik Fikret Uçar

Ö¤r.Gör. Cemalettin Y›ld›z

DizgiAç›kö¤retim Fakültesi Dizgi Ekibi

Maliyet Yönetimi

ISBN 978-975-06-1692-1

2. Bask›

Bu kitap ANADOLU ÜN‹VERS‹TES‹ Web-Ofset Tesislerinde 50.000 adet bas›lm›flt›r.ESK‹fiEH‹R, Kas›m 2013

‹çindekiler

Önsöz ............................................................................................................ ix

Maliyet Yönetimine Girifl........................................................ 2MAL‹YET YÖNET‹M‹ KAVRAMI................................................................... 3Maliyet Yönetiminin Evrimi .......................................................................... 4Maliyet Yönetiminin ‹fllevleri........................................................................ 5Maliyet Yönetiminin Amaçlar› ...................................................................... 5F‹NANSAL MUHASEBE VE MAL‹YET YÖNET‹M‹....................................... 6MAL‹YET YÖNET‹M‹N‹ ETK‹LEYEN FAKTÖRLER...................................... 11Küresel Rekabet ............................................................................................ 12Hizmet Sektörünün Büyümesi...................................................................... 12Bilgi Teknolojisindeki Geliflmeler ................................................................ 13Üretim Çevresindeki Geliflmeler................................................................... 14

K›s›tlar Teorisi.......................................................................................... 15Tam Zaman›nda Üretim.......................................................................... 15Bilgisayarla Bütünleflik Üretim .............................................................. 15

Müflteri Odakl›l›k........................................................................................... 16Yeni Ürün Gelifltirme .................................................................................... 17Toplam Kalite Yönetimi................................................................................ 17Zaman ............................................................................................................ 17Etkinlik ........................................................................................................... 18S‹STEM YAKLAfiIMI VE MUHASEBE B‹LG‹ S‹STEM‹.................................. 19D‹S‹PL‹NLER ARASI BAKIfi AÇISI ‹LE MAL‹YET YÖNET‹M‹ ..................... 20Esneklik Gereksinimi .................................................................................... 21Maliyet Bilgilerinin Davran›flsal Etkisi.......................................................... 22‹fiLETMELERDE ÇA⁄DAfi MAL‹YET VE YÖNET‹M MUHASEBEC‹S‹N‹N ROLÜ.............................................................................................................. 22Teknik ve ‹dari Personelin Konumlar›......................................................... 22Muhasebe Müdürü ........................................................................................ 23Finans Müdürü .............................................................................................. 23PLANLAMA, KONTROL, SÜREKL‹ GEL‹fiME VE KARAR ALMA ‹Ç‹N B‹LG‹ ÜRET‹M‹.............................................................................................. 23Planlama ........................................................................................................ 23Kontrol ........................................................................................................... 24Sürekli Geliflme ............................................................................................. 24Karar Alma..................................................................................................... 25MUHASEBE VE ET‹K DAVRANIfi................................................................. 25Etik Davran›fl›n Faydalar› .............................................................................. 25Yönetim Muhasebecileri ‹çin Etik Davran›fl Standartlar› ........................... 25BELGELEND‹RME.......................................................................................... 27Yönetim Muhasebesi Sertifikas› (CMA)........................................................ 27Kamu Muhasebesi Sertifikas› (CPA)............................................................. 28‹ç Denetim Sertifikas› (CIA).......................................................................... 28Özet ............................................................................................................... 29Kendimizi S›nayal›m ..................................................................................... 31Yaflam›n ‹çinden ........................................................................................... 32Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 32

‹ ç indek i ler iii

1. ÜN‹TE

S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 33Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 34

Maliyet Davran›fllar› ve Tahmin Yöntemleri ........................ 36FAAL‹YET HACM‹NDEK‹ DE⁄‹fi‹KL‹KLER KARfiISINDA MAL‹YET DAVRANIfiLARI............................................................................. 37De¤iflken Maliyetler....................................................................................... 39Sabit Maliyetler .............................................................................................. 40Karma Maliyetler ........................................................................................... 41Yar› Sabit Maliyetler ...................................................................................... 42MAL‹YET TAHM‹N FONKS‹YONU .............................................................. 43MAL‹YET TAHM‹N FONKS‹YONUNU OLUfiTURMA YÖNTEMLER‹ ......... 44Endüstri Mühendisli¤i Yöntemi .................................................................... 45Muhasebe Yöntemi ....................................................................................... 45En Yüksek ve En düflük Noktalar Yöntemi ................................................ 46Da¤›l›m Grafi¤i Yöntemi............................................................................... 48Regresyon Analizi Yöntemi .......................................................................... 49

Regresyon Analizleri Varsay›mlar›.......................................................... 51Belirlilik (Determinasyon) Katsay›s›....................................................... 51Tahminin Standart Hatas› (Se)................................................................ 52Örnekleme Hatalar› ve Regresyon Katsay›lar›....................................... 53

Özet ............................................................................................................... 55Kendimizi S›nayal›m ..................................................................................... 56Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 57S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 57Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 58

Maliyet - Hacim - Kâr Analizi................................................. 60MAL‹YET - HAC‹M - KÂR - ANAL‹ZLER‹NE G‹R‹fi..................................... 61Maliyet - Hacim - Kâr - Analizi Kavram› ..................................................... 61Maliyet - Hacim - Kâr Analizlerinin Kullan›ld›¤› Yerler.............................. 61Maliyet Hacim Kâr Analizi Varsay›mlar› ...................................................... 62BAfiABAfi NOKTASI VE MAL‹YET HAC‹M KÂR GRAF‹KLER‹ ................... 62Baflabafl Noktas›n›n Hesaplanmas› ............................................................... 62

Baflabafl Noktas›n›n Ürün Birimleri Cinsinden Hesaplanmas›.............. 62Baflabafl Noktas›n›n Sat›fllar›n Tutar› Cinsinden Hesaplanmas› ............ 63

Baflabafl Noktas› ve Hacim Kâr Grafikleri ................................................... 64Baflabafl Grafi¤i........................................................................................ 65Hacim-Kâr Grafi¤i ................................................................................... 65

MAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹ZLER‹ ‹LE ‹LG‹L‹ ÖZEL KAVRAMLAR ........ 67Hedeflenen Net Kâr Analizi.......................................................................... 67Güvenlik Pay› ve Oran› ................................................................................ 67Maliyet Yap›s› Analizi.................................................................................... 68

Faaliyet Kald›rac› ..................................................................................... 70KÂRI BEL‹RLEYEN ETKENLERDEK‹ DE⁄‹fiMELER .................................... 70Sabit Maliyetler ve Sat›fl Hacminde De¤iflme .............................................. 71De¤iflken Maliyetler ve Sat›fl Hacminde De¤iflme....................................... 71Sabit Maliyet, Sat›fl Fiyat› ve Sat›fl Hacminde De¤iflme............................... 72De¤iflken Maliyetler, Sabit Maliyet ve Sat›fl Hacminde De¤iflme ............... 73Sat›fl Fiyat›ndaki De¤iflme ............................................................................. 74

‹ ç indek i leriv

2. ÜN‹TE

3. ÜN‹TE

ÇOK ÜRÜNLÜ DURUMDA MAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹Z‹..................... 74Özet................................................................................................................ 77Kendimizi S›nayal›m...................................................................................... 78S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 79Yaflam›n ‹çinden............................................................................................ 79Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 79Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 80

Maliyet Yönetimi Arac› Olarak Bütçeler .............................. 82G‹R‹fi .............................................................................................................. 83BÜTÇE VE BÜTÇELEME ............................................................................... 83BÜTÇELER‹N HAZIRLANMASI ..................................................................... 84Bütçe Dönemleri .......................................................................................... 85Bütçeleme Süreci ......................................................................................... 85BÜTÇE UYGULAMA ÖRNE⁄‹ ..................................................................... 86ÖRNEK........................................................................................................... 86Bütçeleme Sürecinin Bileflenleri................................................................... 87

Sat›fl Bütçesi ........................................................................................... 88Üretim Bütçesi ........................................................................................ 90Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Bütçesi .................................................. 92Direkt ‹flçilik Bütçesi .............................................................................. 95Genel Üretim Giderleri Bütçesi .............................................................. 96Pazarlama, Sat›fl, Da¤›t›m ve Genel Yönetim Giderleri Bütçesi........... 99Sat›lacak Mamullerin Maliyeti Bütçesi .................................................. 101Yat›r›m Bütçesi ....................................................................................... 103Nakit Bütçesi ........................................................................................... 103Proforma (Bütçelenmifl) Gelir Tablosu ................................................. 107Proforma (Bütçelenmifl) Bilanço ............................................................ 107

Özet................................................................................................................ 110Kendimizi S›nayal›m...................................................................................... 111Okuma Parças› .............................................................................................. 112Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 113S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 113Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 114

Maliyetlerin Kontrolü ve Standart Maliyetler Yoluyla Sapma Analizi .......................................................................... 116

G‹R‹fi .............................................................................................................. 117‹fiLETMELERDE KONTROL S‹STEMLER‹ VE STANDART MAL‹YET KAVRAMI ....................................................................................................... 117STANDART MAL‹YETLEME S‹STEM‹N‹N KONTROL AMACIYLA KULLANILMASI.............................................................................................. 118Standart Maliyetlerin Belirlenmesi................................................................ 119Standartlar›n S›n›fland›r›lmas› ....................................................................... 120Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Standartlar› .................................................. 121Direkt ‹flçilik Standartlar› .............................................................................. 122De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Standartlar› .............................................. 123DE⁄‹fiKEN MAL‹YETLER‹N SAPMA (FARK) ANAL‹Z‹ ‹Ç‹N GENEL B‹R MODEL........................................................................................................... 124D‹REKT ‹LK MADDE VE MALZEME SAPMALARI ....................................... 126

‹ ç indek i ler v

4. ÜN‹TE

5. ÜN‹TE

Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Fiyat Sapmas›.............................................. 126Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Miktar Sapmas› ........................................... 128D‹REKT ‹fiÇ‹L‹K SAPMALARI ....................................................................... 130Direkt ‹flçilik Ücret Sapmas› ......................................................................... 130Direkt ‹flçilik Verim (Süre) Sapmas› ............................................................. 131GENEL ÜRET‹M MAL‹YETLER‹ VE ESNEK BÜTÇELER .............................. 133GENEL ÜRET‹M MAL‹YET‹ SAPMALARI...................................................... 135De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas›......................................... 136De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Verim Sapmas› ........................................ 137Sabit Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas› ................................................ 138Sabit Genel Üretim Maliyeti Kapasite Sapmas› ........................................... 139Özet................................................................................................................ 141Kendimizi S›nayal›m...................................................................................... 143Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 145Okuma Parças› .............................................................................................. 145S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 146Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 147

Yat›r›m Merkezlerinin Baflar›s›n› Ölçme ve TransferFiyatlamas›................................................................................ 148

YÖNET‹M BAfiARISINI ÖLÇME.................................................................... 149Yat›r›m Getiri Oran› ...................................................................................... 149Art›k Gelir ...................................................................................................... 153Ekonomik Katma De¤er (EVA) .................................................................... 155Sat›fllar›n Getiri Oran›.................................................................................... 157Dengeli Ölçüm Kart› Tekni¤i ...................................................................... 157TRANSFER F‹YATLAMASI............................................................................. 160Maliyete Dayal› Transfer Fiyat›n›n Belirlenmesi.......................................... 160Pazar Fiyat›na Dayal› Transfer Fiyat›n›n Belirlenmesi ................................ 161Pazarl›k Usulüne Dayal› Transfer Fiyat›n›n Belirlenmesi............................ 162‹kili Transfer Fiyatlamas›............................................................................... 163VERG‹ UYGULAMASI AÇISINDAN TRANSFER F‹YATLAMASI .................. 163Transfer Fiyatland›rmas› Uygulamas› Kapsam›na GirenMükellefler ve ‹fllemler ................................................................................. 164Transfer Fiyatland›rmas›nda ‹liflkili Kifli Emsallere Uygunluk ‹lkesi .......... 165Emsal Fiyat›n Tespitinde Kullan›labilecek Yöntemler ................................ 166

Geleneksel ‹fllem Yöntemleri ................................................................. 166‹flleme Dayal› Kâr Yöntemleri ................................................................ 167

Transfer Fiyatland›rmas› Kapsam›nda ‹stenecek Belgeler .......................... 167Y›ll›k Belgelendirme ............................................................................... 167Peflin Fiyatland›rma Anlaflmalar› ........................................................... 167

Özet................................................................................................................ 169Kendimizi S›nayal›m .................................................................................... 170Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 171S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 171Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 172

‹ ç indek i lervi

6. ÜN‹TE

Karar Alma Sürecinde Geçerli Maliyetlerin Kullan›lmas› ve Fiyatlama Kararlar›............................................................. 174

KARAR SÜREC‹ ‹LE MUHASEBE TEKN‹KLER‹N‹N ‹L‹fiK‹LER‹ .................. 175Stratejik Planlama Kararlar› ile ‹liflkileri ....................................................... 176Yönetsel Kontrol Kararlar› ile ‹liflkileri ........................................................ 176Faaliyetsel Kontrol Kararlar› ile ‹liflkileri...................................................... 176ALTERNAT‹F SEÇ‹M KARARLARINDA KARfiILAfiILAN TEMEL MAL‹YET KAVRAMLARI .............................................................................. 177Geçerli Maliyetler .......................................................................................... 177Ek Maliyetler ................................................................................................ 178F›rsat Maliyeti ............................................................................................... 178Batm›fl Maliyetler ........................................................................................... 179ALTERNAT‹F SEÇ‹M KARARI ÖRNEKLER‹ .................................................. 179Özel Bir Sipariflin Kabul Edilip Edilmemesi Karar› ..................................... 179Bir Ürün Hatt›n›n Üretimine Son Verip Vermeme Karar›........................... 181Makine ve Donat›m›n Yenilenmesi Karar› ................................................. 183Üretme ya da Sat›n Alma Karar›................................................................... 185F‹YATLAMA KARARLARI .............................................................................. 187Fiyatlama Kararlar›nda Etkili Olan Faktörler ............................................... 188

Maliyetler ................................................................................................. 188Müflteriler ................................................................................................. 188Rakipler.................................................................................................... 189

Ola¤an Ürünlerin Fiyatland›r›lmas› .............................................................. 189Tam Maliyetleme Yaklafl›m›.................................................................... 190De¤iflken Maliyetleme Yaklafl›m› ........................................................... 191Maliyet Temeline Uygulanacak Yüzdenin Tespiti ve Uygulanmas›..... 192Belirlenen Fiyatlar›n Pazar Koflullar›na Ayarlanmas› ............................ 193

Yeni Ürünlerin Fiyatland›r›lmas› ................................................................. 194Pazar›n Kayma¤›n› Almaya Yönelik Fiyatland›rma Stratejisi ................ 194Pazara Nüfuz Etmeye Yönelik Fiyatland›rma Stratejisi ......................... 195

Hedef Maliyetler ve Ürün Fiyatland›r›lmas› ................................................. 195Özet................................................................................................................ 197Kendimizi S›nayal›m...................................................................................... 198Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 199S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 200Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 201

Stratejik Maliyet Yönetimi ..................................................... 202STRATEJ‹ VE STRATEJ‹K YÖNET‹M ........................................................... 203STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹ KAVRAMI ............................................... 204STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹NE ‹L‹fiK‹N TEMEL KAVRAMLAR .......... 208Stratejik Konumland›rma .............................................................................. 208

Maliyet Liderli¤i Stratejisi ........................................................................ 208Farkl›laflt›rma Stratejisi............................................................................. 209Odaklanma Stratejisi ............................................................................... 209Stratejik Konumland›rma ........................................................................ 209

De¤er Zinciri Kavram›................................................................................... 210Örgütsel Faaliyetler ve Maliyet Etmenleri (Sürücüleri) ............................... 211Operasyonel Faaliyetler ve Maliyet Etmenleri (Sürücüleri) ........................ 212

‹ ç indek i ler vii

8. ÜN‹TE

7. ÜN‹TE

DE⁄ER Z‹NC‹R‹ ANAL‹Z‹ ............................................................................ 214‹ç Ba¤lant›lar›n Kurulmas› ............................................................................ 214Tedarikçi Ba¤lant›lar›n Kurulmas› ................................................................ 216

Tedarik Maliyetlerinin Yönetimi............................................................. 217Faaliyet Temelli Tedarikçi Maliyetlemesi............................................... 217

Müflteri Ba¤lant›lar›n Kurulmas› ................................................................... 219Müflteri Hizmeti Maliyetlerinin Yönetimi ............................................... 219Faaliyet Temelli Müflteri Maliyetlemesi .................................................. 220

ÜRÜN YAfiAM SEYR‹ MAL‹YET YÖNET‹M‹................................................ 221Ürün Yaflam Seyri Yaklafl›mlar› .................................................................... 221

Pazarlama Yaklafl›m› ............................................................................... 221Üretim Yaklafl›m›..................................................................................... 222Tüketim Yaklafl›m› .................................................................................. 223

Etkileflimli Yaklafl›m ...................................................................................... 223Gelirlerin Art›r›lmas› ................................................................................ 224Maliyetlerin Azalt›lmas› ........................................................................... 225

Stratejik Maliyet Yönetiminde Hedef Maliytelemenin Rolü........................ 227TAM ZAMANINDA ÜRET‹M S‹STEM‹ VE TEDAR‹K ................................... 229Tam Zaman›nda Üretim Sisteminin Stoklar Üzerindeki Etkileri................. 230Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Fabrika Yerleflim Plan› ...................... 230Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Çal›flanlar›n Yetkilendirilmesi .......... 231Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Toplam Kalite Yönetimi.................... 232TAM ZAMANINDA ÜRET‹M S‹STEM‹ (JIT) VE STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹ ÜZER‹NE ETK‹LER‹ ............................... 232Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Genel ÜretimMaliyetlerinin ‹zlenebilmesi .......................................................................... 232Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Ürün Maliyetlemesi .......................... 233Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Siparifl ve SafhaMaliyeti Uygulamas› ..................................................................................... 234Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Geriye Dönük Maliyletleme ................................................................................................. 234STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹N‹ BÜTÜNLEYEN YAKLAfiIMLAR.......... 234Hedef Maliyetleme ....................................................................................... 236Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi ............................................................... 237Transfer Fiyatlamas› ..................................................................................... 238K›yaslama (Benchmarking) ......................................................................... 239Kaizen Maliyetleme ....................................................................................... 240Faaliyet Temelli Maliyetleme ve Bütçeleme ............................................... 241Tam Zaman›nda Üretim Sistemi ................................................................... 242Çevre Maliyetleri .......................................................................................... 243Toplam Kalite Maliyetleri.............................................................................. 243Entelektüel Sermaye .................................................................................... 244Dengeli Puan Kart› ...................................................................................... 245Özet................................................................................................................ 246Kendimizi S›nayal›m...................................................................................... 249Yaflam›n ‹çinden............................................................................................ 250Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› ............................................................ 250S›ra Sizde Yan›t Anahtar› .............................................................................. 251Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar ............................................... 252

‹ ç indek i lerviii

ÖnsözYirminci yüzy›l›n son çeyre¤inde ortaya ç›kan küreselleflme olgusu çerçevesin-

de; ekonomik, sosyal, politik, kültürel, ekonomik ve teknolojik geliflmeler parale-linde tüketici ihtiyaçlar›nda meydana gelen de¤iflim, iflletmelerin ifl yapma biçimi-ni de derinden etkilemifltir. Önceleri yerel piyasalarda faaliyet gösterme çabas›n-da olan iflletmeler, bu geliflmeler sayesinde ortaya ç›kan araçlar yard›m›yla maksi-mum müflteri memnuniyeti felsefesiyle küresel piyasalarda faaliyet gösterme çaba-s›na giriflmifllerdir. Bu kapsamda küresel pazarlarda rekabetçi olabilmek ve sürdü-rebilirli¤i sa¤layabilmenin kriterleri de de¤iflmifltir. Maksimum müflteri memnuni-yeti ve buna ba¤l› olarak kalite, maliyet ve h›z konular›nda sa¤lanacak baflar›n›nöne ç›kt›¤› bu süreçte, iflletmelerin yönetimi ile ilgili gereksinim duyulan bilgininyap›s›nda ve içeri¤inde de önemli de¤iflik ihtiyac› ortaya ç›km›flt›r. Bu ihtiyaç, ifl-letme ile ilgili taraflar›n bilgi gereksinimini karfl›layan muhasebe bilgi sistemininyap›s›nda ve kulland›¤› araçlarda da de¤iflimi gerekli k›lm›flt›r.

Önceleri iflletmelerin belirledi¤i kriterlere göre tasarlay›p ürettikleri ve satt›klar›ürünler, art›k müflteri gereksinimlerine göre tasarlan›p üretilen ve zaman›nda tes-lim ile sat›fl sonras›ndaki destekleri de kapsayan bir süreç içerisinde de¤erlendiril-meye bafllanm›flt›r. Maliyet art› kar eflittir sat›fl fiyat› anlay›fl› yerini sat›fl fiyat› eksimaliyet eflittir kar anlay›fl›na terk etmifltir. Bu çerçevede yaln›zca üretim sürecinikapsayan üretim maliyetleri, de¤er zinciri kapsam›nda ele al›narak, ürünlerin tasa-r›m›ndan sat›fl sonras› hizmetleri de kapsayan stratejik bir bak›fl aç›s›yla ele al›nma-ya bafllanm›flt›r. Bu kapsamda ortaya ç›kan; Hedef Maliyetleme (Target Costing),Ürün Yaflam Seyri Maliyetleme Sistemi (Product Life Cycle Costing), Transfer Fiyat-lamas› (Transfer Pricing), K›yaslama (Benchmarking), Kaizen Maliyetleme (KaizenCosting), Faaliyet Temelli Maliyetleme ve Bütçeleme (Activity Based Costing andBudgeting), Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time), Çevre Maliyetleri (Enviromen-tal Costing), Toplam Kalite Maliyetleri (Total Quality Costing), Entelektüel Serma-ye (Intellectual Capital), Dengeli Puan Kart› (Balanced Scorecard), Geriye DönükMaliyetleme (Backflush Costing), De¤er Mühendisli¤i (Value Engineering), De¤i-flim Mühendisli¤i (Reengineering), Simültane Mühendislik (Simultaneous Enginee-ring), Esnek Üretim Sistemleri (Flexible Manufacturing Systems), Kalite FonksiyonGöçerimi (Quality Function Deployment), K›s›tlar Teorisi (Theory of Constraints)gibi kavramlar, iflletme yöneticilerinin iflletmeleri rekabetçi küresel pazarlarda ba-flar›ya ulaflt›rman›n en önemli anahtarlar› haline gelmifltir.

Bu geliflmeler çerçevesinde muhasebe bilgi sisteminin yap›s›nda ortaya ç›kande¤iflim gereksinimi, iç bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi gereksinimini karfl›layan maliyetve yönetim muhasebesinin de finansal bilgilerin yan›nda finansal olmayan bilgile-ri de üreten ve yöneten “Maliyet Yönetimi” kavram›n› ön plana ç›karm›flt›r.

Bu geliflmeler kapsam›nda, Kitaptan yararlanacak ö¤renciler ve di¤er kesimle-rin ihtiyaçlar› da dikkate al›narak haz›rlanan ve “Maliyet Yönetimi” ad›n› verdi¤i-miz bu kitap 8 üniteden oluflmaktad›r.

Birinci ünitede konular, “Maliyet Yönetimine Girifl” bafll›¤› alt›nda ele al›nm›flve maliyet yönetimine iliflkin genel bilgilere yer verilmifltir. ‹kinci ünite “MaliyetDavran›fllar› ve Tahmin Yöntemleri”, üçüncü ünite “Maliyet-Hacim-Kar Analizi” ,dördüncü ünite “Maliyet Yönetim Arac› Olarak Bütçeler”, “ beflinci ünite “Maliyet-lerin Kontrolü ve Standart Maliyetler Yoluyla Sapma Analizi”, alt›nc› ünite Yat›r›mMerkezlerinin Baflar›s›n› Ölçme ve Transfer Fiyatlamas›”, yedinci ünite “Karar Al-ma Sürecinde Geçerli Maliyetlerin Kullan›lmas› ve Fiyatlama Kararlar›” bafll›klar›alt›nda incelenerek, sekizinci ve son ünite de; maliyet yönetimine stratejik bak›flaç›s›yla “Stratejik Maliyet Yönetimi” bafll›¤› alt›nda ele al›nm›fl ve stratejik maliyetyönetimini bütünleyen yaklafl›mlara yer verilmifltir.

Kitab›n haz›rlanmas›nda katk› sa¤layan ve eme¤i geçenlere teflekkür eder, ki-tab›n baflta ö¤renciler olmak üzere, ilgilenenlere faydal› olmas›n› diliyoruz.

EditörlerProf.Dr. Ali KARTAL

Doç.Dr. Adnan SEV‹M

Önsöz ix

Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Maliyet yönetimi kavram›n› tan›mlayabilecek,Finansal muhasebe ve maliyet yönetimi iliflkisini aç›klayabilecek,Maliyet yönetimini etkileyen faktörleri s›ralayabilecek,Sistem yaklafl›m› ile muhasebe bilgi sistemini iliflkilendirebilecek,Disiplinler aras› bak›fl aç›s› ile maliyet yönetimini ele alabilecek,‹flletmelerde ça¤dafl maliyet ve yönetimi muhasebecisinin rolünü aç›klayabilecek,Planlama, kontrol, sürekli geliflme ve karar alma için bilgi üretimini aç›klaya-bilecek,Muhasebeciler için etik davran›fllar›n önemini kavrayabilecek,Yönetim muhasebecileri için geçerli olan belgeleri s›ralayabileceksiniz.

‹çindekiler

• Muhasebe Bilgi Sistemi • Faaliyet Temelli Yönetim• ‹fl Ahlak›• Sürekli Geliflme• De¤er Zinciri• Müflteri Memnuniyeti

• Maliyet Muhasebesi Bilgi Sistemi• Yönetim Muhasebesi Bilgi Sistemi• Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi• Karar Alma• Kurumsal Kaynak Planlamas›

(ERP) Sistemi

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNNNNNNNN

Maliyet Yönetimi MaliyetYönetimine Girifl

• MAL‹YET YÖNET‹M‹ KAVRAMI• F‹NANSAL MUHASEBE VE MAL‹YET

YÖNET‹M‹• MAL‹YET YÖNET‹M‹N‹ ETK‹LEYEN

FAKTÖRLER• S‹STEM YAKLAfiIMI VE MUHASEBE

B‹LG‹ S‹STEM‹• D‹S‹PL‹NLER ARASI BAKIfi AÇISI ‹LE

MAL‹YET YÖNET‹M‹• ‹fiLETMELERDE ÇA⁄DAfi MAL‹YET VE

YÖNET‹M MUHASEBEC‹S‹N‹N ROLÜ• PLANLAMA, KONTROL, SÜREKL‹

GEL‹fiME VE KARAR ALMA ‹Ç‹N B‹LG‹ÜRET‹M‹

• MUHASEBE VE ET‹K DAVRANIfi• BELGELEND‹RME

1MAL‹YET YÖNET‹M‹

MAL‹YET YÖNET‹M‹ KAVRAMI‹flletmelerde yönetim kavram› ile fiilî maliyet karfl›laflt›rmalar›na dayanan “maliyetkontrolü” kavram› afl›larak “maliyetlerin etkilenmesi” bir baflka deyiflle “maliyetyönetimi” noktas›na ulafl›lm›flt›r.

Maliyet yönetimi kavram› özellikle 90’l› y›llardan bu yana literatürde ve uygu-lamada yayg›n olarak kullan›lmaya bafllanm›fl olup henüz ortak ve net bir tan›m›mevcut de¤ildir. Bu konu ile ilgili çeflitli görüfller mevcuttur. Bu görüfller ›fl›¤›ndamaliyet yönetimi, yöneticiler ve di¤er ilgililerin k›sa ve uzun vadede kendi planla-ma ve kontrol ifllevlerini icra ederken ortaya ç›kan maliyet göstergeleri ile perfor-manslar›n› ölçmek amac›yla kullan›lmaktad›r. Özetle maliyet yönetimi “iflletmeninsüreçleri ve faaliyetlerinin maliyetlerin etkilenebilmesi amac›yla düzenlenmesi”olarak tan›mlanabilir. Bir baflka deyiflle maliyet yönetimi, “maliyet yönetimi bilgi-sisinin bir bilgi de¤er zinciri içerisinde gelifltirilmesi ve kullan›m›” olarak da tan›m-lanabilir. Bir baflka flekilde maliyet yönetimi kavram›, “ürün maliyetlerini do¤ruolarak saptamak, iflletmedeki süreçleri gelifltirmek, israf› önlemek, maliyet etmenle-rini tan›mlamak, faaliyetleri planlamak ve iflletmenin stratejilerini oluflturmakiçin faaliyetlerin yönetimi ve kontrolü olarak” da tan›mlanmaktad›r.

Maliyet yönetimi kavram›, maliyet muhasebesine göre daha genifl kapsaml› birkavramd›r. Maliyet muhasebesi tarihî maliyetlere odaklan›rken maliyet yönetimimaliyetlerin planlanmas›, yönetimi, düflürülmesine odaklanmaktad›r. Burada mali-yet muhasesinin üstlendi¤i rol, gerçekleflen fiilî bilgilere odakland›¤› için gerekizolarak de¤erlendirilmemelidir. Çünkü; planlama, uygulama ve kontrol sürecindede¤iflen koflullardan dolay› bir geri bildirim mekanizmas›n›n iflletilmesi gerekli ol-makta bu uygulamalar›n gelifltirilmesi ve iyilefltirilmesi için planlar›n gözden geçi-rilmesi ve düzeltilmesine katk› sa¤lamaktad›r.

Küreselleflme olgusu ve teknolojik geliflmelere ba¤l› olarak, yeni ya da mevcutmamullere yeni özellikler katma çabalar› da rekabeti amans›zlaflt›rm›flt›r. Üretim vehizmet endüstrileri s›n›rl› özellikleri olan nispeten az çeflitlili¤e sahip seri üretim-den müflteri tatminine önem veren esnek üretime dönüflmüfltür. Yöneticiler birimmaliyetleri düflüren çok miktarlar üretme¤e de¤il; müflterinin istedi¤i özellikleri ta-fl›yan kaliteli, zaman›nda teslim edilmifl mamuller üretmeye ve teslimden sonra dagerekli hizmetlerin götürülmesine odaklanmaya bafllam›fllard›r. Rekabet olana¤›n›art›rmak endiflesiyle art›r›lan bu faaliyetlerden hangilerinin asl›nda müflteri aç›s›n-dan bir de¤er ifade etmedi¤ini tespit etmek maliyet yönetiminin görevidir.

Maliyet Yönetimine Girifl

Maliyet Yönetiminin EvrimiGününüzde küresel pazarlarda artan rekabet koflullar›nda ortaya ç›kan belirsizlik-leri, karmaflay› ve riskleri elimine etmek amac›yla etkin bir yönetim gerekliliktenziyade bir zorunluluk hâline gelmifltir. Bu zorunlulu¤un temel koflullar›ndan birisive en önemlisi do¤ru, güvenilir, zamanl›, tam bilgilere sahip olmakt›r. Bu bilgile-rin içinde maliyet bilgisi hayati bir öneme sahiptir. Çünkü maliyetler, en önemli ve-rimlilik ölçüsüdür. Bu nedenle maliyetler do¤ru tan›mlanmal›, do¤ru ölçülmeli vemamullerle do¤ru flekilde iliflkilendirilmelid›r.

Geçmiflten günümüze maliyet bilgisinden yararlanma süreci ele al›nd›¤›nda,esas itibar›yla 4 evreden bahsetmek mümkündür. fiimdi bu evreleri ele alal›m.

“1. Evre”: 1900 - 1920 y›llar› aras›n› kapsar. Bu dönemde maliyet bilgileri fazlaönemsenmemektedir. Sa¤l›kl› mamul maliyetleri hesaplanamamakta finansal sis-temle bütünlük ancak fiziksel stok say›mlar› ile sa¤lanabilmekte ve kontrol de bu-nun ötesine geçememektedir.

“2. Evre”: 1920 - 1960 y›llar› aras›n› kapsar. Bu dönemde özellikle ABD’deönemli ekonomik geliflmeler ortaya ç›kmakm›fl ve Henry Ford “seri üretimle” üre-tim süreçlerinde bir devrim yaratm›flt›r. Bu sayede iflletmeler birden çok mamulüreterek mamul çeflitlemesine gitmifl, seri üretimle birlikte üretim miktar›n› çokfazla art›rarak mamul fiyatlar›n›n ucuzlamas›na neden olmufltur. ‹fl gücüne dayal›bu üretim süreçlerinde gerçeklefltirilen radikal devrim, maliyet bilgisinin öneminigündeme tafl›maya bafllam›flt›r. Bu afl›r› refah döneminin sonunda yine ABD’debafllay›p bütün dünyay› saran ünlü 1929 y›l› ekonomik krizi sonras› muhasebe bil-gisinin yaflamsal önemi herkes taraf›ndan anlafl›lm›flt›r. Bu evre içersinde muhase-be bilgisine dayal› olarak kontrol süreçleri gelifltirilmeye bafllam›flt›r. Bu gelenek-sel yöntemler çerçevesinde üretilen mamulün maliyeti, özellikle fiyatlama konula-r›nda önem kazanm›flt›r.

“3. Evre”: Bu evre, 1960-1980 y›llar›n› kapsayan “Bütünleflik Bilgi Sistemleri” ev-residir. Bu evrede; mamullerde ve üretim süreçlerinde geliflen teknolojiye paralelolarak de¤iflimler olmufl ve üretim süreçleri bilgisayar yaz›l›mlar› arac›l›¤›yla yöne-tilmeye bafllanm›flt›r. Karmafl›klaflan üretim süreçleri ifl gücünün niteli¤ini de¤iflti-rirken sermaye yo¤unlu¤u gerektiren teknoloji üretilen mamuller ile direkt iliflkisiolmayan genel üretim maliyetlerinin toplam maliyet içersindeki pay›n› art›rmayabafllam›flt›r. Üretim maliyetleri içersinde endirekt maliyetlerin pay›n›n artmas›, bi-rim maliyet hesab›nda çeflitli merkezlerde katlan›lan maliyetlerin nas›l da¤›t›laca¤›ve mamullere do¤ru bir yüklemenin nas›l yap›laca¤› tart›flmalar›n› da beraberindengetirmifltir. Bu tart›flmalar, geleneksel maliyetleme sistemlerinin daha sa¤l›kl› he-saplamalar yapmas›, yöneticilerin performanslar›n› ortaya koyan f›nansal gösterge-lerin daha güvenilir ve adilane olmas› için yap›lm›flt›r.

“4. Evre”: 1980’lerden günümüze kadarki bu süreç, “Maliyet Yönetimi Sistemle-ri Evresi” olarak da adland›r›labilir. Bu evrede; yönetsel faaliyetlerle üretim faali-yetleri bütünlefltirilmifllerdir. Bu evrede, koordine edilmifl bir yönetim önem ka-zanm›flt›r. Teknoloji, insan davran›fllar› ve bilgi sistemleri iliflkilendirilerek bütünselbir anlay›fl söz konusu olmufltur. Bununla birlikte, hacim bazl› uygulamalardan zi-yade, faaliyetler uzun vadeli stratejik amaçlarla iliflkilendirilmifltir. Bu dönemde ar-t›k tart›flma konusu olan, maliyetlerin nas›l da¤›t›laca¤›ndan ziyade maliyetlerin na-s›l azalt›laca¤›d›r. Bütün dikkatlerin odak noktas›, de¤er yaratmayan faaliyetlerinneler oldu¤unun belirlenmesidir. De¤iflen müflteri kavram› ve teknolojiyi dikkatealan bu sistemde performans de¤erleme kriterleri, hem finansal hem de finansal

4 Mal iyet Yönet imi

olmayan kriterlerdir. Bu yönüyle maliyet yönetimi bilgi sisteminin üretti¤i bilgiler,yaln›zca muhasebeyi de¤il, ifllemenin tüm ifllevlerini ilgilendirmektedir. “Bütünbölümlerin baflar›s› iflletmenin tamam›n›n baflar›s›n› getirir” anlay›fl› terkedilerek“topyekûn baflar›” üzerine odaklan›lm›flt›r.

Maliyet Yönetiminin ‹fllevleriMaliyet yönetimi bilgi sisteminin ifllevlerini 4 ana bafll›k alt›nda toplamak müm-kündür.

• “Stratejik Yönetim”: Uzun vadeli rekabet gücünün art›r›lmas›, uzun vadelisa¤lam ve iyi belirlenmifl stretejileri gerekli k›lar. Bu stratejilerin belirlenme-si için maliyet bilgisine gereksinim vard›r. Uzun vadeli düflünme, h›zla de¤i-flen koflullar alt›nda müflteri ihtiyaç ve taleplerinin yönü konusunda da tah-minler yapmay› gerektirir. Bu bak›fl aç›s›, maliyet bilgisini f›nansal olan veolmayan tüm yönleriyle ele almay› gerekli k›lar. Bu çerçevede, iflletme kay-naklar›n›n stratejik amaçlara yönlendirilmifl olup olmad›¤› büyük önem tafl›-maktad›r. “Stratejik düflünme” ayn› zamanda yarat›c› olmay› ve bütünsel dü-flünmeyi ifade etmektedir. Bir baflka deyiflle sorunlar›n belirlenmesinde, ta-n›mlanmas›nda ve çözümünde olaylara çok yönlü bakmay› ifade etmekte-dir. Olaylar›n yaln›zca bir pazarlama sorunu olarak görülmemesi, iflletmede-ki tüm ifllevler aç›s›ndan uzmanl›k bilgisi ve becerilerine sahip tak›mlar›n, eflzamanl› koordineli ve bütünsel olarak çal›flmas›n› gektirir. Bu bütünsel yak-lafl›m, dinamik ve rekabetçi ortam›n ortaya ç›kard›¤› bir zorunluluktur. Müfl-teri gereksinimlerinin karfl›lanmas› ve iflletme kaynaklar›n›n en etkin ve ve-rimli biçimde kullan›lmas›na yönelik stratejiler, temel baflar› kriterlerineodaklanan maliyet yönetimi bilgi sisteminden elde edilen bilgilerle flekillen-dirilir. Bu stratejiler baflar›ya giden yolun da planlar›d›r.

• “Planlama ve Karar Alma”: Fiyatlama, tedarik, üretim planlamas› gibi yine-lenen kararlar için bilgi üretmek, sat›n alma ya da kiralama kararlar› gibi s›kverilmeyen ancak etkileri uzun dönemli olarak ortaya ç›kan kararlar içinmaliyet yönetimi bilgisine gereksinim duyulmaktad›r. Bu ba¤lamda bütçele-rin yap›lmas› için de yine maliyet yönetimi bilgisi gereklidir.

• “Yönetim ve Faaliyet Kontrolü”: Faaliyet kontrolü, üretim yöneticisi gibi or-ta düzey yöneticilerin, ustabafl› gibi alt düzey yöneticilerin ve çal›flanlar›n,faaliyetlerini izlemelerini ifade etmektedir. Yönetim kontrolü ise orta kade-me yöneticilerin, üst kademe yöneticiler taraf›ndan de¤erlenmesidir. Etkinbir performans de¤erlemesi yapabilmek amac›yla etkin olmayan ve verim-siz faaliyetler ile isabetli olmayan kararlar› ortaya koyabilmek amac›yla ma-liyet bilgisine büyük ölçüde gereksinim vard›r.

• “Finansal Tablolar›n Haz›rlanmas›”: Bu ifllevde yönetim, ortaklardan krediverenlere, kamudan devlete kadar bilgi gereksinimi içinde olan tüm bilgi kul-lan›c›lar›n›n bilgi gereksinimlerini karfl›lar. Haz›rlanan bu finansal tablolardanhem iç bilgi kullan›c›lar› hem de d›fl bilgi kullan›calar› faydalanabilmektedir.

Maliyet Yönetiminin Amaçlar›Herhangi bir maliyet yönetim sistemindeki temel amaç, yönetime zamanl›, do¤ru,güvenilir ve amaçlara uygun bilgi sunmakt›r. Bu bilgiler, mamullerin ve hizmetle-rin üretiminde ve tedarikinde iflletme kaynaklar›n›n etkin ve verimli kullan›lmas›n›sa¤lamaktad›r. Ayr›ca iflletmenin kalite, maliyet, h›z ve karl›l›¤›n›n gelifltirilmesi içinrekabetçi yönünü gelifltirmeyi de hedeflemelidir.

51. Ünite - Mal iyet Yönet imine Gi r ifl

Maliyet yönetimi bilgisisteminin ifllevlerini;stratejik yönetim, planlamave karar alma, yönetim vefaaliyet kontrolü ve finansaltablolar›n haz›rlanmas›olarak s›ralamakmümkündür.

Bir baflka ifade ile maliyet yönetimi bilgi sisteminin temel amac›, “küresel dünyapazarlar›nda kalite, maliyet, zaman ve ifllevsellik yönüyle rekabet edebilir mamul yada hizmet üretiminde, kaynaklar›n etkin ve verimli kullan›m› için yöneticilere yolgösterecek bilgileri tedarik etmek”tir. Bu çerçevede iflletmenin bütün ifllevlerinin yö-netimine yönelik olarak hem finansal hem de finansal olmayan bilgileri üreten ma-liyet yönetimi bilgi sisteminin amaçlar›n› afla¤›daki gibi s›ralamak mümkündür:

• Maliyet etmenleri vas›tas›yla olabildi¤ince do¤ru bir mamul ve hizmet mali-yetlemesi yapmak,

• Mamul ya da hizmetlerin yaflam seyri performans›n›n de¤erlemesini yapmak, • Süreç ve faaliyetleri do¤ru anlamak ve de¤erlendirmek,• Faaliyetlerin etkinlik ve verimlili¤ini belirlemek,• Maliyetleri kontrol etmek ve yönetmek, • Maliyet yap›lar›n›n en elveriflli duruma getirmek,• Performans de¤erlemesine olanak sa¤lamak,• Geliflen teknolojilerin biçimlendirdi¤i yeni ortamlar ile uyum sa¤lamak,• Örgütsel stratejilerin uygulanmas›na yard›mc› olmak.

Maliyet yönetimi kavram›n› nas›l aç›klars›n›z?

F‹NANSAL MUHASEBE VE MAL‹YET YÖNET‹M‹‹flletmelerle ilgili bilgi ihtiyac› içinde olan bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi gereksinimle-rini karfl›layan ve önemli bir iflleve sahip olan “Muhasebe Bilgi Sistemi”, “FinansalMuhasebe Bilgi Sistemi” ve “Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi” olmak üzere iki alt sis-temi içermektedir. Bu iki sistemi birbirinden ay›ran en önemli farkl›l›k, bilgi gerek-sinimi içindeki bilgi kullan›c›lar›d›r.

“Finansal muhasebe bilgi sistemi”; yat›r›mc›lar, bankalar ve di¤er kredi kuru-lufllar›, tedarikçiler, müflteriler, kamu, devlet, sendikalar vb. üçüncü kifli ve kuru-lufllardan oluflan d›fl bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi ihtiyac›n› karfl›lamaktad›r. ‹flletmeninçevresindeki bu d›fl bilgi kullan›c›lar›, hisse senedi almak ya da satmak, vergi mat-rah›n› belirlemek, kredi vermek, tahvil ç›karmak ve mevzuatla ilgili di¤er kararla-r›n al›nmas›nda finansal bilgilere gereksinim duymaktad›rlar. D›fl bilgi kullan›c›la-r›n gereksinim duydu¤u bu bilgileri kullananlar›n çok çeflitli kifli ya da kurum vekurulufllar olmas› ve çok yüksek düzeyde güvenilir olmas› gereklili¤i nedeniyle fi-nansal muhasebe bilgi sistemi; aç›kça ve net olarak tan›mlanan muhasebe kuralla-r› ve biçimleri ya da “Genel Kabul Görmüfl Muhasebe ‹lkeleri (Generally AcceptedAccounting Principles - GAAP)”ne uygun olarak tasarlanm›flt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE SIRA S ‹ZDE

AMAÇLARIMIZAMAÇLARIMIZ N NK ‹ T A P

T E L E V ‹ Z Y O N

K ‹ T A P


‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T

1

Muhasebe Bilgi Sistemi

Finansal MuhasebeBilgi Sistemi

Maliyet YönetimiBilgi Sistemi

Maliyet MuhasebesiBilgi Sistemi

Yönetim MuhasebesiBilgi Sistemi

fiekil 1.1

Muhasebe BilgiSistemi ve AltSistemler

Kaynak: Hansen,D. R. ve Mowen, M.M. (2006). CostManagement:Accounting &Control, Fifty. Ed.,pp.3-5.

“Maliyet yönetimi bilgi sistemi”, iflletme ile ilgili kararlar›n al›nmas› ile ilgili ola-rak “iç bilgi kullan›c›lar›” için bilgi üretir. Bu ba¤lamda, yöneticilerin iflletmelerinietkin ve verimli bir flekilde yönetebilmeleri için gelir ve maliyetler gibi gereksinimduyduklar› finansal bilgileri ve ayn› zamanda verimlilik, kalite ve h›z gibi kritik ba-flar› faktörlerine ait finansal olmayan verileri de üreten bir bilgi sistemidir. Bir bafl-ka deyiflle “Maliyet yönetimi bilgi sistemi”, esas itibar›yla yönetimin amaçlar›naulaflmas›nda gereksinim duyulan tatmin edici bilgileri “iç bilgi kullan›c›lar›”nasunma ile ilgilenmektedir. Maliyet yönetimi bilgi sistemi, özellikle ürün, müflteri,tedarikçi ve di¤er nesnelerle ilgili maliyetlerin belirlenmesi ve planlama, kontrol,sürekli geliflme ve karar alma için yöneticilere faydal› olan bilgileri tan›mlar, top-lar, ölçer, s›n›fland›r›r ve raporlar. Maliyet yönetimi kavram›, geleneksel sistemle-rinden çok daha genifl bir anlama sahiptir. Geleneksel maliyet sistemlerindeki gibiyaln›zca üretilen mamullerin maliyetlerinin belirlenmesi ile ilgilenmez. Ayn› za-manda yaflam seyri, kalite ve süreç verimlili¤i gibi maliyetleri yöneten faktörleri dedikkate almaktad›r. Bu nedenle maliyet yönetimi bir iflletmenin maliyet yap›s›n›nderinlemesine anlafl›lmas›n› gerekli k›lmaktad›r. Yöneticiler, mamul, hizmet, müfl-teri, tedarikçi ve di¤er nesnelerin maliyetlerinde oldu¤u gibi k›sa ve uzun vadelifaaliyetlerin ve süreçlerin maliyetlerini belirlemeli ve ayn› zamanda bu maliyetle-rin nedenlerini ve kaynaklar›n› da derinlemesine incelemedirler.

Faaliyetlerin ve süreçlerin maliyetleri finansal tablolar üzerinde görünmezler.Ancak, bu maliyetlerin ve bunlar›n alt›nda yatan nedenlerin bilinmesi sürekli gelifl-me, toplam kalite yönetimi, çevre maliyet yönetimi, verimlilik art›fl› ve stratejik ma-liyet yönetimi gibi konularla u¤raflan iflletmeler için büyük öneme sahiptir.

Her ne kadar bir ay›r›m yap›lsa da bu muhasebe bilgi sistemleri aras›nda süreklive çok yak›n iliflkinin oldu¤u da hiçbir zaman gözden uzak tutulmamal›d›r. Örne¤in;maliyet yönetimi bilgi sistemi çal›flt›r›l›rken, finansal muhasebe bilgi sisteminden ifl-letme d›fl›ndan tedarik edilen girdilerin maliyet bilgileri gerekirken, ayn› zamanda daüretim süreci içinde oluflan üretim maliyetine yönelik maliyet verilerine de finansalmuhasebe sistemi içinde, stok de¤erlemesi ya da kâr ölçümü amaçlar›yla ihtiyaç du-yulacakt›r. Baflka bir deyiflle birinin ç›kt›s› di¤erinin girdisi fleklinde kullan›larak, dai-ma bu iki muhasebe bilgi sistemi birbirleriyle iliflki içinde bulunacaklard›r.

Maliyet yönetimi, hem maliyet muhasebesi hem de yönetim muhasebesi bilgisistemlerini kapsar.

“Maliyet muhasebesi”, hem finansal hem de yönetim muhasebesi için maliyethedeflerini karfl›lamak için çal›fl›r. Maliyet muhasebesi, finansal muhasebe amac›-na yönelik olarak ele al›nd›¤›nda, maliyetleri genel kabul görmüfl muhasebe ilke-lerine göre ölçer ve yükler ve finansal tablolara yans›t›r. Maliyet muhasebesi, ifllet-me içi amaçlar do¤rultusunda kullan›ld›¤›nda ise ürün, müflteri, hizmet, proje, fa-aliyet, süreç ve yönetimin ilgilenebilece¤i di¤er detaylar hakk›nda maliyet bilgisisa¤lar. Sa¤lanan maliyet bilgisi kontrol, planlama ve karar alma amac›yla önemlibir destek rolü oynar. Ayr›ca maliyet muhasebesi, iflletme içi amaçlar do¤rultusun-da kullan›ld›¤›nda, bu bilgilerin genel kabul görmüfl muhasebe ilkeleri ya da mev-zuatla ilgili düzenlemelere uygun olma zorunlulu¤u da yoktur.

“Yönetim muhasebesi”, özellikle maliyet bilgileri ile birlikte di¤er finansal ve fi-nansal olmayan bilgilerin planlama, kontrol, sürekli geliflme ve karar alma amac›y-la nas›l kullan›lmas› gerekti¤iyle ilgilenir. Yönetim muhasebesi, pay sahipleri vemüflterilerin de¤erini art›rmak amac›yla kaynaklar›n etkin ve verimli kullan›m›n›amaçlamaktad›r. Porsche, Stihl, DaimlerChryseler gibi dünya klas›ndaki firmalar,yönetim muhasebesini ayr› bir disiplin olarak ele almakta ve finansal muhasebe-deki kadar hatta daha fazla personel istihdam etmektedir.


‹flletme içi bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi ihtiyac›n› karfl›layan maliyet yönetimi sis-teminde amaç; mamul tasar›m›, mamul gelifltirilmesi, pazarlama, fiziksel da¤›t›mvb. tüm iflletme faaliyetlerinin yönetilmesi do¤rultusunda iflletme yönetimince ge-reksinilen ek ve detayl› maliyetlerin sa¤lanmas›, planlama ve kontrol faaliyetleriy-le ilgili finansal muhasebeden elde edilemeyecek fakat hedef maliyetleme örne-¤inde oldu¤u gibi, yeni bir mamul için mamulün tüm yaflam seyri göz önüne al›-narak gelece¤e yönelik maliyet, gelir vb. verilerin sa¤lanmas› olmaktad›r. Bu aç›k-lamalardan da görüldü¤ü gibi, iflletmeyi dolay›s›yla maliyetleri yönetebilmeleriiçin iflletme içinde kullan›lmak ve iflletme d›fl› raporlanmak üzere haz›rlanm›fl bil-giler d›fl›nda detayl› ve içinde bulunulan durumun özelli¤ine uygun özel bilgileregereksinim duyulmaktad›r. Bu bilgilerin sa¤lanmas› için finansal muhasebe bilgisisteminden ayr› olarak “Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi”ne gereksinim duyulmak-ta ve bu maliyet yönetimi bilgi sistemi de kendi içinde “Maliyet ve Yönetim Mu-hasebesi Bilgi Sistemi” ve “Faaliyet Kontrol Sistemi” olmak üzere iki alt sistemdenoluflmaktad›r.

“Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi”ne gereksinim duyulmakta ve bu maliyet yönetimi bilgi sis-temi de kendi içinde “Maliyet ve Yönetim Muhasebesi Bilgi Sistemi” ve “Faaliyet KontrolSistemi” olmak üzere iki alt sistemden oluflmaktad›r.

Maliyet yönetimi bilgi sisteminin daha iyi anlafl›labilmesi amac›yla finansal mu-hasebe bilgi sistemi ile maliyet yönetimi bilgi sistemlerinin toplam muhasebe bilgisisteminin birer parças› oldu¤u vurgulanmal›d›r. Ne yaz›k ki, maliyet yönetimi bil-gi sisteminin kapsam› da genellikle finansal muhasebe bilgi sisteminin gereksinim-lerinin bütünü içerisinde ele al›nmaktad›r. Hem maliyet yönetiminin hem de finan-sal muhasebenin raporlar› ço¤u kez, esasen finansal muhasebe gereksinimlerininraporlanmas›n› desteklemek için oluflturulan ayn› veri taban›ndan elde edilmekte-dir. Birçok iflletme, iç bilgi kullan›c›lar›n›n gereksinimlerini tam olarak karfl›lamakamac›yla bu veri taban›n› geniflletmeye ya da ek veri tabanlar› oluflturma gereksi-nimi duymaktad›r. Örne¤in, yat›r›mc›lar bir iflletmenin toplam karl›l›¤› ile ilgilenir-ken, yöneticiler ürünlerin karl›l›¤›n› ayr› ayr› bilmek isterler. Ça¤dafl bir muhasebebilgi sistemi, iflletmenin hem toplam karl›l›¤› hem de ürünlerin karl›l›¤›n› ayr› ayr›belirlemek üzerine tasarlanmal›d›r. Buradaki en önemli anahtar ve kritik nokta,muhasebe bilgi sisteminin farkl› amaçlara yönelik olarak ihtiyaçlar› karfl›layacakveri ve bilgileri sa¤layacak esneklik ve özellikte olmas›d›r. Bu ba¤lamda; özellikleson dönemlerde sürekli geliflme, müflteri odakl› yaklafl›m, süreçlerin yönetimi, stra-tejik maliyet yönetimi gibi konular›n öne ç›kmas› ile birlikte yukar›da fiekil 1.1’demuhasebe bilgi sistemi ve alt sistemlerine iliflkin yapm›fl oldu¤umuz s›n›fland›rma-n›n yeniden tasarlanmas›na yönelik de¤erlendirmeler yap›lmaya bafllanm›flt›r. Buçerçevede; maliyet yönetimi bilgi sisteminin alt sistemleri olan maliyet muhasebe-si bilgi sistemi ve yönetim muhasebesi bilgi sistemleri “maliyet ve yönetim muha-sebesi bilgi sistemi” ve “faaliyet kontrol sistemi” olarak ele al›nmaya bafllanm›flt›r.Bir baflka ifade ile afla¤›daki yap› ortaya ç›km›flt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



Mamul yaflam seyrinin k›salmas›, müflteri ve faaliyet odakl› yaklafl›m, teknolo-jik geliflmeler, kalite, maliyet, h›z, s›f›r hata, tam zaman›nda üretim vb. unsurlar›nöne ç›kmas› ve önem kazanmas›na paralel olarak “Maliyet Yönetimi Bilgi Siste-mi”nin alt sistemlerini “Maliyet ve Yönetim Muhasebesi Bilgi Sistemi” ve “FaaliyetKontrol Sistemi” olarak ele almak daha do¤ru bir yaklafl›m olarak görülmektedir.

Bu çerçevede “Maliyet muhasebesi bilgi sistemi”nin amaçlar›n› afla¤›daki gibi s›-ralamak mümkündür:

• Mamul ve hizmetlerin maliyetler ile yönetimin gereksinim duydu¤u di¤ernesnelerin maliyetlerini hesaplamak,

• Planlama ve kontrole yard›mc› olmak,• Karar almaya olanak sa¤lamak.Baflka bir deyiflle maliyet muhasebesi bilgi sistemi, hem finansal muhasebenin

hem de yönetim muhasebesinin gereksinim duydu¤u bilgileri üretmektedir. Finan-sal muhasebenin ç›kt›s› olan bilanço ve gelir tablosu gibi finansal raporlarda yeralacak olan maliyet bilgilerinin oluflturulmas›nda, genel kabul görmüfl muhasebeilkeleri ve çeflitli düzenlemeler dikkate al›nmakla birlikte; bu bilgiler, iç bilgi kul-lan›c›lar›n›n alacaklar› kararlarda kullan›lmak üzere sunulacaksa bu ilke ve düzen-lemelere uyma zorunlulu¤u söz konusu olmayacakt›r. Örne¤in; bilançoda yer alanstoklar›n ve gelir tablosunda yer alan sat›lan mamullerin maliyeti, o mamullerinüretimi için katlan›lan ve objektif belgelere dayanan fiilî maliyetleri ifade etmekte-dir. Ancak bir sipariflin kabul edilip edilmemesi ile ilgili karar vermek durumundaolan bir yönetici, belgelere dayal› olmaks›z›n tahmini verilerden hareketle olufltu-raca¤› maliyetlerle fiyatlama yapabilmektedir.

Maliyet muhasebesi bilgi sisteminde maliyetlerin maliyet tafl›y›c›lar›na yüklen-mesi gerçeklefltirilir. Bu yükleme bir taraftan finansal muhasebe bilgi sistemindestok de¤erleme ve kâr ölçümü için kullan›l›rken öte yandan da söz konusu mali-yetler yönetsel konularda kullan›l›r. Bazen finansal muhasebe ilkelerine göre be-lirlenen maliyetlerin yönetim kararlar›nda kullan›lmas›nda, yöneticileri yan›lt›c› so-nuçlara götürmesi söz konusu olabilir. Böyle durumlarda maliyet muhasebesi bil-gi sisteminden iki farkl› amaca yönelik maliyet hesaplamas› uygulamas›na gereksi-nim duyulabilmektedir. Maliyet yönetimi bilgi sisteminin bir alt sistemi olarak “Fa-aliyet kontrol sistemi”nde ise daha çok maliyetlerin azalt›m› ve faaliyetlerin etkin-li¤ini artt›rmak üzere, hangi faaliyetlerin nas›l yerine getirilmesi konular› üzerindedikkatlerin yo¤unlaflt›r›lmas› söz konusu olmaktad›r.

Maliyet bilgileri ile birlikte finansal ya da finansal olmayan di¤er bilgilerin plan-lama, kontrol ve karar alma amaçlar›yla nas›l kullan›lmalar› gerekti¤i ise “Yönetim


fiekil 1.2




Maliyet ve YönetimMuhasebesi Bilgi Sistemi Faaliyet Kontrol Sistemi

Ça¤dafl GeliflmelerIfl›¤›nda MuhasebeBilgi Sistemi ve AltSistemlerininTasar›m›

Kaynak: Guan, L.,Hansen, D. R. veMowen, M. M. (2009).Cost Management, 6th. Ed., p.6.

muhasebesi” kapsam›nda ele al›nmaktad›r. Maliyet bilgileri iç bilgi kullan›c›lar›n›nplanlama, kontrol ve karar alma gibi amaçlar›na yönelik ise daha önce de de¤in-di¤imiz gibi, belli ilke ve kurallara uyma zorunlulu¤u yoktur. Bununla birlikte hat-ta baz› muhasebe ilkeleri irdelendi¤inde, bunlara sad›k kal›narak haz›rlanan rapor-lar›n baz› yönetsel kararlar›n al›nmas›nda yan›lg›lara neden olabilece¤i ifade edil-mektedir. Bu nedenle muhasebenin, yöneticinin gereksinimlerine uygun bilgi sa¤-lamas› esnas›nda, bu kurallara hiç ba¤l› kal›nmamas›n› istemek daha do¤ru biryaklafl›m olabilecektir.

Örne¤in, üretme ya da sat›n alma kararlar›n›n al›nmas›nda mamul ya da hiz-metlerin birim maliyetleri verilecek kararlarda kullan›lacaksa finansal tablolardayer alan tarihi bilgilere dayal› fiilî maliyetlerin ele al›nmas›nda ziyade, finansal tab-lolarda gösterilemeyen alternatif maliyetler, tahakkuk etmemifl faizler, karfl›l›k ay-r›lmam›fl amortisman maliyetleri vb. maliyetleri de dikkate almak sa¤l›kl› kararla-r›n al›nmas› aç›s›ndan büyük önem tafl›maktad›r. Bununla birlikte yeni mamul ge-lifltirme kararlar›nda, mamulün gelifltirilmesi ile ilgili araflt›rma gelifltirme, tasar›mmaliyetleri gibi üretim öncesi maliyetlerin ve üretim maliyetleri ile birlikte üretimsonras› test, sat›fl ve da¤›t›m, sat›fl sonras› destek gibi yaflam seyri maliyetlerinin be-lirlenmesi de yönetim muhasebesi kapsam›nda ele al›nmaktad›r.

“Faaliyet kontrol sistemi”, baflar›y› ödüllendiren ve yönlendiren temel faali-yet etkenlerini de izleyerek, uygun maliyet bilgileriyle bütünlefltiren ve karar sü-reçlerine çok daha geliflmifl ve do¤ru bilgiler sunan maliyet yönetimi bilgi sistemi-nin bir alt sistemidir. Bu alt sistem sayesinde maliyet yönetimi bilgi sistemi, ifllet-menin stratejik amaçlar›n› gerçeklefltirebilmesi amac›yla do¤ru kararlar›n verilme-sine yard›mc› olan uzun vadeli hem finansal hem de finansal olmayan kritik bafla-r› faktörlerini tan›mlayan, özetleyen ve raporlayan bir bilgi ve karar destek sistemihaline gelmifltir. Faaliyet kontrol sistemi, iflletmenin uzun vadeli stratejik amaçlar›-n› destekleyen farkl› ve yeni mamul tasar›mlar›, müflteriler, tedarikçiler gibi konu-lar› ele alarak ayr›nt›l› bilgiler üretmektedir.

Faaliyet kontrol sistemi, sürekli geliflme ve mükemmelleflme amac›yla de¤er-lendirilmesi gerekli f›rsatlar ile tehditlerin ve güçlü ve zay›f yönlerin neler oldu¤u-nun araflt›r›lmas›na odaklan›r. Bu amaçla gerçeklefltirilmesi gereken faaliyetlerinneler oldu¤unu planlar ve bu planlar›n gerçekleflmelerini kontrol etmektedir. ‹fllet-me faaliyetlerinin planlanmas› ve kontrolünde maliyet bilgisine duyulan gereksi-nim büyük öneme sahiptir, ancak yeterli bir unsur de¤ildir. Bu tek kritere ba¤l› ye-tersizli¤i ortadan kald›rmak amac›yla faaliyet kontrol sistemleri “müflterilere sunu-lan de¤eri” gelifltirmeyi hedeflemektedir. Müflteriye sunulan de¤er, planlama vekontrol faaliyetlerini de içeren ve “de¤er zinciri”ni kapsayan, genifl ve kapsaml› birbilgilendirme sistemine gereksinimi ortaya koymaktad›r. Bu ba¤lamda, de¤er zin-cirinin her aflamas›nda maksimum müflteri memnuniyeti esas olup, de¤er yaratma-yan faaliyetlerin elimine edilip, de¤er yaratan faaliyetlerin öne ç›kar›lmas› gerek-mektedir. De¤er zincirini bütünleyen en önemli kriterlerden birisi de “zaman”d›r.Dünya klas›ndaki iflletmeler de¤er zincirindeki tüm halkalar› k›saltmak suretiylede¤er yaratmayan faaliyetlerin elimine edilmesini sa¤lam›fllar ve bu sayede kalite,maliyet ve h›z üçgeninde baflar›y› yakalam›fllard›r. Müflteri memnuniyetini maksi-mum düzeyde tutabilmek amac›yla de¤er zincirinin her aflamas›nda onun karl›l›¤›-n› maksimize etmek gerekmektedir. Faaliyet kontrol sistemlerinin en önemli amaç-lar›ndan biri de, bu çerçevede kar maksimizasyonunu sa¤lamakt›r. Kar maksimi-zasyonun sa¤laman›n bir yönü elde edilecek gelirlere ba¤l› iken di¤er boyutu damaliyetlere dayanmaktad›r. ‹flletmelerin karlar›n› maksimize edebilmelerinin yegâ-


Maliyet yönetiminin altsistemi olan “FaaliyetKontrol Sistemi”,yöneticilerin planlama vekontrol faaliyetlerine iliflkinbaflar›mlar›n› de¤erlemeyeyönelik olarak; do¤ru,zamanl› ve güvenilir geribildirim sa¤lamak üzeretasarlanm›fl bir altsistemdir.

ne yolu ise kalite, maliyet ve h›z üçgeninde optimizasyonu sa¤layarak, fark›ndal›kyaratmak ve küresel rekabet ortam›nda liderli¤i elde etmektir.

Finansal muhasebe maliyet yönetimi iliflkisini aç›klay›n›z?

MAL‹YET YÖNET‹M‹N‹ ETK‹LEYEN FAKTÖRLERMaliyet yönetimini etkileyen bafll›ca faktörleri günümüz iflletmelerinin içinde bulun-du¤u ça¤dafl iflletme çevresinde ele almak gerekmektedir. Bu çerçevede maliyet yö-netimini etkileyen faktörleri içinde bar›nd›ran ça¤dafl iflletme çevresi ile gelenekseliflletme çevresini ifllevler itibar›yla afla¤›daki gibi karfl›laflt›rmak mümkündür.

1980’li y›llardan günümüze küreselleflen dünyadaki rekabet bask›s›, s›n›rlar›nkald›r›lmas› (serbestleflme), hizmet sektöründeki h›zl› ve sürekli büyüme, bilgi veüretim teknolojilerindeki geliflmeler ekonominin do¤as›n› de¤ifltirmifl, birçok hiz-met ve üretim endüstrisinde ifl yapma biçimlerinin önemli ölçüde de¤ifltirmesineneden olmufltur. Bu de¤ifliklikler s›rayla, yenilikçi ve uygun maliyet yönetimi uy-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

fiekil 1.3

Ça¤dafl ‹flletmeÇevresi ileGeleneksel ‹flletmeÇevresininKarfl›laflt›r›lmas›

Kaynak: Blocher,E.J, Chen, H.K.,Cokins, G.,Lin,T.W., (2001)Cost Management:A StrategicEmphasis, ThirdEd., New York:The Mc Graw -Hill Inc.

Geleneksel ‹flletme Çevresi Ça¤dafl ‹flletme Çevresi

Üretim

RekabetÖlçek ekonomisiStandardizasyon

Kalite, müflteri tatminiFonksiyonellik

Üretim SüreciYüksek üretim miktar›Uzun üretim süreciYüksek nihai mamul stoku

Düflük üretim miktar›K›sa üretim süreciStok ve di¤er mamule de¤erkatmayan faaliyetlerin eliminasyonu

Üretim TeknolojisiMontaj hatt› otomasyonuYal›t›lm›fl teknoloji uygulamalar›

Robatlar, esnek üretim sistemleriBütünleflik teknoloji uygulamalar›Tam zamanl› üretim ve stoklama

‹flçilik BecerileriMakine odakl›,Düflük seviye beceri

BireysellikYüksek seviye beceri tak›m çal›flmas›

Kalite Kabul edilebilir hata düzeyiS›f›r hataKalite tak›mlar›

Pazarlama

ÜrünAz çeflitUzun ürün yaflam seyri

Çok çeflitK›sa ürün yaflam seyri

PazarYo¤un olmakYerel

Küresel

Yönetim ve Organizasyon

Bilgi Çeflidi Finansal baflar› ölçütüFinansal+Finansal olmayan baflar›ölçütü

Yön. Org. Yap›s›Hiyerarflik yap›, Yönetim vekontrol

A¤ tabanl› organizasyon yap›s›Tak›m çal›flmas›

Yönetim Oda¤›K›sa dönem odakl› k›sa dönembaflar› ölçütleri

Uzun dönem odakl› kritik baflar›ölçütleri uzun dönem müflteri odakl›üretim sonras› hizmetlerdeodaklanma

gulamalar›n›n gelifltirilmesini teflvik etmifltir. Örne¤in, faaliyet temelli muhasebebilgi sistemleri gelifltirilmifl ve birçok iflletmede uygulamaya konulmufltur. Bununyan›nda, maliyet yönetimi bilgi sistemleri, yöneticilerin müflterilere daha iyi hizmetsunmas› ve müflteri de¤eri yaratmada kullan›lan ifl süreçlerini daha iyi yönetebil-mek üzerine odaklanm›fl ve yayg›nlaflt›r›lm›flt›r. ‹flletmeler, rakiplerinden daha azmaliyetle daha fazla müflteri de¤eri yaratarak rekabet üstünlü¤ü sa¤layabilirler. Yö-neticiler rekabet üstünlü¤ü sa¤lamak ve bunu sürdürebilmek amac›yla “zaman te-melli performans”, “kalite” ve “verimlili¤i” gelifltirmeyi hedeflemektedirler. Buba¤lamda muhasebe bilgisi, bu tür üstünlükleri elde etmeye yard›m edecek biçim-de üretilmelidir.

Yöneticiler rekabet üstünlü¤ü sa¤lamak ve bunu sürdürebilmek amac›yla “zaman temelliperformans”, “kalite” ve “verimlili¤i” gelifltirmeyi hedeflemektedirler. Bu ba¤lamda muha-sebe bilgisi, bu tür üstünlükleri elde etmeye yard›m edecek biçimde üretilmelidir.

Küresel RekabetTafl›mac›l›k ve iletiflim sistemlerindeki önemli ve h›zl› geliflmeler, birçok hizmet veüretim iflletmesi için küresel bir pazar yaratm›flt›r. Yaklafl›k 20-30 y›l önce iflletme-ler Japonya, Fransa, Almanya ve Singapur’da di¤er iflletmelerin ürettikleri ürün vehizmetlerden haberdar de¤illerdi. Bu iflletmeler, kendi pazarlar› co¤rafi s›n›rlarlaayr›ld›¤›ndan birbirlerinin rakipleri de¤illerdi. Ancak küreselleflme ile birlikte, hemküçük hem de büyük iflletmeler küresel rekabetin sundu¤u f›rsatlardan etkilen-mektedirler. Örne¤in; Oklahoma menfleili küçük bir firma olan Stillwater DesignsAvrupa’da önemli pazar pay›na sahiptir ve Kicker hoparlörlerin üretimini ço¤un-lukla Asyal› üreticilere fason olarak yapt›rmaktad›r. Ölçek büyüklü¤ünün di¤erucundaki büyük firmalar olan Procter&Gamble, Coca-Cola ve Mars gibi büyük fir-malar Çin’deki pazarlar›n› büyüterek gelifltirmektedirler. Günümüzde Japonya’daüretilen otomobiller iki hafta içinde Amerika’da pazara sunulabilmektedir. Ayr›cayat›r›m bankalar› ve yönetim dan›flmanlar›, dünyan›n di¤er ucundaki yabanc› ofis-ler ile video konferans teknolojisi ile efl zamanl› olarak iletiflim kurabilmekte, top-lant›lar yapabilmekte ve ortak projeler yürütebilmektedirler. Tafl›mac›l›k ve iletiflimalan›ndaki geliflmeler, yüksek kaliteli ürünlerin düflük tafl›ma fiyatlar› ile tafl›nmas›sonucunda bütün firmalar için bir avantaj sa¤lamaktad›r. Bu yeni rekabet ortam›,yaln›zca daha fazla maliyet bilgisi için de¤il, ayn› zamanda daha do¤ru ve gerçek-çi maliyet bilgisine olan talebi de önemli ölçüde art›rm›flt›r. Maliyet bilgisi maliyet-lerin azalt›lmas›, verimlili¤in gelifltirilmesi ve üretim hatlar›ndaki kârl›l›¤›n art›r›lma-s› gibi konularda hayati bir rol oynamaktad›r.

Hizmet Sektörünün BüyümesiGeleneksel sektörlerin önemi azald›kça, hizmet sektörü ekonomisinin önemi art-m›flt›r. Günümüzde hizmet sektörü, Amerika ekonomisi ve ifl gücünün yaklafl›kolarak dörtte üçünü oluflturmaktad›r. Aralar›nda muhasebe hizmetleri, tafl›mac›l›kve sa¤l›k hizmetlerinin de bulundu¤u birçok hizmet, Amerika taraf›ndan ihraç edil-mektedir. Örne¤in; Amerika’daki büyük “Sertifikal› Kamu Muhasebecisi (CertifiedPublic Accountant-CPA)”, birçok geliflmifl ve geliflmekte olan ülkelerde faaliyettebulunmaktad›rlar.

Uzmanlar, bu sektörün hizmet verimlili¤i artt›kça büyüklü¤ünün ve önemininde artaca¤›n› ve yayg›nlaflmaya devam edece¤ini tahmin etmektedirler. Hava yoluve telekomünikasyon gibi birçok hizmetin serbestleflmesi hizmet sektöründe reka-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



beti art›rm›flt›r. Bu rekabete ayak uyduramayan birçok hizmet iflletmesi, hayatta kal-maya çal›flmaktad›r. Artan amans›z rekabet planlama, kontrol, sürekli iyilefltirme vekarar alma için do¤ru maliyet bilgisine sahip olma konusunda sektördeki yönetici-leri daha bilinçli hâle getirmifltir. Bu nedenle, hizmet sektöründeki de¤ifliklikler “ye-nilikçi” ve “ilgili” maliyet yönetimi bilgi sistemlerine olan talebi art›rm›flt›r.

Bilgi Teknolojisindeki GeliflmelerBilgi teknolojisindeki geliflmelere dayal› olarak konumuzla ilgili üç temel alandageliflme kaydedilmifltir.

Bunlardan birincisi, bütünleflik bilgisayar uygulamalar›yla yak›ndan ilgilidir.Bilgisayarlar, otomatik hâle getirilmifl üretim ortamlar›nda faaliyetleri izlemek vekontrol etmek amac›yla bilgisayarlar kullan›lmaktad›r. Bilgisayarlar›n kullan›lmas›sayesinde, karar almada gereksinim duyulan bilgilerin önemli bir bölümü elde edi-lebilmekte ve yöneticiler iflletmeden uzak bir yerde olsalar bile iflletmede olan bi-ten hakk›nda bilgilendirilebilmektedirler. Üretim sürecinde üretilmekte olan sürek-li hareket eden üretim hareketlerinin izlenmesi ve üretilen mamul, kullan›lan mal-zeme, kusurlu mamuller ve mamul maliyeti gibi bilgilerin zaman ve mekân s›n›r›olmaks›z›n gerçek zamanl› olarak raporlanmas› bilgisayarlar arac›l›¤› ile mümkünolabilmektedir. Sonuç itibar›yla bu tür bütünleflik sistemler, muhasebe ve pazarla-ma bilgi sistemi ile üretim bilgi sistemini tam olarak bütünlefltiren faaliyet bilgi sis-temleri olarak ele al›n›r.

Bunun yan› s›ra bilgi teknolojilerindeki geliflmelere paralel olarak düflük mali-yetle edinilebilen kiflisel bilgisayarlar›n kullan›m›, iflletmenin bilgi sistemleriyle ilifl-kilendirilerek yöneticilerin daha h›zl› iflletme verilerini analiz edip, özel raporlarhaz›rlamak ve buna ba¤l› olarak da özellikle yönetim muhasebecilerinin karmafl›kürün maliyetlemesi, özel yönetim kararlar› vb. alanlara iliflkin istenilen özel rapor-lar›n istenildi¤i an duyarl›l›k analizi niteli¤inde haz›rlama esnekli¤i ve kolayl›¤›sa¤lamaktad›r. Dolay›s›yla geçmifl dönemlere göre üzerinde çal›fl›lmas› gerekendaha fazla bilgi ve daha ayr›nt›l› özel rapor haz›rlanmas› fleklindeki karfl›lafl›lan gö-revlerin bu yeni geliflmelerle daha ucuza ve daha k›sa sürede yap›labilmesi mali-yet yönetimi alan›nda önemli maliyet azalt›m› olanaklar›n› sa¤lamaktad›r. Bu gelifl-menin nihai özelli¤i ise elektronik ticaret olana¤›na dayal› olarak, al›c› ve sat›c›la-r›n daha düflük maliyet ve daha yüksek kalite ve müflteri memnuniyeti ile bilgipaylafl›m› h›zlanmakta, maliyetler azalmakta ve özellikle de¤er zincirinin etkin yö-netimine olanak sa¤lamaktad›r.

“Kurumsal Kaynak Planlamas› (Enterprise Resource Planning-ERP” sistemi, biriflletmenin bütün ifllevlerini bütünlefltiren ve iflletmenin herhangi bir ifllevsel ala-n›ndan di¤erlerine gerçek zamanl› olarak ulaflarak bilgi ve eriflim sa¤layan merke-zî bir veri taban› sistemidir. ERP, bu gerçek zamanl› veriler sayesinde yöneticilereiflletme bölümlerinin ve süreçlerinin etkinli¤ini ve verimlili¤ini sürekli gelifltirmeyeolanak sa¤lamaktad›r. Sürekli geliflmeyi desteklemek amac›yla bilginin zamanl›,do¤ru ve güvenilir olmas› büyük önem tafl›maktad›r.

Otomasyon ve entegrasyon hem bilgi miktar›n› hem de bilginin zamanl›l›¤›n›art›rmaktad›r. Yöneticiler, karmafl›k ve büyük bir bilgi sisteminin üretti¤i bilgileritam olarak de¤erlendirebilmek amac›yla, bilgi sistemindeki verilere h›zl› ve etkinbir flekilde ulaflmal› ve bu verileri çeflitli bilgi teknolojisi araçlar› yard›m›yla ay›kla-yabilmeli ve analiz ederek amaçlara uygun hâle getirebilmelidir. Bu, kullan›lacakbilgi teknolojisi araçlar›n›n güçlü olmas› gere¤ini ortaya koymaktad›r.


‹kinci temel geliflme, “Kiflisel Bilgisayarlar›n (Personel Computers-PC)”, “Çevri-miçi Analitik Programlar› (Online Analytic Programs-OLAP)” ve “Karar DestekSistemleri (Decision Support Systems-DSS)” gibi bilgi teknolojisi araçlar›n›n haz›rhâle getirilmesidir. PC, iflletmenin bilgi sistemine ba¤lant›y› sa¤layan bir iletiflimarac› olarak hizmet sunmaktad›r. OLAP ve DSS ise yöneticilere bu bilgileri kullan-ma ve analiz etme olanaklar› sa¤lamaktad›r. PC ve destek yaz›l›mlar›, iflletmelerde-ki tüm yöneticilerin kullan›m› için uygundur. Genellikle PC’ler, a¤a ba¤l› bir termi-nal gibi kullan›l›r ve yöneticilerin bilgiye daha h›zl› eriflimine olanak sa¤lamak,analiz yapmak ve rapor üretmek amac›yla iflletmenin veri taban›na yetkileri çerçe-vesinde ba¤lan›r. Bu araçlar, üretim maliyetlerinin do¤ru hesaplanmas›na yard›m-c› olma noktas›nda destek sa¤lamaktad›r. Bilgi teknolojisi araçlar› yard›m›yla bugün maliyet muhasebecileri, “Faaliyet Temelli Maliyetleme (Activity Based Costing-ABC)” gibi daha karmafl›k üretim maliyetleme sistemleri için yönetsel ihtiyaca ce-vap verecek esnekli¤e sahiptirler.

ABC yaz›l›m›, çevrim içi analitik yaz›l›m olarak s›n›fland›r›l›r. OLAP uygulama-lar› bir iflletmenin temel bilgi sisteminden ba¤›ms›z olarak çal›flmaktad›r. Ancak ve-ri taban›na ba¤lanarak, ayn› zamanda bir ERP sistemindeki verilere de ulaflabil-mektedir. ABC yaz›l›m›; maliyet tahmini, ürün fiyatland›rma, planlama ve bütçele-me gibi uygulamalar› kolaylaflt›rmak amac›yla, genellikle DSS yaz›l›m› ve di¤erOLAP yaz›l›mlar› ile ara yüzler oluflturmaktad›r. Bu büyük hesaplama kapasitesi vepotansiyel, gereksinimlere göre kiflisellefltirilmifl ve özellefltirilmifl raporlar›n olufl-turulmas›nda muhasebecilere büyük destek sa¤lamaktad›r. Ça¤dafl bir maliyet yö-netimi sisteminin artan duyarl›l›¤› ve bilgi teknolojileri sayesinde birçok iflletme, ifl-letme içinde oluflturulan finansal raporlar›n büyük k›sm›n›n elimine ederek, önem-li maliyet tasarrufu sa¤lama olana¤›na kavuflmufltur.

Üçüncü temel geliflme, “Elektronik Ticaret-e-Ticaret (e-Commerce)”in ortayaç›kmas›d›r. E-Ticaret, bilgi ve iletiflim teknolojileri kullan›larak yürütülen bir ifl yap-ma biçimidir. ‹nternet üzerinden yap›lan ticaret, elektronik veri de¤iflimi ve barkodlama e-ticarete iliflkin örneklerden birkaç›d›r. ‹nternet üzerinden yap›lan tica-ret, sat›c›lar ve al›c›lar›n bir araya gelmesine ve farkl› bölge ve koflullardan ifllem-lerin yürütülmesine izin verir. Bu sayede iflletmenin yükünü azaltarak, sanal bir ör-güt olarak görev yapmas›na olanak sa¤lar. “Elektronik Veri De¤iflimi (ElectronicData Interchange-EDI)”, telefon hatlar›n› kullanarak bilgisayarlar aras›nda belgede¤iflimini içermektedir ve yayg›n olarak sat›n alma ve da¤›t›m gibi faaliyetlerdekullan›l›r. EDI, ticaret yapanlar›n veri ve bilgi paylafl›m maliyetleri azalt›r ve müfl-teri iliflkilerini gelifltirir. Bu sayede daha güçlü rekabetçi bir pozisyon sa¤lanm›flolur. EDI, “Tedarik Zinciri Yönetimi (Supply Chain Management-SCM)”nin ayr›l-maz bir parças›d›r. SCM, ham madde al›m›ndan üretim, depolama, da¤›t›m, toptan-c›l›k ve perakendecili¤e kadar mamul ve hizmetlerin yönetilmesi olarak ifade edi-lebilir. EDI ve SCM’nin ortaya ç›k›fl›, farkl› tedarikçi ve müflterilerin iflletmeye olanmaliyetlerinin belirlenmesinin ve de¤er zincirindeki d›fl faaliyet maliyetlerinin be-lirlenmesinin önemini art›rm›flt›r.

Bilgi teknolojisindeki geliflmelere dayal› olarak maliyet yönetimi ile ilgili üç temel alandageliflme kaydedilmifltir.

Üretim Çevresindeki Geliflmeler“K›s›tlar Teorisi (Theory of Constraints” ve “Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time-JIT)” gibi üretim yönetimi yaklafl›mlar›; kaliteyi art›rmak, stoklar› azaltmak, art›k ve


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P


fireleri elimine etmek ve maliyetleri düflürmek için iflletmelere olanak sa¤lamakta-d›r. Üretim otomasyonu da benze sonuçlar› sa¤lamaktad›r. Bu sonuçlara ulaflmakamac›yla, geliflmifl üretim teknolojisi ve maliyet yönetimi ile ilgili uygulamalar›netksi büyük önem tafl›maktad›r. Üretim maliyetleme sistemleri, kontrol sistemleri,maliyet da¤›t›m›, stok yönetimi, maliyet yap›s›, sermaye bütçelemesi, de¤iflken ma-liyetleme ve di¤er birçok muhasebe uygulamalar› üretim çevresindeki bu geliflme-lerden etkilenmektedir.

K›s›tlar Teorisi“K›s›tlar Teorisi (Theory of Constraints”, üretim ve üretim d›fl› faaliyetleri sürekliiyilefltirmek amac›yla gelifltirilmifl ve kullan›lan bir yöntemdir. Bütün kaynaklar›ns›n›rl› oldu¤unu kabul ederek bafllayan bir “düflünce süreci” olarak tan›mlanmak-tad›r. Ancak baz› kaynaklar di¤erlerinden daha önemlidir. Bir k›s›t olarak adland›-r›lan en kritik s›n›rlay›c› faktör, ilgi oda¤› hâline gelmektedir. Bu k›st›n yönetilme-siyle performans gelifltirilebilir. K›s›t yönetilmek amac›yla tan›mlanmal› ve yararla-n›lmal›d›r (örne¤in, performans k›s›t konusunda maksimize edilmelidir). Di¤er tümeylemler, yararlanma karar›na tabi k›l›n›r. Son olarak, performans› gelifltirmek içink›s›t yükseltilmelidir. K›s›t elimine edilinceye kadar bu süreç tekrarlan›r. Daha son-ra bu süreç, art›k kritik s›n›rlay›c› faktör hâline gelen kaynak ile yeniden bafllar. Buyöntemi kullanarak maliyetler azalt›labilmektedir.

Tam Zaman›nda ÜretimBir talep çekme sistemi olan “Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time-JIT)” sistemi,yaln›zca müflteriler taraf›ndan talep edilen miktarda ve gerekli oldu¤unda bir ürü-nü üretmek için çaba harcanmas› felsefesine dayanmaktad›r. Müflteri sipariflleri ileölçülen talep, tüm üretim süreci boyunca ürünleri çeker. Her bir ifllem sadece ta-kip eden ifllem talebini karfl›lamak için gerekli olan üretimi gerçeklefltirmektedir.Bir sonraki süreçten gelecek üretim talebi sinyalini al›ncaya kadar üretim gerçek-lefltirilmez. Üretimde kullan›lmak üzere gereksinim duyulan ve malzemeler ve par-çalar tam zaman›nda iflletmeye tam zaman›nda ulaflt›r›l›r.

Tipik olarak bir JIT, stoklar› geleneksel üretim sistemlerinden çok daha düflükdüzeylere, teorik olarak ise önemsiz düzeylere indirir. JIT, kalite kontrolü vurguyapar ve üretimin örgütlenmesi ve gerçeklefltirilmesi ile ilgili temel de¤iflikliklerioluflturur. Esas itibar›yla JIT, üretim stok maliyetlerini azaltarak ve di¤er ekonomiksorunlar› ele alarak sürekli geliflme felsefesine odaklan›r. Stoklar›n azalt›lmas›, da-ha üretken alanlara yat›r›m yapmak amac›yla kullan›labilecek finansal kaynak sa¤-lamaktad›r. Kalitenin art›r›lmas›, iflletmenin rekabet yetene¤ini gelifltirir ve rekabet-çi yapar. Sonuç olarak JIT, iflletmeye kalite ve verimlilik üzerine daha çok odak-lanma ve ayn› zamanda üretim maliyetlerin azalt›larak yarat›lacak kaynaklar›n da-ha do¤ru alanlarda de¤erlendirilmesine olanak sa¤lar.

Bilgisayarla Bütünleflik Üretim Üretim ortam›n›n otomasyonu, iflletmelere stoklar› azaltma, üretim kapasitesini ar-t›rma, kalite ve hizmeti gelifltirme, iflleme ve üretim süresini azaltma, ç›kt›y› ve ve-rimlili¤i art›rma olana¤› sa¤lamaktad›r. Otomasyon, bir iflletmenin en önemli reka-bet üstünlüklerinden birisidir. Üretim tesislerinin otomasyonu, genellikle JIT’i takipederek, kalite ve verimlili¤in art›r›lmas› gereksinimi karfl›lamaktad›r. Otomasyonunbirçok iflletmede artmas› nedeniyle, rekabetçi bask›lar di¤er firmalar› da ayn› flekil-de otomasyonu art›rmaya zorlamaktad›r. Hatta birçok üretim firmas› için otomas-yon hayatta kalma ile efl de¤er olarak de¤erlendirilmektedir.


E¤er bir iflletmede otomasyon uygulamas›na bafllanm›flsa, bu ayn› zamanda“Bilgisayarla Bütünleflik Üretim (Computer-Integrated Manufacturing-CIM)” siste-minin kurulumu anlam›na gelebilmektedir. CIM sistemi afla¤›daki flu özellikleribünyesinde ar›nd›r›r:

• Mamullerin tasar›m› “Bilgisayar Destekli tasar›m (Computer Assisted Design-CAD)” arac›l›¤› ile yap›l›r,

• “Bilgisayar Destekli Mühendislik (Computer Asisted Engineering-CAE)” ta-sar›mlar› test etmek amac›yla kullan›lmaktad›r.

• Mamuller bilgisayar kontrollü robotlar ve makineleri kullanan “BilgisayarDestekli Üretim (Computer Asisted Manufacturing-CAM)” sistemi kullan›la-rak üretilmektedir.

• Bilgi sistemi otomatik olarak çal›flan çeflitli bileflenleri birbiri ile bütünlefltirir.CAM’›n bir türü de “Esnek Üretim Sistemi (Flexible Manufacturing System-

FMS)” dir. Esnek üretim sistemleri, bir ana bilgisayar (mainframe) kontrolünde ro-botlar ve di¤er otomatik ekipmanlar kullan›larak, bir mamul grubunu bafltan sonaüretebilmektedir. Ayn› ekipman seti ile çeflitli ürünler üretme yetene¤i, esnek üre-tim sistemlerin en büyük üstünlü¤ü ve avantajl› yönünü ortaya koymaktad›r.

Esnek üretim sistemleri olarak da adland›rabilece¤imiz bilgisayarla bütünlefliküretim sistemlerine dayal› olarak, bir anlamda otomasyon adac›klar›ndan oluflanüretim hücrelerinde, müflterilerden al›nan taleplerin üretilmesi için tedarikçilerdenham madde ve malzemelerin temini ve hatta üretim sonucu müflterilerle iliflkilerekadar ba¤lant› kurulmas›n› sa¤layan teknolojik geliflme içinde maliyet, zaman, pa-zarlama, kalite avantajlar› sa¤lanmaktad›r.

Müflteri Odakl›l›k‹flletmeler rekabet avantaj› oluflturmak amac› ile müflteriye de¤er katma üzerineodaklanmaktad›rlar. Muhasebeciler ve yöneticiler; mamulleri ve hizmetleri tasarla-mak, gelifltirmek, üretmek ve onlar› müflterilere teslim etmek amac›yla gerekli olanfaaliyetlerin tümünü “De¤er Zinciri (Value Chain)” olarak ele almaktad›rlar. Sonuçolarak buradaki kritik konu, bir süreç ya da faaliyetin söz konusu müflteri içinönemli olup olmad›¤›d›r. Maliyet yönetimi sistemi, genifl bir bak›fl aç›s›yla ürün ka-litesi, çevre performans›, yeni ürün gelifltirme ve teslimat performans› gibi çeflitlifaaliyetleri müflterilerle iliflkilendirerek izlemelidir. Müflteriler art›k, ürün ya da hiz-metin teslimat performans›n› ürünün bir parças› olarak ele almaktad›r. ‹flletmeler,yaln›zca teknolojik ve üretim terimleri ile de¤il, ayn› zamanda teslimat h›z› ve ce-vap verme aç›s›ndan da rekabet etmelidir.

‹flletmeler d›fl müflterileri ile birlikte ayn› zamanda iç müflterilere sahiptir. Bir ifl-letmenin personel ifllevi, di¤er bölümlerin ifllevlerini yerine getirebilmelerinde on-lara hizmet etmek amac›yla vard›r. Muhasebe bölümü, üretim ifllevini yerine getirenüretim yöneticileri için maliyet raporlar›n› oluflturur. “Müflteri odakl›” muhasebe bö-lümleri, bilgilerin zaman›nda ve anlafl›labilir olmas›na göre kendi performans›n› de-¤erlendirir. E¤er bilgi kullan›c›lar› raporlar› istenen özelliklerde bulmazsa, raporlargeçersiz olur. Bu da muhasebe bölümünün performans›n› etkileyen kritik bir bafla-r› faktörüdür. Zira iç bilgi kullan›c›lar›, muhasebe bölümünün iç müflterisidir.

Müflteri odakl›l›k konusuyla ilgili geliflmelere ba¤l› olarak, maliyet yönetimiaraçlar›ndan biri olarak hedef maliyetleme karfl›m›za ç›kmaktad›r. Geleneksel sis-temde sat›fl fiyat›n› belirlemek için maliyet art› kâr formülü geçerli iken günümüzça¤dafl çevre koflullar›na ba¤l› olarak hedef pazar pay›na yönelik fiyat eksi arzuedilen kâr eflittir pazar pay› hedef maliyetine ulafl›lmakta ve e¤er hedef maliyet ön-görü üretim maliyetine uygun ise üretime bafllanabilmektedir.


Yeni Ürün GelifltirmeEsas itibar›yla mamul maliyetlerinin büyük k›sm›, yeni ürünleri tasar›m› ve geliflti-rilmesi aflamas›nda ortaya ç›kmaktad›r. Yeni ürün gelifltirme kararlar›n›n firman›nde¤er zincirinin di¤er halkalar› üzerindeki etkilerinin önemi art›k yayg›n olarak ka-bul görmektedir. Bu düflünce; hedef maliyetleme ve faaliyet temelli yönetim gibiyeni ürün gelifltirme ile ilgili daha karmafl›k maliyet yönetimi prosedürleri için birgereksinimi ortaya koymaktad›r.

“Hedef Maliyetleme (Target Costing)”, ürün yaflam seyrince ürün tasar›mlar›-n›n toplam maliyet etkisini de¤erlendirmek için yöneticileri teflvik etmekte ve ay-n› zamanda maliyetleri azaltamada tasar›m de¤iflikliklerine yön vermektedir. “Fa-aliyet Temelli Yönetim (Activity Based Management)” yönetim, yeni ürün gelifl-tirme sürecindeki faaliyetleri tan›mlar ve onlar›n maliyetlerini de¤erlendirir. Fa-aliyet tabanl› yönetim, katma de¤er yaratmayan faaliyetleri belirlenmesi ve dahasonra bunlar›n bütün yaflam seyri maliyetlerini düflürecek flekilde eliminasyonu-na olanak sa¤layacak bilgileri yöneticilere sunarak hedef maliyetlemeye katk›sa¤lamaktad›r.

Toplam Kalite YönetimiSürekli geliflme ve kay›plar›n eliminasyonu, kusursuz üretimin iki temel ilkesidir.Kusursuz üretim, günümüz dünya standartlar›nda rekabet ortam›nda hayatta kal-mak için en önemli anahtard›r. Asl›nda, az kay›p ve özelliklere göre üretilen ürünve hizmet üretiminin dünya standartlar›ndaki iflletmelerle hedefleri ayn›d›r. Yöne-ticilerin kusursuz ürün ve hizmet üretmede örgütlere olanak sa¤layacak bir orta-m›n oluflturulmas› için çaba harcad›¤› toplam kalite yönetimi felsefesi, geçmifltekikabul edilebilir kalite yaklafl›m›n›n yerini alm›flt›r.

Toplam kalite felsefesi ile kalite üzerine yap›lan vurgu, ürünlerin yan› s›ra hiz-metler için de geçerlidir. Boeing Havac›l›k ve Uzay Deste¤i (AS), Boeing uçaklar›için bak›m ve e¤itim deste¤i sa¤lamaktad›r. 1999’dan 2003’e kadar, AS önemli öl-çüde hizmet kalitesini gelifltirmifltir. 1998’den 2003’e kadar, müflteri memnuniyetiile ilgili anketlerde “ola¤anüstü” ve “çok iyi” yan›tlar› yüzde 23’ten daha fazla art-m›flt›r. Bak›m hizmetlerinin zaman›nda teslim edilmesi yaklafl›k yüzde 95’ti. Birprogram için, geri dönüfl süresi AS için yaklafl›k üç gün iken rakipleri ayn› prog-ram için 40 güne kadar götürebiliyorlard›. Geliflen kalitenin bir sonucu olarak, AS1999’dan 2003’e kadar özellikle pazar genifllemesinin bu dönem boyunca de¤ifl-memesi nedeniyle gelirlerini ikiye katlam›flt›r. fiirket ayr›ca hizmet kategorisinde2003 Malcolm Baldrige Ulusal Kalite Ödülü’nü alm›flt›r.

Buradaki mesaj aç›k ve nettir. Kalitenin sürekli gelifltirilmesi hedefinin sürdürül-mesi, büyük faydalar vadetmektedir. Maliyet yönetimi, kalite ile ilgili faaliyetler vekalite maliyetleri ile ilgili önemli bilgiler sa¤layarak bu hedefi desteklemektedir.Yöneticiler, kalite ile ilgili faaliyetlerin hangilerinin de¤er katt›¤›n› ve hangilerininde¤er katmad›¤›n› bilmeye gereksinim duymaktad›rlar. Ayr›ca kalite maliyetlerininneler oldu¤unu ve zamanla nas›l de¤ifleceklerinin de bilinmesi iflletmelere önemlirekabet avantajlar› sa¤lamaktad›r.

Zaman“Zaman”, de¤er zincirinin tüm aflamalar›ndaki çok önemli bir unsurdur. Firmalar,ürün ve süreçleri yeniden tasarlayarak, kay›plar› elimine ederek ve de¤er katma-yan faaliyetleri elimine ederek, pazar süresini düflürebilirler. Firmalar, ürün veya


hizmetin teslim edilmesi, yeniden ifllenen ürün ve malzemeler ve alt gruplar›n ge-reksiz tafl›nmas› için harcanan zaman› azaltabilirler. Katma de¤er katmayan zama-n›n azalt›lmas› kalite art›fl› ile birlikte ortaya ç›kmaktad›r. Kalitedeki iyilefltirmelerile yeniden iflleme gereksinimi azal›r ve katma de¤erli ürünlerin üretilmesindekizaman k›salmaktad›r. Ayr›ca buradaki temel amaç, müflteriye h›zl› cevap verebilmeözelli¤ini art›rmakt›r.

Zaman ve ürün yaflam seyri birbiriyle yak›ndan iliflkilidir. Günümüzde teknolo-jik yenilik oran› birçok endüstride artm›flt›r ve ürünlerin ömrü k›salm›flt›r. Bu ba¤-lamda yöneticiler, de¤iflen pazar koflullar›na h›zl› ve kararl› bir flekilde yan›t ver-mek zorundad›rlar. Onlara bu hedefi gerçeklefltirmek için sa¤lanan bilgiler haz›rolmal›d›r. Hewlett-Packard (HP), yeni ürün gelifltirme bütçesinin yüzde 50’nin üs-tünde artmas›n›n alt› ay gecikmesinden daha olumlu bir durum oldu¤u sonucunaulaflm›flt›r. Bir baflka deyiflle 6 ayl›k bir gecikmenin % 50’lik bir bütçe art›fl›ndançok daha olumsuz sonuçlara neden olaca¤› ifade edilmektedir. Maliyet ve zamanaras›ndaki bu korelasyon maliyet yönetim sisteminin bir parças›d›r.

EtkinlikKalite ve zaman önemli olmakla birlikte, finansal performansa karfl›l›k gelen ge-liflmeler olmadan bu boyutlar›n iyilefltirilmesi yetersiz kalmaktad›r. ‹flletmeler için,di¤er kriterlerle birlikte etkinli¤in gelifltirilmesi de can al›c› bir konudur. Etkinli¤insa¤lanmas› için hem finansal hem de finansal olmayan kriterlere gereksinim du-yulmaktad›r. Maliyet çok önemli bir etkinlik ölçüsüdür. Verimlilik ölçüsü, de¤ifl-melerinin zaman içerisindeki maliyetlerdeki e¤ilimleri sürekli iyilefltirme kararla-r›n›n faydas›n›n ölçümünün önemini ortaya koyabilir. Bu etkinlik ölçümünün de-¤erinin olabilmesi için, maliyetler do¤ru flekilde tan›mlanmal›, ölçülmeli, yüklen-meli ve yönetilmelidir.

Ç›kt›n›n üretimi gereksinim duyulan girdilerle iliflkilendirilmelidir ve verimli-likteki de¤iflimin bütün finansal etkisi hesaplanmal›d›r. Faaliyet temelli maliyetle-me ve kâr ba¤lant›l› verimlilik ölçümü, bu taleplere yan›t vermekte ve finansal et-kinin hesaplanmas›na katk› sa¤lamaktad›r. Faaliyet temelli maliyetleme, gelenek-sel maliyet muhasebesi uygulamalar›na göre, daha do¤ru ve gerçekçi maliyetyüklemesi sa¤layan ça¤dafl bir yaklafl›md›r. ‹flletme faaliyetlerinin ve süreçlerinayr›nt›l› ve derinlemesine analiz edilerek, katma de¤er yaratmayan faaliyetlerinelimine edilmesi, katma de¤er yaratan faaliyetlerin art›r›lmas› ile etkinlikte çokönemli art›fl sa¤lanabilmektedir.

Etkinlik ölçümüyle ilgili geliflmelere ba¤l› olarak, iflletmelerin baflar›lar›n›n öl-çümünde art›k yaln›zca finansal baflar› kriterlerinin yeterli olmad›¤›n›, ayn› zaman-da finansal olmayan baflar› faktörlerinin de baflar› ölçüm raporlar›nda yer almas›gerekti¤i anlafl›lmaktad›r. Baflka bir deyiflle, finansal baflar› ölçütleri yan› s›ra, ürünya da hizmetlerin kalitesi, fiziksel da¤›t›m, sat›fl sonras› hizmetler, üretim süreçlerive müflteri tatmini vb. koflullar›n da içine al›nd›¤› finansal olmayan baflar› faktörle-rine de ça¤dafl iflletme çevresinde ihtiyaç oldu¤u ortaya ç›km›flt›r. Bu çerçevede“Dengeli Ölçüm Kartlar› (Balanced Scorecard-BSC)”n›n gelifltirildi¤i görülmekte-dir. Bu çerçeve içinde baflar› ölçütleri; finansal, müflteri, iç iflletme süreci, ö¤renmeve geliflme boyutlar› olmak üzere dört ana bafll›k alt›nda toplanmaktad›r. Dolay›-s›yla maliyet yönetiminin sadece finansal de¤il, ayn› zamanda finansal olmayanboyutlar› de ele almas› gerekmektedir.


Maliyet yönetimini etkileyen faktörleri s›ralay›n›z?

S‹STEM YAKLAfiIMI VE MUHASEBE B‹LG‹ S‹STEM‹Muhasebe bilgi sistemi, finansal nitelikli ifllemlerin kaydedilmesi ile ilgili bir yakla-fl›m olarak görülebilir. Bir iflletme tan›mlad›¤› süreçlerin ayr›nt›lar›na ba¤l› olarakbasitten karmafl›¤a do¤ru farkl› sistemler gelifltirebilir. Tipik olarak bir üniversiteö¤rencisinin finansal sistemi oldukça basittir. Bu sistem, bankadaki bir hesap cüz-dan› ve kredi kart› ve cüzdandaki nakitten ibarettir. Bu sistemde yer alan bilgilerbelki s›radan bir deftere belki de bir hesaplama tablosuna kaydedilmektedir. Çoksay›da belgenin çift tarafl› kay›t sistemine göre kaydedilmesine ve hesap plan›nagerek duyulmamaktad›r. Bu çerçevede ö¤renci sat›n ald›klar›ndan ve ödemelerdensorumlu olmaktad›r. Ancak sistem büyüdükçe ve birkaç çal›flan› olan küçük bir ifl-letme de olsa yukar›daki sistemin çal›flmad›¤› görülecektir. Bir kifli tüm ayr›nt›lar›takip edemez, birkaç kifli sat›fllar›n yan› s›ra sat›n al›mlar ve ödemeler için sorum-lu olabilir. Bu nedenle baz› standart tekniklere gereksinim duyulacakt›r.

Günümüzün ça¤dafl iflletmeleri için sistem yaklafl›m›, “‹liflkisel Veri Taban›Esasl› Muhasebe Bilgi Sistemi” yaklafl›m›d›r. Afla¤›daki fiekil 1.4’te, geleneksel mu-hasebe bilgi sistemi bir huniye benzemektedir. Finansal nitelikli ifllemler ortayaç›kt›kça ispat edici belgeler toplan›r. Bu belgeler veri zenginli¤i içermektedir. Ör-ne¤in; bir sat›n alma siparifli belgesinde, malzemeyi talep eden, siparifl tarihi, mal-zemenin fiyat›, türü ve miktar› yer almaktad›r. Daha sonra bu sat›n alma sipariflineiliflkin veriler yevmiye defterine yaln›zca tarih, hesap kodu ve ad› ile tutar olarakkaydedilir. Baflka bir deyiflle siparifle iliflkin yararl› bilgilerin ço¤u kaydedilmedenelimine edilir. Sonra, yevmiye defterindeki tutarlar büyük deftere aktar›l›r ve buaflamada daha fazla bilgi elimine edilmifl olmaktad›r. Son olarak da büyük defter-lerde yer alan tutarlar mizanlara aktar›l›r ve finansal tablolarda özetlenir ve di¤erbilgiler yine elimine edilmifl olmaktad›r.

“‹liflkisel Veri Taban› Esasl› Muhasebe Bilgi Sistemi” ise bu bilgelerin tamam›n›korur. fiekil 1.4’teki dikdörtgen, bu yeni yaklafl›m› temsil etmektedir. Burada iflle-melere iliflkin tüm veriler veri taban›na ERP yaz›l›mlar› arac›l›¤› ile kaydedilir. De-¤iflik bilgi kullan›c›lar› gereksinim duyduklar›nda veri taban›na yetkileri çerçeve-sinde ulaflarak, bu bilgilere eriflebilir ve istedikleri her türlü raporu kendileri olufl-turabilmektedirler. Bu bilgilerin kullan›lmas› ile bilgiler sistemden kaybolup gitme-mektedir. Bu bilgiler hâlihaz›rda farkl› gereksinimler için di¤er kullan›c›lar›n kulla-n›m›na haz›rd›r. Bir sat›fl eleman› al›nan siparifl formu düzenlerse, sipariflin teslimedilece¤i müflterinin ad› ve adresi, siparifl edilen ürün kodu ve ad›, miktar›, fiyat›ve tarihi veri taban›na girilir. Pazarlama yöneticisi kâr marj›n› belirlemek için sipa-riflin fiyat› ve miktar›na iliflkin bilgileri kullanabilir. Üretim yöneticisi ise üretimplanlamas› için ürün türü, miktar› ve teslim tarihine iliflkin bilgilere ihtiyaç duyabi-lir ve veri taban›ndan bu bilgilere ulaflabilmektedir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

D›fl raporlama esasl› geleneksel muhasebe bilgi sistemi yaklafl›m›ndan iliflkiselveri tabanl› muhasebe bilgi sistemi yaklafl›m›na do¤ru kayan bu de¤iflimin teme-linde yatan neden teknolojinin yayg›n kullan›m›d›r. Günümüzde hacim olarak kü-çülmüfl, ancak kapasite olarak güçlenmifl bilgisayarlar ve a¤a ba¤l› sistemler, ifllet-me içinde çok çeflitli kullan›c›lar›n birlikte kullanabilecekleri bir muhasebe bilgisistemini haz›r hâle getirmektedir.

ERP sistemi, iflletme çap›ndaki bir çok sistemi birbiri ile entegre etmekte, bütünlefltirmek-tedir.

SAP, Oracle, PeopleSoft, JD Edwards, Axapta, Logo vb. güçlü ERP sistemleriningelifltirilmesi ve yayg›n kullan›m›, geleneksel yaklafl›mdan bütünleflik bir veri taba-n› yaklafl›m›na geçifli h›zland›rm›flt›r. ERP sistemi, iflletme çap›ndaki birçok sistemibirbiri ile entegre etmekte, bütünlefltirmektedir. Bu durum “Faaliyet Temelli Mali-yetleme (Activity Based Costing-ABC)” gibi maliyetleme sistemlerini do¤rudan etki-lemektedir. Bir ERP sistemi, birçok örgütsel birim ve süreçle ilgili hem finansalhem de finansal olmayan bilgiye efl zamanl› olarak eriflimi sa¤lar ve bu maliyet yö-netim sisteminin alt yap›s›n› oluflturan ABC sistemi gibi sistemlerin benimsenmesive uygulanmas›na katk› sa¤lamaktad›r.

Sistem yaklafl›m› ile muhasebe bilgi sistemi aras›nda nas›l bir iliflki kurulabilir?

D‹S‹PL‹NLER ARASI BAKIfi AÇISI ‹LE MAL‹YET YÖNET‹M‹Günümüzün maliyet muhasebecisi, üretimden pazarlamaya, da¤›t›ma ve müflterihizmetlerine kadar iflletmenin de¤er zincirinin birçok ifllevini anlamak zorundad›r.Bu gereksinim, özellikle iflletmenin uluslararas› boyutta bir iflletme olmas› durum-da daha büyük önem tafl›maktad›r. Günümüzde üretim maliyetlerinin tan›m› de¤ifl-


‹fllemler

Yevmiye Kay›tlar›

Hesaplar

FinansalRaporlar

ÖzelRapor

ÖzelRapor

ÖzelRapor

ÖzelRapor

‹fllemler

fiekil 1.4

Geleneksel Muhasebe Bilgi Sistemi ile ‹liflkisel Veri Taban› Esasl› Muhasebe Bilgi Sisteminin Karfl›laflt›r›lmas›

Kaynak: Hansen, D. R. ve Mowen, M. M. (2006). Cost Management: Accounting & Control, Fifty. Ed., p.10.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T


AMAÇLARIMIZAMAÇLARIMIZ N N

4

mifltir. Maliyet muhasebecileri, geleneksel üretim maliyeti yaklafl›m›n› gelifltirerek,daha kapsaml› bir yaklafl›ma tafl›m›fllard›r. Bu yeni yaklafl›m, mamul maliyetlerininbelirlenmesinde üretim öncesinde tan›mlanan tasar›m, mühendislik, üretim, da¤›-t›m, sat›fl ve hizmet gibi de¤er zinciri faaliyetlerinin maliyetini de dikkate almakta-d›r. Maliyetin çeflitli tan›mlar›n› iyi ö¤renen, k›sa ve uzun dönemde de¤ifliklik gös-teren maliyetleri analiz edebilen kifliler, karar almada bilgiyi etkili kullanabilmekteve sa¤l›kl› kararlar alabilmektedir.

Günümüzün maliyet muhasebecisi, üretimden pazarlamaya, da¤›t›ma ve müflteri hizmetle-rine kadar iflletmenin de¤er zincirinin birçok ifllevini anlamak zorundad›r.

Bölümler aras› ve analitik düflünme yetene¤i olan kifliler, sorunlar› anlama veçözme konusunda genifl bir bak›fl aç›s›na sahip olurlar. Toyoto JIT üretim sistemi-nin yarat›c›s› olan Taiichi Ohno’nun JIT üretim fikri için Japon otomobil üreticileriAmerika’ya 1956 gezi yapm›flt›r. Ohno, Amerikan otomobil fabrikalar›n› ve Ameri-kan süpermarketlerini gezmifltir. Buradaki etkileyici ürünler ve sabit sat›fl ifllemleriOhno’yu etkilemifl ve “çekilen” ürünler anlay›fl›n› ortaya ç›karmas›n› sa¤lam›flt›r.Bu anlay›fl, tam olarak hangi ürünlere ne zaman ve nerede ihtiyac›n oldu¤unu or-taya koyarak, üretilecek ürünler için parça ve malzemeleri “çekme” anlay›fl› ile To-yota da JIT sisteminin do¤mas›na neden olmufltur.

Maliyet yönetiminin pazarlama, yönetim ve lojistik ile iliflki içerisinde olmas›n›nnedeni; zaman›nda teslimin, yaflam seyrinin, siparifl al›nmas›n›n ve ifllenme flekli-nin maliyetleri etkilemesidir. Sat›n alma ve teslim flekli maliyetleri etkilemektedir.Sat›n al›nan unsurlar›n kalitesi ve tedarikçilerin güvenilirli¤i de maliyetleri etkile-mektedir. E¤er iflletmenin tüm bölümleri ve ifllevleri aras›nda, iletiflim, koordinas-yon ve ifl birli¤i olmazsa, maliyetlerin yönetilmesi çok zor hatta olanaks›zd›r.

Esneklik Gereksinimi‹flletmeler için tek tip bir maliyet yönetim sistemi söz konusu de¤ildir. Bir iflletmeiçin önemli olan maliyet unsurlar› bir baflka iflletme için önemli olmayabilir. Bununyan›nda, ayn› iflletmede bir durum için önemli olan maliyetler, baflka bir durumdaönemsiz olabilmektedir.

Bir iflletme için önemli olan maliyet unsurlar› bir baflka iflletme için önemli olmayabilir.Bunun yan›nda, ayn› iflletmede bir durum için önemli olan maliyetler, baflka bir durumdaönemsiz olabilmektedir.

Kâr amac› gütmeyen bir kuruluflun yönetim kurulu üyelerinden birisi, kurulu-flun muhasebecisine evsizler için kullan›lan bir binan›n de¤erinin bir baflka deyifl-le maliyetinin ne oldu¤unu sordu¤unda, muhasebecinin yan›t› flu flekilde olmufl-tur: “Neden bilmek istiyorsunuz? E¤er sigorta ettirmek için soruyorsan›z, yenilememaliyeti; e¤er binay› satmak için soruyorsan›z, binan›n cari piyasa de¤eri; e¤er bi-lanço için maliyet gerekiyorsa, genel kabul görmüfl muhasebe ilkelerine (GAAP)göre fiili maliyet gereklidir.” Görüldü¤ü gibi farkl› amaçlar için farkl› bilgilere ge-reksinim duyulur. ‹yi bir maliyet muhasebecisi uygun cevab› önermek için soru-nun nedenini iyi analiz etmelidir ve iyi bir maliyet yönetimi sistemi bu cevaplar›nverilmesini kolaylaflt›rmaktad›r.

‹flletmenin faaliyet gösterdi¤i ifl çevresinin iyi analiz edilmesi ve anlafl›lmas›,maliyet yönetimi sisteminin tasarlanmas›nda büyük önem tafl›yan önemli bir kriter-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



dir. Bu çerçevedeki ilk ayr›m, hizmet ve üretim iflletmeleri aras›nda yap›l›r. Çünkü;baz› üretim firmalar› müflterilere “hizmet”i vurgularken, baz› hizmet firmalar› da“ürün kalitesini” vurgulamaktad›rlar. Perakendecilik bir baflka s›n›fland›rmad›r vebaflka sistemlere de ihtiyac› gerekli k›lar.

Maliyet Bilgilerinin Davran›flsal EtkisiMaliyet bilgisi nötr de¤ildir; arka planda durmaz ve sadece objektif olarak ne ol-du¤unu yans›tmaktad›r. Maliyet yönetimi bilgi sistemi, ayn› zamanda iflletmeyi fle-killendirmektedir. ‹flletme sahipleri geçmifl tecrübelerine dayanarak bu bilgilerinbüyük öneme sahip oldu¤unu ifade etmektedirler. Di¤er bilgilerin göz ard› edil-mesinin önemli olmad›klar›n› gösterir. Günümüzün ça¤dafl muhasebecisi, de¤erle-me konusunda uzmanlaflmal›d›r. Bu uzmanl›k;

• Maliyet ve baflar›lan kalite,• Katma de¤er yaratan ve yaratmayan faaliyetler aras›ndaki farkl›laflma, • Verimlili¤in ölçülmesi ve muhasebelefltirilmesi gibi yöntemleri kapsamaktad›r. Bundan dolay›; iflletme sahiplerinin, yöneticilerin ve muhasebecilerin muhase-

be bilgi sistemi taraf›ndan do¤ru sinyallerin gönderildi¤inden emin olmalar› ve businyallerin fark›nda olmalar› büyük önem tafl›maktad›r.

‹flletme sahiplerinin, yöneticilerin ve muhasebecilerin muhasebe bilgi sistemi taraf›ndando¤ru sinyallerin gönderildi¤inden emin olmalar› ve bu sinyallerin fark›nda olmalar› bü-yük önem tafl›maktad›r.

Maliyet yönetimi ile di¤er disiplinler aras›nda nas›l bir iliflki vard›r?

‹fiLETMELERDE ÇA⁄DAfi MAL‹YET VE YÖNET‹M MUHASEBEC‹S‹N‹N ROLÜDünya klas›ndaki iflletmeler, müflteri deste¤inde s›n›r tan›mayan iflletmelerdir. On-lar pazarlar›n› ve ürünlerini iyi tan›maktad›rlar. Ürün tasar›m›, üretimi ve da¤›t›m›-n› gelifltirmek için sürekli olarak çaba sarf ederler. Bu tür iflletmeler, küresel ortam-da en iyilerle rekabet edebilecek durumdad›rlar. Muhasebeciler de “dünya klas›n-da” s›fat› ile nitelendirilebilmektedirler. Bu s›fata lay›k görülen meslek mensupla-r›, donan›ml›, zeki ve mesle¤e iyi haz›rlanm›fl kiflilerdir. Onlar, yaln›zca finansalbilgi tedarik etme ve toplama konusunda e¤itilmifl ve yetifltirilmifl de¤iller, ayn› za-manda kendilerini ispat etmifl ve ayakta durmufl kiflilerdir. Buna ek olarak, dünyaklas›ndaki muhasebecilerin, iflletmelerin faaliyet gösterdi¤i ülkelerin gümrük, ver-gi ve di¤er mevzuatlar› ile birlikte finansal muhasebe uygulamalar›nda aflina olma-lar› gerekmektedir.

Teknik ve ‹dari Personelin Konumlar›Bir iflletmedeki maliyet ve yönetim muhasebecisinin rolü, tak›m çal›flmalar›na des-tek sa¤lamakt›r. Maliyet ve yönetim muhasebecileri, iflletme faaliyetlerinin temelhedefler do¤rultusunda yürütülmesinden sorumlu olan kiflilere destek verirler. Biriflletmenin temel hedefleri için do¤rudan sorumlu yöneticiler, “teknik personel”iolarak adland›r›l›rlar. Genelde, üretim personeli konumundaki yöneticiler, iflletme-nin ürün ya da hizmet üretme ve sat›fl faaliyetlerine katk› sa¤lamaktad›rlar. Do¤alolarak destek birimleri olarak ve iflletmenin temel hedefleri için ancak dolayl› des-tek veren kadrolar, “teknik personel” olarak adland›r›l›r.

Temel misyonu lazer yaz›c› üretmek ve satmak olan bir iflletmede, üretim vepazarlama müdür yard›mc›lar›, fabrika müdürü ve montajc›lar teknik personelidir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

Finans ve insan kaynaklar› müdür yard›mc›lar›, maliyet muhasebecisi ve sat›n almamüdürü de idari personel kadrolar› olarak ele al›nmaktad›r.

Üretim iflletmelerinin temel hedeflerinden biri üretmektir ve do¤rudan üretimekatk› sa¤layanlar “teknik” kadrolar›nda yer al›r. Kontrolör ve maliyet muhasebeci-leri gibi yönetim muhasebecileri de iflletmede önemli bir etki yaratmas›na karfl›n,iflletmedeki üretim personeli yöneticileri üstünde hiçbir yetkiye sahip de¤ildir.Teknik personel kadrolar›ndaki yöneticiler, üretimi etkileyen kararlar› alan ve po-litikalar› belirleyen kiflilerdir. Muhasebeciler ancak, muhasebe bilgilerini tedarikederek ve yorumlayarak politikalar›n oluflturulmas› ve kararlar›n al›nmas› içinönemli olan bilgileri sunarlar. Bununla birlikte muhasebeciler, karar alma süreçle-rinde proje tak›mlar›na kat›lmal›d›rlar.

Muhasebe MüdürüMuhasebe müdürü tüm muhasebe bölümlerini denetler. Yönetim muhasebesininörgütün iflleyiflinde önemli bir role sahip olmas› nedeniyle, muhasebe müdürügenellikle üst yönetim ekibinin bir üyesi olarak görülür ve planlama, kontrol vekarar alma faaliyetlerine katk› sa¤lar. Muhasebe müdürü, hem iç hem de d›fl bilgikullan›c›lar›n›n bilgi gereksinimlerini karfl›lama sorumlulu¤una sahiptir. Bu so-rumluluk, iç denetim, maliyet muhasebesi, finansal muhasebe, analiz, tasar›m veiç kontrolü kapsayan sistem gelifltirme çal›flmalar›, bütçeleme deste¤i, ekonomikanaliz ve vergilerle do¤rudan ilgilidir.

Muhasebe müdürünün örgüt içindeki yeri ve görevleri iflletmeden iflletmeyede¤ifliklik gösterebilir. Baz› iflletmelerde, iç denetim bölümü do¤rudan finansalmüdür yard›mc›s›na; benzer flekilde sistem sorumlusu da do¤rudan finansal mü-dür yard›mc›s›na veya hatta baflka bir personel müdürü yard›mc›s›na ba¤l› ola-bilmektedir.

Muhasebe müdürünün örgüt içindeki yeri ve görevleri iflletmeden iflletmeye de¤ifliklikgösterebilir.

Finans Müdürü‹flletmelerde finans müdürü, parasal ifllerin yürütülmesinden sorumludur. Finansmüdürü özellikle sermayenin etkin ve verimli olarak yönetilmesi, nakit, kredi, ya-t›r›mlar ve yat›r›mc› iliflkilerini yönetir. Finans müdürü ayr›ca ödeme ve tahsilatlar-dan da sorumlu olabilir. Finans müdürü finansal müdür yard›mc›s›na ba¤l› olabilir.

‹flletmelerde ça¤dafl maliyet ve yönetim muhasebecisinin üstlendi¤i rol nedir?

PLANLAMA, KONTROL, SÜREKL‹ GEL‹fiME VE KARARALMA ‹Ç‹N B‹LG‹ ÜRET‹M‹Maliyet ve yönetim muhasebecisi, iç ve d›fl bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi ihtiyac›na kar-fl›lamak amac›yla gereksinim duyulan bilgileri raporlamaktan sorumludur. Bu so-rumluluk planlama, kontrol ve di¤er karar alma faaliyetlerinde yöneticilere yard›medecek bilgilerin toplanmas›, kaydedilmesi ve raporlanmas› sürecini kapsamaktad›r.

Planlama“Planlama”, belirli bir amaca ulaflmak için gelecekteki eylemlerin ayr›nt›l› formü-lasyonu olarak tan›mlanan bir yönetim faaliyetidir. Bu nedenle planlama, hedefle-rin oluflturulmas› ve bu hedeflere ulaflmak için gerekli yöntemlerin belirlenmesini


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P


‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E TS O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P


6

gerekli k›lmaktad›r. Bir iflletme, ürünlerinin genel kalitesini art›rarak, k›sa ve uzundönem kârl›l›¤›n› art›rma hedefine sahip olabilir. ‹flletme, ürün kalitesini art›rarak,kay›plar› ve yeniden ifllemeyi azaltabilir; müflteri flikâyetlerinin say›s›n› ve garantikarfl›lama miktar›n› azaltabilir; kalite kontrolüne tahsis edilen kaynaklar› azaltarakkârl›l›¤› art›rabilir. Bu amaçla, üretime al›nan ham madde kalitesini gelifltirmek, ka-liteli kontrol döngüleri kurmak ve hatalar›n nedenlerini üzerinde çal›flarak ve on-lar› azaltmak ve tedarikçilerle ifl birli¤i içinde olmak gerekmektedir.

Kontrol“Kontrol”, planlanan uygulamalar›n izlenmesi ve gerekti¤inde düzeltici önemler al-ma süreci olarak tan›mlanabilir. Kontrol genellikle geri bildirim kullan›larak sa¤lan›r.Geri bildirim, gerçekte bir plan› uygulamak için at›lan ad›mlar› de¤erlendirmek ve-ya düzeltmek için kullan›labilecek bilgilerdir. Yöneticiler, geri bildirimlere dayana-rak uygulamaya devam etme, planlar ile uyumlu baz› düzeltici önlemleri alma ya dayeniden planlama yapma gibi kararlar verebilir. Geri bildirim, kontrol ifllevininönemli bir boyutudur. Muhasebe burada da bir kez daha önemli bir rol oynamakta-d›r. Planlanan (bütçelenen) veriler ile fiilî verilerin karfl›laflt›r›lmas›yla geri bildirimsa¤layan muhasebe raporlar›na “performans raporlar›” denir. fiekil 1.5’te A¤ustosay› için bütçelenen sat›fllar ve sat›lan mamul maliyeti ile fiilî tutarlar›n› karfl›laflt›ranbir performans raporunu yer almaktad›r. Planlanan tutarlardan sapmalar, kâr› artt›r›-yorsa “olumlu”, kar› azalt›yorsa “olumsuz” olarak nitelendirilir. Bu performans ra-porlar› yönetsel eylemler üzerinde önemli bir etkiye sahip olabilir. Ancak bunlar›ngerçekçi ve yönetim planlar›n› destekleyici olmalar› büyük önem tafl›maktad›r. Ge-lir ve harcama hedeflerinin mümkün oldu¤unca fiili verilere yak›n olmas› önemlidir.

Sürekli GeliflmeDinamik bir çevrede, firmalar rekabet gücünü koruyabilmek veya rekabet avanta-j› elde etmek amac›yla sürekli olarak performanslar›n› iyilefltirmek zorundad›rlar.Sürekli geliflme, eskisinden ve rakiplerinden daha iyisini yapma hedeflerine sahip-tir. “Sürekli geliflme”, müflterilere de¤er teslimat›nda devaml› iyilefltirme aray›fl› ola-rak tan›mlanmaktad›r. Uygulama aç›s›ndan bak›ld›¤›nda, sürekli geliflme; kay›plar›azaltarak, kaliteyi artt›rarak ve maliyetleri düflürerek genel etkinli¤i ve verimlili¤iart›rma yöntemlerinin araflt›r›lmas› anlam›na gelir. Maliyet yönetimi, gelifltirme yol-lar›n› belirlemeye yard›mc› olan ve daha sonra uygulanacak olan geliflme yöntem-lerini raporlayan bilgileri sa¤layarak, sürekli geliflmeye destek sa¤lamaktad›r. Ma-liyet yönetimi ayr›ca bir kontrol sistemi gelifltirerek ve gelifltirilen bu sistemdeki iyi-lefltirmeleri sürdürerek önemli bir rol oynamaktad›r.


fiekil 1.5

PerformansRaporu Örne¤i

ES A.fi. PERFORMANS RAPORU

01.01.2013-31.01.2013 DÖNEM‹

BÜTÇE UNSURU F‹‹L‹ BÜTÇELENEN SAPMA SONUÇ

SATIfiLAR 4.850.000 5.000.000 (150.000) OLUMSUZ

SATIfiLARIN MAL‹YET‹ 2.900.000 3.000.000 100.000 OLUMLU

Karar Alma“Karar alma”, rekabetçi alternatifler aras›ndan seçim yapma süreci olarak tan›mla-nabilir. E¤er alternatifler hakk›nda bilgiler toplan›r ve yöneticilere uygun hâle ge-tirilirse, sa¤l›kl› kararlar al›nabilir ve iyilefltirilebilir. Muhasebe bilgi sisteminin enönemli rollerinden biri, karar almay› kolaylaflt›ran bilgileri sa¤lamakt›r. Bu yayg›nyönetsel ifllev, hem planlama hem de kontrolün önemli bir parças›d›r. Bir yöneticiplan yapmadan karar alamaz. Yöneticiler, belirlenen hedefleri gerçeklefltirmekamac›yla, farkl› hedefler ve yöntemler aras›ndan seçim yapmal›d›r. Bu ba¤lamda,çok say›daki birbirini çürüten planlardan yaln›zca biri seçilebilir. Benzeri de¤erlen-dirmeleri kontrol ifllevi ile ilgili olarak yapmak mümkündür.

Maliyet ve yönetim muhasebecileri hangi ifllevler için bilgi üretmektedir?

MUHASEBE VE ET‹K DAVRANIfi“‹fl eti¤i”, ifl ortam›nda neyin do¤ru veya yanl›fl oldu¤unu ö¤renmek ve do¤ru ola-n› seçmektir. ‹fl eti¤i, ifl ortam› için davran›fl bilimi olarak tarif edilebilir. Kiflisel etikdavran›fl ilkeleri; baflkalar›n›n refah› için endifle, baflkalar›na sayg›, güven ve dü-rüstlük, adalet, iyilik ve baflkalar›n›n zarar görmesini engellemektir. Muhasebeciler,yöneticiler, mühendisler ve hekimler gibi meslek mensuplar› için etik davran›fl il-keleri; “objektiflik”, “tam aç›klama”, “gizlilik”, “gerekli özen” ve “ç›kar çat›flmas›n-dan kaç›nma” gibi kavramlar› kapsayacak flekilde s›ralanabilir.

Etik Davran›fl›n Faydalar›‹fl eti¤ine dikkat edilmesi, iflletmelere çok önemli faydalar sa¤layabilir. ‹flletmeler,güçlü etik kurallar yard›m›yla müflteri ve çal›flan ba¤l›l›¤› oluflturabilirler. Etik uy-gulamalar›n›n gözlemlenmesiyle ileride do¤abilecek yarg› maliyetlerinden kaç›n›-labilir. ‹flletmeler genellikle uzun vadeli çal›flmalar ve ifl birlikleri için dürüst ve adi-lane ödeme yaparlar. Ayr›ca, müflteri de¤erini kardan öncelikli tutan, dürüst vesayg›l› flekilde ticari faaliyet gösteren bir iflletmenin baflar›l› ve sorumlu iflletme ol-ma olas›l›¤› oldukça yüksektir. Bu görüfller etik ve finansal performans ile ilgili1997’de Amerika’da ve 2002’de ‹ngiltere’de yap›lan çal›flmalar taraf›ndan destek-lenmifltir. Her iki çal›flma da etik konulara önem veren iflletmelerin gözle görülürbir flekilde daha iyi bir performansa sahip olduklar› ortaya konulmufltur.

Yönetim Muhasebecileri ‹çin Etik Davran›fl Standartlar› Örgütler ve meslek birlikleri genellikle yöneticiler ve çal›flanlar için etik kurallarveya davran›fl standartlar› olufltururlar. 2002 Sarbanes-Oxley Yasas›’na tabi tüm ifl-letmeler etik kurallar oluflturmak zorundad›r. 2003 y›l›nda Deloitte & Touche LLPve Corporate Board Member dergisi taraf›ndan yap›lan bir araflt›rma, ele al›nan ör-gütlerin % 83’ünün resmî etik kurallar oluflturdu¤unu, % 98’inin etik ve uyumprogram›n›n kurumsal yönetimin önemli bir parças› oldu¤unu kabul etti¤ini ve %75’inin etik kurallara uyumun izlenmesi gerekti¤ini ortaya koymufltur. “YönetimMuhasebecileri Enstitüsü (The Institute of Management Accountants-IMA)”, yöne-tim muhasebecileri için etik standartlar oluflturmufltur. Yönetim muhasebecileri, bumesleki kurallara tabidir ve “bu standartlara ayk›r› eylemlerde bulunamayacakla-r› ve örgütlerindeki baflkalar› taraf›ndan yap›lan eylemlerden muaf tutulamaya-caklar›” tavsiye edilmifltir. Bu standartlar ve önerilen etik çat›flma çözümleri, fiekil1.6’da sunulmufltur. Burada yer alan kurallar, befl ana grupta toplanm›flt›r. Bunlar;“yetkinlik”, “gizlilik”, “bütünlük”, “objektiflik” ve “etik çat›flman›n çözümü”dür.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7


fiekil 1.6

YönetimMuhasebecileri‹çin Etik Davran›flStandartlar›

Yönetim Muhasebecileri ‹çin Etik Davran›fl Standartlar›I- YetkinlikYönetim muhasebecilerinin sorumluluklar›:1. Bilgi ve yeteneklerini sürekli gelifltirmeyle, mesleki yetkinli¤i uygun bir seviyede

tutmakt›r.2. ‹lgili yasa, yönetmelik ve teknik standartlara uygun olarak mesleki görevleri icra

etmektir.3. Tam ve anlafl›l›r raporlar haz›rlamak ve ilgili ve güvenilir bilgilerin uygun anali-

zinden sonra öneriler sunmakt›r.II- GizlilikYönetim muhasebecilerinin sorumluluklar›:1. Yasal olarak yap›lmas› zorunlu olmad›kça, yetkiniz d›fl›ndaki ifl konular›nda el-

de edilen gizli bilgilerin iffla edilmesinden kaç›nmakt›r.2. ‹fl konusunda elde edilen bilgilerin gizlili¤ini ilgili astlara bildirmek ve gizlili¤in

sürdürülmesini sa¤lamak için faaliyetlerini izlemektir.3. Etik d›fl›, yasa d›fl› veya üçüncü taraflar arac›l›¤›yla ifl konusunda elde edilen giz-

li bilgileri kullanmaktan kaç›nmakt›r.III-BütünlükYönetim muhasebecilerinin sorumluluklar›:1. Olas› çat›flma ile ilgili tüm taraflara tavsiyelerde bulunmak ve gerçek veya olas›

ç›kar çal›flmalar›ndan kaç›nmakt›r.2. Etik flekilde görevlerini yürütmek için yeteneklerini zarar veren herhangi bir faali-

yette kullanmaktan kaç›nmakt›r.3. Eylemlerini etkileyecek herhangi bir hediyeyi, iyili¤i ve ikram› kabul etmemektir.4. Örgütün yasal veya etik hedeflerine ulaflmas›n› aktif veya pasif olarak bozmaya

çal›flmaktan kaç›nmakt›r.5. Mesleki s›n›rl›l›klar› veya yarg›lama sorumlulu¤unu veya bir faaliyetin baflar›l›

performans›n› engelleyecek di¤er k›s›tlar› anlatmak ve tan›makt›r.6. Olumlu bilgi ve mesleki yarg› veya fikirleri oldu¤u kadar, olumsuz bilgileri de an-

latmakt›r.7. Mesle¤in itibar›n› sarsan herhangi bir faaliyeti desteklemekten kaç›nmakt›r. IV-ObjektiflikYönetim muhasebecilerinin sorumluluklar›: 1. Adil ve nesnel flekilde bilgileri anlatmakt›r.2. Raporlar, yorumlar ve sunulan önerilerin istenilen kullan›c›lar›n anlay›fl›n› etki-

lemesi beklenebilecek ilgili tüm bilgileri tamamen aç›klamakt›r.V-Etik çat›flman›n çözümüEtik davran›fl standartlar›n›n uygulanmas›nda, yönetim muhasebecileri etik d›fl›davran›fllar›n belirlenmesinde veya etik çal›flmalar›n çözümünde sorunlarla karfl›la-flabilirler. Önemli etik sorunlarla karfl›lafl›ld›¤›nda, yönetim muhasebecileri böyle birçat›flman›n çözümü üzerine örgütün politikalar›n› takip etmelidir. E¤er bu politika-lar etik çat›flmay› çözmezse, yönetim muhasebecileri afla¤›daki eylem konular›n› dik-kate almal›d›r:1. Sorun üst yönetime dahil olmad›¤› sürece en yak›n amir ile böyle sorunlar› tart›fl-

makt›r ve üst yönetime dahil oldu¤u durumda sorunu daha üst düzey yönetimesunmakt›r. Sorun ilk olarak sunuldu¤unda, tatmin edici bir çözüme ulafl›lamaz-sa, daha üst yönetim düzeyine göndermektir.

2. Üst düzey yönetici ceo veya eflde¤eri ise, kabul edilebilir inceleme yetkisi denetimkomitesi, yürütme komitesi, yönetim kurulu veya ortaklar gibi gruplardad›r. Üs-tün dahil olmad›¤›n› varsayarak, üst düzeylerle temasa geçilmeye sadece üstünbilgisi ile bafllanmal›d›r.

3. Eylemlerin olas› anlay›fllar›n› kavramak için tarafs›z bir dan›flmanla birlikte giz-li tart›flmayla ilgili kavramlar› aç›¤a kavuflturmakt›r.

4. E¤er etik çat›flma iç gözden geçirmenin tüm düzeylerini tükettikten sonra hâlâvarsa, yönetim muhasebecisinin örgütten ayr›lmaktan ve örgütün uygun temsi-linde bilgilendirici duyuru ibraz etmekten baflka yapacak bir fleyi yoktur.

5. Yasal durumlar d›fl›nda, yetkililer veya örgüt taraf›ndan istihdam edilmemifl bi-reylere sorunlar›n anlat›lmas› uygun de¤ildir.

Yönetim muhasebecileri için etik davran›fl standarlar›n›n uygulamas›n› göster-mek amac›yla, finans müdür yard›mc›s›n›n bölümün muhasebe personelinin son-raki dört hafta içinde %20 azalaca¤› konusunda, muhasebe müdürü Derya Güve-nilir’i bilgilendirdi¤ini varsayal›m. Ayr›ca, Derya Güvenilir neden olabilecek olas›kaos nedeniyle iflten ç›karmalar›n bahsedilmesinden kaç›n›lmas› talimat›n› alm›flt›r.Hedeflenen iflten ç›karman›n biri, iyi bir arkadafl› olan maliyet muhasebecisidir.Derya güvenilir, iyi bir arkadafl›n›n önümüzdeki hafta içinde yeni bir araba sat›nalmay› planlad›¤›n› da bilmektedir. Derya Güvenilir, yeni bir çözüm bulana kadararkadafl›n› bilgilendirebilir, böylece arkadafl›n›n harcama yapmas›n›n önüne geç-mifl olabilir. Arkadafl›yla gizli bilgileri paylaflmak, Derya Güvenilir için etik olma-yan bir davran›fl olacak m›yd›? Bu durum, etik ikilemin bir örne¤idir. Arkadafl› bil-gilendirme, yetkilendirilmedikçe gizli bilgilerin iffla edilmemesi gere¤ini ihlal ede-cekti. Çat›flman›n çözümü, müdür yard›mc›s›yla sohbet ederek zorlu¤u aç›klay›pve iflten ç›karmalar› aç›klamak için izin almak kadar basit olabilir.

Yönetim muhasebecileri için etik standartlarda yer alan hangi kurallar mevcuttur?

BELGELEND‹RMEYönetim muhasebecileri için mesleklerini icra etmede kulland›klar› çeflitli belgelermevcuttur. Bu belgelerden üçü; “Yönetim Muhasebesi Sertifikas› (Certificate inManagement Accounting-CMA)”, “Kamu Muhasebesi Sertifikas› (Certificate inPublic Accounting-CPA)” ve “‹ç Denetim Sertifikas› (Certificate in Internal Audi-ting-CIA)”. Her bir belge maliyet veya yönetim muhasebecisine belirli avantajlarsunmaktad›r. Sertifika s›nav› için baflvuruda bulunanlar›n özel e¤itim ve deneyimgerekliliklerini karfl›lamalar› ve sertifika alabilmek için de yeterlilik s›nav›nda bafla-r›l› olmalar› gerekmektedir. Böylece, her üç belge de belge sahibinin mesleki ye-terlili¤i ile ilgili kan›t sunulmufl olmaktad›r. Ayr›ca; her üç belgede de belge sahi-binin unvan›n› korumas› ve mesle¤i sürdürebilmesi için sürekli mesleki e¤itiminidevam ettirmesi gerekir.

Yönetim Muhasebesi Sertifikas› (CMA)1974 y›l›nda “Yönetim Muhasebecileri Enstitüsü (The Institute of Management Ac-countants-IMA)”, yönetim muhasebecilerinin özel ihtiyaçlar›n› karfl›lamak üzere“Yönetim Muhasebesi Sertifikas› (Certificate in Management Accounting-CMA)”gelifltirmifltir. “Sertifikal› Yönetim Muhasebecisi (Certified Management Accoun-tant-CMA)” yeterlilik s›nav›n› geçmifltir, deneyim flart›n› yerine getirmifltir ve sürek-li e¤itimlere kat›lmaktad›r.

CMA sertifikas› almak için temel koflul yeterlilik s›nav›n› geçmektir. S›nav dörtana bafll›ktaki konulardan oluflmaktad›r. Bunlar; “ekonomi, finans ve yönetim”, “fi-nansal muhasebe ve raporlama”, “yönetsel raporlama, analiz ve davran›fl bilimle-ri”, “karar analizi ve bilgi sistemleri”dir. Konulardan da anlafl›laca¤› gibi, s›nav yö-netim muhasebesinin gerekliliklerini yans›tmaktad›r ve yönetim muhasebesinin di-¤er muhasebe alanlar›ndan farkl› olarak daha fazla disiplinler aras› oldu¤unun al-t›n› çizmektedir.

CMA program›n› oluflturman›n esas amaçlar›ndan birisi tan›nm›fl, mesleki disip-lin ve kamu muhasebesi mesle¤inden ayr› olarak bir yönetim muhasebesi disipli-ni oluflturmakt›. Kuruluflundan bu yana, CMA program› çok baflar›l› olmufltur. Bir-çok iflletme, CMA sertifikas› edinmeleri için personeline finansal teflvikler sa¤la-makta ve yeterlilik s›nav› için e¤itimlere göndermektedir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

Kamu Muhasebesi Sertifikas› (CPA)“Kamu Muhasebesi Sertifikas› (The Certificate in Public Accounting-CPA)”, en es-ki muhasebe sertifikas›d›r. CMA’n›n aksine, CPA sertifikas›n›n amac›, d›fl denetçileriçin mesleki yeterli¤e iliflkin asgari düzeyde kan›t sa¤lamakt›r. D›fl denetçilerin so-rumlulu¤u, bir firman›n finansal tablolar›nda yer alan bilgilerin güvenirli¤i konu-sunda güvence sa¤lamakt›r. Mevzuata göre yaln›zca “Sertifikal› Kamu Muhasebe-cileri (Certified Public Accountants-CPAs)”nin d›fl denetçilerin olarak hizmet ver-melerine izin verilmektedir. Ülkemizde de bu ifllevi “Yeminli Mali Müflavirler-YMM” yerine getirmektedir. SPAs’ler ulusal bir s›nav› geçmek zorundad›r ve s›na-v›n uyguland›¤› ülke taraf›ndan lisans verilir. Kamu muhasebesi sertifikas›, yöne-tim muhasebesi kapsam›nda olmamas›na karfl›n, birçok yönetim muhasebecisiCMA ile birlikte bu sertifikay› da almaktad›r.

‹ç Denetim Sertifikas› (CIA)‹flletme içi faaliyetlere yönelik olarak çal›flan muhasebeciler için bir baflka sertifi-kada “‹ç Denetim Sertifikas› (The Certificate in Internal Auditing-CIA)”d›r. 1974 y›-l›nda bu sertifikan›n oluflturulmas›na iliflkin nedenler, CMA program›ndakilerebenzemektedir. ‹flletmelerin kontrol çevresinin önemli bir parças› olan iç denetçi-ler, iflletme içindeki çeflitli faaliyetleri denetler ve de¤erlendirir. ‹ç denetçiler, de-netlenen bölümlerden ba¤›ms›z olarak iflletmelerin üst yönetimlerine raporlamayapmaktad›rlar. ‹ç denetim ifllevinin, hem d›fl denetimden hem de yönetim muha-sebesinden ayr› olarak ele al›nmas›ndan bu yana, ço¤u iç denetçi özel bir sertifi-kaya gereksinim duymaktad›r. CIA statüsünü elde etmek için, iki y›ll›k ifl deneyi-mine sahip olunmas› ve teknik yeterlili¤i s›namak amac›yla tasarlanan kapsaml›yeterlilik s›nav›nda baflar›l› olmak gerekmektedir.

Yönetim muhasebecilerine iliflkin ne tür belgeler vard›r?

Ülkemizde de yönetim muhasebecilerine iliflkin bu tür belgelendirme faaliyet-leri yavafl yavafl gündeme gelmektedir.

Di¤er yandan ülkemizde daha çok d›fl bilgi kullan›c›lar›na yönelik bilgileri üre-ten de¤erlendiren ve onaylayan “Yeminci Mali Müflavirlik (YM)” ve “Serbest Muha-sebeci Mali Müflavirlik (SMMM)” belgeleri mevcuttur.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9


Maliyet yönetimi kavram›n› tan›mlamak.

‹flletmelerde yönetim kavram› ile sonradan maliyetkarfl›laflt›rmalar›na dayanan “maliyet kontrolü” kav-ram› afl›larak, “maliyetlerin etkilenmesi” bir baflkadeyiflle “maliyet yönetimi” noktas›na ulafl›lm›flt›r. Maliyet yönetimi kavram› özellikle 90’l› y›llardanbu yana literatürde ve uygulamada yayg›n olarakkullan›lmaya bafllanm›fl olup, henüz ortak ve netbir tan›m› mevcut de¤ildir. Bu konu ile ilgili çeflit-li görüfller mevcuttur. Bu görüfller ›fl›¤›nda mali-yet yönetimi, yöneticiler ve di¤er ilgililerin k›save uzun vadede kendi planlama ve kontrol ifllev-lerini icra ederken ortaya ç›kan maliyet gösterge-leri ile performanslar›n› ölçmek amac›yla kulla-n›lmaktad›r. Maliyet yönetimi özetle “iflletmenin

süreçleri ve faaliyetlerinin maliyetlerin etkelene-

bilmesi amac›yla düzenlenmesi” olarak tan›mla-nabilir. Bir baflka deyiflle maliyet yönetimi, “ma-

liyet yönetimi bilgisisinin bir bilgi de¤er zinciri

içerisinde gelifltirilmesi ve kullan›m›” olarak datan›mlanabilir. Bir baflka flekilde maliyet yönetimikavram›, “MY; ürün maliyetlerini do¤ru olarak

saptamak, iflletmedeki ifllemleri gelifltirmek, israf›

önlemek, maliyet etmenlerini tan›mlamak, faali-

yetleri planlamak ve iflletmenin stratejilerini olufl-

turmak için faaliyetlerin yönetimi ve kontrolü

olarak” da tan›mlanmaktad›r.Geçmiflten günümüze maliyet bilgisinden yarar-lanma süreci ele al›nd›¤›nda, esas itibar›yla 4 ev-reden bahsetmek mümkündür.Maliyet yönetimi bilgi sisteminin ifllevlerini; “Stra-

tejik Yönetim”, “Planlama ve Karar Alma”, “Yö-

netim ve Faaliyet Kontrolü” ve “Finansal Tablo-

lar›n Haz›rlanmas›” olmak üzere 4 ana bafll›k al-t›nda toplamak mümkündür. Maliyet yönetiminin temel amac›, “dünya pazarla-

r›nda kalite, maliyet, zaman ve ifllevsellik yönüyle

rekabet edebilir mamul ya da hizmet üretiminde,

kaynaklar›n etkin ve verimli kullan›m› için yöneti-

cilere yol gösterecek bilgileri tedarik etmek”tir.

Finansal muhasebe ve maliyet yönetimi iliflkisini

aç›klamak.

‹flletmelerle ilgili bilgi ihtiyac› içinde olan bilgikullan›c›lar›n›n bilgi gereksinimlerini karfl›layanve önemli bir iflleve sahip olan “Muhasebe Bilgi

Sistemi”, “Finansal Muhasebe Bilgi Sistemi” ve“Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi” olmak üzere ikialt sistemi içermektedir. Bu iki sistemi birbirin-den ay›ran en önemli farkl›l›k, bilgi gereksinimiiçindeki bilgi kullan›c›lar›d›r.“Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi” de kendi içinde“Maliyet ve Yönetim Muhasebesi Bilgi Sistemi” ve“Faaliyet Kontrol Sistemi” olmak üzere iki alt sis-temden oluflmaktad›r.Maliyet yönetiminin alt sistemi olan “Faaliyet

Kontrol Sistemi”, yöneticilerin planlama ve kon-trol faaliyetlerine iliflkin baflar›mlar›n› de¤erleme-ye yönelik olarak do¤ru, zamanl› ve güvenilirgeri bildirim sa¤lamak üzere tasarlanm›fl bir altsistemdir.

Maliyet yönetimini etkileyen faktörleri s›ralamak.

Maliyet yönetimini etkileyen bafll›ca faktörleri gü-nümüz iflletmelerinin içinde bulundu¤u ça¤dafl ifl-letme çevresinde ele almak gerekmektedir. Maliyetyönetimini etkileyen bu faktörler; “küresel reka-

bet”, “hizmet sektörünün büyümesi”, “bilgi tekno-

lojisindeki geliflmeler, “üretim çevresindeki gelime-

ler”, “k›s›tlar teorisi”, tam zaman›nda üretim”, “bil-

gisayarla bütünleflik üretim”, “müflteri odakl›l›k”,

“yeni ürün gelifltirme”, “toplam kalite yönetimi”,

“zaman” ve “etkinlik” olarak s›ralanabilir.

Sistem yaklafl›m› ile muhasebe bilgi sistemini ilifl-

kilendirmek.

Günümüzün ça¤dafl iflletmeleri için sistem yakla-fl›m›, “‹liflkisel Veri Taban› Esasl› Muhasebe Bilgi

Sistemi” yaklafl›m›d›r. ERP sistemi, bir sistem yak-lafl›m› ile iflletme çap›ndaki birçok sistemi birbiriile entegre etmekte, bütünlefltirmektedir.

Disiplinler aras› bak›fl aç›s› ile maliyet yönetimi-

ni ele almak.

Maliyet yönetimi yaklafl›m›, mamul maliyetleri-nin belirlenmesinde üretim öncesinde tan›mla-nan tasar›m, mühendislik, üretim, da¤›t›m, sa-t›fl ve hizmet gibi de¤er zinciri faaliyetlerininmaliyetini de dikkate almaktad›r. Günümüzünmaliyet muhasebecisi, üretimden pazarlamaya,da¤›t›ma ve müflteri hizmetlerine kadar ifllet-menin de¤er zincirinin birçok ifllevini anlamakzorundad›r.

Özet

1NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç

2NA M A Ç

5NA M A Ç


‹flletme sahiplerinin, yöneticilerin ve muhasebe-cilerin muhasebe bilgi sistemi taraf›ndan do¤rusinyallerin gönderildi¤inden emin olmalar› ve businyallerin fark›nda olmalar› büyük önem tafl›-maktad›r.

‹flletmelerde ça¤dafl maliyet ve yönetimi muhase-becisinin rolünü aç›klamak.

Muhasebeciler de “dünya klas›nda” s›fat› ile nite-lendirilebilmektedirler. Bu s›fata lay›k görülenmeslek mensuplar›, donan›ml›, zeki ve mesle¤eiyi haz›rlanm›fl kiflilerdir. Bir iflletmedeki maliyet ve yönetim muhasebe-cisinin rolü, tak›m çal›flmalar›na destek sa¤la-makt›r. Maliyet ve yönetim muhasebecileri, ifl-letme faaliyetlerinin temel hedefler do¤rultu-sunda yürütülmesinden sorumlu olan kiflileredestek verirler.

Planlama, kontrol, sürekli geliflme ve karar alma

için bilgi üretimini aç›klamak.

Maliyet ve yönetim muhasebecisi, iç ve d›fl bilgikullan›c›lar›n›n bilgi ihtiyac›na karfl›lamak ama-c›yla gereksinim duyulan bilgileri raporlamaktansorumludur. Maliyet ve yönetim muhasebecileri yöneticilere“planlama”, “kontrol”, “sürekli geliflme”, “karar

alma” ifllevlerinde kullanmak üzere bilgi sunarlar.

Muhasebeciler için etik davran›fllar›n önemini

kavramak.

“‹fl eti¤i”, ifl ortam›nda neyin do¤ru veya yanl›fl ol-du¤unu ö¤renmek ve do¤ru olan› seçmektir. ‹fleti¤i, ifl ortam› için davran›fl bilimi olarak tarif edi-lebilir. Kiflisel etik davran›fl ilkeleri; baflkalar›n›nrefah› için endifle, baflkalar›na sayg›, güven ve dü-rüstlük, adalet, iyilik ve baflkalar›n›n zarar görme-sini engellemektir. Muhasebeciler, yöneticiler, mü-hendisler ve hekimler gibi meslek mensuplar› içinetik davran›fl ilkeleri; “objektiflik”, “tam aç›kla-

ma”, “gizlilik”, “gerekli özen” ve “ç›kar çat›flma-

s›ndan kaç›nma” gibi kavramlar› kapsayacak fle-kilde s›ralanabilir.

Yönetim muhasebecileri için geçerli olan belge-

leri s›ralamak.

Yönetim muhasebecileri için çeflitli belgeler mev-cuttur. Bu belgelerden üçü; “Yönetim Muhasebe-

si Sertifikas› (Certificate in Management Acco-

unting-CMA)”, “Kamu Muhasebesi Sertifikas›

(Certificate in Public Accounting-CPA)” ve “‹ç

Denetim Sertifikas› (Certificate in Internal Audi-

ting-CIA)”d›r.

6NA M A Ç

7NA M A Ç

8NA M A Ç

9NA M A Ç


1. “Ürün maliyetlerini do¤ru olarak saptamak, iflletme-deki süreçleri gelifltirmek, israf› önlemek, maliyet et-menlerini tan›mlamak, faaliyetleri planlamak ve ifllet-menin stratejilerini oluflturmak için faaliyetlerin yöneti-mi ve kontrolü” tan›m› afla¤›dakilerden hangisine aittir?

a. Maliyet muhasbesib. Yönetim muhasebesic. Faaliyet temelli maliyetlemed. Maliyet yönetimie. Finansal muhasebesi

2. Afla¤›dakilerden hangisi maliyet yönetimi bilgi siste-minin ifllevlerinden biri de¤ildir?

a. Stratejik yönetimb. Maliyet muhasebesic. Planlama ve karar almad. Yönetim ve faaliyet kontrolüe. Finansal tablolar›n haz›rlanmas›

3. Afla¤›dakilerden hangisi maliyet yönetiminin amaç-lar›ndan biri de¤ildir?

a. Süreç ve faaliyetleri do¤ru anlamak ve de¤erlen-dirmek

b. Faaliyetlerin etkinlik ve verimlili¤ini belirlemekc. Maliyetleri kontrol etmek ve yönetmekd. Performans de¤erlemesine olanak sa¤lamake. D›fl bilgi kullan›clar›na bilgi üretmek

4. Faaliyet kontrol sistemi afla¤›daki sistemlerden han-gisinin alt sistemidir?

a. Maliyet yönetimi bilgi sistemib. Maliyet muhasebesi bilgi sistemic. Yönetim muhasebesi bilgi sistemid. Finansal muhasebe bilgi sistemie. Üretim bilgi sistemi

5. “Baflar›y› ödüllendiren ve yönlendiren temel faaliyetetkenlerini de izleyerek uygun maliyet bilgileriyle bü-tünlefltiren ve karar süreçlerine çok daha geliflmifl vedo¤ru bilgiler sunan” maliyet yönetimi bilgi sistemininbir alt sistemi afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Faaliyet kontrol sistemib. Performans de¤erleme sistemic. Yönetim muhasebesi bilgi sistemid. Maliyet muhasebesi bilgi sistemie. Maliyet yönetimi bilgi sistemi

6. Afla¤›dakilerden hangisi maliyet yönetimini etkile-yen faktörlerden biri de¤ildir?

a. Küresel rekabetb. Hizmet sektörünün büyümesic. Fiyatlar›n yükselmesid. Üretim çevresindeki geliflmelere. Müflteri odakl›l›k

7. Afla¤›dakilerden hangisi maliyet ve yönetim muha-sebecilerinin bilgi üretti¤i ifllevlerden biri de¤ildir?

a. Planlamab. Teknolojic. Kontrold. Süreklil geliflmee. Karar alma

8. “Planlanan uygulamalar›n izlenmesi ve gerekti¤indedüzeltici önemler alma süreci” olarak tan›mlanabilenkavram afla¤›dakilerden hangisinin tan›m›d›r?

a. Kontrol b. Performansc. Karar almad. Planlamae. Yönetim

9. Afla¤›dakilerden hangisi yönetim muhasebecileri içinetik standartlarda yer alan kurallardan biri de¤ildir?

a. Gizlilikb. Bütünlükc. Objektiflikd. Etik çat›flman›n çözümüe. Güvenilirlik

10. Afla¤›dakilerden hangisi “Yönetim Muhasebesi Ser-tifikas› (CMA)” alabilmek için yap›lan s›navdaki konu-lardan biri de¤ildir?

a. Ekonomi, finans ve yönetimb. Finansal muhasebe ve raporlamac. Vergi mevzuat›d. Yönetsel raporlamae. Karar analizi ve bilgi sistemleri

Kendimizi S›nayal›m


G‹ZEM ÇÖZÜLDÜ: Londra Polisi Suçla Savaflmak ‹çinY›lda 1 Milyar Dolardan Fazla Harc›yordu, Olaylar›Faaliyet Temelli Maliyetleme (FTM)” Analizi ÇözdüLondra polisi y›ll›k tüm silahl› soygunlar ve h›rs›zl›klar-dan daha yüksek bir miktar olan evrak ifllemleri için y›l-da 250 milyon dolar üzerinde harcama yapmaktayd›.Faaliyet temelli maliyetleme (FTM) analizi sonucundaharcamalar›n yap›s› belirlenmifltir. Evrak ifllemleri; polismemurlar› ve personelin formlar› doldurmas›, mektupyaz›m›, bilgilendirme notlar›n›n gönderimi, evrak iflleri-nin kontrolü gibi ifllemleri kapsamaktad›r. 2003 y›l›ndan bu yana ‹ngiltere ve Galler’deki polis tefl-kilatlar› y›ll›k FTM çal›flmalar› yapmakla yükümlü k›l›n-m›flt›r. Harcanan her bir pound terörle mücadeledene¤itim faaliyetlerine kadar s›ralanan 60 ayr› kategorininbirine da¤›t›lmal›d›r. Londra polisi, ‹ngiltere’nin y›ll›k 12.8 milyon poundolan polis teflkilat› harcamalar›n›n neredeyse 1/4 oran›-na sahiptir. Ülke genelindeki evrak harcamalar› y›ll›k500 milyon pound civar›ndad›r.Polis teflkilat›n›n genel müdür yard›mc›s› Alan Gordon:‘Rakamlar bizim y›llard›r söylediklerimizi göstermekteve evrak ifllerinin polis memurlar›na büyük bir yük ol-du¤unu ifade etmektedir’ aç›klamas›n› yapm›flt›r.Polis teflkilat›n›n merkezi 7.000 adet gereksiz formu or-tadan kald›rm›fl birimlerdeki personelin ifl yükünü ha-fifletmeyi baflarm›flt›r.Oracle, JP Morgan Chase ve Honda gibi pek çok flirketbirden fazla ürün veya hizmet sunmaktad›r. Örne¤in,Dell masaüstü ve dizüstü bilgisayarlar ile sunucu hiz-meti sa¤lamaktad›r. Bilgisayar üretiminde; tasar›m, par-çalar›n siparifli ve montaj olmak üzere üç temel faaliyetbulunmaktad›r. Farkl› ürünler bu üç faaliyetin farkl› bi-çimlerde gerçeklefltirilmesini gerektirmektedir. Örne-¤in, sunucular masaüstü bilgisayarlara göre daha kar-mafl›k bir tasar›m, daha fazla parça ve daha karmafl›kbir montaj çal›flmas›na ihtiyaç duymaktad›r.Dell ürünlerinin maliyetini ölçebilmek amac›yla her birürünün faaliyetlerini ayr› ayr› maliyetlemeyi tercih et-mifltir. Bu bölümde faaliyet temelli maliyetleme sistem-leri anlat›lacak olup bu sistemlerin iflletmelerin fiyatla-ma ve ürün karmas› kararlar›nda nas›l kullan›labilece¤iüzerinde durulacakt›r. Ard›ndan, aynen Scotland Yardörne¤inde oldu¤u gibi, ürün tasar›m›, süreçleri ve ve-rimlilik konusunda FTM sistemlerinin hangi yönlerdenyararl› oldu¤u ifade edilecektir.

Kaynak: Horngren, C.T., Datar, S. M., Foster, G., Rajan,M., Ittner, C., (2009). Cost Accounting: A ManagerialEmphasis, 13 tn Ed. Pearson International Edition.

1. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Yönetimi Kavram›”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

2. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Yönetimi Kavram›”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

3. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Yönetimi Kavram›”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

4. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Finansal Muhasebe ve MaliyetYönetimi” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

5. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Finansal Muhasebe ve MaliyetYönetimi” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

6. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Yönetimini EtkileyenFaktörler” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

7. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Planlama, Kontrol, SürekliGeliflme ve Karar Alma ‹çin Bilgi Üretimi” ko-nusunu yeniden gözden geçiriniz.

8. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Planlama, Kontrol, SürekliGeliflme ve Karar Alma ‹çin Bilgi Üretimi” ko-nusunu yeniden gözden geçiriniz.

9. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Muhasebe ve Etik Davra-n›fl” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

10. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Belgelendirme” konusunuyeniden gözden geçiriniz.

Yaflam›n ‹çinden Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar›

”

“


S›ra Sizde 1 Maliyet yönetimi kavram› özellikle 90’l› y›llardan bu yanaliteratürde ve uygulamada yayg›n olarak kullan›lmaya bafl-lanm›fl olup, henüz ortak ve net bir tan›m› mevcut de¤ildir.Bu konu ile ilgili çeflitli görüfller mevcuttur. Bu görüfller ›fl›-¤›nda maliyet yönetimi, yöneticiler ve di¤er ilgililerin k›save uzun vadede kendi planlama ve kontrol ifllevlerini içreederken ortaya ç›kan maliyet göstergeleri ile performansla-r›n› ölçmek amac›yla kullan›lmaktad›r. Maliyet yönetimiözetle “iflletmenin süreçleri ve faaliyetlerinin maliyetlerinetkelenebilmesi amac›yla düzenlenmesi” olarak tan›mlana-bilir. Bir baflka deyiflle maliyet yönetimi, “maliyet yönetimibilgisisinin bir bilgi de¤er zinciri içerisinde gelifltirilmesi vekullan›m›” olarak da tan›mlanabilir. Bir baflka flekilde ma-liyet yönetimi kavram›, “MY; ürün maliyetlerini do¤ru ola-rak saptamak, iflletmedeki ifllemleri gelifltirmek, israf› önle-mek, maliyet etmenlerini tan›mlamak, faaliyetleri planla-mak ve iflletmenin stratejilerini oluflturmak için faaliyetle-rin yönetimi ve kontrolü olarak” da tan›mlanmaktad›r.

S›ra Sizde 2 ‹flletmelerle ilgili bilgi ihtiyac› içinde olan bilgi kullan›c›-lar›n›n bilgi gereksinimlerini karfl›layan ve önemli bir iflle-ve sahip olan “Muhasebe Bilgi Sistemi”, “Finansal Muha-sebe Bilgi Sistemi” ve “Maliyet Yönetimi Bilgi Sistemi” ol-mak üzere iki alt sistemi içermektedir. Bu iki sistemi bir-birinden ay›ran en önemli farkl›l›k, bilgi gereksinimi için-deki bilgi kullan›c›lar›d›r. Finansal muhasebe bilgi sistemid›fl bilgi kullan›c›lar›na, maliyet yönetimi bilgi sistemi iseistisnalar d›fl›na iç bilgi kullan›c›lar›na bilgi sunmaktad›r.Afla¤›da finansal muhasebe bilgi sistemi ile maliyet yöne-timi bilgi sistemi aras›ndaki iliflki görülmektedir.

S›ra Sizde 3Maliyet yönetimini etkileyen bafll›ca faktörlerini günümüziflletmelerinin içinde bulundu¤u ça¤dafl iflletme çevresin-de ele almak gerekmektedir. Maliyet yönetimini etkileyenbu faktörler; “Küresel rekabet”, “hizmet sektörünün büyü-mesi”, “bilgi teknolojisindeki geliflmeler, “üretim çevresin-deki gelimeler”, “k›s›tlar teorisi”, tam zaman›nda üretim”,“bilgisayarla bütünleflik üretim”, “müflteri odakl›l›k”, “ye-ni ürün gelifltirme”, “toplam kalite yönetimi”, “rekabet un-suru olarak zaman” ve “etkinlik” olarak s›ralanabilir.

S›ra Sizde 4

Günümüzün ça¤dafl iflletmeleri için sistem yaklafl›m›,“‹liflkisel Veri Taban› Esasl› Muhasebe Bilgi Sistemi” yak-lafl›m›d›r. ERP sistemi, bir sistem yaklafl›m› ile iflletmeçap›ndaki bir çok sistemi birbiri ile entegre etmekte,bütünlefltirmektedir.

S›ra Sizde 5

Maliyet yönetimi yaklafl›m›, mamul maliyetlerinin belir-lenmesinde üretim öncesinde tan›mlanan tasar›m, mü-hendislik, üretim, da¤›t›m, sat›fl ve hizmet gibi de¤erzinciri faaliyetlerinin maliyetini de dikkate almaktad›r.Günümüzün maliyet muhasebecisi, üretimden pazarla-maya, da¤›t›ma ve müflteri hizmetlerine kadar iflletme-nin de¤er zincirinin birçok ifllevini anlamak zorundad›r.

S›ra Sizde 6

Bir iflletmedeki maliyet ve yönetim muhasebecisinin ro-lü, tak›m çal›flmalar›na destek sa¤lamakt›r. Maliyet veyönetim muhasebecileri, iflletme faaliyetlerinin temelhedefler do¤rultusunda yürütülmesinden sorumlu olankiflilere destek verirler. Maliyet ve yönetim muhasebeci-si, iç ve d›fl bilgi kullan›c›lar›n›n bilgi ihtiyac›na karfl›la-mak amac›yla gereksinim duyulan bilgileri raporlamak-tan sorumludur. Maliyet ve yönetim muhasebecileri yö-neticilere “planlama”, “kontrol”, “sürekli geliflme”, “ka-rar alma” ifllevlerinde kullanmak üzere bilgi sunarlar.

S›ra Sizde 7

Maliyet ve yönetim muhasebecileri yöneticilere “plan-lama”, “kontrol”, “sürekli geliflme”, “karar alma” ifllev-lerinde kullanmak üzere bilgi sunarlar.

S›ra Sizde 8

Muhasebeciler, yöneticiler, mühendisler ve hekimlergibi meslek mensuplar› için etik davran›fl ilkeleri; “ob-jektiflik”, “tam aç›klama”, “gizlilik”, “gerekli özen” ve“ç›kar çat›flmas›ndan kaç›nma” gibi kavramlar› kapsa-yacak flekilde s›ralanabilir.

S›ra Sizde 9

Yönetim muhasebecileri için çeflitli belgeler mevcuttur.Bu belgelerden üçü; “Yönetim Muhasebesi Sertifikas›(Certificate in Management Accounting-CMA)”, “Ka-mu Muhasebesi Sertifikas› (Certificate in Public Acco-unting-CPA)” ve “‹ç Denetim Sertifikas› (Certificate inInternal Auditing-CIA)”d›r.

S›ra Sizde Yan›t Anahtar›




Maliyet MuhasebesiBilgi Sistemi

Yönetim MuhasebesiBilgi Sistemi


Atkinson, A. A., Banker, R. D., Kaplan, R. S. ve Young,M. S., (2001). Management Accounting, New Jer-sey: UpperSaddle River, Prentice-Hall, Inc.

Banar, K. (Editör), Kartal, A., Sevim, A., Gündüz, H. E.,(2005) Maliyet Muhasebesi, Anadolu ÜniversitesiAç›kö¤retim Fakültesi Yay›nlar›.

Banar, K., Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Uygu-

lanan Maliyet Muhasebesi ve Baflar›m De¤erle-

mesi, (1992) T.C. Anadolu Üniversitesi Sosyal Bilim-ler Enstitüsü, Bas›lmam›fl Doktora Tezi, Eskiflehir.

Barfield, J.T., Raiborn, C.A., Kinney, M.R., (1998). Cost

Accounting: Traditions and Innovations, ThirdEd., South Western College Publishing, Ohio.

Bas›k, F. O., (2012). Rekabet Stratejisinde Maliyet

Yönetimi, ‹stanbul: Türkmen Kitabevi.Bilgino¤lu, F., (1994). “‹flletme Yönetiminde Yeni Bir

Kavram: Maliyet Yönetimi”, Yönetim, ‹.Ü. ‹.F. ‹fllet-

me ‹ktisad› Enstitüsü Dergisi, Y›l:5, Say›:19, Avc›-ol-Bas›m Yay›n , ‹stanbul.

Blocher, E.J, Chen, H.K., Cokins, G., Lin,T.W., (2001).Cost Management: A Strategic Emphasis, 3 thEd., New York: The Mc Graw - Hill Inc.

Blocher, E.J., Stout, D. E., Cokins, G. (2010). Cost Ma-

nagement: A Strategic Emphasis, 5th Ed. Boston:Irwin McGraw-Hill Companies,Inc.

Blocher, E.J, Chen, H.K., Cokins, G., Lin,T.W., (2002).Cost Management: A Strategic Emphasis,

McGraw-Hill Irwin, New York.Bursal, N. ve Ercan, Y. (Editör: Erdo¤an, M.), (2000).

Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir: Anadolu Üniversi-tesi, ‹flletme FakültesiYay›nlar›, No: 2.

Büyükmirza, H.K., (2009). Maliyet ve Yönetim Muha-

sebesi: Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›m›,

Ankara: Gazi Kitabevi, 14. Bas›m.Collier, P. M., Accounting For Managers: Interpre-

ting Accounting Information For Decision-Ma-

king, John Wiley & Sons, West Sussex, 2003. Dobbins, K. R., “Quality Cost Management For Pro-

fit”, Quality Costs: Ideas and Aplications a Col-

lection of Papers, American Society For QualityControl, 1984 .

Drury, C., (2004). Management and Cost Accounting

(6th), Thomson Learning.Erden, S.A., (2004). Üretim Ortamlar› Maliyet Yöne-

tim Sistemleri ‹liflkisi ve Stratejik Maliyet Yöne-

tim, Türkmen Kitabevi, ‹stanbul.

Guan, L., Hansen, D. R. ve Mowen, M. M., (2009). Cost

Management, 6 th. Ed. China: South-Western Cen-gage Learning.

Gündüz, H. E., (1997). Dünya Klas›ndaki ‹flletmeler-

de Bir Maliyet Yönetim Arac› Olarak Faaliyetle-

re Dayal› Maliyet Sistemi ve Bir Uygulama, SPK.Yay›n No:99, Ankara, Tisamat Bas›m Sanayi

Gürdal, K., (2007). Maliyet Yönetiminde Güncel Yak-

lafl›mlar, Berkay Ofset, Ankara.Gürsoy, C. T., (1999). Yönetim ve Maliyet Muhasebe-

si, Beta Yay›nlar›, ‹kinci Bask›, ‹stanbul.Hac›rüstemo¤lu, R., ve fiakrak, M., (2002), Maliyet Mu-

hasebesinde Güncel Yaklafl›mlar, Türkmen Kita-bevi, ‹stanbul.

Haftac›, V., (2010). Yönetim Muhasebesi, 4. Bask›,Umuttepe Yay›nlar›

Hansen, D. R. ve Mowen, M. M., (2006). Cost Manage-

ment: Accounting & Control, Fifty. Ed., ThomsonSouth Western, USA.

Hilton, R. W., Maher, M.W., Selto, F. H., (2000). Cost

Management: Strategies For Business Decisi-

ons, McGraw Hill International Edition.Horngren, C.T., Foster, G. ve Datar, S.M., (1997). Cost

Accounting, Prentice-Hall Series In Accounting.Horngren, C.T., Datar, S.M., ve Madhav, V.R. , (2012).

Cost Accounting: A Managerial Emphasis, 14.th.Ed. Pearson Education Ltd.

Horngren, C.T., Datar, S. M., Foster, G., Rajan, M., Ittner,C., (2009). Cost Accounting: A Managerial Empha-sis, 13 tn Ed. Pearson International Edition.

Horngren, C.T., Sundem G.L. ve Stratton, W.O, (1996).Introductionto Management Accounting Upper

Saddle River, New Jersey: Prentice-Hall, Inc.Kaplan, S.R.- Atkinson, A.A., (1998). Advanced Manage-

ment Accounting, Third Edition, Prentice Hall Inc.Karakaya, M., (2007). Maliyet Muhasebesi, Gelifltiril-

mifl 3. Bask›, Ankara: Baran OfsetKarc›o¤lu, R.,, (2000), Stratejik Maliyet Yönetimi:

Maliyet ve Yönetim Muhasebesinde Yeni Yakla-

fl›mlar, Aktif Yay›nevi, ‹stanbul.Kartal, A. (2001). Yönetim ve Maliyet Muhasebesi II,

Eskiflehir, Birlik Ofset Yay›nc›l›k.Kartal, A., Bozok, S., (2011). “Ça¤dafl ‹flletme Çevrele-

rinde Maliyet Yönetimi”, Afyon Kocatepe Üniver-

sitesi ‹.‹.B.F. Dergisi (C.X III,S I)

Yararlan›lan ve BaflvurulabilecekKaynaklar


Kaygusuz, S.Y., Dokur, fi., (2012). Yönetim Muhase-

besi, Dora Bas›m Yay›mLin, T., (2005) Cost Management: A. Strategic Emp-

hasis, 3 th. Ed., The Mc Graw Hill Inc., NewyorkSevgener, A. S. ve Hac›rüstemo¤lu, R., (1998). Yönetim

Muhasebesi, ‹stanbul: Nihad Sayar E¤itim Vakf›.Sevim, A., (1999). Toplam Kalite Yönetiminde Bir

Araç Olarak Toplam Kalite Maliyet Sisteminin

Kurulmas›, T.C. Anadolu Üniversitesi Yay›nlar›;No:1102.

Sevim, A., (Mart 2002). “Stratejik Kar Yönetiminde Ça¤-dafl Bir Araç: Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi”,Muhasebe Bilim Dünyas› Dergisi, Cilt:4, Say›:1.

Sharman, P.A., (December 2003).”German Cost Acco-unting” Strategic Finance

Statement on Management Accounting No. 1C, (1983).“Standards of Ethical Conduct for Management Ac-countants”, Institute of Management Accoun-

tants, Montvale, NJ. The Standards of Ethical Con-duct are reprinted with permission from the Institu-te of Management Accountants.

fiakrak, M., (1997). Maliyet Yönetimi: Maliyet ve Yö-

netim Muhasebesinde Yeni Yaklafl›mlar, YasaYay›nlar›, ‹stanbul.

Üstün, R. ,(1994). Maliyet Muhasebesi: Tekdüzen He-

sap Plan› Uygulamal›, ‹stanbul: Bilim Teknik Ya-y›nevi.

Üstün, R., (1996). Yönetim Muhasebesi, Bilim TeknikYay›nevi, ‹stanbul.

Verschoor, C.C., (October 1997). “Principles Build Pro-fits,” Management Accounting

Yükçü, S., (2007). Maliyet Muhasebesi: Yönetim Aç›-

s›ndan, Gözden Geçirilmifl 6. Bask›, ‹zmir: BirleflikMatbaac›l›k

Yükçü, S., (2007). Yöneticiler ‹çin Muhasebesi: Yö-

netim Muhasebesi, ‹zmir: Birleflik Matbaac›l›k.http://www.deloitte.com/US/corpgov (E.T. 11.05. 2004)http://www.ibe.org.uk (E.T. 11.05. 2004)

Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Faaliyet hacmindeki de¤ifliklikler karfl›s›nda maliyetleri s›n›fland›rabilecek,Maliyet tahmin modelini aç›klayabilecek,Maliyet tahmin yöntemlerini kullanabileceksiniz.

‹çindekiler

• Sabit Maliyet• De¤iflken Maliyet• Karma Maliyet• Yar› Sabit Maliyet

• Geçerli Faaliyet Alan› • Regrasyon• Korelasyon• Determinasyon Katsay›s›

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNN

Maliyet Yönetimi Maliyet Davran›fllar› veTahmin Yöntemleri

• FAAL‹YET HACM‹NDEK‹DE⁄‹fi‹KL‹KLER KARfiISINDAMAL‹YET DAVRANIfiLARI

• MAL‹YET TAHM‹N FONKS‹YONU• MAL‹YET TAHM‹N

FONKS‹YONUNU OLUfiTURMAYÖNTEMLER‹


FAAL‹YET HACM‹NDEK‹ DE⁄‹fi‹KL‹KLER KARfiISINDAMAL‹YET DAVRANIfiLARIBelirli bir amaca ulaflmak için katlan›lan fedakârl›klar toplam› olarak tan›mlayabi-lece¤imiz maliyet, iflletmenin faaliyet hacmiyle iliflkisine göre; de¤iflken, sabit, kar-ma ve yar› sabit olmak üzere dört ana bafll›k alt›nda toplanabilir. Faaliyet hacmi-nin art›fl›na ve azal›fl›na ba¤l› olarak artan ve azalan maliyetler de¤iflken maliyet-lerdir. Öte yandan faaliyet hacmindeki de¤iflmelerden etkilenmeyen maliyetler desabit maliyetlerdir. Bunun yan›nda bünyesinde hem de¤iflken hem de sabit mali-yet davran›fl biçimi içeren karma maliyet ve belirli aral›klarla ani de¤ifliklikler gös-teren ve kendine özgü geçerli alan içinde sabit maliyet davran›fl› gösteren yar› sa-bit maliyet türleri de vard›r.

Maliyetler iflletmenin faaliyet hacmiyle iliflkisine göre hangi davran›fl flekilleri içinde yeralabilir?

Sabit, de¤iflken, karma ve yar› sabit olmak üzere bu dört maliyet davran›fl› pekçok iflletmede görülür. Maliyetlerin bu dört türünün kar›fl›m› bir iflletmenin maliyetyap›s› olarak adland›r›l›r. Bir iflletmenin maliyet yap›s›, karar alma sürecinde büyüketkiye sahip olaca¤›ndan, maliyet ve yönetim muhasebesi aç›s›ndan önemli bir ko-nudur. Bu maliyet yap›s›n›n k›sa dönemde matematiksel fonksiyon olarak ifadesiise flu flekilde olacakt›r (fiekil 2.1).

Maliyet Davran›fllar› veTahmin Yöntemleri

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

fiekil 2.1’de görüldü¤ü üzere e¤er verimlili¤imiz sabit ise baflka bir de¤iflle fark-l› üretim düzeylerinde birim de¤iflken maliyette bir de¤ifliklik olmuyorsa toplammaliyet fonksiyonumuz için sabit verimlilik durumundaki flekli çizebiliriz. Ancakgerçek yaflamda faaliyet hacmindeki de¤iflikliklere ba¤l› olarak birim de¤iflken ma-liyetlerimiz belirli bir noktaya kadar artan verimlilikle azalacak (fiekil 2.1’in ikincigrafi¤inde görüldü¤ü üzere) ve belirli bir noktadan sonra da azalan verimlilik du-rumunda görüldü¤ü gibi birim de¤iflken maliyetler artacakt›r.

Örne¤in, direkt hammadde bir de¤iflken maliyet örne¤idir. Belirli bir noktayakadar direkt hammadde al›m› artt›¤›nda miktar iskontosu nedeniyle birim maliyet-ler azalacakt›r. Ancak belirli bir noktadan sonra ise depolama maliyetleri artaca¤›n-dan durum tersine dönerek azalan verimlilik koflullar›na ulafl›lacakt›r. O hâlde ger-çek yaflamda her ne kadar artan ve azalan verimlilik baflka bir de¤iflle e¤risel fonk-siyonlarla karfl›laflma olas›l›¤›m›z çok yüksek olsa da geçerli faaliyet alan› olarak

adland›rabilece¤imiz belirlibir faaliyet alan› içinde, bufonksiyonlar›n davran›fl› sa-bit verimlili¤e çok yak›nolacakt›r. Bu nedenle ge-çerli faaliyet alan› içindemaliyet davran›fl›n›n do¤ru-sal oldu¤unu kabul etme-miz mümkün olabilecek vebu da aç›klamalar›m›z› ko-laylaflt›racakt›r. Bu iliflkiyifiekil 2.2’de gösterebiliriz.


Maliyet (y)

TM

TSM

Hacim (x)

y=a+bx

Maliyet (y)

TM

TSM

Hacim (x)

y=a+bx-cx2

Maliyet (y)

TM

TSM

Hacim (x)

y=a+bx+cx2

Sabit Verimlilik Artan Verimlilik

Azalan Verimlilik

fiekil 2.1

K›sa DönemdeDe¤iflik ToplamMaliyetFonksiyonlar›

Maliyet (y)

TM

TSM

Hacim (x)

Geçerli faaliyet alan›

fiekil 2.2

Geçerli FaaliyetAlan› TMFonksiyonu ‹liflkisi

Geçerli faaliyet alan› ise içinde maliyet davran›fllar›n›n de¤iflmedi¤i bir faaliyetalan› olarak ifade edilebilir. Baflka bir deyiflle bu alan içinde sabit verimlilik söz ko-nusu olup maliyet fonksiyonu do¤rusal bir iliflki arz etmektedir. Bu ünitede bun-dan sonraki aç›klamalar›m›z do¤rusall›k varsay›m› alt›nda yap›lmaktad›r. Aksi be-lirtilmedi¤i sürece birim de¤iflken maliyet ve toplam sabit maliyet dolay›s›yla mali-yet yap›s› do¤rusal iliflki içinde cereyan edecektir.

Maliyet davran›fl› niçin geçerli faaliyet alan› içinde do¤rusal kabul edilebilir?

De¤iflken MaliyetlerFaaliyet hacmindeki de¤iflmelerle do¤rudan do¤ruya iliflkili olan de¤iflken maliyet-ler, faaliyet hacmi artt›¤›nda artar ve faaliyet hacmi s›f›r oldu¤unda s›f›r olurlar.

Örnek olarak traktör üreten bir iflletmeyi ele ald›¤›m›zda, her bir traktöre birradyatör tak›ld›¤›ndan, traktör üretimi artt›kça üretim art›fl›na paralel olarak radya-tör kullan›m› da artacakt›r. Radyatörlerin birim maliyetinin 250 T oldu¤unu düflü-nürsek de¤iflik üretim düzeyindeki toplam radyatör maliyetlerinin birim bafl›na sa-bit ve üretim miktar›yla do¤ru orant›l› olarak artt›¤›n› görürüz. fiekil 2.3 de¤iflkenmaliyet davran›fl›n›n grafiksel bir sunumunu gösterir.

Toplam de¤iflken maliyet do¤rusal oldu¤undan, birim de¤iflken maliyete ulafl-mak için toplam de¤iflken maliyetin üretim miktar›na bölünmesi gerekir. Birim de-¤iflken maliyet ayn› zamanda de¤iflken maliyet do¤rusunun e¤imini verdi¤indeniki nokta aras›ndaki maliyetlerdeki fark›n (y2–y1), hacimdeki farka (x2–x1) oranla-mas›yla da ayn› sonuca ulaflmak mümkün olacakt›r. De¤iflken maliyetlere iliflkinörnekler ise direkt hammadde, direkt iflçilik, iflletme malzemeleri, sat›fl eleman› ko-misyonlar› vb. dir.

Üretilen Traktör Say›s› (Birim) Radyatör Birim Maliyeti (T) Toplam Radyatör Maliyeti

250 250 62.500

500 250 125.000

750 250 187.500

1000 250 250.000

1250 250 312.500

392. Ünite - Mal iyet Davran›fl lar › ve Tahmin Yöntemler i

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

fiekil 2.3

x

y

250 500 750 1000 1250

62500

125000

187500

250000

312500

Üretilen traktör say›s› (br)

De¤iflk

en m

aliye

t do¤

rusu

De¤iflken MaliyetDavran›fl›

Sabit MaliyetlerFaaliyet hacmindeki de¤iflmelerden etkilenmeyen maliyetlere sabit maliyetler de-nir. Bu tür maliyetler, faaliyet hacmi ne kadar artarsa arts›n faaliyet hacmine ba¤l›olmayan ve sürekli toplam olarak sabit kalan maliyetlerdir. Örnek olarak ald›¤›m›ztraktör üretimi yapan iflletmenin, fabrika binas›n› y›ll›k 1.000.000 T’ye kiralad›¤›n›kabul edersek toplam kira bedeli olan 1.000.000 T’nin bir y›l içinde üretilen trak-tör say›s›na ba¤l› olarak de¤iflmeyece¤ini söyleyebiliriz. fiekil 2.4’te sabit maliyetdavran›fl›n›n grafiksel sunumu görülüyor.

fiekil 2.4’ten de görüldü¤ü üzere sabit maliyetler toplam olarak sabit kal›rkenbirim bafl›na ise üretilen birim say›s› artt›kça azalacakt›r. E¤er örnek iflletmemiz biry›l içinde sadece 250 traktör üretirse birim bafl›na 4000 T sabit maliyet düflecektir.500 traktör üretildi¤inde ise birim bafl›na sabit maliyet 2000 T olacakt›r. Sabit ma-liyetlere örnek olarak emlak vergileri, amortismanlar, sigorta giderleri, kiralar vb.verilebilir.

Tabii ki buradaki toplam sabit maliyetin, de¤iflmezli¤inin (sabit olmas›n›n) al-t›nda yatan iki gerçe¤i göz ard› etmemeliyiz. Bunlardan biri zaman kavram›d›r. Bizburada k›sa dönem için konufluyoruz. Uzun dönemde tüm maliyet kalemleri de¤i-flebilir. Di¤eri ise sabit maliyetlerin geçerli faaliyet alan› olarak adland›r›lan belirliüretim s›n›rlar› içinde sabit kalaca¤› gerçe¤idir. Örne¤in, iflletmenin mevcut tesis-leri aç›s›ndan üretim kapasitesi 100.000 birim/y›l ise ve iflletme yönetimi üretimini100.000 birim/y›l’dan daha yükse¤e ç›karmak istiyorsa bu durumda sabit k›ymet-lere yeni eklemeler yapmak zorunda kal›naca¤›ndan toplam sabit maliyetler do¤-rusu de¤iflerek daha üst düzeye ç›kacakt›r.

Öte yandan planlama amaçlar›yla sabit maliyetler, iflletme yönetimince yöneti-lebilen ve yönetilemeyen sabit maliyetler olmak üzere iki alt bafll›k alt›nda incele-nebilir.

Yönetilemeyen Sabit Maliyetler, Yap›sal Maliyetler olarak da adland›r›lan bu türmaliyetler; tesislere, araç-gereçlere yap›lan yat›r›mlar ve iflletmenin temel organi-zasyon yap›s› ile ilgili sabit maliyetlerdir. Sabit k›ymetlerin amortismanlar›, binavergileri, sigorta, yöneticiler ve üretim personelinin maafllar› yönetilemeyen sabitmaliyetlere örnek olarak verilebilir.

Söz konusu maliyetlerin temel karakteristikleri; (1) nitelik olarak uzun dönem-li olmalar› ve (2) bir iflletmenin kârl›l›¤› ya da uzun dönem amaçlar›n› önemli birflekilde etkilemeksizin k›sa dönemli bir zaman dilimi içinde s›f›r yap›lamamalar›olmaktad›r.


250 500 750 1000 1250

1000000

Toplam sabit maliyet do¤rusu

Üretilen traktör say›s›(br)

fiekil 2.4

Sabit MaliyetDavran›fl›

Yönetilen sabit maliyetler, Programlanm›fl Maliyetler olarak da adland›r›lan butür maliyetler, belirli sabit maliyet alanlar›nda yap›lacak harcamalar için yönetiminy›ll›k kararlar›ndan ortaya ç›kan maliyetlerdir. Reklam, personel e¤itimi program›,araflt›rma ve yönetim gelifltirme programlar›na iliflkin harcamalar bu tür maliyetle-re örnek olarak verilebilir.

Yönetilen sabit maliyetlerin temel karakteristikleri ise, (1) planlama düzeyi k›-sa dönem genellikle bir y›l olmas› ve (2) gerekti¤inde iflletmenin uzun dönemliamaçlar› üzerinde minimum olumsuz etki ile k›sa dönemde k›s›labilen maliyetlerolmas›d›r. Örne¤in, y›ll›k 250.000 T reklam giderlerine harcama yapmay› planla-yan bir iflletme, belirli bir y›lda ekonomik durumunun iyi olmamas› hâlinde bualandaki planlad›¤› harcamalar›n› k›sma yolunu tercih edebilir. Böyle bir davran›-fl›n flüphesiz yap›sal maliyetlerin ortaya ç›karaca¤› etkilere göre daha az olumsuzetkisi olacakt›r.

Geçerli faaliyet alan› kavram›na sabit maliyetler aç›s›ndan bakt›¤›m›zda, özellik-le yönetilen sabit maliyetler aç›s›ndan yönetim muhasebesine büyük görevler düfl-mektedir. Dönem bafl›nda programlar belirlenir ve bütçeler haz›rlan›r. Takdir edi-lece¤i gibi, yönetilen sabit maliyetlerin düzeyi mevcut üretim kapasitesi içindeplanlanan programlar›n gereksinim duydu¤u deste¤e ba¤l› olacakt›r. Faaliyetinyüksek düzeylerinde genellikle faaliyetlerin düflük düzeylerine göre yönetilen sa-bit maliyetler aç›s›ndan daha fazla deste¤e gereksinim duyulacakt›r. Bu tür durum-larda yönetilebilir olman›n sa¤lad›¤› esneklik son derece önemlidir.

Örne¤in, üretim art›fl›na ba¤l› olarak e¤er sat›fllar›n artt›r›lmas› isteniyorsa rek-lam giderlerinin düzeyi sat›fl art›fl› planlanmayan döneme göre daha yüksek ola-cakt›r. Bunun için, sabit maliyetler faaliyet düzeyleri artt›¤›nda basamaksal olarakyukar›ya do¤ru yükselecektir. Bu durum fiekil 2.5’te görülmektedir.

Yönetilen sabit maliyetler üretimdüzeyindeki de¤ifliklik gereksinimle-rine karfl› çok duyarl› olmas›na karfl›n,yönetilemeyen sabit maliyetlerin ge-çerli faaliyet alan› ile iliflkisi mevcut-tur. Daha önce de belirtildi¤i gibi ifl-letme tevsi yat›r›mlara gereksinimduydu¤unda, mevcut tesisini geniflle-tebilir ya da geniflletme zorunda kala-bilir. Sonuçta do¤al olarak yönetile-meyen sabit maliyetler de uzun dö-nemde artabilir ve toplam sabit mali-yet do¤rusu basamaksal olarak yuka-r›ya do¤ru yükselir.

Yönetilebilen ve yönetilemeyen sabit maliyetler aras›ndaki belirgin farkl›l›k nedir?

Karma MaliyetlerYar› de¤iflken maliyet olarak da adland›r›lan karma maliyetler, bünyelerinde hemsabit hem de de¤iflken maliyet özelli¤i içerirler. Karma maliyetlerin geçerli faaliyetalan› içerisinde sabit ve de¤iflken olarak ay›r›m›n›n yap›l›p bu ayr›ma uygun ifade-si söz konusudur. Örne¤in; bir makinay› kiralad›¤›m›z›, kiralama anlaflmas›na gö-re ayda 2500 T sabit ve kulland›¤›m›z her saat bafl›na da 2 T ödeyece¤imizi ve il-gili ayda bu makinay› 1500 saat kulland›¤›m›z› varsayal›m.


Maliyetler (y)

Hacim (x)

Geçerli Faaliyet Alan›Sabit Maliyetlerve GeçerliFaaliyet Alan›

fiekil 2.5

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

Makinan›n toplam ayl›k kullan›m maliyeti; 2500 T sabit ve art› (2 T×1500 saat)3000 T de¤iflken maliyet = 5500 T olacakt›r. ‹flletme kiralad›¤› makinay› hiç kullan-masa bile ilgili ay için 2500 T sabit maliyet gerçekleflecektir ve kulland›¤› ölçüdede birim de¤iflken maliyeti birim bafl›na 2 T sabitken toplam de¤iflken maliyet fa-aliyet hacmiyle orant›l› olarak artacak ya da azalacakt›r. Bu sonuçlara göre de herbir ay için toplam maliyet do¤rusuna ulafl›lacakt›r.

Yukar›daki örnekte iflletmenin söz konusu makinay› ilgili ayda 1500 saat de¤il de 2000 sa-at kulland›¤›n› kabul etti¤imizde toplam ayl›k kullan›m maliyeti ne olacakt›r?

Do¤rusal maliyet fonksiyonuvarsay›m› alt›nda karma maliyet dav-ran›fl›n› flekil 2.6’da gösterebiliriz.

Karma maliyetlere örnek olarak;bak›m onar›m maliyetleri ve enerjimaliyetleri verilebilir. Örne¤in, ba-k›m onar›m maliyetleri, üretim hac-mi artt›kça gerek fazla mesai gerek-se bak›m ve onar›mlarda kullan›lanparça ve malzemeler artaca¤›ndande¤iflken özellik gösterecektir. Di-¤er yandan ise hiç bak›m onar›myap›lmasa dahi en az›ndan bak›monar›m personelinin maafllar› öde-nece¤inden, kulland›klar› makineve teçhizatlar›n›n sabit amortisman›ya da kiras› olaca¤›ndan sabit mali-

yet k›sm› da var olacakt›r. Bu nedenle bu tür maliyetlerin hiçbir zaman s›f›r olma-s› mümkün olmayacakt›r ve faaliyet hacmindeki art›fllarla da art›fl olacakt›r.

Yar› Sabit MaliyetlerKademeli maliyet olarak da adland›rabilece¤imiz yar› sabit maliyetler, faaliyet hac-minin belirli aral›klar›nda birdenbire (aniden) de¤iflme gösterirler. Bu de¤iflim, be-lirli aral›klarda maliyetlerinin bölünmezli¤ine ba¤l› olarak ortaya ç›kar. Örne¤in,bir ustabafl›n›n bir günlük mesaisi içinde etkili olarak kontrol edilebilece¤i üretimmiktar›n›n 500 birim oldu¤unu kabul edelim. Üretimi bu 500 birimi aflaca¤› flekil-de planlad›¤› bir ortamda, yeni bir ustabafl›n›n da istihdam edilmesi gerekece¤in-den, ilave 50 birim de olsa 450 birim de olsa yine de ilave bir ustabafl› ücretine ma-ruz kal›nacakt›r. Bu örnekteki ikinci ustabafl›n›n ücretinin bölünebilmesi baflka birdeyiflle üretim art›fl›na oranl› olarak artt›r›lmas› söz konusu olamayaca¤›ndan bura-daki geçerli aktivite düzeyi 500 birim afl›ld›¤›nda sabit maliyet olan ustabafl› ücretiartarak bir üst kademeye ulafl›lacakt›r (fiekil 2.7A).

Uygulamada buradaki geçerli aktivite düzeyleri yeterince genifl oldu¤unda yar›sabit maliyet davran›fl›n›n sabit maliyet davran›fl› fleklinde oldu¤u kabul edilir. Ak-si takdirde söz konusu geçerli aktivite düzeyleri oldukça dar ise bu durumda yar›sabit maliyet davran›fl›n›n de¤iflken maliyet davran›fl› içinde oldu¤u kabul edilir.De¤iflken maliyet davran›fl› fleklinde kabul edilebilecek yar› sabit maliyeti flu flekil-de örneklendirebiliriz. Örne¤in, bir süpermarkette çal›flan kasiyerlerin ortalama birsaatte etkili olarak 20 müflteriye hizmet edebildiklerini varsayal›m. Bu durumda ka-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

Maliyetler (y)

Hacim (x)

Sabit maliyet

De¤iflken maliyet

Karma

Toplam

MaliyetTSM

y=a+bx

fiekil 2.6

Do¤rusalKarmaMaliyetFonksiyonu

siyerlere ödenen ücret maliyetleri ile saat bafl›na hizmet edilen müflteri say›s› ara-s›ndaki iliflkiyi göz önüne getirdi¤imizde, buradaki maliyetlerdeki art›fla iliflkin ge-çerli aktivite düzeyi (20 müflteri) oldukça dar oldu¤undan her ne kadar maliyetfonksiyonunda kademeler olsa da bu kademeler göreceli olarak küçük oldu¤u içinbu yar› sabit maliyeti, de¤iflken maliyet davran›fl› fleklinde de¤erlemeye alabiliriz(fiekil 2.7B).

MAL‹YET TAHM‹N FONKS‹YONUMaliyetlerin davran›fl›n› en iyi flekilde bir matematiksel fonksiyonda görebiliriz. Budavran›fl›n matematiksel fonksiyon olarak ifade edilebilmesi için ise öncelikle dav-ran›fl› en iyi ifade edebilecek bir ba¤›ms›z de¤iflkene (hacim ölçüsü) ihtiyac›m›zolacakt›r. Bu de¤iflken belirlendikten sonra, daha önce belirtti¤imiz üzere do¤ru-sall›k varsay›m› alt›nda söz konusu maliyetin davran›fl›, Y = a + bX fleklinde ya daTM = TSM + b(X) fleklinde ifade etmemiz olanakl› olacakt›r.

Burada (Y) ba¤›ml› de¤iflken olan toplam maliyeti (TM), (b) birim de¤iflkenmaliyeti ve (X) ise ba¤›ms›z de¤iflken olan faaliyet hacim ölçüsünü göstermekte-dir. Maliyet davran›fl› do¤ru denklemi fleklinde fonksiyon olarak ifade edildiktensonra de¤iflik faaliyet hacimlerinde beklenen toplam maliyeti hesaplayabilmek içindenklem üzerinde (X) ile gösterilen faaliyet hacmi ölçüsü yerine beklenilen hacimverileri konularak söz konusu faaliyet hacmi için beklenilen toplam maliyet de¤e-rine ulafl›lacakt›r. Takdir edilece¤i gibi bu sürecin son aflamas› olarak hesaplananbeklenen de¤erler ile fiilli de¤erleri karfl›laflt›r›p baflar› raporlar›n›n haz›rlanmas› vedolay›s›yla kontrol sürecinin tamamlanmas› gerçekleflecektir. fiimdi bu aç›klamala-r›m›z› rakamsal örnek üzerinde flu flekilde gösterebiliriz.

Örne¤in; bak›m onar›m bölümü yöneticisi, bölümü için maliyet davran›fl›n› eniyi temsil eden faaliyet hacim ölçüsünün direkt iflçilik saati oldu¤unu düflünmekte-dir. Bu yöneticinin ayl›k sabit maliyetlerinin 100.000 T, de¤iflken maliyetlerinin di-rekt iflçilik saati bafl›na 250 T/D‹S ve gelecek ay için beklenen çal›flma hacminin200 direkt iflçilik saati oldu¤unu kabul etti¤i varsay›m› alt›nda, önce maliyet fonk-siyonunu olufltural›m.


fiekil 2.7

A. Ustabafl› ücreti

Ust

al›k

Ücr

eti

Üretim Miktar›500 br

TSM

S›çraman›n yap›ld›¤› faaliyet hacmigenifl, kabul edilen davran›fl flekliSabit Maliyet

40 400Saat Bafl›na Müflteri Say›s›

Kas

iyer

Ücr

eti

B. Kasiyer ücreti

S›çraman›n yap›ld›¤› faaliyet hacmiçok k›sa (dar), kabul edilen davran›flflekli De¤iflken Maliyet

Yar› Sabit MaliyetDavran›fl›

Ya da;

TM = TSM + BDM (X)

Ya da;

Y = a + b(X) o da

TM= 100.000 + 250 (X) fleklinde gösterilecektir.

Bölümün maliyet davran›fl›n› gösteren yukar›daki maliyet fonksiyonu denkle-mini kullanarak;

Planlanan 200 D‹S’lik faaliyet hacmi için beklenen toplam maliyet ise flu flöylehesaplanabilir:

TM = 100.000 + 250 (200 D‹S)= 100.000 + 50.000= 150.000 T

Planlanan ay sonunda gerçekleflen bak›m onar›m bölümü maliyetlerinin160.000 T oldu¤u varsay›m› alt›nda, hesaplanacak sapma ise flu flekilde olacakt›r:

Sapma = Tahmini Maliyet - Fiili Maliyet= 150.000 - 160.000= (10.000) olumsuz sapma

Yukar›daki maliyet fonksiyonu denkleminde planlanan faaliyet hacminin 300D‹S oldu¤uvarsay›m› alt›nda oluflacak sapma tutar› ne olacakt›r?

MAL‹YET TAHM‹N FONKS‹YONUNU OLUfiTURMAYÖNTEMLER‹Maliyet davran›fl›n›n matematiksel fonksiyon olarak ifade edilmesinde kullan›labi-lecek yöntemler temelde sezgiye ve say›sal verilere dayal› olmak üzere iki anagrupta toplanabilir. Sezgiye dayal› yöntemlerde konuyla ilgili tecrübe, düflünce,deneyim vb. kullan›l›rken, say›sal verilere dayal› yöntemlerde ise konuyla ilgiligeçmifle yönelik veriler kullan›l›r. Say›sal verilere dayal› yöntemler ise kendi ara-s›nda En Küçük Kareler Yöntemi örne¤inde oldu¤u gibi istatiksel, muhasebe yön-temi ya da Endüstri Mühendisli¤i Yöntemi örneklerinde oldu¤u gibi istatistiki ol-mayan uygulamalar fleklinde karfl›m›za ç›kmaktad›r.

Bu ünitede bunlardan yayg›n olarak kullan›lan Endüstri Mühendisli¤i Yöntemi,En Yüksek ve En düflük Noktalar Yöntemi, Da¤›l›m Grafi¤i Yöntemi ve Regresyonyöntemleri ele al›n›p aç›klanacakt›r. ‹flletme yöneticileri ço¤u kez birden ziyadeyöntemi ayn› anda kullanmay› tercih ederek, her bir yöntemin dezavantajlar›ndankaç›nmak ya da üstünlüklerinden yararlanmak isteyebileceklerdir.

ToplamBak›m-Onar›m

Maliyeti=

Ayl›k SabitBak›m-Onar›m

Maliyeti+

ToplamAyl›k De¤iflken

Bak›m-Onar›m Maliyeti

=Ayl›k Sabit

Bak›m-Onar›mMaliyeti

+

J NK D‹S Bafl›na Beklenen WK Birim De¤iflken × Faaliyet WK Maliyet Hacmi WL P


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

Endüstri Mühendisli¤i YöntemiÜretilen ürünlerle ilgili teknik resimler, hareket zaman etütleri vb. çal›flmalara da-yal› olarak maliyet davran›fllar›n›n belirlenip gelecek dönemler için beklenen ma-liyetlerin hesapland›¤› bir yöntemdir. Baflka bir deyiflle bu yöntemde üretim fonk-siyonuna dayal› olarak girdi-ç›kt› iliflkilerinden hareketle belirlenen maliyet davra-n›fl› gelecek faaliyet düzeylerine iliflkinin tahminlerin yap›lmas›nda kullan›l›r.

Bu yöntem do¤ru bilgiler veriyor olmakla birlikte uygulamas›n›n maliyetli ol-mas› ve çok zaman al›c› olmas› aç›lar›ndan bir tak›m dezavantajlara sahiptir. Ayn›zamanda Araflt›rma gelifltirme, Pazarlama vb. bireysel maliyet kalemlerinin girdi-ç›kt› aras›ndaki fiziksel iliflkiler aç›s›ndan analizi pratik olmayabilmektedir.

Endüstri mühendisli¤i yönteminin dezavantajlar› nelerdir?

Muhasebe YöntemiMuhasebe yöntemi, geçmiflteki muhasebe verilerine ve muhasebecinin deneyimi-ne dayal› olarak iflleyen bir yöntemdir. Uygulanmas›nda flu ad›mlar izlenir:

• ‹flletmenin muhasebecisi, e¤itim ve geçmifl deneyimlerinden yararlanarakbelirli bir faaliyet düzeyinde (örne¤in, 3500 birim) oluflan maliyetleri sabitve de¤iflken olarak iki ana gruba ay›r›r.

Yukar›da görüldü¤ü gibi 45.000 T olan tafllama departman› toplam karma ma-liyeti, 10.000 T’si sabit ve 35.000 T’si de¤iflken maliyet olmak üzere iflletme muha-sebecisinin bilgi ve deneyimine göre iki gruba ayr›ld›.

• Birim de¤iflken maliyetin hesaplanmas› için 35.000 T olan toplam de¤iflkenmaliyet, bu maliyetin gerçekleflti¤i faaliyet hacmi olan 3500 birime bölünür.

fiöyle ki;

« = (∑iDMi)/X0= 35000 T/3500 birim= 10 T/birim

• Toplam sabit maliyet (a), ∑¡ SM¡ T10.000 oldu¤undan Y=a+bX fleklindeki ma-liyet davran›fl›n› gösteren toplam maliyet fonksiyonunu flu flekilde yazabiliriz.

TM = ∑iSMi + [(∑iDM)/X0 ]X

TM = 10.000 + (35.000/3500) .X

TM = 10.000 + 10 X olacakt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

fiekil 2.8

A ‹flletmesiTafllamaDepartman›Maliyetleri

Maliyetler Toplam (T) De¤iflken (T) Sabit (T)

D. hammadde 24.500 24.500 —

D. iflçilik 10.000 10.000 —

Ustabafl› ücreti 2.500 — 2.500

Amortismanlar 4.500 — 4.500

Ödenen kiralar 3.000 — 3.000

Temizlik malzemeleri 500+_________ 500+_________ —+_________

45.000 35.000 10.000

Uygulamas› kolay ve az maliyetli olan bu yöntem, yöntemi uygulayan kiflininkiflisel deneyim ve yarg›s›na dayal› oldu¤undan subjektif olmaktad›r. Ayn› zaman-da karma maliyetlerin sabit- de¤iflken olarak s›n›fland›r›lmas›nda gerçekçi olmayansonuçlara yönlendirebilir. Ancak yöneticilerin maliyet davran›fllar› konusunda bil-gi edinmeleri aç›s›ndan yararl› olaca¤› kuflkusuzdur.

En Yüksek ve En Düflük Noktalar YöntemiBu yöntemde izlenecek ad›mlar flunlard›r:

• Faaliyet hacim ölçüsünü gösteren ba¤›ms›z de¤iflkenlerin en düflük ve enyüksek noktalar› tespit edilir. Sonra bu iki uç noktalardaki gerçekleflen top-lam üretim maliyetleri belirlenir.

fiekil 2.9’dan görüldü¤ü üzere bu örnekte faaliyet hacim ölçüsü olan ayl›k D‹Sincelendi¤inde en düflük noktan›n 100 D‹S ile Ocak ay›nda ve en yüksek nokta-n›n da 600 D‹S ile Temmuz ay›nda gerçekleflti¤i görülür. Bu aylarda gerçekleflentoplam üretim maliyetleri ise s›ras›yla 50.000 T ve 150.000 T olarak tespit edilir.

• Birinci ad›mda belirlenen bu iki uç noktan›n maliyet davran›fl›n› temsil etti-¤i varsay›larak do¤ru denkleminin e¤imi birim de¤iflken maliyeti verece¤in-den, maliyetler aras›ndaki fark, faaliyet hacim ölçüsündeki farka bölünerekbu maliyet davran›fl›n›n birim de¤iflken maliyeti hesaplan›r. fiöyle ki:

y2 - y1 ∆Y 150.000 - 50.000« = ———— ya da ——- = ——————— = 200 T/D‹S

X2 - X1 ∆X 600 - 100


fiekil 2.9

B ‹flletmesi FiiliAyl›k ÜretimMaliyetleri ve D‹S

Aylar (y) D‹S (x)Toplam Üretim

Maliyetleri (T)

Ocak

fiubat

Mart

Nisan

May›s

Haziran

Temmuz

A¤ustos

Eylül

Ekim

Kas›m

Aral›k

n=12

* 100

200

400

300

300

200

* 600

500

400

200

300

500

∑x=4000 D‹S

50,000

70,000

120,000

100,000

110,000

80,000

150,000

130,000

100,000

90,000

90,000

110,000

∑y = 1.200.000 T

• Toplam maliyet fonksiyonunu yazabilmek için biraz önce hesaplad›¤›m›zbirim de¤iflken maliyet yan› s›ra sabit maliyete de ihtiyac›m›z olacakt›r. Top-lam sabit maliyet do¤rusu (Y) eksenini kesece¤inden, en yüksek ya da enküçük faaliyet hacmindeki toplam maliyet rakamlar›n› kullanarak bu de¤erihesaplayabiliriz. fiöyle ki:

TM = a + b (X)

600 D‹S için en yüksek nokta $ 150.000= a + 200 (600) dena= 30.000 T

Ya da

100 D‹S için en düflük nokta $ 50.000 = a + 200 (100) dena = 30000 T

• Toplam maliyet fonksiyonundaki a ve b de¤erleri hesapland›¤›na göre, ar-t›k maliyet davran›fl›m›z› flu flekilde gösterebiliriz:

TM = 30.000 + 200 (X)

Örnekte kullan›lan ve hesaplanan bilgiler afla¤›da fiekil 2.10’da grafiksel olarakgörülmektedir.

Yöntemin uygulanmas› çok basittir. Fakat yöntem sadece iki uç noktay› kullan-d›¤›ndan, temel (bazen kritik) dezavantaja sahiptir. Genellikle söz konusu iki nok-tan›n faaliyet ve maliyetlerin tüm noktalar›n›n geçerli bir ortalamas›n› yans›tamad›-¤› durumlarda yap›lan maliyet analizinde do¤ru sonuçlar al›nmas› mümkün olma-yacakt›r. Bu nedenle, noktalar›n tamam›n› ya da ço¤unu kullanan di¤er yöntemlerEn Yüksek ve En Düflük Noktalar Yöntemine göre daha güvenli olabilecektir. Buyöntemin kullan›m› seçildi¤inde, yöneticinin yöntemin k›s›tlar›n› göz önünde bu-lundurmas› gerekir.


fiekil 2.10

En yüksek nokta

100 600 D.‹.S (Ba¤›ms›z de¤iflken)

Sabit maliyet

Geçerli faaliyet alan›

y=30.000+200(X)Y(Ba¤›ml› de¤iflken)

X

30.000

50.000

150.000

en düflüknokta

B ‹flletmesi MaliyetDavran›fl›

Da¤›l›m Grafi¤i YöntemiDa¤›l›m grafi¤i yöntemi, analizde gözlemlenen tüm faaliyet düzeylerine ait maliyetverilerini kullan›yor oldu¤undan, En Yüksek ve En Düflük Noktalar Yöntemine gö-re daha güvenlidir. En fazla kullan›lan yöntemlerden biri olan bu yöntemde, yatayeksende (X) faaliyet hacmi (D‹S, Makine saati, Direk iflçilik maliyetleri vb.) ve di-key eksende (Y) ba¤›ml› de¤iflken olan maliyetler gösterilir.

Bu yöntemde gözlemlenen faaliyet hacimleriyle ilgili faaliyet hacminde gerçek-leflen üretim maliyetleri X ve Y ekseni üzerine iflaretlenip bunlar›n kesifltikleri nok-talar düzlem üzerinde noktalar hâlinde belirlenir. Böylece gözlem say›s› kadar tümnoktalar düzlem üzerinde iflaretlenmifl olur. Daha sonra bu noktalar› en iyi temsiletti¤ine inan›lan bir do¤ru çizilir. Bu çizilen do¤runun Y eksenini kesti¤i yer bizedavran›fl›n› ö¤renmek istedi¤imiz maliyet fonksiyonunun sabit maliyet de¤erini (a)verir. Göz karar› ile çizilen do¤ru üzerinde bulunan bir nokta belirlenerek bu nok-tadaki toplam üretim maliyetinden, sabit maliyet k›sm› ç›kar›l›r ve kalan de¤er sözkonusu noktan›n faaliyet hacim ölçüsüne bölünmesiyle birim de¤iflken maliyet he-saplanm›fl olur. Bu amaçla fiekil 2.9’daki de¤erler kullan›lacak olursa;

Örne¤imizdeki de¤erler fiekil 2.11’de görüldü¤ü gibi eksenler üzerinde iflaret-lenip bunlar›n birleflimlerinin oluflturdu¤u noktalar› en iyi temsil edece¤ine inan-d›¤›m›z do¤ru; bilgi, deneyim ve yetene¤e ba¤l› olarak çizildikten sonra, bu do¤-runun (Y) eksenini kesti¤i yer bize fonksiyonumuzun sabit maliyet k›sm›n› vere-cektir. Bu noktas›n›n 35.000 T oldu¤unu varsay›yoruz. Toplam maliyet fonksiyo-numuzun yaz›labilmesi için gerekli olan birim de¤iflken maliyet ise flu flekilde he-saplanabilecektir.

Kullan›lan 100 D‹S’inde gözlemlenen maliyet 50.000 T(fiekil 2.11’de do¤ru üzerinde bir nokta)(-) Sabit maliyet 35.000 T–––––––––––100 D‹S’inde toplam de¤iflken maliyet = 15.000 T

Toplam de¤iflken maliyet 15.000Birim De¤iflken Maliyet = ——————————–- = —––—–- = 150 T/D‹S

Faaliyet hacmi 100 D‹S


100 200 300 400 500 600

50.000

100.000

150.000y

Ba¤›ml› de¤iflken

y=35.000+150(x)

xD‹S

(Ba¤›ms›z de¤iflken)

35.000

fiekil 2.11

Da¤›l›m Grafi¤i

Bu hesaplamalar sonucunda, toplam üretim maliyetlerinin sabit k›sm›n›n35.000 T ve D‹S bafl›na düflen de¤iflken maliyetin de 150 T/D‹S oldu¤unu söyle-yebiliriz. Bu durumda da¤›l›m grafi¤i yöntemine göre elde edilen do¤rusal mali-yet fonksiyonumuz

TM = 35.000 + 150 (X) olacakt›r.

Da¤›l›m grafi¤i yöntemi uzmanlaflm›fl kiflilerin elinde son derece yararl› biraraç olabilir. Maliyet davran›fl›na etkide bulunan grevler, kötü hava koflullar›, ar›-zalar vb. meydana geldi¤inde, analizci taraf›ndan hemen bu durum görülür ve il-gili kifli göz karar› ile çizilen do¤ru üzerinde uygun düzeltmeler yapabilir. Tümverilerin analizinde kullan›lmas› tekni¤in di¤er bir avantaj›n› oluflturuyor olsa dabu yöntemde de yöneticinin yetene¤ine ba¤l› kal›nd›¤›ndan subjektif bir yöntemolmaktad›r.

Da¤›l›m grafi¤i yönteminin üstün yönü nedir?

Regresyon Analizi YöntemiRegresyon, ba¤›ml› ve ba¤›ms›z de¤iflken (ya da de¤iflkenler) aras›ndaki iliflkiyimatematiksel olarak objektif bir flekilde ifade ederken korelasyon ise bu iliflkininderecesini ve yönünü belirleyen istatiksel bir yöntemdir.

Maliyet davran›fl›n›n matematiksel fonksiyon olarak objektif ifade edilmesinde kullan›la-bilecek yöntem hangisidir?

Bir regresyon analizinde ba¤›ms›z de¤iflken tek oldu¤unda buna basit regres-yon denirken ba¤›ms›z de¤iflken say›s› birden fazla oldu¤unda ise çoklu regres-yon ad› verilmektedir. Regresyon analizinde temel felsefe, gözlemlenen noktala-r›n oluflturulan regresyon do¤rusuna olan uzakl›klar›n›n karelerinin toplam›n›nminimum oldu¤u do¤ru denklemini veren (a) ve (b) de¤erlerinin objektif olaraksaptanmas›d›r.

Daha önce de belirtildi¤i gibi basit regresyon da ba¤›ml› de¤iflkenle iliflkilendi-rilen sadece bir ba¤›ms›z de¤iflken olmaktad›r. Bu iki de¤iflken aras›ndaki iliflkiyiifade etmekte de kullan›lan (a) ve (b) parametreleri gerçek yaflamda bilgisayarprogramlar› arac›l›¤›yla elde ediliyor olsa da bunun alt›nda yatan mant›k En KüçükKareler Yöntemi baflka bir deyiflle normal denklemler olmaktad›r.

Bu nedenle burada öncelikle normal denklemler yard›m›yla söz konusu (a) ve(b) de¤iflkenlerinin nas›l hesapland›¤›n› görece¤iz.

Söz konusu normal denklemler flunlard›r:

∑XY = a ∑x + «x2 (1)

∑Y = n a + «∑x (2) burada (n) gözlem say›s›n› vermektedir.

fiekil 2.12’deki verilerden yararlanarak toplam maliyet fonksiyonunun (a) ve (b)de¤erlerini (1) ve (2) nolu denklemlere dayal› olarak flu flekilde hesaplayabiliriz.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

fiekil 2.12’deki oluflturulan verileri (1) ve (2) nu.lu denklemlerde yerine koyarsak,

29650 = 225 a + 5825 « (12) 3 ile çarp›yoruz.1305 = 12 a + 225 « (225)

———————————————————355800 = 2700 a + 69900 «

(+/-) 293625 = (+/-) 2700 a (+/-) 50625 «———————————————————

62175 = 19275 «« = 3,226 T/D‹S

Hesaplanan (b) de¤eri 2 nolu denklemde yerine konulursa sabit maliyet (a) fluflekilde bulunacakt›r:

1305 = 12 a + b(3,226 × 225)/725,85la = 579.15/12

a = 48.26 T olarak hesaplan›r.

Sonuçta denklemimiz;

TM = 48,26 + 3,226 (X) olacakt›r.

En küçük kareler yönteminin, maliyet fonksiyonunu oluflturan do¤ru denklemi,analistlerin kiflisel yarg›lar›ndan ar›nd›r›larak bu denklemin objektif elde edilmeolana¤› sa¤lamakla beraber burada görüldü¤ü gibi biraz kar›fl›k hesaplamalar› ge-rektirmektedir. Ancak günümüzde tüm bu hesaplamalar kolayl›kla bilgisayarda ya-p›labilmekte bizlere ise sadece yorumlama ifli kalmaktad›r. ‹flin asl›n› ö¤renmek vebilgisayar ç›kt›lar›n› daha sa¤l›kl› yorumlayabilmek için yukar›daki hesaplamalarayer verilmifltir.


fiekil 2.12

Normal DenklemVerilerininHaz›rlanmas›

X Y XY X2

5 50 250 25

10 70 700 100

20 120 2.400 400

15 100 1.500 225

15 110 1.650 225

10 80 800 100

30 150 4.500 900

25 130 3.250 625

20 115 2.300 400

10 80 800 100

15 100 1.500 225

50 200 10.000 2500

n = 12 ∑x =225 ∑y = 1305 ∑xy = 29650 ∑x2 = 5825

Regresyon Analizleri Varsay›mlar›Regresyon analizi; do¤rusall›k, normallik, ba¤›ms›zl›k ve sabit de¤iflim varsay›mla-r› alt›nda yap›lmaktad›r. fiimdi bunlar› k›saca aç›klayal›m. Ancak do¤rusall›k varsa-y›m›n› daha önce aç›klad›¤›m›zdan burada sadece di¤er üçüne de¤inece¤iz.

Normallik varsay›m›na göre ana kütleden al›nan örnek da¤›l›m›n›n normal ola-rak da¤›ld›¤› varsay›lmaktad›r. Baflka bir deyiflle regresyon do¤rusu etraf›nda yeralan veri noktalar›n›n bu do¤ru etraf›nda normal olarak da¤›t›ld›¤› varsay›l›r. Bir-çok durumda bu varsay›m tutar. Ba¤›ms›zl›k varsay›m› herhangi bir veri noktas›n›nregresyon do¤rusundan olan sapmas›n›n di¤er veri noktalar›n›n sapmalar›ndan ba-¤›ms›z oldu¤unu ifade eder. Bu durum seri korelasyon veya oto korelasyon olarakadland›r›l›r ve bunun bir ölçüm biçimi Durbin-watson testleridir. Bu testler sapma-lar›n istatistiki olarak tahmin edilmesine olanak verir. Sabit da¤›l›m varsay›m›, verinoktalar›n›n regresyon do¤rusu etraf›nda bir düzen içinde olduklar›n› kabul eder.Aksi takdirde («) de¤eri do¤ru tahmin edilemez. Bunu anlayabilmenin en iyi yoluveri noktalar›n› diyagram üzerinde incelemektir.

Regresyon analizi varsay›mlar› nelerdir?

Belirlilik (Determinasyon) Katsay›s›Daha önce belirtildi¤i üzere de¤iflkenler aras›ndaki iliflkinin derecesini korelasyonkatsay›s› R ile ölçeriz ve bunun da karesi belirlilik katsay›s›n› verecektir. (Y) ba¤l›de¤iflkeninde belirli ve belirsiz sebeplerden kaynaklanan de¤iflmelerin tümü % 100baflka bir deyiflle 1 olaca¤›na göre, bundan belirsiz sebeplerden ileri gelen (aç›kla-namayan) de¤iflmelerin belirsizlik katsay›s›n› ç›kart›rsak geriye kalan de¤er belirliX sebebine iliflkin de¤iflmelerin korelasyonunu gösterecektir. Böylece tan›mlananölçüye belirlilik katsay›s› denir ve

Aç›klanamayan de¤iflmeR2 = 1 – ——————————––

Toplam de¤iflme

ya da

∑(y – y’)2= 1 – —————

∑(y – Y–

)2

fleklinde gösterilir.

R2 de¤eri 0 ≤ R2 ≤ 1 aras›nda yer al›r. Bu de¤er s›f›r oldu¤unda de¤iflkenler ara-s›nda bir iliflki yok demektir. 1’e ne kadar yak›nsa de¤iflkenler aras›nda o kadar iyiiliflki var demektir. Örne¤in; R2 = 0,95 oldu¤unda, ba¤›ml› de¤iflken olan toplamüretim maliyetlerindeki de¤iflimin % 95’inin ba¤›ms›z de¤iflkene ba¤l› olarak de¤ifl-ti¤i anlam›n› verir ki bu çok iyi bir iliflkinin varl›¤›n› kan›tlam›fl olur.

fiimdi verilerimizi belirlilik katsay›s›n› hesaplayacak flekilde düzenleyelim.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9

Örne¤imiz için;

∑(y–y’)2R2 = 1 – ————- den

∑(y– Y–

)2

693,16= 1 – ————

17406,12

= 0,96 olacakt›r.

Belirlilik eflitli¤i katsay›s› X1 için 0,40 ve X2 için 0,85 olan bir iflletmede ba¤›ms›z de¤iflkenolarak analizinizde kullanmak üzere hangisini tercih edersiniz? Neden?

Tahminin Standart Hatas› (Se)Gözlem noktalar›n›n regresyon do¤rusundan farklar›n›n karelerinin ortalamas›fleklinde ifade edebilece¤imiz standart hata, hesaplad›¤›m›z (a) ve («) de¤erlerinedayal› oluflturdu¤umuz toplam maliyet denkleminin do¤ruluk derecesini vermek-tedir. Ayn› zamanda bu denklemden elde edilecek tahminlerin belirlilik güven ara-l›klar› içindeki de¤erlerini hesaplamam›z› olanakl› k›lar. fiöyle hesaplan›r:

ya da

= ∑ −−

=−

=

( )

,

,

Y Y1 2

2

693 1612 2

8 32

n

Se =−

Açıklanamayan de i men

ğ ş2


fiekil 2.13

BelirlilikKatsay›s›Verileri

AylarD‹S(x)

ÜretimMaliyeti

(Y)Y’ (Y–Y’)2 (Y–Y

–)2 (X–X

–)

Ocak 5 50 64,39 207,07 3452 189,06

fiubat 10 70 80,52 110,67 1501,5 76,56

Mart 20 120 112,78 52,12 126,5 1,56

Nisan 15 100 96,65 11,22 76,5 14,06

May›s 15 110 96,65 178,22 1,56 14,06

Haziran 10 80 80,52 0,27 826,5 76,56

Temmuz 30 150 145,04 24,6 1701,5 126,56

A¤ustos 25 130 128,91 1,188 451,5 39,06

Eylül 20 115 112,78 4,928 39,06 1,56

Ekim 10 80 80,52 0,27 826,5 76,56

Kas›m 15 100 96,65 11,22 76,5 14,06

Aral›k 50 200 209,56 91,39 8326,5 976,56

∑(Y-Y’)2=693,16 ∑( Y–Y–

)2=17.406,12 ∑( X–X–

)2=1606,22

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



10

Burada n, daha önce belirtildi¤i gibi gözlem say›s›d›r. n-2 ise serbestlik derece-sini vermektedir. Söz konusu regresyon denkleminden (a) ve (b) olmak üzere ikikatsay› oldu¤undan, serbestlik derecesi n-2 fleklinde al›nmaktad›r.

Regresyon analizi varsay›mlar›n›n var oldu¤u koflullar alt›nda oluflturdu¤umuzregresyon (toplam maliyet) denkleminden elde edece¤imiz tahmini maliyetlerleburada hesaplad›¤›m›z Se = 8,32 de¤erini kullanarak belirli bir faaliyet hacmi içingüven düzeyi aral›k de¤erlerini hesaplayabiliriz.

TM = 48,26 + 3,226 (x) denklemimizde 35 D‹S’lik planlanan faaliyet hacmi içinbelirlenen maliyetimiz,

TM = 48,26 + 3,226 (35 D‹S)= 161,17 T olacakt›r.

Bulunan bu 161,17 T beklenen maliyetin %95 güven Aral›¤›, 12-2 =10 ser-bestlik derecesi ve tahmini standart hata de¤eri (Se) 8,32 kulland›¤›m›zda aral›kde¤erleri;

161,17 ± 2.228 (8.32) den142,63 ≤ Y’ ≤ 179,70 T olacakt›r.

Burada kullan›lan 2.228 de¤eri, 10 serbestlik derecesi ve % 95 güven aç›s›ndant tablosundan al›nm›flt›r Ek1. E¤er örneklem say›s› örne¤imizdeki gibi 30’dan az ol-may›p fazla olsayd› bu de¤er Z tablosundan al›nacakt› Ek2.

Örnekleme Hatalar› ve Regresyon Katsay›lar›Bilindi¤i üzere oluflturdu¤umuz regresyon do¤rusu, ana kütleden al›nan örnekle-re dayal› olarak hesaplanan (a) ve («) de¤erlerinin geçerlili¤ine ba¤l› olarak sa¤-l›kl› olabilecektir. Baflka bir deyiflle bu (a) ve (b) katsay›lar›n›n her birinin ba¤›ml›ve ba¤›ms›z de¤iflken aras›ndaki iliflkiyi ne kadar iyi temsil edebildi¤inin ölçülme-si gerekir. E¤er hiç iliflki yoksa («) de¤erinin s›f›ra eflit olmas› demektir ki, bu du-rumda ba¤›ms›z de¤iflken ne kadar de¤iflirse de¤iflsin ba¤›ml› de¤iflkenin de¤erisabit k›s›m ile ayn› olacak demektir. Bu problemin çözümünde önemlilik testininyap›lmas› baflka bir deyiflle b= 0 ve alternatif hipotez « ≠ 0 fleklinde ifade edilen“Null Hipotezinin” kurulup çözümlenmesi gerekir. E¤er önemlilik testi, Null hipo-tezini ret ederse ba¤›ml› ve ba¤›ms›z de¤iflken aras›nda önemli bir iliflkinin varl›¤›kabul edilmifl olacakt›r.

Bu hipotezin test edilmesi için afla¤›daki formülün kullan›larak (b) katsay›s›n›nstandart hatas›n›n hesaplanmas› gerekir.

Daha önce Se de¤erini 8,32 olarak hesaplam›flt›k ve ∑( X–X–)2’nin de¤erini de

fiekil 2.13’ten 1.606,22 olarak formülde yerine koyarsak;

olarak bulunacakt›r.

Ho: B=0H1: B+0’a göre t de¤eri flu flekilde hesaplanacakt›r.

SЂ = = =8 32

1606 22

8 3240 07

0 207,

,

,,

,

SЂ =∑ −

Se

x X( )2


«–0 3,226–0◊« = –––– = ––––––– = 15.5845

Sb 0,207

Tablo de¤eri ise 10 serbestlik derecesi (12 -2) ve % 95 güven düzeyinde t tab-losundan bak›ld›¤›nda 2.228 oldu¤u görülür. Hesaplanan t 15,58 > tablo de¤eri t2.228 S›f›r (Null) hipotezi ret edilir ve önemli (iyi) bir iliflki oldu¤u anlafl›l›r. Bununanlam›, üretim maliyetini aç›klamak için D‹S de¤iflkeninin önemli, anlaml› bir de-¤iflken oldu¤u fleklindedir. Toplam maliyet do¤rusu tahminlerde kullan›labilir.

10 serbestlik derecesinde ve % 95 güven düzeyinde

« ± t 0,025 S« = 3,226 ± 2.228 (0,207)= 2,76 ≤ S_ ≤ 3,68

Benzer flekilde t de¤eri (a) de¤eri içinde hesaplanabilir. (a) katsay›s›n›n stan-dart hatas›,

On serbestlik derecesine ve % 95 güven aral›¤›nda

a± t 0.025 Sa = 48,26 ± 2.228 (4,573)Sa = 48,26 ± 10,188 38,07 ≤ Sa ≤ 58,44 olacakt›r.

Sa Se= +−

= + = n

X

x X

18 32

112

351 561606 22

2

2∑ ( ),

,,

4 573

0 48 26 04 573

10 553

,

,,

,taa

Sa= − = − =



Faaliyet hacmindeki de¤ifliklikler karfl›s›nda ma-

liyetler s›n›fland›rmak.

Maliyetler, üretim hacmiyle iliflkisine göre; de¤ifl-ken, sabit, karma ve yar› sabit olmak üzere dörtana bafll›k alt›nda toplanabilir. Faaliyet hacmininart›fl›na ve azal›fl›na ba¤l› olarak artan ve azalanmaliyetler de¤iflken maliyetlerdir(DM). Öte yan-dan faaliyet hacmindeki de¤iflmelerden etkilen-meyen maliyetler de sabit maliyetlerdir (SM). Bu-nun yan›nda bünyesinde hem de¤iflken hem desabit maliyet davran›fl biçimi içeren karma mali-yet ve belirli aral›klarla ani de¤ifliklikler gösterenkendine has geçerli alan içinde sabit maliyet dav-ran›fl› gösteren yar› sabit maliyet türü de vard›r.

Maliyet tahmin modelini aç›klamak.

Maliyet tahminleri, maliyet ve yönetim muhase-besi uygulamalar›n›n ayr›lmaz bir parças›d›r. Di-¤er kullan›m alanlar› yan› s›ra ancak maliyet tah-minleri sayesinde maliyet azalt›m› ve kontrolüfaaliyetlerin yerine getirebilmesi mümkün olur.Maliyetlerin davran›fl›n› en iyi flekilde bir mate-matiksel fonksiyonda görebiliriz. Bu davran›fl›nmatematiksel fonksiyon olarak ifade edilebilme-si için ise öncelikle davran›fl› en iyi ifade edebi-lecek bir ba¤›ms›z de¤iflkene (hacim ölçüsü) ih-tiyac›m›z olacakt›r. Bu de¤iflken belirlendiktensonra, daha önce belirtti¤imiz üzere do¤rusall›kvarsay›m› alt›nda söz konusu maliyetin davran›fl›y = a+ bx fleklinde ya da TM = TSM + b(x) flek-linde ifade etmemiz olanakl› olacakt›r.

Maliyet tahmin yöntemlerini kullanmak.

Maliyet davran›fl›n›n matematiksel fonksiyon ola-rak ifade edilmesinde kullan›labilecek metotlartemelde sezgiye dayal› ve say›sal verilere dayal›olmak üzere iki ana grupta toplanabilir. Sezgiyedayal› metotlarda konuyla ilgili tecrübe, düflün-ce, deneyim vb. kullan›l›rken say›sal verilere da-yal› metotlarda ise konuyla ilgili geçmifle yönelikveriler kullan›l›r. Say›sal verilere dayal› metotlarise kendi aras›nda en küçük kareler yöntemi ör-ne¤inde oldu¤u gibi istatiksel ve muhasebe yön-temi ya da endüstri mühendisli¤i yöntemi örnek-lerinde oldu¤u gibi istatistiki olmayan uygulama-lar fleklinde karfl›m›za ç›kmaktad›r. Bu ünitedebunlardan yayg›n olarak kullan›lan Endüstri Mü-hendisli¤i Yöntemi, En Yüksek ve En düflük Nok-talar Yöntemi, Da¤›l›m Grafi¤i Yöntemi, BasitRegresyon yöntemleri ele al›n›p aç›klanm›flt›r.

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç


1. Afla¤›dakilerden hangi kavramla maliyet davran›fl›-n›n de¤iflmedi¤i durum iliflkilendirilebilir?

a. Artan Verimlilikb. Azalan Verimlilikc. Geçerli Faaliyet Alan›d. De¤iflken Maliyete. Karma Maliyet

2. Afla¤›dakilerden hangisi Yönetilemeyen Sabit Mali-yet örne¤idir?

a. Bina Vergisib. Programlanm›fl Maliyetlerc. Reklam Harcamas›d. E¤itim Harcamas›e. Araflt›rma Harcamas›

3. Toplam olarak de¤iflmeyen ancak birim bafl›na de-¤iflken maliyet örne¤i afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Kirab. ‹flçilikc. Hammadded. Elektrike. Yak›t

4. Y = a + b(X) fleklinde yaz›lan bir fonksiyondaki ba-¤›ms›z de¤iflken afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Yb. ac. bd. Xe. Toplam Maliyet

5. A ‹flletmesine ait flu veriler derlenmifltir:

Aylar Karma maliyet Üretim miktar›1 25000 32002 29000 39003 24000 30004 23000 31005 28000 4000

En Düflük ve En Yüksek Noktalar yönteminin kullan›l-d›¤› varsay›m› alt›nda, birim de¤iflken maliyet afla¤›da-kilerden hangisidir?

a. 4 b. 6 c. 8 d. 10 e. 12

6. 5. Sorudaki verilerin ›fl›¤› alt›nda, söz konusu ifllet-menin toplam sabit maliyeti afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 8000 b. 10000 c. 12000 d. 14000 e. 16000

7. 5. Sorudaki verilerin ›fl›¤› alt›nda, söz konusu ifllet-menin toplam 2500 birim üretimi durumunda beklenentoplam maliyeti afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 14000 b. 16000 c. 18000 d. 20000 e. 22000

8. Analistlerin kiflisel yarg›lar›ndan ar›nd›r›lan objektif-lik düzeyi en yüksek yöntem afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Muhasebe Yöntemi b. En Düflük Noktalar c. Da¤›l›m Grafi¤i d. En küçük Kareler Yöntemi e. Endüstri Mühendisli¤i Yöntemi

9. Afla¤›dakilerden hangisi Regrasyon Analizi Varsa-y›mlar› aras›nda yer almaz?

a. Do¤rusall›k b. Normallik c. Ba¤›ms›zl›k d. Sabit De¤iflim e. Bölüflüm

10. Ba¤›ms›z de¤iflken seçimi s›ras›nda afla¤›dakilerdenhangi Belirlilik Katsay›s› de¤erine sahip olan de¤iflkenseçilmelidir?

a. 0,90 b. 0,80 c. 0,60 d. 0,45 e. 0,30



1. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Faaliyet Hacmindeki De¤i-fliklikler Karfl›s›nda Maliyet Davran›fllar›” konu-sunu yeniden gözden geçiriniz.

2. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Faaliyet Hacmindeki De¤i-fliklikler Karfl›s›nda Maliyet Davran›fllar›” konu-sunu yeniden gözden geçiriniz.

3. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Faaliyet Hacmindeki De¤i-fliklikler Karfl›s›nda Maliyet Davran›fllar›” konu-sunu yeniden gözden geçiriniz.

4. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Tahmin Fonksiyo-nu” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

5. a Birim de¤iflken maliyet = (28000 - 24000) / (4000- 3000) = 4 T/Br

6. c TSM = Toplam Maliyet - Toplam De¤iflken Ma-liyet = 28000 - (4000x4) = 12000 T

7. e TM = 12000 + 4(X) = 12000 + 4(2500) = 22000 T8. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Tahmin Fonksiyo-

nunu Oluflturma Yöntemleri” konusunu yenidengözden geçiriniz.

9. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Tahmin Fonksiyo-nunu Oluflturma Yöntemleri” konusunu yenidengözden geçiriniz.

10. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Maliyet Tahmin Fonksiyo-nunu Oluflturma Yöntemleri” konusunu yenidengözden geçiriniz.

S›ra Sizde 1

Sabit, de¤iflken, karma ve yar› sabit.

S›ra Sizde 2

Geçerli faaliyet alan› içinde maliyet fonksiyonunun dav-ran›fl› sabit verimlili¤e çok yak›n oldu¤undand›r.

S›ra Sizde 3

Yönetilebilen sabit maliyetler üzerinde k›sa dönemdede¤ifliklik yap›labiliyor olmas›d›r.

S›ra Sizde 4

2500 T + (2 TX2000 saat) = 6500 T

S›ra Sizde 5

150.000 - (100.000 + 250(300)) = (25.000 T) olumsuzsapma.

S›ra Sizde 6

Bafll›ca uygulamas›n›n zaman al›c› ve maliyetli olmas›belirtilebilir.

S›ra Sizde 7

Maliyet davran›fl›na etkide bulunan ola¤an d›fl› olaylarailiflkin maliyet do¤rusu üzerindeki etkileri düzeltme ola-na¤› vermesi ve tüm verilerin analizde kullan›lmas›d›r.

S›ra Sizde 8

Regrasyon yöntemidir.

S›ra Sizde 9

Do¤rusall›k, normallik, ba¤›ms›zl›k ve sabit de¤iflimvarsay›mlar›.

S›ra Sizde 10

Katsay›s› büyük olan X2 seçilmelidir.

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› S›ra Sizde Yan›t Anahtar›


Altu¤ Osman: Maliyet Muhasebesi ‹lkeler-

Uygulamalar, M.Ü Nihad Sayar Yay›n ve Yard›mVakf› Ya.No: 434-667, 10.bask›, ‹stanbul: Ça¤ ofsetLtd.fiti, 1991.

Bancroft, Gordan O’Sullivan, George: Quantitative

Methods For Accounting and Business Studies,Third Edition, Berkshive, Mc GrawHill, 1933.

Belkaoni, Ahmed: Cost Accounting A

Multidimentional Emplanis, Hisdale, Illinois, CBSCollege Publishing, 1983.

Bozok, Sinan: Yönetim Muhasebesi Ders Notlar›,Kütahya: 1978.

Blocher, E.I Chen, K. H. Cowins, G. Lin, T: Cost

Management A. Strategic Emphasis, ThirdEdition, Newyork: The Mc Graw Hill Inc., 2005.

Büyükmirza, Kamil: Maliyet ve Yönetim Muhasebesi

Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›m›, 6. Bask›,Ankara: Sel Ofset, 1999.

Deakin; Edward B. Maher, Michael W.: Cost

Accounting, Second Edition, Homewood, Illiniois:Richard D. Irwin, Inc., 1987.

Durury; Colin: Management and Cost Accounting,Third Edition, London: Chapman&Hall, 1995.

Garrison; Ray: Managerial Accounting, Concepts ForPlanning, Control, Decision Making, Plano, Texas:Business Publications Inc., 1985.

Hatipo¤lu, Zeyyat Gürsoy; Cudi Tuncer: Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi, ‹stanbul: Bilmen Bas›mevi,1979.

Heither, Lefl Ogan, Pekin Matulich, Serge: Cost

Accounting, 2nd Edition, Cincinnati; South-Western Publishing Co, 1992.

Horngren; Charles T. Datar; Srikant M. Foster; George:Cost Accounting A Managerial Emphasis,Eleventh Edition, EnglowoodClifs, New JerseyPearson Education, Inc., 2003.

Horngren, Charles T. Sundem, Gary L. Stratton, WilliamO.: Introduction to Management Accounting,Tenth Edition, Englewood Cliffs, New JerseyPrentice - Hall, Inc. 1996.

Kaplan, Robert S. Atkinson, Anthony A.: Advanced

Management Accounting, Third Edition,Englewood Cliffs, New Jersey Prentice - Hall, Inc.1998.

Kartal, Ali: ’Estimating of Labor Costs With ScanningOverseas Economic Environmental Variables’,Anadolu Üniversitesi ‹‹BF Prof. Dr. ‹lhan

Cemalc›lar’›n Hat›ras›na Arma¤an, 1990, Sayfa377-389.

Kartal, Ali: ’Normal Distribution Approach To CostVolume Profit Analyses Under uncertanity’,Anadolu Üniversitesi Kütahya ‹‹BF 15. Y›l

Arma¤an›, 1989, sayfa 207-214.Kartal, Ali: ‘Karar Sürecinde Muhasebe Bilgilerinin

Matematiksel Modellerle Kullan›lmas›’, Anadolu

üniversitesi Kütahya ‹‹BF Y›ll›¤›, 1992, Sayfa 83-97.Kartal, Ali: Belirsizlik Düzeyinde Maliyet Hacim Kar

Analizlerine Normal Da¤›l›m Yaklafl›m›- Bir ‹malat‹flletmesinde Uygulama Denemesi, Yay›nlanma-

m›fl Yüksek Lisans Tezi, Kütahya, 1985.Kartal, Ali: Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir: Özdemir

Ofset, 2012. Kartal, Ali: Yönetim Muhasebesi, Eskiflehir: Özdemir

Ofset, 2012.Killough, Larry N. Leinininger; Wayne E.: Cost

Accounting Concepts and Techniques For

Management, ST. Paul, Minnesota: West PublishingCo., 1984.

Sergener, Sait A: Yönetim Muhasebesi, M. Ü. NihadSayar Yay›n ve Yard›m Vakf› Ya. No: 423-656,2.Bask›, ‹stanbul 1988.

Üstün, R›fat: Yönetim Muhasebesi, Eskiflehir: BilimTeknik Yay›nevi, 1985.


Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;MHK analizi kavram›n› ve kullan›ld›¤› yerleri aç›klayabilecek,Baflabafl noktas› ve MHK grafiklerinin sa¤lad›¤› kararlar› ifade edebilecek,MHK analizleri ile ilgili özel kavramlar› aç›klayabilecek, Kâr› belirleyen etkenlerin neler oldu¤u ve kâr üzerindeki etlkilerinin niçin in-celenmesi gerekti¤ini ifade edebilecek,Çok ürünlü durumda MHK’n›n nas›l yap›ld›¤›n› aç›klayabileceksiniz.

‹çindekiler

• Maliyet Yap›s› • Güvenlik Pay›• Güvenlik Oran›• MHK Analizi

• Baflabafl Noktas›• Faaliyet Kald›rac› • Katk› Oran›

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNNN

N

Maliyet Yönetimi Maliyet - Hacim - KârAnalizi

• MAL‹YET HAC‹M KÂRANAL‹ZLER‹NE G‹R‹fi

• BAfiA BAfi NOKTASI VE MAL‹YETHAC‹M KÂR GRAF‹KLER‹

• MAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹ZLER‹‹LE ‹LG‹L‹ ÖZEL KAVRAMLAR

• KÂRI BEL‹RLEYEN ETKENLERDEK‹DE⁄‹fiMELER

• ÇOK ÜRÜNLÜ DURUMDAMAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹Z‹


MAL‹YET - HAC‹M - KÂR - ANAL‹ZLER‹NE G‹R‹fi

Maliyet - Hacim - Kâr - Analizi Kavram›MHK analizleri; maliyet-hacim iliflkileri ile hacim - gelir iliflkilerini bir arada ele ala-rak hem söz konusu iliflkilerin hem de bu iliflkilerde de¤iflik nedenlerle ortaya ç›-kan de¤iflmelerin elde edilecek kâr üzerindeki etkilerini araflt›ran faaliyetler topla-m›d›r. Baflka bir deyiflle MHK analizleri, etkinlik hacmi ile kâr aras›ndaki iliflkileriortaya koyan kâr fonksiyonunun ve bu fonksiyondaki parametrelerde belirlenende¤iflmelerin incelenmesini içerir.

‹flletmelerin kâr fonksiyonunun sonucunu etkileyen temel faktörler; ÜrünlerinFiyatlar›, Faaliyet Düzeyi (ya da sat›fl hacmi), Birim De¤iflken Maliyetler, ToplamSabit Maliyetler ve Ürün Sat›fl Kar›fl›m› olmak üzere bafll›ca befl bafll›k alt›nda top-lanabilir. ‹flte MHK analizleri, burada s›ralanan faktörler aras›ndaki iliflkilerin ince-lenmesini içeren bir analiz olmaktad›r.

Bir iflletmenin kâr›n› etkileyen temel faktörler nelerdir?

Maliyet - Hacim - Kâr Analizlerinin Kullan›ld›¤› YerlerMHK analizleri; üretim kararlar›, fiyatlar›n saptanmas›, da¤›t›m kanallar›n›n belirlen-mesi, üretmek ya da sat›n almak karar›, alternatif üretim yöntemleri aras›nda seçimve sermaye yat›r›m kararlar›n› kapsayan pek çok yönetim kararlar›nda kullan›labilir.

MHK analizinin kullan›ld›¤› yerler neler olabilir?

Örne¤in iflletme yönetiminin bir faaliyet dönemi sonucunda öncelikle net kâr›oluflturan de¤iflkenlerin ne ölçüde uygun oldu¤u konusunda karara varmas› gere-kir. “Daha fazla sabit maliyete yol açacak, fakat birim de¤iflken maliyetleri azalta-cak otomatik bir makina m› sat›n al›nmal›d›r?” ya da “Yönetimin sabit maliyetleriazaltmak amac›yla, maafll› sat›fl elemanlar›n yerine komisyon ödenen arac›lar›n m›çal›flt›r›lmas› gerekir?” fleklindeki sorular› kendine sormas› gerekecektir.

Yönetim, net kâr› oluflturan de¤iflkenlerin uygun oldu¤u kanaatine vard›ktansonra, mevcut net kâr›n yeterli olup olmad›¤›n› inceleyebilir. “Net kâr istenilen öl-çüde yüksek midir, Hisse bafl›na düflen kâr›n artt›r›lmas› gerekir mi, Net kâr çokyüksek mi, Yönetim, gelecekte kârlar› azaltacak rakip ürünlerin geliflmesini cesa-retlendirecek yüksek derecede kârlar m› elde ediyor” fleklindeki sorular›n cevap-lar›n›n araflt›r›lmas› gerekecektir.

Maliyet - Hacim - Kâr Analizi

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

Maliyet Hacim Kâr Analizi Varsay›mlar›MHK analizleri kullan›l›rken çeflitli varsay›mlar›n göz önünde tutulmas› gerekmek-tedir. Kabul edilen varsay›mlar gerçekçi olmayabilir. Ancak, önemli olan gerçekçivarsay›mlardan ziyade kullan›labilir, faydal›, hatal› sonuçlara yol açmayan ve basit-lefltirilmifl bir arac›n elde edilmesidir. Di¤er taraftan analiz sonuçlar›na dayanarakbelirli kararlar almak zorunda olan yöneticilerin, analizin hangi varsay›mlara da-yand›r›ld›¤›n› bilmeleri ve söz konusu varsay›mlar›n kald›r›lmas› hâlinde ne gibisonuçlarla karfl›laflacaklar›n› kestirebilmeleri gerekir.

MHK analizlerinin dayand›¤› varsay›mlara niçin gereksinme duyulur?

MHK analizlerinin dayand›¤› varsay›mlar afla¤›daki gibi s›ralanabilir:• Tüm maliyetler, sabit ve de¤iflken k›s›mlar›na tam olarak ayr›labilecektir.• Sabit maliyetler, geçerli faaliyet alan› içinde de¤iflmeyecektir.• De¤iflken maliyetler, hacimdeki de¤iflmeler ile ayn› oranda de¤iflecektir.• Maliyetler ve gelirler güvenilir surette belirlenecek ve ayr›ca geçerli faaliyet

alan› içinde söz konusu de¤erlerin do¤rusal bir e¤ilim gösterdikleri kabuledilecektir.

• Birim sat›fl fiyatlar›, faaliyet hacminin düzeyi ne olursa olsun, de¤iflmeyecektir.• Analiz edilen dönem içinde, maliyet unsurlar›n›n fiyatlar› de¤iflmeyecektir.• Etkinlik ve üretkenlik de¤iflmeyecektir.• Analiz bir tek ürünü kapsayacak ya da verilen bir sat›fl kar›fl›m›n›n tüm ha-

cim de¤iflmelerinde ayn› kalaca¤› varsay›lacakt›r.• Dönem bafl› ve dönem sonu stoklar›ndaki de¤iflmeler, s›f›r ya da önemsen-

meyecek kadar küçük olacakt›r.

MHK analizlerinin dayand›¤› varsay›mlar›ndan iki tanesini hat›rlayabilir misiniz?

BAfiABAfi NOKTASI VE MAL‹YET HAC‹M KÂRGRAF‹KLER‹

Baflabafl Noktas›n›n Hesaplanmas›MHK analizlerinin bir alt bafll›¤› olan baflabafl noktas›, toplam gelirin toplam mali-yetlere eflit oldu¤u düzey olarak tan›mlanabilir. ‹flletme yöneticileri, net kâr ya danet zarar›n olmad›¤› noktadaki sat›fl miktar›n› ya da tutar›n› ö¤renmek için ço¤ukez baflabafl noktas›n› kullan›rlar. Kapasitenin bir yüzdesi olarak da ifade edilebi-len baflabafl noktas› genellikle sat›fl miktar› ya da sat›fl tutar› cinsinden ifade edilir.

Baflabafl analizi MHK analizi ile efl anlamda kullan›labilir mi?

Baflabafl Noktas›n›n Ürün Birimleri Cinsinden Hesaplanmas›Baflabafl noktas›nda kâr s›f›r oldu¤u için bu noktada toplam sat›fllar toplam mali-yetlere eflit olmaktad›r.

Toplam Sat›fllar = Toplam Maliyetler

ya da

(Birim Sat›fl Fiyat›) (Sat›fl Miktar›) = Toplam Sabit Maliyet + (Birim De¤iflken Ma-liyet) (Sat›fl Miktar›) yaz›labilir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

Burada; Birim Sat›fl Fiyat› : P, Birim De¤iflken Maliyet : b ve Sat›fl miktar› : X ola-rak al›n›rsa,

(P) (X) = TSM + b (X) fleklinde olacakt›r.PX - bX = TSMX (P-b) = TSM den

X = TSM/(P-b) bulunur.

Baflabafl noktas› sat›fl miktar› cinsinden hesaplan›rken yukar›daki formülden degörüldü¤ü gibi toplam sabit maliyetlerin birim katk› pay›na bölünmesi yeterli ola-cakt›r. Birim katk› pay› ise birim sat›fl fiyat›n›n birim de¤iflken maliyetleri aflan k›s-m› olup bu tutar sabit maliyetlerin karfl›lanmas› ve kâra katk›da bulunmas› aç›s›n-dan önem kazanmaktad›r. Baflka bir de¤iflle katk› pay›n›n en önemli özelli¤i, top-lam katk› pay› tutar›n›n sabit maliyetleri aflan k›sm›ndan net kar›n sa¤lanmas› ol-maktad›r. Bu nedenle baflabafl noktas›nda sa¤lanan toplam katk› pay› toplam sabitmaliyetlere eflit olacakt›r.

Katk› pay› nedir? En önemli özelli¤ini bir cümle ile ifade edebilir misiniz?

Örnek hesaplama için bir endüstri iflletmesinin üretip satt›¤› ürününün sat›fl fiya-t›n›n 12 T, birim de¤iflken maliyetinin 8 T ve toplam sabit maliyetlerinin 160.000 Toldu¤unu varsayal›m. ‹flletmenin sat›fl miktar› cinsinden baflabafl noktas›;

Baflabafl Noktas›Sat›fl Miktar› = 160.000/(12-8) = 40.000 Birim olarak hesaplanacakt›r.

Baflabafl Noktas›n›n Sat›fllar›n Tutar› Cinsinden Hesaplanmas›Bu yöntem birinci yöntemin aksine her bir sat›fl tutar›n›n bir yüzdesi olarak de¤ifl-ken maliyetler ile iliflkilidir. Baflabafl noktas›n›n sat›fllar›n toplam tutar› cinsindenhesaplanmas› birim sat›fl fiyatlar› ve birim de¤iflken maliyetler verilmedi¤inde da-ha önemlidir. Ayr›ca özellikle iflletmelerin birden fazla ürün üretmesi ve de¤iflikürünlerin de¤iflik sat›fl fiyatlar›yla sat›lmas› nedeniyle baflabafl noktas›n›n sat›fllar›ntutar› cinsinden belirlenmesi gerekmektedir.

Baflabafl noktas›n›n bazen sat›fl tutar› cinsinden hesaplanmas› gerekli olabilir mi?

Örne¤in; masa ve sandalye üreten bir iflletmede, üretilen masa ve sandalyele-rin baflabafl noktas›ndaki say›lar› toplam› bir anlam ifade etmemekle birlikte masave sandalyelerin sat›fl tutarlar› toplam› cinsinden belirtilmesi doyurucu bir anlamifade etmektedir. Baflabafl noktas›n›n toplam sat›fl tutar› cinsinden hesaplanmas›n-da, formülümüz afla¤›daki flekilde olacakt›r:

Baflabafl Noktas›

Sat›fl Tutar› (T) = Top. Sabit Maliyetler / Katk› Oran› ya da

Baflabafl Noktas› Toplam Sabit MaliyetlerSat›fl Tutar› (T) =

Top.Net Sat›fllar-Top.De¤.Maliyetler

Top.Net Sat›fllar

633. Ünite - Mal iyet - Hacim - Kâr Anal iz i

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

Formülümüzün paydas›n› oluflturan katk› oran›, sat›fl tutar›n›n yüzde kaç›n›n,sabit maliyetleri karfl›lad›ktan sonra kâr sa¤lanabilmesi için gerçekleflmesi gerekenbir oran olmaktad›r. Bu nedenle katk› oran›, sat›fllardan sa¤lanan her 1 T’n›n sabitmaliyetlere ve kâra olan katk› de¤eri olarak tan›mlanabilir.

Örnek hesaplama için; bir endüstri iflletmesinin üretip satt›¤› ürünün toplam netsat›fllar›n›n 480.000 T, toplam de¤iflken maliyetlerin 320.000 T ve toplam sabit ma-liyetlerin 160.000 T oldu¤unu varsayal›m.

Sat›fl tutar›n›n % 33,3’ü, 160.000 T’l›k sabit maliyetleri karfl›lamakta ve net kârelde edebilmek için olmas› gereken tutar› oluflturmaktad›r. Bu nedenle bu nokta-da toplam katk› pay› toplam sabit maliyetlere eflit oldu¤undan iflletme baflabafl sa-t›fl tutar›na ulaflmaktad›r.

Birim tutarlar üzerinden katk› oran› ise flöyle hesaplan›r;

Görüldü¤ü gibi birim katk› oran›, sat›lan her birimin katk› pay›n›n, ürünün bi-rim sat›fl fiyat›na bölünmesi ile hesaplanmaktad›r. fiimdi yukar›da verilen formüleönceki verilerimizi uygulad›¤›m›zda Baflabafl noktas› sat›fl tutar›n› flöyle buluruz.

Baflabafl Noktas› ve Hacim Kâr GrafikleriMHK analizi grafikleri, maliyet-hacim ve hacim-gelir iliflkilerini bir arada ele alanve de¤iflik nedenlerle bu iliflkilerde oluflan de¤iflmelerin kâr üzerindeki etkilerinibütün olarak bir düzlem üzerinde göstermeye yarayan yararl› yönetim araçlar›d›r.Bu amaçla yararlan›lan grafikler, Baflabafl Grafi¤i ve Hacim-Kâr Grafi¤i olmak üze-re iki bafll›k alt›nda ele al›n›p incelenebilir.

Baflabafl Noktas› 160.000 TSat›fl Tutar› (T) =

480.000 - 320.000 T

480.000 T= 160.000 T / 0.333= 480.000 T ya da

Baflabafl Noktas› 160.000 TSat›fl Tutar› (T) =

12 T - 8 T

12 T= 160.000 T / 0.333 = 480.0000 T

Birim katk› Birim Sat›fl Fiyat› - Birim De¤iflken MaliyetOran =

Birim Sat›fl Fiyat›

T %Toplam Net Sat›fllar 480.000 100Toplam De¤iflken Maliyetler 320.000Toplam Katk› Pay› 160.000 33,3


Baflabafl Grafi¤iBaflabafl grafi¤i, iflletmenin üretim ya da sat›fl hacminin kâr ile olan iliflkilerinin gra-fik fleklindeki analizini ifade eder. Bu analizde; toplam sabit maliyet, toplam de¤ifl-ken maliyet ve toplam sat›fl geliri do¤rular› yer al›r. Bir baflabafl grafi¤i, kâr›n s›f›roldu¤u noktay› grafiksel olarak yans›tmakt›r.

Üretim hacmi 80.000 birim/y›l, birim sat›fl fiyat› 12 T, birim de¤iflken maliyeti 8 Tve toplam sabit maliyetleri 160.000 T olan bir iflletmenin baflabafl grafi¤i fiekil 3.1’degösterilmifltir.

fiekil 3.1’deki grafi¤in çiziminde afla¤›daki s›ra izlenmifltir;• Yatay eksende sat›fl hacmi, birim olarak gösterilir.• Dikey eksende toplam maliyetler ve toplam gelirler gösterilir.• Toplam de¤iflken maliyet do¤rusu, de¤iflik üretim miktarlar›nda oluflacak

de¤iflken maliyetler, noktalar hâlinde belirlendikten sonra bu noktalar›n bir-lefltirilmesi ile elde edilir.

• Toplam sabit maliyet do¤rusu, toplam de¤iflken maliyetler do¤rusuna para-lel olarak çizilir. Toplam sabit maliyet do¤rusu alt›nda kalan alan, toplamde¤iflken maliyetler ile birlikte toplam maliyet alan›n› oluflturur. Toplam ma-liyetler alan›n›n üst s›n›r›, toplam maliyet do¤rusunu oluflturur.

• Toplam gelir do¤rusu, de¤iflik sat›fl miktarlar›nda elde edilecek gelirler, nok-talar hâlinde belirlendikten sonra bu noktalar›n birlefltirilmesiyle elde edilir.

• Toplam gelir do¤rusu, toplam maliyet do¤rusunu bir noktada keser. ‹flte bukesiflme noktas› da baflabafl noktas›n› oluflturur.

fiekil 3.1’de çizilen baflabafl grafi¤inin klasik baflabafl grafi¤inden üstün olan yö-nü, sat›fl hacmi ile elde edilen kâr aras›ndaki iliflkide katk› pay›n›n önemini ve ro-lünü aç›k olarak göstermesi olmaktad›r. fiekil 3.1’de taral› alan›n sabit maliyeti aflank›sm› kadar kâr elde edildi¤inin fark›na var›lmal›d›r.

Hacim-Kâr Grafi¤iBaflabafl grafi¤i, hacim-kâr grafi¤i ad› alt›nda, baflka bir biçimde yeniden düzenle-nebilir. Hacim-kâr grafi¤inde, baflabafl grafi¤inde oldu¤u gibi, toplam gelir ve top-lam maliyet do¤rular› görülmeyip, sadece bunlar›n fonksiyonunu oluflturan kârdo¤rusu görülür. Bu grafik, esas olarak net kâr hacmindeki de¤iflmelerin etkileriy-le ilgilenen yöneticiler taraf›ndan ye¤ tutulmaktad›r.


fiekil 3.1

Baflabafl Noktas›480 ya da40 Birim

Net

Kar

Toplam De¤iflkenMaliyetler

800

480

160

0 40 80 Sat›fl Hacmi (000) Birim

Toplam Sabit Maliyet

Toplam Katk› Pay› (taral› alan)Toplam Maliyet Do¤rusu

Toplam Gelir Do¤rusu

Net

zar

ar

Baflabafl Grafi¤i

Hacim kâr grafi¤ini, baflabafl grafi¤inden ay›ran temel farkl›l›klar nelerdir?

Baflabafl grafi¤inde kullan›lan verilere dayanarak, bir üretim iflletmenin hacim-kâr grafi¤i, fiekil 3.2 de çizilmifltir.

fiekil 3.2’deki grafi¤in çiziminde, afla¤›daki s›ra izlenmifltir;• Yatay eksende sat›fl hacmi birim olarak gösterilir.• Dikey eksende de¤iflik hacimler için, net kâr (ya da net zarar) tutar olarak

gösterilir.• S›f›r sat›fl hacminde net zarar, toplam sabit maliyetler (örne¤imizde 160.000 T)

tutar› kadard›r.• Net kâr do¤rusu, toplam sabit maliyetler tutar› kadar (160.000 T) net zarar-

dan bafllayarak sat›fl hacmi artt›kça katk› pay›n›n (4 T) oran›nda yükselir. Budo¤ru baflabafl noktas›nda (40.000 birimde) sat›fl hacmi do¤rusunu kestiktensonra, ayn› e¤imle yükselecektir (Faaliyet hacmi birim olarak al›nd›¤›nda;net kâr do¤rusunun e¤imi katk› pay›na, tutar olarak al›nd›¤›nda ise katk›oran›na eflit olmaktad›r).

Hacim-kâr grafi¤inde sat›fl hacmi de¤iflmelerinin yan›nda ayr›ca, iflletme ürü-nün birim sat›fl fiyat›n›, birim de¤iflken maliyetini ya da sabit maliyetindeki de¤ifl-melerin net kâr›ne flekilde etkileyece¤ini de izleyebiliriz. Örne¤in; fiekil 3.3’de bi-rim sat›fl fiyat›n›n 12 T’dan 16 T’ya ç›kt›¤›n› ve kiralarda da 50.000 T’l›k bir art›fl ol-du¤u kabul etti¤imizde, yeni net kâr do¤rusu ve baflabafl noktas› flöyle olacakt›r:


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

Baflabafl Noktas›40.000 Birim

80

(160)

Sat›fl Hacmi (000) Birim

Net

Zar

ar (

000)

N

et K

âr (

000)

Net Kar

Net Zarar

0

y1=4x-160.000

fiekil 3.2

Hacim - KârGrafi¤i

270

80

(160)

(210)

0

26.250 Birim

40.000 Birim

Net Kar Do¤rular›

Sat›fl Hacmi (000) Birim

Y2=8x-210.000

y1=4x-160.000

Net

Zar

ar (

000)

N

et K

âr (

000)

fiekil 3.3

Verilerdekide¤ifliklik sonucuçizilen hacim kârgrafi¤i

Katk› pay›ndaki 4 T’l›k ve sabit maliyetlerde de 50.000 T’l›k bir art›fl sonucun-da yeni baflabafl noktas› 26.250 birim olarak hesaplanm›flt›r. Sabit maliyetler160.000 T’dan 210.000 T’ya yükseldi¤i için net kâr do¤rusu; 210.000 T’l›k net za-rar noktas›ndan bafllar. Ayn› zamanda katk› pay›ndaki 4 T’l›k art›fl, yeni net kârdo¤rusunun e¤imini de artt›rarak, önceki net kâr do¤rusuna göre daha dik olma-s›na neden olur. ‹flletmenin eski sat›fl hacmi düzeyini (60.000 birim) korudu¤unukabul edersek, net kâr 270.000 T olaca¤›ndan, önceki duruma göre 190.000 T netkâr da art›fl olacakt›r.

MAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹ZLER‹ ‹LE ‹LG‹L‹ ÖZELKAVRAMLARMHK iliflkilerinin analizinde söz konusu iliflkilerin daha ayr›nt›l› olarak anlafl›lma-s›na yard›mc› olacak; hedeflenen net kâr analizi, güvenlik pay›, maliyet yap›s› vefaaliyet kald›rac› konular› burada ele al›n›p incelenecektir.

Hedeflenen Net Kâr AnaliziHedeflenen bir kâr düzeyine ulaflmak üzere gereksinilen sat›fl hacmini belirlemekiçin MHK denklemi kullan›labilir. Örne¤imizdeki iflletmenin ayl›k 60.000 T’l›k netkâr elde etmeyi amaçlad›¤›n› varsayarsak, iflletmenin ne kadar sat›fl yapmas› gerek-ti¤i sorusu flu flekilde cevaplanabilir:

Toplam Sat›fllar = Toplam De¤iflken Maliyetler + Toplam Sabit Maliyetler + Hedef-lenen Kâr

12x = 8x + 160.000.- + 60.000.-4x = 200.000x = 55.000 birim.

Burada: Sat›lan ürünlerin say›s› X, Birim sat›fl fiyat› 12 T, Birim de¤iflken mali-yet 8 T, Toplam sabit maliyet 160.000 T ve Hedeflenen Net kâr 60.000 T. Bu ne-denle, iflletmenin ayda 60.000 T’l›k hedefledi¤i kâra ulaflabilmesi için 55.000 birimürün satmas› gerekmektedir.

70.000 T’l›k hedeflenen kâr düzeyine ulaflmak için örnekteki iflletmenin gerçeklefltirmesigereken sat›fl miktar›n› hesaplayabilir misiniz?

Güvenlik Pay› ve Oran›Güvenlik pay› (GP), bütçelenen (ya da fiili) sat›fllar›n baflabafl noktas›ndaki sat›flla-r› aflan k›sm› olarak tan›mlanabilir. Söz konusu pay, bir organizasyonda zararlarbafllamadan önce sat›fllar›n azalt›labilece¤i düzeyi tutar olarak belirtir. GP n›n he-saplanmas›nda kullan›lan formül flöyledir:

Güvenlik Pay› = Toplam Sat›fllar - B.B.N. Düzeyindeki Sat›fllar

Bir iflletmenin toplam sat›fllar›n›n 550.000 T ve BBN düzeyindeki sat›fllar›n›n480.000 T oldu¤unu kabul edersek söz konusu iflletmenin güvenlik pay›;

Yeni Baflabafl Noktas› 160.000 T + 50.000 T(Birim Olarak) =

16 T - 8 T= 26.250 birim


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9

550.000 T - 480.000 T = 70.000 T olacakt›r.

Buradaki 70.000 T’n›n anlam›, iflletmenin sat›fllar›ndaki azalma 70.000 T’y› afl-t›ktan sonra iflletme zarar etmeye bafllayacakt›r fleklindedir.

Güvenlik pay›n›n sat›fllara bölünmesi suretiyle elde edilecek rakam ise güven-lik oran›n› verecektir.

Güvenlik oran› = Güvenlik pay› / Toplam sat›fl tutar›

Güvenlik pay›n›n hesaplanmas›nda kullan›lan bilgiler güvenlik oran› formülün-de kullan›l›rsa,

Güvenlik oran› = 70.000 T / 550.000 T= %12.7 olarak bulunacakt›r.

Buradaki %12.7 oran›n›n anlam› ise ilgili iflletmede sat›fllar %12.7 oran›nda azal-d›¤› takdirde zararlar bafllayacakt›r fleklindedir.

Güvenlik pay› kullan›larak iflletmenin kâr› hesaplanabilir mi?‹flletme, BBN n›n üzerinde yapaca¤› her bir liral›k sat›fl›ndan katk› oran› kadar

bir kâr sa¤layaca¤›ndan güvenlik pay›n›n katk› oran› ile çarp›m› iflletmenin kâr›n›verecektir. Bu nedenle sa¤lanacak net kâr:

Kâr = Güvenlik Pay› × Katk› oran› olacakt›r.

Bu eflitli¤imizi örne¤imizdeki bilgilere uygularsak;

Kâr = 70.000 T × %33.33333 = 23.333 T olacakt›r.

Güvenlik oran› ile Kâr marj› aras›nda nas›l bir iliflki vard›r?Güvenlik oran›n›n katk› oran› ile çarp›m› iflletmenin kâr›n›n sat›fllara oran› olan

kâr marj›n› verir. fiöyleki;

Kâr marj› = Güvenlik oran› X Katk› oran›= 0.127 × 0.333333 = 0.042 ya da %4.24

Ya da

Kâr marj› = Kâr / Sat›fllar= 23.333 / 550.000= 0.042 ya da %4.24 olacakt›r.

Maliyet Yap›s› AnaliziMaliyet yap›s›, bir iflletmede sabit ve de¤iflken maliyetlerin göreceli oran›n› ifadeeder. Bir iflletmede sabit maliyetlere fazlaca yat›r›m yap›larak az iflgücüyle üretimyap›l›yorsa bu iflletme sermaye yo¤un iflletme olarak adland›r›l›r. Aksi durumda iseemek yo¤un iflletme olarak adland›r›lacakt›r.

Bir iflletmenin sermaye yo¤un ya da emek yo¤un olmas›yla maliyet yap›s›n›n nas›l bir ilifl-kisi vard›r?

Sermaye yo¤un bir iflletmenin mi yoksa emek yo¤un bir iflletmenin mi maliyetyap›s› daha iyidir? Böyle bir sorunun cevab› içinde bulunulan koflullarla çok yak›n-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



10

dan ilgili olaca¤›ndan hemen kesin bir cevap vermemiz mümkün olamayacakt›r.Konuyu aç›klamak için afla¤›da iki iflletmeye ait sunulan gelir tablolar›n› inceleye-lim. (X) iflletmesinin yüksek de¤iflken maliyet ve düflük sabit maliyetler, (Y) ifllet-mesi için ise aksi durum içinde oldu¤u görüldü¤ünden bu iflletmeler z›t maliyet ya-p›s›na sahiptirler.

Hangi iflletmenin en iyi maliyet yap›s›na sahip oldu¤una iliflkin sorunun ceva-b›, yöneticilerin risk almaya karfl› davran›fllar›, sat›fllar düzeyindeki y›ldan y›la dal-galanmalar ve sat›fllardaki uzun-dönemli trendleri kapsayan pek çok faktöre ba¤-l›d›r.

E¤er gelecekte sat›fllar›n 100.000 T’n›n üzerine do¤ru artmas› bekleniyorsa budurumda (Y) iflletmesi muhtemelen daha iyi maliyet yap›s›na sahiptir. Çünkü (Y)iflletmesinin katk› pay› oran› daha yüksektir ve onun kârlar› sat›fllar artt›¤›nda da-ha h›zl› bir flekilde artacakt›r. Di¤er yandan, e¤er 100.000 T maksimum sat›fl düze-yini temsil ediyorsa ve sat›fllar›n zaman içinde 100.000 T’dan afla¤›ya düflece¤i bek-leniyorsa bu durumda da (X) iflletmesi muhtemelen en iyi maliyet yap›s›na sahipolacakt›r. (X) iflletmesinin sabit maliyetleri daha düflüktür ve daha düflük katk› pa-y› oran›na sahip oldu¤undan sat›fllardaki düflüflle ayn› h›zla katk› pay› kayb›na u¤-ramayacakt›r.

Örne¤in, her bir iflletmenin sat›fllar›nda %10’luk bir art›fl oldu¤unu varsayal›m.Yeni gelir tablolar› afla¤›daki gibi olacakt›r:

Bekledi¤imiz gibi, sat›fllarda ayn› tutarda art›fla karfl›l›k, (Y) iflletmesi daha yük-sek katk› pay› oran›na sahip oldu¤undan net kâr›nda daha büyük bir art›fla ulafl-m›flt›r. Risk durumunda kriz koflullar› sanayiyi durgunlu¤a iterse yüksek sabit ma-liyetleri olan (Y) iflletmesi (X) iflletmesine göre çok daha h›zl› bir flekilde zararlar-la karfl› karfl›ya kalacakt›r. Ayn› özellikle elveriflli koflullarda ya da sanayide bek-lenmedik talep, sat›fllar› artt›r›rsa (Y) iflletmesi düflük de¤iflken maliyetlere sahip ol-du¤undan(X) iflletmesi ile mukayese edildi¤inde büyük tutarlarda kârlara ulafla-cakt›r.

(X) ‹flletmesi (Y) ‹flletmesi Tutar Yüzde Tutar Yüzde

Sat›fllar 110.000.- 100 110.000.- 100(-) De¤iflken Maliyetler 66.000.- 60 33.000.- 30

Katk› pay› 44.000.- 40 77.000.- 70(-) Sabit Maliyetler 30.000.- 60.000.-

Net kâr 14.000.- 17.000.-

(X) ‹flletmesi (Y) ‹flletmesi Tutar Yüzde Tutar Yüzde

Sat›fllar 100.000.- 100 100.000.- 100(-) De¤iflken Maliyetler 60.000.- 60 30.000.- 30

Katk› pay› 40.000.- 40 70.000.- 70(-) Sabit Maliyetler 30.000.- 60.000.-

Net kâr 10.000.- 10.000.-


Faaliyet Kald›rac›Faaliyet kald›rac›, bir iflletmede sabit maliyetlerin kullan›lma kapsam›n›n bir ölçü-südür. Yüksek sabit maliyetler ve düflük birim de¤iflken maliyetlere sahip iflletme-lerde faaliyet kald›rac› en yüksek düzeydedir. Aksi durumda, düflük sabit maliyet-ler ve yüksek birim de¤iflken maliyetlere sahip olan iflletmelerde faaliyet kald›rac›en düflüktür. E¤er bir iflletme yüksek faaliyet kald›rac›na sahipse kârlar› sat›fllarda-ki de¤iflmelere çok duyarl› olacakt›r. Sat›fllarda küçük bir art›fl kârlarda büyük biryüzde art›fl› oluflturacakt›r. Sat›fllar›n verilen bir düzeyinde sat›fl hacmindeki yüzdeolarak bir de¤iflmenin kârlar› nas›l etkileyece¤inin bir ölçüsü olan Faaliyet Kald›ra-c› Derecesi afla¤›daki formülle hesaplan›r:

Faaliyet kald›rac› derecesi = Toplam Katk› pay› / Net kâr

Maliyet yap›s› bafll›¤› alt›nda kullan›lan örne¤e ait veriler, faaliyet kald›rac› de-recesinin hesaplanmas›nda veri olarak al›n›rsa;

Faaliyet kald›rac› derecesi

X iflletmesi Y iflletmesi40.000 T / 10.000 T 70.000 T / 10.000 T

4 7

Hesaplanan faaliyet kald›rac› derecesi rakamlar›, verilen bir yüzde de¤iflme için(X) iflletmesinin net kar›nda dört kat ve (Y) iflletmesinin net kar›nda yedi kat birde¤iflme (art›fl) bekleyece¤imizi belirtir. Bunun için, e¤er sat›fllar yüzde 10 artarsa(X) iflletmesinin net kâr›nda dört kat› ya da yüzde 40 art›fl ve (Y) iflletmesinin netkâr›nda da yedi kat› ya da yüzde 70 art›fl bekleriz.

(1) (2) (3) (4) (5) (6)1x2 3x4 4+5

‹flletme Sat›fllardaki Faaliyet kal. Net kârdaki Net kâr Net kârdaki Art›fl Sonras› Art›flyüzdesi derecesi Art›fl Yüzdesi art›fl net kâr

X % 10 4 % 40 10.000 4.000 14.000 Y 10 7 70 10.000 7.000 17.000

Faaliyet kald›rac› derecesi yüksek olan (Y) iflletmesinin net kâr› sat›fllardaki ar-t›fl ayn› oranda olmas›na ra¤men (X) iflletmesine göre daha yüksek bulunmufltur.Görüldü¤ü gibi, faaliyet kald›rac› detayland›r›lm›fl gelir tablolar›n› haz›rlama gerek-lili¤i olmaks›z›n sat›fllarda de¤iflik yüzde de¤iflmelerinin kârlar üzerinde ne kadaretkiye sahip olaca¤›n› h›zl› bir flekilde gösterebilen bir arac› yöneticilere sa¤lam›flolmaktad›r.

Sat›fllarda %10 luk bir azalma karfl›s›nda (Y) iflletmesinin azalma sonras› elde edece¤itoplam kâr tutar›n› hesaplay›n›z.

KÂRI BEL‹RLEYEN ETKENLERDEK‹ DE⁄‹fiMELERMHK iliflkilerinin daha sa¤l›kl› olarak anlafl›labilmesi için sadece kâr› belirleyen et-kenlerden biri olan faaliyet hacminin de¤il de bunun yan›nda sat›fl fiyat›, birim de-¤iflken maliyet, sabit maliyet fleklindeki di¤er etkenlerin tümünün kâr üzerindekietkenlerinin incelenmesi gerekir. Özellikle iflletmelerin rekabetin sürekli artt›¤› birortamda faaliyetlerini sürdürebilmeleri için faaliyet hacminin yan› s›ra kâr› etkile-yen iflletme içi ve d›fl› tüm di¤er etkenleri de hesaplamalara katmas› daha gerçek-çi olacakt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



11

Sat›fllar›n verilen birdüzeyinde sat›fl hacmindekiyüzde olarak bir de¤iflmeninkârlar› nas›l etkileyece¤ininbir ölçüsü olarak FaaliyetKald›rac› Derecesi kullan›l›r.

Kâr› belirleyen etkenlerdeki de¤iflmelerin incelenmesinde kullanaca¤›m›z tümveriler önceki kulland›¤›m›z örne¤imizdeki verilerle ayn› olup afla¤›daki gibidir;

Birim %Sat›fl fiyat› 12 T 100De¤iflken maliyet 8 T 0.666666Katk› pay› 4 T 0.333333

Sabit maliyet 160.000 T

Sabit Maliyetler ve Sat›fl Hacminde De¤iflmeSabit maliyetler her dönem için sabit kalmay›p sadece belirli bir sürede ve geçerlifaaliyet alan› içinde sabit kal›rlar. ‹flletme yönetimi sabit maliyetleri kasden dahakârl› üretim bileflimlerini oluflturmak amac›yla de¤ifltirecek davran›fllar içine girebi-lir. Örne¤in, iflletmede ifl gücünden tasarruf sa¤layan ve sabit maliyetleri artt›ranyeni makinalara yat›r›m gereksinimi do¤abilir. Yönetim, sabit maliyetlerde de¤ifl-meye yol açacak kararlar al›rken bu de¤iflikli¤in net kâr ve katk› pay› üzerinde ya-rataca¤› etkileri belirleme ihtiyac› duyar.

Hâlihaz›rda 600.000 T’l›k sat›fl yapmakta olan iflletmede yönetimin reklam gi-derlerinde ayl›k 10.000 T’l›k art›fl›n ayl›k toplam sat›fllar› 48.000 T artt›raca¤›n› tah-min etti¤ini varsayal›m. Reklam giderlerinde düflünülen art›fl yap›lmal› m›d›r?

Çözüm:Beklenen toplam katk› pay›:648.000 T × %33.33333 (katk› oran›) 216.000 T

Hâlihaz›rdaki toplam katk› pay›:600.000 T × %33.33333 200.000Katk› pay›ndaki art›fl 16.000

Sabit maliyetlerdeki de¤iflme:Sabit maliyetlerdeki art›fl 10.000Net kârdaki art›fl 6.000

Yukar›daki hesaplama sonucuna göre reklam harcamalar›nda düflünülen art›fl›nyap›lmas› gerekti¤i söylenecektir. Dikkat edilece¤i gibi buradaki analizde sonucagelir tablosu haz›rlanmadan ulafl›lm›flt›r. Analiz s›ras›nda de¤iflen duruma göre or-taya ç›kan maliyet ya da gelir rakamlar›n›n aras›ndaki farklardan yararlan›lm›flt›r.Yeni bir davran›fl fleklinin uygulanmas› hâlinde sadece bu davran›fl flekliyle de¤i-flen maliyet ya da gelir rakamlar›n›n göz önüne al›nmas›yla yap›lan çözümlemelerfarklara dayanan (incremental) analiz olarak adland›r›lmaktad›r. Burada kâr› belir-leyen etkenlerdeki de¤iflmelerin incelenmesinde farklara dayanan analiz kullan›la-cakt›r. Bu tür analizin seçilmesinin nedeni ise analizin gelir tablosu haz›rlamadandaha basit ve direkt sonuca götürüyor olmas› ve yöneticinin karar›ndaki spesifiketkenler üzerinde dikkatini yo¤unlaflt›r›yor olmas›d›r.

Farklara dayanan analiz nedir? Üstünlükleri nelerdir?

De¤iflken Maliyetler ve Sat›fl Hacminde De¤iflmeBirim de¤iflken maliyet de¤iflti¤inde katk› pay› (ya da katk› oran›) ve baflabafl nok-tas› da de¤iflir. Birim de¤iflken maliyette meydana gelecek bir art›fl, katk› pay›n›azaltarak iflletmenin daha yüksek bir sat›fl hacminde baflabafla ulaflmas›na ve kâr-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



12

lar›n›n azalmas›na neden olurken de¤iflken maliyetler azald›¤›nda da katk› pay› ar-tarak iflletme daha yüksek bir sat›fl hacminde baflabafla ulaflmaktad›r.

Hâlihaz›rda ayl›k 50.000 birim mamül satmakta olan örnek iflletmemizin yöne-timinin hammaddelerden baz›lar›n› ikinci kalite kullan›p kullanmama konusundadüflündü¤ünü varsayal›m. ‹kinci kalite hammadde kullan›lmas› hâlinde birim de-¤iflken maliyetler 8 T’dan 6 T’s›na azalacak ve fakat sat›fllar 50.000birimden 45.000bi-rime düflecektir. ‹kinci kalite hammadde kullan›lmal› m›d›r?

Çözüm; De¤iflken maliyetlerdeki 2 T’l›k bir azalma sonucunda birim sat›fl fiya-t› 12 T oldu¤undan, katk› pay› 4 T ’dan 6 T’ya yükselecektir.

Beklenen toplam katk› pay›:45.000 birim × 6 T 270.000 T

Hâlihaz›rdaki toplam katk› pay›:50.000 birim × 4 T 200.000 Toplam katk› pay›ndaki art›fl 70.000 T

‹kinci kalite hammadde kullan›lmal› m›d›r? fieklindeki sorunun cevab› evet ola-cakt›r. Çünkü sabit maliyetler de¤iflmeyece¤inden net kâr, toplam katk› pay›ndaart›fl olan T70.000 tutar›nda artacakt›r.

Sabit Maliyet, Sat›fl Fiyat› ve Sat›fl Hacminde De¤iflmeYine örnek iflletmemizin ayl›k sat›fllar›n›n 50.000 birim oldu¤unu varsayal›m. ‹fl-letme yönetimi sat›fllar›n› artt›rmak için birim sat›fl fiyat›n› 12 T’dan 11 T’ya azalt-may› ve ayl›k 15.000 T’l›k reklam harcamas› yaparak toplam sabit maliyetlerini160.000 T’dan 175.000 T ’ya artt›rmay› düflünmektedir. Yönetim kâr üzerindeki et-kili olan faktörlerden olan sat›fl fiyat› ve sabit maliyetlerde yap›lacak de¤ifliklikle-rin sat›fllar›n› %40 artt›raca¤›n› tahmin etmektedir. Bu tür yeni bir davran›fl flekliyap›lmal› m›d›r?

Çözüm: Birim sat›fl fiyat›ndaki 1 T’l›k azalma, birim katk› pay›n›n 4 T’dan 3 T’ya azalmas›na neden olacakt›r.

Beklenen toplam katk› pay›:50.000 birim × %140 X 3 T 210.000 T

Hâlihaz›rdaki toplam katk› pay›:50.000 birim × 4 T 200.000Toplam katk› pay›ndaki art›fl 10.000 T

Sabit maliyetlerdeki de¤iflme:Eksi: Artan reklam harcamas› 15.000Net kârdaki azalma (5.000 T)

Hesaplama sonucunda iflletmenin net kâr›nda 5.000 T azalma olaca¤› görüldü-¤ünden cevab›m›z hay›r olacakt›r. Ayn› durum, karfl›laflt›rmal› gelir tablolar› haz›r-lanarak hesaplanacak olursa;

Hâlihaz›rda BeklenenAyl›k 50.000 br. Ayl›k 70.000 br.Toplam Birim Toplam Birim Fark

Sat›fllar 600.000 12 T 770.000 11 T 170.000 De¤iflken maliyetler 400.000 8 560.000 8 160.000Katk› pay› 200.000 4 210.000 3 10.000Sabit maliyetler 160.000 175.000 15.000Net kâr (Zarar) 40.000 35.000 (5.000)


Yukar›da haz›rlanan karfl›laflt›rmal› gelir tablolar›nda da görüldü¤ü gibi, iflletmeyeni davran›fl fleklini kabul edecek olursa toplam katk› pay›nda oluflan 10.000 T’l›kart›fl, sabit maliyetlerde planlanan art›fl olan 15.000 T’y› karfl›layamayaca¤›ndan, mev-cut durumundaki kâr›ndan 5.000 T zarar edilecektir. Böylece hâlihaz›rda iflletme40.000 T net kâr elde ederken yeni davran›fl karfl›s›nda mevcut kâr›ndan 5.000 Tazalmayla karfl›laflarak net kâr› 35.000 T’ya düflecektir. Bu nedenle yeni davran›flfleklinin kabul edilmesi do¤ru olmayacakt›r.

De¤iflken Maliyetler, Sabit Maliyet ve Sat›fl Hacminde De¤iflmeAyl›k 50.000birim sat›fl yapmakta olan örnek iflletmemizde yönetimin sat›fl eleman-lar›na yapt›¤› ayl›k toplam 50.000 T ödeme yerine sat›lan birim üzerinden sat›fl ba-fl›na 1 T ödeme yapmay› düflündü¤ünü varsayal›m. Yönetim böyle bir uygulamay-la sat›fllar›nda ayl›k %20 art›fl olaca¤›n› düflünmektedir.

Sat›fl elemanlar›na ödeme flekli de¤ifltirilmeli midir?

Çözüm: Sat›fl elemanlar›na yap›lan ödeme fleklinin de¤iflmesi do¤al olarak de-¤iflken ve sabit maliyetleri etkileyecektir. Baflka bir deyiflle sabit maliyetler 50.000T azalarak toplam olarak 160.000 T’dan 110.000 T’ya düflecektir. Di¤er yandan de-¤iflken maliyetler her birimde 1 T artaca¤›ndan birim bafl›na 8 T’dan 9 T’ya ç›ka-cakt›r. Birim de¤iflken maliyetlerdeki 1 T’l›k art›fl ise birim katk› pay›n› ters yöndeetkileyerek 4 T’dan 3 T’ya azalacakt›r.

Beklenen toplam katk› pay›:50.000 birim × %120 × 3 T 180.000 T

Hâlihaz›rdaki toplam katk› pay›:50.000 birim × 4 T 200.000Toplam katk› pay›ndaki azalma (20.000 T)

Sabit maliyetlerdeki de¤iflme:Komisyon ödenece¤inden 50.000Net kârdaki art›fl 30.000 T

Yeni davran›fl flekline göre net kârda 30.000 T art›fl hesapland›¤›ndan sorununcevab› evet olacakt›r. Yine ayn› sonuca karfl›laflt›rmal› gelir tablolar› haz›rlanarakafla¤›daki gibi ulaflabiliriz:

Hâlihaz›rda BeklenenAyl›k 50.000 br. Ayl›k 60.000 br.Toplam Birim Toplam Birim Fark

Sat›fllar 600.000 12 T 720.000 12 T 120.000 De¤iflken maliyetler 400.000 8 540.000 9 140.000Katk› pay› 200.000 4 180.000 3 (20.000)Sabit maliyetler 160.000 110.000 50.000Net kâr (Zarar) 40.000 70.000 30.000

Yukar›da haz›rlanan karfl›laflt›rmal› gelir tablolar›ndan görüldü¤ü gibi, iflletmeyönetimi yeni davran›fl fleklini kabul edecek olursa, hâlihaz›rda 40.000 T olan netkâr› 70.000 T’ya yükselecek ve net kâr›nda 30.000 T’›k bir art›fl olacakt›r. Bu ne-denle yeni davran›fl fleklinin uygulanmas› do¤ru olacakt›r.


Sat›fl Fiyat›ndaki De¤iflmeKâr› belirleyen etkenlerdeki de¤iflmelerle ilgili son olarak, ayl›k 50.000birim ma-mül satan örnek iflletmemizin, normal piyasa fiyatlar›n›n alt›nda olmak kofluluylatoptan 15.000birim sat›fl teklifi ile karfl›laflt›¤›n› varsayal›m. Yönetim bu teklifin ha-lihaz›daki sat›fllar›n› etkilemeyece¤ini düflünmektedir.

E¤er yönetim bu tekliften net kâr›n› 22.500 T artt›rmak isterse hangi tutarda birsat›fl fiyat›n› önermeli dir?

Çözüm:Birim de¤iflken maliyet 8 T

Birim bafl›na arzulanan kâr:22.500 T / 15.000 birim + 1.5 T Teklif edilmesi gereken birim fiyat 9.5 T

Buldu¤umuz bu 9.5 T rakam›n›n sa¤lamas›n› flu flekilde yapacak olursak;Sat›fllar 742.500(50.000 × 12) 600.000(15.000 × 9.5) 142.500Top.de¤iflken maliyet 520.000(65.000 × 8)Toplam katk› pay› 222.500(-) Top.sabit maliyet 160.000Net kâr 62.50050.000 br de kâr 40.000Fark 22.500

Dikkat edilece¤i gibi buradaki hesaplamada sabit maliyetler göz önüne al›nma-m›flt›r. Bunun nedeni ise hâlihaz›rdaki sat›fllar nedeni ile sabit maliyetler içerilmek-te ve iflletme at›l kapasitesini kullanmaktad›r. Bunun için ek sat›fl amac›yla teklif edi-len fiyat beklenirken sadece iflletmenin bu sat›fltan net kâr›n› ne kadar artt›rmak is-tedi¤i konusu göz önüne al›nmaktad›r. Teklif edilecek olan 9.5 T’l›k fiyat, birim ba-fl›na 8 T’l›k de¤iflken maliyeti ve birim bafl›na 1.5 T’l›k katk› pay›n› kapsamaktad›r.BBN sonras›ndaki katk› pay› do¤rudan kâra etkide bulunaca¤›ndan 1.5 T × 15.000birim ek sat›fl toplam olarak istenen ek 22.500 T net kâr art›fl›n› sa¤layacakt›r.

ÇOK ÜRÜNLÜ DURUMDA MAL‹YET HAC‹M KÂR ANAL‹Z‹‹flletmede tek ürün üretilmesi ya da sat›lmas› durumunda, MHK analizi yap›lmas›n-da güçlükle karfl›lafl›lmamaktad›r. Fakat çevremize bakt›¤›m›zda, birçok iflletmeninbirden fazla ürün üretmekte ya da satmakta oldu¤unu görürüz. Çok ürünlü durum-da, ilk akla gelebilecek çözüm, her mamul için analizleri ayr› ayr› yapmak olabilir.Bunun için de belirli bir dönemde de¤iflmeyip sabit kald›¤›n› kabul etti¤imiz top-lam sabit maliyetlerin, her bir mamule düflen paylar›n›n belirlenmesi gerekir. Buçözüm yolu güçlü¤ü nedeniyle muhtemelen tercih edilmeyecektir.

Bu koflullar alt›nda, çok mamulü maliyet hacim kâr analizi çözümlemesi içinafla¤›daki formül kullan›labilir:

Q = (Toplam Sabit Maliyetler + Hedeflenen Kâr) / Tart›l› Ortalama Katk› Pay›


Burada Q, iflletmece üretilen ya da sat›lan ürünlerin toplam miktar›n› göster-mektedir. Baflabafl noktas›n›n aranmas› hâlinde, pay sadece toplam sabit maliyet-lerden oluflmaktad›r. Denklemin paydas›, üretilen ya da sat›lan ürünlerin katk›paylar›n›n, sabit mamul kar›fl›m oranlar›yla çarp›mlar› toplam›ndan oluflmaktad›r.Baflka bir deyiflle iflletmenin mamullerinin sabit kar›fl›m oranlar› tart› olarak al›n-mak suretiyle hesaplanan tart›l› ortalama, katk› pay›n› oluflturmaktad›r. Toplamüretim ya da sat›fl miktar› (Q) ile, mamullerin sabit kar›fl›m oranlar› çarp›larak, be-lirlenen bir kâr düzeyi için, her bir mamulden gerekli üretim ya da sat›fl miktar› bu-lunmaktad›r.

Örne¤in, A ve B olmak üzere iki mamul imal eden bir iflletmede, mamullerinbirim sat›fl fiyatlar›n›n ve birim de¤iflken maliyetlerinin afla¤›daki flekilde oldu¤unukabul edelim.

A BKar›fl›m oran› 1/3 2/3Birim sat›fl fiyat›, 25 T 15 TBirim de¤iflken maliyet 10 T 6 TBirim katk› pay› 15 T 9 TToplam sabit maliyet 4.950 T

Baflabafl noktas›na ulaflmak için, her iki mamulden üretilmesi ya da sat›lmas›gereken miktarlar nelerdir? Sorusunun cevab› flöyle hesaplanacakt›r:

Bulunan bu 450birim, A ve B mamullerinin toplam›n› ifade etti¤inden her birmamule iliflkin baflabafl noktas›na ulaflt›racak gerekli miktarlar› elde etmek amac›y-la 450 birimi mamullerin sabit kar›fl›m oranlar›yla çarpmam›z gerekmektedir.

QA = 450 × 1 / 3 = 150 birim A mamülüQB = 450 × 2 / 3 = 300 birim B mamulü

Ayn› problemi sat›fl tutarlar› aç›s›ndan çözmek istedi¤imiz de ise formülün pay-das› Tart›l› Ortalama Katk› Pay› oran› olacakt›r.

QToplam Sabit Maliyet Hedeflenen Kar

TartılıOtutar =+

rrtalama KatkıPayı Oranı ( )

.

2

4 950 01525

=+

+

=12

915

22

4 950

0

.

.. .

.

608 250

8 25012

=

= ×

=QA Tutar 22 750

8 2502

25 500

.

. .QB Tutar = ×

=

T

T

T

QToplam Sabit Maliyet Hedeflenen Kar

Tartılımiktar =+

OOrtalama Katkı Payı( )

.

1

4 950 0

1512

9=

+

×

+ ×

222

150

= birim


Çok ürünlü durumda BBNhesaplamas›nda, iflletmeninmamullerinin sabit kar›fl›moranlar› tart› olarak al›nmaksuretiyle hesaplanan tart›l›ortalama katk› pay› ya dakatk› oran› formülümüzünpaydas›n› oluflturacakt›r.

Demek ki bu iflletmede A mamulü 2750 T ve B mamulü 5500 T sat›fl tutar›naulaflt›¤›nda toplam sat›fllar›m›z 8250 T olacak ve BBN’ye ulafl›lacakt›r. “1000 T kârelde etmek için her iki üründen üretilmesi ya da sat›lmas› gereken miktarlar neler-dir?” denildi¤inde ise (1) nolu formülde hedeflenen kâr yerine 1.000 T yaz›ld›¤›nda,

fieklinde sorunun cevab› elde edilecektir.

Qmiktar =+

+

4 950 1 00013

1523

. .

= =

×

9

5 950

11Q birimmiktar

.

QA = 541 1/3 = 180 birrim A mamulü

QA = 541 2/3 = 361 birim B mamulü×

T

T



MHK analizi kavram›n› ve kullan›ld›¤› yerleri

aç›klamak.

MHK analizleri; maliyet - hacim iliflkileri ile ha-cim - gelir iliflkilerini bir arada ele alarak, hemsöz konusu iliflkilerin hem de bu iliflkilerde de¤i-flik nedenlerle ortaya ç›kan de¤iflmelerin eldeedilecek kâr üzerindeki etkilerini araflt›ran faali-yetler toplam›d›r. MHK analizleri; üretim kararla-r›, fiyatlar›n saptanmas›, da¤›t›m kanallar›n›n be-lirlenmesi, üretmek ya da sat›n almak karar›, al-ternatif üretim yöntemleri aras›nda seçim ve ser-maye yat›r›m kararlar›n› kapsayan pek çok yöne-tim kararlar›nda kullan›labilir.

Baflabafl noktas› ve MHK grafiklerinin sa¤land›¤›

yerleri ifade etmek.

Toplam gelirin toplam maliyetlere eflit oldu¤udüzey, baflabafl noktas› olarak adland›r›l›r. MHKanalizi grafikleri, maliyet-hacim ve hacim-geliriliflkilerini bir arada ele alan ve de¤iflik nedenler-le bu iliflkilerde oluflan de¤iflmelerin kâr üzerin-deki etkilerini bütün olarak bir düzlem üzerindegöstermeye yarayan yararl› yönetim araçlar›d›r.

MHK analizleri ile ilgili özel kavramlar› aç›kla-

mak.

MHK iliflkilerinin analizinde; hedeflenen net kâranalizi, güvenlik pay›, maliyet yap›s› ve faaliyetkald›rac› fleklinde incelenmesi gereken özel kav-ramlar vard›r.

Kâr› belirleyen etkenlerin neler oldu¤u ve kâr

üzerindeki etlkilerinin icelenmesi gerekti¤ini ifa-

de etmek.

MHK iliflkilerinin daha sa¤l›kl› olarak anlafl›labil-mesi için sadece kâr› belirleyen etkenlerden biriolan faaliyet hacminin de¤il de bunun yan›ndasat›fl fiyat›, birim de¤iflken maliyet, sabit maliyetfleklindeki di¤er etkenlerin tümünün kâr üzerin-deki etkenlerinin incelenmesi gerekir. Özellikleiflletmelerin rekabetin sürekli artt›¤› bir ortamdafaaliyetlerini sürdürebilmeleri için faaliyet hacmi-nin yan› s›ra kâr› etkileyen iflletme içi ve d›fl› tümdi¤er etkenleri de hesaplamalara katmas› dahagerçekçi olacakt›r.

Çok ürünlü durumda MHK’n›n nas›l yap›ld›¤›n›

aç›klamak.

Çok ürünlü maliyet hacim kâr analizi çözümle-mesi için afla¤›daki formül kullan›labilir:Q = (Toplam Sabit Maliyetler + Hedeflenen Kâr)/ Tart›l› Ortalama Katk› Pay›Burada Q, iflletmece üretilen ya da sat›lan ma-mullerin toplam miktar›n› göstermektedir. Bafla-bafl noktas›n›n aranmas› hâlinde, pay sadece top-lam sabit maliyetlerden oluflmaktad›r. Denkle-min paydas›, üretilen ya da sat›lan mamullerinkatk› paylar›n›n, sabit mamul kar›fl›m oranlar›ylaçarp›mlar› toplam›ndan oluflmaktad›r.

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç

5NA M A Ç


1. Afla¤›dakilerden hangisi kâr fonksiyonunun sonucu-nu etkileyen temel faktörlerden bir de¤ildir?

a. Sabit maliyet b. Ürün sat›fl kar›fl›m oran› c. Ürün fiyat› d. Faaliyet düzeyi e. Hammadde kalitesi

2. Sat›fl fiyat› 10 T/br, birim de¤iflken maliyet 4 T/br vesabit maliyeti 120.000 T olan bir iflletmenin miktar cin-sinden BBN afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 5.000br b. 10.000br c. 15.000br d. 20.000br e. 25.000br

3. ‹kinci sorudaki problemin katk› oran› afla¤›dakiler-den hangisidir?

a. 0,20 b. 0,30 c. 0,40 d. 0,50 e. 0,60

4. Kâr do¤rusu fonksiyonu Y1 = 4X - 180.000 olan biriflletmede birim katk› pay› 2 T artt›r›ld›¤›nda, miktar cin-sinden yeni BBN afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 10.000br b. 20.000br c. 30.000br d. 40.000br e. 50.00br

5. Toplam sat›fllar›n 500.000 T ve BBN sat›fllar›n›n280.000 T oldu¤u bir iflletmenin güvenlik oran› afla¤›da-kilerden hangisidir?

a. 0,25 b. 0,30 c. 0,35 d. 0,44 e. 0,52

6. Güvenlik oran› 0,15, sat›fl fiyat› 8 T/br ve birim de-¤iflken maliyeti 3 T/br olan bir iflletmenin kâr marj› afla-¤›dakilerden hangisidir?

a. 0,093 b. 0,010 c. 0,015 d. 0,020 e. 0,030

7. Faaliyet kald›rac› derecesi 5 ve kâr› 50.000 T olan biriflletmenin sat›fllar›nda %15 art›fl beklenildi¤inde, art›flsonras› kâr afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 50.000 Tb. 60.000 Tc. 65.000 Td. 72.400 Te. 87.500 T

8. Çok ürünlü durumda MHK çözümlemesinde kulla-n›lan formülün paydas› afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Sabit maliyet b. De¤iflken maliyet c. Katk› pay› d. Katk› oran› e. Tart›l› ortalama katk› pay›

9. X ve Y olmak üzere iki ürün üreten bir iflletmede s›-ras›yla kar›fl›m oranlar› (1/4) ve (3/4), birim katk› pay-lar› 6 T ve 5 T ve toplam sabit maliyet 7506 T oldu¤uvarsay›m› alt›nda, X ürününe ait BBN sat›fl miktar› afla-¤›dakilerden hangisidir?

a. 125 b. 176 c. 258 d. 296 e. 358

10. Dokuzuncu sorudaki örnekte Y ürününe ait BBNsat›fl miktar› afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 594 b. 625 c. 729 d. 837 e. 1072



Bir belediyenin sokak çocuklar›n›n topluma kazand›r›l-mas› projesi ad› alt›nda bütçesinde 50.000 T oldu¤unuvarsayal›m. Bu proje kapsam›nda yap›lacak faaliyetler-de (çocuk bafl›na) birim de¤iflken maliyetin 125 T vesabit maliyetlerin de 20.000 T olaca¤› beklenmektedir.Yönetim ayr›lan bütçe rakam› olanT50.000 T’nin tama-men harcanmas› hâlinde hizmet verilecek çocuk say›s›-n›n ne olaca¤›n› ve bu bütçede %10’luk bir azalma sözkonusu olursa bunun hizmet edilecek çocuk say›s› üze-rindeki etkisini ö¤renmek istiyor. Buradaki örnekte degörüldü¤ü üzere ö¤rendi¤imiz MHK analizi sadece kâramaçl› faaliyetlerde de¤il ayn› zamanda kâr amac› ol-mayan faaliyetlerde de kullan›labilmektedir.fiimdi MHK denklemini kullanarak belediye yetkilile-rince ö¤renilmek istenen sorular›n cevaplar›n› hesapla-yacak olursak;Bütçenin tamam›n›n harcand›¤› varsay›m› alt›nda eflitli-¤imiz.

Bütçe tutar› - Top. De¤. Maliyet - T. Sabit Maliyet = 050.000 - 125 X - 20.000 = 0125 X = 30.000 den X = 240 sokak çocu¤u

Demek ki tüm bütçe tutar› harcan›rsa hizmet edilecekçocuk say›s› 240 olacakt›r.fiimdi de bütçedeki %10 azalman›n hizmet edilecek ço-cuk say›s› üzerine etkisini hesaplayal›m.

(50.000 X %90) - 125 X - 20.000 = 0125 X = 25.000X = 200 sokak çocu¤u

Görüldü¤ü üzere bütçedeki % 10 azalma, hizmet edile-cek çocuk say›s› üzerinde 40 ya da yüzde olarak %16,6azalmaya sebebiyet verecektir. Baflka bir deyiflle hizmetedilen çocuk say›s›ndaki azalma oran› bütçedeki azal-ma oran›ndan daha fazla olmaktad›r.

1. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “MHK Analizlerine Girifl” ko-nusunu yeniden gözden geçiriniz.

2. d BBN = 120.000 / (10 - 4) = 20.000 birim3. e (10 - 4) / 10 = 0,604. c 180.000 / (4 + 2) = 30.000 br5. d (500.000 - 280.00) / 500.000 = 0,446. a 0,15x ((8 - 3) / 8) = 0,0937. e 5x %15 = 0,75 50.000 x 1.75 = 87.500 T8. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Çok Ürünlü Durumda MHK”

konusunu yeniden gözden geçiriniz.9. e 6(1/4) + 5(3/4) = 5,25

7506/5,25 = 14301430(1/4) = 358 br

10. e 1430(3/4) = 1072 br

S›ra Sizde Yan›t Anahtar›S›ra Sizde 1

Ürünlerin fiyatlar›, faaliyet düzeyi, birim de¤iflken mali-yetler, toplam sabit maliyetler ve ürün sat›fl kar›fl›m›.

S›ra Sizde 2

Üretim kararlar›, fiyatlar›n saptanmas›, da¤›t›m kanalla-r›n›n belirlenmesi, üretme ya da sat›n alma karar›, alter-natif seçim kararlar›, sermaye yat›r›m kararlar› örnekle-ri verilebilir.

S›ra Sizde 3

Amaç basitlefltirilmifl ve hatal› sonuçlara yol açmayanbir arac›n elde edilmesidir.

S›ra Sizde 4

Tüm maliyetler, sabit ve de¤iflken k›s›mlar›na ayr›labi-lecektir ve sabit maliyetler geçerli faaliyet alan› içindede¤iflmeyecektir.

S›ra Sizde 5

Hay›r. Çünkü BBN’si MHK analizlerinin sadece bir altbafll›¤›n› ifade eder.

S›ra Sizde 6

Birim katk› pay›, birim sat›fl fiyat›n›n birim de¤iflkenmaliyeti aflan k›sm›d›r. Toplam katk› pay›n›n sabit ma-liyetleri aflan k›sm› kâr› vermektedir.

Yaflam›n ‹çinden

”

“Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar›


S›ra Sizde 7

Hesaplamalarda birim sat›fl fiyatlar› ve de¤iflken mali-yetlerin verilmedi¤i ya da birden ziyade ürün üretilipsat›ld›¤› durumlarda BBN’n›n sat›fl tutar› cinsinden he-saplanmas› önem tafl›yacakt›r.

S›ra Sizde 8

Hacim Kâr grafi¤inde toplam gelir ve maliyet do¤rular›görülmeyip sadece bunlar›n fonksiyonunu oluflturankâr do¤rusu yer al›r.

S›ra Sizde 9

12X = 8X + 160.000 + 70.000 den cevap 57.500 birimdir.

S›ra Sizde 10

Bir iflletmede sabit ve de¤iflken maliyetlerin görecelioran›n› ifade eden maliyet yap›s› bize sözkonusu ifllet-menin emek ya da sermaye yo¤un olup olmad›¤› bilgi-sini sa¤lar.

S›ra Sizde 11

Net kârda azalma yüzdesi = FKD × Sat›fllarda azalmayüzdesi = 7 × %10 = 0.70Azalma sonras› ne tkâr = 10.000 - (10.000 x 0,70) = T3.000

S›ra Sizde 12

Yeni bir davran›fl fleklinin uygulanmas› hâlinde sadecebu davran›fl flekliyle de¤iflen maliyet ya da gelir rakam-lar›n›n kullan›larak yap›ld›¤› çözümlemeler farklara da-yanan (incremental) analiz olarak adland›r›l›r. Sonucak›sa yoldan basitçe ulaflma üstünlü¤ü sa¤lar.

Altu¤, Osman: Maliyet Muhasebesi ‹lkeler -

Uygulamalar, M.Ü Nihad Sayar Yay›n ve Yard›mVakf› Ya.No: 434-667, 10. bask›, (‹stanbul: Ça¤ OfsetLtd. fiti, 1991).

Belkaoni, Ahmed: Cost Accounting A Multidimentional

Emplanis, (Hisdale, Illinois, CBS College Publishing,1983).

Bozok, Sinan: Yönetim Muhasebesi Ders Notlar›,(Kütahya: 1978).

Büyükmirza, Kamil: Maliyet ve Yönetim Muhasebesi.

Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›m›, 6. Bask›,(Ankara: Sel Ofset, 1999).

Deakin, Edward B. MAHER, Michael W.: Cost

Accounting, Second Edition, (Homewood, Illiniois:Richard D. Irw›n, Inc., 1987).

Durury, Colin: Management and Cost Accounting

Third Edition (London: Chapman & Hall, 1995). Garrison, Ray: Managerial Accounting, Concepts For

Planning, Control, Decision Making, (Plano,Texas: Business Publications Inc., 1985).

Hatipo¤lu, Zeyyat- Gürsoy, Cudi Tuncer: Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi (‹stanbul: Bilmen Bas›mevi,1979).

Heither, Lefl - Ogan, Pekin - Matulich, Serge: Cost

Accounting, 2nd Edition, (Cincinnati; South-Western Publishing Co, 1992).

Horngren, Charles T. - Datar, Srikant M. - Foster, George:Cost Accounting A Managerial Emphasis,Eleventh Edition, (EnglowoodClifs, New JerseyPearson Education, Inc., 2003).

Horngren, Charles T. - Sundem, Gary L. - Stratton,William O: Introduction to Management

Accounting, Tenth Edition (Englewood Cliffs, NewJersey Prentice - Hall, Inc. 1996).

Kaplan, Robert S. - Atkinson, Anthony A.: Advanced

Management Accounting Third Edition,(Englewood Cliffs, New Jersey Prentice - Hall, Inc.1998).

Kartal, Ali: Belirsizlik Düzeyinde Maliyet Hacim KârAnalizlerine Normal Da¤›l›m Yaklafl›m› - Bir ‹malat‹flletmesinde Uygulama Denemesi, Yay›nlanma-

m›fl Yüksek Lisans Tezi, (Kütahya, 1985).Kartal, Ali: ‘Maliyet Analizleri ve Fiyatlama Kararlar›’,

Aç›kö¤retim Fakültesi Dergisi, K›fl 1997, Cilt 2,Say› 3, sayfa 84-95.



Kartal, Ali: Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir: Özdemirofset, 2012.

Kartal, Ali : Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: ÖzdemirOfset), 2012.

Killough, Larry N. - Leinininger, Wayne E.: Cost


Management, (ST. Paul, Minnesota: WestPublishing Co., 1984).

Sergener, Sait A: Yönetim Muhasebesi, M. Ü. NihadSayar Yay›n ve Yard›m Vakf› Ya. No: 423-656, 2.Bask›, (‹stanbul 1988).

Üstün, R›fat: Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: BilimTeknik Yay›nevi, 1985).

Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Bütçe ve bütçelemenin tan›m›n› yapabilecek,Bütçenin kullan›m amaçlar›n› aç›klayabilecek,Bütçelerin haz›rlanmas›ndaki aflamalar› aç›klayabilecek,Bütçeleme sürecinin bileflenlerini aç›klayabileceksiniz.

‹çindekiler

• Bütçe • Bütçeleme Süreci• Kat›l›ml› Bütçe

• Bütçeleme• Bütçeleme Dönemi• Kabul Ettiren Bütçe

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNNN

Maliyet Yönetimi

• G‹R‹fi• BÜTÇE VE BÜTÇELEME• BÜTÇELER‹N HAZIRLANMASI• BÜTÇE UYGULAMA ÖRNE⁄‹• ÖRNEK

Maliyet YönetimiArac› OlarakBütçeler


G‹R‹fiYaflam›m›z boyunca çeflitli amaçlar›m›za ulaflabilmek için belirli boyutlarda planlaryapar ve daha sonra da bu amac›m›za ulaflabilmemizi sa¤layacak flekilde bu plan-lar›m›z› uygulamaya koyar›z. Ancak ço¤umuz bir plan yapt›¤›m›z›n fark›nda bilede¤ilizdir. Örne¤in; önümüzdeki dönemde elde edece¤imiz gelirin tahmininin ya-n› s›ra yiyecek, giyecek ve bar›nma gibi en do¤al fiziki ihtiyaçlar›m›z› karfl›layabil-mek için, bu gelirden ne kadar pay ay›rabilece¤imizi planlar›z. Bu planlama iflle-minin sonucunda, kimi zaman harcamalar›m›z› belirli bir tutarda k›sarak tasarrufyapar›z. Bu basamaklar› dikkate ald›¤›m›zda, gelirimizi önceden belirleyerek, har-camalar›m›z› planlayarak ve planlara uygun olarak harcamalar yapmaya çal›flarakbütçeleme sürecini belirli boyutlar›yla yerine getirmekteyiz. Yaflad›¤›m›z toplumunönemli ekonomik birimleri olan iflletmelerde kiflisel olarak bizlere benzer bir süreçsonras›nda, gelecekte kendilerine yol gösterecek ve geleceklerini ayd›nlatacakplanlar› yaparken gelecekte yürütülmesi beklenen faaliyetleri, bu faaliyetleri yürü-tebilmek için katlanacaklar› fedakârl›klar› ve bu faaliyetlerin yerine getirilmesi du-rumunda, gelecekteki finansal durumlar›n› ve faaliyet sonuçlar›n› önceden görmekisteyeceklerdir.

BÜTÇE VE BÜTÇELEMEBütçe; iflletme yönetimi taraf›ndan belirlenen amaçlara ulaflabilmek için yerine ge-tirilmesi gereken faaliyetleri yürütebilmek amac›yla önerilen plan›n say›sal ve fi-nansal ifadesidir ve ayn› zamanda, bu plan›n uygulanmas› s›ras›nda yap›lmas› ge-rekenlerin efl güdümlü (koordinasyonlu) flekilde yürütülebilmesinde yard›mc› biraraçt›r. Bütçe; bir iflletmede yürütülen günlük faaliyetlerin uzun dönemli stratejilerile efl güdümünü sa¤layan, k›sa dönemli finansal, say›sal ve resmî planlard›r. Yö-neticiler, bir sonraki dönemin amaçlar›n› bütçelerde ortaya koyarlar. Bütçeler, ifl-letme planlar›n›n finansal ve finansal olmayan yanlar›n›n bir arada ele al›nd›¤›, ge-lecek dönemde izlenmesi gereken yol haritas› gibidir. Bütçelerin finansal yanlar›n-da yöneticilere gelecekle ilgili gelir, nakit ak›m›, finansal durum ve faaliyet sonuç-lar› aç›klan›r. Bu nedenle, geçmifl dönem için fiilî verilerle haz›rlanan finansal ra-porlara benzer flekilde, gelecek dönem için nakit ak›m bütçesi, proforma bilanço,ve proforma gelir tablosu haz›rlan›r. Bu finansal bütçeler sürecin önemli bilgileri-ni kapsasalar da bütçeler içerisinde, üretilecek veya sat›lacak ürün miktar› ve çal›-flan say›s› gibi finansal olmayan, anacak say›sal olan bilgilerin aç›klanmas› da söz

Maliyet Yönetimi Arac›Olarak Bütçeler

konudur. Bütçeler, bir iflletmenin planlanan faaliyetlerden bekledi¤i finansal so-nuçlar›n ölçümünü de sa¤lar.

Bir iflletmede bütçelerin haz›rlanmas› s›ras›nda yürütülen çal›flmalar›n tamam›bütçeleme olarak tan›mlan›r. Bütçeleme; iflletmenin müflterilerini tatmin etmek vepazarda baflar›l› olmak için ne yapmalar› gerekti¤inin planlanmas› ve kontrol edil-mesi amac›yla yo¤un olarak kullan›lan bir muhasebe arac›d›r.

‹flletmelerde bütçeler ;• Y›ll›k faaliyetlerin planlanmas›nda yard›mc› olabilmek,• Farkl› bölümlerdeki bölüm içi faaliyetlerin efl güdümü (koordinasyonu) ve

bölümler aras›nda uyumu sa¤layabilmek,• Farkl› bölüm yöneticilerine planlar› iletilebilmek,• Yöneticileri iflletmenin amaçlar›n›n baflar›labilmesi yönünde güdüleyebil-

mek (motive edebilmek),• Faaliyetleri kontrol edebilmek,• Yöneticilerin baflar›s›n› de¤erlendirebilmek

amaçlar› ile haz›rlanmakta ve kullan›lmaktad›r. Birçok bütçe sistemi birbirinden farkl› amaçlara yard›mc› olmaktad›r. Bunlar-

dan baz›lar› birbirleri ile çat›flmaktad›r. Örne¤in; planlama ve motivasyon rolleribirbirleri ile çat›flma hâlinde olabilir. Baflar›lamayacak veya baflar›lmas› zor bir he-defin bütçede yer almas›, yüksek bir baflar› düzeyine ulaflmay› sa¤lamak için mo-tive edici olsa da planlama amaçlar› aç›s›ndan uygun de¤ildir. Planlama ve moti-vasyon aç›s›ndan bütçelerdeki hedeflerin ulafl›labilir olmas› gerekir.

Ayr›ca, planlama ve baflar› de¤erlemesi rolleri aras›nda da bir çat›flma vard›r.Bütçeler, bütçe döneminden önceki bir zamandaki çevre koflullar› dikkate al›narakhaz›rlan›r. Performans de¤erlemesi, yöneticinin fiilî performans› ile yöneticinin fii-len faaliyet gösterdi¤i çevre koflullar›n› yans›tacak flekilde düzeltilen bütçeler kar-fl›laflt›rma sonuçlar›na dayand›r›lmal›d›r. Ancak, uygulamada birçok iflletme, oriji-nal bütçe düzenlenirken dikkate al›nan çevre koflullar› de¤iflmifl olmas›na ra¤men,fiilî performans ile orijinal bütçe hedeflerini karfl›laflt›rarak yöneticilerin perfor-manslar›n› de¤erlendirmektedir. Bu da planlama ile performans de¤erleme rolleriaras›nda bir çat›flmaya neden olmaktad›r.

BÜTÇELER‹N HAZIRLANMASI‹flletmecilik dünyas›nda bütçe gelifltirme süreçleri birbirine tamamen benzeyençok az say›da iflletme bulunmaktad›r. Buna karfl›l›k, birçok iflletmede bütçelerinhaz›rlanmas› s›ras›nda yap›lan ifllemler iki yaklafl›mda ele al›nabilir:

• Kabul ettirilen bütçe, • Kat›l›ml› bütçe. Bu yaklafl›mlar afla¤›da aç›klanmaya çal›fl›lm›flt›r.Kabul Ettirilen Bütçe: Bu bütçe yaklafl›m›, yukar›dan afla¤›ya do¤ru bütçe-

leme olarak da tan›mlanmaktad›r. Bu yaklafl›mda üst yönetim, bütçenin düzenlen-mesi s›ras›nda dikkate al›nacak parametreleri belirler. Bu parametreler genel veözel parametreler olabilir. Örne¤in; döviz kuru tahminini üst yönetim belirleyerekbütçe komitesine iletebilir. Kabul ettirilen bütçe yaklafl›m›nda, iflletme üst yöneti-mi, bir bütün olarak iflletmenin amaçlar›na ve hedeflerine karar verdikten sonra,bunlar› orta düzeydeki yöneticilere talimatlar arac›l›¤›yla iletir. Orta düzeydeki yö-neticilerden de bu amaçlar›n yerine getirilmesi istenir. Alt düzeydeki çal›flanlar› ifl-letmenin genel hedeflerinin belirlenmesinde çok küçük katk›lar› vard›r. Ancak,bu yaklafl›mda en alt düzeyde çal›flanlar›n kat›l›m› sa¤lanmad›¤› için önemli gü-


‹flletme üst yönetimitaraf›ndan haz›rlanan veorta düzey yöneticileritaraf›ndan uygulanmas›sa¤lanankabul ettirielenbütçe uygulamas›, alt düzeyçal›flanlar›n kat›l›m›n›sa¤layamad›¤› için bukiflilerin amaçlara yönelikçabalarda bulunmalar›n›engelleyebilmektedir.

düleme sorunlar› do¤maktad›r. Bütçenin haz›rlanmas›na kat›lmayan çal›flanlar,kendi bütçelerindeki hedeflere ve amaçlara ulaflabilmek için yo¤un bir çaba içinegirmemektedir.

Kat›l›ml› Bütçe: Bu yaklafl›m, afla¤›dan yukar›ya do¤ru bütçeleme olarak datan›mlanmaktad›r. Kat›l›ml› bütçe yaklafl›m›, tüm düzeylerdeki yöneticilerin ve hat-ta baz› durumlarda yönetici olmayanlar›n, bütçe haz›rlama sürecinin içinde yer al-malar› düflünce yap›s›na dayan›r. Kat›l›ml› bütçe yaklafl›m› iflletme içinde gelifltiri-len iletiflim kanallar›ndan, efl güdümden ve güdülemenin sa¤lad›¤› olanaklar› kul-lan›r. Üst yönetim genel bütçe ilkelerini ortaya koyarak bütçe sürecini bafllat›r vedaha alt düzeyde çal›flanlar kendi birimlerinin bütçesini gelifltirerek genel bütçenindüzenlenmesine katk›da bulunurlar. Bu yaklafl›mda bütçe önerileri, ilk olarak enalt düzeydeki yöneticiler taraf›ndan yap›lmaktad›r ve daha sonra bir üst düzeyinönerileri ile bütünlefltirilmektedir ve bütçenin tamamland›¤› en üst düzeye kadarbu flekilde haz›rlanarak devam etmektedir. Kat›l›ml› bütçe yaklafl›m›nda, iflletme-nin bir bölümünden sorumlu yöneticiler, bütçeleme sürecine kendi bölümlerineiliflkin ilk verileri girdiklerinden, bu, iflletmenin alt düzeylerinde bütçeleme süreci-ne karfl› bir güven duygusunu ortaya ç›kar›r. Ayr›ca, bu yaklafl›m, bütçe tahminle-rindeki do¤ruluk oran›n› art›r›r ve bütçeden sorumlu kiflileri, amaçlar›n ve hedef-lerin baflar›lmas› yönüne döndürmektedir. Bu da bütçeleme sürecinin gücünü art›-r›c› bir faktördür.

‹flletmelerde kabul ettirilen bütçe yaklafl›m› geçmiflte oldukça fazla kullan›lmak-tayd›. Ancak, son y›llarda birçok iflletme, bütçelerin haz›rlanmas›nda yöneticilerinve çal›flanlar›n kat›l›m›n› art›rmaya çal›flmaktad›r.

Kabul ettirilen bütçe ile kat›l›ml› bütçe aras›ndaki farkl›l›klar nelerdir?

Bütçe Dönemleri Bütçe dönemi olarak bir y›l›n dikkate al›nmas› oldukça çok görülen bir durumdur.Ancak, çok say›da iflletme daha k›sa süreler - örne¤in; bir ay, üç ay veya alt› ay-veya çok uzun süreler - örne¤in; iki y›l, befl y›l- için de bütçe düzenlemektedir. Ge-nellikle bir y›ldan daha k›sa dönemi kapsayan bütçe döneminde -örne¤in; üç ay›içine alan çeyrek dönemlik bütçelerde- bir sonraki dönemin - bir sonraki üç ay›n-bütçesi haz›rlan›r. Örne¤in; Ocak, fiubat ve Mart aylar›n› kapsayan ilk çeyrek dö-nemde, Nisan, May›s ve Haziran aylar›n› kapsayan çeyrek dönemin bütçesi, eldeedilen yeni bilgilere göre de¤ifltirilebilir. Bu bütçelerde daha sonra y›ll›k temeldegözden geçirilir. Bu bütçeleme süreci, sürekli bütçeleme olarak tan›mlan›r. Bu büt-çeleme süreci ile bir bütçe dönemi bitti¤inde yeni bir bütçe dönemi süreye ekle-nerek, on iki ayl›k dönem temelinde bütçelerin her zaman haz›rlanmas› sa¤lan›r.Böylece, planlaman›n y›lda sadece bir defa yerine getirilmesi gereken bir fonksi-yon olmad›¤› da ortaya ç›kmaktad›r. Buna karfl›l›k, bütçelemenin sürekli bir faali-yet oldu¤u, yöneticilerin, sürekli olarak gelece¤e bakmalar› gerekti¤i ortaya ç›k-maktad›r ve gelecekle ilgili planlar›n› sürekli gözden geçirmeleri sa¤lanm›fl olmak-tad›r. Bunun yan› s›ra, fiili performans daha gerçekçi hedeflerle karfl›laflt›r›labilirduruma gelmifl olacakt›r.

Bütçeleme Süreci Bütçelerin haz›rlanmas›, iflletmenin yap›s›na ve uygulanmakta olan stratejik plan-laman›n boyutuna ba¤l›d›r.

854. Ünite - Mal iyet Yönet imi Arac› Olarak Bütçeler

‹flletme çal›flanlar›n›ntümünün bütçe haz›rlanmasürecinde yer alabildi¤ikat›l›ml› bütçeuygulamas›nda, bütçeçal›flmalar› en alt düzeyyöneticilerden bafllamaktave en üst düzey yöneticilerebütçeler iletilerek yapa›lançal›flmalar›n en üstyönetimimde bütünleflmesisa¤lanmaktad›r.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

‹flletmelerin bütçelerini haz›rlamalar› için birçok yol vard›r. Afla¤›daki aflamalar-dan baz›lar› veya tümü iflletmelerde bütçe haz›rlama döneminde kullan›labilir:

• ‹lkelerin Belirlenmesi: ‹flletmenin üst yönetimi; stratejik direktiflerini, finan-sal amaçlar›n›, çeflitli varsay›mlar›n› ve kaynaklara iliflkin s›n›rlamalar›, bu il-kelerle, iflletmenin alt düzeyindekilere iletir. ‹flletmenin genel amac›n›n yan›s›ra bütçelerin düzenlenmesi s›ras›ndaki amaçlar aç›kça ortaya konmal›d›r.Enflasyon, devalüasyon, döviz kuru ve parite tahminleri, d›fl ticaret ifllemle-rinde beklenen de¤iflimler, rakiplerin durumu ve bütçe döneminde faaliyet-lerde yap›lacak de¤iflikliklerin tamam›, mümkün oldu¤unca aç›klanmal›d›r.

• ‹lk Teklif: Bölüm yöneticileri, hedeflerini ve kaynaklar›n› aç›klayan ilk plan-lar›n›, bir teklif haz›rlayarak sunar.

• Birlefltirme ve Gözden Geçirme: Üst yönetim her bölümün ilk teklifini de¤er-lendirir ve bir bütün olarak iflletme plan›n›n oluflturulabilmesi için bunlar›birlefltirir.

• Görüflmeler ve Düzeltmeler: Üst yönetim bölüm yöneticileri ile bir araya ge-lerek, hedeflerde ve kaynaklarda yenilik yap›l›p yap›lmamas› gerekti¤ini gö-rüflür. Bu görüflmeler sonras›nda e¤er gerek varsa konulan hedeflerde dü-zeltmeler yap›labilir.

• Ayr›nt›l› Plan Teklifi: Bölüm yöneticileri, daha önce üzerinde tart›fl›lan vetart›flmalar sonras›nda düzeltilen hedeflere göre üzerinde görüflülen planla-r› haz›rlar ve üst yönetime sunar.

• Onay ve Uygulama: Üst yönetim, bölümlerden gelen ayr›nt›l› planlar›, birbütün olarak iflletmenin plan› hâline gelecek flekilde birlefltirir. Yap›lan plangözden geçirilir, çeflitli görüflmeler ile son flekli verilir. Bütçenin uygulay›c›-s› ve sahibi olarak bir üst düzey yönetici atan›r. Bütçe üst yönetime onayiçin sunulur ve onaylan›rsa plan uygulamaya geçilir. Haz›rlanan bütçe ifllet-menin yönetim kuruluna ve ilgili birimlere da¤›t›larak uygulamaya koyulur.Üst düzeyde bir yöneticinin sahiplendi¤i, iflletmedeki tüm bölümlerin katk›-lar›yla oluflan bir bütçe, bütçeden beklenenleri verecektir.

‹flletme bütçeleri haz›rlan›rken temel olarak hangi aflamalardan geçmesi gerekir?

Üst yönetimle daha alt düzeydeki yöneticiler aras›ndaki karfl›l›kl› sürekli etkile-flim, her iki taraf›nda bütçe gereksinimleri giderilinceye kadar devam eder. Üst yö-netim; rekabet, ürünler ve pazarlar hakk›nda güncel bilgilerle donat›lm›fl bütçele-rin haz›rlanmas›n› sa¤layarak uzun dönemli planlar›n› uygulamaya geçirir. Ayn› za-manda, bölüm yöneticileri hedeflerin tan›mlanmas› s›ras›nda üst yönetimle ifl birli-¤i yapt›¤›ndan, bölümün ihtiyac› olan kaynaklar› elde etmifl olabilir.

BÜTÇE UYGULAMA ÖRNE⁄‹ fiimdi de bir örnek iflletme üzerinde, finansal tablolar› da içeren ayr›nt›l› bir bütçe-nin nas›l haz›rlanabilece¤i ele al›nacakt›r. ‹lk aflamada dikkate al›nmas› gerekenbilgiler afla¤›da verilmifltir. Örnekte ilerledikçe ve gereksinim duyuldukça ek bilgi-lere de yer verilecektir.

ÖRNEKBir bütçeleme sürecine örnek verebilmek amac›yla “BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VET‹CARET ANON‹M fi‹RKET‹” üzerinde durulacakt›r. ‹flletme, di¤er dokuma ürünle-rinin yan› s›ra özelllikle üniversite ö¤rencilerine yönelik olarak mont üretmektedir.


‹flletme bütçelerihaz›rlan›rken temelde fluaflamalar dikkate al›n›r: • ‹lkelerin belirlenmesi• ‹lk teklif• Birlefltirme ve

düzeltmeler• Görüflmeler ve

düzeltmeler• Ayr›nt›l› plan teklifi, ve• Onay ve uygulama.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

fiirketin sahibi Mustafa Sevak on dört y›l önce iflletmeyi Eskiflehir’de kurmufl ve ifl-lerini büyüterek Eskiflehir Organize Sanayi Bölgesi’nde büyük bir iflyerinde üreti-mini devam ettirmektedir. Üretimde otomasyona önem verilmekte, bu amaçla ge-rekli donan›m sa¤lanm›fl bulunmaktad›r. Ülkenin her yerinden müflterilerin oldu-¤u bilinmektedir.

Kuruldu¤u dönemden itibaren aile flirketi olarak yönetilen ancak son dönemdeyönetim alan›nda da önemli geliflmeler gösteren iflletme, tüm müflterilerine en iyiürünleri sunmak için yo¤un çaba harcamaktad›r. Bu yöndeki çal›flmalar› s›ras›ndade¤iflik amaçlarla bütçeleme sürecine de önem veren, üst yönetim, afla¤›daki büt-çelerin düzenlenmesiyle çal›flmalar›n daha iyi yürütülebilece¤ini düflünmektedir.

Bütçeleme Sürecinin Bileflenleri‹flletme fonksiyonel bir organizasyon yap›s›na sahiptir. Dört ayr› sorumluluk mer-kezi (bölüm) bulunmaktad›r: Üretim, pazarlama, insan kaynaklar›, finansman. Busorumluluk merkezlerinin yöneticilerinden kendi gider bütçelerini haz›rlamalar› is-tenmektedir. Pazarlama bölümü yöneticisinin kendi gider bütçesini haz›rlamas›n›nyan› s›ra sat›fl hedeflerini de düzenlemesi istenmektedir. Gelecek dönem için ifllet-mede s›ras›yla;

a. Sat›fllar bütçesib. Üretim bütçesic. Direkt ilk madde/ malzeme bütçesid. Direkt iflçilik bütçesie. Genel üretim giderleri bütçesif. Pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genel yönetim giderleri bütçesi g. Sat›lacak mamullerin maliyeti bütçesih. Yat›r›m bütçesii. Nakit bütçesij. Proforma (bütçelenmifl) gelir tablosuk. Proforma (bütçelenmifl) bilanço

haz›rlanacakt›r.


fiekil 4.1

Direkt ‹lk Madde veMalzemeBütçesi

Direkt ‹flçilikBütçesi

Genel ÜretimGiderleriBütçesi

Üretim Bütçesi

Sat›fl, PazarlamaDa¤›t›m ve

Genel YönetimGiderleri Bütçesi

Sat›fllar Bütçesi

Üretim iflletmeleriiçin bütçenin temeltafllar›

Bu örnekle ilgili bilgilerden yararlanarak, çeyrek (üç ayl›k) dönemler ve bir bü-tün olarak tüm y›l için her bir bütçe tek tek ele al›narak, gerekli aç›klamalar son-ras›nda afla¤›da düzenlenmifltir.

Sat›fl Bütçesi Sat›fl bütçesi genel bütçenin haz›rlanmas›nda bafllang›ç noktas›d›r. Sat›fl bütçesin-de gelecek dönem içinde sat›lmas› planlanan ürünlere iliflkin miktar, birim fiyat vemiktar ile birim fiyat›n çarp›lmas› sonucu belirlenebilecek sat›fl gelirleri aç›klan›r.

Genel bütçenin içinde yer alan; üretim bütçesi, direkt ilk madde/malzeme büt-çesi, direkt iflçilik bütçesi, üretilen ürünlerin maliyeti bütçesi, sat›lan ürünlerin ma-liyeti bütçesi, pazarlama bölümü gider bütçesi ve nakit bütçesi; sat›fl bütçesineba¤l› olarak düzenlenir.

Sat›fl bütçesi öncesinde, e¤er mümkünse, iflletme içi ve d›fl› çevre koflullar›n›nyan› s›ra pazarlama araflt›rmas› yap›larak ve çeflitli bilgi ve verilerden yararlan›la-rak sat›fllar›n miktar ve birim fiyatlar› tahmin edilir. Bu bilgiler sonucunda da sat›flbütçesi oluflturulur.

Örnek iflletme olarak düflünülen BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi’ninEskiflehir’deki iflletmesinde, bütçe dönemi olan 20.yy. döneminde; de¤iflik üniver-site amblemleri tafl›yan farkl› boyutlarda afla¤›daki miktarlarda mont satabilece¤i(sat›fl hedefleri) düflünülmektedir:

I. çeyrek dönem (Ocak, fiubat ve Mart aylar›) 40.000 adet montII. çeyrek dönem (Nisan, May›s ve Haziran aylar›) 10.000 adet montIII. çeyrek dönem (Temmuz, A¤ustos ve Eylül aylar›) 30.000 adet montIV.çeyrek dönem (Ekim, Kas›m ve Aral›k aylar›) 50.000 adet mont

Toplam (y›ll›k) 130.000 adet perde

‹flletme üst yönetimi, sat›fllarda y›l içinde fiyat farkl›l›¤›na gidilmeyece¤ini,80T/mont olarak belirlenen birinci çeyrek dönemin birim sat›fl fiyat›n›n di¤er tümçeyrek dönemlerde de sat›fl fiyat› olarak geçerli olaca¤›n› belirlemifltir.

Sat›fl bütçesinin düzenlenirken iflletmenin üzerinde durmas› gereken en önem-li unsurlardan bir tanesi de sat›fl tahminlerinde herhangi bir düzeltme yap›l›p ya-p›lmayaca¤›d›r. Yap›lan sat›fl tahminlerinde art›fl veya azalt›c› yönde bir düzeltme-ye gidilebilir. Bu düzeltmelerde tüm bütçeleri do¤rudan etkileyecektir. Çünkü, sa-t›fl bütçesi tüm bütçelerin bafllang›ç noktas›d›r.

Örnek iflletme için bu yöndeki düzeltmelerin yap›ld›¤› varsay›larak ve yukar›daverilen bilgilerden yararlanarak afla¤›daki sat›fl bütçesi haz›rlanm›flt›r. Bütçenin ha-


Bütçenin Temel Tafllar› Nakit Bütçesi

Proforma (Bütçelenmifl)Gelir Tablosu

Proforma (Bütçelenmifl)Bilanço

fiekil 4.2

Bütçeninsürecininbileflenleri

‹flletme bütçesininhaz›rlanmas›na; planlananürünlere iliflkin sat›flmiktar›, ürünlerin sat›flfiyatlar› ve toplam sat›flgelirininyer ald›¤› sat›flbütçesi ile bafllanmaktad›r.

z›rlanmas› sonras›nda, sat›fllardan elde edilecek gelir dikkate al›narak ve nakit büt-çesinin haz›rlanmas› s›ras›nda ihtiyaç duyulacak nakit girifllerine esas oluflturacakflekilde “sat›fllardan yap›lacak tahmini nakit ak›fllar›” için de bir tablo düzenlenmifl-tir. Bu yönde bir çal›flma düzenlenirken iflletmenin sat›fl politikas› dikkate al›nma-l›d›r ve bu politikayla efl zamanl› olarak nakit sat›fl ilkelerinin de belirlenmesi ge-rekir. Çok do¤al olarak bu politika ve ilke, iflletmeden iflletmeye farkl›l›k göstere-bilir. Bu farkl›l›klarda sonuçta bütçelere yans›yacakt›r.

Örnek iflletme olarak belirlenen BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi’ninyapt›¤› sat›fllardan elde edece¤i gelirlerin % 75’ini sat›fllar›n yap›ld›¤› dönemde tahsiledilece¤i, geriye kalan % 25’lik k›sm›n›n da sat›fl›n yap›ld›¤› dönemden bir sonrakiçeyrek dönem içinde tahsil edilebilece¤i varsay›m› ile “sat›fllardan yap›lacak tahminînakit ak›fllar›” tablo düzenlenmifltir. Y›l›n bafl›nda da bir önceki y›l›n son dönemindenbu dönemde tahsil edilmek üzere 150.000 T’lik bir kalan›n oldu¤u varsay›lm›flt›r.


BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi ÜN‹VERS‹TE MONTLARI SATIfi BÜTÇES‹

(1 Ocak/ 31 Aral›k 20.yy. Dönemi)

B‹R‹NC‹

ÇEYREK

DÖNEM

‹K‹NC‹

ÇEYREK

DÖNEM

ÜÇÜNCÜ

ÇEYREK

DÖNEM

DÖRDÜNCÜ

ÇEYREK

DÖNEM

YIL AÇIKLAMA

TAHM‹NÎ SATIfi

M‹KTARI (adet)40.000 10.000 30.000 50.000 130.000

(x) B‹R‹M

SATIfi F‹YATI

(T/adet)80.- 80.- 80.- 80.- 80.-

SATIfiLAR

(SATIfi

GEL‹RLER‹)

3.200.000.- 800.000.- 2.400.000.- 4.000.000.- 10.400.000.-

SATIfiLARDAN YAPILACAK TAHM‹N‹ NAK‹T TAHS‹LATLARI

B‹R‹NC‹

ÇEYREK

DÖNEM

‹K‹NC‹

ÇEYREK

DÖNEM

ÜÇÜNCÜ

ÇEYREK

DÖNEM

DÖRDÜNCÜ

ÇEYREK

DÖNEM

YIL AÇIKLAMA

Cari çeyrek

dönem

sat›fllar›ndan

tahsilatlar

2.400.000.- 600.000.- 1.800.000.- 3.000.000.- 7.800.000.-

Cari çeyrek

dönem sat›fllar›n›n

% 75’i (örne¤in;

2.400.000 x 0,75=

1.800.000.-)

Bir önceki

çeyrek

dönemden

kalanlar›n

tahsilat›

1.000.000.- 800.000.- 200.000.- 600.000.- 2.600.000.-

Bir önceki çeyrek

dönemin sat›fllar›n›n

% 25’i (Örne¤in;

3.200.000 x 0,25=

800.000.-)

SATIfiLARDAN

NAK‹T

TAHS‹LATLAR

3.400.000.- 1.400.000.- 2.000.000.- 3.600.000.- 10.400.000.-

‹flletme son çeyrek

dönem yapt›¤›

sat›fllar›n % 25’ini

(1.000.000 T’yi) bir

sonraki y›l›n ilk çeyrek

döneminde tahsil

edecektir.

‹flletmenin genel bütçesinin haz›rlanmas› ile ilgili haz›rlanacak ilk bütçe olan sat›fl bütçesi ha-z›rlan›rken sat›fl miktar› ve birim fiyat tahmin edilirken hangi verilerden yararlan›lmal›d›r?

Üretim Bütçesi Sat›fl bütçesi düzenlendikten sonra, gelecek bütçe döneminde üretilmesi gerekenürün miktarlar›n› belirlemek ve üretimi organize etmek için üretim bütçesi haz›rla-n›r. Üretim bütçesi sadece miktar olarak düzenlenir. Üretim miktar›, hem sat›fllariçin gereksinim duyulan hem de arzu edilen dönem sonu stok miktarlar›n› karfl›la-yabilecek miktarda olmal›d›r. Bu miktarlar›n bir k›sm› dönemin bafl›nda iflletmeninstoklar›nda varolan dönem bafl› stok miktar› ile de karfl›lanabilir. Bu durumda, ge-riye kalan miktar›n üretilmesi gerekir. Üretim bütçesinde; sat›fl miktar› bilgileri, dö-nem bafl› ve dönem sonu stok miktar› bilgileri bir araya getirilerek gerekli olanüretim planlan›r.

‹flletme yönetimi taraf›ndan dönem sonu stok politikas› (birim miktar› olarak)belirlenir. Arzu edilen dönem sonu stok miktar›, normal olarak iflletmenin üretimkapasitesi ve üretim h›z› birlikte düflünülerek, gelecek dönemdeki talebin zaman-lamas›n›n ve miktar›n›n bir fonksiyonudur. Yöneticiler stoklar›nda ne kadar ürünbulunduracaklar›na karar vermeden önce, elde stok bulundurman›n maliyetinidikkate almal›d›rlar. Ayr›ca, gelecek dönemin tahmin edilen sat›fl miktar›n›n belir-li bir yüzdesi kadar dönem sonunda stok bulundurmak istenebilir. Stok politikas›-n›n seçenekleri aras›nda; sabit bir miktarda stok bulundurma, gelecekteki en yük-sek talep dönemlerinde yap›lacak sat›fl miktar› kadar stok bulundurma veya tam-zaman›nda üretim-stoklama sistemi anlay›fl› ile s›f›r stok ile çal›flmak bulunmakta-d›r. Dönem sonu stok düzeyleri politikalar›, iflletmenin sabit stok düzeyleri ile de-¤iflken miktarlarda m› üretim yapaca¤›n› ya da de¤iflken stok düzeyleri ile sabitmiktarlarda m› üretim yapaca¤›n› belirler.

Ayn› zamanda stoklar›n büyüklü¤ü, nakit ak›fl›n› do¤rudan etkiler.Örnek iflletme olarak düflündü¤ümüz BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET

Afi en son teknoloji ile müflteri siparifllerine göre üretim yapt›¤›ndan çok fazla sa-y›da nihai mamul sto¤u bulundurmamaktad›r. BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹-CARET Afi Eskiflehir’deki iflletmesinin politikalar›na göre, her çeyrek dönemin so-nunda elinde bir sonraki dönem sat›fllar›n›n yüzde befli (% 5) kadar nihai mamulsto¤u bulundurmak istemektedir. Bu bir önceki y›ldan da gelen bir politikad›r.

Bu durumda planlanan y›ll›k dönemin ilk çeyre¤inde sat›fl miktar› olarak 40.000adet belirlendi¤ine göre bir önceki y›l›n son çeyre¤inde dönem sonu stok miktar›olarak;

Bir sonraki dönem sat›fl miktar› × % 5 = Arzu edilen dönem sonu stok miktar›40.000 adet × % 5 = 2.000 adet mont

bulundurulacakt›r. Bir önceki dönemin dönem sonu stok miktar›, bu dönemin dö-nem bafl› stok miktar› olaca¤›na göre, 1 Ocak 20.yy. tarihinde iflletmenin stoklar›n-da 2.000 adet mont bulunacakt›r.

Birim olarak

sat›fllar

(+) Arzu edilen

dönem sonu

nihai mamul stok

miktar›

= Gereksinim

duyulan

toplam nihai

mamul miktar›

(-) Beklenen

dönem bafl›

nihai mamul

stok miktar›

=Üretilmesi

gereken miktar


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

Üretilmesi gereken ürünmiktar›n›n hesaplanabilmesiiçin; bütçelene sat›fl miktar›ile dönem sonu sat›fl miktar›toplanarak bulunansonuçtan, dönem bafl› stokmiktar› ç›kar›lacakt›r.

Her çeyrek dönemin sonunda iflletmenin elinde bulunduraca¤› stok miktar›flöyle hesaplanabilecektir:

Arzu edilen dönem sonu stok miktar› = Bir sonraki dönem sat›fl miktar› × % 5 Birinci çeyrek dönem sonu stok miktar = 10.000 adet × % 5 = 500 adet mont ‹kinci çeyrek dönem sonu stok miktar = 30.000 adet × % 5 = 1.500 adet mont Üçüncü çeyrek dönem sonu stok miktar = 50.000 adet × % 5 = 2.500 adet mont Dördüncü çeyrek dönem sonu stok miktar = 40.000** adet × % 5 = 2.000 adet mont

Bir önceki bütçe dönemin dönem sonu stok miktar›n›n bir sonraki çeyre¤indönem bafl› stok miktar›na eflit oldu¤unu da unutmadan üretim bütçesi flöyledüzenlenebilecektir.

‹flletme alt›flar ayl›k dönemlerde bütçe haz›rlamaktad›r. Bütçelenen sat›fl miktar› s›ras›yla,ilk alt› için 100.000 adet ve ikinci alt› ay için 350.000 adettir. ‹flletme dönem içindeki sa-t›fl miktarlar›n›n % 5’i kadar dönem sonu sto¤u bulundurmak istemektedir. ‹lk alt› ayl›kdönem bafl›nda stok miktar› 2.500 adettir. Bu bilgilere göre ikinci ayl›k dönem için üretimmiktar› kaç adet olmal›d›r?


BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi ÜN‹VERS‹TE MONTLARI

ÜRET‹M BÜTÇES‹

(1 Ocak / 31 Aral›k 20.yy. Dönemi)

Birinci

Çeyrek

Dönem

‹kinci

Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem

Y›l Aç›klamalar

Tahminî

Sat›fl Miktar›

(adet)

40.000 10.000 30.000 50.000 130.000Sat›fllar

Bütçesi’nden

(+) ‹stenen

Dönem

Sonu Nihai

Mamul Stok

Miktar›

(adet)

500 1.500 2.500 2.000 2.000

Bir sonraki

çeyrek

dönem

sat›fllar›n›n

% 5’i kadar

=Gereksinim

Duyulan

Toplam Miktar

(adet)

40.500 11.500 32.500 52.000 132.000

(-) Dönem

Bafl› Nihai

Mamul Stok

Miktar› (adet)

(2.000) (500) (1.500) (2.500) (2.000)

Planlanan

Üretim

Miktar›

(adet)

38.500 11.000 31.000 49.500 130.000

**Bir sonraki (20.yy.+1) döneminin ilk çeyre¤inin bütçelenen sat›fl miktar›

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

Direkt ‹lk Madde ve Malzeme BütçesiÜretimin gerçeklefltirilmesi için iflletmelerde direkt ilk madde / malzemelere gerek-sinim duyulur. ‹flletmede her dönem üretimde kullan›lacak madde / malzeme mik-tarlar› ile iflletmenin dönem sonu stok politikalar› ile uyumlu olacak madde / mal-zeme miktarlar›n› karfl›lamaya yetecek kadar direkt ilk madde / malzeme sat›n al›n-mal›d›r. E¤er varsa, dönemin bafl›nda iflletmenin stoklar›nda bulunan madde / mal-zeme de üretimde kullan›labilece¤inden, al›nmas› gereken toplam miktar›n içinden,dönem bafl› stoklar›n›n ç›kar›lmas› gerekir. Direkt ilk madde / malzeme bütçesi ikik›s›mdan oluflur. ‹lk k›s›mda “direkt ilk madde / malzeme miktar bütçesi” oluflturu-lur. Bütçenin bu k›sm›nda, üretim bütçesinden yararlan›larak, ürünün içinde kulla-n›lacak her madde/malzeme için ayr› olacak flekilde, üretim içinde kullan›lacak di-rekt ilk madde / malzeme miktarlar› belirlenir. Daha sonra, bu miktarlara, kabuledilen stok politikas›ndan yararlan›larak arzu edilen dönem sonu stok miktarlar› ek-lenir ve gereksinim duyulan toplam miktar bulunur. Bu toplamdan, varsa, dönembafl› stok miktar› ç›kar›larak, sat›n al›nmas› gereken toplam miktar belirlenir.

Direkt ilk madde / malzeme miktar bütçesi tamamland›ktan sonra, direkt ilkmadde/malzeme bütçesinin ikinci k›sm› olan “direkt ilk madde / malzeme sat›n al-ma bütçesi” düzenlenir. Bütçenin bu k›sm›nda, her bir madde / malzeme için yineayr› olarak, o madde / malzemeden sat›n al›nacak miktar ile madde/malzemeninbirim fiyat› çarp›larak, sat›n alma ile oluflacak direkt ilk madde / malzeme sat›n al-ma maliyeti belirlenir.

Örnek iflletme olarak belirlenen BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi’ninüretti¤i standart montlar›n iki metre (2 m./adet) özel kafle kumafltan üretildi¤i bi-linmektedir. Bu durumda her çeyrek dönemin üretim miktar› ile 2 metrelik direktilk madde ve malzeme miktar› çarp›larak dönemde üretim için gerekli olan miktarbulunabilecektir. Örne¤in; iknci çeyrek dönemin üretim miktar› olan 11.000 adetmont ile 2 m/adet çarp›ld›¤›nda bulunan 22.000 metre, üretim için gerekli miktar›verecektir. Buna bir de dönem sonunda iflletmenin elinde bulundurmak istedi¤istok miktar› eklenerek gerekli toplam miktar bulunacakt›r. ‹flletmenin “direkt ilkmadde ve malzeme aç›s›ndan dönem sonu stok politikas›; bir sonraki dönem üre-tim için gereken direkt ilk madde ve malzeme miktar›n›n %10 kadar bulundur-makt›r.” Ayr›ca, iflletmenin ambar›nda 31 Aral›k 20.yy. tarihinde 1.200 metre kaflekumafl bulunmas› gerekti¤i belirlenmifltir. Yap›lan pazar araflt›rmalar› sonucundatedarikçilerden direkt ilk madde ve malzeme olarak kullan›lan bezin metrekaresiy›l boyunca 10 T/metre fiyata al›nabilece¤i ortaya ç›km›flt›r.

1 Ocak 20.yy. tarihinden bir önceki dönem olan (20.yy.-1) y›l›n son çeyre¤in-deki dönem sonu direkt ilk madde ve malzeme stoklar›, 1 Ocak 20.yy. tarihindekidönem bafl› direkt ilk madde ve malzeme stoklar› olacakt›r. Ayn› stok politikas›n›n(direkt ilk madde ve malzeme aç›s›ndan dönem sonu stok politikas›; bir sonrakidönem üretim için gereken direkt ilk madde ve malzeme miktar›n›n %10 kadar

Üretim için

gereken ilk

madde ve

malzeme miktar›

(+) Arzu edilen

dönem sonu ilk

madde ve

malzeme stok

miktar›

= Gereksinim

duyulan toplam

miktar

(-) Beklenen

dönem bafl› ilk

madde ve

malzeme stok

miktar›

=Sat›n al›nmas›

gereken ilk

madde ve

malzeme miktar›


Direkt ilk madde ve malzemebütçesi; miktar ve sat›nalma bütçesi olarak ikibölümdem oluflmaktad›r.Üretim bütçesitemelal›narak haz›rlanan miktarbütçesinde, üretim içingerekli olan ilk madde vemalzeme miktar›na dönemsonunda stokta olmas›istenen miktar eklenirkendönem bafl› stok miktar›ç›kar›larak sonuca ulafl›l›r.Tutar bilgisinin yer ald›¤›sat›n alma bütçesinde isemiktar ve birim sat›n almafiyat› çarp›larak sonuç eldeedilir.

bulundurmakt›r); bir önceki dönemde de izlendi¤i varsay›m› ile iflletmenin 31Aral›k 20.yy.-1 tarihinde ambar›ndaki stoklarda 7.700 metre kumafl bulunmas› sözkonusudur. Bu bilgi flöyle hesaplanm›flt›r:

Bir Önceki Dönemin Dönem Bafl› Stok Miktar› = Yeni Dönemin DönemBafl› Stok Miktar›

Bir Önceki Dönemin Dönem Bafl› Stok Miktar› = Bir Sonraki Çeyrek Dö-nem Üretimi ‹çin Gereken Direkt ‹lk Madde/Malzeme Miktar› × % 10

(Bir Sonraki Çeyrek DönemÜretim Miktar› × 2 metre kumafl) × % 10(Birinci Çeyrek Dönem Üretim Miktar› 38.500 adet mont × 2 metre/adet) × % 10) Birinci Çeyrek Dönemde Dönem Bafl› Stok Miktar› =7.700 metre Bu bilgilerden yararlanarak iflletmenin direkt ilk madde/malzeme bütçesi flu fle-

kilde haz›rlanabilecektir:



D‹REKT ‹LK MADDE VE MALZEME BÜTÇES‹


Birinci

Çeyrek

Dönem

‹kinci

Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem


Planlanan Üretim

Miktar›38.500 11.000 31.000 49.500 130.000

Üretim

bütçesinden

(x) Birim Bafl›na

Direkt ‹lk Madde

ve Malzeme

Miktar› (metre)

2 2 2 2 2

= Üretim ‹çin

Gereksinim

Duyulan Direkt

‹lk Madde ve

Malzeme Miktar›

(metre)

77.000 22.000 62.000 99.000 260.000

(+)Hedeflenen

Dönem Sonu

Direkt ‹lk Madde

ve Malzeme

Miktar› (metre)

2.200 6.200 9.900 7.500(veri) 7.500

Bir sonraki

çeyrek

dönemde

üretim için

gereksinim

duyulan direkt

ilk madde ve

malzeme

miktar› x %10

= Gereksinim

Duyulan Toplam

Direkt ‹lk Madde

ve Malzeme

Miktar›

(metrekare)

79.200 28.200 71.900 106.500 267.500

‹flletme her ay sat›n ald›¤› direkt ilk madde / malzemenin bedelini ödeyebilir.Ödemelerin belirli oranlar dikkate al›narak belirli dönemlerde yap›ld›¤› da görül-mektedir. Çeyrek dönemler hâlinde bütçelenen direkt ilk madde / malzemenin sa-t›n alma maliyeti, iflletmede nakit ç›k›fl›na neden olacakt›r. Tedarikçi veya sat›c› ileyap›lan anlaflmalar gere¤i, bu bedelin tamam› veya bir k›sm› kredili olarak sat›n al›-nabilir. Bu durum, nakit bütçesinin nakit ç›k›fllar› bölümünde ele al›nacakt›r. Örnekiflletme için cari dönem sat›n al›mlar›n›n yüzde sekseni (% 80’i) al›m›n yap›ld›¤› dö-nem, geriye kalan yüzde yirmi (% 20) ise bir sonraki çeyrek dönemde ödenecektir.


(—) Dönem Bafl› Direkt

‹lk Madde ve Malzeme

Miktar› (metre)

(7.700) (2.200) (6.200) (9.900) (7.700)

= SATIN ALINMASI

GEREKEN D‹REKT

‹LK MADDE VE

MALZEME M‹KTARI

(metrekare)

71.500 26.000 65.700 96.600 259.800

(x) Tahmini Sat›n Alma

Birim Maliyeti

(T/metrekare)10.- 10.- 10.- 10.- 10.-

= D‹REKT ‹LK

MADDE VE

MALZEME SATIN

ALMA MAL‹YET‹ (T)

715.000 260.000.- 657.000.- 966.000.- 2.598.000.-

D‹REKT ‹LK MADDE VE MALZEME SATIN ALIMLARI ‹Ç‹N NAK‹T ÖDEMELER‹

Birinci Çeyrek

Dönem

‹kinci Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem


Cari Çeyrek Dönem

Sat›n Al›mlar› ‹çin

Yap›lacak Nakit

Ödemeleri (T)

572.000.- 208.000.- 525.600.- 772.800.- 2.078.400.-

Cari Çeyrek

Dönem Sat›n

Al›mlar› Tutar›

x % 80

Bir Önceki Çeyrek

Dönem Sat›n Al›mlar›

‹çin Yap›lacak Nakit

Ödemeleri (T)

(VER‹)

120.000.-143.000.- 52.000.- 131.400.- 446.400.-

Bir Önceki

Çeyrek

Dönem Sat›n

Al›mlar› Tutar›

x % 20

D‹REKT ‹LK MADDE

VE MALZEME SATIN

ALIMLARI ‹Ç‹N NAK‹T

ÖDEMELER‹ (T)

692.000.- 351.000.- 577.600.- 904.200.- 2.524.800.-

Direkt ilk madde ve malzeme bütçesi haz›rlan›rken yap›lacak ifllemler nelerdir?

Direkt ‹flçilik Bütçesi Direkt iflçilik bütçesi; gereksinim duyulan direkt iflçilik saatlerini (sürelerini) veüretim bütçesiyle belirlenen ürün miktar›n› üretebilmek için direkt iflçilerin normalsüre çal›flmas› sonras› hak edilecek ücretin bütçelenmesini içerir. Direkt ilk mad-de/malzeme kullan›m›nda oldu¤u gibi direkt iflçilik kullan›m›, iflçilik ile ç›kt› ara-s›ndaki teknolojik iliflki ile belirlenir. ‹flçiliklerin etkin ve verimli kullan›ld›¤› varsa-y›l›rsa teknoloji de¤iflmedi¤i sürece, belirli bir ürünün ne kadar sürede üretilebile-ce¤i belirlenir ve bu süre ile üretim miktar› çarp›larak gerekli toplam süre bulunur.Bulunan bu süre, saat bafl›na ücret ile çarp›larak direkt iflçilik giderleri bütçelenmiflolur. Direkt iflçilik bütçesinde kullan›lan direkt iflçilik saat ücreti, bir direkt iflçiyedönem içinde ödenecek saat ücreti ortalamas›d›r. Bu ücret ortalama oldu¤undan,iflçilere ödenecek ücretlerdeki de¤ifliklikleri de kapsamaktad›r.

Örnek iflletme olarak düflündü¤ümüz BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARETAfi’nin Eskiflehir tesislerinde her bir mont üretimi için (3) direkt iflçilik saati gerek-ti¤i belirlenmifltir. Ayr›ca, her direkt iflçilik saati için çal›flanlara ortalama 5.-T ücretödenmesi gerekti¤i planlanmaktad›r. BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARETAfi’nin direkt iflçilik bütçesi afla¤›daki gibi düzenlenebilecektir:


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

Direkt iflçilik bütçesi;üretim miktar› içinbelirlenen toplam iflçiliksüresi ile saat bafl›naücretin çarp›lmas› yoluyladüzenlenir.


D‹REKT ‹fiÇ‹L‹K BÜTÇES‹


Birinci Çeyrek

Dönem

‹kinci Çeyrek

Dönem

Üçüncü Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek Dönem


Planlanan Üretim

Miktar› 38.500 11.000 31.000 49.500 130.000Üretim

bütçesinden

(x) Birim Bafl›na

Direkt ‹flçilik

Süresi (Direkt

‹flçilik Saati)

3 3 3 3 3

Mont Bafl›na üç

(3) Direkt

‹flçilik Saati

= Toplam Direkt

‹flçilik Süresi

(Direkt ‹flçilik

Saati)

115.500 33.000 93.000 148.500 390.000

(x) Saat Bafl›na

Direkt ‹flçilik

Maliyeti

(T/ Direkt ‹flçilik

Saati)

5.- 5.- 5.- 5.- 5.-

= D‹REKT

‹fiÇ‹L‹K

MAL‹YET‹ (T)577.500.- 165.000.- 465.000.- 742.500.- 1.950.000.-

‹flletmede bütçelenen üretim miktar› 8.000 kilogramd›r. Bir kilogram ürün üretmek içingerekli olan süre 5 saattir. ‹flletmede ortalama direkt iflçilik ücreti saat afl›na 10.- lira ola-rak planlanmaktad›r. Bu verilere göre, bütçelenen direkt iflçilik tutar› kaç lirad›r?

Direkt iflçilik ücret ödemelerini iflletmeler, mümkün oldu¤unca iflçilerin ücret-lerini hak ettikleri dönemde öderler. Bir baflka ifade ile her dönem iflletmenin di-rekt iflçilik bütçesinde gözüken direkt iflçilik maliyetleri, o dönem nakit ç›k›fl›n›gerektirecektir.

Genel Üretim Giderleri BütçesiGenel üretim giderleri bütçesi, üretim ile ilgili tüm endirekt unsurlar›n beklenengiderlerini gösterir. Direkt ilk madde / malzeme ve direkt iflçilik bütçesinin tersine,genel üretim unsurlar› için belirli bir girdi-ç›kt› iliflkisi yoktur. Bununla birlikte, ge-nel üretim giderlerinin iki tür maliyetten olufltu¤unu unutmamak gerekir. Bunlar-dan ilki, de¤iflken genel üretim giderleridir. ‹flletmenin faaliyet düzeyinde de¤iflik-likler oldu¤unda, de¤iflken genel üretim giderlerinde toplam olarak de¤iflmelerolabilmektedir. Buna karfl›l›k birim baz›nda de¤iflken genel üretim giderleri faali-yet düzeyindeki de¤iflmelerden etkilenmemektedir. De¤iflken genel üretim mali-yetlerine örnek olarak; endirekt madde / malzeme maliyetleri ve endirekt iflçilikmaliyetleri verilebilir. Genel üretim giderleri toplam›n› oluflturan ikinci alt gidergrubu, sabit genel üretim giderleridir. Sabit genel üretim giderleri, belirli bir faali-yet düzeyi aral›¤›nda toplam olarak faaliyet düzeyindeki de¤iflikliklerden etkilen-memekte, bir baflka ifade ile sabit kalmaktad›r. Birim olarak da faaliyet düzeyi ar-t›r›ld›¤›nda, giderek azalmaktad›r. Sabit genel üretim giderlerine örnek olarak;amortismanlar, emlak vergileri, makine sigorta giderleri verilebilir.

Bu bilgilerin ›fl›¤› alt›nda, afla¤›da, BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET AfiEskiflehir üretim tesisleri için genel üretim giderleri bütçesi düzenlenmifltir. Genelüretim giderleri bütçesi düzenlenirken faaliyetlere dayal› bütçeleme düflüncesin-den hareket edilmifltir. Bu nedenle, maliyet nesnesi olarak ürün seçildi¤inden fa-aliyetler;

• Birim düzeyindeki faaliyetler, • Y›¤›n düzeyindeki faaliyetler,• Ürün düzeyindeki faaliyetler,• Tesis ve genel çal›flmalar düzeyindeki faaliyetler,

olmak üzere dört ana faaliyet alan›na ayr›larak bütçe düzenlenmifltir.Birim düzeyindeki faaliyetler; üretilen ürünün her bir birimi için yerine getiri-

len faaliyetlerdir. Bunlar, bir birim ürün üretebilmek için her seferinde yerine geti-rilen faaliyetlerdir. Bir ürünün montaj› s›ras›nda yap›lan faaliyetler örnek olrak bufaaliyet alan›na örnek gösterilebilir.

Y›¤›n düzeyindeki faaliyetler; her bir ürün y›¤›n›n›n üretilmesi s›ras›nda yerinegetirilen faaliyetlerdir. Bir baflka ifade ile ürünlerin y›¤›nlar hâlinde üretilmesi du-rumunda, her bir ürün yerine, bir y›¤›n için yerine getirilen faaliyetlerdir. ‹lk mad-de ve malzemenin y›¤›nlar hâlinde al›nmas› ve y›¤›n hâlinde kontrol edilmesi bufaaliyet alan›na örnek olarak gösterilebilir.

Ürün düzeyindeki faaliyetler; bir iflletmede farkl› ürün çeflitlerinin üretiminidesteklemek için yerine getirielen faaliyetlerdir. Nihai ürürnler için özel kalite kon-trol programlar›n›n düzenlenmesi bu faaliyet alan›na örnek olarak gösterilebilir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

Genel üretim giderleribütçesi düzenlenirkenfaaliyetlere dayal›maliyetleme düflüncesi ilehareket edilerek farkl›düzeydeki faaliyetlerinmaliyetleri düflünülmelidir.Baz› faaliyetlerin maliyetleride¤iflken maliyet özelli¤igösterdi¤inden faaliyetdüzeyindeki de¤iflmelerledo¤ru orant›l› olarakde¤iflti¤i, baz›lar›n›n isesabit maliyet özelli¤igöstererek belirli düzeydede¤iflmedi¤i görülmektedir.

Tesis ve genel çal›flmalar düzeyindeki faaliyetler; bu faaliyetler üretimin sürek-lili¤ini sa¤layan faaliyetlerdir. Fabrikan›n yönetilmesi veya fabrikan›n temizli¤i, gü-venli¤in sa¤lanmas› bu faaliyet alan›nda verilebilecek örneklerdir.


BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET AfiÜN‹VERS‹TE MONTLARI

GENEL ÜRET‹M G‹DERLER‹ BÜTÇES‹


B‹R‹NC‹ÇEYREKDÖNEM

‹K‹NC‹ÇEYREKDÖNEM

ÜÇÜNCÜÇEYREKDÖNEM

DÖRDÜNCÜÇEYREKDÖNEM

YIL AÇIKLAMA

A. Birimdüzeyindekimaliyetler:

Üretim Miktar›(birim)

38.500 11.000 31.000 49.500 130.000

- Endirekt ‹lkmadde vemalzemegiderleri (T)

9.625.- 2.750.- 7.750.- 12.375.- 32.500.-Birim üretimmiktar› bafl›na0,25T/birim

- Elektrikgiderleri (T)

5.775.- 1.650.- 4.650.- 7.425.- 19.500.-

Birim üretimmiktar› 0,15T/birimbafl›na

Birimdüzeyindekitoplammaliyetler

15.400.- 4.400.- 12.400.- 19.800- 52.000.-

B. Y›¤›ndüzeyindekimaliyetler:

Üretim hatt›n›nçal›flt›r›lmas›(adet):

30 13 24 40 107

-Makineleriüretimehaz›rlamamaliyeti (T)

3.000.- 1.300.- 2.400 4.000.- 10.700.-Çal›flt›rmabafl›na 100.-T/çal›flt›rma


-Sat›n alma veelleçlememaliyeti (T)

3.600.- 1.560.- 2.880.- 4.800.- 12.840.-Çal›flt›rmabafl›na 120.-T/çal›flt›rma

-Kalite kontrolmaliyeti (T)

2.400.- 1.040.- 1.920.- 3.200.- 8.560.-Çal›flt›rmabafl›na 80.-T/çal›flt›rma

Y›¤›ndüzeyindekitoplammaliyetler

9.000.- 3.900.- 7.200.- 12.000.- 32.100.-

C.Üründüzeyindekimaliyetler:

Yeni tasar›mlar(tasar›m)

2 2 2 2 8

Tasar›m maliyetleri (T)

1.000.- 1.000.- 1.000.- 1.000.- 4.000.-Tasar›m bafl›na500.-T./tasar›m

Üründüzeyindekitoplammaliyetler

1.000.- 1.000.- 1.000.- 1.000.- 4.000.-

D. Tesis vegenelçal›flmalardüzeyindekimaliyetler:

-Ustabafl›ücretleri (T)

10.000.- 10.000.- 10.000.- 10.000.- 40.000.-

-Sigorta veemlak vergileri(T.)

3.000.- 3.000.- 3.000.- 3.000.- 12.000.-

-Bak›m-onar›mgiderleri (T)

2.500.- 2.500.- 2.500.- 2.500.- 10.000.-

-D›flar›dansa¤lanan faydave hizmetlerinmaliyeti (T)

2.000.- 2.000.- 2.000.- 2.000.- 8.000.-

Amortismanlar(T)

9.000.- 9.000.- 9.000.- 9.000.- 36.000.-

Tesis ve genelfaaliyetdüzeyindekitoplammaliyetler

26.500.- 26.500.- 26.500.- 26.500.- 106.000.-

(A+B+C+D)GenelÜretimMaliyetleriToplam›

51.900.- 35.800.- 47.100.- 59.300.- 194.100.-

Pazarlama, Sat›fl, Da¤›t›m ve Genel Yönetim Giderleri BütçesiÜretilen mamullerin pazarlanmas› ve da¤›t›m› da oldukça önemlidir. Üretim gider-lerinin kontrol alt›nda tutulmas› kadar ne kadar önemliyse pazarlama-sat›fl ve da-¤›t›m giderlerinin de planlanmas› ve kontrol alt›nda tutulmas› da o kadar önemli-dir. Ayr›ca genel yönetim giderleri de bütçelenmelidir. Pazarlama, sat›fl, da¤›t›m vegenel yönetim giderleri bütçesi pazarlama ve yönetim fonksiyonunun yerine geti-rilmesinde ortaya ç›kacak giderlerin tahminlerini kapsar. Pazarlama, sat›fl, da¤›t›mve genel yönetim giderleri için düzenlenecek bütçe, bütçe dönemi içinde üretimd›fl›nda yerine getirilen di¤er faaliyetler nedeniyle katlan›lmas› söz konusu olabile-cek di¤er giderleri kapsar.

E¤er gider kalemlerinin say›s› çok fazla ise pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genelyönetim faaliyetleri için ayr› bütçeler de düzenlenebilir. Genel üretim giderlerinebenzer olarak bu giderlerin bir k›sm› tam de¤iflken maliyet, bir k›sm› tam sabitmaliyet ve bir k›sm› da yar› de¤iflken-yar› sabit maliyet özelli¤i gösterirler. Bu du-rumda bütçe düzenlenirken giderlerin bu maliyet davran›fllar› dikkate al›nmal›-d›r. Yap›lan ayr›nt›l› bütçe çal›flmalar›, daha sonra bir genel tabloda (bütçede) biraraya getirilerek “pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genel yönetim giderleri bütçesi”oluflturulabilir.

Bu aç›klamlardasn sonra afla¤›da BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET AfiEskiflehir üretim tesisleri için pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genel yönetim giderleribütçesi düzenlenmifltir. Bu bütçedeki tüm giderlerin karfl›l›¤›n›n nakit olarak öden-mesi planlanmaktad›r.


GENEL ÜRET‹M MAL‹YETLER‹ ‹Ç‹N NAK‹T ÖDEMELER‹

Birinci

Çeyrek

Dönem

‹kinci

Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem


Cari Çeyrek

DönemGenel

Üretim Maliyetleri

Toplam› (T.)

51.900.- 35.800.- 47.100.- 59.300.- 194.100.-

EKS‹:

Amortismanlar (T) (9.000.-) (9.000.-) (9.000.-) (9.000.-) (36.000.-)

Amortismanlar

nakit ç›k›fl›na

neden olmazlar

GENEL

ÜRET‹M

MAL‹YETLER‹

‹Ç‹N NAK‹T

ÇIKIfiLARI

42.900.- 26.800.- 38.100.- 50.300.- 158.100.-



PAZARLAMA, SATIfi, DA⁄ITIM ve GENEL YÖNET‹M G‹DERLER‹ BÜTÇES‹


Birinci

Çeyrek

Dönem

‹kinci

Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem

Dönem Y›l Aç›klamalar

A. Birim düzeyindeki

giderler:

Sat›fl Miktar›(birim) 40.000 10.000 30.000 50.000 130.000

- Sat›fl komisyonlar›(T) 24.000.- 6.000.- 18.000.- 30.000.- 78.000.-

Birim sat›fl

miktar› bafl›na

0,60 T/birim

-Nakliye giderleri (T.) 20.000.- 5.000.- 15.000.- 25.000.- 65.000.-

Birim sat›fl

miktar› bafl›na

0,50 T/birim

Birim düzeyindeki

toplam giderler44.000.- 11.000.- 33.000.- 55.000.- 143.000.-

B. Müflteri düzeyindeki

giderler:

‹flletmelerin logolar›n›n

kullan›lmas› nedeniyle telif

hakk› ücretleri (T.) 6.000.- 6.000.- 6.000.- 6.000.- 24.000.-

Müflteri düzeyindeki toplam

giderler6.000.- 6.000.- 6.000.- 6.000.- 24.000.-

C. Tesis ve genel faaliyet

düzeyindeki giderler:

-Sat›fl elemanlar› ücretleri (T.) 4.000.- 4.000.- 4.000.- 4.000.- 16.000.-

-Tan›t›m ve reklam (T.) 6.000.- 6.000.- 6.000.- 6.000.- 24.000.-

-Bak›m-onar›m giderleri (T.) 2.500.- 2.500.- 2.500.- 2.500.- 10.000.-

-Üst düzey yöneticilerinin

ücretleri (T.)12.000.- 12.000.- 12.000.- 12.000.- 48.000.-

Tesis ve genel faaliyet

düzeyindeki toplam giderler24.500.- 24.500.- 24.500.- 24.500.- 98.000.-

(A+B+C) Pazarlama, Sat›fl,

Da¤›t›m ve Genel Yönetim

Giderleri Toplam›

74.500.- 41.500.- 63.500.- 85.500.- 265.000.-

Sat›lacak Mamullerin Maliyeti Bütçesi Direkt ilk madde / malzeme, direkt iflçilik ve genel üretim giderleri bütçeleri ile ay-r›nt›l› bilgiler sunulurken üretilecek ve sat›lacak mamullerin maliyeti bütçesi ileözet maliyet bilgisi sunulur. Üretilecek ve sat›lacak mamullerin maliyeti bütçesi,üretimde kullan›lan direkt ilk madde/malzeme maliyeti, direkt iflçilik maliyeti vegenel üretim giderleri bütçeleri dikkate al›narak haz›rlan›r. Bu unsurlar›n maliyet-leri toplam›, dönem içinde gerçekleflmesi beklenen maliyetlerin toplam›n› vere-cektir. Bunlar›n maliyetlerin bir k›sm›, belki de bir önceki dönemde tamamlanama-m›fl ve bu dönem tamamlanabilmesi amac›yla için üzerinde üretim ifllemleri yap›-lan yar› mamuller için katlan›lm›flt›r. Bu nedenle, bu dönem üretilecek mamullerinmaliyetini do¤ru belirleyebilmek için ve mamullerin stoklanabilir olmas› gerçe¤inide dikkate alarak, dönemin bafl›nda henüz üretimi tamamlanamam›fl durumdakiyar› mamul stoklar›n›n maliyetine, dönem içinde gerçekleflecek üretim maliyetlerieklenir. Bu toplam maliyetten, dönemsellik ilkesi gere¤ince, dönemin sonundaüretimi henüz tamamlanamam›fl olan yar› mamullerin maliyeti ç›kar›l›r. Böylece,gelecek dönemde iflletmede üretilecek mamullerin maliyeti toplam olarak belirle-nir. Ancak, üretim döngüsü çok k›sa oldu¤u için örnek iflletmede dönem bafl› vedönem sonu yar› mamul stoklar›n›n bulunmayaca¤› kabul edilmifltir.

Bu bilgi daha sonra, proforma gelir tablosu içinde de kullan›l›r niteliktedir. Afla¤›da, bir ön haz›rl›k niteli¤inde olacak flekilde, birim üretim maliyetinin na-

s›l hesapland›¤› gösterebilmek için bir tablo haz›rlanm›flt›r. Üretim bütçesinden20.yy. için hem dönem bafl› ve hem de dönem sonu nihai mamul stok miktar› 2.000adettir. Üretilecek bir adet montun tam üretim maliyeti; T/adet olacakt›r. Montun di-rekt ilk madde/malzeme birim maliyeti; T/adet, direkt iflçilik birim maliyeti; T/adetolmaktad›r. Tam maliyetleme yönetiminde direkt maliyetlerin yan› s›ra tüm genelüretim maliyetlerinin de ürünün maliyetleri içinde dikkate al›nmaktad›r.


Sat›lacak ürünlerin üretimmaliyeti hesaplan›rkeniflletmenin dönem bafl› vedönem sonu nihaiürünlerinin maliyetlerinin dedikkate al›nmas› gerekir.

Maliyet TürüMiktar

veya SüreBirim

Maliyet

Birim Toplam Üretim Maliyeti

(Maliyet)Aç›klamalar

Direkt ‹lk Madde veMalzeme Maliyeti

2 metre 10.-T/metre 20-TDirekt ilk madde/malzemebütçesi’nden

Direkt ‹flçilik Maliyeti3 direkt iflçilik

saati5.-T/Direktiflçilik saati

15.-TDirektiflçilik bütçesinden

Birim DüzeyindekiGenelÜretim Maliyetleri

52.000.-T130.000 adet

0.40 T/adet 0.40TGenel üretimgiderleribütçesinden

Y›¤›n DüzeyindekiGenel ÜretimMaliyetleri

32.100.-T130.000 adet

~ 0.25T/adet ~ 0.25T/adetGenel üretimgiderleribütçesinden

Ürün DüzeyindekiGenelÜretim Maliyetleri

4.000.-T 130.000 adet


Tesis ve genelÇal›flmalarDüzeyindeki GenelÜretim Maliyetleri

106.000.-T 130.000 adet


Birim Toplam TamÜretim Maliyeti

36.50T/adet

Bu aç›klamalardan yararlanarak, afla¤›da BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CA-RET Afi Eskiflehir üretim tesislerinde bütçe döneminde üretilecek mamullerin ma-liyeti bütçesi düzenlenmifltir.



SATILACAK MAMULLER‹N MAL‹YET‹ BÜTÇES‹

(31 Aral›k 20.yy. tarihli)

I. Direkt ‹lk Madde veMalzeme Maliyeti:

Dönem Bafl› Direkt ‹lkMadde ve MalzemeStoklar›n›n Maliyeti: (7.700metre x 10.-T/metre)

77.000.-Direkt ‹lk Madde veMalzeme Bütçesinden

(+) Dönem ‹çinde Sat›nAl›nan Direkt ‹lk Madde veMalzeme Stoklar›n›n Maliyeti:

2.524.800.-Direkt ‹lk Madde veMalzeme Bütçesinden

Üretimde Kullan›labilecekDirekt ‹lk Madde ve MalzemeStoklar›n›n Maliyeti:

2.601.800.-

(-) Dönem Sonu Direkt ‹lkMadde ve MalzemeStoklar›n›n Maliyeti: (7.500metre x10.-T/metre)

(75.000.-)Direkt ‹lk Madde veMalzeme Bütçesinden

Üretimde Kullan›lan Direkt‹lk Madde ve MalzemeninMaliyeti

2.526.800.-

II. Direkt ‹flçilik Maliyetleri 1.950.000.-Direkt ‹flçilikBütçesinden

III. Genel Üretim Maliyetleri 194.100.-

(I+II+III=) Dönemin ÜretimMaliyetleri Toplam›

4.670.900.-

(+) Dönem Bafl› Yar› MamulStoklar›n›n Maliyeti

-

(-) Dönem Sonu Yar› MamulStoklar›n›n Maliyeti

-

Üretilecek MamullerinMaliyeti

4.670.900.-

(+) Dönem Bafl› Nihai MamulStoklar›n›n Maliyeti(2.000 adet x 36.50T/adet)

73.000.-Üretim bütçesinden veyukar›daki birim maliyetitablosundan

Sat›labilecek MamullerinMaliyeti

4.743.900.-

Sat›lacak ürünlerin maliyeti ile kasdedilen nedir?

Yat›r›m Bütçesi Yat›r›mlar, bir iflletmeye uzun dönemde duran varl›k kazand›rmak amac›yla ya-p›l›r ve iflletmenin sabit sermaye unsurlar›n› aç›klar. Yat›r›mlar, uzun dönemli plan-lamay› gerektirir ve tamamlanmalar› birden fazla dönem sürebilir. Birden çok dö-nemde tamamlanacak yat›r›mlardan ilgili bütçe dönemine rastlayanlar›n türleri veyat›r›m tutarlar› için bütçe düzenlenir.

Örnek iflletme olarak ele al›nan BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi Es-kiflehir üretim tesisleri için gelecek bütçe döneminde birinci ve dördüncü çeyrekdönemde, peflin olarak ikifler yeni dikifl makinesi almas› planlanmaktad›r.

Bu dikifl makineleri peflin olarak al›nd›klar› için, nakit ilgili dönemlerde ç›k›fl›olacakt›r.

Nakit BütçesiNakit bütçesi, daha önceki aflamalarda gelifltirilen verilerin birço¤u kullan›larakoluflturulur. ‹yi düzenlenmifl nakit bütçeleri ile iflletmeler gelecekte karfl›laflabile-cekleri olumsuz sürprizleri önlemifl olacaklard›r. Nakit noksan› sorunu iflletmeler-de huzursuzluklara yol açar. Bir iflletmenin iki ay, üç ay, alt› ay veya bir y›l sonra-s›nda hangi nakit durumu ile karfl›laflaca¤› iyi koordine edilmifl bir nakit bütçesi ile


(-) Dönem SonuMamul Stoklar›n›nMaliyeti(2.000 adet x36.50T/adet)

(73.000.-)Üretim bütçesinden veyukar›daki birimmaliyeti tablosundan

SATILACAKMAMULLER‹NÜRET‹M MAL‹YET‹

4.670.900.-

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

Yat›r›mlar, uzun döenemlisabit duran varl›koluflturabilmek içinyap›ld›¤›ndan bir dönemdenfazla süreyi kapsayabilir.Ancak, bu bütçedönemindeki ödemelerdikkate al›nmal›d›r.


YATIRIM BÜTÇES‹

(1 Ocak/31 Aral›k 20.yy. Dönemi)

BirinciÇeyrekDönem

‹kinciÇeyrekDönem

ÜçüncüÇeyrekDönem

DördüncüÇeyrekDönem


Dikifl makinesial›mlar› (T) 2.000.- — — 2.000.- 4.000.-

YATIRIMLAR (D‹K‹fi MAK‹NES‹ ALIMLARI) ‹Ç‹N NAK‹T ÖDEMELER‹






Sat›n al›nacakdikiflmakineleri içinnakit ödemeler

2.000.- — — 2.000.- 4.000.-

Nakit bütçesi; iflletmenindönemler itibariyle nakitgirifl ve ç›k›fllar› ile ortayaç›kan nakit aç›¤›n›n veyafazlas›n›n belirlendi¤i,gereksinim duyuldu¤undafinansman kaynaklar›ndanelde edilen nakit girifllerininve bu borçlar›n geriödemeleri ile faizödemelerinin yerald›¤›bütçedir.

belirlendi¤inde, önemli say›da belirsizlik ortadan kald›r›lm›fl olacakt›r. Nakit bütçe-si dört temel alt bölümden oluflur. Bunlar;

i. Nakit giriflleri bölümüii. Nakit ç›k›fllar› bölümüiii. Nakit fazlas› veya aç›¤› bölümüiv. Finansman bölümüBir iflletmenin nakit giriflleri ile nakit ç›k›fllar› flu unsurlardan oluflabilir:

Nakit giriflleri bölümü; dönem bafl› nakit dengesine, bütçe dönemi süresincenakit girifli olarak kabul edilebilecek her türlü unsurun eklenmesiyle oluflturulur.En önemli nakit girifli kayna¤›, sat›fllardan yap›lan tahsilatlard›r. Sat›fllardan tahsila-t›n ürün sat›ld›¤›nda peflin olarak yap›lmas› söz konusu olabilece¤i gibi, belirli ara-l›klarla yani vadeli olarak da sat›fl yap›labilece¤inden kimi zaman sat›fl›n yap›ld›¤›dönemden sonra da tahsilatlar gerçeklefltirilebilir.

Nakit ç›k›fllar› bölümü; dönem için planlanan nakit ödemelerinden oluflur. Buödemeler; sat›n al›nan direkt ilk madde/ malzeme, direkt iflçilik ücretlerinin ödeme-lerini, genel üretim giderlerinin yan› s›ra üretim d›fl› faaliyetlerin giderleri için yap›-lacak ödemeleri,vergi, sigorta ve kâr pay› ödemeleri gibi nakit ç›k›fllar›n› kapsar.

Nakit fazlas› veya aç›¤› bölümü ise mevcut nakit toplam› ile nakit ç›k›fllar› top-lam› bölümleri aras›ndaki farktan oluflur. Nakit ç›k›fllar› toplam› mevcut nakit top-lam›n›n üzerinde ise bu durumda nakit aç›¤› veya noksan›ndan söz edilir. E¤erbütçe döneminin sonunda bir nakit aç›¤› veya noksan› varsa, iflletme bir sonrakidöneme bafllarken belirli bir nakit mevcudu ile faaliyetlerine bafllamak isteyebilir.Asl›nda bu durum iflletmenin faaliyetlerini yürütebilmesi için de önemlidir. Bu ne-denle, iflletme yöneticileri dönem içinde faaliyetleri yürütmek için gerekli olannakdi oluflturacak flekilde, bir kaynaktan borç bulmal›d›rlar. Kaynak ço¤unluklabankalar olmaktad›r. Mevcut nakit toplam› nakit ç›k›fllar›n›n üzerinde ise bu du-rumda nakit fazlas›ndan söz edilir. E¤er iflletmede nakit fazlas› söz konusu ise bufazlal›k bir sonraki dönemin bafl›nda iflletmenin elinde bulunmas› düflünülen nak-di de afl›yorsa, bu durumda iflletmenin daha önceki dönemler de alm›fl oldu¤uborçlar›n faizlerini ve ana paralar›n› geri ödemesi gerekir. Böyle bir borç söz ko-nusu de¤ilse at›l nakit, k›sa vadeli yat›r›mlarda de¤erlendirilebilir.


NAK‹T G‹R‹fiLER‹ NAK‹T ÇIKIfiLARI

Bir önceki dönem ve/veya cari dönem mamulsat›fllar›ndan tahsilatlar

Bir önceki dönemden çeflitli nedenlerle kalanborçlar›n ödenmesi

(varsa) Hizmet sat›fllar›ndan Direkt ilk madde / malzeme için ödemeler

(varsa) Di¤er faaliyet sat›fllar›ndan tahsilatlar Direkt iflçilik için ödemeler

Ola¤and›fl› gelirler Genel üretim giderleri ödemeleri

Duran varl›k sat›fllar›ndan tahsilatlar Araflt›rma-gelifltirme, pazarlama-sat›fl-da¤›t›mve genel yönetim giderleri ödemeleri

Sermaye art›fllar› Di¤er faaliyetler için ödemeler

Ola¤and›fl› faaliyetler için ödemeler

Yat›r›mlar için ödemeler

Devlet kurumlar›na vergi ve sosyal güvenliködemeleri

Kâr pay› ödemeleri

Finansman bölümü ise, bütçe dönemi süresince oluflabilecek tahminî borçlan-malar ile geri ödemeleri ve faiz ödemeleri hakk›nda bilgi sunacakt›r.

Örnek iflletme olarak ele al›nan BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET AfiEskiflehir üretim tesisleri için gelecek bütçe döneminin nakit bütçesi flöyle dü-zenlenebilecektir:



NAK‹T BÜTÇES‹

(1 Ocak/31 Aral›k 20YY Dönemi)


‹kinci ÇeyrekDönem




I. NAK‹TG‹R‹fiLER‹:

Sat›fllardan NakitTahsilatlar 3.400.000.- 1.400.000.- 2.000.000.- 3.600.000.- 10.400.000.-

Sat›fllardan yap›lacaktahminî nakittahsilatlar›tablosundan

(EKS‹):II. NAK‹TÇIKIfiLARI:

Direkt ‹lk Madde veMalzeme Sat›nAl›mlar› ‹çin NakitÖdemeleri

692.000.- 351.000.- 577.600.- 904.200.- 2.524.800.-

Direkt ilk madde vemalzeme sat›nal›mlar› için nakitödemeleritablosundan

(+) Direkt iflçiliködemeleri 577.500.- 165.000.- 465.000.- 742.500.- 1.950.000.-

Direkt ‹flçilikMaliyetleribütçesinden

(+) Genel ÜretimMaliyetleri NakitÖdemeleri

42.900.- 26.800.- 38.100.- 50.300.- 158.100.-

Genel ÜretimMaliyetleri ‹çin NakitÖdemeleritablosundan

(+) Pazarla-ma, Sat›flDa¤›t›m ve GenelYönetim Giderleri‹çin Nakit Ödemeler

74.500.- 41.500.- 63.500.- 85.500.- 265.000.-

Pazarlama, Sat›fl,Da¤›t›m ve GenelYönetim Giderleribütçesinden

(+) Yat›r›mHarcamalar› 2.000.- . . 2.000.- 4.000.- Yat›r›m Bütçesinden

NAK‹TÇIKIfiLARITOPLAMI

1.388.900.- 584.300.- 1.144.2000.- 1.784.500.- 4.901.900.-

III. F‹NANSMAN: 2.011.100.- 815.700.- 855.800.- 1.815.500.- 5.498.100.-

Al›nan Borç (Kredi)

Dönemde Borcun(Ana Paran›n) GeriÖdenmesi

Ödenen Faiz

Borç için toplamödeme

Dönem sonu nakitdengesi

Her ne kadar örnek olarak ele ald›¤›m›z BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CA-RET Afi Eskiflehir üretim tesisleri için düzenlenen nakit bütçesinde, iflletmenin na-kit fazlas› olmas› nedeniyle herhangi bir kredi almaya ihtiyac› olmamas› normaldir.Ancak, nakit bütçesinin finansman bölümünün nas›l düzenlenece¤ini aç›klayabil-mek amac›yla de¤iflik bir iflletmeden örnek verilmifltir:

‹flletmede çeyrek dönemler aç›s›ndan afla¤›daki nakit durumu söz konudur:

‹flletme ifl yerini büyültebilmek için 2 Ocak 20.yy. tarihinde 100.000.-lira % 10faiz oran›yla banka kredisi almay› planlamaktad›r ve bu krediyi normal faaliyetle-rinden ortaya ç›kard›¤› nakit fazlas› ile dört eflit taksitte y›l içinde geri ödeyecektir.Bu amaçla yap›lacak dönemsel nakit ç›k›fllar› da flöyledir:

Bu durumda nakit bütçesinin finansman bölümü flöyle düzenlenecektir:







NORMAL FAAL‹YETSONRASI NAK‹TKALANI

56.000.- 30.000.- 54.000.- 60.000.- 200.000.-

Birinci Çeyrek

Dönem

‹kinci Çeyrek

Dönem

Üçüncü Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek DönemY›l Aç›klamalar

‹fl yeri büyültme

inflaat› için

ödemeler

45.000.- 15.000.- 5.000.- 35.000.- 100.000.-

Birinci

Çeyrek

Dönem

‹kinci

Çeyrek

Dönem

Üçüncü

Çeyrek

Dönem

Dördüncü

Çeyrek

Dönem


NORMAL FAAL‹YET

SONRASI NAK‹T

KALANI

56.000.- 30.000.- 54.000.- 60.000.- 200.000.-

III: F‹NANSMAN:

Al›nan Borç (Kredi) 100.000.- 100.000.-

Nakit kalan› ve al›nan

kredi sonras› nakit

durumu

156.000.- 30.000.- 54.000.- 60.000.- (300.000.-)

(—) ‹fl yeri büyültme

inflaat› için ödemeler(45.000.-) (15.000.-) (5.000.-) (35.000.-) (100.000.-)

(—) Dönemde

Borcun (Ana Paran›n)

Geri Ödenmesi

(25.000.-) (25.000.-) (25.000.-) (25.000.-) (100.000.-)

(—) Ödenen Faiz* (2.500.-) (1.875.-) (1.250.-) (625.-) (6.250.-)

Dönem sonu nakit

dengesi83.500.- (11.875.-) 22.750.- (625.-) 93.750.-

(+) Dönem bafl› nakit

mevcudu

(VER‹)

10.000.-93.500.- 81.625.- 104.375.- 10.000.-

DÖNEM SONU

NAK‹T MEVCUDU93.500.- 81.625.- 104.375.- 103.750.- 103.750.-

*Faiz hesaplamlar›

‹flletmenin düzenleyece¤i nakit bütçesinde hangi alt bölümler yer alacakt›r?

Proforma (Bütçelenmifl) Gelir Tablosu Sat›lacak ürünlerin üretim maliyeti bütçesi ile nakit bütçesindeki verilerden yarar-lanarak, iflletmenin bütçe dönemi sonuna kadar yerine getirece¤i tüm faaliyetle-rin sonuçlar›n›, önceden düzenlenmifl ve bütçe hâlinde sunulan finansal sonuçtablosu arac›l›¤›yla görebilmek mümkündür. Proforma finansal sonuç tablosu,bütçe süreci içindeki anahtar programlardan birisidir. Bu finansal rapor, gelecekdönemde faaliyetlerin ne kadar kârl› olarak yürütülece¤ini önceden ortaya koyar.Finansal sonuç tablosu, bütçe hâlinde düzenlendikten ve kabul edilerek onaylan-d›ktan sonra, iflletmenin fiilî baflar›s›n› ölçebilmek için bir kontrol arac› olarak dakullan›labilecektir.

Proforma gelir tablosunun iflletmede kullan›m amac› nedir?

Proforma (Bütçelenmifl) BilançoBütçe dönemi içinde yerine getirilmesi gereken faaliyetler aynen yerine getirilmifl-se iflletmenin gelecek bütçe dönemi sonunda, hangi finansal durumla karfl›laflaca-¤›n› gösteren finansal rapora proforma (bütçelenmifl) finansal durum tablosu de-nir. Bu tablonun düzenlenebilmesi için, bir önceki dönemin dönem sonu finansadurum tablosu ile ifle bafllan›r ve bu dönemin bütçelerinin içindeki verilerle finan-sal durum tablosu düzenlenerek ilgili bilgi kullan›c›lar›na aktar›l›r.


Çeyrek Dönem

ÇEYREK

DÖNEMDE

ÖDENMEM‹fi

ANA PARA

YILLIK FA‹Z

ORANI

YILIN FA‹Z

HESAPLANCAK

KISMI

FA‹Z TUTARI

Birinci Çeyrek 100.000.- % 10 1/4 2.500.-

‹kinci Çeyrek 75.000.- % 10 1.875.-

Üçüncü Çeyrek 50.000.- % 10 1.250.-

Dördüncü Çeyrek 25.000.- % 10 625.-

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

Proforma gelir tablosu;iflletmenin gelecek dönemeiliflkin bütçelenmifl faaliyetsonuçlar›n› sat›fllardanbafllayarak net kâr veyazarara kadar gösterentablodur.

BERRAK TEKST‹L SANAY‹ VE T‹CARET Afi

ÜN‹VERS‹TE MONTLARI

PROFORMA (BÜTÇELENM‹fi) GEL‹R TABLOSU

(1 Ocak / 31 Aral›k 20.yy. Dönemi)

SATIfiLAR (Sat›fllar Bütçesinden) 10.400.000.-

(EKS‹): SATILAN MAMULLER‹N MAL‹YET‹ (4.670.900.-)

(Sat›lacak Mamullerin Maliyeti Bütçesinden)

=BRÜT KÂR 5.729.100.-

(EKS‹): D‹⁄ER G‹DERLER:

a. Pazarlama, Sat›fl, Da¤›t›m ve Genel Yönetim Giderleri 265.000.-

(Pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genel yönetim giderleri bütçesinden)

b. Faiz giderleri —

(Nakit bütçesinden)

D‹⁄ER G‹DERLER TOPLAMI: (265.000.-)

NET KÂR 5.464.100.-

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9



PROFORMA (BÜTÇELENM‹fi) GEL‹R TABLOSU

(31 Aral›k 20.yy. tarihli)

VARLIKLAR

I.DÖNEN VARLIKLAR

NAK‹T 5.498.100.- Nakit bütçesinden

ALICILAR 1.000.000.-

Sat›fllar bütçesinden (Dördüncü

çeyrek sat›fllar›:4.000.000.- x

%25)

‹LK MADDE VE MALZEME 75.000.-Sat›lacak mamullerin malliyeti

bütçesinden

MAMULLER 73.000.-Sat›lacak mamullerin malliyeti

bütçesinden

DÖNEN VARLIKLAR

TOPLAMI6.646.100.-

II. DURAN VARLIKLAR

B‹NALAR 450.000.-Bir önceki dönemin dönem

sonu bilançosu (450.000.-)

TES‹S, MAK‹NA VE

C‹HAZLAR564.000.-

Bir önceki dönemin dönem

sonu bilançosu (560.000.-) ve

yat›r›m bütçelerinden (4.000.-)

(-) AMORT‹SMANLAR (36.400.-)

Genel üretim giderleri

bütçesinden (36.000.-) ve bu

dönem sat›n ala›nan dikifl

makinleri için 400.-

DURAN VARLIKLAR

TOPLAMI977.-600.-

(I+II.)TOPLAM

VARLIKLAR7.623.700.-

KAYNAKLAR

III. KISA VADEL‹ YABANCI

KAYNAKLAR193.200.-

SATICILAR 193.200.-

Birinci çeyrek dönemdeki

dönem bafl› mecudu 120.000.-

(VER‹) + Bu y›l›n Direkt ilk

madde ve malzeme bütçesinden

dördüncü çeyre¤indeki al›mlar›n

ödenmeyen k›sm› (966.000.-x

%20= 73.200.-)


IV. UZUN VADEL‹ YABANCI

KAYNAKLAR66.400.-

BORÇ SENETLER‹ 66.400.-Dönem bafl› bilançosundan

(VER‹)

V: ÖZ KAYNAKLAR

ÖDENM‹fi SERMAYE 1.900.000.-Dönem bafl› bilançosundan

(VER‹)

DÖNEM NET KÂRI 5.464.100.- Proforma gelir tablosundan

ÖZ KAYNAKLAR TOPLAMI 7.364.100.-

(III.+IV.+V.) TOPLAM

KAYNAKLAR7.623.700.-


Bütçe ve bütçelemenin tan›m›n› yapmak.

Bütçe; iflletme yönetimince belirlenen amaçlaraulaflabilmek için yerine getirilmesi gereken faali-yetleri yürütebilmek amac›yla önerilen plan›n sa-y›sal ve finansal ifadesidir. Bütçeler, bu plan›nuygulanmas› s›ras›nda yap›lmas› gerekenlerin eflgüdümlü flekilde yürütülebilmesinde yard›mc›bir araçt›r. Bütçeler; bir iflletmede yürütülen gün-lük faaliyetlerin uzun dönemli stratejiler ile eflgüdümünü sa¤layan, k›sa dönemli finansal, say›-sal ve resmî planlard›r. Bütçeler, iflletme planla-r›n›n finansal ve finansal olmayan yanlar›n›n birarada ele al›nd›¤›, gelecek dönemde izlenmesigereken yol haritas› gibidir. Bir iflletmede bütçe-lerin haz›rlanmas› s›ras›nda yürütülen çal›flmala-r›n tamam› bütçeleme olarak tan›mlan›r. Bütçele-me; iflletmenin müflterilerini tatmin etmek ve pa-zarda baflar›l› olmak için ne yapmalar› gerekti¤i-nin planlanmas› ve kontrol edilmesi amac›yla yo-¤un olarak kullan›lan bir muhasebe arac›d›r.

Bütçenin kullan›m amaçlar›n› aç›klamak.

‹flletmelerde bütçeler; y›ll›k faaliyetlerin planlan-mas›nda yard›mc› olabilmek,farkl› bölümlerdekibölüm içi faaliyetlerin efl güdümü ve bölümleraras›nda uyumu sa¤layabilmek, farkl› bölüm yö-neticilerine planlar› iletilebilmek, yöneticileri ifl-letmenin amaçlar›n›n baflar›labilmesi yönündegüdüleyebilmek, faaliyetleri kontrol edebilmek,yöneticilerin baflar›s›n› de¤erlendirebilmek kul-lan›lmaktad›r.

Bütçelerin haz›rlanmas›ndaki aflamalar› aç›k-

lamak.

‹flletme bütçeleri temel olarak flu aflamalardansonra düzenlenmifl olur: a) ‹lkelerin belirlenmesi,b) ‹lk teklif,c) Birlefltirme ve düzeltmeler,d) Görüflmeler ve düzeltmeler,e) Ayr›nt›l› plan teklifi, f) Onay ve uygulama.

Bütçeleme sürecinin bileflenlerini aç›klamak.

Bir iflletme: Gelecek dönem için iflletmede afla¤›-daki bütçeleri düzenleyebilir;a. Sat›fllar bütçesib. Üretim bütçesic. Direkt ilk madde ve malzeme bütçesid. Direkt iflçilik bütçesie. Genel üretim giderleri bütçesif. Pazarlama, sat›fl, da¤›t›m ve genel yönetim gi-

derleri bütçesi g. Sat›lacak mamullerin maliyeti bütçesih. Yat›r›m bütçesii. Nakit bütçesij. Proforma (bütçelenmifl) gelir tablosuk. Proforma (bütçelenmifl) bilanço

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç


1. Afla¤›dakilerden hangisi finansal kavramlarla aç›kla-nan bir plan olarak tan›mlanabilir?

a. Bütçe b. Dengeli karne c. Nihai mamul maliyetid. Baflabafl noktas› sat›fl miktar›e. Fark analizi

2. Afla¤›dakilerden hangisi için bütçeler önemli biraraçt›r?

a. Planlama ve maliyetlemeb. Yöneltme ve süreç analizic. Planlama ve kontrol etmed. Yat›r›m yapma ve finansman kayna¤› bulmae. Sat›n alma ve sat›fl

3. Su dolumu yap›lan bir iflletmede yar›m (0.5) litreliksu fliflelerinden, 20YY y›l›nda 40.000.000 adet üretilmesiplanlanmaktad›r. ‹flletme bir kullan›ml›k bu su fliflelerini,bofl olarak iflletme d›fl›ndan sat›n almaktad›r. ‹flletmeninelinde dönemin bafl›nda su fliflelerinden 55.000 adet bu-lunmaktad›r. Bir flifle için sat›c› iflletmeye 0. 10 lira öde-niyorsa ve iflletme dönem sonunda stoklar›nda 100.000adet su fliflesi bulundurmay› planl›yorsa, bu bütçe döne-minde sat›n al›nacak flifleler için sat›c›ya ödenecek top-lam ilk madde ve malzeme maliyeti kaç lirad›r?

a. 4.100.000.-b. 4.004.500.-c. 4.000.000.- d. 100.000.-e. 55.000.-

4. Afla¤›dakilerden hangisi bütçeleme sürecinde, nor-mal olarak, ilk düzenlenmesi gereken bütçedir?

a. Direkt ilk madde ve malzeme bütçesib. Direkt iflçilik bütçesic. Üretim bütçesid. Genel üretim giderleri bütçesie. Sat›fllar bütçesi

5. Bir iflletme geçen ay 60.000.-liral›k sat›fl gerçeklefltir-mifl ve bu ayda 90.000.- liral›k sat›fl gerçeklefltirmeyibeklemektedir. ‹flletmede sat›fllar›n üçte biri (1/3’ü) pe-flin olarak yap›lmaktad›r. Sat›fl gelirlerinin üçte ikisi(2/3’ü) sat›fllar›n gerçekleflti¤in ay› izleyen ay tahsil edil-mektedir. ‹flletmenin bu ay toplayaca¤› nakit tutar› nekadard›r ?

a. 60.000.-b. 70.000.-c. 80.000.-d. 90.000.-e. 100.000.-

6. Afla¤›dakilerden hangi faaliyet gideri için nakit ç›k›-fl› gerekmez?

a. ‹lk madde ve malzeme maliyetib. ‹flçilik maliyetic. Elektrik giderlerid. Bak›m-onar›m giderlerie. Amortisman Giderleri

7. Bir iflletmenin Nisan ay›na ait nihai mamul verileriafla¤›daki verilmifltir. Bu veriler dikkate al›nd›¤›nda, büt-çede kullan›lacak dönem bafl› nihai mamul stok miktarkaç birimdir?

a. 700 birimb. 4.100 birimc. 500 birimd. 1.300 birime. 5.100 birim

Dönem sonu nihai mamul stok miktar› 800 birim

Üretim miktar› 2.800 birim

Sat›fl Miktar› 3.300 birim



8. ve 9. sorular› u afla¤›daki verilerden yararlanarakcevapland›r›n›z: Bir üretim iflletmesinde planlanan dönem bafl› ve dö-nem sonu stoklar› flöyledir:

‹flletmede bir birim nihai mamul üretebilmek için üç (3)birim direkt ilk madde ve malzeme kullan›lmaktad›r.

8. ‹flletme dönem içinde 500.000 birim nihai mamulsatmay› planlamaktad›r. ‹flletmenin üretmesi gerekenmamul miktar› ne kadar olmal›d›r?

a. 535.000 birimb. 495.000 birimc. 570.000 birimd. 475.000 birime. 505.000 birim

9. ‹flletmede bütçe dönemi süresinde, e¤er 450.000 ni-hai mamulün üretilmesi gerekseydi, kaç birim direkt ilkmadde ve malzeme sat›n al›nmas› planlanmal›yd›?

a. 1.350.000 birimb. 1.360.000 birimc. 1.320.000 birimd. 1.330.000 birim e. 1.410.000 birim

10. Bütçe dönemi süresince oluflabilecek tahmini borç-lanmalar ile ana para geri ödemeleri hakk›ndaki bilgi-ler, afla¤›daki bütçelerden hangisinde yer almal›d›r?

a. Proforma bilançob. Proforma gelir tablosuc. Sat›fllar bütçesid. Genel üretim giderleri bütçesie. Nakit bütçesi

BÜTÇELER NEDEN ÖNEML‹D‹R?Yeni bafllayanlar da, özellikle günümüzde, öngörüdebulunmal› ve plan yapmal›d›rASHEESH ADVANI, 15, Haziran 2009, Entrepreneur

Birçok giriflimci bütçeleme nedeniyle bitap durumda-d›r. Y›ll›k bir bütçe gibi eski moda bir fley üzerinde ça-l›flmak, insan›n hayal gücünü yok eder ve esnekli¤iniazalt›r. Yine de, bütçeler günümüz iflletmecilik ortam›n-da her zamankinden daha önemlidir.Bütçe yap›lmas›n› önlemek için çok say›da mazeret

iflittim: “Yeni ifle bafllayan bir iflletme için bafllang›çtanakit ak›fllar›n› tahmin etmek çok zordur.” “Büyük birmüflterinin siparifli, iflletmenin gidiflat›n› de¤ifltirebilir,bu nedenle bütçe düzenlenmesindeki amaç nedir?” “Ser-maye piyasalar›ndaki de¤ifliklikleri öngöremiyorum, bunedenle ne kadar nakit ortaya ç›kaca¤›n› ve bunlar› na-s›l harcayabilece¤imi bilemiyorum?”Tecrübelerime dayanarak söylemem gerekirse, bu ba-haneler, beyinlerinin sa¤ taraf› nedeniyle yarat›c›l›¤› önplana ç›km›fl giriflimcilerin, beyinlerinin sol taraf›yla fi-nansal planlama yap›lmas›n› sevmedikleri gerçe¤inimaskelemektedir. E¤er yeni bir ifl yapmak üzere tek ba-fl›n›za yola ç›kt›ysan›z, kendinizi sorumlu tutaca¤›n›zbir bütçe gelifltirmek üzere kendinizi zorlamal›s›n›z. Bu-na üç neden gösterilebilir:1. Daha iyi bir yönetici olman›za yard›mc› olacak-

t›r: E¤er gere¤ince düzgün yap›l›rsa, bütçeler, ön-görme ve yönetme yeteneklerinizi denemeniz ve buyeteneklerinizin belirginleflmesi için ola¤anüstü ya-rarl› olacakt›r. Yönetim kurullar›, yöneticileri sorum-lu tutmak amac›yla bütçeleri kullanmaktad›r. Yeniifle bafllayan bir iflletmenin üst düzey yöneticisi, büt-çelemeyi, iflletmenin ifl yapt›¤› s›rada iflleri sürükle-yen etmenlerin do¤ru olup olmad›¤›n› denemek içinkullanabilir. Bunu yapabilmenin en kolay yolu; yenibaz› müflterileri ve ürün fiyatlar›n› içine alan bir ta-k›m varsay›mlar ile y›ll›k bir bütçe oluflturulmas›d›r.Daha sonra da en son sonuçlarla bu varsay›mlar› ye-niden düzenleyerek y›ll›k temelde her çeyrek dö-nem için öngörüde bulunmakt›r.

2. Para kazanman›za yard›mc› olacakt›r: Melek ya-t›r›mc›lardan veya kurumsal yat›r›mc›lardan para ka-zand›¤›mda, birinci elden bütçelemenin önemini ö¤-rendim. Yat›r›m kavramlar›, genellikle, yönetiminyat›r›mc›lara veya yönetim kuruluna y›ll›k bir bütçesunmas› gerekti¤ini aç›klar. Bir iflletmenin bütçelerekarfl›l›k fiili sonuçlar› da takip eden bir kültürünün

Dönem bafl› stok

miktar›

Dönem sonu stok

miktar›

Direkt ‹lk Madde

ve Malzeme40.000 10.000

Yar› Mamul

Stoklar›8.000 8.000

Nihai Mamul

Stoklar›30.000 5.000

Okuma Parças›


gelifltirilmesi, yat›r›mc›lar›n›z›n beklentilerinin karfl›-lanmas› ve bu beklentilerin afl›lmas›na yard›mc› olur.

3. Paras›z kalman›z› önler: Yeni ifle bafllayan bir ifl-letmenin karfl›laflaca¤› bir numaral› tehlike, paras›zkalmakt›r. E¤er siz de birçok giriflimci gibiyseniz,muhafazakâr bir gerçek ile sizi motive olmufl haldetutan ve çevrenizdekilere esin kayna¤› olman›z› sa¤-layan bir rüya aras›nda, bir o yana bir bu yana gidergelirsiniz. Bütçenizi oluflturdu¤unuz da, gelirlerle vegiderlerle ifle bafllay›n; bunlar› tahmin etmek dahakolayd›r. Bu ayaklar›n›z› yere basman›z› sa¤lar veparas›z kalma tehlikesini azalt›r.

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar›1. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Bütçe ve Bütçeleme” konu-

sunu yeniden gözden geçiriniz.2. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Bütçe ve Bütçeleme” konu-

sunu yeniden gözden geçiriniz.3. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹lk Madde ve Malze-

me Bütçesi” konusunu yeniden gözden geçiri-niz. (40.000.000+100.000)= 40.100.000 (-) 55.000= 40.045.000 × 0.10 = 4.045.000.- Lira

4. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Sat›fl Bütçesi” konusunu ye-niden gözden geçiriniz.

5. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Sat›fl Bütçesi” konusunu ye-niden gözden geçiriniz. (90.000.- × 1/3 = 30.000)(60.000.- × 2/3 = 40.000.-) (30.000.- + 40.000.- =70.000.-)

6. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Genel Üretim Giderleri Büt-çesi” örne¤i ve “Nakit Bütçesi” konusunu yeni-den gözden geçiriniz.

7. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Üretim Bütçesi” konusunuyeniden gözden geçiriniz. (3.300 +800 =4.100)(4.100 - 2.800 = 1.300)

8. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Üretim Bütçesi” konusunuyeniden gözden geçiriniz. (500.000 +5.000 =505.000) (505.000 - 30.000 = 475.000)

9. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹lk Madde Ve Malze-me Bütçesi Bütçe ve bütçeleme” konusunu ye-niden gözden geçiriniz. (450.000 × 3 = 1.350.000)(1.350.000 + 10.000 = 1.360.000) (1.360.000 -40.000 = 1.320.000)

10. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Nakit Bütçesi” konusunuyeniden gözden geçiriniz.

S›ra Sizde 1

Kabul ettirlen bütçe; üst yönetim taraf›ndan haz›rlananve orta ile alt düzey yöneticilere uygulatt›r›lan bir bütçe-leme yaklafl›m›d›r. Böyle bir uygulama alt düzey çal›flan-lar›n kat›l›m›n› sa¤lamamaktad›r. Kat›l›ml› bütçe de isebütçeleme sürecine iflletme çal›flanlar›n›n tamam› kendibütelerini düzenleyerek kat›lmakta ve böylece bütçe ça-l›flmalar› en alt düzeyden bafllat›lm›fl olmaktad›r.

S›ra Sizde 2

‹flletme bütçeleri haz›rlan›rken temelde flu aflamalar dik-kate al›n›r: • ‹lkelerin belirlenmesi• ‹lk teklif• Birlefltirme ve düzeltmeler• Görüflmeler ve düzeltmeler• Ayr›nt›l› plan teklifi, • Onay ve uygulama.

S›ra Sizde 3

‹flletmenin genel bütçesinin haz›rlanmas› ile ilgili haz›r-lanacak ilk bütçe olan sat›fl bütçesi haz›rlan›rken, sat›flmiktar› ve birim fiyat tahmin edilirken hangi verilerdenyararlan›lmal›d›r?Sat›fl bütçesi genel bütçenin haz›rlanmas›nda bafllang›çnoktas›d›r. Sat›fl bütçesi öncesinde, iflletme içi ve d›fl›çevre koflullar›n›n yan› s›ra, e¤er mümkünse, pazarlamaaraflt›rmas› yap›larak, çeflitli bilgi ve verilerden yararla-n›larak sat›fllar›n miktar ve birim fiyatlar› tahmin edilir.Bu bilgiler sonucunda da sat›fl bütçesi oluflturulur.

S›ra Sizde 4

Birinci Alt› Ayl›k

Dönem

‹kinci Alt› Ayl›k

Dönem

Sat›fl Miktar› 100.000 350.000

(+) ‹stenen

Dönem Sonu

Stok Miktar›

5.000 17.500

= Gereksinim

Duyulan Miktar105.000 367.500

(-) Dönem Bafl›

Stok Miktar›2.500 5.000

Üretim Miktar› 102.500 362.500



S›ra Sizde 5

Direkt ilk madde ve malzeme bütçesinin ilk k›sm›nda“direkt ilk madde/malzeme miktar bütçesi” oluflturulur.Bütçenin bu k›sm›nda, üretim bütçesinden yararlan›la-rak, ürünün içinde kullan›lacak her madde/malzemeiçin ayr› olacak flekilde, üretim içinde kullan›lacak di-rekt ilk madde / malzeme miktarlar› belirlenir. Dahasonra, bu miktarlara, kabul edilen stok politikas›ndanyararlan›larak arzu edilen dönem sonu stok miktarlar›eklenir ve gereksinim duyulan toplam miktar bulunur.Bu toplamdan, varsa, dönem bafl› stok miktar› ç›kar›la-rak, sat›n al›nmas› gereken toplam miktar belirlenir. ‹kinci k›s›mda, direkt ilk madde/malzeme sat›n almabütçesi düzenlenir. Bütçenin bu k›sm›nda, her bir mad-de/ malzeme için yine ayr› olarak, o madde/malzeme-den sat›n al›nacak miktar› ile madde/malzemenin birimfiyat› çarp›larak, sat›n alma ile oluflacak direkt ilk mad-de/ malzeme sat›n alma maliyeti belirlenir.

S›ra Sizde 6

S›ra Sizde 7

Bütçe döneminde sat›lacak ürünlerin maliyetinin belir-lendi¤i bu bütçede, dönem bafl› nihai mamullerinin ma-liyeti ile dönem içinde üretilen mamullerin maliyeti top-lam›ndan, dönem sonu mamullerin maliyeti düflülecektir.

S›ra Sizde 8

Düzenlenecek nakit bütçesinde nakit giriflleri, nakit ç›-k›fllar›, nakit fazlas› veya nakit aç›¤› bölümlerinin yan›s›ra finansman ihtiyac› için düzenlenen finansman altbölümleri bulunmaktad›r.

S›ra Sizde 9

Proforma gelir tablosu, bütçe döneminde, iflletmeninfaaliyet sonuçlar›n›n önceden belirlenmesi amac›ylakullan›lmaktad›r.

A.Sait Sevgener, Cemal Çak›c›, Rüstem Hac›rüstemo¤lu,(1998), Yönetim Muhasebesi Uygulamalar›, AlfaBas›m Yay›m.

Cudi Tuncer Gürsoy,(2009), Yönetim ve Maliyet Mu-

hasebesi, Ekin Yay›nevi.Kadir Gürdal,(2007), Maliyet Yönetiminde Güncel

Yaklafl›mlar, Siyasal Kitabevi.Kamil Büyükmirza, (2012), Maliyet ve Yönetim Mu-

hasebesi: Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›-

m›, 17. Bask›, Gazi Kitabevi.Kerim Banar (Editör), Ali Kartal, Adnan Sevim, H. Erdin

Gündüz, Maliyet Muhesebesi, (2005), Aç›kö¤retimFakültesi Yay›nlar›.

Muzaffer Civelek, Azzem Özkan, (2006), Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi, Detay Yay›nc›l›k Necmettin Erdo¤an, Metin Saban, (2010), Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi, Beta Bas›m Yay›m.Nihat Küçüksavafl, (2006), Yönetim Aç›s›ndan Mali-

yet Muhasebesi, R›fat Üstün,(1999), Yönetim Muhasebesi: Tek Düzen-

Hesap Plan› Uygulamal›, Bilim Teknik Kitabevi.R›fat Üstün, (1998), Yönetim Muhasebesi Problemle-

ri: ‹malat ‹flletmelerinde Çözümlü Yönetim Mu-

hasebesi Problemleri, Bilim Teknik Kitabevi.Ronald W. Hilton, Michael W. Maher, Frank H. Selto,

(2000), Cost Management: Strategies For Busi-

ness Decisions, McGraw Hill International Edition. Sait Y. Kaygusuz, fiükrü Dokur, (2012), Yönetim Mu-

hasebesi, Dora Bas›m Yay›m.Süleyman Yükçü,(2009), Çözümlü Maliyet ve Yönetim

Muhasebesi Problemleri, Alt›n Nokta Yay›nlar›.,Süleyman Yükçü,(2011), Yönetim Aç›s›ndan Maliyet

Muhasebesi, Alt›n Nokta Yay›nlar›.Vasfi Haftac›, (2010), Yönetim Muhasebesi, 4. Bask›,

Umuttepe Yay›nlar›.Yurdakul Çalda¤, (2011), Maliyet - Yönetim Muhase-

besi Uygulamalar›, 8. Bask›, Gazi Kitabevi.

Üretim Miktar› 8.000 kilogram

(x) Biri kilogram üretim için

gerekli direkt iflçilik süresi

(saati) (D.‹.S.)

5 D.‹.S/ kilogram

= Üretim için gereksinim

duyulan süre40.000 D.‹.S.

(x) Direkt iflçilik saat ücreti 10 .-lira/ saat

= Direkt ‹flçiik Maliyeti 400.000.-lira


Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Kontrol sistemlerinin iflletmeler aç›s›ndan önemini aç›klayabilecek,Standart maliyetleri tan›mlayabilecek ve maliyet kontrolü amac›yla standart-lar›n nas›l kullan›labilece¤ini aç›klayabilecek,De¤iflken maliyetler için sapmalar›n neler oldu¤unu aç›klayabilecek,Direkt ilk madde ve malzeme sapmalar›n› hesaplayabilecek ve bu sapmala-r›n iflletmeler için ne anlama geldi¤ini anlatabilecek,Direkt iflçilik sapmalar›n› hesaplayabilecek ve bu sapmalar›n iflletmeler içinne anlama geldi¤ini anlatabilecek,Genel üretim maliyeti ile esnek bütçeler aras›ndaki iliflkiyi vurgulayabilecek,Genel üretim maliyeti sapmalar›n› hesaplayabilecek ve bu sapmalar›n ifllet-meler için ne anlama geldi¤ini anlatabileceksiniz.

‹çindekiler

• Standart • Sapma• Miktar Sapmas›• Fiyat Sapmas›

• Verim Sapmas›• Ücret Sapmas›• Kapasite Sapmas›• Bütçe Sapmas›

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNNNNNN

Maliyet Yönetimi

• G‹R‹fi• ‹fiLETMELERDE KONTROL

S‹STEMLER‹ VE STANDARTMAL‹YET KAVRAMI

• STANDART MAL‹YETLEMES‹STEM‹N‹N KONTROL AMACIYLAKULLANILMASI

• DE⁄‹fiKEN MAL‹YETLER‹N SAPMA(FARK) ANAL‹Z‹ ‹Ç‹N GENEL B‹RMODEL

• D‹REKT ‹LK MADDE VE MALZEMESAPMALARI

• D‹REKT ‹fiÇ‹L‹K SAPMALARI• GENEL ÜRET‹M MAL‹YETLER‹ VE

ESNEK BÜTÇELER• GENEL ÜRET‹M MAL‹YET‹

SAPMALARI

Maliyetlerin Kontrolüve Standart MaliyetlerYoluyla Sapma Analizi


G‹R‹fiÜretim, ticaret ve hizmet iflletmeleri sürekli de¤iflen bir çevrede faaliyetlerini sür-dürmektedirler. Bu faaliyetleri sonucunda baflar›l› olup olmad›klar› ve/veya bu fa-aliyetlerden sorumlu olanlar›n faaliyet sonuçlar›na etkisinin ne oldu¤unun belir-lenmesi iflletmeler için önemlidir. Standart maliyetler bu amaca ulaflmak için kulla-n›lan en önemli araçlardan biridir. Birim ürün için belirlenen standart maliyetler,üretimin gerçeklefltirilmesinden sonra fiilî maliyetlerle karfl›laflt›r›larak sapmalarbelirlenecektir. ‹flte belirlenen bu sapmalar karar alma amac›yla kullan›lacakt›r.

Bu ünitede aç›klanan standartlar her bir maliyet unsuru için ayr› ayr› belirlen-mektedir. Direkt ilk madde ve malzeme için fiyat ve miktar sapmas›, direkt iflçilikiçin de ücret ve verim sapmas› hesaplanmaktad›r. De¤iflen genel üretim maliyetisapmalar› bütçe ve verim sapmas›, sabit genel üretim maliyeti sapmalar› ise bütçeve kapasite sapmas› olarak ele al›nmaktad›r.

‹fiLETMELERDE KONTROL S‹STEMLER‹ VESTANDART MAL‹YET KAVRAMI‹flletmede oluflturulacak bir kontrol sisteminden elde edilecek geri bildirim (feed-back) bilgileri yard›m›yla yöneticiler, planlanan-amaçlanan performans ile fiilî per-formans sonuçlar›n› karfl›laflt›rarak, iflletmenin arzulanan yönde faaliyet gösteripgösteremedi¤ini belirlenmeye çal›fl›rlar. Üretim gerçeklefltirilmeden önce belirle-nen ve olmas› gereken maliyetler olarak tan›mlanabilecek standart maliyetlerarac›l›¤›yla, fiilî sonuçlar›n planlanan performanstan farkl›l›k (sapma) gösterip gös-termedi¤i belirlenebilir. Maliyet yönetiminde, önceden belirlenmifl bir miktara ve-ya tutara göre oluflan herhangi bir farkl›l›k, sapma olarak tan›mlan›r.

Ça¤dafl iflletmelerde standart maliyetler, iflletme çal›flanlar›n›n ve faaliyetlerinkontrol edilmesi amac›yla gelifltirilir ve kullan›l›r. Asl›nda standart maliyetler yasalmuhasebe sisteminin bir parças› olmak zorunda de¤ildir. Ancak, üretilecek ürün-lerin maliyetinin önceden belirlenebilmesi istenildi¤inde standart maliyetler kulla-n›lacakt›r. Bu da yevmiye ve büyük defter kay›tlar›n›n, istenildi¤inde, standart ma-liyetlerle izlenebilece¤i anlam›n› tafl›maktad›r.

Asl›nda yaflam›m›z› da üniversiteye baflvurabilmek için ortaö¤renimde baflar›l›olmak, bir afl›n›n yap›ld›¤›nda faydal› olabilmesi için belirli bir s›cakl›kta korunmuflolmas› gibi, birtak›m koflullar alt›nda sürdürmekteyiz. Standartlar da günlük yafla-m›m›zda kimi zaman karfl›laflt›¤›m›z normlard›r veya bir ölçümü sonradan hat›rla-

Maliyetlerin Kontrolü veStandart Maliyetler Yoluyla

Sapma Analizi

Üretim gerçeklefltirilmedenönce belirlenen ve olmas›gereken maliyetler standartmaliyet olarak tan›mlan›r.

Maliyet yönetimindestandart maliyetlerle fiilîsonuçlar karfl›laflt›r›larak,fiilî sonuçlar›nplanlanandan farkl›l›kgösterip gösterilmedi¤ikontrol edilir. Öncedenbelirlenen miktara (süreye)veya fiyata (ücrete) göreortaya ç›kan herhangi birfarkl›l›k, sapma olaraktan›mlan›r.

yabilmek için kullan›lan ölçülerdir. Muhasebede de standart kelimesi benzer an-lamda kullan›lmaktad›r. Standart maliyet; önceden belirlenmifl ve iflletmede biramaca ulaflmak için katlan›lmas› gereken (olmas› gereken) fedâkarl›¤›n parasalolarak ifadesidir. Standart maliyetler; üretim ve/veya sat›fl gerçeklefltirilmeden ön-ce belirlenir. Standart maliyetler, finansal planlar›n (bütçelerin) oluflturulmas›ndave genellikle birim bafl›na maliyet tutarlar›n› ifade etmek için kullan›l›r.

Standartlar ile bütçeler, genel olarak ayn› anlamda kullan›labilir. ‹ki kavram ara-s›ndaki farkl›l›k, standartlar›n birim miktar› veya tutar› olarak, bütçelerin ise toplammiktar veya tutar olarak aç›klanmas›d›r. Bir örnekle bunu aç›klamak gerekirse, birbirim ürünün içindeki direkt ilk madde ve malzemenin standart maliyeti 50.-T/adetolabilir. E¤er dönem içinde 50.000 adet ürün üretilecekse bütçelenmifl direkt ilkmadde ve malzeme maliyeti 2.500.000.- lira olacakt›r.

Standart maliyetlerin iflletmeler aç›s›ndan önemi nedir?

STANDART MAL‹YETLEME S‹STEM‹N‹N KONTROLAMACIYLA KULLANILMASIHerhangi bir kontrol sisteminin üç temel unsuru vard›r. Bunlar;

• Önceden belirlenmifl veya standart performans düzeyi, • Fiilî performans düzeyi, ve • Standart ile fiilî performans›n karfl›laflt›r›lmas› yoluyla sapmalar›n (farklar›n)

belirlenmesidir.Bu sistemin iflleyifli bir örnek üzerinde ele al›nabilir. Kalorifer kazanlar›nda kul-

lan›lan termostat, ›s›y› denetleyen bir kontrol sistemidir. Oda s›cakl›¤› termostatyard›m›yla kontrol edilebilir. Kalorifer kazan›n› yakmak isteyen bir kimse, ilk ola-rak termostat› önceden belirlenen düzeye veya standart bir ›s› derecesine ayarla-yabilir. Örne¤in; bir apartman dairesinde oda içi s›cakl›¤›n›n 22 derece olmas›n› is-tiyorsan›z, kazan›n termostat›n› standart olarak bu derecede ›s› sa¤layacak flekildeayarlaman›z gerekir. ‹kinci aflamada, termostatta bulunan termometre ile kazan›nfiilî s›cakl›¤›n› ölçebilirsiniz. Üçüncü aflamada ise termostat›n önceden belirlenenveya standart ›s› derecesi ile oda s›cakl›¤›n› karfl›laflt›rarak, e¤er fiilî s›cakl›k önce-den belirlenen veya standart ›s› derecesinden farkl› ise, termostat arac›l›¤› ile kaza-n›n daha fazla ya da daha az ›s› sa¤lamas› yoluna gidebilirsiniz.

‹flletmelerde de kontrol sistemleri, termostat gibi çal›fl›rlar. ‹lk olarak, standartmaliyetler oluflturulur. Standart maliyetler, kontrol sisteminde bir k›yaslama ölçüsüolarak kullan›lmaktad›r. Bir iflletmede çok say›da ürün üretildi¤inde, maliyet yöne-ticileri, standart birim maliyetleri üretimin toplam standart maliyetini belirlemekiçin kullan›rlar. Örne¤in; makine parças› üreten bir iflletmede standart birim direktilk madde ve malzeme maliyeti 600.-T/birim ise ve iflletmede 4.000 parça üretilmiflise bu durumda 2.000 birimi üretebilmek için gerekli direkt ilk madde ve malze-menin toplam maliyeti 2.400.000.- lira olmal›d›r.

‹kinci olarak, maliyet yöneticileri üretim sürecinde oluflan fiilî maliyetleri be-lirler.

Üçüncü olarak da fiilî maliyetler standart maliyetlerle karfl›laflt›r›l›r. Fiilî maliyet-ler ile standart maliyetler aras›nda oluflan herhangi bir fark, maliyet sapmas› (far-k›) olarak tan›mlan›r. Maliyet yöneticileri, daha sonra, maliyet sapmalar›n›, maliyet-leri kontrol edebilmek için geri - bildirim yoluyla kontrol sistemine raporla bildirir.

Yöneticiler, amaçlanan duruma ne ölçüde ulafl›labildi¤ini bu sapmalar yoluylabelirleyebilirler. E¤er faaliyetler amaçlanan yönde gelifliyorsa, fiilî sonuçlar stan-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

dartlara yak›n olmal›d›r. Aksi durumda, amaçlanan durumun gerçekleflmeyece¤imaliyet sapmalar›ndan anlafl›lacakt›r. Yöneticiler, bu sapmalar›n nedenlerini arafl-t›rarak, gereken düzeltici önlemleri alacaklard›r.

Sapmalar›n nedenlerini tüm iflletmeler için geçerli olacak flekilde aç›klayabil-mek olanaks›zd›r. Sapmalar›n nedenleri, iflletmenin büyüklü¤üne, türüne ve üre-tim sürecine göre de¤iflebilmektedir.

Üretim, hizmet, ticaret ve kâr amac› gütmeyen iflletmelerin tümünde standartlarbelirli ölçülerde kullan›labilir. Standart maliyetlerin en çok kullan›ld›¤› sektör, üre-tim sektörüdür. Üretim iflletmelerinde her üretim hatt› için ayr› olarak direkt ilkmadde ve malzeme maliyetleri, direkt iflçilik maliyetleri ve genel üretim maliyetle-ri ile iliflkili olarak standartlar belirlenir.

Bunun yan› s›ra standartlar ve standart maliyetler arac›l›¤›yla kontrol yöntemi;otomobil servis istasyonlar›, karbüratörün yerine yerlefltirilmesi, motor ya¤›n›n de-¤ifltirilmesi ve benzeri ifllerin fiyatlar›n› belirlerken, o iflin tamamlanmas› için gere-ken iflçilik süre standartlar›n› dikkate almaktad›rlar. Hastanelerde ise yiyecek, çama-fl›rhane ve laboratuvar testleri için, önceden belirlenen standart maliyetler vard›r.

Standart Maliyetlerin Belirlenmesi‹flletmelerde üretim maliyetleri, üretim gerçeklefltirilmeden önce belirlenirken(standartlar oluflturulurken) afla¤›dakine benzer aflamalardan geçilir:

• Direkt ilk madde ve malzemeye iliflkin tahminlerin belirlenmesi: Mamulünüretiminde kullan›lacak her bir direkt ilk madde ve malzemenin standartmaliyeti; (a) pazarda geçerli sat›n alma fiyatlar› dikkate al›narak ve bu fiyat-lar›n beklenen de¤iflikliklere göre düzeltilmesi, (b) üretimi tamamlanm›fl birürünün içinde kullan›lacak her bir direkt ilk madde ve malzemenin miktar›-n›n tahmin edilmesi ile hesaplanabilir. ‹flletmede sat›n alma bölümü, ilkmadde ve malzeme standart fiyat›n›n oluflturulmas›nda yard›mc› olur. Üre-tim bölümü yöneticileri ve endüstri mühendisleri de ürünü üretebilmek içingerekli olan ilk madde ve malzeme miktar›n›n standard›n›n belirlenmesindeyard›mc› olur.

• Direkt iflçili¤e iliflkin tahminlerin belirlenmesi: ‹flçiler çal›flmalar›n› yürütür-ken, üretim bölümü yöneticileri ve endüstri mühendisleri zaman etüdü ya-parak, üretimin her bir aflamas› için gereken direkt iflçilik süresine iliflkinstandard› belirlemeye çal›fl›rlar. Birçok iflletmede iflçiler kendi süre standart-lar›n› kendileri belirlerler. Muhasebeciler ise bu süreyi, dönemde geçerliolacak ücret düzeyine ve sosyal haklara göre parasal olarak ifade ederek üc-ret standard›n› olufltururlar.

• De¤iflken genel üretime iliflkin tahminlerin belirlenmesi: De¤iflken genelüretim maliyetleri makineleri çal›flt›rmak için gerekli enerjinin maliyeti, en-direkt iflçilik maliyeti ile endirekt madde ve malzeme maliyeti gibi unsurlar›kapsar. ‹flletmeler hangi genel üretim maliyetlerinin de¤iflken nitelik tafl›d›-¤›n› regresyon analizi yoluyla belirleyebilirler. Birim de¤iflken genel üretimmaliyeti standard›, üretim bölümü yöneticilerinden ve muhasebecilerden gi-derin nas›l de¤iflti¤i konusunda her y›l gelen bilgilere dayanarak belirlenir.

• Sabit genel üretime iliflkin tahminlerin belirlenmesi: Her bir üretim birimin-de oluflmas› beklenen sabit genel üretim maliyetinin tutar›n›, üretim bölümüyöneticileri ve muhasebeciler tahmin ederler.

• Gözden geçirme ve tahminlerin standartlara dönüfltürülmesi: Maliyet yöne-ticileri ve iç denetçiler, yap›lan tüm tahminlerin anlaml› olup olmad›¤›n›, ör-

1195. Ünite - Mal iyet ler in Kontro lü ve Standart Mal iyet ler Yo luy la Sapma Anal iz i

nekleme yoluyla gözden geçirirler. Gözden geçirme sonras›nda, e¤er gerek-li ise tahminlerde düzenlemeler yap›larak tahminler standartlara dönüfltürü-lür. Gerekli de¤ifliklikleri yans›tabilmek için, en az y›lda bir kez, standartlarüzerinde gereken düzeltmeler yap›lmal›d›r.

• Onay: Tüm standartlar›n belirlenmesi sonras›nda, uygulamaya geçilmedenönce, standartlar›n üst yönetim taraf›ndan onaylanmas› gereklidir.

Standart maliyetler belirlenirken hangi aflamalar izlenir?

Standart maliyetlerin belirlenmesi s›ras›nda kullan›lan istatistiksel tekniklere veendüstri mühendisli¤i yöntemlerine karfl›l›k, maliyet standartlar›n›n oluflturulmas›bir bilimsel yaklafl›m olmaktan daha çok bir sanatt›r. Standartlar›n belirlenmesi birekip iflidir. Bir baflka ifade ile standartlar›n oluflturulmas›, girdilerin fiyatlar› ve mik-tarlar› üzerinde sorumluluklar› bulunan tüm kiflilerin düflüncelerinin ve uzmanl›k-lar›n›n bir araya getirilmesini gerektirir. Bir üretim iflletmesinde bu ekip içinde; ma-liyet (yönetim) muhasebecisi, sat›n alma uzman›, endüstri mühendisi, üretim bölü-mü yöneticileri ve insan kaynaklar› yöneticisi bulunmal›d›r. Ancak, bu ekipte ma-liyet (yönetim) muhasebecisinin ekip lideri görevini üstlenmesi, sistemin baflar›l›olmas› için önemlidir.

Standartlar›n S›n›fland›r›lmas›‹flletmenin belirledi¤i standartlara her zaman m› yoksa bazen mi ulafl›labildi¤i; bustandartlara ulafl›lmas›n›n mümkün olup olamayaca¤›, her zaman tart›flma konusu-dur. Bu konuda yöneticiler farkl› görüfllere sahiptir. Standartlar›n gerçekçi koflulla-ra dayand›r›lmas› gerekir. Baflka bir ifadeyle standart maliyetlerin ulafl›lmas› ola-naks›z veya çok zor düzeylerde ya da tam tersine çok fazla çaba harcamaks›z›n,kolayl›kla afl›labilecek düzeylere göre belirlenmesi bir sorun olarak karfl›m›za ç›k-maktad›r. Standart maliyetleri, üretim sürecinin kontrol edilebilmesinde kullan›la-bilecek bir ölçü olmaktan ç›karmamak ve çal›flanlar üzerinde olumsuz bir etki b›-rakmayacak düzeylerde belirlenmesi en gerçekçi yaklafl›md›r.

Standartlar;• ‹deal standartlar, • Uygulanabilir standartlar,

olmak üzere iki bafll›k alt›nda ele al›nabilir.• ‹deal standartlar; sadece en iyi koflullar alt›nda ulafl›labilen standartlard›r.

Yöneticiler bu standartlar›n güdüleyici etkisi oldu¤u görüflündedir. Bu yön-de düflünen yöneticiler, çal›flanlar›n kendileri için konulan bu tür standardahiçbir zaman ulaflamayaca¤›n› bilmelerine karfl›l›k, var olan standard›n çal›-flanlara bir hat›rlatma olaca¤›n› ve bu nedenle çal›flanlar›n etkinliklerini veverimliliklerini sürekli art›rmak için çaba göstereceklerini savunurlar. Günü-müzde az say›da iflletme ideal standartlar› ölçü olarak kullanmaktad›r. Bir-çok yönetici de tam tersine bir görüfl ile ideal standartlar›n en gayretli çal›-flan›n bile gözünü korkuttu¤u görüflündedir. Daha da önemlisi, kontrol sis-teminde ideal standartlar kullan›ld›¤›nda, standartlardan sapmalar›n çok faz-la anlam› kalmamaktad›r. Bunun da nedeni sapmalar›n; kabul edilebilir,normal verimsizlik unsurlar›n› da içermeleridir. Oysa kabul edilemeyenanormal verimsizlikler yöneticilerin dikkatine sunulmal›d›r ve bu verimsiz-likler yok edilmeye çal›fl›lmal›d›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

Standartlar;• ‹deal standartlar,• Uygulanabilir

standartlar,olmak üzere iki s›n›ftatoplanabilir.

• Uygulanabilir standartlar ise s›k› olmakla birlikte, baflar›labilir standartlarolarak tan›mlanabilir. Bu standartlar oluflturulurken, normal makine dur-malar› ve çal›flanlar›n molalar› gibi normal çal›flma koflullar› dikkate al›n›r.Bu standartlara ortalama yeterlilikteki ve verimlilikteki bir çal›flan›n çabas›ile ulafl›labilir. Bu standartlardan sapmalar, normalin d›fl›ndaki farkl›l›klar-dan olufltu¤undan, verimsizliklerin ortaya ç›kar›lmas›nda yöneticilerin dik-katini çeker. Bu standartlar ayn› zamanda nakit ak›fllar›n›n tahmininde vestoklar›n planlanmas›nda kullan›labilir. Buna karfl›l›k, ideal standartlarnormal verimsizlikleri dikkate almad›klar›ndan, nakit ak›fllar›n›n tahminin-de ve stoklar›n planlanmas›nda kullan›lamaz. E¤er tahminlerde ve planla-mada ideal standartlar kullan›lm›flsa gerçekçi olmayan planlama ve tahminrakamlar› ile karfl›lafl›lacakt›r. Bu ünitede, uygulanabilir standartlar›n varl›-¤› kabul edilecektir.

‹deal standartlar ile uygulanabilir standartlar aras›ndaki farkl›l›k nedir?

Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Standartlar›Daha öncede belirtildi¤i gibi, yöneticiler girdiler için fiyat ve miktar standartlar›n›ayr› olarak haz›rlamal›d›r. Direkt ilk madde ve malzeme için birim fiyat standard›;çeflitli indirimler -iskontolar ç›kar›ld›ktan sonra, direkt ilk madde ve malzemeninen son maliyetini yans›tmal›d›r. Örne¤in; bir iflletmede (ES-035) koduyla tan›mla-nan bir direkt ilk madde ve malzemenin bir litresi (lt.) için standart fiyat flu hesap-lama sonras›nda belirlenmifltir:

Sat›n alma fiyat› : 4.-T/lt.Sat›n al›nan miktar : 5.000 lt.+ Tafl›ma (kamyon - tedarikçiden fabrikaya) : 250.-T/5.000 lt. = 0,05T/lt.+ Tafl›ma iflçili¤i : 125.-T/5.000 lt. = 0,025T/lt.- Sat›n almadaki indirimler : (200.-T/5.000 lt.) = (0,04T/lt.)Litre bafl›na standart fiyat : 4,035T/lt.

Burada dikkat edilmesi gereken bir konu da direkt ilk madde ve malzemeninhangi kaliteye sahip olmas› gerekti¤ine, hangi parti büyüklükleri ile sat›n al›naca-¤›na ve hangi araç ile fabrikaya tafl›naca¤›na iliflkin bir standard›n getirilmifl olma-s›d›r. Ayn› zamanda, sat›n alma an›ndaki indirimlere de yer verilmifltir. E¤er her fleyplanlanana uygun olarak geliflirse, (ES-035)) koduyla tan›mlanan bir direkt ilkmadde ve malzemenin kg. standart fiyat› 4,035-T/lt. olmal›d›r.

Direkt ilk madde ve malzeme birim miktar standard›; üretimi tamamlanm›flbir birim ürün içinde kullan›lan her direkt ilk madde ve malzemenin miktar›n›yans›tmal›d›r. Bu standart, ayn› zamanda, önlenemez at›k, israf ve di¤er normalverimsizlikleri de dikkate alarak, miktar›n belirlenmesini sa¤lar. Miktar standar-d›na örnek olarak, bir birim ürünün içinde kullan›lan (ES-035) koduyla tan›mla-nan direkt ilk madde ve malzemenin standart miktar› afla¤›daki gibi belirlenmiflolabilir:

Birim bafl›na direkt ilk madde ve malzeme miktar›, kilogram olarak : 5,00 lt./birim+ At›k ve israf, litre olarak : 0,25 lt./birim + Hatal› ürün içindeki direkt ilk madde ve malzeme, litre olarak : 0,25 lt./birim= Birim ürün bafl›na standart miktar, kilogram olarak : 5,50 lt./birim


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

Üretim iflletmelerinde, ürünün içinde kullan›lacak her türlü ilk madde ve mal-zemenin türünü ve miktar›n› gösteren ilk madde ve malzeme listesi haz›rlan›r. Bu,bir birim tamamlanm›fl ürünün temel ilk madde ve malzemesinin belirlenmesi içinçok iyi bir kaynakt›r fakat bu listedeki miktarlar at›k, israf ve di¤er faktörler de dik-kate al›narak yukar›da gösterildi¤i gibi, tam anlam›yla düzenlenmelidir. Hatal›ürün içindeki direkt ilk madde ve malzeme ise üretimin herhangi bir aflamas›ndahatal› bulunan ürünün içinde yer alan direkt ilk madde ve malzeme miktar›n› aç›k-lamaktad›r. Bu direkt ilk madde ve malzemenin maliyeti de do¤ru ve kaliteli üre-tilmifl iyi ürünlere eklenmelidir.

Fiyat ve miktar standartlar› oluflturulduktan sonra, tamamlanm›fl bir birim ürü-nün ((ES-026) koduyla tan›mlanan direkt ilk madde ve malzemenin standart mali-yeti flöyle hesaplanacakt›r:

5,50 lt/birim × 4,035T/lt. = 22,1925T/birim

Direkt ilk madde ve malzeme standard› nas›l belirlenir?

Direkt ‹flçilik Standartlar›Bir birim ürünü tamamlayabilmek için gereken direkt iflçilik standart süresi (genel-likle birim bafl›na standart saat olarak tan›mlan›r), belirlenmesi en zor standartt›r.Direkt iflçilik süre standard›n›n belirlenmesi için izlenilen yaklafl›mlardan birisi,ürünün üretilebilmesi için yürütülen her bir faaliyeti; itme, çevirme ve tutma gibi,daha alt vücut hareketlerine bölmektir. Benzeri bu vücut hareketleri için belirlenenbir standart zaman çizelgesi vard›r. Bu zaman çizelgesindeki süreler, hareketlereuygulanabilir ve faaliyetin tamam› için gerekli toplam standart süreyi belirleyebil-mek amac›yla bir araya getirilerek toplam direkt iflçilik süresi bulunur. Di¤er biryaklafl›m ise iflletmede bulunan bir endüstri mühendisinin, belirli görevler için sa-at tutarak, hareket ve zaman etüdü yapmas›d›r. Daha önce de belirtildi¤i gibi, ge-lifltirilen standart süre, farkl› gereksinimler nedeniyle verilen molalar›, temizlik sü-relerini ve makinelerin durma sürelerini dikkate almal›d›r. Sonuçta direkt iflçilikstandart süresi afla¤›dakine benzer bir flekilde hesaplanabilir:

Bir birim ürün için gerekli direkt iflçilik süresi (saat olarak) 5.0 saat/birim(+) Kiflisel ihtiyaçlar›n ve molalar›n süresi (saat olarak) 0.1 saat/birim(+) Temizlik ve makine durmalar› için süre (saat olarak) 0.5 saat/birim(+) Hatal› ürünün içindeki direkt iflçilik süresi (saat olarak) 0.4 saat/birim= Bir birim ürün için standart direkt iflçilik süresi (saat olarak) 6.0 saat/birim

Direkt iflçilik fiyat ve miktar standard›, ücret ve iflçilik süresi kavramlar› kullan›-larak aç›klan›r. ‹fl Kanunu’muzda ücret; “genel anlamda bir kimseye bir ifl karfl›l›-¤›nda iflveren veya üçüncü kifliler taraf›ndan sa¤lanan ve para ile ödenen tutard›r.”Direkt iflçilik için saat bafl›na standart ücret, sadece saat bafl›na iflçinin kazand›¤›esas ücret de¤il, ayn› zamanda soysal ve sendikal haklar› ile iflçiliklerle ilgili di¤ermaliyetleri de içermektedir. Direkt iflçilik maliyeti ücret standard› flu flekilde hesap-lanabilir:

Temel saat bafl›na ücret : 8.-T/saat+ ‹flveren sosyal sigortalar primi, temel ücretin %19,5’i : 1,56T/saat+ ‹flsizlik Sigorta Fonu, temel ücretin %2’si : 0,16T/saat+ Sosyal ve sendikal haklar›n›n maliyeti, bu iflletme

için temel ücretin %30’u : 2,40T/saat=Direkt iflçilik saati bafl›na standart ücret : 12,12T/saat


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

Birçok iflletmede uzmanl›klar›na, k›demlerine ve di¤er baz› nedenlere ba¤l›olarak iflçilere fiilen farkl› ücret ödemeleri söz konusu olsa da belirli bir birimdeçal›flan tüm iflçiler için bir tek standart ücret belirler. Bu yaklafl›m, standart maliyet-lerin kullan›m›n› kolaylaflt›r›r. Bu durumda bu iflletmenin direkt iflçilik standart sa-at ücreti 12,12T/saat olarak kabul edilmelidir.

Direkt iflçilik ücret ve süre standard› belirlendikten sonra, bir birim ürününstandart direkt iflçilik maliyeti flöyle hesaplanabilir:

6,0 saat/birim × 12,12T/saat = 72,72T/ birim

‹flletmede birim mamul üretmek için standart süre 20 saattir. Ayn› ürün için bütçelenen sa-at ücreti ise 5.-T/saattir. Dönem içinde 6.000 birim mamul üretilmesi durumunda bütçele-nen toplam iflçilik maliyeti kaç lirad›r?

De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Standartlar›Genel üretim maliyetleri, hem de¤iflken hem de sabit maliyet davran›fl› gösterirler.

Asl›nda, afla¤›daki formül genel üretim maliyeti toplam›n› bulmak amac›yla s›k-l›kla kullan›lmaktad›r.

Y = a + b (X)

Bu formülde;Y = Tahmini toplam genel üretim maliyetini (ba¤›ml› de¤iflken),a = Tahmini sabit genel üretim maliyetini,b = Birim bafl›na tahmini de¤iflken genel üretim maliyeti yükleme oran›n›,X = Yükleme (faaliyet) ölçüsü miktar›n› (ba¤›ms›z de¤iflken)

aç›klamaktad›r.Genel üretim maliyetleri aç›s›ndan bak›ld›¤›nda, de¤iflken genel üretim maliye-

ti için iki, sabit genel üretim maliyeti için de bir tane olmak üzere, toplam üç stan-darttan söz etmek mümkündür. De¤iflken genel üretim maliyeti standartlar›n›n il-kinde; maliyetlerin mamullere yüklenmesini sa¤layacak bir ölçünün belirlenmesidüflünülür. Bu ölçünün miktar›n›n önceden belirlenmesi, de¤iflken genel üretimmaliyeti miktar standard›n›n oluflturulmas› anlam›ndad›r.

Genel üretim maliyetlerinin yüklenmesinde ölçü olarak örne¤in; makine üretenbir iflletmede çal›flan iflçilerden direkt nitelikte olnalar›n çal›flma süreleri (direkt ifl-çilik saati) gibi, ç›kt› ölçüleri kullan›labilir. Sadece bir tür ürünün tamamen bir iflbölümünde üretildi¤i iflletmelerde bu tür ölçülerin uygulanmas› daha do¤rudur.Ancak, bir ifl bölümünde farkl› türde ürünler için faaliyet yap›ld›¤›nda ve ürününtamamlanabilmesi için gerekli faaliyetlerin sadece bir k›sm›n›n o ifl bölümündegerçeklefltirilmesi durumunda, bölümün ç›kt› aç›s›ndan ölçüsünü belirleyebilmekzor olmaktad›r. Bu nedenle birçok iflletme, direkt iflçilik saatleri veya makine saat-leri gibi, girdi ölçülerini daha uygulanabilir bulmaktad›r.

De¤iflken genel üretim maliyetleri standartlar›n›n ikincisi; birim de¤iflken genelüretim maliyeti yükleme oran›n›n belirlenmesidir. Bu oran›n önceden belirlenmesi,de¤iflken genel üretim maliyeti fiyat standard›n›n oluflturulmas› anlam›ndad›r. Yük-lemeyle ifade edilmek istenilen genel üretim maliyetlerinin ürüne aktar›lmas›d›r.Genel üretim maliyetlerinin ürüne aktar›labilmesi için kullan›lan yükleme oran› ise;genel üretim maliyeti toplam tutar›n›n, belirlenen bir yükleme ölçüsüne (direkt ifl-çilik saatleri, makine saatleri, direkt iflçilik tutar›n›n belirli bir yüzdesi, direkt ilkmadde ve malzeme maliyetinin belirli bir oran› vb.) bölünmesi yoluyla belirlenir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

Bir örnek vermek gerekirse e¤er de¤iflken genel üretim maliyetlerinin ürünlereyüklenmesinde makine saatlerinin (D‹S) kullan›laca¤› kabul edilmiflse ve e¤er ön-ceden belirlenmifl genel üretim maliyeti yükleme oran› 9.-T/D‹S ise yukar›daki ör-nekten de yararlanarak bir birim ürün için de¤iflken genel üretim standart maliye-ti flöyle hesaplanacakt›r.

6,0 D.‹.S. × 9-T/D.‹.S. = 54.-T/birim

Bu hesaplamalardan sonra, direkt ilk madde ve malzeme fiyat ve miktar stan-dartlar›n›n, direkt iflçilik ücret ve süre standartlar›n›n, de¤iflken genel üretim mali-yeti fiyat ve süre (verim) standartlar›n›n oluflturulmas› için gelifltirilen örnek, ifllet-mede düzenlenecek bir “standart maliyet kart›”na ifllenebilir ve bu kart›n yard›m›y-la kontrol sistemine topluca bilgi aktar›labilir. Standart maliyet kart›nda, bir biriminstandart maliyetini hesaplayabilmek için, standart miktar veya süreler ile standartfiyat veya ücretin çarp›lmas› gerekti¤i kolayca görülmektedir. Yukar›da verilen bil-gilerden yararlan›larak afla¤›da standart maliyet kart› düzenlenmifltir:

De¤iflken Üretim Maliyetleri ‹çin Standart Maliyet Kart› Örne¤i

DE⁄‹fiKEN MAL‹YETLER‹N SAPMA (FARK) ANAL‹Z‹ ‹Ç‹N GENEL B‹R MODELStandartlar›n miktar ile süre ve fiyat ile ücret olmak üzere, iki ana s›n›fa ayr›lmas›-n›n temel nedeni; ödenen fiyat ve kullan›lan miktarla ilgili kontrol kararlar›n›n, de-¤iflik zamanlarda al›nmas›d›r. Örne¤in; direkt ilk madde ve malzeme için ödenenfiyat ile ilgili kontrol sat›n alma an›nda yap›lmaktad›r. Bunun aksine, kullan›lanmiktar ile ilgili kontrol, belki de sat›n alma tarihinden günler veya aylar sonra, ilkmadde ve malzemenin üretimde kullan›ld›¤› zaman yap›lmaktad›r. Bunun yan› s›-ra, ödenen fiyat ve kullan›lan miktarla ilgili kontrolden sorumlu yöneticiler farkl›kifliler olmaktad›r. Bu nedenle bu kontroller birbirlerinden ba¤›ms›z olarak eleal›nmal›d›r. Hiçbir yönetici, kontrolü alt›nda olmayan maliyetten sorumlu tutula-maz. Bu nedenle maliyetlerin fiyat kontrolü düflüncesinin, miktar kontrolü düflün-cesinden ayr› olarak ele al›nmas› gerekir.

Maliyetlerin kontrolünde yöneticilerin fiyat düflüncelerini miktar düflüncelerin-den ay›rabilmek için, maliyetleri etkileyen bu iki unsur aras›ndaki farkl›l›¤› ortayakoyan ve sapma analizi için temel oluflturan genel bir model kullan›l›r. Maliyetkontrolünde sapma; standart fiyatlar ve miktarlar ile fiilî fiyatlar ve miktarlar aras›n-


( 1 ) ( 2 ) ( 3 )

Standart Miktar Standart Fiyat Standart Maliyet

veya veya ( 1 ) x ( 2 )

G‹RD‹LER Standart Saat Standart Ücret

Direkt ilk madde

ve malzeme 5,50 lt/birim 4,035 T/lt 22,1925 T/birim

Direkt iflçilik 6,0 saat /birim 12,12 T/saat 72,72 T/birim

De¤iflken genel

üretim maliyeti 6,0 saat/birim 9.- T/saat 54.- T/birim

Birim bafl›na

toplam de¤iflken

standart maliyet 148,9125 T/birim

daki fark›n maliyet tutar›yla iliflkilendirilerek aç›klanmas›d›r. Genel anlamda,e¤er fiilî fiyat veya miktar, standart fiyat veya miktar› afl›yorsa; bu durumda,olumsuz sapma (fark)dan söz edilmesi gerekir. E¤er fiilî fiyat veya miktar, stan-dart fiyat›n veya miktar›n alt›nda ise bu durumda da olumlu sapma (fark)dan sözedilmelidir. De¤iflken üretim maliyetleriyle ilgili olarak afla¤›da aç›klanan model,fiyat sapmalar›n› miktar sapmalar›ndan ay›r›r ve her bir fark›n nas›l hesaplanabi-lece¤ini gösterir.

Afla¤›da, de¤iflken üretim maliyetlerinin sapmalar› için önerilen genel modelaç›klanmaktad›r.

Bu genel modelde üç konunun üzerinde durulmas› gerekmektedir. ‹lk önemlikonu, üç de¤iflken maliyet unsuru olan, direkt ilk madde ve malzeme, direkt iflçi-lik ve de¤iflken genel üretim maliyeti için, ayn› bafll›kla tan›mlanmasa da birer fi-yat sapmas› ve miktar sapmas› hesaplanabilmektedir. Örne¤in, fiyat sapmas›; di-rekt ilk madde ve malzeme aç›s›ndan direkt ilk madde ve malzeme fiyat sapmas›olarak tan›mlan›rken direkt iflçilik aç›s›ndan ücret sapmas› ve de¤iflken genel üre-tim aç›s›ndan da bütçe sapmas› olarak tan›mlanmaktad›r. Buna benzer olarak, mik-tar sapmas›; direkt ilk madde ve malzeme aç›s›ndan direkt ilk madde ve malzememiktar sapmas› olarak tan›mlan›rken, direkt iflçilik ve de¤iflken genel üretim aç›s›n-dan da verim sapmas› olarak tan›mlanmaktad›r.

De¤iflken üretim maliyetlerinin sapmalar›n›n aç›kland›¤› bu genel modeldeikinci önemli konu; direkt ilk madde ve malzeme, direkt iflçilik ve de¤iflken ge-nel üretim maliyetlerinin birbirlerinden farkl› olup olmad›¤›na bak›lmaks›z›n,bu maliyet unsurlar›na iliflkin miktar sapmalar› ve fiyat sapmalar›n›n farkl› kav-ramlarla tan›mlanmalar›na karfl›l›k, birbirleriyle tamamen ayn› flekilde hesap-lanmas›d›r.

Üçüncü önemli konu ise; sapma analizinin, fiilen bir girdi - ç›kt› analizi yap›s›-n› tafl›mas›d›r. Girdiler; kullan›lan direkt ilk madde ve malzeme, direkt iflçilik vede¤iflken genel üretim maliyeti fiilî miktarlar›n› veya saatlerini yans›t›rken; ç›kt›lar,dönemin üretiminde kullan›lmas› gereken direkt ilk madde ve malzeme, direkt ifl-çilik ve de¤iflken genel üretim maliyeti standart miktarlar›n› veya saatleri yans›t›r.


1 2 3

(1) – (2) (2) – (3)

(1) + (3)

Fiilî Fiyat (FF) Cinsinden

Girdinin Fiilî Miktar› (FM)

(FF x FM)

TOPLAM SAPMA

F‹YAT SAPMASI M‹KTAR SAPMASI

Standart Fiyat (SF) Cinsinden


(SF x FM)


Ç›kt›lar›n ‹çinde Kullan›lm›fl

Olmas› Gereken Standart

Miktar (SM)

(SF x SM)

Kullan›lmas› gereken standart miktar veya kullan›lmas› gereken standart saat ilekastedilen, dönem s›ras›nda üretilen ürün miktar› için kullan›lm›fl olmas› gerekendirekt ilk madde ve malzeme, direkt iflçilik ve de¤iflken genel üretim maliyetineiliflkin miktarlar›d›r. Bu miktar, faaliyetlerin verimlili¤ine veya verimsizli¤ine ba¤l›olarak, fiilen kullan›lm›fl olmas› gereken miktardan daha fazla veya daha az olabil-mektedir.

Direkt ilk madde ve malzeme ile direkt iflçilik sapmalar› nelerdir?

fiimdi de bu genel model dikkate al›narak fiyat ve miktar sapmalar› de¤iflkenmaliyet unsurlar› aç›s›ndan daha detayl› olarak incelenecektir.

D‹REKT ‹LK MADDE VE MALZEME SAPMALARIDirekt ilk madde ve malzemelerdeki sapmalar›n hesaplanmas› ve sapmalar›n kul-lan›m›n› aç›klayabilmek için, yukar›da aç›klananlarla birlikte, baz› yeni verilerdende yararlan›lacakt›r.

Yukar›da, örnek iflletmede direkt ilk madde ve malzemenin birim standart ma-liyeti;

5,50 litre/birim × 4,035T./litre = 22,1925T/birim olarak aç›klanm›flt›.

‹flletmenin dönem içinde 11.250 litre direkt ilk madde ve malzemeyi, tafl›ma veyükleme maliyetleri ile miktar indirimlerini de içerecek flekilde, litre bafl›na 5,75 li-ra ödeyerek sat›n ald›¤› belgelerden anlafl›lm›flt›r. Bu direkt ilk madde ve malze-menin tümü, 2.000 birim ürün üretmek için kullan›lm›flt›r. Bu nedenle depolardadönem sonunda bu direkt ilk madde ve malzemeden kalan herhangi bir stok bu-lunmamaktad›r. Kas›m ay› için hesaplanan direkt ilk madde ve malzeme fiyat vemiktar sapmalar› afla¤›da aç›klanm›flt›r.

Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Fiyat Sapmas›Direkt ilk madde ve malzeme fiyat sapmas›; üretilen ürünler içinde fiilen kul-lan›lan direkt ilk madde ve malzeme miktar› için ödenen tutar ile oluflturulan stan-dartlardan hareketle, ayn› miktardaki direkt ilk madde ve malzemeye ödenmifl ol-mas› gereken tutar aras›ndaki fark› ölçer. Bu fark, afla¤›daki formül yard›m›yla da-ha iyi anlafl›labilir:

(Fiilî Fiyat × Fiilî Miktar) - (Standart Fiyat × Fiilî Miktar) = Direkt ‹lk Madde/Malzeme Fiyat Sapmas›

Bu formül, daha basit bir hâle getirilmek istenirse;

(Fiilî Fiyat- Standart Fiyat) × Fiilî Miktar = Direkt ‹lk Madde/Malzeme Fiyat Sapmas›

hâlini alacakt›r.Baz› yöneticiler, daha basit ve do¤rudan sonuca yönelik olan formülü tercih et-

mektedir. Yukar›daki verilerden yararlanarak, direkt ilk madde ve malzeme fiyatsapmas› hesapland›¤›nda;

(5,75T/lt. - 5,50T/lt.) × 11.250 lt. = (2.812,5)T. bulunacakt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

Direkt ilk madde vemalzeme fiyat sapmas›;fiilen ödenen direkt ilkmadde ve malzeme fiyat› ile,ayn› miktardaki direkt ilkmadde ve malzemeyeödenmifl olmas› gerekenstandart fiyat aras›ndakifark› ölçer.

Bir üretim iflletmesinde (SA) koduyla tan›mlanan mamulü üretmek için (UB) cinsi direktilk maddeden 4 kilogram kullan›laca¤› öngörülmektedir. (UB) cinsi direkt ilk madde içinstandart birim fiyat 80.- lirad›r. Ayn› madde için fiilî fiyat 85.- lira olarak gerçekleflmifltir.Dönem içinde 875 birim (SA) mamulü üretilmifl ve (UB) cinsi direkt ilk maddeden 3.400kilogram kullan›lm›flt›r. (UB) cinsi direkt ilk malzeme ve malzeme maliyetinde fiyat sap-mas› kaç lirad›r ve nas›l bir sapmad›r?

Fiilî fiyat, standart fiyat›n üzerinde oldu¤undan, bu sapma olumsuz bir sapma-d›r. Bu olumsuz sapman›n, sat›n alma ifllemi tamamland›ktan hemen sonra, direktilk madde ve malzeme depolardan üretime gönderilmeden mümkün oldu¤uncaönce, yöneticilere raporlanmas› gerekir. Bu durumda daha sonraki sapmalar›noluflmas› önlenebilir.

‹flletmede sat›n alma bölümü, sat›n al›nan maddelerin ödenecek fiyatlar› üze-rinde kontrol yetkisine sahip oldu¤undan, direkt ilk madde ve malzeme fiyat sap-mas›ndan sorumludur. Sat›n al›nan partinin büyüklü¤ü, kullan›lan tafl›ma yöntem-leri, acil siparifller ve sat›n al›nan madde ve malzemenin kalitesi, direkt ilk maddeve malzemenin fiyat›n›n kontrolünde kullan›lan önemli faktörlerdir. Bu nedenlesat›n alma bölümü standart maliyetlerin ilk oluflturuldu¤u andaki faktörlerin, sat›nalma anlaflmas›nda yer almas›n› sa¤lamaya çal›flmal›d›r. Bu faktörlerden herhangibirisinde oluflacak bir fark, fiyat sapmas›na neden olabilir. Örne¤in; en kalitelimadde ve malzemeyi sat›n almak yerine, ikinci kaliteli madde ve malzemenin sa-t›n al›nmas›, ikinci kalitedeki bir madde ve malzemenin fiyat›n›n daha düflük ola-ca¤› düflünüldü¤ünde, olumlu bir fiyat sapmas›na yol açabilir. ‹flletmede direkt ilkmadde ve malzeme sapmas›ndan, kimi zaman sat›n alma bölümünün d›fl›ndakibaflka kifliler de sorumlu tutulabilir. Örne¤in; üretim planlar› bazen acil siparifllerinverilmesini veya tafl›man›n karayolu yerine hava yolu ile yap›lmas›n› gerektirebilir.Bu durumlarda üretim yöneticisi sapmadan sorumludur.

Direkt ilk madde ve malzeme fiyat sapmas› afla¤›dakine benzer bir rapor haz›r-lanarak üst yönetime aktar›labilir:


…………………….. ‹flletmesi

Performans Raporu- Üretim Bölümü (Kas›m 20Y0 Dönemi)

(1) (2) (3) (4) (5)

Fiyat Toplam Fiyat

Sat›n Sat›n al›nan Standart Fark› Saptamas›

al›nan fiilî miktar Fiilî Fiyat Fiyat (T/lt.) (T)

unsur (lt) (T/lt.) (T/lt.) (2) -(3) (1) x (4) Aç›klama

(ES.026) Olumsuz sapma

kodlu (Verilen acil

direkt ilk 11.250 5,75 5,50 0,25 2.812,5 ilk madde

madde ve sipariflleri

malzeme nedeniyle)

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

Direkt ‹lk Madde ve Malzeme Miktar Sapmas›Direkt ilk madde ve malzeme miktar sapmas›; üretimde fiilen kullan›lan direkt ilkmadde ve malzeme toplam miktar›na karfl›l›k oluflturulan standart birim miktar dadikkate al›narak üretimde kullan›lm›fl olmas› gereken toplam miktar aras›ndaki far-ka eflittir. Direkt ilk madde ve malzeme miktar sapmas›; madde ve malzemenin fi-ziki olarak kullan›m› ile ilgili oldu¤undan, standart fiyat üzerinden, paraya dönüfl-türülerek aç›klan›r. Direkt ilk madde ve malzeme miktar sapmas›, bir formül yar-d›m›yla flöyle aç›klanabilir:

(Standart Fiyat × Fiilî Miktar) - (Standart Fiyat × Standart Miktar) = Direkt ‹lkMadde/Malzeme Miktar Sapmas›

Bu formül, daha basit bir flekilde ifade edilmek istedi¤inde flöyle aç›klanabilir:

Standart Fiyat × (Fiilî Miktar - StandartMiktar) = Direkt ‹lk Madde/Malzeme Miktar Sapmas›

Konuyla ilgili verilerden yararlan›larak, direkt ilk madde ve malzeme miktarsapmas› hesapland›¤›nda;

5,50T/lt × (11.250 lt. - 11.000 lt.*) = (1.375.-) lira bulunacakt›r.* (Fiilî üretim miktar› × Standart miktar) = (2.000 birim × 5,5 lt./birim)

Fiilî miktar, standart miktar›n üzerinde oldu¤undan, bu sapma olumsuz bir sap-mad›r. Direkt ilk madde ve malzeme miktar olumsuz sapmas›, madde ve malzemeüretimde kullan›lmaya bafllan›ld›¤› andan itibaren yok edilmeye çal›fl›lmal›d›r. Di-rekt ilk madde ve malzeme, her bir ürün için haz›rlanan ürün a¤ac›ndaki (reçete-sindeki) standart miktarlara uygun olarak depolardan çekilir. Standart miktar›nüzerindeki direkt ilk madde ve malzeme, farkl› renkteki bir madde ve malzeme is-tek fifli ile depolardan istenir. Bu ifllem, üretim devam ederken madde ve malze-menin fazla kullan›m›na dikkati çeker ve geliflmesi mümkün bir sorunun erkendenkontrol alt›na al›nabilmesi için bir olanak sa¤lar.

Direkt ilk madde ve malzemenin fazla kullan›m›; makine hatalar›ndan, maddeve malzemenin kalitesizli¤inden, çal›flan›n o konuda e¤itimli olmamas›ndan ve de-netimdeki yetersizliklerden kaynaklanabilir. Genel anlamda, direkt ilk madde vemalzemenin standartlarla uyumlu olarak kullan›m›n› gözlemlemek üretim bölümü-nün görevidir. Bununla birlikte, sat›n alma bölümü, olumsuz miktar sapmalar›ndansorumlu tutulabilir. E¤er sat›n alma bölümü fiyat standard›n› tutturabilmek için da-ha düflük kalitede direkt ilk madde ve malzeme sat›n alm›flsa, madde ve malzemeüretim hatt›nda kullan›lmaya uygun olmayabilir ve normalinden daha fazla israfayol açabilir. Bu nedenle, üretim bölümünden daha çok, sat›n alma bölümü miktarsapmas›ndan sorumlu olacakt›r.

Direkt ilk madde ve malzeme miktar sapmas›, afla¤›dakine benzer bir rapor ha-z›rlanarak üst yönetime aktar›labilir:


Bu aflamaya kadar yap›lan hesaplamalar, bir kere de genel model üzerinde top-lam sapmay› dabulabilecek flekilde afla¤›da aç›klanm›flt›r:




(1) (2) (3) (4) (5)

Kullan›lmas› Toplam

Gereken Miktar Miktar

Madde ve Standart Fiilî Standart Fark› Sapmas›

Malzemenin Fiyat Miktar Miktar (kg.) (T)

Türü (T/kg.) (kg.) (kg.) (2) - (3) (1) x (4) Aç›klama

ES.026 Olumsuz sapma

kodlu (Birinci kalitedeki

direkt ilk 5,50 11.250 11.000 250 1.375.- madde yerine

madde ve ikinci kalitedeki

malzeme maddenin sat›n

al›nmas›n›n yol

açt›¤› normalin

üstündeki fire)

1 2 3

Fiilî Fiyat (FF) Cinsinden


(FF x FM)

(5,75 T/lt x 11.250 lt)

64.687,5 T

TOPLAM SAPMA

4.187,5 T Olumsuz Sapma

F‹YAT SAPMASI

2.812,5 T

Olumsuz Sapma

M‹KTAR SAPMASI

1.375.-

Olumsuz Sapma



(SF x FM)

(5,50 T/lt x 11.250 lt )

61.875.-T


Ç›kt›lar›n ‹çinde Kullan›lm›fl Olmas›

Gereken Standart Miktar (SM)

(SF x SM)

(5,50 T/lt x 11.000 lt )

60.500.-T

D‹REKT ‹fiÇ‹L‹K SAPMALARIDirekt iflçilik maliyetleri tutar›n›n, saat bafl›na ödenmesi gereken veya ödenen di-rekt iflçilik saat ücreti ile üretim için harcanmas› gereken veya harcanan direkt ifl-çilik sürelerine ba¤l› oldu¤u unutulmamal›d›r. Bu durumda, direkt iflçiliklerle ilgiliiki aç›dan sapma belirlenerek analiz yap›labilir. Bunlar; direkt iflçilik ücret sapma-s› ve direkt iflçilik verim (süre) sapmas›d›r.

E¤er iflletmede saat bafl›na ücret de¤il de parça bafl›na ücret sistemi uygulan-makta ise sürenin üretilen miktar ile ilgisinin bulunmamas› nedeniyle bu durum-da, sadece ücret sapmas›n›n belirlenmesi söz konusu olacakt›r.

Afla¤›daki örnekte saat bafl›na ücret ödendi¤i kabul edilmifltir. Direkt iflçilik sap-malar›n› hesaplayabilmek ve kullan›m›n› anlatabilmek için, bu nedenle yukar›daverilen standart maliyet kart› örne¤inden ve yeni baz› verilerden yararlan›lacakt›r.Standart maliyeti kart› örne¤indeki direkt iflçiliklere iliflkin bilgiler flöyledir:

‹flletmenin insan kaynaklar› bölümünden elde edilen bilgiye göre, Kas›m ay›içinde çal›fl›lan fiilî süre toplam› 11.500 direkt iflçilik saatidir. ‹flletmedeki bordroözetlerinden elde edilen bilgiye göre; iflveren sosyal sigortalar primini, iflsizlik si-gorta fonunu ve iflçilerin sosyal, sendikal haklar›n›n maliyetini de içerecek flekilde,direkt iflçilik saati bafl›na ortalama fiilî ücret 14.- lirad›r. Tekrar etmek gerekirse, di-rekt iflçiler dönem içinde 2.000 birim ürün üretmifllerdir. Kas›m ay› için hesaplananiflçilik ücret ve süre (verim) sapmalar› afla¤›da aç›klanm›flt›r.

Direkt ‹flçilik Ücret Sapmas›Hemen belirtmek gerekir ki direkt iflçilik ücret sapmas›, direkt ilk madde vemalzeme fiyat sapmas›na benzer. Direkt ilk madde ve malzeme fiyat sapmas› dik-kate al›nd›¤›nda, fiyat kavram›n›n yerini ücret, miktar kavram›n›n yerini de sürekavramlar› almaktad›r. Bu durumda, direkt iflçilik ücret sapmas›; üretilen toplamürün miktar› içindeki emekleri karfl›l›¤›nda iflçilere fiilen ödenen saat ücreti ile ay-n› miktardaki ürünü üretebilmek için kullan›lan emek karfl›l›¤›nda iflçilere ödenmiflolmas› gereken standart saat ücreti aras›ndaki fark› ölçer. Bu fark, afla¤›daki formülyard›m›yla daha iyi anlafl›labilir:

(Fiilî Ücret × Fiilî Süre) - (Standart Ücret × Fiilî Süre) = Direkt ‹flçilik Ücret Sapmas›


(Fiilî Ücret - Standart Ücret) × Fiilî Süre = Direkt ‹flçilik Ücret Sapmas›

hâlini alacakt›r.Bu bilgileri, direkt iflçilik ücret sapmas›n› hesaplamak amac›yla kulland›¤›m›zda;

(14.-T/saat - 12,12T/saat) × 11.500 saat = (21.620.-)T.

bulunacakt›r.


Standart Maliyet Kart› Örne¤i

G‹RD‹LER Standart Saat (1) Standart Ücret (2) Standart Maliyet (1) x (2)

Direkt ‹flçilik 6.0 saat/birim 12,12 T/saat 72,72 T/birim

Direkt iflçilik ücretsapmas›; üretilen toplamürün miktar› için iflçilerefiilen ödenen saat ücreti ileayn› miktardaki ürünüüretebilmek için ödenmiflolmas› gereken standartsaat ücreti aras›ndaki fark›ölçer.

Fiilî ücret standart fiyat›n üzerinde oldu¤undan, direkt iflçilik ücret sapmas›n›nolumsuz oldu¤u aç›klanabilir. Birçok iflletmede iflçilere ödenen ücretler ya sendi-ka ile yap›lan toplu ifl sözleflmesi ya da üst düzey iflletme yönetimince belirlenir.Bunun d›fl›nda, çeflitli nedenlerle üretimde gereksinim duyuldukça, iflletme d›fl›n-dan veya üretim tesisinin içinde baflka ifl birimlerinden geçici bir süre ifl gücü sa¤-lanmas› söz konusu olabilir. D›flar›dan veya di¤er ifl birimlerinden sa¤lanan bu ifl-çilere, karfl›l›kl› anlafl›lan veya iflçilerin kendi çal›flt›klar› bölümlerdeki ücretlerinödenmesi söz konusudur. Bu ücret oranlar› kimi zaman yüksek kimi zaman da dü-flük olabilmektedir. Genellikle iflçili¤in iflletme içinde nas›l kullan›ld›¤›ndan kay-nakland›¤›ndan ücret sapmalar›ndan, ço¤u kez iflletme orta düzey yöneticileri ve-ya insan kaynaklar› bölümü sorumludur.

Ücret sapmas›; geliflen koflullara göre ücret standartlar›n›n düzeltilmemifl olma-s›ndan, yüksek ücretli kalifiye iflçilere ifl yeri de¤iflikli¤i nedeniyle düflük veya hakettiklerinden yüksek ücret verilmesinden kaynaklanabilir. Ayr›ca, kalifiye olmayaniflçilere yapabilecekleri ifllerin verilmesinden, bir sipariflin acil olarak yetifltirilmesiiçin farkl› say›da farkl› ücrette iflçi çal›flt›r›lmas›ndan ve iyi üretim planlamas› yap›l-mamas› nedenleriyle iflçilerce yap›lan fazla çal›flmalar karfl›l›¤›nda ödenen fazla ça-l›flma ücret primlerinin direkt iflçilik ücretlerine yans›t›lm›fl olmas›ndan kaynakla-nabilir.

Direkt iflçilik ücret sapmas› afla¤›dakine benzer bir rapor haz›rlanarak üst yöne-time aktar›labilir:

Direkt ‹flçilik Verim (Süre) Sapmas›Direkt iflçilik verim (süre) sapmas›, iflçilik süresinin üretkenli¤ini ölçmek amac›ylakullan›lmaktad›r. Bir baflka ifadeyle, belirli say›da ürünün üretilebilmesi için fiilençal›fl›lan sürenin, ayn› say›da ürün için çal›fl›lmas› öngörülen standart direkt iflçiliksüresinden fark›na, direkt iflçilik verim (süre) sapmas› denir. Her ne kadar sapma-n›n as›l nedeni bu süreler aras›ndaki farktan kaynaklansa da fiilî ve standart direktiflçilik süresinin fiziksel bir miktar olmas›, bu fark›n muhasebelefltirilebilmesini ola-naks›z hâle getirir. Bir iflletmede belirli say›da ürünün üretilebilmesi için fiilen ça-l›fl›lan sürenin, ayn› say›da ürün için çal›fl›lmas› gereken standart direkt iflçilik sü-resinden fark›n›n parasal olarak ifade edilerek muhasebelefltirilebilmesi için, fark›nstandart ücret ile çarp›lmas› gerekir.




(1) (2) (3) (4) (5)

Toplam

Ücret Ücret

Çal›fl›lan Fiilî Standart Fark› Sapmas›

‹flçili¤in Fiilî Ücret Ücret (T/saat) (T)

Türü Süre (saat) (T/saat) (T/saat) (2) - (3) (1) x (4) Aç›klama

Olumsuz sapma

(A-21 no.lu sipariflin

Montaj yetifltirilmesi

iflçili¤i 11.500 14.- 12,12 1.88 21.620.- nedeniyle yap›lan

fazla çal›flma

ücret ödemeleri)

‹flletme yöneticileri için direkt iflçilik verim (süre) sapmas› önem arzetmektedir.Bunun nedeni, iflçilik süresinin artan üretkenli¤inin birim ürün maliyetini azaltacakönemli bir unsur olmas›d›r. Belirli bir sürede daha fazla mamul üretilmesi duru-munda, ürünün maliyetine iflçinin maliyetinden daha düflük bir maliyet pay› ekle-necektir. Bu da toplam mamul maliyetini etkileyecektir. Maliyetlerin düflük olma-s›, iflletmenin rekabet gücünü art›racakt›r.

Yukar›daki veriler do¤rultusunda, örnek iflletmenin Kas›m ay›ndaki direkt iflçi-lik verim (süre) sapmas› flu formülle belirlenebilir:

(Fiilî Süre × Standart Ücret) - (Standart Süre × Standart Ücret) = Direkt ‹flçilik Verim (Süre) Sapmas›

Bu formül, daha basit bir flekilde ifade edilmek istedi¤inde flöyle aç›klanabilir:

(Fiilî Süre - Standart Süre) × Standart Ücret = Direkt ‹flçilik Verim (Süre)Sapmas›

hâline dönüflecektir.Yukar›daki verilerden yararlanarak ve formül kullan›larak, iflletmenin direkt ifl-

çilik verim (süre) sapmas› flu flekilde hesaplanabilir:

(11.500 saat - 12.000* saat) × 12,12T./saat = 6.060.-T.*(2.000 birim × 6.0 saat/birim)

Direkt iflçilik verim (süre) sapmas› olumludur. Çünkü fiilî süre standart süreninalt›nda gerçekleflmifltir. Bir baflka ifadeyle 2.000 birimlik üretimi direkt iflçiler,12.000 saatte üretmeleri beklenirken, 11.500 saatte tamamlam›flt›r. Bu da direkt ifl-çilerin ayn› ifli olmas› gerekenden daha k›sa sürede ürettikleri, dolay›s›yla verimliçal›flt›klar› anlam›na gelmektedir.

Direkt iflçilik verim (süre) olumlu sapmas›n›n nedenleri; iflçilerin iyi e¤itilmifl ol-malar› ve yüksek kaliteli madde ve malzeme nedenleriyle iflçilerin ürünü kalitelihâle getirebilmek için çok zaman harcamamalar›, hatas›z ekipman ve ifl ak›fl› ne-denleriyle üretim sürecindeki zaman kay›plar› ve ifl ak›fl›ndaki kesintilerin yaflan-mamas›, ustabafl›n›n yetersiz denetimi olarak belirlenebilir. Do¤al olarak, olumsuzbir sapman›n nedeni olarak, bunlar›n tam tersi s›ralanabilir.




(1) (2) (3) (4) (5)

Toplam

Çal›fl›lmas› Verim Verim

Standart Çal›fl›lan Gereken (Süre) Fark› Sapmas›

‹flçili¤in Ücret Fiilî Süre Standart (saat) (T)

Türü (T/saat) (saat) Süre (saat) (2) - (3) (1) x (4) Aç›klama

Montaj Olumlu sapma

iflçili¤i 12,12 11.500 12.000 500 6.060.- (E¤itimli ifl gücü ile

yerine getirilen

siparifl emri)

Direkt iflçilik verim (süre) sapmas›ndan, genellikle üretim bölümü yöneticileri so-rumludur. Bununla birlikte, düflük kaliteli madde ve malzeme, iflçilerin fazla ifllemsüresine neden oluyorsa bu durumda sorumlu iflletmenin sat›n alma bölümüdür.

‹flletmede bir birim mamul üretmek için standart süre 5 direkt iflçilik saatidir. Dönemiçinde iflletmede 5.500 birim mamul üretilmifltir. ‹flletmede standart saat ücreti 10 lira,fiilî saat ücreti ise 11,50 lirad›r. ‹flletmede fiilî süre 27.000 saat olarak belirlenmifltir. Di-rekt iflçilik verim sapmas› kaç lirad›r ve nas›l bir sapmad›r?

Direkt iflçiliklerle ilgili sapmalar bir kez de genel model üzerinde afla¤›da ince-lenmifltir:

Bu aflamaya kadar yap›lan hesaplamalar, bir kere de genel model üzerinde afla-¤›da aç›klanm›flt›r:

GENEL ÜRET‹M MAL‹YETLER‹ VE ESNEK BÜTÇELERDirekt ilk madde ve malzeme maliyetleri, direkt iflçilik maliyetleri ile de¤iflken ge-nel üretim maliyetlerinin ürünlerle iliflkisini kurmak kolayd›r. E¤er bir ürün direktilk madde ve malzeme olarak 35 kilogram demir kullan›lmas›n› gerektiriyorsa vedemirin kilogram standart fiyat› 20.- lira ise bu durumda ürünün standart direkt ilkmadde ve malzeme maliyeti 700.- lirad›r. Fakat bu ürünü üretebilmek için ne ka-dar elektrik kullan›laca¤›n›, makinelerin bak›m giderlerinden ve amortisman pay-lar›ndan ne kadar gider verilece¤ini, ne kadar ve ustabafl› eme¤i gerekti¤inin be-lirlenmek güçtür. Bu genel üretim unsurlar›n›n maliyeti, üretime endirekt olarakyüklenebildi¤inden, ürün için genel üretim standartlar›n› oluflturmak, di¤er maliyetunsurlar›na göre daha zordur.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

1 2 3

Fiilî Ücret (FÜ) Cinsinden

Girdinin Fiilî Süresi (FS)

(FÜ x FS)

14.-T/saat x 11.500saat

161.000.-T

TOPLAM SAPMA

15.560,-T Olumsuz Sapma

ÜCRET SAPMASI

21.620,-T

Olumsuz Sapma

VER‹ SAPMASI

6.060,-T

Olumlu Sapma

Standart Ücret (SÜ) Cinsinden


(SÜ x FS)

12,12T/saat x 11.500saat

139.380.-T

Standart Ücret (SÜ) Cinsinden

Ç›kt›lar›n Üretilebilmesi ‹çin Gereken

Standart Süre (SS)

(SÜ x SS)

12,12T/saat x 12.000saat

145.440,-

Birçok iflletme genel üretim maliyetlerini kontrol ederken, bir maliyet yöneti-mi tekni¤i olarak esnek bütçeleri kullan›rlar. Esnek bütçe; sadece bir faaliyet dü-zeyine dayanarak düzenlenmez. Esnek bütçe, iflletmenin faaliyet gösterebilece¤ifaaliyet hacmi aral›¤›n› kapsayan farkl› faaliyet hacimleri için düzenlenir. Genelüretim maliyeti esnek bütçesi, iflletmenin faaliyet hacmi aral›¤›nda geçerli olangenel üretim maliyetlerini kontrol etmek için kullan›lan ayr›nt›l› bir pland›r. Bu-na karfl›l›k, statik bütçeler ise sadece belirli ve planlanan bir tek faaliyet düzeyi-ne göre düzenlenir.

Esnek bütçeler ve bu bütçelere dayanan genel üretim maliyeti kontrol teknik-leri, iflletmenin genel üretim maliyetleri yap›s›n›n basitlefltirilmifl görünüflüne daya-n›r. Bilindi¤i gibi, genel üretim maliyetleri de¤iflken ve sabit olmak üzere iki k›smaayr›l›r. De¤iflken genel üretim maliyetleri; direkt iflçilik saatleri veya makine saatle-ri gibi, faaliyet hacmine dayanan bir tek ölçü ile do¤ru orant›l› biçimde toplam ola-rak artan veya toplam olarak azalan maliyet davran›fl› gösterirler. Di¤er yandan sa-bit genel üretim maliyetleri, iflletmenin faaliyet düzeyindeki de¤iflikliklere göre,belirli bir faaliyet aral›¤›nda toplam olarak art›p azalmaz, de¤iflken özellik göster-mez ayn› kal›r.

Esnek ve statik bütçe uygulamas› afla¤›daki örnek üzerinde ele al›nm›flt›r.Bir üretim iflletmesi, enerji maliyetlerini de¤iflken maliyet olarak kabul etmifl ve

makine saati bafl›na maliyet tutar›n›n 5.- lira olarak gerçekleflmesi gerekti¤ini belir-lemifltir. Bu maliyet unsuru için statik ve esnek bütçeler düzenlenirse afla¤›daki du-rum ile karfl›lafl›lacakt›r:

Statik bütçe, iflletmenin Haziran ay› için öngörülen 40.000 makine saatlik faali-yet hacmine dayanmaktad›r. Bu makine saati miktar›, 10.000 birim olarak üretile-cek üretim miktar›n›n içinde her bir ürün için kullan›lacak 4 makine saatine daya-n›r. Esnek bütçeler ise 36.000, 40.000 ve 50.000 makine saati olmak üzere üç de¤i-flik faaliyet hacmine dayanmaktad›r.

Statik bütçeler ile esnek bütçelerin ayr›m› önemlidir. Yukar›da verilen örnekteiflletmenin Haziran ay› içinde 9.000 birim ürün üretti¤ini, 36.000 makine saati kul-lan›ld›¤›n› ve oluflan fiilî enerji giderinin 190.000.-lira oldu¤unu kabul edelim. Buverilerle yap›lacak bir analiz, enerji maliyetlerinin yeterince kontrol edildi¤ini orta-ya koyabilir mi? Yukar›da düzenlenen bütçelerden hangisi bu soruya cevap vere-bilmek için daha faydal›d›r?

Statik bütçelerden yararlanan bir yönetici bu soruya afla¤›daki karfl›laflt›rmay›yaparak cevap verir:


STAT‹K BÜTÇE ESNEK BÜTÇE

Faaliyet Hacmi 40.000 Mk.S. 36.000 Mk.S. 40.000 Mk.S. 50.000 Mk.S.

(makine saati)

Bütçelenen Enerji

Maliyeti (T) 200.000.- 180.000.- 200.000.- 250.000.-

Fiilî Statik Bütçe ile Bütçelenen

Enerji Maliyeti Enerji Maliyeti Maliyet Sapmas›

190.000.- T 200.000.- T 10.000.- T Olumlu Sapma

Ancak bu karfl›laflt›rma sonras›nda flöyle bir yorum yapmak da mümkündür:Üretim bölümünde çal›flanlar, Haziran ay› içinde enerji maliyetlerini iyi bir flekildekontrol etmifller ve 10.000.- lira olumlu bir sapma ortaya ç›km›flt›r. Bu noktada ana-liz sonucunun geçerli ve do¤ru olup olmad›¤› tart›fl›lmal›d›r.

Yukar›da yap›lan bu analize iliflkin hata, yöneticilerin 9.000 birimlik fiilî faaliyetdüzeyinde oluflan enerji maliyeti ile 10.000 birimlik planlanan faaliyet düzeyindeoluflmas› beklenen maliyetin karfl›laflt›r›lmas› nedeniyle ortaya ç›km›flt›r. Bu faali-yet düzeyleri birbirinden farkl› oldu¤u için, enerji maliyetlerinin de farkl› olmas›do¤al bir sonuçtur.

Daha duyarl› bir yaklafl›m, 9.000 birimlik üretim düzeyinde oluflan fiilî enerjimaliyeti ile ayn› üretim düzeyinde oluflmas› gereken enerji maliyetlerinin karfl›lafl-t›r›lmas›d›r. Bu üretim düzeyinde 36.000 makine saati (birim ürün bafl›na 4 makinesaati) kullan›lmal›d›r. Yukar›daki esnek bütçelerde de aç›kland›¤› gibi, yöneticile-rin 36.000 makine saatlik faaliyet düzeyinde, 180.000.- liral›k bir enerji maliyetininoluflmas›n› beklemeleri gerekir. Bu durumda, esnek bütçelere dayanan bir analizafla¤›daki sonucu verecektir:

Yöneticinin önüne konulan yukar›daki sonuç, daha önce yap›lan analiz sonu-cu ile tamamen farkl›d›r. Analiz sonucunda olumsuz bir fark ortaya ç›km›flt›r. Ener-ji maliyetleri, verilen fiilî faaliyet düzeyinde, olmas› gereken maliyetlerden dahabüyüktür. Bu aç›klamalardan da anlafl›labilece¤i gibi, esnek bütçeler, belirli bir fiilîfaaliyet düzeyinde fiilî ve standart maliyetlerin karfl›laflt›r›lmas› s›ras›nda daha do¤-ru bir temel oluflturur.

GENEL ÜRET‹M MAL‹YET‹ SAPMALARIGenel üretim maliyetinin de¤iflken k›sm›; direkt ilk madde ve malzeme maliyetle-ri ile direkt iflçilik maliyetlerinin analizinde kullan›lan ayn› temel formüllerle ince-lebilir ve kontrol edilebilir. Fiyat veya ücret sapmas›n›n yerini de¤iflken genel üre-tim maliyeti bütçe sapmas›, miktar veya süre sapmas›n›n yerini de¤iflken genel üre-tim maliyeti verim sapmas› kavramlar› al›r. Bu nedenle yukar›da standart maliyetkart›nda verilen de¤iflken genel üretim maliyeti ile iliflkili veriler dikkate al›narak,örnek iflletmenin de¤iflken genel üretim maliyeti sapmalar› afla¤›da analiz edilmifl-tir. Hat›rlanabilece¤i gibi, standart maliyet kart›n›n de¤iflken genel üretim maliyetiile ilgili bölümü flöyledir:

Standart Maliyet Kart› Örne¤i-De¤iflken Üretim Maliyetleri


Fiilî Esnek Bütçe ile Bütçelenen

Enerji Maliyeti Enerji Maliyeti Maliyet Sapmas›

190.000.- 180.000.- Olumsuz Sapma

G‹RD‹LER Standart Saat (1) Standart Ücret (2) Standart Maliyet (1) x (2)

De¤iflken genel6,0 saat/birim 9.- T/saat 54.- T/birimüretim maliyeti

‹flletmenin Kas›m ay›ndaki fiilî de¤iflken genel üretim maliyeti toplam tutar›n›n59.800.- liraya ulaflt›¤› bilinmektedir. Daha önceki aç›klamalardan, iflletmede direktiflçilerin Kas›m ay› içinde çal›flt›¤› fiilî sürenin 11.500 direkt iflçilik saati oldu¤u veiflletmede ayn› dönemde 2.000 birim ürün üretildi¤i bilinmektedir.

De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas›De¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas›; de¤iflken genel üretim maliyetistandart yükleme oran› ile de¤iflken genel üretim maliyeti fiilî yükleme oran› ara-s›ndaki fark› ölçer.

De¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas› afla¤›daki formül yoluyla belirle-nebilir:

(Fiilî Yükleme Oran› × Fiilî Süre) - (Standart Yükleme Oran› × Fiilî Süre) = De¤ifl-ken Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas›


(Fiilî Yükleme Oran›- Standart Yükleme Oran›) ×Fiilî Süre = De¤iflken Genel Üre-tim Maliyeti Bütçe Sapmas›

hâlini alacakt›r.Yukar›daki verilerden hareketle ve formülden yararlanarak, de¤iflken genel

üretim maliyeti bütçe sapmas› flöyle hesaplanabilir:

(5,20*T/saat - 9,0T/saat) × 11.500 saat = 43.700.-T.(* 59.800.-T/ 11.500 saat)

De¤iflken genel üretim maliyeti fiilî yükleme oran›, standart yükleme oran›n›nalt›nda kald›¤›ndan, de¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas› olumludur.

De¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas›, üst yönetime raporlan›rken afla-¤›dakine benzer bir tablo kullan›labilir:




(1) (2) (3) (4) (5)

De¤iflken Genel Toplam

Fiilî Standart Üretim Maliyet Bütçe

Fiilî Yükleme Yükleme Bütçe Fark› Sapmas›

GÜM Süre Oran› Oran› (T/saat) (T)

Türü (saat) (T/saat) (T/saat) (2) - (3) (1) x (4) Aç›klama

Olumlu sapma

De¤iflken (De¤iflken

Genel üretim maliyeti

Üretim 11.500 5,20 9,0 3,80 43.700.- unsurlar›n›n iyi

Maliyeti kontrol edilmifl

olmas›)

De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Verim Sapmas›De¤iflken genel üretim maliyeti verim sapmas›; dönemin de¤iflken genel üretimmaliyeti fiilî yükleme ölçüsü miktar› ile standart yükleme ölçüsü miktar› aras›nda-ki fark› ölçer ve bu fark›n parasal olarak ifade edilebilmesi için, standart de¤iflkengenel üretim maliyeti yükleme oran› ile çarp›lmas› sonucu hesaplan›r.

De¤iflken genel üretim maliyeti verim sapmas› afla¤›daki formül yoluyla belirle-nebilir:

(Fiilî Süre × Standart Yükleme Oran›) - (Standart Süre × Standart Yükleme Ora-n›) = De¤iflken Genel Üretim Maliyeti Verim Sapmas›


(Fiilî Süre - Standart Süre) × Standart Yükleme Oran› = De¤iflken Genel ÜretimMaliyeti Bütçe Sapmas›

hâlini alacakt›r.Bu formül yard›m›yla ve eldeki verilerle, de¤iflken genel üretim maliyeti verim

sapmas› flöyle hesaplanabilir:

(11.500 saat - 12.000 saat*) × 9.0T/saat = 4.500.-T.* 6,0 saat/birim × 2.000 birim

Fiilî süre, standart sürenin alt›nda olufltu¤undan de¤iflken genel üretim maliye-ti verim sapmas› olumludur.

De¤iflken genel üretim maliyeti verim sapmas›, üst yönetime raporlan›rken afla-¤›dakine benzer bir tablo kullan›labilir:

Genel model yoluyla de¤iflken genel üretim maliyeti sapmalar›n›, toplam sap-may› da verecek flekilde flöyle aç›klayabiliriz:




(1) (2) (3) (4) (5)

De¤iflken Genel Toplam

Genel Standart Üretim Maliyeti Verim

Üretim Yükleme Fiilî Standart Verim Fark› Sapmas›

Maliyeti Oran› Süre Süre (saat) (T)

Türü (T/saat) (saat) (saat) (2) - (3) (1) x (4) Aç›klama

Olumlu sapma

De¤iflken (Standart sürenin

Genel kolay ulafl›labilir

Üretim 9,0 11.500 12.000 500 4.500.- olmas›)

Maliyeti

Sabit Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas›Sabit genel üretim maliyeti bütçe sapmas›; dönem içinde oluflan (fiilî) sabit genelüretim maliyetleri ile bütçelenmifl sabit genel üretim maliyetlerinin tutarlar› aras›n-daki fark› yans›t›r. Bu durumda sabit genel üretim maliyetleri bütçe sapmas› afla¤›-daki formül yoluyla hesaplanabilecektir:

Fiilî Sabit Genel Üretim Maliyeti(-)Bütçelenmifl Sabit Genel Üretim Maliyeti = SabitGenel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas›

Bu formülde, bütçelenmifl sabit genel üretim maliyeti tutar›; bütçelenmifl stan-dart süre ile standart sabit genel üretim maliyeti yükleme oran›n›n çarp›lmas› yoluile belirlenebilir. Afla¤›da daha önce verilenlerden ba¤›ms›z olarak verilen bilgiler-den yararlan›larak, iflletmenin önce sabit genel üretim maliyeti bütçe sapmas›, da-ha sonra da sabit genel üretim maliyeti kapasite sapmas› hesaplanacakt›r:

Fiilî Sabit Genel Üretim Maliyeti Tutar› 84.000.-T.Bütçelenen (Tahmini) Sabit Genel Üretim Maliyeti Tutar› 75.000.-T.Sabit Genel Üretim Maliyeti Tahmini Yükleme Ölçüsü Toplam Miktar› 15.000 D.‹.S.Sabit Genel Üretim Maliyeti Tahmini Yükleme Oran› 5.-T./D.‹.S.

Y›l içindeki fiilî faaliyetler sonucunda afla¤›daki veriler elde edilmifltir:

Fiilî Genel Üretim Maliyeti Yükleme Ölçüsü 14.000 D.‹.S.Fiilî Üretim ‹çin Kullan›lmas› Gereken Toplam Standart Yükleme Ölçüsü Miktar› 9.000 D.‹.S.


1 2 3

Fiilî Yükleme Oran› (FO)

Cinsinden


(FO x FS)

(5,20T/saat x 11.500 saat)

59.800.-T

TOPLAM SAPMA

48.200.-T Olumlu Sapma

BÜTÇE SAPMASI

43.700.-T

Olumlu Sapma

VER‹ SAPMASI

4.500.-T

Olumlu Sapma

Standart Yükleme Oran› SO

Cinsinden


(SO x FS)

(9.0T/saat x 11.500 saat)

103.500.-T

Standart Ücret (SO) Cinsinden

Ç›kt›lar›n Üretilebilmesi ‹çin Gereken

Standart Süre (SS)

(SO x SS)

(9.0T/saat x 12.000 saat)

108.000.-T

Bu verilerden yararlanarak öncelikle, iflletmenin sabit genel üretim maliyetibütçe sapmas› hesaplanm›flt›r:

Fiilî Sabit Genel Üretim Maliyeti 84.000.-(-) Bütçelenmifl Sabit Genel Üretim Maliyeti 75.000.-= Sabit Genel Üretim Maliyeti Bütçe Sapmas› (9.000.-)

Sabit genel üretim maliyeti bütçe sapmas› olumsuzdur. Çünkü iflletme sabit ge-nel üretim maliyeti olarak bütçelenen tutar›n üzerinde maliyete katlanm›flt›r. Büt-çelenen sabit genel üretim maliyetini belirlemek için, bir faaliyet düzeyi saptama-ya gereksinim duyulmad›¤›na dikkat etmek gerekir. Sabit genel üretim maliyetibütçe sapmas›, de¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas›na benzemektedir.Sabit maliyetleri yöneticilerin kolayl›kla kontrol edemeyece¤i unutulmamal›d›r. Bunedenle sabit genel üretim maliyeti bütçe sapmas›, yönetime bir performans ölçü-sü olarak yard›mc› olmaktan daha çok, yükleme ölçüsündeki de¤iflikliklere dikkat-leri çekmesi aç›s›ndan önemlidir. Sabit genel üretim maliyeti ve sapmalar›, de¤ifl-ken genel üretim maliyeti ile birlikte üst yönetime raporlan›r.

Sabit Genel Üretim Maliyeti Kapasite Sapmas›Kapasite; bir fleyi içine alma, s›¤d›rma s›n›r›, kapsama gücü anlam›ndad›r. ‹flletme-ler için kapasite; ürünlerini üretebilmesi, satabilmesi ve ayn› zamanda yaflam›n› sü-rekli k›lma gücüne ulaflabilmesi için kulland›¤›, insan ve insan d›fl› çeflitli kaynak-lar›n birleflmesi ile ifade edilebilen büyüklük ölçüsüdür. Bir üretim iflletmesinin ka-pasitesi o iflletmesinin mühendislerinin say›s› ile ölçülebilece¤i gibi, iflletmeninüretti¤i ürünlerin miktar›, üretim süresi ve makinelerin, iflçilerin çal›flma süreleri ilede aç›klanabilir.

Sabit genel üretim maliyeti kapasite sapmas›; iflletmenin üretim tesislerini kul-lan›m›n›n bir ölçüsüdür ve fiilen kullan›lan kapasitenin bütçelenmifl kapasitedenfarkl› olmas› nedeniyle ürün maliyetlerine yüklenememifl veya fazladan yüklenmiflsabit genel üretim maliyeti tutar›n› aç›klar. Bu da afla¤›daki formül yoluyla buluna-cakt›r:

Bu formülden yararlanarak, örnek iflletmenin sabit genel üretim maliyeti kapa-site sapmas› flöyle hesaplanabilir:

Sabit Genel Üretim Maliyeti Kapasite Sapmas› = 5.-T/ D.‹.S. × (15.000 D.‹.S. - 9.000 D.‹.S.)Sabit Genel Üretim Maliyeti Kapasite Sapmas› = 30.000.-T. Olumlu Sapma


Sabit Genel Üretim MaliyetiKapasite Sapmas›

=

Tahmini Sabit Genel ÜretimMaliyeti Yükleme Oran›

×

Sabit Genel Üretim MaliyetiTahmini Yükleme ÖlçüsüToplam Miktar›

(-)

Fiilî Üretim ‹çinKullan›lmas› Gereken ToplamStandart Yükleme ÖlçüsüMiktar›

Genel model yoluyla sabit genel üretim maliyeti sapmalar›n› flöyle belirleyebi-liriz:

Genel üretim maliyeti sapmalar› nelerdir?


1 2 3

* 15.000 D.‹.S. x 5.-T/D.‹.S.

Fiilî Sabit Genel Üretim

Miktar›

84.000.-T

TOPLAM SAPMA

21.000.-T Olumlu Sapma

BÜTÇE SAPMASI

9.000.-T

Olumsuz Sapma

KAPAS‹TE SAPMASI

30.000.-T

Olumlu Sapma

Esnek Bütçedeki Sabit

Genel Üretim Maliyeti

75.000*.-T

Yar› Mamul Stoklar›na Yüklenen

Sabit Genel Üretim Maliyeti

(9.000 D‹S x 5.-T/D‹S)

36.000.000.000.-

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9


Kontrol sistemlerinin iflletmeler aç›s›ndan öne-

mini aç›klamak.

‹flletmede oluflturulacak bir kontrol sistemindenelde edilecek geri bildirim (feed-back) bilgileriyard›m›yla yöneticiler, planlanan-amaçlanan per-formans ile fiilî performans sonuçlar›n› karfl›laflt›-rarak, iflletmenin arzulanan yönde faaliyet göste-rip gösteremedi¤ini belirlenmeye çal›fl›rlar. Üre-tim gerçeklefltirilmeden önce belirlenen ve ol-mas› gereken maliyetler olarak tan›mlanabilecekstandart maliyetler arac›l›¤›yla, fiilî sonuçlar›nplanlanan performanstan farkl›l›k (sapma) göste-rip göstermedi¤i belirlenebilir.

Standart maliyetleri tan›mlamak ve maliyet kon-

trolü amac›yla standartlar›n nas›l kullan›labile-

ce¤ini aç›klamak.

Standart maliyet; önceden belirlenmifl ve ifllet-mede bir amaca ulaflmak için katlan›lmas› gere-ken (olmas› gereken) fedakârl›¤›n parasal olarakifadesidir. Standart maliyetler; üretim ve/veya sa-t›fl gerçeklefltirilmeden önce belirlenir. Standartmaliyetler, finansal planlar›n (bütçelerin) olufltu-rulmas›nda ve genellikle birim bafl›na maliyet tu-tarlar›n› ifade etmek için kullan›l›r.‹flletmelerde de kontrol sistemlerinde ilk olarak,standart maliyetler oluflturulur. Standart maliyet-ler, kontrol sisteminde bir k›yaslama ölçüsü ola-rak kullan›lmaktad›r. Daha sonra, maliyet yöne-ticileri üretim sürecinde oluflan fiilî maliyetleribelirler. Son olarak da fiilî maliyetler standart ma-liyetlerle karfl›laflt›r›l›r. Fiilî maliyetler ile standartmaliyetler aras›nda oluflan herhangi bir fark, ma-liyet sapmas› (fark›) olarak tan›mlan›r. Maliyetyöneticileri, daha sonra, maliyet sapmalar›n›, ma-liyetleri kontrol edebilmek için geri bildirim yo-luyla kontrol sistemine raporla bildirir.

De¤iflken maliyetler için sapmalar›n neler oldu-

¤unu aç›klamak.

De¤iflken maliyet unsurlar› ile ilgili temelde üçsapmadan söz edilmektedir. Direkt ilk madde vemalzeme için; miktar, fiyat ve toplam sapma he-saplanmaktad›r. Direkt iflçilik için ise ücret, ve-rim ve toplam sapma belirlenmektedir. Genelüretim maliyeti sapmalar› olan bütçe, verim vetoplam sapma hesaplanabilir.

Direkt ilk madde ve malzeme sapmalar›n› he-

saplamak ve bu sapmalar›n iflletmeler için ne

anlama geldi¤ini anlatmak.

Direkt ilk madde ve malzeme fiyat sapmas›; üre-tilen ürünler için fiilen kullan›lan direkt ilk mad-de ve malzemenin maliyeti ile olmas› gerekenmaliyet aras›ndaki farkt›r. Malzemenin standartmaliyetinin fiilî maliyetten fazla olmas› durumun-da “olumlu”; tersi durumda ise “olumsuz” sap-madan söz edilir. Direkt ilk madde ve malzememiktar sapmas›, üretimde fiilen kullan›lan direktilk madde ve malzeme miktar› ile kullan›lmas›gereken standart miktar aras›ndaki fark›n stan-dart fiyat ile çarp›lmas› sonucu belirlenen tutar-d›r. Standart miktar›n fiilî miktardan fazla olmas›durumunda “olumlu”; tersi durumda ise “olum-suz” sapma söz konusu olacakt›r.

Direkt iflçilik sapmalar›n› hesaplamak ve bu sap-

malar›n iflletmeler için ne anlama geldi¤ini an-

latmak.

Direkt iflçilik ücret sapmas›, belirlenen standartücret ile fiilî ücret aras›ndaki fark›n fiilen çal›fl›-lan süre ile çarp›lmas› ile belirlenir. Fiilî ücretin,standart ücretten fazla olmas› durumunda “olum-suz”; standart ücretin fiilî ücretten fazla olmas›durumunda da “olumlu” sapmadan söz edilir.Verim sapmas› ise, fiilen çal›fl›lan süre ile stan-dart süre karfl›laflt›r›lmas› ve varsa ardaki fark›nda standart ücret ile çarp›lmas› youyla elde edi-lir. Fiilî sürenin standart süreden fazla olmas› du-rumunda “olumsuz”; standart sürenin fiilî süre-den fazla olmas› durumunda da “olumlu” sap-madan söz edilir.

Genel üretim maliyeti ile esnek bütçeler aras›n-

daki iliflkiyi vurgulamak.

Genel üretim maliyeti esnek bütçesi, bir iflletme-nin faaliyet hacmi aral›¤›nda geçerli olan genelüretim maliyetlerini kontrol etmek için kullan›-lan ayr›nt›l› bir pland›r. De¤iflken genel üretimmaliyetlerinin farkl› faaliyet hacimlerinde art›pazalaca¤› esas›na dayanan esnek bütçe uygula-mas›, karar almada statik bütçelere göre dahasa¤l›kl› sonuçlar vermektedir. Sapma analizi ger-çekleflen de¤iflken genel üretim maliyetleri ilebütçelenen genel üretim maliyeti aras›ndaki ilifl-

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç

5NA M A Ç

6NA M A Ç


kiye dayand›¤›ndan, sapma analizi aç›s›ndan es-nek bütçelerin kullan›lmas› yöneticilere daha an-laml› bilgiler sunmaktad›r.

Genel üretim maliyeti sapmalar›n› hesaplamak

ve bu sapmalar›n iflletmeler için ne anlama gel-

di¤ini anlatmak.

De¤iflken ve sabit olmak üzere iki k›s›mdan olu-flan genel üretim maliyetleri sapmalar›; de¤iflkengenel üretim maliyeti bütçe ve verim sapmas› ilesabit genel üretim maliyeti bütçe ve kapasite sap-mas›ndan oluflmaktad›r. De¤iflken genel üretimmaliyet bütçe sapmas›, fiilî yükleme oran› ilestandart yükleme oran›ndaki fark›n fiilî süre ileçarp›m›na eflittir. De¤iflken genel üretim maliyetiverim sapmas› ise fiilî süre ile standart süre ara-s›ndaki fark›n standart yükleme ile çarp›lmas›fleklinde ifade edilmektedir. Fiilî sabit genel üre-tim maliyeti ile bütçelenmifl sabit genel üretimmaliyeti aras›ndaki fark bütçe sapmas› olarak ta-n›mlan›r. Sabit genel üretim maliyeti kapasitesapmas› ise tahmini sabit genel üretim maliyetiyükleme ölçüsü toplam miktar› ile fiilî üretim içinkullan›lmas› gereken toplam standart yüklemeölçüsü miktar› aras›ndaki fark›n tahmini sabit he-nel üretim maliyeti yükleme oran› ile çarp›m›d›r.

7NA M A Ç


1. Afla¤›dakilerden hangisi sapmalar için do¤ru de-

¤ildir?

a. Sapmalar›n nedenlerini tüm iflletmeler için ge-çerli olacak flekilde aç›klayabilmek olanakl›d›r.

b. Sapmalar›n nedenleri iflletmelerin büyüklü¤ünegöre de¤iflebilmektedir.

c. Maliyet yöneticileri maliyet sapmalar›n› geri bil-gi olarak kontrol sistemine bir raporla bildirirler.

d. E¤er faaliyetler istenen yönde geliflmiyorsa, budurumu maliyet sapmalar›ndan anlamak müm-kündür.

e. Sapmalar›n nedenlerinin araflt›r›larak gerekendüzeltici önlemlerin al›nmas› gerekir.

2. E¤er fiilî direkt iflçilik saat ücreti, standart direkt ifl-çilik saat ücretinin üzerindeyse ve fiilî direkt iflçiliksüresi, standart direkt iflçilik süresini geçiyorsa, direktiflçilik maliyeti ücret ve verim (süre) sapmas› nas›l ta-n›mlan›r?

3. Afla¤›dakilerden hangisi direkt ilk madde ve malze-menin fiyat›n›n kontrolünde kullan›lan faktörlerden bi-risi de¤ildir?

a. Sat›n al›nan madde ve malzeme partisinin bü-yüklü¤ü

b. Sat›n al›nan madde ve malzemenin kalitesi c. ‹flletmedeki ürün say›s›d. ‹flletmenin kabul etti¤i ve acil olarak üretilmesi

gereken siparifllere. ‹flletmede madde ve malzemelerin tafl›nmas› için

kullan›lan yöntemler

4. Bir üretim iflletmesi (AA) kod.lu ürününden 100 bi-rim üretmifltir. Bu miktarda ürünün direkt ilk madde vemalzeme ile direkt iflçilik maliyetlerine iliflkin bilgilerflöyledir:

Direkt ‹lk Madde ve Malzemeye ‹liflkin Bilgiler:

Direkt ‹flçili¤e ‹liflkin Bilgiler:

Bu üretim iflletmesinin bu dönem için direkt iflçilik mali-yeti verim (süre) sapmas› kaç lirad›r ve nas›l tan›mlan›r?

a. 480.-lira olumsuzb. 552.-lira olumsuzc. 552.-lira olumlud. 480.-lira olumlue. 72.-lira olumsuz

5. Afla¤›daki hangi standart s›n›f›nda yöneticiler bustandartlar›n güdüleyici oldu¤u görüflündedir?

a. Olumsuz standartb. Olumlu standartc. Verimsiz standartlar d. Uygulanabilir standartlare. ‹deal standartlar

6. Bir üretim iflletmesinde bir birim (YA) kod.lu ma-mulü üretebilmek için (EA-29) cinsi malzemeden 40metre kullan›lmas› gerekmektedir. (EA-29) cinsi malze-me için standart birim fiyat 6.-T/metredir. Dönem için-de 9.000 birim (YA) mamulü üretilmifl ve 380.000 met-re malzeme kullan›lm›flt›r. Bu bilgilere göre direkt ilkmadde/malzeme maliyeti miktar sapmas› kaç lirad›r venas›l tan›mlanabilir?

a. 20.000.-T. olumsuzb. 20.000.-T. olumluc. 120.000.-T. olumsuzd. 120.000.-T. olumlue. 36.000.-T. olumsuz


Direkt iflçilik maliyetiverim (süre) sapmas›Olumsuz sapmaOlumsuz sapmaOlumlu sapmaOlumlu sapmaTan›mlanamaz

Direkt iflçilik maliyetiücret sapmas›

a. Olumlu sapmab. Olumsuz sapmac. Olumsuz sapmad. Olumlu sapmae. Tan›mlanamaz

Standart bilgiler:

200 kilogram, 3.00.-T./kilogramdan

Standart toplam maliyeti: 600.-T.

Fiilî bilgiler:

220 kilogram, 2.85T./kilogramdan

Fiilî toplam maliyeti: 627.-T.

Standart bilgiler:

400 saat, 15.-T./saatten

Standart toplam maliyeti: 6.000.-T.

Fiilî bilgiler:

368 saat, 16.50T./saatten

Fiilî toplam maliyeti: 6.072.-T.


7. “‹flletmenin faaliyet hacmi aral›¤›nda geçerli olan ge-nel üretim maliyetlerini kontrol etmek için kullan›lanayr›nt›l› bir pland›r” aç›klamas› afla¤›dakilerden hangikavram› tan›mlamaktad›r?

a. De¤iflken genel üretim maliyeti bütçe sapmas›b. De¤iflken genel üretim maliyeti verim sapmas›c. Sabit genel üretim maliyeti kapasite sapmas›d. Genel üretim maliyeti esnek bütçesie. Genel üretim maliyeti statik bütçesi

8. Bir üretim iflletmesinin bilgileri flöyledir:

Standart De¤iflken Genel Üretim Maliyeti

Yükleme Oran›: 5.-T/direkt iflçilik saati (D.‹.S.)

Üretim Miktar› 20.000 birim

Fiilî Süre 40.000 D.‹.S.

Fiilî De¤iflken Genel Üretim Maliyeti 220.000.-T.

Bu bilgileri göre, iflletmenin de¤iflken genel üretim ma-liyeti bütçe sapmas› kaç lirad›r ve nas›l tan›mlanabilir?

a. 100.000.-T. Olumsuzb. 200.000.-T. Olumsuzc. 110.000.-T. Olumlud. 200.000.-T. Olumlu e. 20.000.-T. Olumsuz

9. Bir üretim iflletmesinin bilgileri flöyledir:

Standart Birim Miktar 20 kilogram/birimFiilî Fiyat 30.-T./kilogramFiilî Miktar 9.000 kilogramFiilî Üretim Miktar› 460 birimStandart Fiyat 28.-T./kilogram

Bu bilgileri göre, iflletmenin direkt ilk madde ve malze-me maliyeti fiyat sapmas› kaç lirad›r ve nas›l tan›mlana-bilir?

a. 18.000.-T. Olumsuz b. 252.000.-T. Olumsuzc. 12.880.-T. Olumlud. 13.800.-T. Olumlue. 560.-T. Olumlu

10. Afla¤›dakilerden hangisi genel üretim maliyeti sap-malar›ndan birisidir?

a. Kapasite Sapmas›b. Fiyat Sapmas›c. Miktar Sapmas›e. Tutar Sapmas›e. Ücret Sapmas›


1. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Standart Maliyetleme Siste-minin Kontrol Amac›yla Kullan›lmas›” konusu-nu yeniden gözden geçiriniz.

2. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹flçilik Sapmalar›”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

3. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹lk Madde ve Malze-me Fiyat Sapmas›” konusunu yeniden gözdengeçiriniz.

4. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹flçilik Verim (Süre)Sapmas›” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

5. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Standartlar›n S›n›fland›r›l-mas›” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

6. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹lk Madde ve Malze-me Miktar Sapmas›” konusunu yeniden gözdengeçiriniz.

7. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Genel Üretim Maliyetleri veEsnek Bütçeler” konusunu yeniden gözden ge-çiriniz.

8. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “De¤iflken Genel Üretim Ma-liyeti Bütçe Sapmas›” konusunu yeniden göz-den geçiriniz.

9. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Direkt ‹lk Madde ve Malze-me Fiyat Sapmas›” konusunu yeniden gözdengeçiriniz.

10. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Genel Üretim Maliyeti Sap-malar›” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

Parker Pirinç ‹flletmelerinde Standart Maliyetleme

Parker Pirinç Döküm olarak bilinen Parker Hannifinfiirketi’nin pirinç ürünler bölümü; boru ve pirinç dö-küm parçalar›, vanalar, hortum ve hortum ba¤lant› par-çalar› üretimi ile dünya klas›nda bir iflletmedir. Manage-ment at the company uses variances from its standardcosting system to target problem areas for improve-ment. ‹flletmede yönetim sorun olarak belirlenen alan-larda iyilefltirmeler yapabilmek için standart maliyetle-me sisteminden elde etti¤i maliyet sapmalar›n› kullan-maktad›r. E¤er bir üretim miktar› sapmas› sat›fllar›n%5’ini afl›yorsa, sorumlu yöneticiden sapman›n nedeni-ni aç›klamas› ve belirlenen bu sorunu düzeltece¤i bireylem plan› önermesi istenir. Geçmiflte, sapmalar, ge-nellikle belirli bir siparifl tamamland›ktan haftalar sonraay›n sonunda raporlan›rd›. Günümüzde sapma raporu,sipariflin tamamland›¤› günün ertesi günü ortaya konu-luyor ve haftal›k olarak özet sapma raporlar› haz›rlan›-yor. Daha s›k yay›nlanan bu sapma raporlar› yöneticile-re daha zaman›nda harekete geçerek daha uygun ey-lemde bulunmalar›n› sa¤l›yor.

Kaynak: David Johnsen, Pervez Sopariwala, “StandardCosting Is Alive and Well At Parker Brass,”Management Accounting Quarterly, Winter 2000,pp. 12-20’den al›nt›d›r.

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› Okuma Parças›


S›ra Sizde 1

Günümüzün ça¤dafl iflletmelerinde standart maliyetler,iflletme çal›flanlar›n›n ve faaliyetlerin kontrol edilmesiamac›yla gelifltirilir ve kullan›l›r. Üretilecek ürünlerinmaliyetinin önceden belirlenebilmesi istenildi¤indestandart maliyetler kullan›lacakt›r. ‹flletmelerin faaliyet-leri sonucunda baflar›l› olup olmad›klar› ve/veya bu fa-aliyetlerden sorumlu olanlar›n faaliyet sonuçlar›na etki-sinin ne oldu¤unun belirlenmesi önemlidir. Standartmaliyetler bu amaca ulafl›lmas› için kullan›l›r. Birim ürüniçin belirlenen standart maliyetler, üretimin gerçekleflti-rilmesinden sonra fiilî maliyetlerle karfl›laflt›r›larak, var-sa maliyet sapmalar› belirlenir. Belirlenen bu sapmalariflletmelerde amaçlara ne derecede ulafl›ld›¤›na ve de¤i-flik kararlar› almak amac›yla kullan›lacakt›r.

S›ra Sizde 2

Standart maliyetler belirlenirken önce direkt ilk madde vemalzeme, direkt iflçilik, de¤iflken genel üretim ve sabitgenel üretim maliyetlerini oluflturan unsurlara iliflkin tah-minler yap›l›r. Daha sonra maliyet yöneticileri ve iç de-netçiler bu tahminleri gözden geçirerek standartlar› ayr›n-t›l› olarak belirlerler. Tüm standartlar›n belirlenmesi son-ras›nda, son aflamada, uygulamaya geçilmeden önce, stan-dartlar›n üst yönetim taraf›ndan onaylanmas› gereklidir.

S›ra Sizde 3

‹deal standartlar; sadece en iyi koflullar alt›nda ulafl›la-bilen standartlard›r. Buna karfl›l›k, uygulanabilir stan-dartlar s›k› olmakla birlikte, baflar›labilir standartlar ola-rak tan›mlanabilir. Uygulanabilir standartlar oluflturu-lurken normal makine durmalar› ve çal›flanlar›n molala-r› gibi, normal çal›flma koflullar› dikkate al›n›r. Günü-müzde kontrol sistemlerinde ideal standartlar kullan›l-d›¤›nda, standartlardan sapmalar›n çok fazla anlam› kal-mamaktad›r. Bunun da nedeni sapmalar›n; kabul edile-bilir, normal verimsizlik unsurlar›n› da içermeleridir.Oysa kabul edilemeyen, anormal verimsizlikler yöneti-cilerin dikkatine sunulmal›d›r ve bu verimsizlikler yokedilmeye çal›fl›lmal›d›r. Uygulanabilir standartlara orta-lama yeterlilikteki ve verimlilikteki bir çal›flan›n çabas›ile ulafl›labilir. Bu standartlardan sapmalar, normalin d›-fl›ndaki farkl›l›klardan olufltu¤undan, verimsizliklerinortaya ç›kar›lmas›nda yöneticilerin dikkatini çeker. Bustandartlar ayn› zamanda nakit ak›fllar›n›n tahminindeve stoklar›n planlanmas›nda kullan›labilir. Buna karfl›-l›k, ideal standartlar normal verimsizlikleri dikkate al-mad›klar›ndan, nakit ak›fllar›n›n tahmininde ve stokla-r›n planlanmas›nda kullan›lamaz.

S›ra Sizde 4

Direkt ilk madde ve malzeme için fiyat ve miktar stan-dartlar› belirlenmelidir. Direkt ilk madde ve malzeme içinbirim fiyat standard›; çeflitli indirimler -iskontolar ç›kar›l-d›ktan sonra, direkt ilk madde ve malzemenin en sonmaliyetini yans›tmal›d›r. Burada dikkat edilmesi gerekendirekt ilk madde ve malzemenin hangi kaliteye sahip ol-mas› gerekti¤ine, hangi parti büyüklükleri ile sat›n al›na-ca¤›na ve hangi araç ile fabrikaya tafl›naca¤›na iliflkin birstandard›n getirilmifl olmas›d›r. Direkt ilk madde ve mal-zeme birim miktar standard›; üretimi tamamlanm›fl bir bi-rim ürün içinde kullan›lan her direkt ilk madde ve mal-zemenin miktar›n› yans›tmal›d›r. Bu standart, ayn› za-manda, önlenemez at›k, israf ve di¤er normal verimsiz-likleri de dikkate alarak miktar›n belirlenmesini sa¤lar.

S›ra Sizde 5

Toplam ‹flçilik Maliyeti =(Üretim miktar› 6.000 birim × Birim standart süre 3 saat) ×Saat ücreti 5.-T./saat = 90.000.-T.

S›ra Sizde 6

Direkt ilk madde ve malzeme maliyeti için; direkt ilkmadde ve malzeme maliyeti fiyat sapmas› ve direkt ilkmadde ve malzeme maliyeti miktar sapmas› hesaplana-bilmektedir. Direkt iflçilik maliyeti sapmalar› ise direktiflçilik maliyeti ücret sapmas› ve direkt iflçilik maliyetiverim (süre) sapmas› belirlenebilmektedir.

S›ra Sizde 7

(Fiilî fiyat 85.-T/kg. - Standart fiyat 80.-T/kg.) ×Fiilî Miktar 3.400 kg. = 17.000.-T. (Olumsuz) sapmad›r

S›ra Sizde 8

(Fiilî Süre 27.000 saat - Standart Süre 27.500* saat) ×Standart ücret 10.-T/saat =5.000.-T Olumlu sapmad›r.*Standart Süre =Birim standart süre 5 saat/birim ×Fiilî Üretim Miktar› 5.500 birim= 27.500 saat

S›ra Sizde 9

Genel üretim maliyeti sapmalar› iki ana bafll›kta ele al›-nabilir: De¤iflken genel üretim maliyeti için; bütçe sap-mas› ve verim sapmas› belirlenebilir. Sabit genel üretimmaliyeti için; bütçe sapmas› ve kapasite sapmas› hesap-lanabilir.



A.Sait Sevgener, Cemal Çak›c›, Rüstem Hac›rüstemo¤lu,(1998), Yönetim Muhasebesi Uygulamalar›, AlfaBas›m Yay›m.

Cudi Tuncer Gürsoy,(2009), Yönetim ve Maliyet Mu-

hasebesi, Ekin Yay›nevi.Feryal Orhon Bas›k, (2012), Rekabet Stratejisinde Ma-

liyet Yönetimi, Türkmen Kitabevi.Kadir Gürdal,(2007), Maliyet Yönetiminde Güncel

Yaklafl›mlar, Siyasal Kitabevi.Kamil Büyükmirza, (2012), Maliyet ve Yönetim Mu-

hasebesi: Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›-

m›, 17. Bask›, Gazi Kitabevi.Kerim Banar (Editör), Ali Kartal, Adnan Sevim, H. Erdin

Gündüz, (2005), Maliyet Muhesebesi, Aç›kö¤retimFakültesi Yay›nlar›.

Muzaffer Civelek, Azzem Özkan, (2006), Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi, Detay Yay›nc›l›k Münir fiakrak, (1997), Maliyet Yönetimi Maliyet ve Yö-

netim Muhasebesinde Yeni Yaklafl›mlar, Yasa Ya-y›nlar›.

Necmettin Erdo¤an, Metin Saban, (2010), Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi, Beta Bas›m Yay›m.Nihat Küçüksavafl, (2006),Yönetim Aç›s›ndan Mali-

yet Muhasebesi,

Reflat Karc›o¤lu, (2000), Stratejik Maliyet Yönetimi:

Maliyet ve Yönetim Muhasebesine Yeni Yakla-

fl›mlar, Aktif Yay›nevi. R›fat Üstün,(1999), Yönetim Muhasebesi: Tek Düzen-

Hesap Plan› Uygulamal›, Bilim Teknik Kitabevi.R›fat Üstün, (1998), Yönetim Muhasebesi Problemle-

ri: ‹malat ‹flletmelerinde Çözümlü Yönetim Mu-

hasebesi Problemleri, Bilim Teknik Kitabevi.Ronald W. Hilton, Michael W. Maher, Frank H. Selto,

(2000), Cost Management: Strategies For

Business Decisions, McGraw Hill InternationalEdition.

Sait Y. Kaygusuz, fiükrü Dokur, (2012), Yönetim Mu-

hasebesi, Dora Bas›m Yay›m.Selman Aziz Erden, (2004), Üretim Ortamlar› Maliyet

Yönetimi sistemleri ‹liflkisi ve Stratejik Maliyet

Yönetimi, Türkmen Kitabevi.Süleyman Yükçü,(2009), Çözümlü Maliyet ve Yöne-

tim Muhasebesi Problemleri, Alt›n Nokta Yay›n-lar›.

Süleyman Yükçü,(2011), Yönetim Aç›s›ndan Maliyet

Muhasebesi, Alt›n Nokta Yay›nlar›.Vasfi Haftac›, (2010), Yönetim Muhasebesi, 4. Bask›,

Umuttepe Yay›nlar›.Yurdakul Çalda¤, (2011), Maliyet - Yönetim Muhase-

besi Uygulamalar›, 8. Bask›, Gazi Kitabevi.

Yararlan›lan ve Baflvurulabilecek Kaynaklar

Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Yat›r›m merkezlerinin baflar›s›n› ölçmede kullan›labilecek yöntemleri aç›kla-yabilecek, Transfer fiyatland›rmas› yöntemlerini anlatabilecek, Vergi uygulamas› aç›s›ndan transfer fiyatland›r›lmas›nda bilinmesi gerekenkonular› aç›klayabileceksiniz.

‹çindekiler

• Yat›r›m›n Getiri Oran›• Art›k Gelir• Dengeli Ölçüm Kart›

• Transfer Fiyat›• Ekonomik Katma De¤er

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

N

NN

Maliyet Yönetimi

• YÖNET‹M BAfiARISINI ÖLÇME• TRANSFER F‹YATLAMASI• VERG‹ UYGULAMASI

AÇISINDAN TRANSFERF‹YATLAMASI


Yat›r›mMerkezlerininBaflar›s›n› Ölçme veTransfer Fiyatlamas›

YÖNET‹M BAfiARISINI ÖLÇMESorumluluk merkezleri, kontrol s›n›rlar›na ba¤l› olarak de¤iflik adlar alt›nda toplan-makta ve farkl› sorumluluk merkezlerinin baflar›lar›n›n ölçülmesinde de farkl› ana-lizlere gerek duyulmaktad›r. fiöyle ki; maliyet merkezleri sadece maliyet kontrolyetkisine sahip sorumluluk merkezleri oldu¤undan, bu merkezlerin baflar›lar›, be-lirlenen maliyet standartlar› ile gerçekleflen maliyet tutarlar›n›n karfl›laflt›r›lmas›fleklinde olacakt›r.

Kar merkezlerinde ise kontrol edilebilen de¤iflkenler içinde maliyetler yan› s›ragelirler de oldu¤undan, bu tür sorumluluk merkezlerinin baflar›lar›n›n ölçümünde,gelirle maliyetlerin karfl›laflt›r›lmas› sonucunda elde edilen kâr rakamlar› ön planaç›kmaktad›r. Dolay›s›yla kâr merkezlerinde düzenlenecek katk› payl› gelir tablola-r› üzerinde analizlerin yap›lmas› gerekmektedir.

Yat›r›m merkezleri yöneticileri ise maliyetler, gelirler yan› s›ra faaliyet varl›klar›üzerinde yap›lan yat›r›mlar› da kontrol yetkisine sahip oldu¤undan, gelirler ve ma-liyetlerin karfl›laflt›r›lmas›ndan elde edilen kâr ile bu kâr› elde etmek için kullan›-lan faaliyet varl›klar› aras›ndaki iliflkilere dayal› olarak yat›r›m merkezinin baflar›s›-n›n ölçülmesi gere¤i aç›kt›r.

Gerek maliyet muhasebesi derslerinizden gerekse buraya kadar yap›lan di¤ermuhasebesi derslerinizdeki aç›klamalardan, fiili maliyetlerle gelece¤e yönelik ma-liyetlerin karfl›laflt›r›lmas› ve gelir tablolar›n›n haz›rlan›p analiz edilmesi konusun-da yeterli bilgiye sahip oldu¤unuzdan, bundan sonraki aç›klamalar›m›zda yat›r›mmerkezi yöneticilerinin baflar›lar›n›n ne flekilde ölçülebilece¤i konusu ele al›n›p in-celenecektir. Yat›r›m merkezi yöneticilerinin baflar›lar›n› ölçmede kullan›lan yön-temleri de bafll›ca; Yat›r›m›n Getiri Oran›, Art›k Gelir, Ekonomik Katma De¤er, Sa-t›fllar›n Getiri Oran› ve Dengeli Ölçüm Kart› Tekni¤i yöntemleri olmak üzere beflbafll›k alt›nda toplayarak inceleyebiliriz.

Yat›r›m merkezi yöneticilerinin baflar›lar›n› ölçmede kullan›lan yöntemler nelerdir?

Yat›r›m Getiri Oran›Yat›r›m›n getiri oran› (YGO) kapsam› alt›nda ürünün kâr marj› ile devir h›z›n›n bir-likte ele al›nmas› gerekmektedir. Baflka bir deyiflle burada, kârl›l›k yan›nda bu kâr›elde etmek için kullan›lan faaliyet varl›klar› üzerinden devir h›z› de¤erinin ne ol-du¤u konusunun göz önüne al›narak yat›r›m merkezinin baflar›s›n›n ölçülmesi ge-

Yat›r›m MerkezlerininBaflar›s›n› Ölçme ve

Transfer Fiyatlamas›

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



M A K A L EM A K A L E

1

reklidir. Çünkü burada sorumluluk merkezi yöneticisinin baflar›s›n›n belirlenmesis›ras›nda, kârl›l›¤› yan›nda ne kadarl›k bir faaliyet varl›¤› ile ve ne derecede bu fa-aliyet varl›klar›n› etkin kulland›klar›n›n birlikte göz önüne tutulmas› zorunlulu¤uvard›r. Yat›r›m›n getiri oran› formülü alt›nda yatan düflünceyi aç›klamak için ise fle-kil 6.1 den yararlanabiliriz.

fiekil 6.1’de görüldü¤ü gibi, nakit havuzundan 1T ayr›ld›¤›nda, bu para stokla-ra da¤›t›l›r. Stoklar daha sonra ürün ya da hizmet hâline getirilerek sat›l›r ve bunaba¤l› olarak müflteriden ileride tahsil edilecek olan Al›c›lar Hesab› artt›r›l›r. Müflte-riden tahsilat yap›lmas› üzerine, söz konusu sisteme ifllemi bafllatan 1T, yolculu¤u-na bafllam›fl oldu¤u nakit havuzuna geri döner. Bu 1T, müflteriden satt›¤›m›z ürü-nün ya da hizmetin maliyetinin üzerinde ilave getirilerle (kâr) iflletmeye geri gel-mektedir. Bunun için, sat›c›n›n kâr› en az›ndan burada sözü edilen ek getiriler(kar)le ölçülebilecektir.

Fakat bir an için düflündü¤ümüzde, bir iflletmenin kârl›l›¤›n›n baflka bir faktörede ba¤l› olaca¤›n› görece¤iz. Burada, 1T’nin sistem içinde bir dönüflünde ek geti-rilerle gelece¤ini ancak ayn› 1T’nin sistem içinde mümkün oldu¤unca birden ziya-de olmak üzere çok kere dönüflüm yapaca¤› da gözden kaç›r›lmamal›d›r. Bir dö-nem süresince sistem içinde 1T’nin gerçeklefltirdi¤i dönüflüm devir h›z› olarak bi-linir. Bu nedenle bir iflletmenin kârl›l›¤›, ürünün ya da hizmetin kâr marj› ile devirh›z›n›n çarp›m›yla elde edilecektir.

Bu iflleyifl bize afla¤›daki yat›r›m›n getiri oran› formülünü vermektedir:fiöyle ki,

Yat›r›m›n getiri oran› = Kâr marj› × Devir h›z›

Yat›r›m›n getiri oran› formülünü ö¤rendikten sonra flimdi de bu formülde yeralan kâr marj› ve devir h›z› kavramlar›na iliflkin flu aç›klamalarda bulunabiliriz:

Kar marj› = Net faaliyet kâr›/Sat›fllar veDevir h›z› = Sat›fllar/Ortalama faaliyet varl›klar›


Sermaye Stoku

Uzun Vadeli Borçlar

CariBorçlar

NAK‹TÖdenenTemettü

SabitVarl›k

Di¤erVarl›klar Stoklar

Alacaklar

Faaliyetler

Faaliyetlerinkarl›¤›,kar marj›devir h›z›olacakt›r.

x

fiekil 6.1

Yat›r›m›nGetiri Oran›FormülününAlt›ndaYat›nDüflünce

Dolay›s›yla,

YGO = (Net faaliyet kâr›/Sat›fllar) × (Sat›fllar/Ort. Faaliyet varl›klar›) olacakt›r.

Burada akl›m›za formüldeki sat›fllar› sadelefltirmek gelebilir. Ancak böyle bir sa-delefltirme yapmam›z, tek bir rakam hâlinde elde edilen yat›r›m›n getiri oran› üze-rinde, kârl›l›k ve devir h›z›-n›n etkilerinin ne derece-de oldu¤u konusunda bil-gi edinmemizi olanaks›zk›lacakt›r. Ayr›ca bu dav-ran›fl, kâr marj› üzerindedikkatleri toplama ve var-l›klar›n devir h›z›n› göz ar-d› etme e¤ilimine sebebi-yet verebilecektir. Dahaaç›k anlat›mla belirli birderecede kazan›lan kârmarj› bir yöneticinin bafla-r›s›n› ölçmede de¤erli birfaktör olmakla beraber bufaktörün tek bafl›na gözönüne al›nmas› faaliyetvarl›klar›ndaki yat›r›m›nüzerinde yap›lmas› gere-ken kontrolün göz önün-den kaç›r›lmas›na nedenolacakt›r. Faaliyet varl›kla-r›nda ba¤l› olan afl›r› fon-lar afl›r› faaliyet giderlerin-den dolay› kârl›l›k üzerin-de olumsuz etkiye sahipolabilir.

O hâlde yat›r›m›n geti-ri oran› formülünün ger-çek avantajlar›ndan biri,bu formülün yöneticiye gi-derler, brüt kâr oran› ve sa-t›fl hacminin kontrolü ya-n›nda faaliyet varl›klar›nayap›lan yat›r›m› da kontrol etmeye olanak sa¤lamak olmaktad›r. Dupont modeliolarak da bilinen YGO’n›n bünyesini oluflturan unsurlar ve bu unsurlar aras›ndakiiliflkilerin detayl› anlafl›lmas› için formülün aç›l›m› flekil 6.2’de gösterilmifltir.

Yat›r›m›n getiri oran› formülündeki sat›fllar› sadelefltirmek gerekir mi?

YGO = Net kâr marj› × Toplam varl›k devir h›z›

= Vergi sonrası net faaliyet karı

Satışlar

Sat×

ıışlarOrtalama net varlıklar

1516. Ünite - Yat › r ›m Merkez ler in in Baflar ›s ›n › Ölçme ve Transfer F iyat lamas›

fiekil 6.2

+

YGO= Net kar marj› x Toplam Varl›k devir h›z›

Vergi sonras› net faaliyet kar›Sat›fllar Ortalama net varl›klar

x

SMM

FaaliyetGiderleri

Kasa

Alacaklar

Stoklar

MenkulK›ymet ve Di¤er

Arsalar

Binalar

MakineTeçhizat

MaddiOlmayan Duranvarl›klar

SabitVarl›klar

ToplamVarl›klar

Sat›fllar Toplam Varl›kDevir H›z›

Net Kar Marj›Sat›fllar

Sat›fllar

Sat›fllar

GelirVergileri

Net Kar ToplamMaliyetler

DönerVarl›klar

-

X Y60

.

.

.

.

=

Yat›r›m›nGetiri Oran›(Dupont)FormülününAç›l›m›

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




2

Formülde yer alan net faaliyet kâr›, faiz ve vergiler sonras› kârd›r. Faaliyet var-l›klar› ise; nakit, alacaklar, stoklar, sabit varl›klar ve iflletmede üretim amac›yla kul-lan›lmak üzere elde bulundurulan tüm di¤er varl›klar› kapsayacakt›r. Faaliyet var-l›klar› kategorisinde yer almayacak varl›klara iliflkin örnekler ise kiraya verilmeküzere elde bulundurulan fabrika binas› ya da gelecekte kullan›lmak amac›yla eldebulundurulan araziyi verebiliriz. Formülde kullan›lan faaliyet varl›klar› temeli tipikolarak y›l›n bafllang›c› ve sonu aras›ndaki ortalama al›narak hesaplanacakt›r.

Net faaliyet kâr› ve ortalama faaliyet varl›klar› kavramlar› neyi ifade etmektedir?

YGO formülü ile ilgili bir örnek vermek amac›yla bir yat›r›m merkezi ile ilgiliafla¤›daki verilerin oldu¤unu varsayarsak;

Net Faaliyet Kâr› 10.000.000TSat›fllar 100.000.000 Ortalama Faaliyet Varl›klar› 50.000.000

Söz konusu yat›r›m merkezince gerçeklefltirilen YGO afla¤›daki gibi hesaplanacakt›r;

YGO = Kârl›l›k × Devir h›z›

YGO =

= %10 × 2= %20

Formülümüzden de anlafl›laca¤› üzere baflar›s›n›n ölçümünde YGO kullan›lanbir yöneticinin, sat›fllar› artt›rma, giderleri azaltma ya da faaliyet varl›klar›na yap›-lan yat›r›mlar› azaltma olmak üzere temelde üç de¤iflken üzerinde dikkatini yo-¤unlaflt›rmas› gerekecektir.

Örne¤in, yöneticinin giderlerini 1.000.000T azaltabildi¤ini varsayd›¤›m›zda, bu-na ba¤l› olarak faaliyet kâr› 10.000.000T dan 11.000.000 s›na yükselecektir. Sat›fllarve faaliyetler varl›klar› de¤iflme göstermemifl oldu¤undan,

YGO = (11.000.000/100.000.000) × (100.000.000/50.000.000)= %11 × 2= %22 elde edilecektir.

Yat›r›m›n getiri oran›n› artt›rmak için hangi de¤iflkenler üzerinde dikkatlerin yo¤unlaflt›-r›lmas› gerekir?

Bir yat›r›m merkezi yöneticisi için faaliyet varl›klar›ndaki yat›r›m› kontrol etmekamac›yla yapmas› gereken faaliyetler ise flu flekilde aç›klanabilir. Bu amaçla yöneti-ci modas› geçmifl ve gere¤inden fazla stoklar› elden ç›karmal›d›r. Stok kontrolündeher bir stok kalemi için yeniden siparifl miktar›, ekonomik siparifl miktar› ve birta-k›m istatiksel yöntemler kullan›l›rken bu ifllemlerin etkin ve verimli bir flekilde ya-p›labilmesi amac›yla ayn› zamanda bilgisayarlardan da yararlanmal›d›r. Bunun yan›s›ra tam zamanl› stok yönetimi ve üretimi yönetiminden de yararlanmal›d›r. Bu do¤-rultuda di¤er bir örnek olarak da alacaklara yap›lan yat›r›m kalemlerinden verilebi-lir. fiöyle ki, alacaklar›n tahsil süresini artt›racak sat›fl ve tahsilat politikalar› uygulan-

10.000.000100.000.000

100.000.00050.000.000

×


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




3

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




4

mak suretiyle bir faaliyet varl›¤› olan alacaklara yap›lan yat›r›m›n da minimuma in-dirilmek suretiyle devir h›z›n›n yükseltilmesi söz konusu olabilecektir.

Genel yönetim giderlerinden sorumluluk merkezlerine yap›lacak da¤›t›mlardakeyfî ya da ön yarg›l› davran›ld›¤› takdirde flüphesiz ilgili sorumluluk merkezininkâr›, dolay›s›yla da yat›r›m›n getiri oran› olumsuz olarak etkilenecektir. Baflka birdeyiflle böyle bir durum karfl›s›nda yat›r›m›n getiri oran› formülünden elde edile-cek sonuç gerçek durumu göstermeyecektir. Bu nedenle genel yönetim giderleri-nin da¤›t›m›nda keyfî davran›fllardan kaç›n›lmal›, da¤›t›m s›ras›nda belirli bir bölü-me sa¤lanan hizmetin söz konusu bölümün kendi kendine sa¤lamas› hâlinde ma-ruz kalaca¤› tutar› aflmamas›na özen gösterilmelidir.

Ayn› düflünce sistemi, iflletme üst yönetimince bölümlere yap›lan varl›k da¤›t›m-lar›na da uygulanmal›d›r. Tüm iflletme faaliyetleri ile ilgili olan varl›klar, bu varl›k-lardan bölümler aç›k ve izlenebilir flekilde kazançlar sa¤lanmad›kça bölümsel YGOhesaplamalar›nda bölümsel faaliyet varl›klar›n›n bir k›sm› olarak ele al›nmamal›d›r.

Genel yönetim giderlerinden sorumluluk merkezlerine yap›lacak da¤›t›mlar›n bölüm ba-flar›lar›n› etkilemesi söz konusu olabilir mi?

Art›k GelirYat›r›m merkezi yöneticisinin baflar›s›n› ölçmede art›k gelir yöntemi kullan›ld›¤›n-da, amaç söz konusu yat›r›m merkezinin YGO’sunu maksimum yapmak olmay›part›k gelir tutar›n› maksimum yapmak olmaktad›r. Art›k gelir ise yat›r›m merkezi-nin elde etti¤i kâr›n, söz konusu yat›r›m merkezinin faaliyet varl›klar› üzerinden is-tenen minimum getiri oran›n› çarpmakla elde edilen tutar› aflmas› hâlinde ortayaç›kmaktad›r.

Bu aç›klamalar› rakamsal bir örnek üzerinde göstermek üzere; ortalama faaliyetvarl›klar› 100.000.000T, net faaliyet kâr› 20.000.000T ve istenen minimum verimoran›n›n %15 oldu¤u bir iflletmeye ait art›k gelir flu flekilde hesaplanacakt›r:

Net Faaliyet Kâr› 20.000.000Faaliyet varl›klar› üzerinden‹stenen minimum getiri(100.000.000 × %15) 15.000.000Art›k gelir 5.000.000

Hesaplamadan görüldü¤ü gibi söz konusu yat›r›m merkezlerinin art›k geliri5.000.000T olarak belirlenmifltir. Bu yat›r›m merkezi yöneticisinin baflar›s›, y›ldany›la art›k gelir rakam›n›n ne kadar büyük ya da küçük oldu¤una dayal› olarak tes-pit edilecektir.

Art›k gelir yönteminde amaç art›k gelirin maksimize edilmesi olurken YGOyönteminde amaç YGO’nun maksimize edilmesi oldu¤undan, iflletmeyi bir bütünolarak düflündü¤ümüzde bazen iflletmenin toplam kâr›n› artt›rabilecek ek alterna-tif karar›nda, s›rf YGO’sunu azalt›yor olmas› nedeniyle ilgili yat›r›m merkezi yöne-ticisinin ek yat›r›m› kabul etmemesi söz konusu olabilmektedir. Baflka bir de¤iflleiflletmenin toplam kâr›n› art›ran fakat ilgili yöneticinin YGO’sunu azaltan bir yat›-r›m, yöneticinin baflar›s›n›n YGO’suna göre ölçülmesi hâlinde ret edilebilmektedir.

Bu konuyu rakamsal olarak aç›klamak için, yukar›daki örne¤imizin verilerineek olarak, 25.000.000T’lik ek bir yat›r›m alternatifinin oldu¤unu ve bu ek yat›r›m-dan 4.500.000T’lik ek net kâr sa¤layaca¤›n› varsayal›m. Bu problemi önce YGO vedaha sonra da art›k gelir yöntemlerine göre çözelim ve sonuçlar› karfl›laflt›ral›m.


Genel yönetim giderlerininda¤›t›m›nda keyfdavran›fllardan kaç›n›lmal›,da¤›t›m s›ras›nda belirli birbölüme sa¤lanan hizmetinsöz konusu bölümün kendikendine sa¤lamas› hâlindemaruz kalaca¤› tutar›aflmamas›na özengösterilmelidir.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




5

Yat›r›m›n Getiri Oran›na Göre Çözüm:

Bu bölümün yöneticisinin baflar›s›, YGO n›na göre ölçülüyor oldu¤undan, ekprojenin kabulü halinde, söz konusu oran, %20 den %19.6 ya azalaca¤›ndan hak-l› olarak ilgili yönetici yeni projeyi kabul edip uygulamaya sokmayacakt›r.

Art›k Gelir Yöntemine Göre Çözüm:

Yukar›daki hesaplamadan görüldü¤ü gibi, yat›r›m merkezinin baflar›s›n›n ölçü-münde art›k gelir yöntemi kullan›l›yor oldu¤undan, ek projenin kabulü halinde ifl-letmenin art›k gelir tutar›nda 750.000T art›fl yaratmaktad›r. Bu nedenle, yönetici ye-ni yat›r›m f›rsat›n› kabul etmede istekli davranacakt›r. Çünkü bu yöntemle baflar›ölçümünde amaç, YGO’sunu maksimum yapmak de¤il art›k gelir tutar›n› maksi-mum yapmak olmaktad›r.

Art›k gelir yönteminin YGO yöntemine göre üstün bir yönü var m›d›r?

Art›k gelir yönteminin dezavantaj›, bu yöntemin farkl› büyüklükteki bölümlerinkarfl›laflt›r›lmas› s›ras›nda ortaya ç›kmaktad›r. fiöyle ki, sadece art›k gelir tutarlar›nabak›larak farkl› büyüklükteki bölümlerin baflar›lar› tespit edilmek istendi¤inde di-¤erine göre kat kat fazla faaliyet varl›¤› kullan›larak küçük bölümün elde etti¤i ar-t›k kârdan biraz daha fazla art›k kâr elde etmifl olan büyük bölüm baflar›l›ym›fl gi-bi görülebilir.

Bu aç›klamalar›m›za afla¤›daki rakamsal veriler üzerinde inceleyelim:


Mevcut Durum Yeni Proje Toplam

Ortalama varl›klar (a) 100.000.000 25.000.000 125.000.000

Faaliyet kâr› (b) 20.000.000 4.500.000 24.500.000

YGO (b/a) % 20 % 18 % 19.6

Mevcut Durum Yeni Proje Toplam

Ortalama varl›klar (a) 100.000.000 25.000.000 125.000.000

Faaliyet kâr› (b) 20.000.000 4.500.000 24.500.000

Faaliyet varl›klar› üzerinden‹stenen minimum getiri

(a × %15) (c) 15.000.000 3.750.000 18.750.000

Art›k gelir (b-c) 5.000.000 750.000 5.750.000

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




6

A Bölümü B Bölümü

Ortalama varl›klar (a) 250.000.000 1.000.000.000

Faaliyet kâr› (b) 40.000.000 155.000.000

Faaliyet varl›klar› üzerinden‹stenen minimum getiri

37.500.000 150.000.000

(a × %15) (c)

Art›k gelir (b-c) 2.500.000 5.000.000

Yukar›daki hesaplamadan da görüldü¤ü gibi B bölümü A bölümünün iki kat›art›k gelir tutar›na sahip ancak B bölümünün A bölüme göre dört kat› faaliyet var-l›¤› kullanarak A bölümünün iki kat› tutar›nda art›k gelir elde etti¤i görülecektir.Bu nedenle A bölümünün daha iyi yönetildi¤i kanaatine varmal›y›z.

Art›k gelir yönteminin herhangi bir dezavantaj› var m›d›r?

Ekonomik Katma De¤er (EVA)EVA yeni bir kavram olmakla beraber asl›nda çal›flma sistemi olarak art›k geliryöntemine benzerdir. EVA n›n art›k gelirden fark› sadece kâr› ve sermayeyi hesap-lama fleklinden kaynaklanmaktad›r. Örne¤in, art›k gelirde faaliyet varl›klar› hesap-lamada göz önüne al›n›rken EVA’da daha hassas davran›larak bu faaliyet varl›kla-r›n›n a¤›rl›kl› ortalama sermaye maliyeti ile iliflkisi içinde faaliyet varl›klar› hesap-lamalara dâhil edilmektedir. Böylece daha sa¤l›kl› sonuçlara ulaflma olana¤› eldeedilmektedir.

Ekonomik katma de¤er, k›saca bir iflletmenin vergi sonras› faaliyet kâr›ndan,toplam varl›klar›n›n cari borçlar›n› aflan k›sm›n›n a¤›rl›kl› ortalama sermaye mali-yetiyle (AOSM) çarp›m› tutar›n›n ç›kar›lmas›yla elde edilmektedir.

Bu ifadeyi formül üzerinde flöyle gösterebiliriz:

EVA = Vergi Sonras› Faaliyet Kâr› - [A¤›rl›kl› Ortalama Sermaye Maliyeti × (Top-lam Varl›klar - Döner Borçlar)]

Bu yöntemde, bir taraftan döneme ait baflar› ölçümü yap›l›rken ayn› zamandaformülde yer alan a¤›rl›kl› ortalama sermaye maliyeti nedeniyle de piyasa beklen-tilerine göre elde edilecek baflar› de¤erinin düzeltilmifl olmas› olana¤› elde edil-mektedir. Baflka bir de¤iflle EVA’da AOSM’nin kullan›l›yor olmas› bu yöntemin ge-leneksel baflar› ölçüm yöntemlerine göre üstünlü¤ünü sa¤lamaktad›r.

Formülde yer alan a¤›rl›kl› ortalama sermaye maliyeti, finans derslerinde daha ay-r›nt›l› gördü¤ünüz gibi, k›saca her bir sermaye kayna¤›n›n (öz kaynak ya da yabanc›kaynak) toplam kaynaklara oranlar› ile kendi maliyetlerinin çarp›mlar›n›n toplamlar›olurken toplam varl›klar›n cari borçlar› aflan k›sm› ise flu flekilde hesaplanacakt›r.

Toplam Varl›klar - Döner Borçlar = Duran Varl›klar + Döner Varl›klar - Döner Borçlar

Ya da

Toplam Varl›klar - Döner Borçlar = Duran Varl›klar + Çal›flma Sermayesi

fleklinde gösterilebilir.

Örne¤in, %20 faiz oran› üzerinden elde edilen 10.000.000T lik bir uzun vadeliborcun vergi sonras› maliyeti (%30 vergi oran› varsay›m› alt›nda) %20 × (1 - vergioran›) iliflkisinden 0,20 × (1-0,30) dan %14 olacakt›r. Ayn› iflletmenin 20 milyonTL’l›k öz kayna¤›n›n oldu¤unu ve öz kaynak maliyetinin de %25 oldu¤unu varsay-d›¤›m›zda, bu iflletmenin EVA formülündeki kullanaca¤›m›z a¤›rl›kl› ortalama ma-liyeti (AOSM) flöyle hesaplanacakt›r.

AOSM =

= 0, 213 ya da %21.3

(%14 10.000.000) - (%25 20.000.000)10.000.000 + 20.

× ×0000.000


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




7

O halde a¤›rl›kl› ortalama sermaye maliyeti %21.3 olan bu iflletmenin vergi ön-cesi faaliyet kâr›n›n 14 milyon TL, toplam varl›klar›n›n 40 milyon TL ve döner borç-lar›n›n da 2.500.000T oldu¤unu kabul etti¤imizde, ekonomik katma de¤eri flu fle-kilde hesaplayabiliriz.

EVA = Vergi Sonras› Faaliyet Kâr› - [A¤›rl›kl› Ortalama Sermaye Maliyeti × (Top-lam Varl›klar] - Döner Borçlar)

= 14 Milyon TL × (1-0,30) - [(0,213 × (40 Milyon TL -2.5 Milyon TL)]

= 9.800.000 - (0,213 × 37.500.000)

= 1.778.750Bulunan sonucun (+) ç›kmas› yat›r›m merkezi yöneticisinin baflar›l› oldu¤u flek-

linde yorumlanacakt›r. Öte yandan alternatif yat›r›m projelerinin de¤erlendirilmesihalinde ise ekonomik katma de¤eri yüksek olan projenin seçilmesi gere¤i aç›kt›r.

Formülden de anlafl›laca¤› üzere ekonomik katma de¤erin art›r›lmas› vergi son-ras› faaliyet kâr›n›n yat›r›lan sermayenin maliyetini aflmas› kofluluna ba¤l› olacak-t›r. Bu gerçekten hareketle baflar›lar› EVA ya göre ölçülen yöneticilerin, dikkatleri-ni ayn› tutarda sermaye ile vergi sonras› faaliyet kâr›n› daha fazla artt›rma ya da ay-n› tutarda vergi sonras› faaliyet kâr›n› elde etmek için daha az sermaye kullanma-ya yönelmeleri gerekece¤i anlafl›lmaktad›r.

EVA uygulamas›yla iflletme yöneticileri kendilerini bir bak›ma iflletme sahibiy-mifl gibi düflüneceklerinden, mevcut faaliyet varl›klar› ile daha yüksek getiriyi eldeedebilmek için bir taraftan faaliyete dayal› yönetim, ürüne de¤er katmayan faali-yetlerin eliminesi, müflteri iliflkilerinin artt›r›lmas›, personel e¤itimi vb. verimlili¤iartt›r›c› ifller yaparken di¤er taraftan da mevcut iflletme kaynaklar›n›n en iyi alter-natif yat›r›m alanlar›na yat›r›lmas› stratejilerinin pefline düfleceklerdir. Bu uygulamaayn› zamanda daha sonra da aç›klanaca¤› üzere sorumluluk muhasebesi uygula-mas›n› finansal boyuttan faaliyete dayal› sorumluluk muhasebesi boyutuna tafl›ma-s› aç›s›ndan da önem arz etmektedir. Öte yandan sistemin devaml›l›¤› ve baflar›yaulaflmas› için elde edilen pozitif EVA de¤erinden, hissedarlar ve çal›flanlar yan› s›-ra yöneticiler ve di¤er çal›flanlara da pay verilmesi gere¤idir.

EVA’y› muhasebe kuram› aç›s›ndan de¤il de de¤er baz›nda incelemek istedi¤i-miz takdirde, muhasebe çerçevesinden ekonomik çerçeveye geçebilmek için faali-yet kâr›n›n sermaye unsurlar› ve vergi karfl›l›¤› unsurlarla ilgili olarak muhasebe d›-fl›nda düzeltilmesi gerekmektedir. Düzeltilmesi gereken muhasebe kalemleri ör-nekleri aras›nda; stok de¤erleme yöntemleri, vergi ve yasal yükümlülükler karfl›l›-¤›, flerefiye de¤eri, marka, patent ve haklar, finansman giderleri, koflullu borçlar vekoflullu aktifler, amortisman örnekleri verilebilir.

Muhasebe düzeltmeleri sonucunda; düzeltilmifl EVA, biçimlendirilmifl EVA vegerçek EVA de¤erlerine ulafl›lacakt›r. EVA hesaplamalar›ndaki düzeltmeye örnekolarak düzeltilmifl net kâr de¤erini elde etmek için amortismanlar›n kâra ilavesi ya dasermaye maliyeti hesaplamas›nda, borç maliyetine finansman giderleri dâhil edildi-¤inden düzeltmede dönem kâr›na finansman giderlerinin ilave edilmesi verilebilir.


Sat›fllar›n Getiri Oran›Sat›fllar›n getiri oran›, daha önce aç›klad›¤›m›z yat›r›m›n getiri oran› formülününbir parças›n› oluflturmakta olup faaliyet kâr›n›n sat›fllara bölünmesiyle hesapla-nan bir finansal baflar› ölçümü arac›d›r. Bu nedenle burada üzerinde daha fazladurulmayacakt›r.

Burada akl›m›za “Hangi de¤erleme yöntemi daha iyidir” fleklinde bir soru gele-bilir. Bu sorunun cevab›n› net olarak cevaplamam›z mümkün olmayacakt›r. Çün-kü bu finansal baflar› ölçümü yöntemlerinin her biri iflletme baflar›s›n›n farkl› yön-lerini göz önüne almaktad›r. Bu nedenle hiçbirinin di¤erinden daha iyi oldu¤unusöyleyemeyiz. Ancak araflt›rmalar genellikle iflletmelerin finansal baflar› ölçümüamac›yla bu yöntemlerden birden fazlas›n› birlikte kulland›klar›n› göstermektedir.

Hangi de¤erleme yöntemi daha iyidir?

Dengeli Ölçüm Kart› Tekni¤i Sanayi ça¤›ndan bilgi ça¤›na geçilen günümüz iflletmelerinde, baflar› ölçümünündo¤ru yap›labilmesi için muhasebe sistemlerimizin içine yüksek kaliteli ürün ya dahizmetler, motive edilmifl ve becerili personel, yeterli iç iflletme süreci, tatminkarve ba¤l› müflteri vb. faktörlere ba¤l› olarak oluflan gayri maddi varl›klar ya da en-telektüel varl›klar›n da gözetildi¤i bir yap›n›n dâhil edilmesi zorunlulu¤u ortayaç›kmaktad›r.

Ancak böyle bir yaklafl›m içinde, finansal baflar› ölçütlerini hesaplamak nispetenkolay oldu¤undan, sadece a¤›rl›kl› olarak finansal baflar› ölçütlerine yüklenip finan-sal olmayan baflar› ölçütlerinin k›smi olarak ele al›nmas›n›n da do¤ru olmayaca¤›bir gerçektir. Bu nedenle sa¤l›kl› bir baflar› ölçümünde, finansal ve finansal olma-yan ölçütlerin tümünün dengeli bir flekilde ele al›n›p kullan›lmas› gere¤i aç›kt›r.

Böyle bir sistem, modern muhasebe sistemleri anlay›fl›n›; o da baflar› ölçümü-nün, stratejinin belirlenmesi ve uygulanmas› ile iliflkilendirilmesinin zorunlulu¤u-nu ortaya ç›karmaktad›r. Bu ise stratejik yönetim, insan kaynaklar› yönetimi, pazar-lama, üretim, toplam kalite yönetimi, benchmarking vb. ça¤dafl yönetim uygula-malar›n›n böyle bir baflar› ölçüm sistemiyle iç içe konular oldu¤unu göstermekte-dir. Aksi takdirde sa¤l›kl› bir baflar› ölçümü yapmam›z mümkün olmayacakt›r.

Bu do¤rultuda bir iflletme organizasyonu içinde performans ölçüm sistemininyap›land›r›lmas› s›ras›nda;

• ‹çsel ve d›flsal faktörlerin tan›mlanmas›• Kritik baflar› faktörlerinin belirlenmesi• Her bir kritik baflar› faktörüyle ilgili performans ölçülerinin ve hedeflerinin

(standartlar›n›n) belirlenmesi• Belirlenen performans hedeflerinin organizasyonun tüm düzeylerine so-

rumluluklar›yla iliflkili olarak yay›lmas›• Elde edilen sonuçlar›n ölçülmesi ve raporlanmas› fleklinde s›ralayabilece¤i-

miz temel ad›mlar›n izlenmesi gerekecektir.Bir kurumun baflar›s›nda, rakiplerin ve çevrenin koflullar›na uygun olarak gelifl-

tirilmifl özgün stratejisinin belirlenmesi ve bu stratejinin etkinlikle uygulanmas›flüphesiz son derece önemli olacakt›r. Fortune dergisinin bir araflt›rmas›na göre “


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




8

Etkin olarak uygulanabilen stratejilerin oran› %10’u bile geçememektedir.” Bu ko-nuda detayl› bir araflt›rma yapan R. Kaplan ve D. Norton, stratejilerin etkin olarakuygulanabilmesinin önünde dört engel bulundu¤unu tespit etmifllerdir:

• Vizyon engeli kurum hedefinin ve stratejisinin onlar› uygulamakla sorumluçal›flanlar taraf›ndan yeterince anlafl›lmam›fl olmas› (çal›flanlar›n sadece %5’ikurum stratejisini anl›yor)

• Operasyonel engel bütçeleme, yat›r›m planlamas› gibi yönetim sistemlerininuzun vadeli stratejik yaklafl›mlar ve ö¤renme odakl› olmamas› (iflletmelerin%40’› bütçelerini kurum stratejileri ile iliflkilendiriyor)

• Yönetim engeli üst yönetimin zaman›n› günlük sorunlar› çözmek için kulla-n›p stratejik düflünceye yeterince e¤ilmemesi (yöneticilerin %85 strateji ile il-gili konulara bir ayda bir saatten daha az vakit ay›r›yorlar)

• ‹nsan engeli insan kaynaklar› yönetim ve teflvik sistemlerinin strateji ile ba¤-lant›s›n›n kurulmam›fl olmas›.

Stratejilerin etkin olarak uygulanmas› önündeki dört temel engel nedir?

Sözkonusu araflt›rma, flirket performans göstergeleriyle ilgili anahtar faktörlerinen az afla¤›da gösterildi¤i gibi dört boyutta dengeli olarak ortaya konulmas› gerek-ti¤ini vurguluyor.

• Finansal boyut• Müflteri boyutu• Verimlilik boyutu• Ö¤renme ve geliflme boyutuDört boyutta performans ölçütlerinin tespiti için ise flu sorular›n cevapland›r›l-

mas› öneriliyor:” fiirketimiz hangi say›sal hedeflere ulafl›rsa ortaklar›m›z taraf›ndanbaflar›l› olarak kabul edilecektir,” “Vizyonumuza ulaflmak için müflterilerimiz tara-f›ndan nas›l alg›lanmal›y›z” “Müflterilerimizi tatmin etmek için hangi süreçlerimiz-de mükemmelli¤i hedeflemeliyiz” Vizyonumuza ulaflmak için nas›l bir kurumsalö¤renme ve geliflme modelimiz olmal›?

Bu sorularla ba¤lant›l› olarak her bir anahtar faktörlerle ilgili baflar› ölçütlerinin(bunlara örnek için bkz: fiekil 6.3) ve her bir baflar› ölçütüyle de ilgili standard›nbelirlenmesi gerekiyor. Örne¤in, anahtar faktörümüz müflteri tatmini, bununla ilgi-li baflar› ölçütümüzden biri da¤›t›m süresi ve bu ölçütle ilgili standard›m›z 48 saatfleklinde ifade edilebilecektir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




9

Dengeli ölçüm kart›nda performans ölçütlerinin tespiti için önerilen temel kritik baflar›faktörleri nelerdir?


Kritik Baflar› Faktörleri Kritik Baflar› Faktörleri Ölçütleri

Finansal Faktörler

Karl›l›k Ana faaliyetlerden karl›l›k, kârl›l›k e¤ilimleri

LikiditeNakit ak›fllar›, faiz karfl›lama, aktif devir h›z›, stok devir h›z›, ala-

caklar devir h›z›

Sat›fllarKritik ürün gruplar›ndaki sat›fl seviyesi, sat›fl e¤ilimleri, yeni

ürün sat›fllar›n›n yüzdesi, do¤ru sat›fl tahmini

Piyasa de¤eri Hisse senedi fiyat›

Müflteriye ‹liflkin Faktörler

Müflteri memnuniyeti Müflteri geri dönüflleri ve flikâyetleri

Bayi ve distribütörlerBayilerin gücü ve da¤›t›m kanallar›; örne¤in, her bir bölgedeki

bayilerin say›s›

Pazarlama ve sat›flSat›fl performans trendi, Pazar araflt›rmalar›

faaliyeti

Teslimat zamanl›l›¤› Zaman›nda teslim performans›

Kalite Müflteri flikâyetleri, tamirat giderleri

‹çsel ‹fl Süreç Faktörleri

KaliteHatal› ürün say›s›, iade say›s›, hurda miktar›, yeniden iflleme

miktar›

ÜretkenlikÇevrim zaman› (hammaddeden bitmifl ürüne),

iflçilik etkinli¤i, makine etkinli¤i

Esneklik Haz›rl›k zaman›, çevrim zaman›

Ekipmanlar›n haz›r olufluAr›za süresi, operatörün tecrübesi, makine kapasitesi, bak›m

faaliyetleri

Güvenlik Kaza say›s›, meydana gelen kazalar›n etkileri

Ö¤renme ve ‹novasyon Faktörleri

Ürün inovasyonuTasar›m de¤ifliklikleri say›s›, yeni patentlerin say›s›, araflt›rma

gelifltirme biriminin becerileri

Yeni ürün zamanlamas› Hedeflenen tarihin alt›ndaki ya da üzerindeki gün say›s›

Beceri gelifltirme E¤itim saatleri say›s›, beceri gelifltirme düzeyi

Çal›flan morali Personel devir h›z›, Personel flikâyet say›s›

Yetkinlik (competence)

Devir h›z› oran›, e¤itim, deneyim, uyum

sa¤layabilme, finansal ve ifllemsel performans

ölçüleri

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




10

fiekil 6.3

Kritik Baflar›Faktörleri veÖlçütleri

TRANSFER F‹YATLAMASITransfer fiyat›, bir iflletmenin bir bölümünün baflka bir bölümüne ürünler ya dahizmetler sa¤lamas› halinde uygulanacak fiyat olarak tan›mlan›r. ‹flletmenin bö-lümleri aras›nda al›m sat›m yap›ld›¤›nda, baflar› de¤erlemesinde YGO ya da art›kgelir yöntemlerinin kullan›lmas› s›ras›nda, bölümler aras›ndaki transfer fiyat›n›n neolmas› gere¤i konusunda birtak›m problemler ortaya ç›kar.

Örne¤in; maden ç›kartma, süreçleme ve üretim olmak üzere dikey büyümeyesahip bir iflletmenin var oldu¤unu varsayal›m. Maden bölümü, süreçleme bölümü-ne transfer edilecek olan hammaddelerin maden ocaklar›ndan ç›kar›lmas› iflini ya-par. Süreçlemeden sonra süreçleme bölümü süreçlenen maden cevherini üretimbölümüne sevk eder. Üretim bölümü ise süreçlenen maden cevherinden iflletme-nin nihai ürününü elde eder.

Bu örnekte maden ç›karmadan süreçleme bölümüne ve süreçleme bölümün-den üretim bölümüne olmak üzere iki transfer mevcuttur. “Bu transferlerde fiyatne olmal›d›r? Fiyat, transferi yapan bölüme bir miktar kâr sa¤layacak flekilde mi be-lirlenmelidir? Sadece transfer an›na kadar oluflan maliyetleri içerecek flekilde mibelirlenmelidir?” fleklindeki sorular›n cevaplar› ilgili yöneticilerin baflar›lar›n› ölç-mek aç›s›ndan son derece önemli olmaktad›r.

Belirlenen transfer fiyat›, söz konusu bölümlerin iflletme içinde transferi yan› s›-ra iflletme d›fl›na sat›fl ya da iflletme d›fl›ndan al›fl olanaklar›n›n olmas› durumundadaha karmafl›k hal alacakt›r. Öte yandan, transfer fiyat› ile belirlenen fiyat ne ka-dar yüksek belirlenirse sat›c› bölümün baflar›s›n› artt›r›yor olurken al›c› bölüm aç›-s›ndan ise aksine maliyet unsuru olarak maliyetlerini artt›racak dolay›s›yla da ba-flar› derecesini azaltaca¤› da bir gerçektir.

Bu aç›klamalar›n ›fl›¤› alt›nda, bir iflletmenin bölümleri aras›nda belirlenecekolan transfer fiyat› konusu, sa¤l›kl› baflar› ölçümü için gerekli fakat gerekli oldu¤ukadar da oldukça karmafl›kt›r. Bir iflletmenin de¤iflik k›s›m ya da bölümlerinin de-¤erlendirilebilmesi için gerekli veriler elde edilebilirse transfer fiyatlar›n› belirleme-de kullan›lacak genelde dört yaklafl›m vard›r. Bunlar;

• Maliyete dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi• Pazar fiyat›na dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi• Pazarl›¤a dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi• ‹kili transfer fiyat›n›n belirlenmesi olmaktad›r.

Maliyete Dayal› Transfer Fiyat›n›n BelirlenmesiBu yöntemde bölümler aras›ndaki transferler, mal ya da hizmetlerin transfer an›nakadar oluflan maliyetleri üzerinden yap›lmaktad›r. Söz konusu yöntemin avantaj›,kullan›c›s› aç›s›ndan kolayl›¤› olmas›na karfl›n bu yöntemin oldukça önemli deza-vantajlar› vard›r. Bu dezavantajlar› ise ana bafll›klar alt›nda flu flekilde toplayabili-riz. Maliyete dayal› transfer fiyat› uyguland›¤› takdirde, üç aflaman›n söz konusu ol-du¤u az önceki örne¤imizde, sadece iflletme d›fl›na nihai sat›fl yapan bölüm kâr el-de eden bölüm olarak görülecektir. Dolay›s›yla ilk iki aflamadaki bölüm yönetici-lerinin baflar›s›n› ölçmede yat›r›m›n getiri oran› ya da art›k kâr yöntemlerinin kul-lan›lmas› mümkün olmayacakt›r.

Öte yandan bir bölümün oluflan maliyetleri kolayl›kla izleyen bölüme art›r›l›yorolmas› durumunda, maliyetleri oluflan tutarlar üzerinden izleyen bölüme aktar›lanbölüm yöneticisi aç›s›ndan, maliyetlerin kontrolü üzerinde titiz davranma gerekli-li¤i son derece az olacakt›r. Bana ba¤l› olarak nihai bölüm yöneticisinin bölümü,


daha önceki bölüm yöneticilerinin maliyet kontrolüne gereken özeni göstermeme-lerinden dolay› yüksek maliyetlere sahip olacak ve baflar›s› olumsuz yönde etkile-necektir. Nihai bölüm yöneticisi, haks›z yere düflük art›k kâr ya da düflük yat›r›m›ngetiri oran›na ba¤l› olarak cezaland›r›labilecektir.

Burada akl›m›za “Uygulama aç›s›ndan kolayl›k avantaj› olan bu yöntemin deza-vantajlar›n› önemli ölçüde azaltabilir miyiz?” fleklinde bir soru gelebilir. Bu soru-nun cevab›n› k›smi olarak transfer fiyatlar› maliyetlere dayal› olarak uygulanan biriflletmede, fiili maliyetler yerine standart maliyetler üzerinden transfer fiyatlar› kul-lan›l›rsa evet diyebiliriz. Çünkü böyle davran›ld›¤› takdirde bir önceki bölümdenbir sonraki bölüme en az›ndan verimsiz çal›flmalar›n sebebiyet verdi¤i maliyet ar-t›fllar›n›n önüne geçilmesi olana¤› elde edilecektir.

Uygulama aç›s›ndan kolayl›k avantaj› olan Maliyete dayal› yöntemin dezavantajlar› azalt›-labilir mi?

Pazar Fiyat›na Dayal› Transfer Fiyat›n›n Belirlenmesi‹flletmenin bölümleri aras›ndaki mal ya da hizmetlerin transferleri pazar fiyat›nagöre yap›ld›¤› takdirde, sadece nihai bölüm de¤il daha önceki bölümler de kârmerkezi haline geleceklerinden, her bölümün yöneticisinin baflar›s›n› ölçmede fa-aliyet sonucunda oluflan maliyetlerle söz konusu faaliyetleri gerçeklefltirmek içinkulland›klar› faaliyet varl›klar› ve elde ettikleri kâr aras›ndaki iliflkilere dayal› ola-rak ölçümünün yap›labilmesi mümkün olacakt›r. Ayn› zamanda bu yaklafl›m, yö-neticilere transferlerin hangi fiyat s›n›rlar› içinde iflletme içinde yap›lmas› gerekti¤ikonusunda da önemli bilgiler vermektedir.

Örne¤in, otomobil lasti¤i ve otomobil montaj› olmak üzere iki bölümü olan biriflletmenin var oldu¤unu varsayal›m. Lastik üreten bölüm bir otomobil lasti¤ini200T ye iflletme d›fl›na sat›yor ve lasti¤in birim de¤iflken maliyeti 120.000T olsun.Montaj bölümü iflletme d›fl›ndan bir otomobil lasti¤ini 150T’ye sat›n alabiliyor. E¤erlastik bölümü, motor bölümünün ihtiyac› olan lastikleri sa¤larsa iflletme içine sat›flnedeniyle birim de¤iflken maliyeti T100 olacak. “Bu koflullar alt›nda hangi transferfiyat›n› uygulamam›z gerekir?” fleklinde bir soruyla karfl›laflt›¤›m›zda afla¤›daki ba-sit formülü kullanabiliriz:

Transfer fiyat› = Birim de¤iflken maliyet + iflletme d›fl›na sat›fllar üzerinden kay-bedilen katk› pay›

Bu formül bize transfer fiyat›n›n, en az›ndan transfer edilen mal ya da hizmetlerinbirim de¤iflken maliyetleri ile iflletme d›fl›na sat›fllardan vazgeçmenin sonucu olaraksat›c› bölümün kaybetti¤i birim katk› pay›na eflit olmas› gerekti¤ini ifa etmektedir.

En az›ndan uygulamam›z gereken transfer fiyat›n› belirlemede kullanabilece¤imiz formülnedir?

Verilen formülü, örne¤imizdeki rakamsal verilere uygularsak lastik bölümününmontaj bölümünce talep edilen fiyattan transfer yapmas›n›n uygun olup olmad›¤›-n› rahatl›kla görebilece¤iz.

Transfer fiyat› = 100T (üretilecek lasti¤in birim de¤iflken maliyeti) + 80T (ifllet-me d›fl›na sat›fllardan vazgeçmenin sonucu olarak lastik bölümünün kaybetti¤i bi-rim katk› pay›: sat›fl fiyat› 200T - birim de¤iflken maliyet 120T) = 180T


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




11

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




12

Burada hesaplad›¤›m›z transfer fiyat›n›n 180T oldu¤unu gördükten sonra, lastikbölümünün iflletme d›fl›na 200T sat›fla devam etmesinin ve montaj bölümünün deiflletme d›fl›ndan birimine 150T ödemek suretiyle lastik almas›n›n ve dolay›s›yla bukoflullar alt›nda iflletme içinde transferin yap›lmamas› gerekti¤i aç›k bir flekilde an-lafl›lmaktad›r.

Bölümler aras›nda transferin yap›lmamas›n› gösteren bu hesaplama bize ayn› za-manda lastik bölümü yöneticisinin baflar›s›n› daha sa¤l›kl› hesaplama ve toplam ola-rak iflletmenin kâr›n›n da daha yüksek olmas›na neden olmaktad›r. Çünkü, lastik bö-lümü her ne kadar birim de¤iflken maliyetlerinde 20T azalma olmas›na ra¤men 150Tyerine iflletme d›fl›na sat›fla devam etti¤i takdirde kâr› daha yüksek olacakt›r.

Kar› yüksek oldu¤u için de art›k kâr ya da yat›r›m›n getiri oran› formülüne gö-re baflar›s› yüksek olacakt›r. Ayn› zamanda da iflletme bir bütün olarak daha yük-sek kâr elde edecektir. Çünkü iflletme lastik bölümünden yüksek fiyatla iflletme d›-fl›na sat›fl yaparken ayn› zamanda da montaj bölümüne düflük fiyattan lastik almaolana¤›na sahiptir.

Ayn› örne¤imizi, lastik bölümünün at›l kapasitede çal›fl›yor oldu¤u bir durumiçinde, montaj bölümünün at›l kapasite miktar› kadar lasti¤i lastik bölümünden yi-ne birimini 150T üzerinden istiyor fleklinde düflünürsek cevab›m›z ne olacakt›r?fieklinde düflündü¤ümüzde,

Yine formülümüzü göz önüne al›rsak;

Transfer fiyat› = 100T (üretilecek lasti¤in birim de¤iflken maliyeti) + 0T (iflletmed›fl›na sat›fllardan vazgeçmenin sonucu olarak lastik bölümünün kaybetti¤i birimkatk› pay›) = 100T

Sonuç bize transfer fiyat›n›n en az›ndan 100T olmas› gerekti¤ini göstermekte-dir. Böyle bir sonuca ulaflmam›z›n nedeni ise lastik bölümünün montaj bölümün-ce talep edilen lastikler kadar at›l kapasiteye sahip oldu¤u varsay›m›d›r. At›l kapa-site var oldu¤u için de iflletme d›fl›na yap›lacak sat›fllar nedeniyle kaybedilecek ka-zanç s›f›r olaca¤›ndan en az›ndan olmas› gereken fiyat› bu koflullar alt›nda T100olarak hesaplanm›flt›r.

“Lastik bölümü transfer fiyat› için bu 100 TL’yi kabul etmeli midir?” fleklinde dü-flündü¤ümüzde,

Montaj bölümü söz konusu lasti¤i iflletme d›fl›ndan en düflük 150T ye alma ola-na¤›na sahip oldu¤undan muhtemelen 100T ile 150T aras›nda var›lacak anlaflmayagöre bir transfer fiyat› uygulanacakt›r. ‹flte bu anlaflma konusu bizi az sonra aç›kla-yaca¤›m›z pazarl›k usulüne dayal› transfer fiyatlamas› konusuna götürecektir.

Pazarl›k Usulüne Dayal› Transfer Fiyat›n›n BelirlenmesiBuraya kadar yap›lan aç›klamalardan anlafl›laca¤› üzere, transfere söz konusu olanara mal›n›n pazar fiyat› (e¤er varsa) transfer fiyat›n›n üst s›n›r›n› ve birim de¤iflkenmaliyeti de alt s›n›r›n› oluflturacakt›r. Pazar fiyat›n›n üst s›n›r olmas›n›n nedeni, al›-c› bölümün pazar fiyat›n›n üstünde bir ödeme yaparak iflletme içinden ara mal›n›talep etmeyece¤inden kaynaklanmaktad›r. Birim de¤iflken maliyetin alt s›n›r olma-s›n›n nedeni ise sat›c› bölümün at›l kapasite koflullar› alt›nda dahi olsa birim de¤ifl-ken maliyetin alt›nda sat›fl yapmas› halinde zarar ediyor olmas›d›r.

Do¤al olarak al›c› bölüm mümkün oldu¤u kadar Pazar fiyat›n›n alt›nda almayagayret sarf ederken sat›c› bölüm de mümkün oldu¤u kadar pazar fiyat›na yak›n birfiyattan sat›fl yapmaya çal›flacakt›r. Ço¤u durumlarda,


• ‹flletme içinde sat›fllarda sat›fl ve yönetim giderlerinin azalt›labilme olana¤›-n›n olmas›,

• Transferlere iliflkin birimlerin hacminin miktar iskontolar›n› sa¤lamak içinyeterince büyük olmas›,

• Sat›c› bölümün at›l kapasiteye sahip olmas›,• Al›c› bölümce gereksinilen ara mal›n›n iflletme d›fl›ndan herhangi bir kay-

naktan temin edilmemesi ya da edilmesinin sak›ncal› olmas› vb. durumlar-da de¤iflken maliyet alt s›n›r› ve Pazar fiyat› üst s›n›r› olmak üzere bu aral›karas›nda pazarl›¤a dayal› yap›larak anlaflma bir bütün olarak iflletmeninmenfaatine yönelik bir davran›fl olacakt›r.

‹kili Transfer Fiyatlamas›Özellikle iflletme içi transfer olas›l›¤›n›n yüksek oldu¤u durumlarda, sat›c› bölü-mün kâr ya da yat›r›m merkezi olarak de¤erlendirilmesi ve al›c› bölümün de karar-lar›na ›fl›k tutacak maliyet verilerini sa¤lamas› amac›yla ikili transfer fiyat› kullan›-labilmektedir. Bu yöntemde sat›c› bölümde de¤iflken maliyete bir kâr oran› ekle-mesi yap›larak yapay sat›fl fiyat› belirlenir ve bu sorumluluk merkezi yöneticisininbaflar›s› maliyet merkezi niteli¤inden kurtularak kâr ya da yat›r›m merkezi olarakölçülmesi olana¤› sa¤lan›r. Öte yandan al›c› bölümde de yap›lan transfer de¤iflkenmaliyete dayal› yap›l›r. Özellikle bu yöntemde, sat›c› bölüm yapay sat›fl fiyat› üze-rinden, al›c› bölüm ise de¤iflken maliyet üzerinden transfer yapt›¤›ndan ikili trans-ferler fiyatlamas› ad› verilmektedir.

Bu yöntemden elde edilen faydalar ise flu flekilde aç›klanabilir;• Sat›c› bölümün baflar›s› maliyet merkezi olarak de¤il kâr ya da yat›r›m mer-

kezi olarak ölçülür. Dolay›s›yla sat›c› bölüm olumlu yönde motive edilir.• De¤iflken maliyet uygulayan al›c› bölümün yöneticisi bu de¤iflken maliyeti

kararlar›na ›fl›k tutmas› aç›s›ndan olumlu fayda sa¤lar.• Sat›c› bölümde özellikle at›l kapasite oldu¤unda, de¤iflken maliyet muhte-

melen Pazar fiyat›ndan düflük olaca¤›ndan bu yöntem al›c› bölümün al›flla-r›n› iflletme içinden yapmas›n› teflvik edecektir.

Baflka bir deyiflle al›c› bölüm, iflletmenin de¤iflken birim maliyetlerinden afla¤›olmad›¤› sürece, iflletme d›fl›ndan sat›n almay› tercih etmeyecektir. Ancak istisnaide olsa piyasa fiyat› de¤iflken maliyetin alt›na da indi¤inde, al›c› bölüm yöneticisi-nin iflletme d›fl›ndan temine yönelmesinin söz konusu olabilece¤ini de hat›rda tut-mal›y›z.

‹kili fiyat uygulamas›yla hem al›c› hem de sat›c› konumundaki tüm iflletme bö-lümlerinin; iflletmeyi bir bütün olarak de¤erleyip genel iflletme amaçlar› do¤rultu-sunda koordinasyon içinde çal›flma olana¤› ve bu konudaki kararlar› da tek fiyatsistemine göre daha büyük esneklik sa¤lamaktad›r.

‹kili fiyat yönteminden elde edilen faydalar özet olarak nedir?

VERG‹ UYGULAMASI AÇISINDAN TRANSFER F‹YATLAMASITürk Vergi Sisteminde, iflletme bünyesinde oluflan kazanc›n vergilendirilmeden or-taklara da¤›t›lmas› fleklinde ifade edilen “örtülü kazanç da¤›t›m›’’n›n engellenmesi-ne yönelik önlemler mevcuttur. Bu önlemler; 21.06.2006 tarih ve 26205 say›l›R.G.’de yay›mlanarak yürürlü¤e giren 5520 say›l› KVK’n›n “transfer fiyatland›rmas›yoluyla örtülü kazanç da¤›t›m›” bafll›kl› 13. maddesi ve 193 say›l› GVK’n›n “indiri-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




13

lemeyecek giderler” bafll›kl› 41/5 f›kras›yla iliflkilendirilerek daha kapsaml› olarakdüzenlenmifltir. Uygulaman›n kolayl›¤› aç›s›ndan yukar›da sayd›¤›m›z kanun mad-deleri d›fl›nda konuya iliflkin afla¤›daki düzenlemeler yap›lm›flt›r:

• 27/11/2007 tarih ve 2007/12888 say›l› Transfer Fiyatland›rmas› Yoluyla Ör-tülü Kazanç Da¤›t›m› Hakk›nda Kârar

• 31/3/2008 tarih ve 2008/13490 say›l› Transfer Fiyatland›rmas› Yoluyla Örtü-lü Kazanç Da¤›t›m› Hakk›nda Kararda De¤ifliklik Yap›lmas›na ‹liflkin Karar

• 1 ve 2 seri numaral› Transfer Fiyatland›rmas› Yoluyla Örtülü Kazanç Da¤›t›-m› Hakk›nda Genel Tebli¤

• 24/04/2008 tarih ve TF-1/2008-1 say›l› Transfer Fiyatland›rmas› Yoluyla Ör-tülü Kazanç Da¤›t›m› Hakk›nda Sirküler/1

Transfer Fiyatland›rmas› Uygulamas› Kapsam›na GirenMükellefler ve ‹fllemlerTürkiye’de tam ve dar mükellef gerçek kifli ve kurumlar›n tamam›, transfer fiyat-land›rmas› uygulamas›n›n kapsam›nda de¤erlendirilmektedir. Bu gerçek kifli vekurumlar›n, iliflkili kiflilerle gerek yurt içi gerekse yurt d›fl› faaliyetleri ile ilgili ola-rak yapt›klar› mal veya hizmet al›m ya da sat›m ifllemleri transfer fiyatland›rmas›yoluyla örtülü kazanç da¤›t›m› çerçevesinde ele al›nacakt›r.

Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden transfer fiyatland›rmas› yoluyla örtülü ka-zanç da¤›t›m›ndan söz edebilmek için bir kurum taraf›ndan bir mal veya hizmetal›m ya da sat›m›n›n yap›lm›fl olmas›, söz konusu kurumun bu mal veya hizmetal›m ya da sat›m›n› iliflkili kiflilerle yapm›fl olmas›, bu mal veya hizmet al›m ya dasat›m›nda “emsallere uygunluk ilkesi”ne ayk›r› olarak fiyat veya bedel tespiti yap›l-m›fl olmas› gerekmektedir. Buradaki kurum ifadesi sermaye flirketleri, kooperatif-ler, iktisadi kamu kurulufllar›, dernek veya vak›flar ile bunlara ait iktisadi iflletme-leri ve ifl ortakl›klar›n› kapsamaktad›r.

Kurumlar Vergisi Kanunu yönünden transfer fiyatland›rmas› yoluyla örtülü kazanç da¤›t›-m›ndan söz edebilmek için hangi koflullar aran›r?

Gelir Vergisi Kanunu Yönünden teflebbüs sahibi taraf›ndan bir mal veya hizmetal›m ya da sat›m›n›n yap›lm›fl olmas›, teflebbüs sahibinin bu mal veya hizmet al›mya da sat›m›n› iliflkili kiflilerle yapm›fl olmas›, bu mal veya hizmet al›m ya da sat›-m›nda “emsallere uygunluk ilkesi “ne ayk›r› olarak fiyat veya bedel tespiti yap›lm›flolmas› halinde emsallere uygun bedel veya fiyat ile teflebbüs sahibince uygulan-m›fl bedel veya fiyat aras›ndaki iflletme aleyhine oluflan farklar iflletmeden çekilmiflsay›lacakt›r. Teflebbüs sahibi ifadesi ticari ve zirai kazanç yönünden gelir vergisinetabi gerçek kifliler ile adi ortakl›klar›n ortaklar›, kolektif flirketlerin ortaklar›, adi veeshaml› komandit flirketlerin komandite ortaklar›n› kapsamaktad›r.

Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlar›’n›n uygulamas› bak›m›ndan Transfer Fiyat-land›rmas› Kapsam›ndaki ‹fllemler ise flu flekilde aç›klanabilir;

Al›m, sat›m, imalat ve inflaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para al›nmas› veverilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren di¤er ifllemler her flekil-de mal veya hizmet al›m› ya da sat›m› olarak dikkate al›nacakt›r. Ayr›ca bir gayrimaddi varl›¤›n/hakk›n sat›fl› ya da lisanslanmas› ifllemleri de mal veya hizmet al›mya da sat›m› kapsam›nda de¤erlendirilmektedir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




14

Transfer Fiyatland›rmas›nda ‹liflkili KifliKurum aç›s›ndan iliflkili kifli;Kurumlar›n kendi ortaklar›n›,Kurumlar›n ya da ortaklar›n›n ilgili bulundu¤u gerçek kifli ya da kurumlar›,Kurumlar›n ya da ortaklar›n›n idaresi, denetimi veya sermayesi bak›m›ndan do¤ru-dan ya da dolayl› olarak ba¤l› bulundu¤u gerçek kifli veya kurumlar›,Kurumlar›n ya da ortaklar›n›n idaresi, denetimi ya da sermayesi bak›m›ndan nüfu-zu alt›nda bulundurdu¤u gerçek kifli ya da kurumlar›,Ortaklar›n efllerini,Ortaklar›n ya da efllerinin üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dâhil yansoy h›s›mlar›ve kay›n h›s›mlar›n› ifade etmektedir.Gerçek kifli aç›s›ndan iliflkili kifli;Teflebbüs sahibinin efli, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dâhil yansoy ve kay›n h›-s›mlar› ileDo¤rudan ya da dolayl› orta¤› bulundu¤u flirketler,Do¤rudan ya da dolayl› orta¤› bulundu¤u flirketlerin ortaklar›,Do¤rudan ya da dolayl› orta¤› bulundu¤u flirketlerin idaresi, denetimi ya da serma-yesi bak›m›ndan kontrolü alt›nda bulunan di¤er flirketler‹liflkili kifli say›lacakt›r.

Gerçek kifli aç›s›ndan iliflkili kifliler kimlerdir?

Emsallere Uygunluk ‹lkesiEmsallere uygunluk ilkesi, iliflkili kiflilerle yap›lan mal veya hizmet al›m ya da sat›-m›nda uygulanan fiyat veya bedelin, aralar›nda böyle bir iliflkinin bulunmamas›durumunda oluflacak fiyat veya bedele uygun olmas›n› ifade etmektedir. Emsalle-re uygun fiyat veya bedel, aralar›nda iliflkili kifli tan›m›na uygun herhangi bir iliflkiolmayan kiflilerin tamamen ifllemin gerçekleflti¤i andaki koflullar alt›nda oluflturdu-¤u piyasa ya da pazar fiyat› olarak da adland›r›lan tutard›r.

Emsallere uygun fiyat ya da bedele ulaflmak için öncelikle iç emsal karfl›laflt›r-maya esas ölçü olarak al›nacakt›r. Bu flekilde kullan›lan fiyat ya da bedellerin bu-lunmamas› ya da güvenilir olmamas› halinde d›fl emsal karfl›laflt›rmada esas al›na-cakt›r. Amaç, en do¤ru ve güvenilir flekilde emsallere uygun fiyat ya da bedeli tes-pit etmektir.

‹ç emsal, mükellefin iliflkisiz kiflilerle yapt›¤› ifllemlerde kulland›¤› fiyat ya dabedeli; d›fl emsal ise iliflkisiz kiflilerin kendi aralar›nda yapt›klar› karfl›laflt›r›labilirnitelikteki ifllemlerde kulland›¤› fiyat ya da bedeli ifade etmektedir.

‹ç emsal ve d›fl emsal nedir?

Emsallere uygun fiyat ya da bedele ulaflmak için “karfl›laflt›r›labilirlik analizi” ya-p›lmaktad›r. Karfl›laflt›r›labilirlik analizi, kontrol alt›ndaki ifllemler ile kontrol d›fl› ifl-lemlerin karfl›laflt›r›labilir olmas›n› ifade etmektedir. Kontrol alt›ndaki ifllem, birbir-leriyle iliflkili olan kifliler aras›ndaki ifllemleri; kontrol d›fl› ifllem ise birbirleriyleherhangi bir flekilde iliflkisi bulunmayan kifliler aras›ndaki ifllemleri kapsamaktad›r.Kontrol alt›ndaki ifllemler ile kontrol d›fl› ifllemler karfl›laflt›r›l›rken dikkate al›nma-s› gereken unsurlar afla¤›daki gibidir:


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




15

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




16

• Mal veya hizmetlerin nitelikleri,• ‹fllev analizi,• Ekonomik koflullar,• ‹fl stratejileri.Emsallere uygunluk ilkesi aç›s›ndan en güvenilir sonuç, karfl›laflt›rmalar sonu-

cunda ulafl›lan tek bir fiyat veya bedeldir. Bununla birlikte yap›lan karfl›laflt›rmalarve uygulanan yöntemler sonucu tek bir fiyat veya bedelden ziyade birbirine yak›nbirden çok sonucu içeren belli bir fiyat veya bedel aral›¤›na ulaflmak da mümkünolabilmektedir. Emsal fiyat aral›¤›, ayn› yöntemin farkl› karfl›laflt›r›labilir kontrol d›-fl› ifllem verilerine uygulanmas›ndan veya ayn› verilere farkl› transfer fiyatland›rma-s› yöntemlerinin uygulanmas›ndan elde edilen de¤iflik emsal fiyatlar›n oluflturdu-¤u fiyat dizisini ifade etmektedir.

Emsal Fiyat›n Tespitinde Kullan›labilecek YöntemlerEmsal fiyat›n tespitinde kullan›labilecek yöntemler iki ayr› s›n›fland›rmaya tabi tu-tulmufl olup bunlar; Geleneksel ‹fllem Yöntemleri ve ‹flleme Dayal› Kâr Yöntemle-ri olmaktad›r.

Emsallere uygun fiyata geleneksel ifllem yöntemlerinden herhangi biriyle ulafl-ma olana¤› yoksa mükellef, ifllemlerin mahiyetine uygun olarak iflleme dayal› kâryöntemlerini kullanabilir. Ancak, iflleme dayal› kâr yöntemlerinin de emsallere uy-gunluk ilkesi çerçevesinde fiyat ya da bedel tespitine olanak vermemesi durumun-da mükellef kendi belirleyebilece¤i ve daha do¤ru sonuç verdi¤ine inand›¤› biryöntemi de kullanabilecektir.

Geleneksel ‹fllem YöntemleriEmsallere uygun fiyata, öncelikle geleneksel ifllem yöntemleri kullan›larak ulafl›l-maya çal›fl›lacakt›r. Bu yöntemler:

Karfl›laflt›r›labilir Fiyat Yöntemi: Yöntem, bir mükellefin uygulayaca¤› emsalle-re uygun sat›fl fiyat›n›n, karfl›laflt›r›labilir mal veya hizmet al›m ya da sat›m›nda bu-lunan ve aralar›nda herhangi bir flekilde iliflki bulunmayan gerçek veya tüzel kifli-lerin birbirleriyle yapt›klar› ifllemlerde uygulayaca¤› piyasa fiyat› ile karfl›laflt›r›laraktespit edilmesini ifade etmektedir. Bu yöntem, en çok uygulanan ve emsallere uy-gunluk ilkesi tan›m› ile uyumlu olan bir yöntemdir. Kullan›m alan› olarak ticari em-tia al›m, sat›m iflleri, lisans ödemeleri, borçlanma ifllemlerinde faiz oran› tespiti ifl-lemleri örnek olarak verilebilir.

Maliyet Art› Yöntemi: Yöntem, emsallere uygun fiyat›n, ilgili mal veya hizmetmaliyetlerinin makul bir brüt kâr oran› kadar art›r›lmas› suretiyle hesaplanmas›n›ifade eder. Makul bir brüt kâr oran›, ifllemi yapan mükellefin bu mal veya hizmet-lere iliflkin olarak iliflkisiz kiflilerle yapt›¤› ifllemlerde uygulad›¤› “brüt kâr oran›d›r”.Kullan›m alan› olarak hammadde ve yar› mamullere iliflkin ifllemler, imal edilenmallara iliflkin ifllemler, fason imalat ifllemleri, hizmet tedarik ifllemleri örnek ola-rak verilebilir.

Yeniden Sat›fl Fiyat› Yöntemi: Yöntem, emsallere uygun fiyat›n, ifllem konusumal veya hizmetlerin aralar›nda herhangi bir iliflki bulunmayan gerçek veya tüzelkiflilere yeniden sat›lmas› halinde uygulanacak fiyattan, makul bir brüt sat›fl kâr›düflülerek hesaplanmas›n› ifade etmektedir. Kullan›m alan› olarak daha çok mali-yet bedeli tespitinde zorluk yaflanan mallara iliflkin ifllemler, farkl› ürünlerin sözkonusu oldu¤u ifllemler, pazarlama ve da¤›t›m faaliyetleri gibi iliflkili flirketin sat›nald›¤› mal›n iliflkisiz kiflilere satt›¤› ifllemler örnek olarak verilebilir.


‹flleme Dayal› Kâr YöntemleriEmsallere uygun fiyata, geleneksel ifllem yöntemleri kullan›larak ulafl›lam›yor iseiflleme dayal› kâr yöntemleri ele al›n›r. Bu yöntemler:

Kâr Bölüflüm Yöntemi: Yöntem, iliflkili kiflilerin bir veya daha fazla say›dakikontrol alt›ndaki ifllemlere iliflkin toplam faaliyet kâr› ya da zarar›n›n, üstlendikleriifllevler ve yüklendikleri riskler nispetinde iliflkili kifliler aras›nda emsallere uygunolarak bölüfltürülmesini esas almaktad›r. Kullan›m alan› olarak ifllemlerin birbirle-riyle iç içe geçti¤i ve ba¤lant›l› oldu¤u veya her bir ifllemin ayr› ayr› ele al›nmas›-n›n zor oldu¤u durumlar örnek olarak verilebilir.

‹flleme Dayal› Net Kâr Marj› Yöntemi: Yöntem, mükellefin kontrol alt›ndaki birifllemden maliyetler, sat›fllar veya varl›klar gibi ilgili ve uygun bir temele dayana-rak tespit etti¤i net kâr marj›n›n incelenmesini esas almaktad›r. Bu yöntemin uygu-lanmas›, “maliyet art›” ve “yeniden sat›fl fiyat›” yöntemlerinin uygulanmas›na ben-zemektedir. Bu yöntem ile di¤er yöntemler aras›ndaki fark; di¤er iki yöntemdebrüt kâr oran› hesaplan›rken bu yöntemde “net kâr marj›n›n” hesaplanmas›d›r.Kullan›m alan› olarak taraflardan birine ait ifllemlerin karmafl›k oldu¤u alanlar, bir-birleriyle iliflkisiz çok say›da faaliyet alan› bulunan durumlar, taraflardan birisindengüvenilir bilgi elde etme olana¤›n›n k›s›tl› olmas› hali örnek olarak verilebilir.

Ayr›ca bu son iki yöntemin de sorunu çözemedi¤i durumda mükellefin, kendibelirleyece¤i ve daha do¤ru sonuç verdi¤ine inand›¤› bir yöntemi de kullanabilme-si olana¤› sa¤lanmaktad›r.

Transfer Fiyatland›rmas› Kapsam›nda ‹stenecek BelgelerTransfer fiyatland›rmas› kapsam›nda istenecek belgeler temelde Y›ll›k Belgelendir-me ve Peflin Fiyatland›rma Anlaflmas›na ‹liflkin Belgelendirme olmak üzere ikiyeayr›lmaktad›r:

Y›ll›k BelgelendirmeY›ll›k belgelendirme kapsam›nda belgeler ise kendi aras›nda üç bafll›k alt›nda eleal›nmaktad›r:

• Transfer Fiyatland›rmas›, Kontrol Edilen Yabanc› Kurum ve Örtülü Sermaye-ye ‹liflkin Form

• Y›ll›k Transfer Fiyatland›rmas› Raporu• ‹dare Taraf›ndan Talep Edildi¤inde ‹braz Edilecek Belgeler

Peflin Fiyatland›rma Anlaflmalar› Peflin Fiyatland›rma Anlaflmas› (PFA); iliflkili kiflilerle yap›lan ifllemlere iliflkin trans-fer fiyatland›rmas›n›n tespit edilmesinde belli bir süre için uygulanacak yönteminmükellef ile Maliye Bakanl›¤› Gelir ‹daresi Baflkanl›¤› taraf›ndan anlafl›larak belir-lenmesini ifade etmektedir. Bu anlaflmalar›n temel amac›, mükelleflerin iliflkili ki-flilerle yapacaklar› mal veya hizmet al›m ya da sat›m›nda uygulayacaklar› transferfiyatland›rmas›na iliflkin olarak karfl›lafl›labilecek olas› vergi ihtilaflar›n›n önünegeçmektir. Mükellef ile ‹dare aras›nda belirlenen yöntem, üç y›l› aflmamak üzereanlaflmada tespit edilen süre ve flartlar dâhilinde kesinlik tafl›yacakt›r.

Peflin fiyatland›rma anlaflmas›na iliflkin baflvuruda bulunan mükellef tek tarafl›,iki tarafl› veya çok tarafl› peflin fiyatland›rma anlaflmas› talep edebilir. ‹darenin, ikitarafl› ya da çok tarafl› peflin fiyatland›rma anlaflmas›na iliflkin talebi de¤erlendir-mesi sonucu birden fazla ülkeyi ilgilendirdi¤ini tespit etmesi durumunda, ilgili ül-


ke veya ülkelerle anlaflma/anlaflmalar bulunmas› flart›yla bu anlaflmalar çerçevesin-de de¤erlendirme yapmas› mümkün bulunmaktad›r.

Peflin fiyatland›rma anlaflmas›n›n kapsam›na kurumlar vergisi mükellefleri gir-mektedir. Tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin iliflkili kiflilerle yapt›klar› yurt d›fl›ifllemleri ile ilgili olarak belirlenecek yöntem konusunda ‹dare’ye baflvurmalar›mümkün bulunmaktad›r.

‹dare ile PFA anlaflmas› imzalayan mükelleflerin, anlaflma kapsam›ndaki ifllem-lerine iliflkin olarak “Y›ll›k Transfer Fiyatland›rmas› Raporu” haz›rlamalar›na gerekyoktur.

Bu konudaki aç›klamalar›m›z› sonland›rmadan k›saca Hazine Zarar› ve Ceza-lar konusunda flu aç›klamalarda bulunabiliriz;

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13 üncü maddesinin yedinci f›kras›nda, tam mü-kellef kurumlar ile yabanc› kurumlar›n Türkiye’deki ifl yeri veya daimî temsilcileri-nin aralar›nda iliflkili kifli kapsam›nda gerçeklefltirdikleri yurt içindeki ifllemler ne-deniyle kazanc›n örtülü olarak da¤›t›ld›¤›n›n kabulü hazine zarar›n›n do¤mas› flar-t›na ba¤lanmaktad›r.

Hazine zarar›, emsallere uygunluk ilkesine ayk›r› olarak tespit edilen fiyat vebedeller nedeniyle kurum ve iliflkili kifliler ad›na tahakkuk ettirilmesi gereken hertürlü vergi toplam›n›n eksik veya geç tahakkuk ettirilmesini ifade etmektedir

Transfer fiyatland›rmas› yoluyla örtülü kazanç da¤›t›m›n›n tespit edilmesi duru-munda, örtülü kazanç da¤›tan gelir/kurumlar vergisi mükellefi ad›na Vergi UsulKanunu’nun ilgili hükümleri gere¤ince cezal› tarhiyat yap›lacakt›r.



Yat›r›m merkezlerinin baflar›s›n› ölçmede kulla-

n›labilecek yöntemleri aç›klamak.

Sorumluluk merkezleri kontrol s›n›rlar›na ba¤l›olarak de¤iflik adlar alt›nda toplanmakta ve farkl›sorumluluk merkezlerinin baflar›lar›n›n ölçülme-sinde de farkl› analizlerin gerekli olaca¤› aç›kt›r.Yat›r›m merkezleri yöneticileri maliyetler, gelirleryan› s›ra faaliyet varl›klar› üzerinde yap›lan yat›-r›mlar› da kontrol yetkisine sahip oldu¤undan,gelirler ve maliyetlerin karfl›laflt›r›lmas›ndan eldeedilen kâr ile bu kâr› elde etmek için kullan›lanfaaliyet varl›klar› aras›ndaki iliflkilere de dayal›olarak yat›r›m merkezinin baflar›s›n›n ölçülmesigere¤i aç›kt›r. Yat›r›m merkezi yöneticilerinin ba-flar›lar›n› ölçmede kullan›lan yöntemleri de bafll›-ca; Yat›r›m Getiri Oran›, Art›k Gelir, EkonomikKatma De¤er, Sat›fllar›n Getiri Oran› ve DengeliÖlçüm Kart› Tekni¤i yöntemleri olmak üzere beflbafll›k alt›nda toplayarak inceleyebiliriz.

Transfer fiyatland›rmas› yöntemlerini anlatmak.

Transfer fiyat›, bir iflletmenin bir bölümünün bafl-ka bir bölümüne ürünler ya da hizmetler sa¤la-mas› halinde uygulanacak fiyat olarak tan›mla-n›r. ‹flletmenin bölümleri aras›nda al›m sat›m ya-p›ld›¤›nda, baflar› de¤erlemesinde YGO ya da ar-t›k gelir yöntemlerinin kullan›lmas› s›ras›nda bö-lümler aras›ndaki transfer fiyat›n›n ne olmas› ge-re¤i konusunda birtak›m problemler ortaya ç›-kar. Belirlenen transfer fiyat›, söz konusu bölüm-lerin iflletme içinde transferi yan› s›ra iflletme d›-fl›na sat›fl ya da iflletme d›fl›ndan al›fl olanaklar›-n›n olmas› durumunda daha karmafl›k hal ala-cakt›r. Öte yandan transfer fiyat› ile belirlenen fi-yat ne kadar yüksek belirlenirse sat›c› bölümünbaflar›s›n› artt›r›yor olurken al›c› bölüm aç›s›ndanise aksine maliyet unsuru olarak maliyetlerini art-t›racak ve dolay›s›yla baflar› derecesini azaltaca¤›bir gerçektir. Bu amaçlar do¤rultusunda transferfiyatlar›n› belirlemede kullan›lacak genelde dörtyaklafl›m vard›r. Bunlar;Maliyete dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi, Pa-zar fiyat›na dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi,Pazarl›¤a dayal› transfer fiyat›n›n belirlenmesi ve‹kili transfer fiyat›n›n belirlenmesi olmaktad›r.

Vergi uygulamas› aç›s›ndan transfer fiyatland›r›l-

mas›nda bilinmesi gereken konular› aç›klamak.

Türk Vergi Sisteminde, iflletme bünyesinde olu-flan kazanc›n vergilendirilmeden ortaklara da¤›-t›lmas› fleklinde ifade edilen “örtülü kazanç da¤›-t›m›’’n›n engellenmesine yönelik önlemler mev-cuttur. Bu önlemler ; 21.06.2006 tarih ve 26205say›l› R.G.’de yay›nlanarak yürürlü¤e giren 5520say›l› KVK’n›n “transfer fiyatland›rmas› yoluylaörtülü kazanç da¤›t›m›” bafll›kl› 13. maddesi ve193 say›l› GVK’n›n “indirilemeyecek giderler”bafll›kl› 41/5 f›kras›yla iliflkilendirilerek daha kap-saml› olarak düzenlenmifltir. Uygulaman›n ko-layl›¤› aç›s›ndan yukar›da sayd›¤›m›z kanun mad-deleri d›fl›nda, konuya iliflkin bilinmesi gerekenafla¤›daki düzenlemeler yap›lm›flt›r:27/11/2007 tarih ve 2007/12888 say›l› TransferFiyatland›rmas› Yoluyla Örtülü Kazanç Da¤›t›m›Hakk›nda Karar31/3/2008 tarih ve 2008/13490 say›l› Transfer Fi-yatland›rmas› Yoluyla Örtülü Kazanç Da¤›t›m›Hakk›nda Kararda De¤ifliklik Yap›lmas›na ‹liflkinKarar1 ve 2 seri numaral› Transfer Fiyatland›rmas› Yo-luyla Örtülü Kazanç Da¤›t›m› Hakk›nda GenelTebli¤24/04/2008 tarih ve TF-1/2008-1 say›l› TransferFiyatland›rmas› Yoluyla Örtülü Kazanç Da¤›t›m›Hakk›nda Sirküler/1

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç


1. Afla¤›dakilerden hangisi maliyet, gelir ve faaliyet var-l›klar›na yap›lan yat›r›mlar› kontrol yetkisine sahip birsorumluluk merkezidir?

a. Maliyet Merkezi b. Gelir Merkezi c. Kar Merkezi d. Yat›r›m Merkezi e. Gider Merkezi

2. Afla¤›dakilerden hangisi yat›r›m merkezi yöneticile-rinin baflar›lar›n› ölçmede kullan›lan yöntemlerden biride¤ildir?

a. Yat›r›m›n Getiri Oran› b. Art›k Gelir c. Ekonomik Katma De¤er d. Personel Devir H›z› e. Dengeli Ölçüm Kart›

3. Net faaliyet kâr› 10.000T, sat›fllar 100.000T ve faali-yet varl›klar› 50.000T olan bir iflletmede yat›r›m›n getirioran› afla¤›dakilerden hangisidir?

a. %5 b. %10 c. %15 d. %20 e. %25

4. Faaliyet varl›klar› 100.000T, net faaliyet kâr› 2.000Tve istenen minimum getiri oran› %17 olan bir iflletme-nin art›k geliri afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 1.000Tb. 2.000Tc. 3.000Td. 4.000Te. 5.000T

5. A¤›rl›kl› ortalama sermaye maliyeti %25, vergi oran›%30, faaliyet kâr› 24.000.000T, toplam varl›klar›n›n def-ter de¤eri 60.000.000T ve döner borçlar› 3.000.000Tolan bir iflletmenin Ekonomik Katma De¤eri afla¤›daki-lerden hangisidir?

a. 2.550.000Tb. 2.670.000Tc. 2.720.000Td. 2.800.000Te. 2.830.000T

6. Bünyesinde finansal ve finansal olmayan baflar› öl-çütlerinin her ikisini de içeren yöntem afla¤›dakilerdenhangisidir?

a. Yat›r›m›n Getiri Oran› b. Art›k Gelir c. Ekonomik Katma De¤er d. Personel Devir H›z› e. Dengeli Ölçüm Kart›

7. Afla¤›dakilerden hangisi dengeli ölçüm kart›n›n içselifl süreçlerine iliflkin kritik baflar› faktörleri aras›nda yer

almaz?

a. Kalite b. Üretkenlik c. Esneklik d. Güvenlik e. Müflteri Memnuniyeti

8. Sat›c› bölümde de¤iflken maliyete bir kâr oran› ekle-mesi yap›larak yapay sat›fl fiyat›n›n belirlendi¤i transferfiyatlama yöntemi afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Pazarl›¤a Dayal› b. Maliyete Dayal› c. Piyasa Fiyat›na Dayal› d. ‹kili Transfer Fiyatlamas› e. Sat›fla Dayal›

9. Afla¤›dakilerden hangisi transfer fiyatlamas›nda ger-çek kifli aç›s›ndan iliflkili kifli aras›nda yer almaz?

a. Teflebbüs sahibinin efli, üstsoy ve altsoyu, üçün-cü derece dahil yansoy ve kay›n h›s›mlar› ile

b. Do¤rudan veya dolayl› orta¤› bulundu¤u flirketler,c. Do¤rudan veya dolayl› orta¤› bulundu¤u flirket-

lerin ortaklar›,d. Do¤rudan veya dolayl› orta¤› bulundu¤u flirket-

lerin idaresi, denetimi veya sermayesi bak›m›n-dan kontrolü alt›nda bulunan di¤er flirketler

e. Kurumlar›n kendi ortaklar›

10. Afla¤›dakilerden hangisi iflleme dayal› kâr yöntem-leri aras›nda yer al›r?

a. Kar Bölüflüm Yöntemi b. Yeniden Sat›fl Fiyat› Yöntemi c. Maliyet Art› Yöntemi d. Karfl›laflt›r›labilir Fiyat Yöntemi e. ‹kili Fiyat Yöntemi



1. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Yönetim Baflar›s›n› Ölçme”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

2. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Yönetim Baflar›s›n› Ölçme”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

3. d YGO = Kârl›l›k × Devir h›z› = (10.000/100.000)× (100.000/50.000) = 0,10×2=0,20 ya da %20.

4. c Art›k gelir=20.000 - (100.000 × 0,17) = 3.000T5. a EVA = Vergi sonras› faaliyet kâr› - (AOSM×(Top-

lam Varl›k - Döner borç)) =24.000.000× (1-0,30)- (0,25 × (60.000.000 - 3.000.000)) =2.550.000T

6. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Yönetim Baflar›s›n› Ölçme”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

7. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Yönetim Baflar›s›n› Ölçme”konusunu yeniden gözden geçiriniz.

8. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Transfer Fiyatlamas›” konu-sunu yeniden gözden geçiriniz.

9. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Vergi Uygulamas› Aç›s›n-dan Transfer Fiyatlamas›” konusuna bak›n›z.

10. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Vergi Uygulamas› Aç›s›n-dan Transfer Fiyatlamas›” konusunu yenidengözden geçiriniz.

S›ra Sizde 1

Yat›r›m›n Getiri Oran›, Art›k Gelir, Ekonomik KatmaDe¤er, Sat›fllar›n Getiri Oran› ve Dengeli Ölçüm Kart›Tekni¤i.

S›ra Sizde 2

Böyle bir sadelefltirme yap›lmas›, tek bir rakam halindeelde edilen YGO üzerinde, kârl›l›k ve devir h›z›n›n et-kisinin tam olarak anlafl›lmas›n› olanaks›z k›lacakt›r.

S›ra Sizde 3

Net faaliyet kâr›, faiz ve vergiler sonras› kârd›r. Faaliyetvarl›klar› ise nakit alacaklar, stoklar, sabit varl›klar ve ifl-letmede üretim amac›yla kullan›lmak üzere elde bulun-durulan tüm di¤er varl›klar› kapsayacakt›r.

S›ra Sizde 4

Sat›fllar›n artt›r›lmas›, giderlerin azalt›lmas› ya da faali-yet varl›klar›na yap›lan yat›r›mlar› azaltma olmak üzereüç temel de¤iflken verilebilir.

S›ra Sizde 5

Keyfi yada önyarg›l› davran›l›rsa flüphesiz ilgili sorum-luluk merkezinin kâr›, dolay›s›yla yat›r›m›n getiri oran›olumsuz etkilenecektir.

S›ra Sizde 6

Bazen iflletmenin kar›n› artt›rabilecek baz› ek yat›r›mla-r›n s›rf yöneticinin YGO’sunu azalt›yor olmas› nedeniy-le kabul görmemesi olas›l›¤›n›n ortadan kald›r›lmas› ar-t›k gelir yönteminin üstünlü¤ü olmaktad›r.

S›ra Sizde 7

Art›k gelir yönteminin dezavantaj› farkl› büyüklüktekibölümlerin karfl›laflt›r›lmas› s›ras›nda ortaya ç›kmaktad›r.

S›ra Sizde 8

Söz konusu yöntemlerden her biri iflletme baflar›s›n›nfarkl› yönlerini göz önüne ald›¤›ndan genelde uygula-mada birden fazla yöntemin ayn› anda kullan›ld›¤› gö-rülmektedir.

S›ra Sizde 9

Vizyon engeli, operasyonel engel, yönetim engeli veinsan engeli.

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar› S›ra Sizde Yan›t Anahtar›


S›ra Sizde 10

Finansal faktörler, Müflteriye iliflkin faktörler, ‹çsel ifl sü-reçleri ve ö¤renme - Inovasyon.

S›ra Sizde 11

K›smi olarak evet diyebilmek için bu amaçla iflletmedestandart maliyet uygulamas› kullan›labilir.

S›ra Sizde 12

Transfer fiyat› = Birim de¤iflken maliyet + iflletme d›fl›-na sat›fllar üzerinden kaybedilecek katk› pay›.

S›ra Sizde 13

Al›c› ve sat›c› bölümlerin iflletmeyi bir bütün olarak de¤er-lendirip genel iflletme amaçlar› do¤rultusunda ve koordi-nasyon içinde çal›flma olana¤› ve esnekli¤i sa¤lamas›d›r.

S›ra Sizde 14

Bir kurum taraf›ndan bir mal ya da hizmet al›m ya dasat›m›n›n yap›lm›fl olmas›, söz konusu kurumun bu malya da hizmet al›m ya da sat›m›n› iliflkili kiflilerle ve buifllemin emsallerle uygunluk ilkesine ayk›r› yap›lm›fl ol-mas› gerekmektedir.

S›ra Sizde 15

Teflebbüs sahibinin efli, üstsoy ve altsoyu, üçüncü dere-ce dâhil yansoy ve kay›n k›s›mlar› ile do¤rudan ya dadolayl› orta¤› bulundu¤u flirketlerin ortaklar›, do¤rudanya da dolayl› orta¤› bulundu¤u flirketlerin idaresi, dene-timi ya da sermayesi bak›m›ndan kontrolü alt›nda bulu-nan di¤er flirketler.

S›ra Sizde 16

‹ç emsal, mükellefin iliflkisiz kiflilerle yapt›¤› ifllemlerdekulland›¤› fiyat ya da bedeli; d›fl emsal ise iliflkisiz kifli-lerin kendi aralar›nda yapt›klar› karfl›laflt›r›labilir nitelik-teki ifllemlerde kulland›¤› fiyat ya da bedeli ifade eder.

Altu¤, Osman: Maliyet Muhasebesi ‹lkeler-Uygula-

malar, M.Ü Nihad Sayar Yay›n ve Yard›m Vakf›Ya.No: 434-667, 10.bask›, (‹stanbul: ça¤ ofset Ltd.fiti,1991)

Atkinson, Anthony A.: Advanced Management Acco-

unting Third Edition, (Englewood Cliffs, New Jer-sey Prentice - Hall, Inc. 1998)

Bancroft, Gordan-Bozok, Sinan: Yönetim Muhasebesi

Ders Notlar›, (Kütahya: 1978)Belkoni, Ahmed: Cost Accounting A Multidimentio-

nal Emplanis, (Hisdale, Illinois, CBS College Pub-lishing, 1983)

Blocher, E.I-Büyükmirza, Kamil: Maliyet ve Yönetim

Muhasebesi. Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yak-

lafl›m› 6. Bask›, (Ankara: Sel Ofset, 1999)Chen, K. H.-Cow›ns, G.-Datar; Srikant M.Durury, Colin: Management and Cost Accounting

Third Edition (London: Chapman&Hall, 1995)Deak›n, Edward B.-Fertu¤lu, Emrah: Transfer Fiyat-

land›rmas› (Üretim ‹flletmelerinde Uygulama),

(Ankara, Turhan Kitabevi,2008)Foster, George: Cost Accounting A Managerial Emp-

hasis, Eleventh Edition, (EnglowoodClifs, New Jer-sey Pearson Education,Inc., 2003)

Garrison, Ray: Managerial Accounting, Concepts For

Planning, Control, Decision Making, (Plano, Te-xas: Business Publications Inc., 1985)

Gürsoy, Cudi Tuncer: Maliyet ve Yönetim Muhasebe-

si (‹stanbul: Bilmen Bas›mevi, 1979)Heitherh, Lefl-Horngren; Charles T.-Horngren, Charles T.Kaplan, Robert S.-Kartal, Ali: ‘Karar Sürecinde Muhase-

be Bilgilerinin Matematiksel Modellerle Kullan›lma-s›’, Anadolu üniversitesi Kütahya ‹‹BF Y›ll›¤›,

1992, Sayfa 83-97Kartal, Ali: Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir, Özdemir

Ofset 2012. Kartal, Ali: Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: Özdemir

Ofset), 2012Köse, Tunç-K›llough, Larry N.L›n, T: Cost Management A. Strategic Emphasis,

Third Edition, (Newyork: The Mc Graw HillInc.,2005)

Leinininger, Wayne E.: Cost Accounting Concepts

and Techniques For Management, (ST. Paul, Min-nesota: West Publishing Co.,1984)



Matulich, Serge: Cost Accounting, 2nd Edition, (Cin-cinnati; South- Western Publishing Co,1992)

Maher, Michael W: Cost Accounting, Second Edition,(Homewood, Illiniois: Richard D. Irw›n, Inc., 1987)

Ogan, Pekin-O’SULLIVAN, George: Quantitative Met-

hods For Accounting and Business Studies,

Third Edition, (Berkshive, Mc GrawHill, 1993) Sundem, Gary L.-Stratton, William O: Introduction to

Management Accounting, Tenth Edition (Engle-wood Cliffs, New Jersey Prentice - Hall, Inc. 1996)

Sergener, Sait A: Yönetim Muhasebesi, M. Ü. NihadSayar Yay›n ve Yard›m Vakf› Ya. No: 423-656,2.Bas-k›, (‹stanbul 1988)

Üstün, R›fat: Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: BilimTeknik Yay›nevi,1985)

Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Karar süreci ile muhasebe teknikleri aras›ndaki iliflkiyi aç›klayabilecek,Alternatif seçim kararlar›nda karfl›lafl›lan temel maliyet kavramlar›n› ifadeedebilecek,Alternatif seçim kararlar› örneklerini aç›klayabilecek,Fiyatlama kararlar›nda maliyet verileri ne flekilde kullan›ld›¤›n› anlatabilecek-siniz.

‹çindekiler

• Geçerli Gelir • Hedef Maliyet • F›rsat Maliyeti

• Geçerli Maliyet • Ek Maliyet• Batm›fl Maliyet

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NN

NN

Maliyet Yönetimi

• KARAR SÜREC‹ ‹LE MUHASEBETEKN‹KLER‹N‹N ‹L‹fiK‹LER‹

• ALTERNAT‹F SEÇ‹MKARARLARINDA KARfiILAfiILANTEMEL MAL‹YET KAVRAMLARI

• ALTERNAT‹F SEÇ‹M KARARIÖRNEKLER‹

• F‹YATLAMA KARARLARI


Karar AlmaSürecinde GeçerliMaliyetlerinKullan›lmas› veFiyatlama Kararlar›

KARAR SÜREC‹ ‹LE MUHASEBE TEKN‹KLER‹N‹N ‹L‹fiK‹LER‹Al›nan kararlar›n isabetli, verimli, ucuz ve uygulanmas›nda geçecek sürenin k›-vaml› olmas› için belirli bir sürecin izlenmesi gerekir. ‹zlenmesi gereken bu süreçise karar sürecini oluflturur. Karar sürecinde yer alan bu ad›mlar; problemin tan›m-lanmas›, alternatif davran›fl flekillerinin belirlenmesi, alternatiflerin de¤erlendiril-mesi, en iyi alternatifin seçilmesi, seçilen alternatifin uygulanmas› ve karar sonuç-lar›n›n kontrol edilmesi fleklinde alt› bafll›k alt›nda toplanabilir.

Muhasebe özellikle yönetim muhasebesi iflletmeyle ilgili tüm bilgileri toplay›pyöneticilerin iflletmeyi yönetmeleri s›ras›nda ihtiyaç duyduklar› zamanda, istenildi-¤i flekilde ve gerekli oldu¤u kadar kendilerine sunulmas›n› sa¤lamaktad›r. Bu ne-denle özellikle yönetim muhasebesi, yönetimin de¤iflik düzeylerindeki kararlar›nabilgi sa¤layan sistemin önemli bir parças› olarak bu konudaki sorumlulu¤unu ye-rine getirebilmek amac›yla birtak›m yönetim muhasebesi tekniklerine sahiptir.

Bu tekniklerin iflletme yönetiminin gereksinmeleriyle iliflkilendirmesine örnekvermek üzere afla¤›daki Tablo 7.1’i inceleyebiliriz.

Karar Alma SürecindeGeçerli Maliyetlerin

Kullan›lmas› ve Fiyatlama Kararlar›

Tablo 7.1MuhasebeTekniklerininYönetimGereksinimleriyle‹liflkileri

StratejikPlanlama

YönetselKontrol

FaaliyetselKontrol

FinansalRaporlama

Maliyet tahmin yöntemleri x x x

Bütçeler x x

Maliyet Da¤›t›m Yöntemleri x

Ürün- Maliyet- belirleme sistemleri x

Standart maliyetleme ve sapma analizi x x x

Maliyet-hacim-kâr analizi x x x

Sermaye bütçelemesi, maliyet/kâr analizi x x

Sorumluluk muhasebesi x x

Baflar› de¤erleme yöntemleri x x

K›t kaynak da¤›t›m teknikleri x x

Stok yönetimi teknikleri x x

Özel karar analizleri x x

Yönetim muhasebesi tekniklerinin yönetimin gereksinmeleriyle iliflkisini göste-ren Tablo 7.1 incelenecek olursa muhasebe tekniklerinden elde edilen muhasebebilgilerinin, iflletmenin en üst düzeydeki yöneticisinden en alt düzeydeki yönetici-sine kadar her düzeydeki kararlara ›fl›k tuttu¤u görülür.

Stratejik Planlama Kararlar› ile ‹liflkileriStratejik planlama, iflletmede uzun dönemli amaçlar›n belirlenmesi ve bu amaçla-ra ulaflmak için gereksinim duyulan planlar›n haz›rlanmas› olarak tan›mlanabilir.Stratejik planlama kararlar› ile iflletmenin de¤iflen çevre koflullar›nda hayat›n›n sü-reklili¤ini sa¤layabilmesi için iç ve d›fl üstünlük ve zay›fl›klar› göz önüne al›narakiflletmeyi söz konusu de¤iflen koflullara göre adapte etme ve dolay›s›yla müflterile-rin gereksinme duydu¤u ürünleri istenilen kalite ve nitelikte verimlilik kurallar›nauygun olarak üretip pazarda yüksek rekabet gücüne ulaflma ifade edilmektedir. Butür kararlar genellikle üst düzeyde görev yapan yöneticilerle ilgili olup nitelik ola-rak iflletmenin hayatiyeti üzerinde yüksek etkiye sahip, karmafl›k, tekrarlanmayan,uzun dönemli ve genifl etki alan›na sahip özellikler gösterir. Stratejik kararlara ör-nek olarak yeni ürünlerin tan›t›l›p tan›t›lmamas›, yeni pazarlara girilip girilmemesi,ürün kar›fl›m›nda de¤ifliklikler yap›l›p yap›lmamas› vb. verilebilir.

Yönetsel Kontrol Kararlar› ile ‹liflkileriYönetim kontrol kararlar›, bir iflletmenin faaliyetlerini kontrol etmek için temel ya-p›y› oluflturan kararlar› içerir. Bu tür kararlar›n baflar›ya ulaflabilmesi için, bir yan-dan stratejik kararlara uygun olmas› ve di¤er yandan da faaliyetsel kontrol kararla-r›na k›lavuzluk etmesi gerekir. Yönetim kontrol kararlar›n›n stratejik kararlara uy-gunlu¤u, stratejik kararlara uyumlu olarak daha alt düzeyde, iflletme faaliyetlerineiliflkin programlar›n, standartlar›n, bütçelerin ve de¤iflik kontrol aktivitelerinin dü-zenlenmesini gerektirecektir. Söz konusu aktivitelerle, iflletmenin faaliyetlerindekulland›¤› hammadde, malzeme ve iflçilik fleklindeki kaynaklar›n ekonomiklik ku-rallar›na uygun olarak sa¤lanmas› ve üretim sürecinde etkin bir fleklinde kullan›la-rak verimlilik kurallar›na uygun iflletme faaliyetlerinin yürütülmesi sa¤lan›r.

Faaliyetsel Kontrol Kararlar› ile ‹liflkileriFaaliyetsel kontrol kararlar›nda, stratejik planlamaya uyumlu olarak faaliyet kontro-lü kararlar› s›ras›nda al›nan kararlar›n iflletmenin daha alt düzeylerinde bireysel ifl-lere ya da projelere uygulanmas› söz konusu olmaktad›r. Bu nedenle faaliyetselkontrol kararlar›, yönetsel kontrol kararlar›na göre daha ziyade teknik faaliyetlerüzerine yo¤unlaflmaktad›r. Ayn› zamanda bu kararlar› yönetsel kontrol kararlar›n-dan ay›ran di¤er bir özellik, faaliyetsel kontrol kararlar›n›n daha ziyade alt düzeyyöneticilere iliflin kararlar olmalar›d›r. Faaliyetsel kontrol kararlar›na örnek olaraküretim sürecinde hammadde kullan›m›n› azaltmak ve depolama faaliyetlerinde dü-flük iflgücü verimlili¤ini artt›rmak için ne yap›lmas› gerekti¤i, yönetim kontrol karar-lar› düzeyinde haz›rlanan bütçelere uygun olmak üretimde gerçeklefltirilecek mal-zemelerin ekonomik siparifl miktarlar› ile yeniden siparifl verme düzeylerinin belir-lenmesine iliflkin kararlar verilebilir.

Muhasebe tekniklerinin iflletme yönetimine sundu¤u bilgiler, al›nan kararlar›n iflletmedüzeyleriyle ba¤lant›l› olarak hangi ana gruplar hâlinde toplan›r?


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

ALTERNAT‹F SEÇ‹M KARARLARINDA KARfiILAfiILAN TEMEL MAL‹YET KAVRAMLARI Kararlar de¤iflik aç›lardan de¤iflik s›n›fland›rmalara tabi tutulabilir. Bunlardan alter-natif seçim kararlar›, karar al›c›ya iki ya da daha fazla davran›fl flekli aras›ndan se-çim yapmay› gerektiren kararlard›r. ‹ki alternatiften daha fazla alternatifi kapsayankararlar ise çoklu alternatif seçim kararlar› olarak adland›r›l›rlar.

‹flletmelerde karfl›lafl›lan alternatif seçim kararlar›na örnek olarak afla¤›daki ka-rarlar verilebilir: “‹flletme kendi bünyesinde bak›m onar›m bölümü kurmal› m›d›r?”,“Yoksa iflletme d›fl›ndan bak›m onar›m hizmeti sa¤lamaya devam m› etmelidir?”,“‹flletme üretimde kulland›¤› parçay› kendisi mi üretmeye devam etmelidir ya dad›flar›dan m› almal›d›r?”, “Yükselen malzeme maliyetlerini karfl›lamak için ürün fi-yatlar› artt›r›lmal› m›d›r?”, “Yoksa daha ucuz malzeme mi kullan›lmal›d›r?”

Alternatif seçim kararlar›yla ilgili k›saca bilgi verdikten sonra ünitemizin buk›sm›nda alternatif seçim kararlar› konusunu ifllerken s›k s›k karfl›laflaca¤›m›z,baz› temel maliyet kavramlar›na aç›kl›k getirmekte yarar oldu¤una inanmaktay›z.Bunlar; Geçerli Maliyetler, Ek Maliyetler, F›rsat Maliyeti ve Batm›fl Maliyet kav-ramlar› olacakt›r. fiimdi bunlar› k›sa k›sa örnekler vermek suretiyle afla¤›daki gi-bi aç›klayabiliriz.

Geçerli MaliyetlerMaliyet bilgisi karar almada gereksinilen bilgilerden en önemlilerinden birisi oldu-¤undan, yöneticilerin ifllerinin gerektirdi¤i kararlar› almalar› s›ras›nda hangi mali-yet bilgilerine gereksinim duyduklar›n› bilmeleri gerekir. ‹flte bu tür maliyetler, yö-neticinin almakta oldu¤u kararlarla ilgili oldu¤undan bunlara geçerli maliyetler ad›verilmektedir.

Bir maliyetin al›nacak kararla ilgili geçerli olup olmad›¤›n› belirlemek için afla-¤›daki iki soruyu kendi kendimize sormam›z yeterli olacakt›r.

Söz konusu maliyet gelece¤e yönelik bir maliyet midir?Alternatifler aras›nda farkl›l›klar göstermekte midir?

Yukar›daki her iki soruya da evet cevab› veriyorsak üzerinde düflündü¤ümüzmaliyet almakta oldu¤umuz kararla ilgili olarak bir geçerli maliyettir.

Geçerli maliyetleri belirlemede kullan›lacak kriterler nelerdir?

Maliyetin gelece¤e yönelik olmas› özelli¤i, al›nacak kararla ilgili kapsan›lan dö-nem içinde, meydana gelmesi (ortaya ç›kmas›) beklenilen nakit ak›fllar›n› ifade et-mektedir. Örne¤in, bir sat›fl yöneticisi sat›fl plan› yaparken sat›fl plan› dönemi için-de gerçekleflmesi beklenen maafl, komisyon, seyahat giderleri ve di¤er pazarlamagiderlerini göz önünde bulundurmal›d›r.

Bir maliyetin geçerli maliyet olmas› için sadece gelece¤e yönelik olmas› yeter-li olmamakta bunun yan›nda di¤er kriterimiz olan alternatifler aras›nda farkl›l›klargöstermesi özelli¤ine de sahip olmas› gerekmektedir. Aksi takdirde gelece¤e yö-nelik maliyet, karar alternatifleri aras›ndaki seçim üzerinde herhangi bir etkiye sa-hip olmayacakt›r. Örne¤in, bir süper market yöneticisinin markette kullanmaküzere yazar kasa almay› düflündü¤ünü varsayal›m. Üzerinde düflünülen yazar ka-sa alternatifleri ikiye indirilmifl ve her ikisini de kullanacak personelin saat ücreti

1777. Ünite - Karar A lma Sürecinde Geçer l i Mal iyet ler in Kul lan› lmas› ve F iyat lama Karar lar ›

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

5 T olaca¤› beklenmektedir. Görüldü¤ü gibi burada yazar kasay› kullanacak per-sonelin ücreti her iki alternatifte de ayn› oldu¤undan söz konusu maliyet unsurugelece¤e yönelik olmas›na ra¤men seçim karar›m›zda geçerli bir maliyet olmaya-cakt›r. Çünkü alternatifler aras›nda maliyet farkl›l›¤› yoktur.

Örne¤imizi biraz de¤ifltirip yazar kasalardan birinin biraz daha geliflmifl olma-s› nedeniyle geliflmifl yazar kasa al›nd›¤› takdirde bu makineyi kullanacak perso-nelin saat ücretinin 6 T olaca¤›n› kabul edelim. Bu durumda iki alternatif aras›n-da personelin saat ücreti farkl› olaca¤›ndan, yazar kasalar› kullanacak personelle-rin ücretleri söz konusu karar için geçerli maliyet olacakt›r. K›saca, gelece¤e yö-nelik olup alternatifler aras›nda farkl›l›k gösteren maliyetler geçerli maliyetler ol-maktad›r.

Maliyetlerin alternatifler aras›nda farkl›l›klar göstermesi kavram›ndan ne anlafl›l›r?

Ek Maliyetler ‹ki alternatif ile ilgili gelece¤e yönelik maliyetler aras›ndaki fark ek maliyet olaraktan›mlan›r. Ayn› flekilde iki alternatifle ilgili gelece¤e yönelik gelirler aras›ndakifark da ek gelir olacakt›r. Di¤er yandan geçerli maliyetler bir bak›ma ek maliyetle-ri de kapsad›¤›ndan, geçerli maliyet kavram› ile ek maliyet kavram› bazen ayn› an-lamda kullan›lmaktad›r. Fakat geçerli maliyetlerin karar sürecinde göz önüne al›n-mas› gereken maliyetleri teflhis etmek amac›yla ve ek maliyetlerin de geçerli mali-yetler aras›ndaki fark tutar›n› teflhis etmede kullan›ld›¤›n› daima akl›m›zda tutmal›-y›z. Çünkü bu kavramlar aras›nda fark vard›r.

Yazar kasa örne¤imizi ek maliyetler aç›s›ndan düflündü¤ümüzde, yazar kasay›kullanacak personelin saat ücreti, yazar kasalardan biri al›n›rsa 5 T/saat ve di¤erial›n›rsa 6T/saat olaca¤›ndan ikisi aras›ndaki fark

(6T - 5T) olan 1T/saat iflçilik aç›s›ndan bu alternatif kararda ek maliyet olacakt›r.

Ek maliyetler nedir ve geçerli maliyetlerle ilgili iliflkisi var m›d›r?

Dikkat edilece¤i gibi bu örne¤imizde alternatif bir seçim karar› vard›r. Çünküiflletme iki farkl› yazar kasadan birini seçmek durumundad›r. Yazar kasalar› kulla-nacak olan personelin saat ücretleri bu kararda bir geçerli maliyet unsurudur. Çün-kü bu maliyetler gelece¤e yönelik olup alternatifler aras›nda farkl›l›klar göstermek-tedir. Personele ait saat ücretlerinin bu karardaki ek maliyeti 1T/saattir. Çünkü sözkonusu alternatiflere ait gelecekte meydana gelecek olan maliyetler aras›ndaki fark1T/saat olarak hesaplanmaktad›r.

F›rsat Maliyeti Alternatif seçim kararlar›nda, alternatiflerden en uygun oldu¤una inand›¤›m›z biri-ni seçti¤imizde do¤al olarak di¤er alternatif (ya da alternatifler) reddedilmifl olaca-¤›ndan reddedilen alternatiften elde edilecek kazançtan vazgeçilmifl olunacakt›r.‹flte buradaki vazgeçilen kazanç seçilen alternatifin f›rsat maliyeti olarak adland›r›-l›r. O hâlde; f›rsat maliyeti, reddedilen alternatif reddedilmemifl olsayd›, kendisin-den elde edilecek olan kazanç fleklinde tan›mlanabilir.

Burada hemen akl›m›za “F›rsat maliyetleri, muhasebe kay›tlar›nda yer almad›-¤›na göre acaba bu maliyetler önemsiz midir?” fleklinde bir soru gelebilir. Söz ko-nusu maliyetlerin, muhasebe kay›tlar›nda gösterilmemeleri bu maliyetlerin önem-


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

siz oldu¤u anlam›nda anlafl›lmamal›d›r. Çünkü f›rsat maliyeti, karar almada gözönünde bulundurulmas› gereken bir maliyet unsurudur. Aksi takdirde bu durumyanl›fl alternatifin seçilmesine neden olarak iflletmeyi önemli derecede kayba u¤ra-tabilir.

F›rsat maliyeti muhasebe kay›tlar›nda yer almad›¤›ndan bu maliyetler önemsiz midir?

Örne¤in bir iflletmenin elinde 150.000 T at›l paras› olsun ve “Bu paray› hazinebonosuna m› yoksa bankaya vadeli olarak yat›rmas› m› gerekiyor?” fleklindeki birkarar verme aflamas›nda oldu¤unu varsayal›m. E¤er hazine bonosuna yat›rma al-ternatifi seçilmiflse bu seçilen alternatifin f›rsat maliyeti bankadan alabilece¤i faizgeliri olacakt›r.

Batm›fl MaliyetlerBatm›fl maliyetler, bir karar ifllemi s›ras›nda ilgili kararlardan etkilenmeyen maliyet-lerdir. Dolay›s›yla batm›fl maliyetler, geçerli maliyet niteli¤ini tafl›mayan maliyetlerolmakta ve gelece¤e yönelik özellik ya da alternatifler aras›nda farkl›l›klar göster-memektedirler. Bu tür maliyetler kararla ilgili olmad›klar›ndan, bir karara ait bat-m›fl maliyetlerin belirlenerek hesaplamalar d›fl›na al›nmas› söz konusu karara aitanalizlerin kolaylaflt›r›lmas›na olanak sa¤layacakt›r.

Geçerli maliyetlerde oldu¤u gibi batm›fl maliyetler de sabit, de¤iflken ya da ya-r› de¤iflken nitelikte olabilir. Üretimin artt›r›lmas›na iliflkin bir kararda sabit mali-yetler batm›fl, de¤iflken maliyetler de ek maliyet kabul edilir. Di¤er yandan tam ka-pasitede üretimde bulunmas›na karfl›n talebin karfl›lanamad›¤› bir durumda, sat›flfiyat›n›n artt›r›lmas› karar›nda, faaliyet hacminde bir de¤ifliklik beklenmiyorsa bu-rada hem sabit hem de de¤iflken maliyetler batm›fl maliyet niteli¤ini kazanacakt›r.Ancak hangi gider ya da maliyetin burada aç›klanan alternatif seçim karar›yla ilgi-li maliyet s›n›flamas› niteli¤ini kazanaca¤› al›nacak karar ile bu karar›n koflullar›naba¤l› olaca¤› daima ak›lda tutulmal›d›r.

Bir karara ait batm›fl maliyetlerin bilinmesi ilgili karara ait hesaplamalar› niçin kolaylafl-t›r›r?

ALTERNAT‹F SEÇ‹M KARARI ÖRNEKLER‹

Özel Bir Sipariflin Kabul Edilip Edilmemesi Karar›Belirli koflullar›n var oldu¤u durumlarda iflletme yönetimi bazen baz› siparifllerinitoplam birim üretim maliyetinin alt›nda dahi kabul etse toplam kârlar›n› artt›rabi-lir. Baflka bir deyiflle pazar koflullar›na ba¤l› olarak üretim kapasitelerinin at›l oldu-¤u durumlarda, piyasa fiyat›n›n alt›nda bir fiyatla baz› özel tekliflerle karfl›lafl›ld›-¤›nda nas›l davran›lmas› gerekti¤i karar› burada ele al›n›p aç›klanacakt›r.

Örne¤in, kol saati üretmekte olan bir iflletmenin ayl›k üretim kapasitesi 10.000birimdir. Hâlihaz›rda iflletmede 2000 birim /ay at›l kapasite vard›r. Di¤er yandanbüyük bir iflletme çal›flanlar›na özel bir günde da¤›tmak üzere birimi 45 T’den 2000birim kol saati sat›n alma teklifinde bulunmufltur. Kol saatlerinin piyasa fiyat› ise65 T/birimdir. ‹flletmenin 8000 birim üretim ve sat›fl› durumundaki verileri afla¤›da-ki gibidir:


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

Birim de¤iflken üretim maliyeti 40T/birimSabit genel üretim maliyeti 20.000TPazarlama sat›fl ve da¤›t›m giderleri:Birim de¤iflken pazarlama sat›fl da¤›t›m giderleri 15T/brToplam sabit pazarlama sat›fl ve da¤›t›m giderleri 40.000T

Sat›fllar (8000 br × 65T/ br ) 520.000

(-) Üretim maliyetleri:

De¤iflken üretim maliyeti ( 8000 br × 40T/ br ) 320.000Sabit genel üretim maliyeti 20.000 340.000Brüt sat›fl kâr› 180.000

(-) Pazarlama sat›fl ve da¤. Gid.De¤iflken paz. sat›fl ve da¤. Gid. (8000 br × 15T/br) 120.000Sabit paz. sat›fl ve da¤. Gid. 40.000 160.000 Faaliyet kâr› 20.000

Özel siparifl için de¤iflken pazarlama sat›fl ve da¤›t›m giderlerinin olmayaca¤›varsay›m› alt›nda söz konusu saatleri üreten iflletme yöneticisi, muhasebe müdü-ründen normal piyasa fiyat›n›n alt›ndaki bu 2000 birimlik özel sipariflin teklifininkabul ya da reddedilmesi konusunu inceleyen bir analiz yapmas›n› istemifltir. Ör-ne¤imizde de¤iflken pazarlama sat›fl ve da¤›t›m giderlerinin olmayaca¤› varsay›l›-yor. Çünkü özel siparifl için ambalaj ve nakliyeye gerek olmayacakt›r. Ayn› zaman-da bu analizde sabit genel üretim maliyetleri ile sabit pazarlama sat›fl ve da¤›t›m gi-derleri gelece¤e yönelik olup alternatifler aras›nda farkl›l›k göstermeyeceklerindengeçerli maliyet olmayacaklard›r. Burada sadece de¤iflken üretim maliyetleri, gele-ce¤e yönelik olup alternatifler aras›nda farkl›l›k gösterece¤inden geçerli maliyetolacakt›r. MHK analizinden hat›rl›yoruz ki baflabafl noktas›ndan sonra her birim ila-ve sat›flta kâr›m›zda birim katk› pay› kadar olumlu art›fl olacakt›r.

Bu örnekte özel sipariflin fiyat› sat›fl fiyat› 65 T’den düflük olup 45 T/birim ol-sa dahi bu tutar birim geçerli maliyet olan birim de¤iflken üretim maliyeti 40T’den 45 - 40 = 5T/birim büyük oldu¤undan sipariflin kabulü ile iflletme kâr›nda 5T/br × 2000 birim = 10.000T toplam art›fl olacakt›r. Böylece özel sipariflin kabulüy-le daha önce 20.000T olan kâr 10.000T art›flla toplam 30.000T olacakt›r. O hâldegeçerli maliyet ve gelir verilerine dayal› olarak yap›lan bu nicel analiz sonucu, özelsipariflin kabul edilmesi önerilecektir. Bu konudaki karfl›laflt›rmal› hesaplamalarafla¤›da Tablo 7.2 gösterilmifltir.

Karar sürecine ait verilen bilgilerden hat›rlanaca¤› gibi nihai karar› vermedenönce nicel hesaplama sonucunun nitel yönlerden de de¤erlendirilmesi gerekecek-tir. Bu konudaki nitel faktörlere örnek olarak;

“Hâlihaz›rdaki müflterilerimiz, iflletmemizin baz› müflterilerine normal piyasa fi-yat›n›n alt›nda sat›fl yapt›¤›m›z› ö¤renebilir mi?” konusu önemlidir. E¤er bu konuö¤renilirse sürekli müflterilerimizle iliflkilerimiz bozulacakt›r. Bu nedenle dikkatederseniz örne¤imizde bir iflletmenin çal›flanlar›na da¤›tmak üzere bizden özel si-parifl istedi¤ini söyledik. Bu durumda saatleri kullanacak kiflilerin bizim özel fiya-t›m›z› ö¤renmeleri mümkün olmayacakt›r.

“Özel siparifli kabul edilen müflterimiz, sürekli müflterimiz olmay› ve özel fiyat-tan sürekli al›flverifl yapmay› isteyebilir mi?” Daha önce de belirtti¤imiz gibi at›l ka-


pasite olmas› hâlinde bu özel durum söz konusu olabiliyordu. Aksi takdirde özeldurum ortadan kalkacakt›r.

“Ülkede yasalar, özel fiyattan sat›fl yapmay› engellemekte midir?” E¤er böyle birdurum varsa yasalara ayk›r› davran›fltan cezai müeyyide ile karfl› karfl›ya kalmam›zsöz konusu olabilecektir.

“‹flletmenin özel siparifli kabul etmesi hâlinde, üretim araçlar›n›n afl›r› y›pran-mas› söz konusu olacak m›?” fleklindeki sorular›n cevaplar› da nitel faktörler ola-rak düflünülmesi gereken konular olacakt›r. Rasyonel yönetici, nicel analizdensonra yukar›da örneklerini verdi¤imiz nitel faktörleri de göz önüne ald›ktan sonrakonuyla ilgili karar›n› verecektir.

Bu özel siparifl karar›n› etkileyen nitel faktörlere iki örnek verebilir misiniz?

Bir Ürün Hatt›n›n Üretimine Son Verip Vermeme Karar›‹flletme yöneticileri zaman zaman bir ürün hatt›n›n üretimine ya da sat›fl›na devamedilip edilmemesi, yeni ürün hatt›n›n üretime ya da sat›fl›na bafllan›l›p bafllan›lma-mas› konusunda karar verme durumuyla karfl› karfl›ya kal›rlar. Bu tür kararlarda dasöz konusu ürünlerin iflletmenin kâr›na olan katk›s› incelenir. Ancak böyle bir ka-rarda her bir ürün hatt›n›n de¤iflken maliyetleri ve her bir ürün hatt› için ayr›cado¤rudan do¤ruya katlan›lan sabit maliyetler düflünülmelidir. Baflka bir de¤iflleürün hatt›n›n eklenmesi ya da ç›kar›lmas› karar›nda analiz, de¤iflken maliyet kav-ram› çerçevesinde al›nmakta ve katk› pay› kavram› geniflletilerek direkt maliyetlerhem de¤iflken maliyetleri hem de her ürün hatt›nda do¤rudan do¤ruya ortaya ç›-kan sabit maliyetleri içermektedir.

Bir ürün hatt›n›n eklenmesi ya da ç›kar›lmas› karar›nda katk› pay› ne flekilde geniflleti-lebilir?

Özel Sipariflolmaks›z›n 8000 br

Özel Sipariflin etkisi 2000 br Özel SiparifllebirlikteToplam Birim

Sat›fllar 520.000 T 90.000 T 45 T 610.000 T

(-) De¤iflken maliyet ve giderler

Üretim (40T x 8000 br) 320.000 80.000 40 T 400.000

Paz. Sat›fl. Da¤. (15T x 8000 br) 120.000 _ _ 120.000

Top. De¤. Maliyet ve gid. 440.000 80.000 40 520.000

Toplam katk› pay› 80.000 10.000 5 90.000

(-) Sabit maliyet ve giderler

Üretim 20.000 _ _ 20.000

Pazarlama sat›fl da¤. 40.000 _ _ 40.000

Toplam sabit maliyet.ve gid. 60.000 _ _ 60.000

Faaliyet kâr› 20.000 10.000 5 30.000


Tablo 7.2Özel Sipariflin Karfl›laflt›rmal› Analizi

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8

Örne¤in; yeni göreve atanan bir süper market yöneticisi, süper marketin geç-mifl y›la ait gelir tablosunu incelemek ister. Kendisine marketin temel ürün hatlar›-n› gösterecek flekilde haz›rlanm›fl afla¤›daki gelir tablosu verilir.

Süper market yöneticisi, gelir tablosunu inceledi¤inde, geçen y›l ev aletlerineiliflkin ürün hatt›ndan 7.000 T zarar edildi¤ini görür ve zihninde e¤er geçen y›l evaletleri hatt› sat›fltan kald›r›lm›fl olsayd› acaba iflletmenin kârlar› toplam olarak6.000T’sinden 13.000T’s›na artt›r›labilir miydi, fleklinde bir soru gelir.

Dikkat edilece¤i gibi buradaki ev aletleri ürün hatt›n› sat›fltan kald›r›p kald›rma-ma konusunda bir alternatif seçim karar› mevcuttur. Bu karar›n alternatifleri ise evaletleri ürünlerinin sat›fl›na devam etme ve ev aletleri ürünlerinin sat›fl›n› kald›rmaolmak üzere iki alternatifimiz var.

‹lk bak›flta ev aletleri ürün hatt›n›n sat›fltan kald›r›lmas› iflletme için olumlu birdavran›fl gibi görünüyor olmas›na karfl›n yönetici muhasebe müdüründen ev alet-leri ürün hatt›n›n sat›fltan kald›r›lmas› hâlinde hangi maliyetlerin geçerli maliyetlerolaca¤›n›n araflt›r›lmas›n› ister.

Süper market muhasebecisine göre;• Ev aletleri ürünlerinin SMM’n›n tümü de¤iflken maliyetler ve kaç›n›labilir.• Ev aletleri ürün hatt›na yüklenen hâlihaz›rdaki tüm maafllar (14.000T) kaç›-

n›labilir.• Kira maliyetlerinin hiçbirinden kaç›n›lamayacak.• Pazarlama ve yönetim giderlerinden 6.000T tasarruf edilebilecek.

Yiyecek Kozmetik Ev Aletleri Toplam

Sat›fllar 200.000 80.000 120.000 400.000

SMM(tümü de¤iflken) 160.000 45.000 95.000 300.000

Brüt kâr 40.000 35.000 25.000 100.000

(-)Sabit maliyetler

Kira 6.000 6.000 6.000 18.000

Maafllar 16.000 10.000 14.000 40.000

Pazarlama yönetim gid. 12.000 12.000 12.000 36.000

Faaliyet kâr› (zarar›) 6.000 7.000 (7.000) 6.000


Tablo 7.3Ürün Hatlar›‹tibariyleHaz›rlanm›fl GelirTablosu (T)

Ev AletleriSat›fl› Var

Ev AletleriSat›fl› Yok

Ek Maliyet veGelirler

Sat›fllar 400.000 280.000 120.000 (-)

SMM(tümü de¤iflken) 300.000 205.000 95.000 (-)

Katk› pay› 100.000 75.000 25.000 (-)

(-)Sabit maliyetler

Kira 18.000 18.000 -

Maafllar 40.000 26.000 14.000 (-)

Pazarlama yönetim gid. 36.000 30.000 6.000 (-)

Faaliyet kâr› (zarar›) 6.000 1.000 5.000 (-)

Tablo 7.4Geçerli MaliyetAnalizi Tablosu (T)

Örne¤imize iliflkin yukar›daki bilgilerin ›fl›¤›nda, alternatifler ve alternatifleringeçerli maliyetlerini ve gelirlerini gösteren nicel hesaplamalar› yapabiliriz.

Yukar›daki bilgilerin ›fl›¤› alt›nda yapt›¤›m›z analiz sonucunda, ev aletleri ürünhatt›n›n marketteki sat›fl›ndan vazgeçilmesiyle iflletmenin toplam katk› pay›nda25.000 T azalma olurken maliyetlerden sadece 20.000 T’den kaç›n›labilecektir. Buda net kârda net 5.000 T azalma etkisi yaparak toplam faaliyet kâr›n›n 6.000T’s›n-dan 1.000T’s›na düflecektir.

Sonuçta iflletme 7.000 T’l›k zarardan kurtulup bunun yan›nda 6.000 T kârlatoplam 13.000 T kâr beklerken faaliyet kâr› 1.000 T s›na düflecektir. Bu nedenleyapt›¤›m›z nicel analiz sonucuna göre ev aletleri ürün hatt›n›n sat›fl›na devamedilmelidir.

Daha önceki aç›klamalar›m›zda oldu¤u gibi buradaki problemimizin çözümün-de de nihai karar öncesinde göz önüne al›nmas› gereken baz› nitel faktörler ola-cakt›r. Dikkat edildi¤inde bunlardan biri ürün hatt› sat›fllar›n›n birbirinden ba¤›m-s›z oldu¤u varsay›m›d›r. Nicel analizimizi iflletmenin bölümlerindeki sat›fllar›n bir-birinden ba¤›ms›z oldu¤u konusundaki varsay›ma dayal› olarak yapm›flt›k. Ancak,bir iflletmedeki herhangi bir ürün hatt›n›n ç›kar›lmas› ya da eklenmesi di¤er ürünhatlar›n›n sat›fllar›n› etkiliyorsa bu durumda müflterilerin potansiyel davran›fllar›n›nanaliz içine kat›lmas› zorunludur. Örne¤in, damatl›k elbise sat›fl› yapan bir ma¤a-zada gömlek ya da kravat bölümü zararda olsa da sat›fltan kald›rmam›z do¤ru ol-mayacakt›r ya da akflam eve giderken bakkala u¤rad›¤›n›zda di¤er ihtiyaçlar yan›s›ra ekmek de almak istersiniz. Bu nedenle ekmekte fazla kâr marj› olmasa dahitüm bakkallar mutlaka ekmek satmaya gayret edeceklerdir.

‹flletmede ev aletlerinin sat›fl›na devam edilip edilmemesi karar›nda üzerinde durulabile-cek nitel faktör örnekleri neler olabilir?

Burada dikkat edilmesi gereken di¤er bir husus da bir ürün hatt›n›n üretimininya da sat›fl›n›n kald›r›lmas› durumunda bazen bu kapasite baflka bir amaçla da kul-lan›labilir. Örne¤in, baflka ürünlerin sat›fllar› artt›r›labilir. ‹flte böyle alternatifler varoldu¤unda bu alternatiflerden ortaya ç›kacak geçerli maliyet ve gelirlerin de anali-ze dâhil edilmesi gere¤idir. Örne¤in, ev aletleri ürün hatt›n›n sat›fl›n›n kald›r›lmas›hâlinde kozmetik bölümünden sat›fllar›n›n 25.000T artt›rabilece¤ini, bu art›fltan dakâra % 30 net katk› pay› sa¤layaca¤›n› varsayd›¤›m›zda analizimizin nicel yönü fluflekilde etkilenecektir:

TDe¤iflme öncesi faaliyet kâr› (zarar›) (1) 6.000 TEv aletleri sat›fl› kald›r›ld›¤›nda faaliyet kâr› (zarar›) (2) 1.000Kozmetik bölümünün genifllemesinin net faaliyet kâr›na etkisi(25.000T × % 30 katk› pay› oran›) (3) 7.500Kozmetik bölümü sat›fllar›n›n art›fl› sonucu net faaliyetleri (2+3) 8.500 T

Bir önceki nicel analiz sonucuna göre kâr 6000T’den 1000T’ye azal›rken prob-lem üzerindeki küçük bir de¤iflik ev aletlerinden elde edilecek yerin kozmetik bö-lümünün sat›fllar›n› artt›raca¤› varsay›m› alt›nda sonuç olumlu yönde de¤iflmekte-dir. Bu durumda kâr 8.500T olaca¤› için nicel analiz sonucumuz olumlu yöne dö-nüflmüfltür.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



9

Makine ve Donat›m›n Yenilenmesi Karar› ‹flletme yöneticileri, teknolojik geliflmeler sonucunda, kullanmakta olduklar› maki-ne ya da donat›m› elden ç›kararak daha geliflmifl yenilerini almak durumuyla karfl›-laflabilirler. Özellikle yenileriyle de¤ifltirilmesi düflünülen makine ya da donat›mlarhenüz kendilerini amorti etmemifllerse böyle bir karar daha zor verilir. Yeni makineya da donat›m›n al›nmas› hâlinde elde edilebilecek verim art›fl› ve maliyet tasarruf-lar› nedeniyle ulafl›lacak kâr at›fllar› söz konusu kararlarda önemli rol oynarlar.

Makine ya da donat›m› yenileme kararlar›nda teknolojik geliflmelerin etkisi ne flekildeolur? Bir sabit k›ymet fiziki ömrünü doldurmadan ekonomik ömrünü doldurabilir mi?

Örne¤in, bir nakliyat iflletmesinin geçen y›l sat›n ald›¤› benzinli kamyonetininyerine mazotlu bir kamyonet almay› düflündü¤ünü varsayal›m. Söz konusu kam-yonetlere ait veriler ise afla¤›daki gibidir:

Yukar›daki verilerden görüldü¤ü gibi mazotlu kamyonetin sat›n al›nmas› hâlin-de mazot fiyat› benzin fiyat›ndan daha düflük oldu¤undan y›ll›k de¤iflken maliyet-lerden tasarruf edilecek. Buna karfl›n iflletmenin elindeki benzinli kamyonetin da-ha 4 y›l sonra amortisi tamamlanacak ve bugün sat›lmas› hâlinde defter de¤eri(120.000 T) ile 1. y›l sonundaki sat›fl de¤eri (70.000 T) aras›ndaki fark olan 50.000T gelir tablosunda sabit k›ymet sat›fl zarar› görülecektir. Baz› yöneticilere göre du-rup dururken 50.000T zarara yol açacak olan kamyonet yenileme düflüncesi man-t›kl› gelmeyebilir.

Buradaki problemimiz; “‹flletme benzinli kamyoneti kullanmaya m› devam et-sin? Yoksa benzinli kamyoneti sat›p yerine mazotlu kamyonet mi als›n?” olmakta-d›r. Alternatiflerimiz ise iflletmenin benzinli kamyoneti kullanmaya devam etmesiya da benzinli kamyoneti sat›p yerine mazotlu kamyoneti almas› olmak üzere ikitanedir. Bu problemi çözebilmek için yöneticinin önce problemle ilgili geçerli ma-liyetleri belirlemesi gerekmektedir.

Geçerli maliyetlerimize ulaflabilmek amac›yla batm›fl maliyetleri ay›rmal›y›z.Benzinli kamyonetin al›fl maliyeti, bir y›l önce al›nm›fl bir karar›n sonucunu ifadeetti¤inden batm›fl maliyet olacakt›r. Ayn› zamanda benzinli kamyonetin amortis-man giderleri de tarihî nitelikteki bir maliyetin kendisinden yararlan›lan y›llara bö-lüfltürülmesini ifade etti¤inden batm›fl maliyet olacakt›r. Di¤er yandan, kamyonet-ten sa¤lanacak y›ll›k gelir rakam› gelece¤e yönelik olmakla beraber her iki seçe-nek için de ayn› (275.000 T) oldu¤undan söz konusu gelir unsuru ayn› analizdegeçerli gelir kalemini oluflturmayacakt›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



10

Kamyonetler (000T)

Benzinli Mazotlu

Sat›n alma maliyeti 150.000 Fiyat› 240.000

1. y›l sonu defter de¤eri 120.000 Ekonomik ömrü 4 Y›l

Kalan amortisman dönemi 4 Y›l 4 Y›l sonra hurda de¤eri 0T

1. y›l sonu sat›fl de¤eri 70.000

Y›ll›k faaliyet maliyetleri

(De¤iflken) 160.000 (de¤iflken) 90.000

Y›ll›k gelir 275.000 Y›ll›k gelir 275.000

Sonuç olarak analizimizde geçerli maliyetler, mazotlu kamyonetin maliyeti ilede¤iflken maliyetlerde yarataca¤› tasarruflar ve benzinli kamyonetin sat›fl de¤eri ol-maktad›r.

Örne¤imize iliflkin yukar›daki verilerin ›fl›¤› alt›nda, afla¤›daki alternatifler ve al-ternatiflerin geçerli maliyetlerini (ve gelirlerini) kapsayan nicel hesaplama tablosu-nu haz›rlayabiliriz.

Yukar›daki hesaplamam›z› k›sa yoldan afla¤›daki flekilde de yapabiliriz:

Mazotlu kamyonetin sat›n al›nmas›hâlinde de¤iflken maliyetlerde sa¤lanacak tasarruf(160.000 - 90.000) × 4 y›l 280.000TMazotlu kamyonetin maliyeti (240.000)Benzinli kamyonetin sat›fl de¤eri 70.000Mazotlu kamyonetin net avantaj› 110.000

Yukar›daki hesaplamalar›n sonucundan görüldü¤ü gibi mazotlu kamyonetinsat›n al›nmas›yla iflletme önümüzdeki dört y›l içinde toplam kâr›nda 110.000T tu-tar›nda art›fl sa¤lam›fl olacakt›r.

Üretme ya da Sat›n Alma Karar›Bir iflletmenin iflletme d›fl› kaynaklardan baz› temel mamul parçalar›n› sat›n almakya da söz konusu parçalar› kendisinin üretmesi konusundaki kararlar›, ço¤u kezüretme ya da sat›n alma kararlar› olarak adland›r›l›r. Bu nedenle bir üretme ya dasat›n alma karar›nda iflletme yöneticisi, üretti¤i ürüne ait birtak›m temel ürün par-çalar›n› iflletme d›fl›ndan sat›n alma ya da iflletme içinde üretme alternatifleri ara-s›ndan seçim yapar.

Ancak üretim ya da sat›n alma kararlar› sadece ürün parçalar›yla s›n›rland›r›la-maz. Çal›flanlara verilen yemek, temizlik iflleri ve bak›m onar›m iflleri vb. ifller deiflletme içinden ya da iflletme d›fl›ndan sa¤lan›lmas› aç›s›ndan üretme ya da sat›nalma kararlar› içinde düflünülür. Bir üretme ya da sat›n alma karar›nda, karar sözkonusu olan konu ürün parças› ya da hizmet olsun geçerli maliyetler, analizde te-mel unsur oluflturacaklard›r.

Üretme ya da sat›n alma kararlar›na hizmetler de konu olabilir mi?

Alternatifler (000T)

Benzinli Mazotlu Ek Maliyet Gelir

Gelirler (275 T × 4 y›l) 1.100 1.100 0 T

De¤iflken maliyetler 280

Benzinli 160 T × 4 y›l 640

Mazotlu 90 T × 4 y›l 360

Mazotlu Kam.Amortisman› 0 (240) (240)

Benzinli Kam.Amortisman› (120) (120) 0

Benzinli Kam.Sat›fl› 0 70 70

Kâr 340 450 110


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



11

Örne¤in, buzdolab› üreten bir iflletme hâlihaz›rda temel ürün hatlar›n›n monta-j› s›ras›nda kullan›lan plastik yumurta raf› parças›n› da üretmektedir. ‹flletmeninmuhasebe bölümünden al›nan bilgiye göre yumurta raf›n›n üretimine ait verilerflöyledir:

‹flletme, bir yan sanayi üreticisi olan baflka bir iflletmeden y›lda 4.000 birim al-mak kofluluyla yumurta kaplar›n› birimini 15T’den sa¤layabilme teklifi al›r.

Buradaki problemimiz, buzdolab› üreten iflletmenin üretmekte oldu¤u yumur-ta kab› parças›n›n üretimini durdurup bu parçay› iflletme d›fl›ndan m› sat›n als›nyoksa üretimine devam m› etsin olmaktad›r. Alternatifler ise parçan›n iflletme için-de üretimine devam etme ya da iflletme d›fl›ndan sat›n alma olmak üzere iki tane-dir. Bu problemi çözebilmek için al›nacak kararda yöneticinin yine geçerli maliyet-ler üzerinde dikkatini yo¤unlaflt›rmas› gerekecektir.

“Bu kararda geçerli maliyetlerimiz ne olacakt›r?” Yukar›daki verilere bakt›¤›m›z-da, ilk olarak yumurta kab› parças›n›n iflletme içinde üretilmesi durumunda karfl›-lafl›lan maliyetlerden biri olarak sabit maliyetleri görüyoruz. Bu maliyetler karar›-m›zda batm›fl maliyettir.

Yumurta kab›n›n üretimiyle ilgili de¤iflken maliyetler (direkt hammadde, direktiflçilik ve de¤iflken GÜM), parça iflletme d›fl›ndan al›nd›¤› takdirde gerçekleflmeye-cekler ve alternatifler aras›nda fark gösterdiklerinden, geçerli maliyet olacaklard›r.Problemin çözümü için afla¤›daki analizi yapabiliriz.

Yukar›da yapt›¤›m›z hesaplama sonucunda, yumurta kab›n›n iflletme içindeüretilmesinin, iflletme d›fl›ndan al›nmas›na göre her bir biriminde 7 T ve toplamolarak 28.000 T olumlu fark› oldu¤u görülmektedir. O hâlde iflletme d›fl› teklif 15T/br, iflletmenin birim üretim maliyeti 18 T/br den düflük olsa bile kaç›namad›¤›-m›z sabit GÜM sat›n alma alternatifinin gerçek maliyetini 25 T/br’e ç›kard›¤›ndanbu teklif kabul edilemeyecektir.

Yumurta kab›maliyetleri

‹flletmede üretme(4000br)

Sat›nalma(4000br)

Fark

D. hammadde 12.000T _ 12.000 T

D. iflçilik 16.000 _ 16.000 T

De¤iflken GÜM 4.000 _ 4.000 T

Sabit GÜM 40.000 40.000 0 T

Sat›n alma (4000br x 15T/br) – 60.000 (60.000)

Toplam maliyet 72.000T 100.000 (28.000)

Birim bafl›na maliyet(Toplam maliyet / 4000br)

18T/br 25T/br 7T/br

Birim 4.000 Birim

T T

Direkt hammadde 3 12.000

Direkt iflçilik 4 16.000

De¤iflken GÜM 1 4.000

Sabit GÜM 10 40.000

Toplam 18 72.000


“F›rsat maliyeti konusu yukar›daki analizimizi nas›l etkileyebilir?” F›rsat maliye-ti kavram›na iliflkin aç›klamalardan hat›rlanaca¤› gibi reddedilen alternatif redde-dilmemifl olsayd›, kendisinden elde edilecek kazanç f›rsat maliyeti olmaktayd›. Ör-ne¤imize döndü¤ümüzde, e¤er iflletme yukar›daki hesaplaman›n sonucuna göreyumurta kab›n› üretmeyi kabul ederse iflletme d›fl›ndan alma karar› reddedilen al-ternatif olacakt›r.

Yumurta kab›n› iflletme d›fl›ndan alma karar› verilmifl olsayd› ve iflletme içindeoluflacak at›l kapasiteyi bir baflka ürün ya da parça üretiminde kullanma olana¤›varsa iflte bu at›l kapasiteyi kullanma sonucunda elde edebilece¤i kazançtan vaz-geçmifl olacakt›. Bu vazgeçilen kazanç da f›rsat maliyeti olacakt›r.

Ancak, e¤er reddedilen alternatif reddedilmemifl olsayd› ve bu nedenle de eldeedilecek kazanç yoksa bu durumda da f›rsat maliyetimiz s›f›r olacakt›. fiimdi bura-da “F›rsat maliyetinin s›f›r m› yoksa belirli bir rakam m›?” oldu¤unu bilebilmemiziçin, reddedilen alternatif reddedilmemifl olsayd› ortaya ç›kacak at›l kapasiteninkullan›lma olana¤›n›n olup olmad›¤›n› bilmemiz gerekiyor.

Biz buradaki analizimizde, hesaplamalar›m›z içine f›rsat maliyetinin kat›labil-mesi için ortaya ç›kacak at›l kapasitenin kullan›laca¤›n› ve buradan y›lda 40.000Tkâr elde edilebilece¤ini varsayal›m.

Bu durumda ç›kan f›rsat faaliyetinin daha önce yapt›¤›m›z analizinin sonucunune flekilde etkileyece¤ini flu flekilde gösterebiliriz:

“F›rsat maliyeti hesaplama sonucunu hangi yönde etkilemifltir?” F›rsat maliyetivarsay›m› alt›nda, daha önce iflletme içinde üretim onaylan›rken flimdi iflletme d›-fl›ndan sat›n alma alternatifinin daha iyi oldu¤u görülmektedir. Zira beklenen ma-liyet 72.000 T’den 60.000 T’ye azal›p 12.000 T’l›k bir olumlu farka ulafl›lacakt›r.

Üretme ya da sat›n alma kararlar›nda karfl›lafl›labilecek nitel faktörlere ait flu ör-nekler verilebilir:

• ‹flletme d›fl›ndan sat›n al›nacak ürünün kalite kontrolü• Sat›c›n›n teklifini zaman›nda yerine getirebilme olas›l›¤›• Müflterilerin iflletme d›fl›ndan al›nacak parçalar›n kullan›larak üretilen ürüne

karfl› reaksiyonu• ‹flletme d›fl›ndan sat›n alma alternatifine çal›flanlar›n ve sendikan›n reaksiyo-

nu vb.

‹flletmede üretme‹flletme d›fl›ndaSat›nalma F›rsat maliyeti yok

‹flletme d›fl›ndanSat›nalma F›rsat maliyeti var

4000 br yumurta kab›n›n beklenen maliyeti

72.000T 100.000T 100.000T

At›l kullan›m›ndan beklenen kâr

_ _ (40.000)

Beklenen netmaliyet

72000T 100.000T 60.000T


F‹YATLAMA KARARLARIFiyatlama kararlar› iflletme yöneticilerinin karfl›laflt›¤› en önemli ve önemli oldu¤ukadar da karmafl›k kararlardan biridir. Bu kararlar yönetimin hedefledi¤i pazar pa-y›, yat›r›mlar› üzerinden bekledi¤i getiri oran› ve kâr maksimizasyonu fleklindekiiflletmenin bütününü ilgilendiren stratejik uyum içerisinde bulunmal›d›r. Çünkü bukararlar iflletmenin faaliyet hacmini, ürün kar›fl›m›n› ve uzun dönemde istikrarl›kârl›l›¤›n› etkileyen niteliktedirler.

Fiyatlama kararlar›nda akl›m›za ilk çözüm olarak ekonomistlerin gelifltirdiklerifiyatlama modelleri gelebilir. Ekonomi derslerinizden hat›rlayaca¤›n›z gibi tekel vetam rekabet fleklindeki de¤iflik piyasa koflullar›nda, iflletmenin toplam kârlar›n›maksimize edecek olan fiyat seviyesi, söz konusu kuramsal modeller yard›m›ylabelirlenebilir.

Ancak bu kuramsal modellerin üzerine kurulduklar› varsay›mlar nedeniyle be-lirsizlik ve karmafl›kl›¤›n çok fazla oldu¤u koflullar alt›nda çal›flan iflletme yönetici-lerince uygulanabilir olmaktan çok uzak oldu¤u da bir gerçektir. Bu nedenle ifllet-me yöneticileri, daha uygulanabilir fiyatlama modellerine ya da yöntemlerine ge-reksinim duyarlar. Uygulamada yayg›n olarak karfl›lafl›lan yöntemleri aç›klamayageçmeden önce fiyatlama kararlar›nda etkili olan faktörlerin neler oldu¤una k›sa-ca de¤inilecektir.

Fiyatlama Kararlar›nda Etkili Olan FaktörlerFiyatlama kararlar›nda etkili olan pek çok faktör olmakla beraber biz bunlar› bafl-l›ca; Maliyetler, Müflteriler ve Rakipler olmak üzere üç ana bafll›k alt›nda toplay›pinceleyebiliriz.

MaliyetlerNormal koflullar alt›nda bir ürünün maliyeti ya da en az›ndan baz› maliyet unsur-lar› belirlenecek olan fiyat›n taban›n› oluflturacakt›r. Ancak bu ifademiz hiçbir za-man ürünün fiyat›n›n maliyetinin alt›nda saptanamayaca¤› anlam›na gelmemelidir.Çünkü özel koflullar alt›nda cari fiyat olarak kabul edilebilecek en düflük fiyat, özelsiparifl karar›ndan hat›rlanaca¤› gibi sipariflin kabulünden ortaya ç›kacak ek mali-yetler (de¤iflken maliyetler) olabilmektedir.

MHK analizlerinde de aç›kland›¤› gibi de¤iflken maliyetlerin afl›lmas›ndaki herhangi bir tutar do¤rudan do¤ruya katk› pay›n› ve dolay›s›yla net kâr› artt›rabilecek-tir. K›saca maliyet, yöneticilerin fiyatland›rma kararlar›nda bir bilgi kayna¤› ve yolgöstericisi niteli¤inde olan bilgilerden en önemlilerinden biridir. Fiyatlama kararla-r› al›n›rken içinde bulunulan belirsizli¤in derecesi, maliyete dayal› fiyatlama yön-temleriyle elde edilen maliyet bilgileri nedeniyle azalt›labilir.

‹flletmenin maliyet rakamlar›, rakiplerin maliyetleri konusunda baz› ipuçlar› ve-rebilir ya da rakiplerin fiyatlar›n›n ne tutarda olabilece¤ini tahmin etmeye yard›m-c› olabilir. Bunun yan› s›ra, iflletme maliyetler üzerindeki ilgili sektördeki standartkâr marjlar›ndan hareket ederek fiyatlama kararlar›n› k›sa sürede alarak ürünleri-nin da¤›t›m›, kredi politikas› vb. alanlarda rekabet üstünlü¤ünü sa¤layacak olan fa-aliyetlere daha fazla zaman ay›rabilir.

Özellikle ürün say›lar› oldukça fazla olan iflletmelerde her bir ürünle ilgili ola-rak MHK analizlerinin detayl› olarak yap›lmas› mümkün olmayabilir. ‹flte böyle du-rumlarda, her bir ürünle ilgili detayl› MHK analizleri yapmadan en az›ndan dene-me (tecrübe) kabilinden hedeflenen fiyata ulaflmada maliyetler h›zl› ve direkt birolanak sa¤layacakt›r.


Fiyatlama kararlar›nda etkiliolan faktörleri bafll›ca;maliyetler, müflteriler verakipler olmak üzere üç anabafll›k alt›nda toplayabiliriz.

MüflterilerNormal piyasa koflullar›nda, fiyat›n gerçek belirleyeni müflteriler oldu¤undan, yöneti-cilerin daima fiyatlama kararlar›na müflterilerinin bak›fl› aç›s›ndan da yaklaflmalar› zo-runlu olmaktad›r. Müflteri bir iflletmenin fiyat›n› yüksek buldu¤unda rakip iflletmeürünlerine yönelebilir, ikame bir ürünü tercih edebilir ya da e¤er mümkünse kendiihtiyac› olan ürünü kendi üretme yoluna gidebilir. Örnek olarak tereya¤› fiyatlar› art-t›¤›nda tüketicinin margarin ürünlerine yönelmesi ya da tereya¤› tüketimini k›smas›verilebilir. K›saca, davran›fl›n›n önceden tahmin edilmesi güç olmakla beraber bir ürü-nün uygun fiyat›n›n belirlenmesinde müflterinin önemli rolü bulunmaktad›r.

RakiplerFiyat belirlemede göz önüne al›nmas› gereken di¤er bir faktör de rakiptirler. Özel-likle küreselleflme konusunun gündeme geldi¤i günümüzde, hemen hemen yokdenecek kadar az say›da iflletme rakiplerinin reaksiyonlar›n› yok sayarak fiyat be-lirleyebilir. Fiyatlar›n saptanmas› s›ras›nda, rakiplerin reaksiyonlar› tahmin edilir-ken iflletme yöneticisinin kendi maliyetlerinden ziyade rakiplerinin maliyetlerininne oldu¤u üzerinde düflüncesini yo¤unlaflt›rmas› gerekir.

fiüphesiz, iflletmenin kendisinin maruz kald›¤› maliyetler, rakiplerinin maliyet-lerini tahmin etmede yard›mc› olacakt›r. Ancak geçerli olan rakiplerin maliyetleri-dir. Rakiplerin maliyetleri ve reaksiyonlar› tahmin edilirken rakiplerin kulland›kla-r› teknolojiler, tesis kapasiteleri, kapasite kullan›m oranlar›, faaliyet politikalar› vb.konular›ndaki bilgiler de bu tahminleri kuvvetlendirici yönde etkide bulunacakt›r.

Özetle, fiyatland›rma kararlar›nda maliyet bilgisinin önemini küçümsemek de-¤il de bu tür kararlar›n bofllukta al›namayaca¤›n› belirtmek için ço¤u durumda fi-yatland›rmada müflteri ve rakiplerin birleflik etkisinin maliyet etkisinden dahaönemli olabilece¤ini söyleyebiliriz.

Fiyatlama kararlar›nda etkili olan, temel faktörlere iliflkin aç›klamalar›m›zdangörüldü¤ü gibi fiyatland›rma kararlar›nda çok say›da de¤iflkenin birlikte ele al›n-mas› ve buna göre karara var›lmas› gerekmektedir. Maliyetler, fiyatland›rma karar-lar›nda göz önünde bulundurulmas› gereken faktörlerden sadece birini olufltur-maktad›r. Ancak dersimiz maliyet yönetimi oldu¤u için önceki derslerinizde ö¤ren-di¤iniz maliyet kavram›na genel fiyatland›rma çat›s› alt›nda de¤iflik aç›lardan baka-rak fiyatlama kararlar›nda ne flekilde kullan›labilece¤i konusu aç›klanacakt›r.

Fiyatlama kararlar›nda etkili olan faktörler nelerdir?

Ola¤an Ürünlerin Fiyatland›r›lmas›‹flletmelerin üretti¤i ürünleri; günlük rutin ifller içinde üretilen ola¤an ürünler, ye-ni ürünler ve özel koflullar alt›nda üretilen ürünler olmak üzere üç ayr› s›n›f alt›n-da s›n›fland›rabiliriz. Bunlardan özel koflullar alt›nda üretilen ürünleri, özel bir si-pariflin kabul edilip edilmemesi karar› bafll›¤› alt›nda daha önce ö¤renmifltik. fiim-di s›ras›yla ola¤an ürünlerin ve daha sonra da yeni ürünlerin fiyatland›r›lmas› ko-nular› ele al›n›p incelenecektir.

Ola¤an ürünlerin fiyatland›r›lmas›nda, iflletmenin yaflam›n› sürekli k›lmas› vebüyümesini gerçeklefltirebilmesi için sat›fl fiyatlar›n›n uzun dönemde tüm üretimmaliyetlerini ve sat›fl yönetim giderlerini kapsamas› yan›nda hissedarlar›n yat›r›m-lar› üzerinden makul bir getiriyi de sa¤layacak flekilde belirlenmesi konusu gözönüne al›nmal›d›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



12

Ola¤an ürünlerin fiyatland›r›lmas›nda kullan›labilecek yöntemlerden biri olanmaliyet art› fiyatland›rma yöntemlerinde bir maliyet temeli haz›rlan›r ve daha son-ra hesaplanan bu maliyet temeline önceden belirlenen bir yüzde eklenerek hedef-lenen sat›fl fiyat›na ulafl›l›r. Maliyet art› fiyatlama yaklafl›mlar›nda maliyet, ürünlerinbirimleri, de¤iflken maliyetleme ya da tam maliyetleme olmak üzere iki farkl› yön-tem içinde maliyetlendirilir. Burada her iki yöntemden elde edilen verilerin mali-yet art› fiyatland›rma flekli içinde nas›l kullan›labilece¤i gösterilecektir.

Tam Maliyetleme Yaklafl›m›Tam maliyetleme yaklafl›m›nda fiyatlamada kullan›lacak maliyet temeli, fiyat› sap-tanacak ürünün direkt hammadde, direkt iflçilik maliyetleri yan›nda üretimle ilgiliolup direkt hammadde ve direkt iflçilik maliyetleri d›fl›nda kalan di¤er maliyet un-suru olan genel üretim maliyetlerini de kapsar. Sat›fl ve yönetim giderleri maliyettemeli içinde yer almaz fakat bu giderler hedeflenen sat›fl fiyat›na ulaflmak için da-ha sonra kullan›lan yüzde içine dâhil edilir. Bu nedenle burada maliyet temelineuygulanacak olan yüzde, yönetim ve sat›fl giderlerini kapsayacak ve iflletmeye tat-minkâr bir kâr sa¤layacak flekilde belirlenmelidir.

Tam maliyet yaklafl›m›nda maliyet temeli nedir? Sat›fl fiyat›na ulaflmada kullan›lacak olanyüzde hangi unsurlar› içermelidir?

Örnek iflletmemizin ola¤an ürünlerinden biri üzerinde çok az de¤ifliklik yapa-rak üretimine bafllad›¤› bir ürününe ait fiyat belirleme aflamas›nda olu¤unu varsa-yal›m.

Muhasebe bölümü yeni dizayn› yap›lan ürüne ait afla¤›daki maliyet verilerinitespit etmifltir:

Birim (T) Toplam (T)Direkt hammadde 6Direkt iflçilik 4De¤iflken Genel üretim mal. 3Sabit Gen. Ür. mal.(10.000br) 7 70.000De¤iflken sat›fl ve yön.gid. 2Sabit sat›fl ve yön.gid. 1 10.000

Tam maliyet yaklafl›m› alt›nda yukar› da verilen verilerden hareketle hedef sa-t›fl fiyat›n› hesaplayabilmek için;

Maliyet temeli belirlenecek ve bu maliyet temeline, arzulanan kâr ile sat›fl veyönetim giderlerini kapsayacak olan bir yüzde uygulanarak hedef sat›fl fiyat›naulafl›lacakt›r.

Tam maliyet yaklafl›m› alt›nda ürünün birim maliyet temeli:

Direkt hammadde 6Direkt iflçilik 4GÜM (3T de¤iflken art› 7T sabit) 10Birim toplam maliyet (maliyet temeli) 20 T/br


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



13

Hedeflenen sat›fl fiyat›n› hesaplayabilmek için maliyet temeline uygulanacakolan bir yüzdeye ihtiyac›m›z olacakt›r. ‹flletmenin genel politika olarak maliyet te-meline %50 ilave etmeyi kabul etti¤ini varsayd›¤›m›zda hedef sat›fl fiyat› flöyle he-saplanacakt›r.

Birim toplam maliyet (maliyet temeli) 20 (+)Sat›fl ve yönetim giderleri ile arzulanan kâr›Kapsayan yüzde (maliyet temelinin %50) 10Hedeflenen sat›fl fiyat› 30 T/br

De¤iflken Maliyetleme Yaklafl›m›De¤iflken maliyetleme yaklafl›m›nda, fiyatlamada kullan›lacak maliyet temeli, ürü-nün üretim maliyetinden ziyade sadece ürünle do¤rudan iliflkilendirilen de¤iflkenmaliyetleri içermektedir. Bu yaklafl›mdaki maliyet temelinde, de¤iflken üretim ma-liyetleri yan›nda de¤iflken sat›fl ve yönetim giderleri de yer al›r. Maliyet temeli he-saplamas›nda hiçbir sabit maliyet unsuru yer almayaca¤›ndan, maliyet temelineeklenecek yüzde, her bir birim için arzulanan kâr›n yan› s›ra sabit maliyetleri dekapsayacak flekilde belirlenmelidir.

Örnek iflletmemizin maliyet verilerinden hareketle ilgili ürünün sat›fl fiyat›n› bu-labilmek için de¤iflken maliyetlemeye göre maliyet temeli belirlenecek ve bu ma-liyet temeline, arzulanan kâr ve sabit maliyetleri kapsayacak olan bir yüzde ekle-nerek hedef sat›fl fiyat›na ulafl›lacakt›r.

De¤iflken maliyet yaklafl›m› alt›nda ürünün birim maliyet temeli:

Direkt hammadde 6Direkt iflçilik 4 De¤iflken GÜM 3De¤iflken sat›fl ve yönetim giderleri 2Toplam de¤iflken maliyet(maliyet temeli) 15 T/br

‹flletmenin sat›fl fiyat›n› hesaplamada, maliyet temeli olan toplam de¤iflken ma-liyetlerin %100 ünün toplam sabit maliyetleri ve arzulanan kâr› sa¤layaca¤›n› dü-flündü¤ünü varsayal›m. Bu bilgilerin ›fl›¤› alt›nda hedeflenen sat›fl fiyat›m›z flöylehesaplanacakt›r:

Birim de¤iflken maliyet (maliyet temeli) 15(+)Sabit maliyetleri ve arzulanan kâr› kapsayan Yüzde (maliyet temelinin %100ü) 15Hedeflenen sat›fl fiyat› 30 T/br

Maliyet ilave fiyatlamaya iliflkin yukar›daki tam maliyetleme ve de¤iflken mali-yetleme hesaplamalar›n› karfl›laflt›rd›¤›m›zda, her iki yaklafl›m›n da maliyet ilavehesaplamas› yolunu kulland›¤›n› görürüz. Söz konusu yöntemlerde, maliyet teme-line ilave edilen yüzdelerin kapsayaca¤› unsurlar farkl› olmaktad›r. Ancak, hangiyöntem kullan›l›rsa kullan›ls›n sonuçta ayn› hedef sat›fl fiyat› olan 30T/br rakam›-na ulaflmaktad›r.

Fiyatlamada de¤iflken maliyetleme yaklafl›m›nda maliyet temelinin sabit maliyetunsurlar›ndan ba¤›ms›z olarak ele al›nmas›ndan dolay› bu yöntem tam maliyetle-


me yaklafl›m›na göre özel ya da ola¤an d›fl› koflullardaki fiyatlama kararlar›na da-ha yararl› bilgiler sunmaktad›r.

Fiyatlama da tam maliyet ve de¤iflken maliyetleme yaklafl›mlar›n› karfl›laflt›r›n›z. Sizceözellikle özel fiyatlama kararlar›nda hangi yöntem yararl› bilgiler sunabilir? Niçin?

Maliyet Temeline Uygulanacak Yüzdenin Tespiti ve Uygulanmas›Maliyet ilave fiyatland›rma yaklafl›mlar›nda az önceki hesaplamalar›m›zdan hat›rla-naca¤› gibi kabul edilen belirli bir maliyet temeli üzerinden yüzde uygulanarak sa-t›fl fiyat›na ulafl›lmaktad›r. Söz konusu yüzde ise maliyet temeli yaklafl›m› göz önü-ne al›narak maliyet temeli d›fl›nda b›rak›lan maliyet unsurlar›n› göz önünde tutmakve yat›r›mdan arzulanan getiriyi sa¤layacak flekilde belirlenmiflti. Sat›fl fiyat›n›n be-lirlenmesinde kullan›lacak oran maliyet temeli d›fl›nda b›rak›lan maliyetleri tamolarak içermezse ya da yat›r›mdan beklenen getiriyi sa¤layacak flekilde olmazsahedeflenen sat›fl fiyat› yanl›fl belirlenmifl olacakt›r. Bu nedenle maliyet temeline uy-gulanacak olan yüzdelerin do¤ru olarak belirlenmesi son derece önemli bir faktörolmaktad›r. ‹flte bu nedenle burada söz konusu yüzdelerin her iki yaklafl›ma görene flekilde bulunabilece¤i aç›klanacakt›r.

Birden ziyade de¤iflkenin fonksiyonu olarak belirlenen yüzdelerin hesaplanma-s›nda, faaliyet varl›klar› üzerinden gerçeklefltirilen verim oran› olan yat›r›m›n geti-ri oran› (YGO) kullan›labilir. YGO’yu kullanarak maliyet temeline uygulanacakyüzde belirlenirken önce yat›r›mdan beklenen getiri oran› belirlenir ve daha sonrabeklenen getiri oran›n› gerçeklefltirecek olan yüzde, maliyet temelinin tam maliyetya da de¤iflken maliyet durumuna göre afla¤›daki formüller yard›m›yla hesaplan›r:

(1) Tam maliyet yaklafl›m›nda kullan›lacak formül

(2) De¤iflken maliyet yaklafl›m›nda kullan›lacak formül

(1) nolu formülü kullanarak tam maliyet yaklafl›m›nda maliyet ilave fiyatlamayöntemlerine göre hedeflenen sat›fl fiyat›n› bulmak için flöyle bir örnek gelifltirebi-liriz;

Bir iflletmenin belirli bir üründen y›ll›k 50.000 birim üretip satabilmesi için200.000 T’l›k faaliyet varl›klar›na yat›r›ma gereksinimi oldu¤unu varsayal›m. Sözkonusu ürüne ait di¤er veriler ise flunlard›r:

Maliyet temeline

Faaliyet varl›klar›üzerinden arzulanan +getiri

Sabit maliyetler

uygulanacak yüzde = –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––Hacim × Birim de¤iflken maliyeti

Maliyet temeline

Faaliyet varl›klar›üzerinden arzulanan +getiri

Sat›fl ve yönetimgiderleri

uygulanacak yüzde = –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––Hacim × Birim ürün maliyeti


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



14

Y›ll›k sat›lan birim 50.000brGereksinilen faaliyet varl›klar› 200.000TBirim üretim maliyeti (tam maliyet) 3,50T/brSat›fl ve yönetim giderleri 40.000TArzulanan YGO %28

(1) nolu formülde yukar›daki verileri yerine koyarsak:

Maliyet temeline (%28×200.000) + 40.000uygulanacak yüzde = ––––––––––––––––––––––

50.000 × 3,50

= 0.5485714 ya da %54.85714

Maliyet temeline uygulanacak yüzde de¤eri olan %54.85714 maliyet temeli 3,50T ile çarp›larak maliyete ilave edilecek tutar bulunur. Söz konusu tutar›n maliyet te-meli ile toplanarak da afla¤›daki gibi hedeflenen sat›fl fiyat›na ulafl›lacakt›r. fiöyle ki:

Ürünün birim maliyeti 3,50(+)Maliyete ilave edilecek tutar(%54.85714 × 3,50) 1.92Hedeflenen sat›fl fiyat› 5.42 T/br

Örnek olarak ele ald›¤›m›z iflletme söz konusu ürüne 5,42 T/br fiyat belirleyipbu fiyattan sat›fl yaparsa faaliyet varl›klar›na yapt›¤› yat›r›m üzerinden %28 oran›n-da arzulad›¤› getiri oran›na kavuflacakt›r. fiimdi ifade etti¤imiz cümlenin do¤rulu-¤unu ya da sa¤lamas›n› görebilmek için bir gelir tablosu ve ilgili ürüne ait YGO’yuhesaplayal›m.

Bütçelenen Gelir Tablosu ve YGO Analizi

Sat›fllar (50.000br × 5,42T) 271.000(-)SMM (50.000br × 3,50T) 175.000Brüt kâr 96.000(-)Sat›fl ve yönetim giderleri 40.000Net faaliyet kâr› 56.000

Net faaliyet kâr› Sat›fllar–––––––––––––––– × –––––––––––––––– = YGO

Sat›fllar Ortalama faaliyetvarl›klar›

56.000 271.000––––––––––– × –––––––––––––

271.000 200.000

0.206642 × 1.355 = %28

Yukar›daki YGO analizi hesaplamalar›ndan da görüldü¤ü gibi iflletme 200.000T’l›k faaliyet varl›klar›na yapt›¤› yat›r›m› kullanarak söz konusu üründen bir y›lda50.000 birim üretip bu ürünleri 5,42T’s›ndan satarsa YGO’› %28 olacakt›r.


Belirlenen Fiyatlar›n Pazar Koflullar›na Ayarlanmas›Maliyet ilave fiyatlama yaklafl›mlar› hedeflenen sat›fl fiyat›n›n belirlenmesinde ol-dukça yararl› olmas›na karfl›n daha önce de belirtti¤imiz gibi maliyet faktörü fiyat-lar› belirleyen unsurlardan sadece birisidir. Dolay›s›yla, fiyatlar› belirleyen rakiplerve müflteriler fleklindeki di¤er faktörlerin fiyatlamada göz ard› edilmemesi için be-lirlenen fiyatlar›n pazar koflullar›na göre ayarlanmas› gerekli olacakt›r. Aksi takdir-de, sadece maliyete dayal› fiyatlama kat› bir flekilde kullan›ld›¤›nda iflletmeninuzun dönemde kâr maksimizasyonu yerine daha az kârlarla ya da baflar›s›zl›klarlakarfl›laflmas› söz konusu olabilir.

O hâlde burada akl›m›za “Maliyet ilave fiyatlama yaklafl›mlar›n› kullan›labilirhâle getirebilmek için iflletmelerce hangi hususlar›n göz önüne al›nmas› gerekir?”fleklinde bir soru gerekebilir. Bu konuda iflletmelerin bafll›ca afla¤›daki uç hususadikkat etmeleri zorunlu olmaktad›r.

Rekabet koflullar›, sat›fl artt›r›c› çabalar, paketleme ve uzun dönemli ürün fark-l›laflt›r›lmas›n› gerçeklefltirme becerisi fleklindeki maliyet d›fl› faktörler yöneticiyemaliyet ilave fiyatland›rma yaklafl›m›yla belirlenen rakamdan daha farkl› düzeyler-de ürününü fiyatland›rma olana¤› sa¤layabilir. Örne¤in iflletmenin rekabet durumugüçlü oldu¤unda fiyatlar yukar›ya do¤ru çekilebilir ya da fiyatlar›n yükseltilmesirakiplerin rekabet durumunu güçlendirmeye olanak sa¤layacaksa iflletme fiyatlar›-n› afla¤›ya do¤ru çekebilir ya da ürün farkl›laflt›rmas›na gidebilir.

Yeni Ürünlerin Fiyatland›r›lmas› Ünitemizin önceki sayfalar›nda aç›klad›¤›m›z maliyete dayal› fiyatlama formülleriiflletmelerin üretim ya da sat›fllar›nda deneyime sahip olduklar› ola¤an ürünlerin fi-yatlanmas›nda kullan›labilir. Ancak yeni ürünlerin fiyatlar›n›n belirlenmesi duru-munda flüphesiz iflletme ola¤an ürünlerin fiyatland›r›lmas›na göre daha fazla prob-lemle karfl›laflacakt›r. Çünkü yeni ürünlerin maliyetleri, talepleri ve rakipleri konu-sunda belirsizlik düzeyi oldukça yüksektir. ‹flletmelerin bir k›sm›n›n bu belirsizlikdüzeyini en aza indirebilmek için yeni ürünlerini hedef pazar›n belirli bölgelerin-de de¤iflik fiyatlardan sat›fla sunduklar› gözlenmektedir. Böylece yeni ürünlerin fi-yatland›r›lmas›yla ilgili baz› bilgiler elde edilerek fiyatlama karar›n›n belirsizlik dü-zeyi azalt›lmaktad›r.

Yeni ürünlerin fiyatland›r›lmas›yla ilgili rekabet, talep, fiyat vb. bilgiler denemeniteli¤indeki sat›fllardan sa¤land›ktan sonra iflletmenin uygulayabilece¤i iki ayr› te-mel fiyatlama stratejisi vard›r. Bu fiyatlama stratejileri ise pazar›n kayma¤›n› alma-ya yönelik (skimming) fiyatland›rma ve pazara nüfus etmeye yönelik (penetration)fiyatland›rma stratejileridir.

Yeni ürünlerin fiyatland›r›lmas›nda kullan›lan stratejiler nelerdir?

Pazar›n Kayma¤›n› Almaya Yönelik Fiyatland›rma StratejisiBu tür fiyatland›rma stratejisinde, ürünün yeni olmas›ndan yararlan›larak rekabetgeliflmeden önce, ilk fiyat› mümkün oldu¤unca yüksek tutarak k›sa dönemde kâr-lar› maksimize etme amaçlan›r. Zaman içinde fiyat kademe kademe azalt›larak ilkfiyattan ulaflamayan tüketicilere ulaflma ve hizmet edilen pazar›n geniflletilmesigerçeklefltirilir.

Bafllang›çta fiyat›n yüksek tutulmas›yla iflletme talep ve maliyet belirsizliklerin-den korunabilir. Bu durum, araflt›rma ve gelifltirme giderleri ile yat›r›m tutar›n›n


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



15

ilk y›llarda büyük oranda geri dönmesine olanak sa¤lar. Fiyat›n zaman içindeazalt›lmas› yükseltilmesine göre daha kolay olur ve fiyat azalmas› yeni müflterile-ri ürüne yöneltir. Bu stratejinin uygulanmas›nda karfl›lafl›lan temel problem ise fi-yat›n yüksek tutulmas›n›n rakipleri söz konusu alana girme konusunda teflvik edi-yor olmas›d›r.

Pazar›n kayma¤›n› almaya yönelik fiyatlama stratejisinin amac› nedir? Sak›ncal› yönü neolabilir?

Pazara Nüfuz Etmeye Yönelik Fiyatland›rma StratejisiBu tür bir fiyatlama stratejisi, pazar›n kayma¤›n›n al›nmas›na yönelik fiyatland›rmastratejisinin aksine bir uygulamay› gerektirmektedir. Baflka bir de¤iflle pazara nü-fuz etmeye yönelik fiyatlama stratejisinde, yeni ürünün fiyat› mümkün oldu¤uncadüflük tutularak en k›sa zamanda pazar›n büyük bir bölümünü ele geçirmek amaç-lan›r. Bu stratejinin uygulanmas›yla k›sa sürede büyük üretim ya da sat›fl hacmineulafl›larak birim maliyetler düflürülebilir ve rakiplerin pazara girifli teflvik edilmemiflolunur ya da erteleme sa¤lanabilir. Yenilikçi iflletme maliyet avantaj› sa¤layarakyüksek pazar pay›na ulaflabilir ve zaman içinde fiyat yukar›ya çekilebilir.

Pazara nüfuz etmeye yönelik fiyatlama stratejisinde karfl›lafl›lan temel problemise optimal olarak belirlenen bafllang›ç fiyat›n birim maliyetlerin alt›nda olabilmeolas›l›¤›d›r. Bilindi¤i gibi birim maliyetler bafllang›ç döneminde yeni ürünün üreti-mi için üretim hatt›n›n düzenlenmesi ve nispeten düflük kapasite kullan›m›ndankaynaklanan maliyetlerden dolay› yüksek olacakt›r.

Burada akl›m›za hangi fiyatlama stratejisinin daha etkili oldu¤u sorusu gelebi-lir. Cevab›m›z ise her iki yaklafl›m›nda içinde bulunulan koflullarla de¤erlendiril-mesi ve ondan sonra seçimin yap›lmas› gerekti¤i fleklinde olacakt›r. Ancak tüm fi-yat belirleme ifllemlerinde oldu¤u gibi her iki strateji için de yeni ürünle ilgili do¤-ru bir talep tahmininin yap›lmas› ve pazarlama faaliyetlerine titizlikle e¤ilinmesinigerekmektedir.

Hedef Maliyetler ve Ürün Fiyatland›r›lmas›Hedef maliyetler, mevcut üretim olanaklar› ve koflullar› alt›nda hedef olarak belir-lenen ve afl›lmamaya gayret edilen maliyetlerdir. Buraya kadar yapt›¤›m›z aç›kla-malarda, bir ürünün gelifltirildi¤i, maliyetinin belirlendi¤i ve fiyat› belirlenip belir-lenmez pazara sunulaca¤› varsay›m›na dayal›yd›. Ancak baz› durumlarda veri ola-rak al›nan belirli bir fiyat alan› içinde sat›lmak istenen belirli bir ürünün belirlenenhedef maliyet s›n›r› içinde tasarlanmas› ve maliyetlendirilmesi söz konusu olabilir.Baflka bir de¤iflle, mevcut üretim olanaklar› ve koflullar› alt›nda hedef olarak belir-lenen maliyetlere uygun olarak ürünün tasarlan›p maliyetlendirilmesi durumuylakarfl›laflabiliriz. Bu durumda, beklenen maliyetlerin hedeflenen maliyetlere uygunolana kadar ürünün parçalar›n›n yeniden tasarlanmas› ve gerekirse ürünün özellik-lerinin de¤ifltirilmesi ya da elimine edilmesi gerekebilir.

Örne¤in mutfak aletleri üreten bir iflletmenin tanesi 200 T’den sat›lmak üzere bir f›-r›n üretmeyi düflündü¤ünü varsayal›m. Bir y›lda 2.500 birim f›r›n üretebilmek için75.000 T yat›r›m yap›lmas› gerekmekte ve iflletme bu yat›r›mdan %15 getiri oran›arzulamaktad›r. Söz konusu f›r›nla ilgili sat›fl ve yönetim giderlerinin 25.000 Tolaca¤› beklendi¤ine göre bir f›r›n› üretmek için hedef maliyetimiz ne olacakt›r?


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



16

Ö R N E K

Çözüm:

Projelenen sat›fllar (200T × 2.500Br) 500.000(-)Sat›fl ve yön.gid. 25.000Yat›r›mdan istenen getiri(75.000T × %15) 11.250 36.250Toplam hedef maliyet 463.750 T

Bir tencere için hedef maliyet = 463.750 /2.500Br =185,50T/br

Yukar›daki hesaplaman›n sonucuna göre iflletmenin f›r›nlar› sadece birim hedefmaliyet olan 185,50T ya da bu rakamdan daha az beklenen maliyet oldu¤u zamanüretmesi gerekti¤ini söyleyebiliriz. Görüldü¤ü gibi burada fiyat, yat›r›m›n getirioran› ve sat›fl-yönetim giderleri veri olarak al›n›p hedef maliyet belirlenmifl ve ye-niden ürün tasar›m›n›n gerekli olup olmad›¤› araflt›r›lm›flt›r.



Karar süreci ile muhasebe teknikleri aras›ndaki

iliflkiyi aç›klamak.

Yönetim muhasebesi tekniklerinin yönetimin ge-reksinmeleriyle iliflkisini göstermek üzere, mu-hasebe tekniklerinden elde edilen muhasebe bil-gilerinin, iflletmenin yönetim düzeyleriyle iliflki-lendirilmesi gerekir. Çünkü bu bilgiler iflletmele-rin en üst düzeydeki yöneticisinden en alt dü-zeydeki yöneticisine kadar her düzeydeki karar-lara ›fl›k tutar. Bu aç›dan bak›ld›¤›nda da karar-lar; stratejik, yönetsel ve faaliyetsel kontrol ka-rarlar› fleklinde ayr›m içerisindedir. Her bir düze-yin ihtiyaç duydu¤u muhasebe tekni¤i bilgi vedüzeyi farkl›l›klar arz etmektedir. Örne¤in stokyönetimi tekni¤i bilgileri daha çok yönetsel kon-trol ve faaliyetsel kontrol kararlar›yla ilgili olmak-tad›r.

Alternatif seçim kararlar›nda karfl›lafl›lan temel

maliyet kavramlar›n› ifade etmek.

Alternatif seçim kararlar›yla ilgili temel maliyetkavramlar›; Geçerli Maliyetler, Ek Maliyetler, F›r-sat Maliyeti ve Batm›fl Maliyet kavramlar› olmak-tad›r.

Alternatif seçim kararlar› örneklerini aç›klamak.

‹flletme kendi bünyesinde bak›m onar›m bölümükurmal› m›d›r? Yoksa “‹flletme d›fl›ndan bak›monar›m hizmeti sa¤lamaya devam m› etmelidiriflletme üretimde kulland›¤› parçay› kendisi miüretmeye devam etmelidir ya da d›flar›dan m› al-mal›d›r, yükselen malzeme maliyetlerini karfl›la-mak için ürün fiyatlar› artt›r›lmal› m›d›r, yoksadaha ucuz malzeme mi kullan›lmal›d›r?”

Fiyatlama kararlar›nda maliyet verilerinin ne

flekilde kullan›ld›¤›n› anlatmak.

Maliyet, yöneticilerin fiyatland›rma kararlar›ndabir bilgi kayna¤› ve yol göstericisi niteli¤indeolan bilgilerden en önemlilerinden biridir. Fiyat-lama kararlar› al›n›rken içinde bulunulan belir-sizli¤in derecesi, maliyete dayal› fiyatlama yön-temleriyle elde edilen maliyet bilgileri nedeniyleazalt›labilir. ‹flletmenin maliyet rakamlar›, rakip-lerin maliyetleri konusunda baz› ipuçlar› verebi-lir ya da rakiplerin fiyatlar›n›n ne tutarda olabile-ce¤ini tahmin etmeye yard›mc› olabilir. Bununyan› s›ra, iflletme maliyetler üzerindeki ilgili sek-tördeki standart kâr marjlar›ndan hareket ederekfiyatlama kararlar›n› k›sa sürede alarak, ürünleri-nin da¤›t›m›, kredi politikas› vb. alanlarda reka-bet üstünlü¤ünü sa¤layacak olan faaliyetlere da-ha fazla zaman ay›rabilir.

Özet

1NA M A Ç

2NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç


1. Red edilen alternatif ret edilmemifl olsayd›, kendi-sinden elde edilecek olan kazanç afla¤›dakilerden han-gisidir?

a. F›rsat Maliyeti b. Ek Maliyet c. Batm›fl Maliyet d. Geçerli Maliyet e. Brüt Kâr

2. ‹flletmede uzun dönemli amaçlar›n belirlenmesi vebu amaçlara ulaflmak için gereksinim duyulan planlar›nhaz›rlanmas› afla¤›dakilerden hangisi ile ilgilidir?

a. Stratejik Planlar b. Kontrol Planlar› c. Faaliyet Planlar› d. Yönetsel Kontrol Planlar› e. Taktik Planlar

3. ‹flletme kullanmakta oldu¤u torna tezgâh›n›n yerineyüksek devirli torna tezgah› sat›n almay› düflünmekte-dir. Söz konusu makinelere iliflkin veriler flu flekildedir:

Standart T. Yeni T.Orijinal maliyetler 40.000 60.000Birikmifl amortismanlar 10.000 ——-Hurda de¤eri(flu an) 8.000 ——-Y›ll›k maliyet tasarrufu ——— 15.000Ekonomik ömür 5 y›l 5 y›l

Yüksek devirli tornan›n sat›n al›nmas›n›n sa¤layaca¤›net avantaj afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 15.000Tb. 23.000Tc. 25.000Td. 31.000Te. 34.000T

4. Bir iflletme yeni bir ürünle ilgili afla¤›daki verileritoplam›flt›r:

Her y›l üretilip sat›lacak ürün say›s› 12.500brBirim üretim maliyeti 30TTahmini y›ll›k Sat›fl ve Yönetim Gideri 60.000TGereksinilen yat›r›m tutar› 500.000TArzulanan yat›r›m›n getiri oran› (YGO) %18

‹flletme tam maliyete dayal› maliyet art› fiyatlama yön-temini kulland›¤›na göre, maliyet temeline uygulanacakoran afla¤›dakilerden hangisidir?

a. %20 b. %25 c. %30 d. %35 e. %40

5. Dördüncü sorudaki bilgilerin ›fl›¤› alt›nda hedef sat›flfiyat› afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 32Tb. 35Tc. 38Td. 40Te. 42T

6. Afla¤›dakilerden hangisi tam maliyetleme yaklafl›m›n-da fiyat belirlemede maliyet temeli içinde yer almaz?

a. D. Hammadde b. D. ‹flçilik c. De¤. GÜM d. Sabit GÜM e. De¤. Sat›fl Gideri

7. Afla¤›dakilerden hangisi de¤iflken maliyetleme yak-lafl›m›nda fiyat belirlemede maliyet temeline uygulana-cak yüzde hesaplamas› içine dahil edilir?

a. Sabit GÜM b. De¤iflken GÜM c. D. Hammadde d. D. ‹flçilik e. De¤. Sat›fl Gid.



8. Tam maliyet temeli 20T, de¤iflken maliyet temeli 15T olan bir iflletmede de¤iflken maliyet temeline uygula-nan yüzde %100 oldu¤u varsay›m› alt›nda hedef sat›fl fi-yat› afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 15Tb. 20Tc. 25Td. 30Te. 35T

9. Mevcut üretim olanaklar› ve koflullar› alt›nda hedefolarak belirlenen ve afl›lmamaya gayret edilen maliyetafla¤›dakilerden hangisidir?

a. Hedef Maliyet b. Batm›fl Maliyet c. Olas› Maliyet d. Geçerli Maliyet e. Ek Maliyet

10. 100T/br den sat›lmas› düflünülen bir ürün için, üre-tim miktar› 1.500br, gereksinilen yat›r›m tutar› 50.000T,Sat›fl ve Yönetim Giderleri 3.000 T ve arzulanan getirioran›n›n %15 oldu¤u varsay›m› alt›nda hedef birim ma-liyet afla¤›dakilerden hangisidir?

a. 75Tb. 80Tc. 87Td. 93Te. 99T

1. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Alternatif Seçim Kararla-r›nda Karfl›lafl›lan Temel Kavramlar” konusunuyeniden gözden geçiriniz.

2. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Karar Alma Süreci ileMuhasebe Tekniklerinin ‹liflkileri” konusunuyeniden gözden geçiriniz.

3. b Maliyet tasarrufu (15.000×5y›l) 75.000(-)Yeni torna al›m› (60.000)Eski torna hurda de¤eri 8.000Yeni tornan›n net avantaj› 23.000T

4. e Marj=((%18×500.000)+60.000)/(12.500×30)=0,40 ya da %40

5. e 30+(0,40×30)=42T6. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Fiyatlama Kararlar›” konu-

sunu yeniden gözden geçiriniz.7. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Fiyatlama Kararlar›” konu-

sunu yeniden gözden geçiriniz.8. d 15×(15×%100)=30T9. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Fiyatlama Kararlar›” konu-

sunu yeniden gözden geçiriniz.10. d Tahmini sat›fllar (100×1500) 150.000

(-)Sat›fl giderleri 3.000Arzulanan getiri(50.000×0,15) 7.500 10.500Toplam hedef maliyet 139.500Birim hedef maliyet= 139.500/1.500br=93T/br

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar›


S›ra Sizde 1

Stratejik planlama, yönetsel kontrol ve faaliyetsel kon-trol olmak üzere üç ana grup alt›nda toplanabilir.

S›ra Sizde 2

“Söz konusu maliyet gelece¤e yönelik bir maliyet mi-dir? Alternatifler aras›nda farkl›l›klar göstermekte mi-dir?” fleklinde iki soruya evet cevab› al›nmal›d›r.

S›ra Sizde 3

Maliyetler alternatifler aras›nda fark göstermiyor baflkabir de¤iflle her iki alternatifte de ayn› tutardad›r anlam›anlafl›l›r.

S›ra Sizde 4

‹ki alternatifle ilgili gelece¤e yönelik maliyetler aras›n-daki fark ek maliyettir. Ek maliyetler bir bak›ma geçer-li maliyetleri kapsamakla beraber ayn› anlam› ifade et-memektedirler.

S›ra Sizde 5

Hay›r. F›rsat maliyetine iliflkin iflletme varl›k ya da kay-naklar› üzerinde de¤iflme olmad›¤›ndan muhasebe kay-d›na konu olmamaktad›r. Fakat al›nacak kararlar aç›s›n-dan son derece önemlidirler.

S›ra Sizde 6

Bu tür maliyetler kararla ilgili olmad›klar›ndan hesapla-ma d›fl›na al›n›rlar ve analizlerin basitlefltirilip kolaylafl-mas›na olanak sa¤larlar.

S›ra Sizde 7

Hâlihaz›rdaki müflterilerimiz, iflletmemizin baz› müfl-terilerine normal piyasa fiyat›n›n alt›nda sat›fl yapt›¤›-n› ö¤renebilir mi, özel sipariflin kabul edilmesi hâlin-de üretim araçlar›n›n afl›r› y›pranmas› söz konusu ola-cak m›?

S›ra Sizde 8

Katk› pay› kavram› de¤iflken maliyetler yan› s›ra herürün hatt›nda do¤rudan do¤ruya ortaya ç›kan sabit ma-liyetleri de içererek geniflletilmektedir.

S›ra Sizde 9

Bakkal›n ekmek satmas›, damatl›k elbise satan ma¤aza-n›n kravat satmas› nitel faktörlere örnek verilebilir.

S›ra Sizde 10

Teknolojik geliflme sonucunda elimizdeki sabit k›ymetfiziki olarak çok iyi çal›fl›yor olsa bile ekonomik olarakkullan›lmas› olanaks›z olabilir. Örne¤in, yeni gelifltiri-len sabit k›ymet elimizdeki mevcut sabit k›ymete göreçok daha az enerji tüketiyor olabilir.

S›ra Sizde 11

Evet örne¤in, bak›m onar›m hizmetinin iflletme d›fl›n-dan al›n›p al›nmamas› karar› söz konusu olabilir.

S›ra Sizde 12

Maliyetler, müflteriler ve rakipler olmak üzere bafll›caüç ana bafll›k alt›nda toplayabiliriz.

S›ra Sizde 13

Tam maliyet yaklafl›m›nda maliyet temeli fiyat› saptana-cak ürünün d.hammadde, d.iflçilik, ve genel üreti mali-yetlerini kapsar. Maliyet temeline uygulanacak yüzdeise yönetim ve sat›fl giderleri ile iflletmeye tatminkâr birkâr sa¤layacak flekilde belirlenir.

S›ra Sizde 14

Fiyatlamada de¤iflken maliyetleme yaklafl›m›nda mali-yet temelinin sabit maliyet unsurlar›ndan ba¤›ms›z eleal›n›yor olmas›ndan bu yöntem tam maliyetlemeye gö-re özel ya da ola¤an d›fl› koflullardaki fiyatlama kararla-r›na daha yararl› bilgiler sunacakt›r.

S›ra Sizde 15

Pazar›n kayma¤›n› almaya yönelik ve pazara nüfus et-meye yönelik fiyatland›rma stratejileridir.

S›ra Sizde 16

Pazara yüksek fiyatla girip k›sa sürede kârlar› maksimi-ze etme amaçlan›r. Bu flekilde talep ve maliyet belirsiz-liklerinden korunabilir. Önemli sak›ncas› ise rakiplerinsöz konusu pazara girmesini teflvik etmesidir.



Altu¤ Osman: Maliyet Muhasebesi ‹lkeler-

Uygulamalar, M.Ü Nihad Sayar Yay›n ve Yard›mVakf› Ya.No:434-667, 10.bask›, (‹stanbul: ça¤ ofsetLtd.fiti, 1991).

Belkaoni, Ahmed: Cost Accounting A

Multidimentional Emplanis, (Hisdale, Illinois,CBS College Publishing, 1983).

Bozok, Sinan: Yönetim Muhasebesi Ders Notlar›,(Kütahya: 1978).

Büyükmirza, Kamil: Maliyet ve Yönetim Muhasebesi.

Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›m› 6. Bask›,(Ankara: Sel Ofset, 1999).

Deak›n; Edward B. - Maher, Michael W.: Cost

Accounting, Second Edition, (Homewood, Illiniois:Richard D. Irw›n, Inc., 1987).

Durury; Colin: Management and Cost Accounting

Third Edition (London: Chapman&Hall, 1995) .Garrison; Ray: Managerial Accounting, Concepts For

Planning, Control, Decision Making, (Plano,Texas: Business Publications Inc., 1985).

Hatipo¤lu, Zeyyat - Gürsoy; Cudi Tuncer: Maliyet ve

Yönetim Muhasebesi (‹stanbul: Bilmen Bas›mevi,1979).

Heiter, Lefl - Ogan, Pekin - Matulich, Serge: Cost

Accounting, 2nd Edition, (Cincinnati; South-Western Publishing Co, 1992).

Horngren; Charles T. - Datar;Srikant M. - Foster; George:Cost Accounting A Managerial Emphasis,

Eleventh Edition, (EnglowoodClifs, New JerseyPearson Education, Inc., 2003).

Horngren, Charles T. - Sundem, Gary L. - Stratton,William O: Introduction to Management

Accounting, Tenth Edition (Englewood Cliffs, NewJersey Prentice - Hall, Inc. 1996).

Kartal, Ali: ’Karar Sürecinde Muhasebe BilgilerininMatematiksel Modellerle Kullan›lmas›’, Anadolu

üniversitesi Kütahya ‹‹BF Y›ll›¤›,1992, Sayfa 83-97.

Kartal, Ali: ’Maliyet Analizleri ve Fiyatlama Kararlar›’,Aç›k Ö¤retim Fakültesi Dergisi, K›fl 1997, Cilt 2,Say› 3, sayfa 84-95.

Kartal, Ali: Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir: ÖzdemirOfset, 2012.

Kartal, Ali: Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: ÖzdemirOfset), 2012.

Killough, Larry N. - Leinininger; Wayne E.: Cost


Management, (ST. Paul, Minnesota: WestPublishing Co., 1984).

Sergener, Sait A: Yönetim Muhasebesi, M. Ü. NihadSayar Yay›n ve Yard›m Vakf› Ya. No: 423-656,2.Bask›, (‹stanbul 1988).

Üstün, R›fat: Yönetim Muhasebesi, (Eskiflehir: BilimTeknik Yay›nevi, 1985).


Bu üniteyi tamamlad›ktan sonra;Strateji ve strateji yönetim kavramlar›n› aç›klayabilecek,Stratejik maliyet yönetimi kavram›n› tan›mlayabilecek,Stratejik maliyet yönetimine iliflkin temel kavramlar› aç›klayabilecek,De¤er zinciri analizini stratejik maliyet yönetimi ile iliflkilendirebilecek,Tam zaman›nda üretim sistemi ve tedarik konusunu aç›klayabilecek,Tam zaman›nda üretim sisteminin stratejik maliye yönetimi üzerine etkileriniaç›klayabilecek,Stratejik maliyet yönetimini bütünleyen yaklafl›mlar› aç›klayabileceksiniz.

‹çindekiler

• Strateji• Stratejik Yönetim• Stratejik Maliyet Yönetimi• De¤er Zinciri• Ürün Yaflam Seyri• Tam Zaman›nda Üretim• Konumland›rma• Odaklanma

• Maliyet Etmeni• Hedef Maliyetleme• Kaizen Maliyetleme• Faaliyet Temelli Maliyetleme ve

Bütçeleme• Toplam Kalite Maliyetleri• K›yaslama (Benchmarking)• Dengeli Puan Kart›

Anahtar Kavramlar

Amaçlar›m›z

NNNNNNN

Maliyet Yönetimi Stratejik MaliyetYönetimi

• STRATEJ‹ VE STRATEJ‹K YÖNET‹M• STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹

KAVRAMI• STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹NE

‹L‹fiK‹N TEMEL KAVRAMLAR• DE⁄ER Z‹NC‹R‹ ANAL‹Z‹• ÜRÜN YAfiAM SEYR‹ MAL‹YET

YÖNET‹M‹• TAM ZAMANINDA ÜRET‹M

S‹STEM‹ VE TEDAR‹• TAM ZAMANINDA ÜRET‹M

S‹STEM‹ (JIT) VE STRATEJ‹KMAL‹YET YÖNET‹M‹ ÜZER‹NEETK‹LER‹ STRATEJ‹K MAL‹YETYÖNET‹M‹N‹ BÜTÜNLEYENYAKLAfiIMLAR


STRATEJ‹ VE STRATEJ‹K YÖNET‹M “Strateji”, iflletmenin uzun dönemli amaç ve hedeflerini belirleme ve bu amaçlaraulaflabilmek amac›yla kaynaklar›n› kullanma ve tahsis etme becerisi olarak tan›m-lanabilir.

Bir baflka ifade ile “Strateji”, iflletmenin çevresiyle olan iliflkilerini düzenleyenve rakiplerine üstünlük sa¤layabilmek amac›yla potansiyel kaynaklar›n› kullanmagiriflimidir.

“Strateji”, iflletmenin iç kaynaklar› ve yetenekleriyle d›fl çevrenin f›rsat ve teh-ditleri aras›nda efl güdüm sa¤lamakt›r.

‹flletme yönetimi, “iflletmenin amaçlar›na ulaflmas› için yap›lmas› gerekli faali-yetlerin planlanmas›, organizasyonu, koordinasyonu, uygulanmas› ve kontrolü”olarak tan›mlanabilir.

‹flletmeler için strateji, çok önemli bir kavramd›r. ‹flletmeler için faaliyetlerinsürdürülebilirli¤i aç›s›ndan kararlar stratejik olarak büyük önem tafl›maktad›r. ‹sterüretim ister ticaret ister hizmet iflletmesi olsun. Strateji amaç tayiniyle ilgili oldu¤u-na göre, stratejiye sahip olmayan bir iflletme amaçlar›n› aç›kça ve kesinlikle sapta-yamaz, amaç saptamak için gerekli hesaplar› yapamaz ve böylece yeni giriflimleri-ne öncü olacak kurallardan yoksun kal›r. Stratejik hedefleri olmayan iflletmelerdefinansal ve beflerî kaynaklar› ekonomik bir flekilde kullabilecek staretejik analiz ya-p›lamamas› nedeniyle kaynaklar etkin ve verimli kullan›lamaz.

Stratejik aç›dan yönetim, “etkili stratejiler gelifltirmek, uygulama ve sonuçlar›nde¤erlendirilmesine yönelik kararlar ve faaliyetlerin bütünlü¤ü” olarak tan›mlan-maktad›r.

Stratejik yönetim de “iflletmenin çevresi ile iliflkilerinin düzenlenmesi ve hedefbelirleme ile ilgili faaliyetlerin planlanmas›, organizasyonu, uygulanmas›, koordi-nasyonu ve kontrol edilmesi”dir.

Bu çerçevede “stratejik yönetim”; iflletmenin rakipler, pazar, piyasa, ürünler,müflteriler, arac›lar, tedarikçiler vb. gibi d›fl çevresini analiz ederek, iflletmenin ge-lece¤i ile ilgili hedefleri belirler ve kararlar› al›r.

“Stratejik yönetim”; strateji gelifltirme, uygulama ve uygulama sonuçlar›n› de-¤erlendirme ve kontrol etme ile iliflkili karar ve faaliyetlerdir. ‹flletmenin gelece¤i-ni ilgilendirmesi ve iflletmeye yön vermesi nedeniyle stratejik yönetim üst yöneti-min görevidir. Stratejik yönetim gelecek ile ilgilidir ve iflletmenin uzun dönemliamaçlar› ile ilgilidir. Stratejik yönetim, hiyerarflik yap› içinde koordinasyon sa¤lar.

Stratejik Maliyet Yönetimi


Strateji ile üst yönetimde hedefler oluflturulmakta ve iflletme içinde amaçlar hiye-rarflisi oluflturarak, farkl› birim ve kademelerin birbirinden ba¤›ms›z amaç belirle-mesini önlemekte ve iflletme içinde bütünlük ve efl güdüm sa¤lar.

‹flletmelerin gelecekteki stratejileini belirleyen ve stratejik yönetimin özellikleri-ni de afla¤›daki gibi s›ralamak mümkündür:

• Stratejik yönetim do¤rudan üst yönetiminin icra edece¤i bir ifllevdir.• Stratejik yönetim, iflletmenin amaçlar›yla toplumun yararlar›n› bir bütünlük

içersinde ele al›r. Bu aç›dan stratejik yönetim d›fl çevresine karfl› sosyal so-rumluluk tafl›r.

• Stratejik yönetim iflletmeyi bir sistem olarak görür. Bu yüzden bir bütün ola-rak iflletmeyle ilgilenmesi yan›nda onu oluflturan parçalarla da ilgilidir.

• Stratejik yönetim, iflletmeleri aç›k sistem olarak tan›mlar. ‹flletmeler içindebulunduklar› çevreyle karfl›l›kl› etkileflim hâlinde oldu¤undan, stratejik yö-netim çevreyi oldukça yak›ndan takip eder.

• Stratejik yönetim, iflletme kaynaklar›n›n etkin ve verimli bir flekilde kullan›-m› için u¤rafl gösterir.

• Stratejik yönetimin odak noktas› gelecektir. Stratejik yönetimde bilinmeyenve görünmeyen gelecekte istedi¤imiz olaylar›n oluflmas› için flimdi, bugünnelerin yap›laca¤› belirlenir.

Stratejik yönetim, alt düzey yöneticilere rehberlik eder.Stratejik yönetim, stratejik maliyet yönetimiyle iliflkili bir yönetim ifllevidir. Stra-

tejik yönetim, iflletmenin d›fl çevresiyle ilgili teflhis ve çözümlemeleri kapsar ve deuzun vadede iflletmenin ne olaca¤›yla ilgili sorular› cevapland›r›r. Stratejik yöne-tim, sürdürülebilir bir rekabetçi pozisyon gelifltirme sürecidir. Bu süreçte; mamul-ler, pazarlama teknikleri ve kanallar›, üretim yöntemleri ve di¤er uzun vadeli ko-nularla ilgili alternatifler de¤erlendirilirken, isabetli stratejik kararlar alabilmek içinstratejik maliyet yönetimi bilgisine gereksinim duyulmaktad›r. “Stratejik MaliyetYönetimi”; planlama ve karar verme, operasyonel kontrol ve finansal tablolar›n ha-z›rlanmas› gibi üç önemli yönetim ifllevinin gereksinim duydu¤u bilgi ak›fl›n› dasa¤lamaktad›r.

Sonuç itibar›yla stratejik yönetim, çevre dinamiklerini esas alan ve sürekli de¤i-flen çevreye uyum sa¤lamay› hedefleyen bir yönetim anlay›fl›d›r. Bu kapsamda yö-neticiler, kaynak edinme ve kullan›m›na yönelik iflletme kararlar› ile stratejik karar-larda yard›mc› olacak; güncel, öz ve ifllenmifl bilgiye sürekli gereksinim duymak-tad›r. Gereksinim duyulan bu bilginin kayna¤› ise “Stratejik Maliyet Yönetimi” dir.

Strateji ve stratejik yönetim kavramlar›n› nas›l aç›klars›n›z?

STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹ KAVRAMIStratejik maliyet yönetimi yaklafl›m›, strateji kavram›n›n önemindeki yükselifle pa-ralel olarak geliflme göstermifltir. Muhasebe bilgilerinin önemli rollerinden biri deiflletme stratejilerinin gelifltirilmesi ve yerine getirilmesine katk›da bulunmakt›r.

“Stratejik maliylet yönetimi”, iflletmelerin stratejik pozisyonlar›n› sürekli gelifltir-mek ve maliyetlerini düflürmek için maliyet yönetim tekniklerinin uygulanmas›d›r.“Stratejik maliyet yönetimi” hem k›sa dönemde hem de uzun dönemde finansalamaçlar› maliyet avantaj› için yönetmektir. Bir firman›n maliyet yap›s›n›n aç›kçaanlafl›lmas›, sürdürülebilir rekabet avantaj› aramada yararl› olur. Stratejik maliyetyönetimi, stratejik unsurlar›n daha ön planda tutuldu¤u, kesin, net ve biçimsel ola-rak, maliyet çözümlemelerine dayanan bir maliyet yönetimidir. Buna göre maliyet

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



1

verileri, sürekli ve güçlü rekabete dayal› avantajlar kazanmak için kullan›l›r. Her ifl-letmenin stratejisi di¤erlerinden farkl› oldu¤u için, her iflletme alm›fl oldu¤u özelstratejilerini destekleyecek farkl› maliyet yönetim sistemine sahip olmal›d›r.

Özetle “Stratejik Maliyet Yönetimi; rekabet avantaj› sa¤lamak amac›yla mali-yetlerin, k›sa vadede oldu¤u kadar ayn› flekilde uzun vadede de stratejik olarak yö-netilmesi”dir. Bir baflka flekilde de stratejik maliyet yönetimi; “iflletmenin stratejikpozisyonunu iyilefltirmekle birlikte efl zamanl› olarak maliyetlerin de azalt›lmas›-na yönelik maliyet yönetim tekniklerinin uygulamas›” olarak tan›mlanabilir.

Bir baflka ifade ile “Stratejik maliyet yönetimi”, maliyet muhasebesinin ilk uy-gulamalar›ndan günümüze kadar geçirdi¤i evrimi ifade etmektedir. Stratejik mali-yet yönetimi, ileri maliyet muhasebesi uygulamalar›n›n günümüzdeki karfl›l›¤›d›r.

Stratejik maliyet yönetiminin temel özellikleri afla¤›daki gibi s›ralanabilir. • Stratejik maliyet yönetimi takti¤in bir parças›d›r. • Stratejik maliyet yönetimi; çal›flanlar›n de¤er sistemlerini, inançlar›n› ve pro-

jeksiyonlar›n› dikkate almal›d›r ve teflvik edici unsurlarla desteklenmelidir. • Stratejik maliyet yönetimi, öncelikle üst yönetimin daha sonra iflletmenin

stratejik iflletme birimlerini yöneten yöneticilerin sorumlulu¤udur. • Stratejik maliyet yönetimi, ilgililer taraf›ndan de¤iflime karfl› yap›lan diren-

menin üstesinden gelmeli ve küçük geliflmeleri kabul etmemelidir.• Stratejik maliyet yönetimi, bilgi teknolojisinin deste¤ine ihtiyaç duymaktad›r.• Stratejik maliyet yönetimi, ayr›nt›l› bir problem tan›mlamas› esas›na dayan-

d›r›lmal›d›r. • Stratejik maliyet yönetimi, etkin proje yönetimini gerektirir. • Stratejik maliyet yönetimi, geleneksel yönetim muhasebesindeki gibi ifllet-

menin dört duvar› aras›nda kalmaks›z›n veya iflletmenin s›n›rlar›na ba¤l› ol-maks›z›n maliyetleri düflürmeyi amaçlarken ayn› zamanda da iflletmeninstratejik pozisyonunu güçlendirmeyi amaçlamaktad›r.

• Stratejik maliyet yönetiminde bir tak›m oluflturulmal›d›r. • Stratejik maliyet yönetimi sürecinde sebatkârl›k anlay›fl› hakim olmal›d›r. • K›sa vadede bile baflar› hissinin yöneticilere ve çal›flanlara verilmesi, spesi-

fik ve net amaçlar üzerinde mutab›k kal›nmas›na ba¤l›d›r.• Geleneksel yönetim muhasebesinde performans de¤erlendirmesi yap›l›rken

baz› önemli ölçütler ihmal edilerek tamamen finansal veriler esas al›nmak-tad›r. Oysa stratejik maliyet yönetiminde; müflteri tatmini, esneklik ve yeni-lik gibi finansal olmayan veriler de dikkate al›nmaktad›r.

• Yönetici ve di¤er çal›flanlar, istisnai bir performans durumunda derhâl ödül-lendirilmelidir.

• Tecrübeli yöneticiler iyi bir örnek teflkil etmelidir. • ‹flletme, kolektif bir ö¤renme sistemi olarak görülmektedir. Geçmifl y›llarda stratejinin, maliyet yönetimi konusunda uygun bilgi üretebilen

yaklafl›mlar bir disiplin olarak gerekti¤inden, stratejik maliyet yönetimi önemini gi-derek art›rm›flt›r.

Stratejik maliyet yönetimi, küreselleflmenin sonucunda geliflen rekabet ortamla-r›n›n giderek yo¤unlaflmas› ve iflletmelerin bu ortamlarda ayakta kalabilmeleri içinönemli bir unsurdur. ‹flletmelerin temel amaçlar›ndan olan varl›¤›n› sürdürme ilke-sinin de gere¤inin yerine getirilmesi için önemlidir. Stratejik maliyet yönetimi ilebirlikte, iflletmelerin daha uzun vadede daha yo¤un rekabet koflullar›na dayan›kl›-l›¤› artm›fl olur.

2058. Ünite - Strate j ik Mal iyet Yönet imi


En temel amac› uzun vadede iflletmeyi küresel pazarlarda rekabetçi yapmakolan stratejik maliyet yönetiminin di¤er amaçlar› afla¤›daki gibi s›ralanabilir:

• Kaynaklar›n tüketimi ile ilgili olarak pazara yönelik ürün ve süreç bilgileriy-le birlikte strateji planlama ve kontrol süreçlerini desteklemek,

• Maliyetlerin etkili bir biçimde yönetimini iflletmenin d›fl çevresini ve etmen-lerini dikkate alarak efl güdümlü hareket etmek,

• Düflük maliyetlere ulaflarak, maliyet önderli¤i ya da pazara üstün ürün süre-rek farkl›laflt›rma stratejisiyle rekabet etme gücünü yükseltmek,

• Uzun vadeli maliyet planlama ve yönetim problemlerini azaltmak,• ‹flletmenin gelece¤i için gerçekten önemli sorunlara yo¤unlaflma,• Genelde heterojen kaynaklardan maliyet bilgileri kullanarak maliyet muha-

sebesi disiplini ile rekabet avantaj› sa¤lamak,• ‹flletmenin stratejik konumunu geniflletmek ve efl zamanl› olarak maliyet

azalt›m›n› hedeflemek. • Kaynaklar›n tüketimi ile ilgili olarak pazara yönelik ürün ve süreç bilgileriy-

le birlikte strateji planlama ve kontrol süreçlerini desteklemek,• Maliyetlerin etkili bir biçimde yönetimini iflletmenin d›fl çevresini ve etmen-

lerini dikkate alarak efl güdümlü hareket etmek,• Düflük maliyetlere ulaflarak, maliyet önderli¤i ya da pazara üstün ürün süre-

rek farkl›laflt›rma stratejisiyle rekabet etme gücünü yükseltmek,• Uzun vadeli maliyet planlama ve yönetim problemlerini azaltmak,• ‹flletmenin gelece¤i için gerçekten önemli sorunlara yo¤unlaflma,• Genelde heterojen kaynaklardan maliyet bilgileri kullanarak maliyet muha-

sebesi disiplini ile rekabet avantaj› sa¤lamak,• ‹flletmenin stratejik konumunu geniflletmek ve efl zamanl› olarak maliyet

azalt›m›n› hedeflemek. Stratejik maliyet yönetimi, de¤er yaratan ya da yaratmayan faaliyetlere iliflkin

maliyetlerin s›n›fland›r›lmas›; performans, ifllev ya da ürün kalitesindeki bozulma-n›n müflteriye yans›y›p yans›mayaca¤› üzerine odaklan›r. E¤er, herhangi bir faali-yetin eliminasyonu, müflteri tatmini üzerinde o ürün ilgili olumsuz bir etkisi yoksafaaliyet, de¤er katmayan bir faaliyettir. Örne¤in; gereksiz haz›rl›k zamanlar›n›n,uzun depolama sürelerinin ortadan kald›r›lmas› ya da asgari düzeye çekilmesimüflteri tatmininde bir azalmaya neden olmazken, boyama paketleme gibi temelsüreçlerin ortadan kald›r›lmas› müflterileri tatminini olumsuz etkileyecektir.

“Stratejik maliyet yönetimi”, yönetim muhasebecilerinin heyecan duyacaklar›bir kavramd›r. Stratejik maliyet yönetimi, bir iflletmeninin stratejik konumunu ge-lifltirip, ayn› zamanda maliyetleri de azaltan bir maliyet yönetimi tekni¤i olarak ta-n›mlanmaktad›r. Stratejik maliyet yönetimi, iflletmelerin küresel rekabetten sürekliolarak haberdar olmas› gerekti¤i üzerinde yo¤unlaflmas› bak›m›ndan son dereceönemlidir. ‹flletmeler, gelifltirdikleri stratejilerine katk› sa¤layan, maliyet azalt›m›çabalar› sonucunda; kalite, maliyet, müflterilere hizmet ve esneklik konusunda re-kabet edebilir durumda olmal›d›r.

Stratejik maliyet yönetimi kavram›n› anlamak amac›yla yönetici ve muhasebe-ciler, direkt iflçiliklerin otomasyon ve teknolojik geliflmeler nedeniyle, toplam ma-liyetler içindeki pay›n›n genel üretim maliyetlerine göre daha az bir paya sahip ol-du¤unun fark›na varmal›d›rlar. Direkt iflçilik maliyetleri, geleneksel maliyet da¤›t›myöntemleriyle belirlenenden çok daha az, yaklafl›k %10’luk bir paya sahiptir.

Bir ürün ya da hizmetin üretilmesi aflamas›nda ortaya ç›kan faaliyetlerin de¤er-lendirilmesi, stratejik maliyet yönetiminin en önemli yönünü oluflturur. Faaliyet te-

melli maliyetlemenin kullan›lmas›yla yöneticiler, üretim ya da hizmet süreci hak-k›nda tam bilgi sahibi olmaktad›rlar. Bu bilgiden yöneticiler, katma de¤er yaratanfaaliyetler ve bu faaliyetlerin maliyetlerinden haberdar olmaktad›rlar. Faaliyetlerinölçülmesi, süreç içerisindeki ifllemlerin say›s›, araflt›rma ve gelifltirme gibi faaliyet-lerin ölçülmesi ya da hizmet verilen müflteri say›s›n›n tespit edilmesi gibi kriterle-rin belirlenmesini sa¤layabilir. Sonuç olarak, bir ürüne de¤er katan faaliyetler, de-¤er katmayan faaliyetlerden ay›rt edilmelidir. Bu, yan›t süresi, müflteri hizmet say›-s›, kalite gibi finansal olmayan nitelikteki bilgiler, faaliyetlerin performans›n› ölç-meye yarayan araçlard›r. Bu araçlar, stratejik maliyet yönetiminin önemli unsurla-r›d›r ve ça¤dafl yönetim muhasebesi persfektifini, geleneksel anlay›fltan ay›ran enönemli kriterlerdir.

De¤er katmayan faaliyetlere eliflkin maliyetlerin ortadan kald›r›lmas›, daha çokmaliyet aç›s›ndan rekabette sald›rganl›¤› benimsemifl firmalar taraf›ndan ortaya ko-nulmufltur. Stratejik mailiyet yönetiminde hesaplanan maliyetler geleneksel yön-temde hesaplanandan daha düflük olabilmektedir. Bunun nedeni ise, bu yönteminhedef maliyetleme, kaizen maliyetleme, kalite maliyetleri, tam zaman›nda üretim,ürün yaflam seyri maliyetleme, benchmarking, faaliyet temelli maliyetleme, ö¤ren-me e¤risi gibi di¤er yöntemleri uygulamas› ve bunlardan faydalanmas›d›r.

Maliyet yönetimi, stratejik karar almada hayati bir rol oynamaktad›r. Maliyet bil-gisi stratejinin seçiminde ve formule edilmesinde oldu¤u kadar varolan stratejikpozisyonun sürdürülebilirli¤inin de¤erlendirimesinde de kritik bir yere sahiptir.

Günümüzde, geleneksel ürün maliyetlemesi sistemleri s›n›rl› kalmaktad›r ve ge-reksinmleri karfl›layacak düzeyde de¤ildir. Bu nedenle günümüz küresel rekabetortam›nda al›nacak sa¤l›kl› kararlar için yarar sa¤lamaktan uzakt›r. Örne¤in, ifllet-meler uzun vadedeki rekabetçi pozisyon ve karl›l›klar›n› etkileyecek kararlar› al›r-lar. Stratejik planlama ve karar alma ürün maliyetlerine dayal› oldu¤undan, mali-yet bilgisine çok daha fazla gereksinim duyulur. Ayr›ca, stratejik yönetim hedefle-rinin desteklenmesi için de müflterilere, tedarikçilere ve farkl› ürün tasar›mlar›nailiflkin maliyet bilgisi karar almada en önemli araç olmaktad›r.

Ça¤dafl yönetim muhasebesi persfektifinde art›k yönetim muhasebecileri, yal-n›zca iç kararlar için bilgi üreten kifliler olmaktan ç›km›fllard›r. Onlar iflletmenin sa-t›c›lar› ve al›c›lar› ile de koordineli olarak çal›flmak zorundad›rlar. Yönetim muha-sebecileri, iflletmenin hedefinin kaliteyi ve stratejik konumunu sürdürüp gelifltir-mek oldu¤unu akl›nda tutarken, gerekti¤inde de uzlaflma sa¤lamay› benimsemelive topyekün mükemmelleflmeyi hedeflemelidir.

Küresel rekabetçi pazarlar›nda rekabetçi ve lider olabilmeleri için bu üretilecekbu bilginin 2 ön koflulu sa¤lamas› gerekmektedir. Bunlardan birincisi, firman›n fir-ma içi ve çevresi hakk›nda yeterli bilgi sunmas›d›r. ‹kincisi ise, bu bilgi iflletmeninstratejik karalar›n› ve gelecekteki faaliyetlerini etkileyecek flekilde gelece¤e dönükolmal›d›r. De¤er zinciri sistemi, iflletmelerde “De¤er Zinciri Analizi (Value-ChainAnalysis-VCH)”ni destekleyecek maliyet bilgisini üretir ve bu bilgi birinci koflulusa¤lar. ‹kinci koflulun yerine getirilebilmesi için de “De¤er Zinciri Analizi (Value-Chain Analysis-VCH)” bilgisine gereksinim vard›r. “De¤er Zinciri Analizi (Value-Chain Analysis-VCH)”, maliyet bilgisine olan gereksinimi ve bilginin do¤as›n› te-melden de¤ifltirecek örgütsel de¤iflime yol açabilir. “Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time-JIT)” de maliyet muhasebesi bilgi sisteminin do¤as›n› de¤ifltiren stratejikyaklafl›mlara bir örnektir. Bununla birlikte stratejik maliyet yönetimine iliflkin bafl-ka yaklafl›mlar da mevcuttur ve bu ünitede bu yaklafl›mlara da yer verilecektir.



Ça¤dafl iflletmelerin yönetiminde büyük öneme sahip olan maliyet yönetimininstrateji boyutunu ortaya koyabilmek amac›yla bu ünitede; “Stratejik Maliyet Yöne-timi”ni, “Ürün Yaflam Seyri Maliyet Yönetimi (Life Cycle Cost Management-LCCM)”ve tam zaman›nda üretimi tan›taca¤›z . Tam zaman›nda üretim yaklafl›m›, de¤erzinciri kavramlar›n› anlatmak için kullan›lacak.

Stratejik maliyet yönetimini tan›mlayarak, amaçlar›n› s›ralay›n›z.

STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹NE ‹L‹fiK‹N TEMELKAVRAMLAR‹flletmelerin uzun dönemde rekabetçi pozisyonunu etkileyecek karalar›n al›nma-s›nda, kararlara iliflkin stratejik etkenlerin do¤rudan göz önünde bulundurulmas›gerekmektedir. ‹flletmelerin en önemli stratejik unsurlar›, uzun dönemde büyüme-si ve hayatta kalmas›d›r. Bu nedenle “stratejik karar alma, firmaya uzun vadedebüyüme ve hayatta kalma güvencesi sa¤layacak strateji ya da stratejileri seçmekamac›yla alternatif stratejiler aras›ndan seçim yapmak” olarak tan›mlanabilir. Buamac› gerçeklefltirmenin anahtar› ise “rekabet üstünlü¤ü” elde etmektir. “Stratejikmaliyet yönetimi”, sürdürülebilir rekabet üstünlü¤ü sa¤layacak üstün stratejilerbulmak ve gelifltirmek amac›yla maliyet bilgisinin kullan›lmas›d›r.

Stratejik Konumland›rma“Stratejik Konumland›rma”, iflletmeler için rekabet üstünlü¤ü yaratman›n ve bunusürdürülebilir k›lman›n en önemli anahtar›d›r. En genel anlamda “Rekabet üstün-lü¤ü”, rakiplerle ile ayn› düzeyde ya da onlardan daha düflük maliyetle onlarla ay-n› ya da daha yüksek düzeyde müflteri de¤eri yaratmakt›r. “Müflteri de¤eri”, “müfl-terinin elte etti¤i fayda” ile “müflterinin katland›¤› maliyet” aras›ndaki farkt›r. Müfl-terinin ald›¤› fley, ürünün ona sa¤lad›¤› temel performans düzeyinden çok dahafazlas›d›r ve burada müflterinin ald›¤› fley toplam ürün olarak adland›r›lmaktad›r.“Toplam ürün”, müflterinin sat›nal›nan üründen elde etti¤i görünen ya da görün-meyen faydalar›n bütünüdür. Bu nedenle “müflterinin elde etti¤i fayda”, ürününtemel ve özel niteliklerini, servisi, kaliteyi, kullanma talimatlar›n›, sayg›nl›¤›, mar-kay› ve müflteriler taraf›ndan önemli görülen di¤er faktörleri kapsar. “Müflterininkatland›¤› maliyet” ise ürünün sat›n alma ve tedarik ile kullanmay› ö¤renem mali-yetleri ve ürünü kullan›m›, bak›m› ve elden ç›karma gibi “sat›nalma sonras›” mali-yetleri içermektedir. Rekabet üstünlü¤ü sa¤layabilmek amac›yla müflteri de¤erininart›r›lmas›, uygun ve do¤ru bir stratejinin seçimine s›k› s›k›ya ba¤l›d›r. Bu amaçlaafla¤›da aç›klayaca¤›m›z; “Maliyet Liderli¤i Stratejisi”, “Ürün Farkl›laflt›rma Strate-jisi” ve “Odaklanma Stratejisi” olmak üzere 3 genel strateji tan›mlanm›flt›r.

Maliyet Liderli¤i Stratejisi“Maliyet Liderli¤i Stratejisi”nin amac›, rakiplerden daha düflük maliyetle, rakipler-le ayn› ya da daha yüksek de¤eri müflteriye sunmakt›r. Esas itibar›yla, yukar›da dabelirtti¤imiz gibi; müflteri de¤eri katlan›lan ile elde edilen aras›ndaki fark olarak ta-n›mland›¤›na göre; “düflük maliyet stratejisi”, müflteri memnuniyetini maksimizeederek müflteri memnuniyetini art›rmaktad›r. Bu durumda, maliyet liderli¤i firma-n›n en önemli amaçlar›ndan birisi olmaktad›r. Örne¤in, bir firma üretim ve tedariksonras› ürünün bak›m maliyetlerini düflürmek amac›yla üründe gereksinim duyu-lan parcalar›n says›n› azaltabilmek için ürünü yeniden tasarlayabilir. Bu sayedemüflteri de¤erini memnuniyetini ve müflteri de¤erini maksimize edebilir.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



2

Farkl›laflt›rma StratejisiÖte yandan “Farkl›laflt›rma Stratejisi”, müflterinin elde etti¤i fayday› art›rarak müfl-teri de¤erini art›rmay› amaçlamaktad›r. ‹flletmeler rekabet üstünlü¤ünü ancak ra-kiplerin müflteriye sunamad›klar›n› sunarak elde edebilirler. Bu nedenle iflletmelerürettikleri ürün ya da hizmetlerini rakiplerin ürün ya da hizmetlerinden farkl›laflt›r-cak özellikler ya da nitelikler katmak zorundad›r. Bu farkl›laflt›rma, ürün ya da hiz-metlerde çeflitli düzenlemeler yap›larak, onu normalden farkl› k›lan görünen ya dagörünmeyen niteliklerinin desteklenmesi ile gerçeklefltirilebilir. Yarat›lacak bufarkl›l›klar fonksiyonel, estetik ya da biçimsel olabilir. Örne¤in, bir bilgisayar para-kende sat›c›s› yerel pazardaki di¤er rakiplerin sunmad›¤› bir özellik olarak yerindeonar›m hizmeti sunabilir. Ya da bir bisküvi üreticisi, bisküvilerini di¤er markalar-dan farkl›laflt›rmak amac›yla hayvan figürleri kullanarak bisküvilerini bilinen flekil-lerinden daha farkl› flekillerde üretebilir. ‹flletme rakiplerinden farkl› olarak üretti-¤i bu bisküvilerin farkl›l›k yaratabilmesi için müflterilerin bu farkl›l›klara de¤er ve-riyor olmas› zorunludur. Ayr›ca, farkl›laflt›rma ile müflteriye sa¤lanan katma de¤er,bu farkl›l›¤› yaratmak için firman›n katland›¤› maliyeti aflmal›d›r. E¤er müflteri bufarkl›l›klara de¤er veriyor ve kendisi için yarat›lan de¤erin fazlas›n› iflletmeye sa¤-l›yorsa bu durumda firma rekabet üstünlü¤ü sa¤lam›fl olur.

Odaklanma Stratejisi“Odaklanma Stratejisi”, rekabet için bir pazar ya da müflteri segmenti seçilmesi yada o segmente a¤›rl›k verilmesini ifade etmektedir. Cazip görünen müflterileri yada pazarlar› seçmek ve sonra hedeflenen bu segmentlere hizmet edebilecek yete-nekleri gelifltirmek bir olas›l›kt›r. Bir di¤er olas›l›k da firman›n rakiplerinden üstünoldu¤u ve rekabet üstünlü¤ü sa¤layan temel becerilerinin oldu¤u segmentleri seç-mektir. Bir “Odaklanma stratejisi”, müflteriler ve co¤rafi bölgeler gibi tüm seg-mentlerin ayn› olmad›n› varsayar. Firman›n yetenekleri ve potansiyeli göz önündebulunduruldu¤unda, firma için baz› segmentlerin di¤erlerinden daha cazipti oldu-¤u görülecektir.

Stratejik Konumland›rma‹flletmeler küresel piyasalarda rekabetçi kalabilmek amac›yla yukar›daki stratejiler-den yaln›zca 1 stratejiyi seçmeyecek, kendisi için uygun olan “maliyet liderli¤istratejisi”, “farkl›laflt›rma stratejisi” ve “odaklanma stratejisinin” bir kombinasyo-nunu oluflturucakt›r. “Startejik Konumland›rma”, maliyet liderli¤i stratejisi, farkl›lafl-t›rma stratejisi ve odaklanma stratejisinden en uygun olan kombinasyonu belirle-me süreci olarak tan›mlanabilir. Bu kombinasyon, sürdürülebilir rekabet üstünlü-¤ü yaratabilmek amac›yla belirlenir.

“Strateji”, yukar›daki 3 genel stratejinin kombinasyonunu da yans›tacak flekil-de afla¤›daki gibi tan›mlanabilir.

“Strateji”, firman›n hizmet sunma niyetinde oldu¤u pazar ve müflteri segmen-tini seçmek, hedeflenen pazar segmentlerindeki müflterilere verilmek istenen de¤e-rin tedarik edilmesinde baflar›l› olabilmesi amac›yla kritik iç iflletme süreçlerini ta-n›mlamak ve iç ve d›fl müflteriler ve finansal hedefler için gereksinim duyulan kifli-sel ve kurumsal becerilerini seçmektir.

Stratejik konumland›rmada maliyet yönetiminin rolü büyüktür. Bu çerçevedeStratejik maliyet yönetiminin amac›, “seçilen stratejik konum efl zamanl› olarakgüçlendirilirken maliyetleri azaltmak”t›r. Rekabet üstünlü¤ü elde etmenin mali-



yetlerle çok yak›n iliflkili oldu¤u hiçbir zaman gözden uzak tutulmamal›d›r. Örne-¤in, bir firma ayn› müflteri de¤erini rakiplerinden daha yüksek bir maliyet ile kar-fl›layabilir. ‹flletmeler belirli müflteri segmentleri için stratejik konumu güçlendir-mek amac›yla farkl›laflt›rma ve odaklanma gibi stratejiler arac›l›¤› ile müflteri de¤e-rini art›rarak ve efl zamanl› olarak maliyeti düflürmek suretiyle rakipleriyle ayn› yada onlardan daha “düflük maliyetle” daha fazla müflteri de¤eri sa¤layabilir ve busayede bir rekabet üstünlü¤ü sa¤layabilir.

De¤er Zinciri Kavram›Stratejik bir konumun baflar›l› bir flekilde sürdürülebilmesi herfleyden önce “en-düstriyel de¤er zincirini”ni iyi anlamay› ve analiz etmeyi zorunlu k›lar. “Endüstri-yel de¤er zinciri”, temel hammadde ve kaynaklar›n›n kullan›lmas›ndan, nihai ürün-lerin tamamlanmas›na ve nihai müflteriler taraf›ndan tüketilmesine kadarki de¤eryaratan faaliyetlerin birbiriyle ba¤lant›l› bir bütünüdür. Afla¤›daki fiekil 8.1, petrolendüstrisi için olas› bir endüstriyel de¤er zincirine örnek olarak gösterilebilir. Pet-rol endüstrisinde faaliyet gösteren bir firma, endüstriyel de¤er zincirinin tamam›n›kapsamayabilir. Afla¤›daki flekil, firmalar›n de¤er zincirinin farkl› halkalar›nda yeralabildiklerini göstermektedir. Örne¤in; Afla¤›daki flekilde (A) pozisyonunda rolalan Exxon Mobil ve ConocoPhilipps gibi büyük petrol firmalar, de¤er zincirininpetrol aramadan hizmet sunan istasyonlara kadarki tüm halkalar›nda yer almakta-d›rlar. Dünya çap›ndaki bu çok büyük firmalar bile di¤er üreticilerden petrol al›r-lar ve ayr›ca baflkalar›na ait petrol istasyonlar›na yak›t satmaktad›rlar. Bunun ya-n›nda, arama, üretim, rafine etme, ar›tma ve da¤›t›m gibi de¤er zincirinin özellikleküçük segmentleri ile de meflgul olan ve afla¤›daki flekilde (B) ve (C) pozisyonun-da rol alan birçok petrol firmas› vard›r.

Bu nedenle, maliyet liderli¤i ve farkl›laflt›rma stratejilerini baflar›l› bir flekildeuygulaman›n esas›, de¤er zincirini bafltan sona kadar stratejik olarak birbiriyle ilifl-kili faaliyetlere göre ay›rmakt›r. Bir de¤er zincirinin genel yapas›, bir firman›n stra-tejik aç›dan önemli faaliyetlerinin anlafl›lmas›nda çok etkili bir yaklafl›md›r. Gerekiflletme içinde gerekse de iflletme d›fl›ndaki faaliyetler aras›ndaki karmafl›k ba¤lan-t›lar›n ve ba¤lant›lar›n oldu¤unun bilincinde olmak de¤er zinciri yap›s›n›n esas›n›oluflturur. Bu çerçevede “iflletme içi” ve “iflletme d›fl›” her iki iliflkinin de iyi anlafl›l-mas› ve analiz edilmesi gerekmektedir.

“‹flletme içi ba¤lant›lar”; de¤er zincirinin iflletmeye ait bölümlerinde gerçeklefl-tirilen faaliyetler aras›ndaki ba¤lant›lardir. Öte yandan “‹flletme d›fl› ba¤lant›lar”ise, iflletmenin tedarikçileri ve müflterileri ile gerçeklefltirdi¤i de¤er zinciri faaliyet-leridir. Bu nedenle d›fl ba¤lant›lar “tedarikçi ba¤lant›lar›” ve “müflteri ba¤lant›la-r›” olmak üzere iki çeflittir.

Bir firman›n iç ve d›fl ba¤lant›lar›nden yararlanabilmek amac›yla, firman›n faali-yetleri iyi tan›mlanmal› ve rekabet üstünlü¤ü yaratabilecek ve onu sürdürebilecekolanlar›n seçilmesi gerekmektedir. Bu seçim süreci, her bir faaliyetin maliyeti vede¤eri bilgisini gerektirmektedir. Stratejik analizler yapabilmek amac›yla faaliyetler“örgütsel faaliyetler” ve “operasyonel faaliyetler” olarak s›n›fland›r›lmaktad›r. Dola-y›s›yla bu faaliyetlere iliflkin maliyetler de “örgütsel maliyet etmenleri” ve “operas-yonel maliyet etmenleri” olarak ifade edilmektedir.

Örgütsel Faaliyetler ve Maliyet Etmenleri (Sürücüleri)Örgütsel faaliyetler “Yap›sal faaliyetler” ve “Yönetsel faaliyetler” olmak üzere ikiçeflittir.” Yap›sal faaliyetler”, iflletmenin temel ekonomik yap›s›n› belirleyen faali-yetlerdir. “Yönetsel faaliyetler” ise iflletmenin süreçlerini ve yeteneklerini tan›mla-yan ve bu nedenle faaliyetlerin etkin ve verimli bir flekilde yürütülebilmesi ile do¤-rudan iliflkili faaliyetlerdir. “Örgütsel maliyet etmenleri (sürücüleri)”, iflletmeninuzun dönemli maliyet yap›s›n› belirleyecek “yap›sal” ve “yönetsel” faktörlerdir. ‹fl-te bu nedenle “yap›sal maliyet etmenleri (sürücüleri)” ve “yönetsel maliyet etmen-leri (sürücüleri)” olmak üzere iki tür örgütsel maliyet etmeni (sürücüsü) vard›r.


fiekil 8.1

Arama

Üretim

Rafine Etme

Benzin Da¤›t›m

Servis ‹stasyonlar›

Nihai Tüketiciler

Ürün Tüketimi

Firma(B)

Petrol Da¤›t›m

Firma(C)

Petrol endüstrisindeDe¤er Zinciri

Kaynak: Guan, L.,Hansen, D. R. veMowen, M. M.(2009). CostManagement, 6 th.Ed., p.379.

‹flletmelerde olas› yap›sal ve yönetsel faliyetler ve bunlara iliflkin “maliyet et-menleri (sürücüleri) afla¤›daki fiekil 8.2’de sunulmufltur.

Yukar›daki flekilde de görülece¤i gibi, bir örgütsel faaliyetin birden fazla etmenya da sürücü taraf›ndan etkilenme olas›l›¤› vard›r. Örne¤in, fabrika inflaas›n›n ma-liyetini bina say›s›, merkezîlik derecesi ve ölçüsü etkileyebilmektedir. Benzer fle-kilde, ürün hatt›, süreç ve parça say›s› ve karmafl›kl›k derecesi de karmafl›k yap›y›etkilemektedir.

Son dönemlerde yönetsel etmenler daha çok ilgi çekmekte ve üzerlerinde da-ha çok durulmaktad›r. Bir iflletmede ifllerin yap›l›fl›n› gelifltirebilmek amac›ylaönemli bir yönetsel çaba gerekmektedir. Sürekli geliflme ve onun pek çok yönüçal›flanlar›n yetkilendirilmesi, toplam kalite yönetimi, süreç de¤er analizi, yaflamseyri de¤erlendirmeleri vb. ile yak›ndan ilgilidir. Örne¤in çal›flan kat›l›m› ve yetki-lendirilmesi göz önünde bulunduruldu¤unda; çal›flan›n kat›l›m derecesi artt›kçaçal›flanlar›n maliyetleri azalacakt›r. Çal›flan ya da personelin kat›l›m›; kültür, kat›l›mderecesi ile sürekli geliflme hedefine ba¤l›l›¤› ve katk›y› ifade etmektedir.

Operasyonel Faaliyetler ve Maliyet Etmenleri (Sürücüleri)“Operasyonel faaliyetler”, iflletme taraf›ndan seçilmifl olan yap› ve süreçlerin bir so-nucu olarak yütürülen günlük faaliyetlerdir. Gelen parçalar›n kabulü ve incelen-mesi, malzemenin tafl›nmas›, ürünlerin nakliyesi, yeni ürünlerin test edilmesi,ürünlerin bak›m› ve ekipman›n kurulumu operasyonel faaliyetlere örnek olarakgösterilebilir. Operasyonel maliyet etmenleri (faaliyet etmenleri), operasyonel fa-aliyetlerin maliyetlerini etkileyen faktörlerdir. Bunlar; parça say›s›, tafl›ma say›s›,ürün say›s›, müflteri siparifl say›s› ve iade edilen ürün say›s› gibi etmenleri kapsa-


Örgütsel faaliyetlerve maliyetetmenleri(sürücüleri)


Yap›sal FaaliyetlerYönetsel Maliyet Etmenleri

(Sürücüleri)

Fabrikan›n inflaas› Fabrika say›s›, merkezilik derece ve ölçüsü

Yönetim yap›lanmas› Yönetim stili ve felsefesi

Çal›flanlar›n gruplamas› ‹fl birimlerinin çeflidi ve say›s›

Karmafl›k yap› Ürün hatt›, süreç ve parça say›s›,z karmafl›k-

l›k derecesi

Dikey entegrasyon Kapsam, al›m ve sat›fl gücü

Süreç teknolojilerinin seçimi ve

kullan›m›Süreç teknolojilerinin çeflidi, deneyim

Yönetsel/Yönetimsel Faaliyetler Yönetsel Maliyet Sürücüleri

Çal›flanlar›n kullan›m› Dahil edilme derecesi

Kalite sa¤lama Kalite yönetimi yaklafl›m›

Fabrika plan› /düzeni sa¤lama Verimlilik

Ürünün tasar›m› ve üretilmesi Ürün yap›land›rma/oluflturulmas›

Kapasite sa¤lama Kapasite kullan›m›

fiekil 8.2

maktad›r. Buradan da aç›kça görülebilece¤i gibi operasyonel faaliyetler ve etmen-ler, faaliyet temelli maliyet eksenindedir. Olas› operasyonel faaliyetler ve bunlar›netmenleri (sürücüleri) afla¤›daki fiekil 8.3’te görülmektedir.

Yap›sal ve yönetsel faaliyetler iflletme içinde gerçekleflen günlük faaliyetlerinsay›s›n› ve türünü belirler. Örne¤in, iflletme bir tesiste birden fazla ürün üretmeyekarar verirse, bu yap›sal seçim üretim programlama için bir gereksinim olufltura-cakt›r. Benzer flekilde, bir yerleflim plan›n›n oluflturulmas› bir malzemenin tafl›nma-s›, nakliyesi ve boflalt›lmas› gibi malzeme yönetimi faaliyetlerinin tan›m›n› kapsa-m›n› belirlemektedir.

Örgütsel faaliyetler operasyonel faaliyetleri tan›mlamas›na ra¤men, operasyo-nel faaliyetler ve etmenlerin analizi, örgütsel faaliyetler ve etmenlerin stratejik se-çimini belirlemek amac›yla kullan›labilir. Örne¤in, çal›flanlar›n hammaddeleri tafl›-ma faaliyetinin sürelerinin bilinmesi, hammadde tafl›ma say›s›n› ve dolay›s›yla kay-nak maliyetlerini azaltmak amac›yla bir yerleflim plan›n›n yeniden tasarlanmas›ndaönemli bir etmen olabilir. Operasyonel ve ögütsel faaliyeter ve onlar›n ilgili etmen-leri (sürücüleri) s›k› bir ilifliki içerisindedir. Afla¤›daki fiekil 8.4 bu ba¤lant›lar›ndöngüsel yap›s›n› ortaya koymaktad›r.


Birim Düzeyinde Faaliyetler Birim Düzeyinde Etmenler (Sürücüler)

Parçalar› tafllamak Tafllama makine saati

Montaj Montaj iflçilik saati

Deliklerin aç›lmas› Delme makine saati

Malzemenin kullan›m› Malzeme miktar›

Enerji kullan›m› Kw miktar›-saat say›s›

Y›¤›n Düzeyde Faaliyetler Y›¤›n Düzeyde Etmenler (Sürücüler)

Ekipman›n/Teçhizat›n kurulumu Kurulum say›s›

Y›¤›nlar›n Tafl›nmas› Tafl›nma say›s›

Y›¤›nlar›n incelenmesi/kontrolü ‹nceleme saati

Ürünün yeniden ifllenmesi Hatal› birimlerin say›s›

Ürün Düzeyinde Faaliyetler Ürün Düzeyinde Etmenler (Sürücüler)

Ürünleri yeniden tasarlamak De¤ifliklik talimat›/emri say›s›

H›zland›rma Geciken emir say›s›

Programlama/Planlama De¤iflik ürün say›s›

Ürünlerin test edilmesi Prosedür/yöntem say›s›

Operasyonelfaaliyetler vemaliyet etmenleri(sürücüleri)


fiekil 8.3

Stratejik maliyet yönetimine iliflkin kavramlar› s›ralay›n›z.

DE⁄ER Z‹NC‹R‹ ANAL‹Z‹ De¤er Zinciri Analizi (Value-Chain Analysis), “bir firman›n stratejik konumunugüçlendirme hedefiyle iç ve d›fl ba¤lant›lar›nin tan›mlanmas› ve bunlardan fayda-lan›lmas›”d›r. Bu ba¤lant›lar›nden faydalan›lmas›, maliyetlerin ve de¤er zincirinde-ki farkl› faaliyetlere iliflkin finansal olmayan di¤er unsurlar›n analizi esas›na dayan-maktad›r.

Ayn› zamanda maliyet liderli¤i ön planda tutuldu¤unda, örgütsel ve operasyo-nel maliyet etmenlerinin uzun dönemli maliyet azaltma faaliyetlerine yöneltilmeside¤er zinciri analizi için önemli bir girdi oluflturur.

‹ç Ba¤lant›lar›n Kurulmas›‹yi bir stratejik maliyet yönetimi, firman›n “‹ç De¤er Zinciri” olarak adland›r›lan de-¤er zincirinin ayr› bir bölüm olarak dikkate al›nmas›n› zorunlu k›lar.

Afla¤›daki fiekil 8.5, bir iflletmenin iç de¤er zinciri faaliyetlerini göstermektedir.‹ç de¤er zincirinde üretimden önceki ve sonraki faaliyetler tan›mlanmal› ve bunla-r›n ba¤lant›lar› kurularak bunlarden faydalan›lmal›d›r. ‹ç ba¤lant›lardan faydalan›l-mas›, faaliyetler aras›ndaki ba¤lant›lar›n de¤erlendirilmesi, maliyetlerin azalt›lmas›ve de¤er yaratmak için kullan›lmas›n› anlam›n› tafl›r. Örne¤in; ürün tasar›m ve ge-lifltirme faaliyetleri üretim önce faaliyetlerdir ve üretim faaliyetleri ile do¤rudan ba¤-lant›l›d›r. Bir ürünün tasarlanma flekli, üretim maliyetlerini etkilemektedir. Bundanüretim maliyetlerinin nas›l etkilenece¤i konusunda maliyet etmeni (sürücüsü) bilgi-sine gereksinim duyulur. Bu nedenle faaliyetlerin maliyet etmenlerini iyi bilmek,ba¤lant›lar›n anlafl›lmas› ve kullan›lmas› için büyük önem tafl›maktad›r. E¤er tasar›mmühendisleri, çeflitli üretim faaliyetleri için parça say›s›n›n bir maliyet etmeni oldu-¤unu bilirlerse, bu durumda ürünü yeniden tasarlarlar. Böylece ürün; standart par-çalar, çok say›da kaynak , k›sa teslimat süresi ve yüksek kaliteye sahip olur ve ürü-nün tüm maliyeti önemli ölçüde azalt›labilir. Malzeme kullan›m›, direkt iflçilik kul-lan›m›, montaj, control, malzeme tafl›nmas› ve sat›nalma maliyeti, maliyetlerin par-ça say›s›ndan etkilenebildi¤i faaliyetlere iliflkin örnekleri göstermektedir.


Örgütsel Faaliyet(Süreç Teknolojilerinin Seçimi ve Kullan›m›)

Operasyonel Etmen (Sürücü)(Tafl›ma Say›s›)

Yap›sal Maliyet Etmeni (Sürücüsü)(Tam Zaman›nda Üretim(JIT):

Süreç Teknlojisinin Türü)

Operasyonel Faaliyet(Malzemenin Tafl›nmas›)

fiekil 8.4

Örgütsel veoperasyonelfaaliyetlerin iliflkisi


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



3

Tasar›m faaliyeti, firman›n de¤er zincirindeki bak›m ve onar›m gibi servis faali-yetleri ile de ba¤lant›l›d›r. Bir ürünü daha az parçayla üretmek, ürün ar›zas›n›n ger-çekleflme olas›l›¤›n› azalt›r. Bu sayede, önemli bir müflteri hizmeti olarak de¤erlen-dirilen garanti sözleflmeleri daha az maliyet ile kar›fl›lanm›fl olur. Ayr›ca, daha azparçan›n daha az onar›m maliyetini gerektirmesi nedeniyle garanti alt›ndaki ürün-lerin onar›m maliyeti azalmaktad›r.

fiimdi de iç ba¤lant› kavramlar›n daha iyi aç›klayabilmek amac›yla say›sal birörne¤i ele alal›m. Bir firman›n yüksek teknolojiye dayal› çeflitli medikal ürünleriüretti¤ini varsayal›m. Örne¤imizde bir ürün 20 parçadan oluflmaktad›r. Tasar›mmühendisleri, parça say›s›n›n önemli bir maliyet etmeni oldu¤u hakk›nda bilgilen-dirilmifllerdir ve parça say›s›n›n azalt›lmas› suretiyle de¤er zinciri ak›fl›nda çeflitli fa-aliyetlere olan talep azalmaktad›r. Bu verilere dayanarak, tasar›m mühendisleri, buürüne iliflkin yaln›zca 8 parçan›n kullan›laca¤› yeni bir ürün tasar›m› gerçeklefltir-mifllerdir. Yönetim, yeni tasar›mla birlikte ne kadar maliyet tasarrufu sa¤lanaca¤›n›bilmek istemektedir. Birim ürün bafl›na tasarruflarla, birim sat›fl fiyat›n›n azalt›lma-s› hedeflenmektedir. Hali haz›rda 10.000 birim üretilmifltir. Yeni tasar›m›n 4 faali-yet üzerene olan etkisi afla¤›daki tabloda görülmektedir. Faaliyet kapasitesi, 20parçadan oluflan tasar›ma dayal› mevcut faaliyet talebi ve 8 parçadan oluflan tah-mini faaliyet talebini sa¤lamaktad›r.


fiekil 8.5

Tasar›m

GelifltirmeServis

Da¤›t›m Üretim

Pazar

‹ç de¤er zinciri

Kaynak: Kaynak:Guan, L., Hansen,D. R. ve Mowen, M.M. (2009). CostManagement, 6 th.Ed., p.383.

Faaliyetler Faaliyet Etmeni

(Sürücüsü)

Faaliyet

Kapasitesi

Mevcut Faaliyet

Talebi

Tahmini

Faaliyet Talebi

Malzeme Kullan›m›

Parça say›s› 200.000 200.000 80.000

Montaj Direkt iflçilik saati 10.000 10.000 5.000

Parça al›m› Siparifl say›s› 15.000 15.000 6.500

Garanti tamiri Hatal› ürünsay›s› 1.000 800 500


Yukar›dakilere ilave olarak afla¤›daki faaliyet maliyet bilgisi sa¤lanm›flt›r:• Malzeme kullan›m›: Kullan›lan her birim için 3 T, sabit maliyet yok.• Montaj›: Direkt iflçilik saat ücreti 12 T, sabit maliyet yok.• Sat›n alma: Her birinin y›ll›k ücreti 30.000 T olan ve her biri 5.000 siparifli ifl-

lem yapabilen personel. De¤iflken faaliyet maliyetleri: siparifllerin sat›nalmaformlar›na ifllenmesi, postalama vb. ifllemlerin her biri için 0,50 T

• Garanti kapsam›nda onar›m: Her biri 500 birime kadar 28.000 T sabit vesonras›ndaki her birim için 20 T ücret alan 2 tamir-bak›m personeli

Tedarikçi Ba¤lant›lar›n Kurulmas›Her firma kendine özgü bir de¤er zincirine sahip olsa da fiekil 8.1’de de görülece-¤i gibi, çevresindeki firmalarla birlikte hareket etti¤i bir “endüstriyel de¤er zinci-ri”nin de bir halkas›n› olufltur. De¤er zinciri sistemi, ayr›ca tedarikçiler ve müflteri-ler taraf›ndan gerçeklefltirilen de¤er zinciri faaliyetlerini de kapsamaktad›r. De¤erzinciri sisteminin temel amac›; “d›fl ba¤lant›lar› kurarak, bu ba¤lant›lar› yöneterekfirman›n ve di¤er paydafllar›n sa¤lad›¤› faydada bir art›fl sa¤lamak”t›r.

Tedarikçiler firmalara girdi sa¤lad›klar› için, kullan›c›n›n stratejik konumlanma-s›nda önemli etkilere sahiptirler. Örne¤in; bir firman›n farkl›laflt›rma amac›yla,“Toplam Kalite Yaklafl›m›”n› benimsedi¤ini ve toplam kalite maliyetini azaltt›¤›n›varsayal›m. Toplam kalite yönetimi, hatas›z üretim felsefesini benimseyen bir kali-te yönetim yaklafl›m›d›r. Toplam kalite yönetimi felsefesi hatalar› azaltarak, kalitemaliyetlerini de azaltmaktad›r. E¤er ürünlerde kullan›lan hammade ve malzemelerdüflük kalitede ve teslimatlar›nda bir gecikme söz konusysa al›c› firman›n yüksekkaliteli ürünler üretmesinin ve müflteriye zaman›nda teslim etmesi söz konusu de-¤ildir. Bir firman›n hatas›z üretimi gerçeklefltirebilmesi, önemli ölçüde tedarikçisi-nin hammadde ve malzemeleri hat›s›z ve zaman›nda teslim etmesine ba¤l›d›r. Buba¤lant› anlafl›ld›¤› takdirde, bir iflletme tedarikçisiyle yak›n bir flekilde çal›flabilirve malzemelerin hatas›z ve zaman›nda teslimi iflletmenin ihtiyaçlar›n› karfl›lam›flolur. Dünya çap›nda faaliyet gösteren birçok iflletme bu ba¤lant›n›n fark›nda oldu-¤u için, ifl ba¤lant›lar›n› ve malzeme kalitesini gelifltirmek amac›yla tedarikçi ince-leme kurullar› oluflturmaktad›rlar. Bu kurullar›n tedarikçi de¤erlendirme ve seçim-leri; ürün kalitesi, zaman›nda teslim, güvenilirlik, sürekli geliflim ve bütünsel iliflki-ler gibi faktörlere dayanmaktad›r. ‹flletmelerin müflteri gereksinimlerini karfl›laya-bilmeri için, tedarikçilerin; milyonda 500 hata oran›, %99 oran›nda zaman›nda tes-lim gibi belirli kalite ve teslimat standartlar›n› karfl›layabilmeleri gerekmektedir.

fiekil 8.6

‹ç ba¤lant›larkullan›larakmaliyet azalt›m›


Malzeme Kullan›m› (200.000-80.000)* 3 T 360.000 T

‹flçilik kullan›m› (10.000-5.000)* 12 T 60.000 T

Sat›n alm 30.000 T + 0,5 T (12.500-6.500) 33.000 T

Garanti kapsam›nda onar›m 28.000 T + 20 (800-500) 34.000 T

TOPLAM 487.000 T

Birimler 10.000

Birim bafl›na kazanç 48,70 T

Yukar›daki fiekil 8.7’de koyu renkli olarak belirtilen rakamlar (6.5 ve 12.5), ürü-nün yeniden tasarlanmas›ndan önceki ve sonraki talebi göstermektedir.

Tedarik Maliyetlerinin YönetimiBir firma stratejik konumunu kaybetmetmek istemiyorsa aç›kça tedarikçilerini dik-katli bir flekilde seçmek zorundad›r. Firmalar›n kalite, güvenilirlik, teslimat perfor-manslar› kabul edilebilir olan tedarikçileri seçmeleri konusunda sat›n alma yöneti-cilerini cesartelendirmek amac›yla 2 önemli gereksinimleri söz konusudur. ‹lk ge-reksinim, ham madde ve malzeme maliyetlerine daha genifl ve kapsaml› bir bak›flaç›s›d›r. ‹fllev temelli maliyet sistemleri, genellikle sat›n alma yöneticilerinin perfor-mans›n› yaln›zca sat›n alma fiyat› üzerinden de¤erlendirmektedirler. Daha genifl vekapsaml› bir bak›fl aç›s› ile kalite, güvenilirlik ve geç teslim ile iliflkilendirilen ma-liyetlerin de sat›n alma maliyetlerine eklenmesi gerekmektedir. Bu durumda sat›nalma yöneticileri, yaln›zca fiyata de¤il, toplam maliyete dayal› olarak tedarikçileride¤erlendirecektir. ‹kinci gereksinim, ürünlere yüklenecek tedarikçi maliyetleri se-bep-sonuç ba¤lant›lar› kurularak yüklenmelidir.

Faaliyet temelli maliyetleme, her iki gereksinimin sa¤lanmas› için anahtar birrol oynamaktad›r. ‹lk gereksinimi karfl›layabilmek için, tedarikçiler maliyet etmeni-ni (sürücüsü) olarak tan›mlan›r ve böylece sat›n alma, kalite, güvenilirlik ve tesli-mat performas› ile ilgili maliyetler tedarikçilere yüklenir. ‹kinci olarak ise, ürünlermaliyet etmeni olarak varsay›l›r ve tedarikçi maliyetleri bu ürünlere yüklenir.

Faaliyet Temelli Tedarikçi Maliyetlemesi“Faaliyet Temelli Tedarikçi Maliyetlemesi”ni aç›kça ortaya koyabilmek amac›yla birsat›nalma yöneticisinin TA ve TB olmak üzere 2 tedarikçi ile çal›flt›¤›n› varsayal›m.Sat›nalma yöneticisi M1 ve M2 olmak üzere 2 elektronik parça için daha düflük fi-yat vermesi nedeniyle TA tedarikçisini tercih etmektedir. Ancak di¤er yandan TBtedarikçisi, parçalar› daha güvenilir bir flekilde teslim etmektedir. fiimdi ürünleri“yeniden iflleme” ve “sevk etme” faaliyetlerini ele alal›m. Yeniden iflleme, hammad-


fiekil 8.7

90,000

60,000

30,000

5 6.5 10 12.5 15 20Sat›n Alma Sipariflleri Miktar› (Binde)

Maliyet (T)

(T)

Sat›n almafaaliyetlerine iliflkinmaliyet davran›fl›


de ve malzeme ya da üretim sürecindeki hatalar nedeniyle ortaya ç›kmaktad›r.Ürünlerin sevki ile ilgili gecikme ise ham madde ve malzemelerin geç teslim al›n-mas›ndan ya da üretim sürcindeki gecikmelerden kaynaklanmaktad›r. Kusurluham madde ve malzemeler ile bunlar›n geç teslimat› tedarikçilerden kaynaklan-maktad›r. Ham madde ve malzeme hatalar›ndan kaynaklanan yeniden iflleme ma-liyetleri, hatal› parçalar› maliyet etmeni (sürücüsü) olarak kullanarak tedarikçiyeyüklenmektedir. Tedarikçilerden kaynaklanan geç teslimata dayal› gecikme mali-yetleri ise geç teslimat say›s›n› maliyet etmeni (sürücüsü) olarak kullanmak sure-tiyle tedarikçiye yüklenir. Afla¤›daki fiekil 8.8 tedarikçilere iliflkin faaliyet maliyet-lerini ve di¤er bilgileri göstermektedir.

Yukar›daki fiekil 8.8’deki verilerden hareketle tedarikçilere yüklenecek maliyet-lere iliflkin faaliyet oranlar› afla¤adaki gibi hesaplanacakt›r:

Yeniden iflleme oran› = 200.000 T /1.000*= 200 T / hatal› parça

*(800+190+5+5)

Sevk etme oran› = 50.000 T /50*= 1.000 T /geç teslimat

*(30+20)

Yukar›daki fiekil 8.8’deki faaliyetlere iliflkin veriler ve bu oranlar kullan›larak,her bir parçaya iliflkin toplam birim sat›nalma maliyeti Afla¤›daki fiekil 8.9’da gö-rüldü¤ü gibi hesaplanmaktad›r. Bu sonuçlar, gerçekte “düflük maliyet”li olarak gö-rünen tedarikçi maliyetlerinin, yeniden iflleme ve geç teslim gibi iç faaliyetler ileiliflkilendirildi¤inde gerçekte daha yüksek oldu¤unu göstermektedir. Sat›nalma yö-neticisinin bu iliflkilendirmeler neticesindeki bütün maliyet bilgisine sahip oldu-¤unda ortaya ç›kacak sonuç aç›kça ortadad›r. Bu durumda, daha kaliteli hammad-de ve malzemeleri zaman›da ve daha düflük birim maliyet ile sundu¤undan, TB te-darikçisinin iflletmeye daha fazla yarar sa¤lad›¤› görülmektedir.


I. Faaliyet Maliyetleri

Faaliyet Hammadde ve Malzeme Hatas›/Geç Teslimat Süreç Hatas›

Yeniden iflleme 200.000 40.000

Sevk etme 50.000 10.000

II. Tedarikçi Verileri

Tedarikçi A (TA) Tedarikçi B (TB)

M1 M2 M1 M2

Birim Al›fl Fiyati 10 26 12 28

Al›nan birim 40.000 20.000 5.000 5.000

Hatal› birim 800 190 5 5

Geç teslimat 30 20 0 0

fiekil 8.8

Tedarikçimaliyetlemesineiliflkin örnek veriler


Müflteri Ba¤lant›lar›n Kurulmas›Müflteriler de t›pk› tedarikçiler gibi, bir firman›n stratejik konumunda önemli etki-ye sahiptirler. Pazar segmentini seçmek, elbette stratejik konumu belirleyen temelunsurlardan biridir. Örne¤in, orta kalitede bir ürünü at›l kapasiteyi kullanmak içinbayileri atlayarak nihai tüketicilere do¤rudan daha düflük bir fiyatla satmak firma-n›n da¤›t›m kanallar›n› tehlikeye sokabilir. Çünkü, do¤rudan nihai tüketiciye sat-mak, firman›n ana müflterisi olan ve firmadan ald›¤› ürünleri belirli bir kâr marj› ilenihai müflterilere satan bayileri ile rakip olmas› anlam›na gelecektir. Bu tür sat›fllarile firman›n k›sa dönemde elde edece¤i fayda, uzun dönemde yarataca¤› olumsuzetkiden çok küçük olacakt›r.

Müflteri Hizmeti Maliyetlerinin YönetimiStratejik maliyetleme için kilit amaçlardan biri de firman›n kâr kaynaklar›n›n›n be-lirlenmesidir. ‹fllev temelli maliyetleme sisteminde; pazarlama, sat›fl ve da¤›t›m ma-liyetleri ile genel yönetim maliyetleri genellikle dönem maliyeti olarak de¤erlendi-rilirler ve müflterilere yüklendiklerinde de genel olarak yaratt›klar› gelirle orant›l›yüklenirler. Bu nedenle, ifllev temelli maliyetlemenin verdi¤i mesaj, müflteri hiz-metlerinin maliyetsiz oldu¤u ya da hepsinin yaratt›klar› sat›fl gelirinin belirli biryüzdesine eflit oldu¤udur. E¤er müflteri hizmetleri maliyetleri önemli ise bu mali-yetlerin tamam›n›n yüklenmesinde ya da do¤ru atanmas›nda bir problem olmas›,sat›fl temsilcilerinin müflteri karmas›n› etkin bir flekilde yönetmesini engelleyecek-tir. Çünkü müflteri temsilcileri bu durumda müflteri hizmetlerine hangi müflterininönem verdi¤ini hangisinin vermedi¤ini fark edemeyecektir. Bu yetersiz bilgi de fir-man›n stratejik konumunun zay›flamas›na neden olacakt›r. Bu sonuçtan kaç›nmakve do¤ru yüklemeyi yaparak firma konumunu güçlendirmek için de müflterilerle


fiekil 8.9

Tedarikçimaliyetleme sistemi


Tedarikçi A (TA) Tedarikçi B (TB)

M1 M2 M1 M2

Sat›n alma maliyeti

(10 x 40.000 T) 400.000 T

(26 x 20.000 T 520.000 T

(12 x 5.000 T) 60.000 T

(28 x 5.000 T) 140.000 T

Yeniden iflleme maliyeti

(200 x 800 T) 160.000 T

(200 x 190 T) 38.000 T

(200 x 5 T) 1.000 T

(200 x 5 T) 1.000 T

Geç teslimat maliyetleri

(1.000 x 30) 30.000 T

(1.000 x 20) 20.000 T

Toplam Maliyetler 590.000 T 578.000 T 61.000 T 141.000 T

Birimler ÷ 40.000 ÷ 20.000 ÷ 5.000 ÷ 5.000

Toplam birim maliyet 14,75 T 28,90 T 12,20 T 28,20 T


ba¤lant›l› maliyetler, faaliyet temelli maliyetleme sistemi kullan›larak yüklenmeli-dir. Bu yükleme, firman›n kârl› ya da kârs›z müflteri ayr›m›n› yapmas›n› kolaylaflt›-racakt›r.

Do¤ru maliyet yüklemesi yaparak firma konumunu güçlendirmek için müflterilerle ba¤lan-t›l› maliyetler, faaliyet temelli maliyetleme sistemi kullan›larak yüklenmelidir.

Müflteriler kârl› ya da kârs›z olarak ayr›ld›¤›nda, firma konumunu güçlendire-cek önlemler al›nabilecektir. Firma karl› olan müflteriler için müflteri memnuniye-tini art›racak çabalar içine girecek ve kaliteli hizmet, düflük fiyat, yeni hizmetler yada bu üçünün kombinasyonlar›n› sunabilecektir. Kârl› olmayan müflteriler için isemüflteri hizmetlerini daha verimli flekilde iflletmeye çal›flacak, kullan›lan kaynakmaliyetini karfl›layacak flekilde fiyatlar› art›racak ya da kârs›z müflterileri terketme-ye karar verecektir. Firma kaliteli hizmet, düflük fiyat ve yeni hizmetler kombinas-yonunu kullanarak da pazardaki stratejik konumunu güçlendirebilecektir.

Faaliyet Temelli Müflteri MaliyetlemesiMüflteri maliyetlemesinin örnek yard›m›yla aç›klamak, müflteri maliyetlemesininönemini daha iyi analayabilmek aç›s›ndan bize yard›mc› olabilir. A firmas›n›n on-bir müflteri için ürün üretti¤ini varsayal›m. Firma üretim maliyetlerini üretime faali-yet temelli maliyetleme sistemi ile yüklemektedir. Firma müflterilerin siparifllerinifiyatland›r›rken siparifl tamamlama maliyetlerini üretim maliyetlerine ekleyerek %20’lik bir kâr marj› eklemektedir. Firman›n toplam siparifl tamamlama maliyetleri,606.000 T’dir ve sat›fl hacmine göre da¤›t›lm›flt›r. Bir müflteri ürünlerin %50’lik k›s-m›n› sat›n al›rken, kalan %50’lik k›sm›n›da di¤er on müflteri sat›n almaktad›r. Bumüflterilere iliflkin bilgiler afla¤›da özetlenmifltir.

Büyük müflterinin sunulan fiyattan flikayetçi oldu¤unu belirtmifl ve iflini baflkabir firmaya yapt›rmakla tehdit etmektedir. Müflteri, firmadan parça bafl›na önerdi¤ifiyattan 0,50 Tlik bir indirim talep etmektedir. Faaliyet temelli maliyetleme sisteminmaliyetleri do¤ru flekilde hesaplad›¤›ndan emin olan firma ise sat›fl hacmi yerine si-parifl say›s›n›n daha do¤ru bir maliyet etmeni (sürücüsü) olaca¤›n› belirlemifltir.Böylece, faaliyet talebi siparifller üzerinden belirleniyor ve siparifl maliyetleri bu fle-kilde müflterilere 3.000 T/siparifl faaliyet oran› ile yüklenmektedir (606.000 T/202 si-parifl). Bu oranla büyük müflteriye 6.000 Tlik siparifl maliyeti yerine 303.000 T sipa-rifl gerçekleflme maliyeti yüklendi¤i görülmektedir. Bunu gören firma yetkilileri demüflteriye parça bafl›na en az 0,50 Tlik indirim yapmaya karar vermektedir.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



Bir Büyük Müflteri On Küçük Müflteri

Sat›n al›nan birim 500.000 500.000

Siparifller 2 200

Ürün maliyeti 3.000.000 T 3.000.000 T

Siparifllere da¤›t›lan maliyetler* 303.000 T 303.000 T

Birim siparifl maliyeti 0,606 T 0,606 T

* Faaliyet kapasitesi = 225 siparifl (45 adetlik bloklar)Sabit maliyetler = 40.400 T/blok De¤iflken maliyetler = 2.000 T/birimToplam siparifli tamamlama maliyetleri = 606.000 T (5*40.400) + (2.000*202)

Böylece, büyük müflteri için fiyat düflmüfl ve bir fayda sa¤lanm›fl olmaktad›r.Firma da ifl potansiyelinin yar›s›n› yürüttü¤ü müflterisini koruma ve yaflatma flans›elde ederek, bu durumdan fayda sa¤lamaktad›r. Öte yandan bu durum malesef,küçük müflteriler için bir fiyat art›fl› anlam›na gelmektedir. Do¤ru maliyet etmeni-nin (siparifl say›s›) seçilmesi, siparifl gerçeklefltirme faaliyeti ile müflteri davran›fl›aras›nda do¤rudan bir ba¤lant› oldu¤unu ortaya koymaktad›r. Küçük miktarlardave s›k verilen siparifller firma için ek bir maliyete neden olurken, bu sat›fl hacmi üs-tünden yap›lan da¤›t›m nedeniyle maliyetler tüm müflterilere aktar›lmaktayd›. Sipa-rifl say›s›n›n düflürmesi ise siparifl tamamlama maliyetlerini azaltacakt›r. Bu neden-le, firma da büyük miktarlarda verilen siparifller için fiyat indirimine gidebileceke-tir. Küçük müflteriler de bu yöntemin tercih edilmesi ile fiyat art›fllar›ndan etkilen-meyebilirler. Bununla birlikte farkl› olas› ba¤lant›lardan da bahsedilebilir. Büyükmiktarda ve az s›kl›kta verilen al›nan siparifller, üretim için gerekli olan faaliyetlereihtiyac› azaltarak, maliyetler ve fiyatlarda daha da indirim olana¤› sa¤layarak, firma-y› daha rekabetçi bir konuma getirecektir. Sonuç olarak, müflteri ba¤lant›lar›ndanfaydalanman›n sat›c› ve müflteriyi daha iyi bir konuma getirdi¤i görülmektedir.

De¤er zinciri analizi ne demektir? Kimlerle ba¤lant› kurulmas›n› gerekli k›lmaktad›r?

ÜRÜN YAfiAM SEYR‹ MAL‹YET YÖNET‹M‹Stratejik maliyet yönetimi, iç ve d›fl ba¤lant›lar› ortaya koyarak bunlar›n kullan›l-mas›n›n önemini vurgulamaktad›r. Ürün yaflam seyri maliyet yönetimi kavram› ileneyin ifade edildi¤ini daha iyi ortaya koyabilmek için öncelikle “Ürün Yaflam Sey-ri” kavram›n›n aç›klanmas› önemlidir. “Ürün Yaflam Seyri Maliyet Yönetimi”; kav-ramsal bir bak›fl aç›s› oluflturarak, yönetimin iç ve d›fl çevre ile olan bu ba¤lant›la-r› ortaya ç›karmas›n› ve bunlardan yararlan›lmas›n› kolaylaflt›ran bir yaklafl›md›r.

Ürün Yaflam Seyri Yaklafl›mlar›Özetle “Ürün Yaflam Seyri”, bir ürünün bafllang›çtan piyasadan çekilene kadarkisüreci ifade etmektedir. Genellikle ürün yaflam seyri, otomobiller vb. gibi bir ürüns›n›f›n›n bütününe yöneliktir. Ancak baz› durumlarda, belirli flekillere (station va-gon gibi), marka ve modellere (Volkswagen Passat, Toyota Camry v.b. gibi) yöne-lik de olabilmektedir.

Pazarlama Yaklafl›m›Ürün ve hizmet üreticileri, ürün yaflam seyrine iliflkin “Pazarlama Yaklafl›m›” ve“Üretim Yaklafl›m›” olmak üzere 2 bak›fl aç›s›na sahiptir. “Pazarlama Yaklafl›m›”,ürünün farkl› yaflam seyri aflamalar›ndan geçerken gerçeklefltirdi¤i genel sat›fl mo-delini tan›mlar. Afla¤›daki fiekil 8.10, ürün yaflam seyri yaklafl›m›n›n pazarlama bo-yutunu göstermektedir. Bu farkl› yaflam seyri aflamalar; “pazara girifl”, “büyüme”,“olgunluk” ve “düflüfl (pazardan çekilme)” olarak s›ralanabilir. Pazara girifl aflama-s›; üretim öncesi ve bafllang›ç aflamas›ndaki faaliyetlerden oluflur. Bu aflamada ürü-nün pazarda kendisine yer edinmesi üzerine odaklan›l›r. Üretim öncesi faaliyetleredenk gelen bafllang›çta sat›fl olmamakla birlikte, ürünün pazarda tan›t›m›yla birlik-te sat›fllarda yavafl bir art›fl görülür. Büyüme aflamas›; ürün sat›fl›nda da h›zlanmaolan dönemi ifade etmektedir. Olgunluk aflamas›nda ise sat›fllar›n art›fl h›z› yavaflla-maktad›r. Son olarak da sat›fl e¤risinin e¤imi olgunluk döneminde durur ve sonradüflüfl evresinde negatife döner. Bu son evrede ürün pazarda talep görmemeye bafl-lar, sat›fllar azal›r ve dönem pazardan çekilme evresidir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



4

Ürün yaflam seyriyaklafl›m›n›n pazarlamaboyutunu gösterenaflamalar; “pazara girifl”,“büyüme”, “olgunluk” ve“düflüfl (pazardan çekilme)”olarak s›ralanabilir.


Üretim Yaklafl›m›“Üretim Yaklafl›m›”, gerçeklefltirilen faaliyetlerin türündeki de¤iflime göre ürün ya-flam seyrinin “araflt›rma faaliyetleri”, “planlama faaliyetleri”, “tasar›m faaliyetle-ri”, “test faaliyetleri” “üretim faaliyetleri” ve “lojistik faaliyetleri” evrelerini tan›m-lamaktad›r. Üretim yaklafl›m›, yaflam seyri maliyetlerine vurgu yaparken pazarlamayaklafl›m› da sat›fl gelirlerinin davran›fl›na odaklan›r. Yaflam seyri maliyetleri, ürü-nün tüm yaflam seyrince ürünle iliflkilendirilen maliyetlerin tamam›n› kapsar. Bumaliyetler; araflt›rma, planlama, tasar›m, test, üretimi ve lojistik ile ilgili faaliyetlerile ilgilidir. Ürün yaflam seyri ve maliyetlerle olan iliflkisi afla¤›daki fiekil 8.11’de gö-rülmektedir.Ürünün tasar›m› ve do¤as› gere¤i flart olan süreçlerden kaynaklanma-s› nedeniyle, yaflam seyri maliyetlerinin %90’n›ndan fazlas› önceden belirlenmiflmaliyetlerden oluflmaktad›r.

Sat›fllar

Girifl Büyüme Olgunluk Düflüfl

fiekil 8.10

Pazarlamayaklafl›m›yla ürünyaflam seyriningenel yap›s›


Araflt›rma Planlama Tasar›m Test Üretim Lojistik

25

50

70

100

Yaflam SeyriMaliyeti (%)

fiekil 8.11

Üretimyaklafl›m›yla ürünyaflam seyri


Tüketim Yaklafl›m›Üretim yaflam seyri yaklafl›m› gibi tüketim yaflam seyri yaklafl›m›n›n evreleri de fa-aliyetlerle ilgilidir. Bu faaliyetler; “sat›nalma faaliyetleri”, “operasyonel faaliyetler”,“bak›m-onar›m faaliyetleri” ve “piyasdan çekilme” faaliyetleri olmak üzere dörtaflamadan oluflmaktad›r. “Tüketim Yaflam Seyri Yaklafl›m›”, verilen fiyat karfl›s›ndaelde edilen ürün performans› üzerine vurgu yapar. Fiyat, elde edilme maliyetineeflittir. Bu maliyet de sat›n alma, iflletme, bak›m ve piyasadan çekilme maliyetleri-ni içerir. Bu nedenle toplam müflteri memnuniyeti, hem al›fl fiyat›ndan hem de al›flsonras› maliyetlerden etkilenir.

“Tüketim Yaflam Seyri Yaklafl›m›”, verilen fiyat karfl›s›nda elde edilen ürün performans›üzerine vurgu yapar.

Etkileflimli Yaklafl›mPazarlama, üretim ve tüketim yaklafl›mlar›n›n her üçü de ürün ve hizmet üreticile-rine faydal› olabilecek görüfller sunar. Asl›nda üreticiler bu üçünden herhangi birgörüflü önemsememe lüksüne sahip de¤ildir. Kapsaml› bir ürün yaflam seyri mali-yet yönetimi, varolan bu yaklafl›mlara önem vermek zorundad›r. Bu gözlem, ya-flam seyri maliyet yönetiminin kapsaml› ve bütünleflik bir tan›m›n› ortaya koymak-tad›r. Yaflam seyri maliyet yönetimi; ürünün tasar›m›na, geliflimine, üretimine, pa-zarlanmas› ve da¤›t›m›na, iflletilmesine, bak›m ve onar›m›na, piyasadan çekilmesi-ne sebep olan faaliyetleri ya da çabalar› kapsamaktad›r. Bu sayede yaflam seyri sü-resince kâr maksimize edilebilir. Kâr› maksimize edebilmek; bu 3 farkl› bak›fl aç›-s› aras›ndaki iliflkinin üreticiler taraf›ndan anlafl›lmas› ve bu iliflkiden maksimumdüzeyde faydalan›lmas› ile mümkün olabilir. Bu iliflki anlafl›ld›¤› takdirde, geliri ar-t›racak ve maliyetleri azaltacak f›rsatlar için harekete geçilebilir.

Afla¤›daki fiekil 8.12 yaflam seyri maliyet yönetimine iliflkin üç yaklafl›m aras›n-daki iliflkileri yans›tmaktad›r. fiekil 8.12’de Pazarlama yaklafl›m›n›n evreleri sütun-larda, üretim ve tüketim yaklafl›m›na iliflkin faaliyetler ise sat›rlarda yer almaktad›r.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



Bu yaklafl›mlardan ikisinde, tüketim yaflam seyri yaklafl›m› için müflteri de¤erive üretim yaflam seyri yaklafl›m› için de giderlerin do¤as› ve özellikleri tan›mlan-maktad›r. Müflteri de¤eri sa¤lamak amac›yla üreticinin yaklafl›m›ndan etkilenmele-ri nedeniyle, tüketim ve müflteri tipi müflteri de¤eri bafll›¤› alt›nda ele al›nmaktad›r.

Gelirlerin Art›r›lmas›Gelir yarat›c› yaklafl›mlar, müflteri de¤eri etkisi ve pazarlama yaflam seyri evreleri-ne dayanmaktad›r. Örne¤in; fiyatlama stratejisi evrelere gore de¤ifliklik gösterebi-lir. Daha önce de de¤indi¤imiz gibi, müflterilerin fiyata duyarl›l›klar› düflükken da-ha çok performansla ilgili olabileceklerinden, pazara girifl evresinde fiyatlamalaryüksek olabilir. Olgunuk evresinde, müflteriler fiyat ve performansa yüksek ölçü-de duyarl›d›r. Bu durum, ürünün ömrünün uzat›lmas›, bak›m›n iyilefltirilmesi veözel isteklere göre tasarlanm›fl ürünler sunmak gibi ek niteliklerin iyi birer stratejiolabilece¤ini göstermektedir. Bu aflamada farkl›laflt›rma önemlidir. Gelir iyilefltir-mesinin anlaml› ve somut olabilmesi için müflteri; ürün performans›ndaki iyilefltir-meler için bir fark ödemeye istekli olmal›d›r. Bununla birlikte bu fark, üreticinin buyeni niteli¤i üretmek için katland›¤› maliyettten de yüksek olmal›d›r. Düflüfl ya dapazardan çekilme evresinde, ürünün farkl› amaçlar için kullan›mlar›na yönelik ye-ni müflteriler bulunarak gelir art›r›labilir.


fiekil 8.12

Ürün yaflam seyriyaklafl›mlar›aras›ndaki tipikiliflkiler


Pazarlama Ürün Yaflam Seyri Yaklafl›m›

Özellik Pazara Girifl Büyüme Olgunluk Düflüfl

Sat›fllar Düflük H›zl› büyümeYavafl büyüme,sat›fllarda tavan

Düflüfl

Üretim Yaflam Seyri Yaklafl›m›


Giderler

Ürün Ar-Ge Yüksek Orta Orta Düflük

Fabrika Ekipman Düflük-Orta Yüksek Orta Düflük

Pazarlama Orta-Yüksek Yüksek Orta Düflük

Hizmet Düflük Orta Yüksek Düflük

Tüketim Yaflam Seyri Yaklafl›m›


Müflteri De¤eri

Müflteri Tipi Yenilikçiler Kitle pazarKitle pazar/Farkl›laflt›rma

Geriye kalanlar

PerformansDuyarl›l›¤›

Yüksek Yüksek Yüksek Orta

Fiyat duyarl›l›¤› Düflük Orta Yüksek Orta

Rekabet Yok Büyüyor Yüksek Düflük

KârDikkateal›nmayacakölçüde zarar

Tepenoktas›nda

Ortadan Yükse¤e Düflük

Maliyetlerin Azalt›lmas›“Maliyet azalt›m›”, maliyet kontrolü ayn› anlamda de¤ildir ve ürün yaflam seyrimaliyet yönetiminin vurgu yapt›¤› en önemli konudur. Maliyet azalt›m› stratejileri;ürün yaflam seyrinin ilk evrelerinde at›lacak ad›mlarla sonraki evrelerde maliyetle-rin azalt›labilece¤i esas›na dayanmaktad›r.

Ürünün yaflam seyri maliyetlerinin %90’n›ndan daha fazlas›, ürün gelifltirmeaflamas›nda belirlenmektedir. Bu durum, gelifltirme aflamas›ndaki faaliyetlerin yö-netiminin ne kadar önemli oldu¤unu da ortaya koymaktad›r. Yap›lan çal›flmalarüretim öncesi faaliyetler için katlan›lan maliyetlerin, üretim ve üretim sonras› faali-yetlerde önemli miktarlarda maliyet tasarrufu sa¤lad›¤›n› göstermifltir. Aç›kça gö-rülmektedir ki maliyet azaltmak için elde edilen f›rsatlar›n ço¤u üretim bafllamadanönce ortaya ç›kmaktad›r. Bu ve buna benzer nedenlerle yöneticiler, üretim öncesifaaliyetlere daha çok yat›r›m yapmay› isterler ve üretim, pazarlama ve sat›fl sonra-s› maliyetleri azaltabilmek amac›yla, ürün yaflam seyrinin ilk evrelerindeki faaliyet-lere daha fazla kaynak ay›r›rlar.

Ürünün yaflam seyri maliyetlerinin %90’n›ndan daha fazlas›, ürün gelifltirme aflamas›ndabelirlenmektedir.

Ürün ve süreçler, maliyetleri azaltabilmek amac›yla tasarland›¤›nda; maliyetazalt›m› için “üretim maliyetleri”, “lojstik destek maliyetleri” ve “bak›m-onar›mmaliyetleri” ve “elden ç›karma maliyetleri”ni kapsayan ve müflteri zaman›n› da içe-ren “sat›fl sonras› maliyetler” ile ilgili çeflitli f›rsatlar yaratabilir. Bu yaklafl›mlar›nbaflar›l› olmas› için, üretim firmalar›n›n yöneticileri, maliyet etmenleri ve faaliyetle-ri iyice anlamak ve faaliyetler aras›ndaki ba¤lant›lar› bilmek zorundad›r. Üretim,lojistik ve sat›fl sonras› faaliyetler birbirlerinden ba¤›ms›z de¤ildir ve s›k› bir iliflkiiçerisindedirler. Ürünlere iliflkin olarak yap›lan tasar›mlar›n baz›lar› birinin maliye-tini düflürken di¤erini art›rabilir ya da baz›lar› çift yönlü etki edebilir.

Yukar›daki bilgiler ›fl›¤›nda maliyetlerin azalt›lmas›n› bir örnek yard›m›yla aç›k-lamaya çal›flal›m.

Genellikle ifllev temelli maliyetleme sistemleri, yaflam seyri maliyet yönetimiiçin gereksinim duydu¤u bilgileri sunmaktan uzakt›r. Bu sistemler, maliyet davra-n›fl›n› aç›klamak için genelikle birim ve hacim bazl› maliyet etmenlerini kullan›rlarve üretim faaliyetlerine yo¤unlafl›rken, sat›fl sonras› ve lojistik faaliyetleri gözard›ederler. Geleneksel sistemler, hiçbir zaman ürünün tüm yaflam›na ait maliyetleribir araya toplayamaz. Bunun karfl›n faaliyet temelli maliyetleme sistemi, maliyet et-menleri arac›l›¤›yla üretim öncesi ve sonrasindeki faaliyetler hakk›nda bilgi sa¤lar.

Faaliyet bilgisinin bilinmesinin önemini ortaya koyabilmek amac›yla spor alet-leri üreten bir firmay› ele alal›m. Bu aletleri üreten A firmas› geleneksel maliyetle-me sistemini kullanmaktad›r ve üretim maliyetlerinin hesaplanmas›nda direkt iflçi-lik saatlerini baz alarak maliyetleri yüklemektedir. Rekabetçi ortam nedeniyle yö-netim; tasar›m mühendislerinden, üretim maliyetlerini azaltacak yeni ürün ve sü-reç tasar›mlar› yapmas›n› istemektedir. E¤er üretim faaliyetlerini yönlendiren unsuryaln›zca direk iflçilik saati de¤ilse, bu çal›flman›n farkl› etkileri ortaya ç›kacakt›r.Örne¤in; tasar›m mühendislerinin 2 yeni ürün tasar›m› yapt›klar›n› varsayal›m. 2yeni model de direk iflçilik ve ilk madde ve malzeme kullan›m›n› önceki modelegöre azaltmaktad›r. Maliyetleri hem geleneksel hem de faaliyet temelli maliyet yak-lafl›m›na göre hesaplanan 2 modelin de üretim, lojistik ve sat›fl sonras› faaliyetlerüzerindeki etkisi afla¤›daki gibidir.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



Maliyet Davran›fl›‹fllev temelli geleneksel sistemde yükleme oranlar› :• De¤iflken flekillendirme faaliyet oran›: 40 T/Direkt iflçilik saati (D‹S)• ‹lk madde ve malzeme kullan›m oran›: 8 T/Parça

Faaliyet temelli maliyetleme sisteminde yükleme oranlar›:• ‹flçilik kullan›m›: 10 T/D‹S• Malzeme kullan›m›: Her parça için 8 T/Parça• Makine kullan›m›: 28 T/Makine saati• Tedarik faaliyeti: 60 T/Siparifl• Kurulum: 1.000 T/Kurulum saati• Garanti faliyeti: 200 T/Geri dönen birim• Onar›m maliyeti: 10 T/Onar›m saati

Afla¤›daki fiekil 8.13’te her bir tasar›m için hem geleneksel maliyet sistemi hemde faaliyet temelli maliyet sistemi göre maliyet analizleri yer almaktad›r. ‹fllev te-melli maliyet sistemleri, yaln›zca üretim maliyetlerini kullanarak birim üretim ma-liyetini hesaplamaktad›r. Örnekteki ifllev temelli analiz sonuçlar› Tasar›m A’n›navantajl› oldu¤unu göstermektedir. Ancak faaliyet temelli analizler farkl› bir tabloortaya koymaktad›r. Tasar›m A’ya göre Tasar›m B üretim, lojistik ve sat›fl sonras›hizmetlere iliflkin maliyetleri efl zamanl› olarak azaltmaktad›r. Sat›fl sonras› maliyet-lerin gözard› edilen maliyet avantaj› Tasar›m B için y›ll›k 331.000 T’d›r. Sat›fl son-ras› maliyetler dahil edildi¤inde avantaj 396.000 T’ya s›çramaktad›r. Tasar›m A içinüretilen birim bafl›na ürün onar›m saatleri 0,08 (800/10.000)’d›r. Ancak Tasar›m Biçin bu saatler yaln›zca 0,015 (150/10.000)’dir. Bu da Tasar›m B’nin Tasar›m A’dandaha yüksek bir servis kabiliyetine ve bu nedenle daha yüksek müflteri de¤erinesahip oldu¤unu göstermektedir.


Faaliyet ve Kaynak Bilgisi (Y›ll›k tahminler)

A Tasar›m› B Tasar›m›

Üretim Say›s› (Birim) 10.000 10.000

Direkt ‹lk Madde Kullan›m› 100.000 parça 60.000 parça

‹flçilik Kullan›m 50.000 saat 80.000 saat

Makine Saati 25.000 20.000

Siparifl Say›s› 300 200

Kurulum Saati 200 100

Ar›zal› Ürün 400 adet 75 adet

Ürün Onar›m Süresi 800 saat 150 saat

Stratejik Maliyet Yönetiminde Hedef Maliyetlemenin RolüÜrün yaflam seyri maliyet yönetimi, maliyet kontrolünü de¤il maliyeti azaltmay›vurgulamaktad›r. “Hedef maliyetleme”, özellikle tasar›m aflamas›nda maliyetleri dü-flürme hedefini gerçeklefltirebilmek amac›yla faydal› bir araçt›r. Bir baflka deyiflle“Hedef maliyet”, belirli bir pazar pay›n› elde etmek için gerekli olan sat›fl fiyat› ilebirim bafl›na arzu edilen kâr aras›ndaki farkt›r. Ürünlerin sat›fl fiyatlar›, müflteri ta-raf›ndan de¤erlendirilen ürün özellikleri ve ifllevlerini yans›t›r. E¤er hedef maliyetcari olarak ulafl›labilir maliyetten daha düflükse, o zaman yönetim gerçekleflen ma-liyetleri hedef maliyete do¤ru tafl›man›n yöntemlerini bulmal›d›r. Bu maliyet azalt-ma yöntemlerini bulmak hedef maliyetlemenin en önemli prensibidir.

Hedef maliyetlemede maliyet azalt›m için tipik olarak “Tersine Mühendislik”,“De¤er Analizi” ve “Süreç Gelifltirme” gibi yöntemler kullan›lmaktad›r. Bu yöntem-lerden “tersine mühendislik”te; rakiplerin ürünleri ayr›nt›l› bir flekilde incelenerek,maliyetleri azaltacak tasar›mlar gelifltirilmeye çal›fl›lmaktad›r.

“De¤er analizi”, müflteri taraf›ndan farkl› ürün özelliklerine ne kadar de¤er ve-rildi¤ini de¤erlendirmeye yönelik bir yaklafl›md›r. E¤er bir özelli¤in tasar›m mali-yeti, müflterinin onun için ödemek istedi¤i tutardan yüksekse, o özellik elimineedilmeye adayd›r ya da maliyetleri azaltmak amac›yla ortak parçalar kullan›larak,o özellik korunmaya çal›fl›labilir. Tersine mühendislik ve de¤er analizi yaklafl›mla-r›, daha çok ürün tasar›m› üzerine odaklanarak maliyetleri düflürmeye yöneliktir.Bir ürünü üretmek ve pazarlamak için kullan›lan süreçler ayn› zamanda potansiyelmaliyet azaltma kaynaklar›d›r. Bu nedenle, onlar›n etkinli¤ini gelifltirmek amac›ylasüreçlerin yeniden tasarlanmas›, ayn› zamanda gerekli maliyet azalt›m›n›n baflar›s›-na katk› sa¤layacakt›r. Örnek bir hedef maliyet modeli afla¤›daki fiekil 8.14’te özet-lenmektedir.


fiekil 8.13

ÜretimYaklafl›m›yla ÜrünYaflam Seyri


A-Geleneksel Maliyetleme Sistemi


Direkt ‹lk Madde ve Malzeme (8 T*100.000) 800.000 T (8 T*60.000) 480.000 T

fiekillendirme Maliyeti (40 T*50.000) 2.000.000 T (40 T*80.000) 3.200.000 T

Toplam Üretim Maliyeti 2.800.000 T 3.680.000 T

Üretilen Birim Say›s› ÷ 10.000 ÷ 10.000

Birim Maliyet 280 T 368 T

B-Faaliyet Temelli Maliyetleme SistemiTabanl› Maliyetleme


Direkt ‹lk Madde ve Malzeme (8 T*100.000) 800.000 T (8 T*60.000) 480.000 T

Direkt ‹flçilik (10 T*50.000 ) 500.000 T (10 T*80.000) 800.000 T

Makine Kullan›m› (28 T*25.000) 700.000 T (28 T*20.000) 560.000 T

Siparifl Maliyeti (60 T*300) 18.000 T (60 T*200) 12.000 T

Kurulum Maliyeti (1.000 T*200) 200.000 T (1.000 T*100) 100.000 T

Düzeltme (Garanti) Maliyeti (200 T*400) 80.000 T (200 T*75) 15.000 T

Toplam Üretim Maliyeti 2.298.000 T 1.967.000 T

Üretilen Birim Say›s› ÷ 10.000 ÷ 10.000

Birim Maliyet 229,8 T 196,7 T


Yukar›daki fiekil 8.14’te hedef maliyetleme modelinde aç›klanan kavramlar› birörnek yard›m›yla aç›klayal›m.

Bir firman›n yeni bir ifl makinesi üretimi gerçeklefltirmek istedi¤in farzedelim.Hedef pazarda ürün ile efl de¤er özelliklere sahip ifl makinesinin güncel fiyat›250.000 T’d›r. Birim bafl›na arzu edilen kâr ise 50.000 T’d›r. Bu durumda hedef ma-liyet flu flekilde belirlenecektir:

Hedef Maliyet = 250.000 T - 50.000 T= 200.000 T

Güncel özelliklerdeki ürün ve süreç tasar›mlar›n›n birim bafl›na 225.000 T ma-liyetle üretilece¤i tahmin edilmektedir. Bu nedenle hedef maliyete ulaflabilmekiçin gereksinim duyulan maliyet azalt›m› ve arzu edilen kâr 25.000 T (225.000 T -200.000 T) olacakt›r. Rakiplerin yeni tasar›m ifl makinesi ile yapacaklar› bir iflten el-de edecekleri tasarruf birim bafl›na 5.000 T’d›r. Yeni makinenin ifllevlerine iliflkinolarak müflteri tepkilerini ölçmeye yönelik yap›lan bir pazarlama araflt›rmas›, yenitasar›mdaki ek ifl yapma h›z›n›n önemsiz oldu¤u, düflük h›zl› yeni tasar›m›n 10.000T maliyet tasarrufu sa¤lamak üzere tasar›m de¤iflikli¤i yap›ld›¤›n› ortaya koymufl-tur. Ayn› zamanda tedarikçiler, sa¤lanan 5.000 T’l›k maliyet tasarrufunun parçala-r›n standardize edilmesinde kullan›lmas›na karar vermifllerdir. Son olarak tasar›mekibi, süreç tasar›m›n› de¤ifltirmifller ve test süresini % 50 azaltabilmifllerdir. Bu ta-sarruf birim bafl›na 6.000 T’dir. Son de¤ifliklik olarak da son de¤ifliklik bafllang›çde¤erine ulaflm›fl ve yeni modelin üretimi onaylanm›flt›r.

Pazar PaylaflmaAmac› Hedef Fiyat Ürün ‹fllevselli¤i

Hedef Kâr

Hedef Maliyet

Ürün ve SüreçTasar›m›

HedefMaliyet

Karfl›land› m›?

EVET

HAYIR

ÜrünüÜret

fiekil 8.14

Hedef maliyetlememodeli



Hedef maliyetler, cari olarak gerçeklefltirilebilir bir standart türüdür. Ancak kav-ramsal olarak geleneksel standartlardan farkl›d›rlar. Onlar› di¤erlerinden farkl› k›-lan fley ise motive eden güçleridir. Geleneksel standartlar firma içinde olufltururlar;endüstri ve üretim mühendisleri taraf›ndan gelifltirilmifl olan verimlilik kavram›naodaklanmaktad›rlar. Hedef maliyetler ise d›fl pazar ve rakiplerin analiz edilmesi so-nucunda olufltulmaktad›rlar.

Ürün yaflam seyri maliyet yönetimi kavram›n› aç›klay›n›z?

TAM ZAMANINDA ÜRET‹M S‹STEM‹ VE TEDAR‹K“Tam Zaman›nda Üretim Sistemi (Just-In-Time -JIT)”, bir örgütteki önemli de¤iflik-liklerle ilgili stratejik kavramlar› yöneticilerin nas›l kullanabilece¤ine iliflkin önem-li örnekleri yans›tan sat›n alma ve üretim sistemini aç›klamaktad›r.

JITi uygulayan iflletmeler, yürüttükleri yap›sal ve prosedürel faaliyetleri yenidentan›mlayarak maliyet azalt›m›n› amaçlamaktad›rlar. Maliyet azalt›m›, hem liderlikhem de farkl›laflt›rma stratejisini desteklemektedir. Maliyet azalt›m› do¤rudan ma-liyet liderli¤i ile ilgilidir. Baflar›l› bir farkl›laflt›rma ise daha fazla de¤er yaratmayadayanmaktad›r. Ancak iflletmelerin rekabetçi olabilmeleri için bu katma de¤erinkatlan›lan maliyetlerden daha büyük olmas› gerekir. JIT, iflletmedeki israflar› azal-tarak katma de¤er yaratmaya yard›m edebilir. Baflar›l› bir JIT uygulamas›, daha iyikalite, yüksek verimlilik, tafl›ma zaman›nda, stoklarda ve kurulum zaman›ndaönemli azalma, daha düflük üretim maliyetleri ve üretim miktar›nda önemli art›fllargibi önemli geliflmeler sa¤lar. JIT uygulamalar› ile sürekli geliflme sa¤layan Wal-Mart, General Motors, Ford, General Electric Intel, Mortorola vb. çok say›da firmavard›r.

JIT üretim sisteminin maliyet yönetimi sistemi ile bütünleflmesi büyür önem ta-fl›maktad›r. Bir JIT sisteminin kurulup iflletilmesi; maliyetlerin izlenmesi, üretimmaliyetlerinin do¤ru hesaplanmas›, yard›mc› ve hizmet maliyet merkezlerindekimaliyetlerin da¤›t›m› ihtiyac›n›n azalmas›, direkt iflçilik maliyetlerinin önemininazalmas› ve davran›flsal de¤ifliklikler, siparifl ve safha maliyet sistemlerinin iflleyi-flindeki de¤ifliklikler, standartlar ve sapma analizleri üzerine olan inanc›n azalma-s›, stok takip sistemlerinin öneminde önemli azalma vb.gibi bir çok konuyu etki-lemektedir. Bu etkileri anlayabilmek için, geleneksel üretim sistemleri ve JIT üre-tim sistemi aras›ndaki farkl›l›klar› ortaya koymak gerekmektedir.

JIT üretim sistemi, “talep çeken” bir sistemdir. JIT üretim sisteminin temel ama-c›, yaln›zca müflterilerden talep geldi¤inde ve ihtiyaç duyuldu¤u zaman üretim ya-parak kusurlar› ve hatalar› elimine etmektir. Müflterilerden gelen talep üretim sü-recindeki ürünleri çekmektedir. Üretim faaliyetleri, yaln›zca baflar›l› bir üretim sü-recinden talep edilen tatmin edici ürünleri üretmek için gerçeklefltirilir. Baflar›l› birüretimin gerçeklefltirilece¤ine iliflkin bir iflaret al›nmad›kça üretim gerçeklefltiril-mez. Parçalara ve malzemeler, üretimde kullan›lacaklar› zaman hareket eder. JITyaklafl›m›, direkt ilk madde ve malzemeler üretim sürecindeki etmenler ve zamantaraf›ndan yönlendirilmektedir. Bu nedenle JIT, alan ve zaman üzerinde bask› ya-ratarak israf› elimine etme üzerine yo¤unlaflmaktad›r.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



5


Tam Zaman›nda Üretim Sisteminin Stoklar ÜzerindekiEtkileriJIT sisteminden farkl› olarak itme mant›¤› ile hareket eden sistemler, genellikleönemli ölçüde tamamlanm›fl ürün stoku üretirler. JIT üretim sistemi, müflteriler ileolan ba¤lant›dan yararlanarak, müflterilerin talep etti¤ini kadar nihai ürün üretmek-tedir. Müflterilerle olan bu ba¤lant›, de¤er zincirini geriye do¤ru iflleterek ihtiyaçlar›ve ayn› zamanda tedarikçiler ile nas›l bir ba¤lant› kurulaca¤›n› ortaya koyar. “JIT Sa-t›nalma Sistemi”, üretimde kullan›lacak olan ilk madde ve malzemeleri tedarikçiler-den “tam zaman›nda” talep eder. Bu nedenle tedarikçilerle olan iliflkiler hayatiönem tafl›r. ‹lk madde ve malzemelerin tedariki, müflteri talepleri ile ba¤lant›l› ola-rak yap›lmal›d›r. Bu iliflkiyi baflar›l› bir flekilde yönetmek bütün stoklar› çok büyükmiktarda azaltacakt›r. JIT yaklafl›m›n›n uygulanmas› sonucunda, Amerika BirleflikDevletleri’nde 1980 y›l›ndan bu yana gayrisafi yurt içi has›lada %26’ya varan bir ar-t›fl sa¤lanm›flt›r. Buna ek olarak JIT ayn› ülkedeki otomotiv üreticilerinin stok tafl›-ma maliyetlerinde y›ll›k 1 milyar dolar tasarruf sa¤lam›flt›r.

Geleneksel olarak ham madde ve malzeme stoklar› ve ürünler, iflletmenin mik-tar iskontosu avantaj›ndan yararlanabilmesi ve gelecekte meydana gelebilecek fi-yat art›fllar›ndan etkilenmemek düflüncesiyle büyük miktarlarda sat›n al›nmaktad›r.Bu düflünce daha düflük stok maliyeti içindir. JIT, bu amaca stoksuz ulaflabilmek-tedir. Bu amaçla JIT, ürün için gerekli özllikleri karfl›layabilen, yo¤un olarak çal›fl›-lan ve ulafl›labilir olan az say›da seçilmifl tedarikçi ile uzun vadeli sözleflmeleri mü-zakere ederek tedarikçi ba¤lant›lar›ndan faydalanmaktad›r. JIT felsefesinde teda-rikçiler belirlenirken tek kriter fiyat de¤ildir.

JIT felsefesinde tedarikçiler belirlenirken tek kriter “fiyat” de¤ildir.

Tedarikçilerle olan iliflkilerdeki belirsizli¤i gidermek ve karfl›l›kl› güven ve sa-dakat oluflturmak amac›yla tedarikçilerle iyi iliflkilerin gelifltirilmesine ve uzun va-deli sözleflmelere gereksinim vard›r. Uzun vadeli sözleflme, tedarikçiler için belirlibir talebi sabit hâle getirdi¤i için caziptir. Bu nedenle talebin sabit hâle gelmesihem sat›n alan hem de tedarikçiler için karfl›l›kl› avantaj sa¤lamaktad›r.

Tedarikçi say›s› azalt›larak ve malzeme kalitesinin önemli ölçüde art›r›lmas› JITsisteminin baflar›s› için hayati önem tafl›rmaktad›r. Malzemenin kaliteli tedarik edil-mesi nedeniyle kalite maliyetlerinden kaç›n›labilir ve kalite maliyetleri azal›r. Ör-ne¤in, tedarikçilerden gelen malzemelerin kontrolüne duyulan ihtiyaç ortadan kal-kacak ve yeniden iflleme talepleri azalacakt›r.

Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Fabrika Yerleflim Plan›Fabrika yerleflim plan›n›n türü ve etkinli¤i de JIT üretim sisteminde farkl› olarakyönetilebilen bir di¤er yönetsel maliyet etmenidir. Geleneksel siparifl ve y›¤›n üre-tim sistemlerinde ürünler, bir makineden di¤erine grup olarak tafl›nmaktad›r. Tipikolarak, özdefl ifllevi olan makineler, bölüm ya da süreç olarak adland›r›lan alanlar-da birlikte yerlefltirilirler. Bu makinelerde uzmanlaflm›fl iflçiler, bu departmanlardaçal›fl›rlar. Bu nedenle geleneksel yerleflimler için yönetsel maliyet etmeni bölümselyap›dad›r. JIT, bu geleneksel yerleflim plan›n›, üretim hücrelerinin flekline göreoluflturur. JIT için oluflturulmufl bir yönetsel maliyet etmeni hücre yap›s›ndad›r.Hücre yap›s›, örgütü baflar›l› bir flekilde yönetebilme kabiliyetini art›rd›¤› için bö-

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



lümsel yap›da oluflturulur. Hücresel üretim tasar›m›, genellikle daha az yere ihtiyaçduyulmas› nedeniyle fabrika büyüklü¤ü ve bölüm say›s› gibi yap›sal faaliyetleri deetkilemektedir.

“Üretim hücreleri”, genellikle yar›m daire fleklinde, kendi özelliklerine göregruplanan makineleri kapsamaktad›r. Bu makineler, birbirini izleyen ifllemleri ba-flar›l› bir flekilde yürütebilecek flekilde yerlefltirilir. Her bir hücre, bir ürün grubu yada özel bir ürünü üretmek üzere oluflturulur. Ürünler, üretim sürecinin bafl›ndansonuna kadar bir makineden di¤erine tafl›n›r. Bu hücrelerde görevlendirilen çal›-flanlar, hücredeki bütün makineleri kullan›labilecek flekilde e¤itilirler. Baflka birdeyiflle JIT ortam›ndaki bir çal›flan›n birden fazla becerisinin olmas› gerekmekte-dir. JIT üretim sisteminde her bir üretim hücresi, genellikle “fabrika içinde fabri-ka” olarak adland›r›lan özellikli bir mini fabrika olarak varsay›l›r.

JIT sistemi ile geleneksel sistemler aras›nda bir di¤er temel yap›sal farkl›l›k daçal›flanlar›n nas›l grupland›r›laca¤› ile ilgilidir. Daha önce de¤indi¤imiz gibi her birhücre mini bir fabrika olarak kabul edilmektedir ve bu nedenle her bir hücre des-tek hizmetlerine kolay ve h›zl› eriflimi gerektirir. Örne¤in; JIT sistemi, ilk madde vemalzemeye kolayca ulaflabilmek için ilk madde ve malzemeyi kullanabilecek fle-kilde yan yana oluflturulmufl çoklu stok noktalar›n› gerekli k›lar. Bu nedenle JITsisteminde merkezî bir depoya gereksinim yoktur. Tedarikçi firmalar her bir hüc-renin malzeme ihtiyac›n› karfl›lamas› için bu hücrelere atanabilirler. Ayn› flekildeüretim ve kalite mühendisleri gibi di¤er hizmet personeli de bu hücrelerde görev-lendirilebilirler.

Di¤er destek hizmetleri, hücrelerdeki hizmetleri yürütmek amac›yla hücre çal›-flanlar› e¤itilerek yeniden tan›mlanabilir. Örne¤in, direkt üretim ifline ek olarakhücre çal›flanlar› ayn› zamanda kurulum görevlerini yürütebilirler ve üretimi ta-mamlanm›fl ürünleri k›s›m k›s›m hücredeki bir istasyondan di¤erine tafl›yabilir. Ay-n› flekilde basit bak›m ve onar›m iflleri, kalite kontrol vb. iflleri yürütebilirler. Bu türçoklu görev becerisi dorudan ürünü çekme yaklafl›m› ile do¤rudan iliflkilidir. Ta-lep do¤rultusunda üretim, üretim çal›flan direkt iflçilerin genellikel “bofl” zamanasahip olmalar› anlam›na gelir. Bu üretim yap›lmayan zaman, di¤er destek faaliyet-lerinin baz›lar›n›n yürütülmesinde kullan›labilir.

Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Çal›flanlar›n Yetkilendirilmesi Prosedürel aç›dan geleneksel üretim sistemi ile JIT aras›ndaki temel farklardan bi-ri de çal›flanlar›n iflletme yönetimine kat›lmalar›na izin verilmesidir. JIT yaklafl›m›-na göre, kat›l›m oran› artt›kça maliyetler azalarak, üretkenlik ve verimlili¤i artmak-tad›r. Örne¤in; çal›flanlar›n problemleri tan›mlamak ve çözmek için üretimi durdur-malar›na izin verilmektedir. Yöneticiler, üretim sürecinin geliflimi için çal›flanlar›nfikirlerinden ve önerilerinden yararlanmaktad›r. Bu sürece dahil edilmenin nedeniise bütünüyle uygun ortamda ifl gücünün daha verimli olaca¤› ve beraber daha iyiçal›flaca¤› düflüncesidir.

Bu ayr›ca di¤er yap›sal ve uygulamaya iliflkin faaliyetleri de etkileyecektir. Ça-l›flanlar sorumluluk üstlendikçe, daha az yöneticiye ihtiyaç duyulacak ve örgüt ya-p›s› yatay hâle gelecektir. JIT yöneticileri, yönetici gibi de¤il de iflleri kolaylaflt›ra-cak kifliler olarak görev al›rlar. Çal›flanlar›n ve onlar›n yeteneklerini gelifltirecek biryaklafl›m da de¤er yaratan faaliyetlere katk› vermelerini sa¤layacakt›r.



Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Toplam Kalite YönetimiJIT toplam kalite yönetimine de çok büyük önem verir. Düflük kalite, özellikle destok bulundurulmayan durumlarda tolere edilemez. Toplam kalite kontrolü olma-dan JIT yürütülemez ve uygulanamaz. Toplam kalite kontrolü mükemmel kaliteyeulaflmak için bitmeyen bir süreçtir. Hatas›z bir üretim süreci ve ürün elde edilebil-mesi için sürekli iyilefltirmeyi öngörür. Bu yaklafl›m, geleneksel yaklafl›mdaki ka-bul edilebilir kalite düzeyinin tam karfl›t›d›r. Kabul edilebilir kalite yaklafl›m› belir-lenen bir seviyeyi aflmad›¤› sürece hataya izin verir.

JIT ve geleneksel yaklafl›m aras›ndaki farklar› afla¤›daki gibi s›ralamak müm-kündür:

Tam zaman›nda üretim sistemi (JIT) ve tedarik iliflkisini aç›klay›n›z.

TAM ZAMANINDA ÜRET‹M S‹STEM‹ (JIT) VE STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹ ÜZER‹NE ETK‹LER‹JIT sistemi için aç›klanan yap›sal ve prosedürel birçok de¤ifliklik, ayn› zamandageleneksel maliyet yönetimi uygulamalar›n› da etkilemifltir. Hem maliyet muhase-besi hem de faaliyet kontrol sistemleri bu de¤iflikliklerden etkilenmifltir. Genel ola-rak örgütsel de¤ifliklikler maliyet yönetimi bilgi sistemlerini basitlefltirirken ayn› za-manda üretilen maliyet bilgisinin do¤rulu¤unu da art›rmaktad›r.

Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Genel Üretim Maliyetlerinin ‹zlenebilmesiMaliyet sistemleri, maliyetleri ürünlere yüklemek amac›yla; “direkt yükleme”, “fa-aliyet sürücüleri ile yükleme” ve “da¤›t›m” olmak üzere üç yöntem kullanmakta-d›r. Bu üç yöntem aras›nda en do¤ru olan›, direkt yüklemedir. Bu nedenle de di-¤er iki yönteme göre öncelikle tercih edilir. JIT üretim sisteminde, daha önce ma-liyet etmeni ve da¤›t›m yoluyla ürünlere yüklenen maliyetler, art›k direkt olarakyüklenebilmektedir. Hücresel üretim, birçok beceriye sahip çal›flanlar ve merkezi-yetçi olmayan destek faaliyetleri, bu de¤iflimde rol oynayan bafll›ca özelliklerdir.

TAM ZAMANINDA ÜRET‹M (JIT) GELENEKSEL S‹STEM

• Çekme sistemi • ‹tme sitemi

• Düflük stok miktar› (önemsiz) • Yüksek stok miktar›

• Küçük tedarikçi taban› • Genifl tedarikçi taban›

• Uzun dönemli tedarikçi sözleflmeleri • K›sa dönemli sözleflmeler

• Hücresel yap› • Bölümsel yap›

• Çoklu beceriye sahip personel • Uzmanlaflm›fl personel

• Merkezî olmayan • Merkezî hizmetler

• Yüksek çal›flan kat›l›m› • Düflük kat›l›m

• Toplam kalite kontrolü • Kabul edilebilir kalite düzeyi

• Müflterilerin pazar› • Tedarikçilerin pazar›

• De¤er zinciri odakl› • De¤er katma odakl›

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



6

Bölümsel bir yap›da, pek çok farkl› ürün tek bir bölümde yer alan bir sürecetabi olabilir. Bu süreç tamamland›ktan sonra, ürünler farkl› süreçler için farkl› bö-lümlere transfer edilirler. Her bir ürün için farkl› süreçler gerekse de genellikle sü-reçlerin ço¤u birden çok ürün için gereklidir. Bu flekilde o bölümden geçen herürüne faaliyet sürücüsü ya da da¤›t›m yoluyla aktar›l›r. Hücresel üretim yap›s›ndaise bir ürün için gerekli olan tüm süreçler bir hücrede toplan›r. Bu hücredeki ifllemmaliyetleri o hücrenin ürününe ait olaca¤›ndan direk olarak yüklenebilir. Ancake¤er bir ürün grubu o hücreden ç›k›yorsa yine da¤›t›m gerekecektir.Hücrelerde ya-p›lan üretim ile amortisman da art›k bir ürün maliyetidir. Farkl› alanlarda e¤itilmiflpersonel bir problem ç›kmas› durumunda onu çözebilcek beceri ve bilgiye sahip-tir. Çal›flanlar, bak›m, makineler aras› ürünlerin tafl›nmas›, bozulan makinenin ona-r›m› vb. farkl› alanlarda görev alabilir. Bu flekilde onlar›n maliyeti de ürüne direkaktar›labilir.

Geleneksel üretim ve sat›n alma yaklafl›mlar› ile JIT üretim sistemi yaklafl›m›n-da maliyetlerin izlenmesine iliflkin karfl›laflt›rma afla¤›daki gibi özetlenebilir:

Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Ürün Maliyetlemesi Ürün maliyetlerinin belirlenmesinde, maliyetlerin do¤rudan yüklenme oran› artt›-¤›nda maliyetlerin do¤rulu¤u da artmaktad›r. Do¤rudan yükleme söz konusu oldu-¤unda yüklenebilen maliyetlerin o ürüne ait oldu¤u rahatl›kla söylenebilir. Bunun-la birlikte, baz› ürünler için ortak olan maliyetler, faaliyet sürücüleri kullan›larakda¤›t›lmak durumunda olabilir. JIT üretim sistemi pek çok ortak maliyeti, do¤rudaaktar›labilen maliyetlere dönüfltürebilir. Bu de¤iflimlerin ard›nda yatan faktörse, JITuygulamas›yla gelen yap›sal ve uygulamaya yönelik de¤iflikliklerdir. Faaliyet te-melli maliyetleme, ürün maliyetlerinin do¤ru belirlenmesinde önemli iyilefltirmelersa¤lamakta ve felsefe olarak sürekli geliflmeye de katk›da bulunmaktad›r. JIT siste-minde maliyetlerin büyük ço¤unlu¤u direkt yüklenebilir hâle gelmekle birlikte, ge-nellikle destek faaliyetlerine iliflkin ortak maliyetler ürünler ile dierkt olarak iliflki-lendirilemezler ve da¤›t›ma tabi olurlar.

Faaliyet temelli maliyetleme, ürün maliyetlerinin do¤ru belirlenmesinde önemli iyilefltir-meler sa¤lamakta ve felsefe olarak sürekli geliflmeye de katk›da bulunmaktad›r.


Üretim Maliyetleri Geleneksel Yaklafl›m Tam Zaman›nda Üretim (JIT)

Direk iflçilik

Direk ilk madde ve malzeme

Do¤rudan yükleme

Do¤rudan yükleme

Do¤rudan yükleme

Do¤rudan yükleme

Malzeme iflleme Do¤rudan yükleme Do¤rudan yükleme

Bak›m onar›m Do¤rudan yükleme Do¤rudan yükleme

Güç Do¤rudan yükleme Do¤rudan yükleme

‹flletme gereçleri Do¤rudan yükleme Do¤rudan yükleme

Yönetim Da¤›t›m Do¤rudan yükleme

Sigorta ve vergi Da¤›t›m Da¤›t›m

Fabrika amortisman› Da¤›t›m Da¤›t›m

Ekipman amortisman› Sürücü da¤›t›m› Do¤rudan yükleme

Güvenlik hizmetleri Da¤›t›m Do¤rudan yükleme

Kafeterya hizmetleri Sürücü da¤›t›m› Do¤rudan yükleme

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P




Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Siparifl ve Safha Maliyeti Uygulamas› Siparifl maliyeti sisteminde JIT üretim sistemi uyguland›¤›nda, iflletme öncelikle sü-rekli tekrarlayan ifllerle, tek sipariflleri birbirinden ay›rmal›d›r. Daha sonara sürekliifller için üretim hücreleri oluflturulmal›d›r. Kendi üretim hücresini yaratacak üre-tim miktar›na sahip olmayan ve ayn› üretim s›ras›n› izleyen ürün gruplar› ya daparçalar siparifller içinse, farkl› makineler bir hücrede bir araya getirilebilir.Üretimortam›n›n bu flekilde yeniden tasarlanmas›, ürün maliyetlerinin toplanmas› için si-parifllere gerek yoktur. Maliyetler hücreler baz›nda toplanabilir. Bu nedenlerdendolay›, JIT sayesinde üretim süreci de k›salm›fl olacakt›r. JIT safha maliyet maliye-ti uygulamas›n› da kolaylaflt›r›r. JIT’in en önemli özelliklerinden biri de stoklar›azaltmas›d›r. Ürünlerin maliyeti, belirli bir zaman zarf›nda oluflan hücre maliyetle-rinin, o sürede üretilen efl de¤er ürün say›s›na bölünmesiyle hesaplanabilmektedir

Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Geriye Dönük Maliyletleme JIT ayn› zamanda üretim maliyetlerinin ak›fl›n› ve muhasebelefltirilmesini de kolay-laflt›r. Stoklarda çok az miktarda ürün oldu¤u ya da hiç olmad›¤› düflünüldü¤ünde,stok hesaplar›n›n kullan›m›na gerek kalmayabilir. JIT’teki üretim süreci gelenekselsisteme göre çok daha azd›r. Bu nedenle hücre içindeki maliyetleri istasyondan is-tasyona aktarman›n bir anlam› yoktur. Her bir ürün ayn› gün içinde tamamlan›psat›l›yorsa, bu durumda sat›lan ürünlerin maliyetinin do¤rudan sat›lan ürünlerinmaliyeti hesab›na kaydetmek uygun olacakt›r. Tetikleyici noktalar kullan›larak,üretim maliyetlerinin ne zaman stok ve geçici hesaplara aktar›laca¤›n› belirleyenbu yaklafl›ma “Geriye Dönük Maliyetleme (Backflush Costing)” denir.

Tetikleyici noktalar›n say›s›n› ve yerini de¤ifltirerek çeflitli geriye dönük maliyet-leme varyasyonlar› oluflturulabilir. Tetikleyici noktalar ile basit olarak belirli üretimmaliyetlerinin muhasebe kayd›n› gerektiren olaylar ifade edilmektedir. Tan›m› gözönünde bulundurarak, 4 çeflit tetikleyici noktan›n varl›¤›ndan söz edebiliriz:

• ‹lk madde ve malzemenin sat›n al›nmas› (1. Tetikleyici Nokta) ve ürünün ta-mamlanmas› (2. Tetikleyici Nokta)

• ‹lk madde ve malzemenin sat›n al›nmas› (1. Tetikleyici Nokta) ve ürünün sa-t›lmas› (2. Tetikleyici Nokta)

• Ürünün tamamlanmas› (Tek Tetikleyici Nokta)• Ürünün sat›fl› (Tek Tetikleyici Nokta)

Tam zaman›nda üretim sisteminin (JIT) stratejik maliyet yönetimi üzerine etkilerini aç›k-lay›n›z.

STRATEJ‹K MAL‹YET YÖNET‹M‹N‹ BÜTÜNLEYEN YAKLAfiIMLARYönetim muhasebecisinin dayanak noktas›, örgütün gelece¤ini etkileyen kararlar›alan çal›flanlar ve yöneticilere iç bilgiyi sa¤lamakla ilgili olmufltur. Küresel rekabetnedeniyle ortaya ç›kan bafl döndürücü geliflmelere paralel olarak, nitelikli bilgilyeolan gereksinim devam edecektir. Küresel pazar, ticaret yapmak için yüksek dere-cede dinamik ve sürekli de¤iflen yer olmufltur. Bu, yönetim muhasebesinin pers-fektifini geniflletmeye ve iflletmeyi daha etkin ve küresel rekabetçi yapmak için ge-reksinim duyulan girdiyi sa¤layan bir tak›m›n parças› olmaya zorlam›flt›r.

S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



7

1980’li y›llarda, kalitenin rekabetçi üstünlü¤ün korunmas› için önemli bir temelteflkil etti¤i kan›s› yayg›nd›. Kalite için muhasebedeki giriflimler, yeni yönetim mu-hasebesi literatüründe 1960’l› y›llara iliflkin anlay›fl› ortaya ç›karm›flt›r. Yeni yakla-fl›mlara göre, daha az de¤erli olmamas›na ra¤men kalitenin maliyetini belirlemeyeolan ilk yaklafl›mlar, önceden tahmin edilebiliyordu. Bundan dolay› kalite ve kay-nak tüketimine iliflkin s›n›fland›rmalar; önleme maliyetleri, ölçme ve de¤erlememaliyetleri, içsel ve d›flsal baflar›s›zl›k maliyetleri olarak ele al›nm›flt›r.

Maliyet ve kalite bazl› kriterler, yaln›zca bu uygulamalar›n parças› olup, çokgeçmeden daha fazla müflteriye yönelik performans kriterleri ön plana ç›km›flt›r.Genellikle bu kriterler, rekabetçi bir piyasa içerisindeki herhangi bir iflletmenin yö-netilmesinin d›fl›nda, geleneksel maliyet ve yönetim muhasebesi bilgileri aras›ndayer almayan finansal olmayan kriterlerdir. Bu kriterler aras›nda; zaman›nda tesli-matlar, gecikmifl teslimat program›, müflteri flikâyetleri, flikâyet yan›t süreleri, sipa-rifl taleplerinin tekrar›, müflteri müracaatlar› vb. vard›r. Bu kriterler, bir iflletmeningelifltirilmifl kaliteyi sürdürme baflar›s› için büyük önem tafl›maktad›r.

Stratejik yönetim muhasebesi literatürü, yaln›zca gider ve gelir ikilisinden uzakyönetim muhasebesinin baz› yeni uygulamalar› ortaya koymas›na neden olmufltur.Bu uygulamalar, yönetim muhasebecilerini normal uygulamalar›n›n sürdürülmesi-ne ek olarak; bir iflletmenin fiyatlar›, pazar hacmi, nakit ak›fllar› ve kaynak tüketi-mi, kalite, h›z, zaman›nda teslim vb. hakk›nda bilgi toplamaya teflvik etmifltir. Budurum da maliyet ve yönetim muhasebesi uygulamalar›n› “Stratejik Maliyet Yöne-timi” boyutuna getirmifl ve bu çerçevede stratejik maliyet yönetimini bütünleyenyaklafl›mlar› ortaya ç›karm›flt›r.

Bir ürünün maliyetini daha iyi anlamak ve analiz etmek amac›yla yönetim mu-hasebecilerinin yönetim ile ortaklafla kulland›klar› önemli bir teknik de “FaaliyetTemelli Maliyetleme (Activity Based Costing)”dir. Faaliyet temelli maliyetleme, üre-tim ve hizmet süreçlerinin daha iyi bir flekilde anlafl›lmas› için muhasebecilere yolgöstermektedir. Ürün ya da hizmet kârl›l›¤›na iliflkin daha iyi bir anlay›flla ortayaç›kan genel üretim maliyetlerinin daha do¤ru da¤›t›lmas›n› sa¤lamaktad›r. Faaliyettemelli maliyetlemeden sa¤lanan bilgi, küresel rekabet için gereksinilen yeni ifllet-mecilik uygulamalar› ve prosedürlerini ele al›p incelerken son derece fazla yararsa¤lamaktad›r.

‹flletmelerin sürekli de¤iflen pazar koflullar›na uyum sa¤layabilmesi, küresel pa-zarlarda rekabet edebilmesi ve stratejik faaliyetlerin desteklenebilmesi için maliyetsüreçleri ile maliyet yap›lar›ndaki de¤iflimlere odaklanan yeni yönetim yaklafl›m veteknikleri gelifltirilmifltir. Bu stratejik maliyet ve stratejik yönetim yaklafl›m ve yak-lafl›mlar› aras›nda; “Hedef Maliyetleme (Target Costing)”, “Ürün Yaflam Seyri Mali-yetleme Sistemi (Product Life Cycle Costing)”, “Transfer Fiyatlamas› (Transfer Pri-cing)”, “K›yaslama (Benchmarking)”, “Kaizen Maliyetleme (Kaizen Costing)”,“Faaliyet Temelli Maliyetleme ve Bütçeleme (Activity Based Costing and Budge-ting)”, “Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time)”, “Çevre Maliyetleri (EnviromentalCosting)”, “Toplam Kalite Maliyetleri (Total Quality Costing)”, “Entelektüel Serma-ye (Intellectual Capital)”, “Dengeli Puan Kart› (Balanced Scorecard)”, “Geriye Dö-nük Maliyetleme (Backflush Costing)”, “De¤er Mühendisli¤i (Value Engineering)”,“De¤iflim Mühendisli¤i (Reengineering)”, “Simültane Mühendislik (SimultaneousEngineering)”, “Esnek Üretim Sistemleri (Flexible Manufacturing Systems)”, “Kali-te Fonksiyon Göçerimi (Quality Function Deployment)”, “K›s›tlar Teorisi (Theo›y ofConstraints)” vb.yöntemler yer almaktad›r.



Afla¤›daki fiekil 8.15’te bu yaklafl›mlar›n baz›lar› ve stratejik maliyet yönetimin-de kullan›mlar› görülmektedir.

Ünitemizin bundan sonraki bölümünde burada bu tekniklerden yayg›n kullan›-m› olan baz› teknikleri aç›klayaca¤›z.

Hedef Maliyetleme Japon montaj endüstrisini oluflturan iflletmelerin %80’i 1960 y›l›nda Japonya’da or-taya at›lan bir kavram olan “Hedef Maliyetleme”yi uygulamaktad›r. Dünyadaki di-¤er firmalar, Honda ve Toyota gibi Japon flirketleriyle rekabet edebilmek amac›y-la, hedef maliyetleme tekniklerinden de yararlanmaktad›rlar. Örne¤in: Chrysler,Ford, Mercedes-Benz ve Intel gibi firmalar, bu tekniklerden yararlanan firmalaraörnek gösterilebilir. Bu firmalar, yüksek bir rekabetçi piyasayla karfl› karfl›ya kal-maktad›r ve hedef maliyetleme tekniklerinden yararlanarak yüksek rekabet gücü-ne ulaflabilmektedirler.

“Hedef Maliyetleme (Target Costing)”, ürünlerin ve hizmetlerin nas›l üretilmesive sat›lmas› ile ilgili ileriye yönelik bir de¤erlendirmedir. Yeni bir ürün gelifltirmekyerine, maliyetleri kapsayacak ve kâr elde edilebilecek bir fiyat belirleyip, ondansonra ürünün ne kadar kâr sa¤layaca¤›n› analiz etmek suretiyle, hedef maliyetle-me, iflletmenin yeni ürünleri farkl› bir anlay›flla gelifltirmesini talep etmektedir. ‹fl-letme, hedef maliyetleme uygulamas›na kendisiyle ilgili ürünlerin stratejik konumuile rekabetçilerin benzer ürünlerini analiz ederek bafllamaktad›r. Daha sonra, pa-zar›n birim bafl›na ödeyece¤i fiyat› belirlemektedir. Hedef maliyetleme ekipleri,ürünü yöneticiler taraf›ndan belirlenen kâr marj›n› sa¤lamak amac›yla hesaplanm›flolan maliyet hedefi çerçevesinde planlar. Hedef maliyetlemenin en önemli ilkesi,herhangi bir bölümün kendisi için belirlenen hedef maliyeti karfl›layamamas› du-rumunda, ürün için hâlihaz›rda ne kadar maliyete katlan›l›rsa katlan›ls›n, üretimin

Stratejik Maliyet YönetimininHareket Noktas›

De¤er Yaratma Zincirleri/De¤er Zinciri Analizi

( Stratejik Konumland›rma )

Yap›sal Maliyet EtmenleriHareket Noktas› OlarakMüflteriler

‹lk Safhalarda Bafllama

Maliyet YönetimininEnstrümanlar›

Activity-Based CostingFaaliyete Dayal› Maliyetleme-Süreç Maliyetleme

Cost-BenchmarkingMaliyet K›yaslama

Life-Cycle-CostingÜrün Yaflam DönemiSüresince Maliyetleme

Target CostingHedef Maliyetleme

1. AY

AK

2. AY

AK

SÜ

RE

ÇL

ER

ÜR

ÜN

LE

R

fiekil 8.15

Stratejikmaliyetyönetiminibütünleyenyaklafl›mlar

bafllat›lmayaca¤› felsefesine dayanmas›d›r. Bu süreç içerisinde hedef, ürünün bafl-lang›çtan üretimine kadarki ürün kalitesi ve maliyet tasarruflar›n› yönlendirmektir.

Hedef maliyetleme, planlamac›lar›n ürünün tasar›m sürecinde ileride karfl›lafl›-labilcek maliyetlerin azalt›lmas›na yönelik kulland›klar› bir maliyet yönetimi arac›-d›r. Özellikle ürünün tasar›m›nda görev alan çapraz fonksiyonel ekip üyelerininiletiflimini kolaylaflt›ran bir araçt›r. Müflteri odakl› olan hedef maliyetleme, müflteri-ler taraf›ndan belirlenmifl olan fiyat, kalite ve fonksiyonel gereksinimler ile baflla-maktad›r. Bu nedenle araflt›rmac›lar, fiyatlama konusunda geleneksel yaklafl›m›nmaliyet art› anlay›fl›na maliyetin yönlendirdi¤i fiyatlama ad›n› vermekteyken, hedefmaliyetlemeyi “fiyat›n yönlendirdi¤i maliyetleme” olarak tan›mlamaktad›rlar.

Hedef maliyetleme, ürün fiyat›n›n tahmini ve fiyat›n yans›malar› olan fonksiyo-nellik ve pazardaki rekabetçi güçlerin etkisiyle bafllamaktad›r. Planlamac›lar›nmüflteri gereksinimleri konusundaki yaklafl›mlar›ndan biri; müflteri taraf›ndan öde-nen ücretin ifllevselli¤e oran›n› ifade eden de¤er kavram›d›r. ‹flletmeler ürünün ifl-levselli¤ini art›r›rken, fiyat› sabit tutarak ya da ifllevselli¤i sabit tutarken fiyat› düflü-rerek müflteri de¤erini art›rmaya çal›flmaktad›rlar.

Ürünün ifllevsellik unsurlar›ndaki her bir ifllev ürünün temel fiyat›na ek maliyetgetirmektedir. Hedef maliyetleme sürecindeki girdi pazar›n fiyat-ürün ifllevsellikvektörü olup ürünün planlama sürecine uyumlu olmal›d›r. Böylece, hedef fiyatürünün fonksiyon setini yans›t›p müflterilere sunulacak ürünü oluflturmaktad›r. Bunoktada iki temel unsur bulunmaktad›r. Bunlardan birincisi, müflteri ya da genelolarak ürüne ödenecek ücreti ve tayin edilen ifllevleri pazar belirlemektedir. ‹kin-cisi, farkl› ifllevlere sahip ayn› ürünler için bir pazar bulunmaktad›r. Örne¤in, birotomobil farkl› opsiyonlara sahip olabilir ve iflletme hangi ürün ifllevlerini karfl›la-yaca¤›n› tercih edebilir ancak ürünün ifllevlerine etki eden fiyat› pazar ya da müfl-teri belirlemektedir.

Hedef maliyetlerin belirlenmesi kolay ancak baflar›lmas› zordur. Ürün tasar›m-da çal›flan ekipler, hedef maliyeti veya daha afla¤›s›n› yakalayana kadar çal›flmala-r›na devam etmektedir. Tasar›m ekiplerinin istenilen ürün ifllev ve özelliklerindenferagat etmelerine izin verilmemektedir. Ekipler, ürünlerin pazar taraf›ndan isteni-len ifllevselli¤e sahipken ayn› zamanda da ürün ve süreç tasar›m›n› gelifltirerek ma-liyeti düflürmektedirler.

Hedef maliyetleme anlay›fl›na göre, iflletmeler ürün ve süreç tasar›m kararlar›n-da mutlaka en düflük maliyetli tasar›mlar› seçmek zorunda olmay›p, iflletme içinyeterli olabilecek tercihlere de yönelebilmektedirler. Bu durum, seçenekler aras›n-da en düflük düzeyde de olsa kriterleri karfl›layan›n tercih edilmesidir. Hedef ma-liyetleme, iflletmeyi genellikle tatmin edici seçeneklere yöneltmekte ve planlanm›flolan faaliyeti hedef maliyete göre yönlendirmektedir.

Özetle hedef maliyetleme, bütün iflletmeyi kapsayan, tak›m çabas› gerektirenve iflletmenin rekabet gücünü artt›ran yüksek derecede dinamik bir süreçtir.

Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi“Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi (Product Life Cycle Costing)”, stratejik maliyetyönetimi konular›ndan biridir. Maliyet yönetimi, sadece maliyetleri hesaplamakde¤il, ayn› zamanda onlar› kontrol etmeyi de hedeflemektedir. Bu nedenle ürünyaflam seyri maliyetlemesi, maliyetlerin ve karlar›n yönetilmesindeki en önemliaraçlardan biridir.

Ürün yaflam seyri maliyetlemesindeki en önemli nokta, iflletmeyi baflar›ya ulafl-t›rmada en az maliyetli seçene¤in belirlenmesini sa¤lamak, hem fiilî hem de gele-



cekte ortaya ç›kmas› muhtemel maliyetleri dikkate. Bu nedenle ürün yaflam seyriboyunca ortaya ç›kmas› muhtemel soyut maliyet ve kâr unsurlar›n›n tercihlerdedikkate al›nmas› gerekmektedir.

Bir yaflam ürün seyri maliyet analizi, hedef maliyetleme uygulamas› ile bütün-leflti¤inde fayda sa¤lar. Ürün yaflam seyri maliyetlemesi, ürün ya da hizmetlerinuzun vadeli persfektifini ele almaktad›r. Ürün yaflam seyri maliyetleme sistemininesas ald›¤› maliyetler; araflt›rma ve gelifltirme, tasar›m, sat›n alma, üretim, yeni ürüngelifltirme, ürün deste¤i, pazara sunma ve sat›fl sonras› destek maliyetlerini kapsa-maktad›r.

Geleneksel maliyet muhasebesi sistemleri, yaln›zca üretim ile ilgili maliyetlerigenel kabul görmüfl muhasebe ilkeleri çerçevesinde ele al›rken, ürün yaflam seyrimaliyetleme sistemi taraftarlar›, bu sistemin önceden karar almada uygun olmayansonuçlar yarataca¤›n› tahmin etmenin zor olmayaca¤›n› ileri sürmektedirler. Bu önyarg›y› anlamak için, ürün yafla da hizmetlerin yaflam seyrinin; planlama ve gelifl-tirme, sunufl ve büyüme, olgunluk, gerileme ve çekilme ya da yenilemeden oluflantipik befl aflamas›n›n dikkate al›nmas› gerekmektedir.

Ürün yaflam seyri maliyet sistemi, ürünün yaflam süresi boyunca maliyetleri tah-min edilmesi sürecidir. Ürün yaflam seyri maliyet sistemi, özellikle büyük planla-ma ve gelifltirme maliyetlerinin oldu¤u ortamlarda ve büyük bir piyasadan çekilmekararlar›nda önem kazanmaktad›r.

Ürün yaflam seyri maliyet sisteminin üç genel amac› bulunmaktad›r. Bunlardanbirincisi, bir ürünün toplam maliyeti ile bafllang›ç ve geliflim aflamalar›nda getire-ce¤i kâr›n piyasadan çekilme aflamas›ndaki maliyeti ne ölçüde karfl›lad›¤›n›n he-saplanabilmesidir. Ürün yaflam seyri maliyet sistemi, ürünün kârl› döneminin art›ksona erip piyasadan çekilme aflamas›na gelindi¤inde, tüm süreç içindeki maliyeti-ni tan›mlamaktad›r. ‹kinci olarak, maliyet konusunda kapsaml› bir de¤erlendirmeyap›ld›¤› için ürünün çevresel maliyet sonuçlar›n› tan›mlay›p, bu maliyetleri azalt-ma ya da ortada kald›rma olana¤› tan›maktad›r. Üçüncü ve son olarak da üretimve tasar›m aflamalar›nda planlama ve piyasadan çekilme maliyetleri de tan›mlan-m›fl oldu¤u için, bu aflamalarda maliyetleri kontrol etmek ve yönetmek kolaylafl-maktad›r. Örne¤in, farkl› tasar›m ve üretim seçenekleri belirli bir ürün kalitesi veifllevselli¤i noktas›nda ayn› maliyete sahip olabilir. Ancak ürünün geliflimi ya da pi-yasadan çekilmesi aflamas›nda bu tasar›mlardan biri aç›kça daha avantajl› olabilir.Genel olarak ürün yaflam seyri maliyet sistemi, bir ürünün her aflamas› ile ilgilikapsaml› bir maliyet bilgisi sundu¤u için karar al›c›lara maliyetlerin yap›s›n› anla-malar› konusundan yard›mc› olup maliyet azalt›m› çabalar›nda istenilen sonuçlar›nal›nmas›nda son derece önemlidir.

Transfer Fiyatlamas› “Transfer fiyatlamas› (Transfer Pricing)”, geleneksel yönetim muhasebesi anlay›-fl›nda bir iflletmenin bölümleri aras›nda ele al›nan bir uygulama iken günümüzdeküreselleflme hareketi ile birlikte, çok uluslu flirketlerde de uygulamaya geçmifltir.Bu iflletmeler, di¤er bölümler için ürün üretmektedir. Bir baflka deyiflle di¤er bö-lümlerin tedarikçisi durumundad›rlar. Kârl›l›k ve performans ölçümünün bir esas›olarak, maliyetler ayn› firman›n bölümleri aras›nda transfer edildi¤inde, ayn› firma-n›n birimleri aras›nda ürünlere yüklenmektedir. “Transfer fiyatlamas›”, ayn› za-manda “iflletmenin bütününe iliflkin toplam vergi yükünü ve gümrük harçlar›n› mi-nimize etmek, nakit ak›fl›n› düzenlemek, k›s›tlama yaratan olumsuzluklar› ortadankald›rmak amac›yla kullan›lan ça¤dafl bir uygulamad›r. Bu olumsuzluklar› ve k›s›t-


lamalar› ortadan kald›rmak amac›yla kullan›lan transfer fiyatlamas› uygulamalar›,ilgili ülkelerin yasalar›na da uyum göstermek durumundad›r.

Stratejik maliyet yönetimindeki gibi, faaliyet temelli maliyetleme, transfer fiyat-lamas›nda önemli bir role sahiptir. Faaliyet temelli maliyetleme, transfer fiyat›n›ndüzenlenmesine iliflkin maliyet yönetimi arac› olarak kullan›ld›¤›nda, ürünlerle il-gili maliyetleri geleneksel maliyet yöntemlerinden daha gerçekçi ve do¤ru olarakbelirleyen bir yöntem olarak de¤erlendirilmektedir.

Transfer fiyatlamas›nda; faaliyet temelli maliyetlemenin kullan›lmas›, çeflitli bö-lümler aras›nda transfer fiyatlar›yla ilgili sorunlardan baz›lar›n› çözmeye yard›mc›olabilir. Faaliyet temelli maliyetlemeyi kullanmak suretiyle, üretim süreci maliyetle-ri bir bak›ma belgelenmektedir. Sat›n alma bölümleri, sat›fl bölümünün yeterli kârmarj›n› ay›rmad›¤› için, ürünlerin transferi s›ras›nda daha büyük bir sorumlulu¤a sa-hiptir. Sonuç itibar›yla transfer fiyat› üzerinden pazarl›k etmeye harcanan zamanazalt›l›r, bölümler ile bölüm yöneticileri aras›ndaki gerilim azalt›l›r ve bölümler birtak›m olarak firman›n küresel rekabet stratejisine hep birlikte katk›da bulunur.

K›yaslama (Benchmarking) “K›yaslama (Benchmarking)”, esas itibar›yla bir muhasebe uygulamas›ndan ziya-de, yönetim muhasebecisinin firman›n küresel çevredeki rekabetçi yap›s›n› koru-mas›na yard›m etmek amac›yla kullanabilece¤i ça¤dafl bir araçt›r.

K›yaslama, firman›n finansal veya ifllevsel süreçlerinin gelifltirilebilecek k›s›mla-r›n› belirlemek amac›yla, firma d›fl›nda veya içerisindeki süreçleri k›yaslanmas›n›gerektirmektedir. Rekabetçi ve dünya çap›nda olmak üzere benchmarkin’in iki tü-rü vard›r. Rekabetçi k›yaslama, karfl›laflt›rma yapabilmek için do¤rudan bir rakipkullan›ld›¤›nda ortaya ç›kar. Dünya çap›nda k›yaslama ise en mükemmel iflletmeuygulamalar›n› sergileyen iflletmelere karfl› yap›lan k›yaslamad›r.

K›yaslama süreci dört aflamadan meydana gelmektedir. Bu aflamalar;• ‹flletmenin süreçleri ve prosedürlerini analiz etmek,• Bir k›yas flirketi seçmek veya süreci k›yaslayacak bir iflletme bölümü belir-

lemek,• Seçilen k›yas›n uygulanmas›na iliflkin ayr›nt›l› bilgileri toplamak,• ‹flletme taraf›ndan kullan›labilen k›yaslama uygulamalar›n› belirlemek ama-

c›yla toplanan bilgileri analiz etmek ve yorumlamakt›r. Firma içerisindeki bir di¤er bölüme karfl› k›yaslama uyguland›¤›nda, ilgili bölü-

mün motivasyonunun bozulmamas›na özen gösterilmelidir. Bölümsel rekabet, tekbir iflletmedeki bölümleri k›yaslad›¤›nda geliflebilir ve moral bozulabilir. Ayr›ca birbölümü bir di¤eriyle k›yaslamak, en iyi bilgiyi ortaya ç›karmayabilir. Bu nedenledi¤er iflletmelerle iflletmenin k›yaslanmas›, iflletmenin belirlemifl oldu¤u geliflim he-define ulaflmada daha yararl› sonuçlar do¤urabilir.

K›yaslamaya iliflkin veriler, üniversite kütüphaneleri, çeflitli meslek örgütleri veodalar›, istatistiki bilgiler üreten kurulufllar vb. gibi yerlerden sa¤lanabilir.

Özetle k›yslama, yönetim muhasebecileri için iflletmenin ufkunu geniflletecekbir f›rsat sunmaktad›r. Verileri toplamak veya süreçleri incelemek amac›yla d›flar›-dan dan›flmanlar ve dünya çap›ndaki iflletmelerle çal›flarak, yönetim muhasebeci-leri, örgüt düflüncesini gelifltirebilir ve yeni fikirleri oluflturabilir. K›yaslama, küre-sel pazarlarda rekabetçili¤i korumada, yönetim muhasebecileri, stratejik konumu-nu sürdürme ve gelifltirmede firman›n çabalar›na katk› sa¤layacakt›r.


Kaizen MaliyetlemeJaponca bir terim olan “Kaizen”, bir süreçte küçük ad›mlarla sürekli geliflme sa¤-lamak anlam›na gelir. Kaizen’e göre sonuçlar› iyilefltirmek için, o sonuca nedenolan süreçleri iyilefltirmek ve gelifltirmek gerekmektedir. Böylece, kaizen arac›l›¤›ile üstün rekabet avantaj› sa¤lanm›fl olur.

Kaizen stratejisi, Japon yönetiminde bafll› bafl›na en önemli kavramd›r ve Japon-ya’n›n rekabetteki baflar›s›n›n anahtar›d›r. Kaizen iyilefltirme demektir. Kaizen her-kesin görevidir. Kaizen kavram›, Bat›l›lar›n ve Japonlar›n yönetim yaklafl›mlar›n›nfarkl›l›klar›n› ortaya koyar. Japon ve bat›l› yönetim kavramlar›n›n en önemli fark›soruldu¤unda, hiç tereddüt etmeden “Bat›’n›n yenilik ve sonuç öncelikli düflüncetarz›na karfl›, Japon’un Kaizen’i ve onun sürece öncelik veren düflünce tarz›”d›r.

Daha önce aç›klanan hedef maliyetleme ile kaizen maliyetleme aras›ndaki far-k› flu flekilde ortaya koymak mümkündür:

‹flletmelerde, gerekli maliyet düflürme ifllemini gerçeklefltirmek için, hedef ma-liyetleme ve kaizen maliyetleme birer maliyet yönetim tekni¤i olarak kullan›lmak-tad›r. Amac› maliyetleri kontrol etmek de¤il, maliyetleri planlamakt›r. Buna karfl›-l›k, kaizen maliyetleme bir mamulün üretim sürecinde maliyetleri düflürmek ama-c›yla kullan›lmaktad›r. Kaizen maliyetleme hedeflerine ulafl›lmas›nda mamule de-¤er katmayan faaliyetler ve maliyetlerin sürekli azalt›lmas›, israf›n elimine edilme-si ve üretim sürecindeki sürekli geliflmeler üzerinde yo¤unlaflmaktad›r. Kaizen uy-gulamalar›na, iflletmede çal›flan tüm iflçilerin tak›m çal›flmas› anlay›fl› çerçevesindekat›lmalar› önemli bir konudur.

Kaynaklar ancak planlamac›lar ürün ve süreç tasar›m›n› oluflturduktan sonra et-kin flekilde süreçlerin yerine getirilmesine yöneltilebilmektedir. Faaliyetler taraf›n-dan yönlendirilen bu süreç “Kaizen Maliyetleme (Kaizen Costing-KC)” olarak ad-land›r›lmaktad›r. Kaizen maliyetleme, yöneticilerin ve çal›flanlar›n maliyetleri azalt-mak için yapt›klar› üretime odaklanmalar›n› sa¤lamaktad›r. Bu nedenle kaizen ma-liyetleme, hedef maliyetlemenin tersine üretim öncesinde de¤il, üretim s›ras›ndakullan›lmaktad›r. Ancak hedef ve kaizen maliyetleme, hedefler noktas›nda benzer-lik göstermektedir. Hedef maliyetleme, müflteri beklentilerini dikkate almaktay-ken; kaizen maliyetleme, üst yönetim taraf›ndan iflletme içinde belirlenen kârl›l›khedeflerine göre yönlendirilmektedir.

Kaizen maliyetleme taraf›ndan yönlendirilen maliyet azaltma çabalar›n›n odaknoktas›, mevcut ürün ve üretim süreçlerinin iyilefltirilmesidir. Bu iyilefltirmeler; iyi-lefltirilmifl haz›rl›k süreçleri, at›klar›n azalt›lmas› için makine performans›n›n gelifl-tirilmesi ile personelin istenilen maliyet ve kalite standartlar›n› karfl›lamas› için gü-dülenmesini kapsamaktad›r. K›saca ifade edilecek olursa, kaizen maliyetleme ürü-nün kendisine de¤il sürece odaklanmaktad›r.

‹flletmelerin farkl› yollardan sürekli iyilefltirme çabalar›na girmeleri kaizen ma-liyetleme sisteminin maliyet azaltma stratejisine farkl› biçimlerde yans›mas›na ne-den olmaktad›r.

Baz› araflt›rmac›lar, hedef maliyetleme ve kaizen maliyetlemeyi çal›flanlar üze-rinde çok büyük bask› oluflturdu¤u iddialar›yla elefltirmektedir. Hedef maliyetlemeve kaizen maliyetlemeyi kullanmakta olan baz› iflletmeler, sözü edilen bu bask› ne-deniyle performans beklentilerini düflürmektedirler. Ancak maliyet azalt›m› için üstdüzey çaba gerektiren bu sistemler, do¤al yap›lar› gere¤i çal›flanlar üzerinde bask›oluflturabilmektedir.


Faaliyet Temelli Maliyetleme ve Bütçeleme “Faaliyet Temelli Maliyetleme (Activity Based Costing)”, faaliyetleri tek tek temelmaliyet kalemleri olarak dikkate al›r ve maliyetleme sistemini bu flekilde gelifltirir.Faaliyet bir olay, görev ya da özel amaçl› bir birimdir. Örne¤in ürün tasar›m›, ma-kinelerin kurulumu, makinelerin iflletilmesi, mamullerin da¤›t›m› vb. faaliyet temel-li maliyetleme sistemi, tek tek faaliyet maliyetlerini hesaplar ve bu maliyetler birmamul veya hizmet gibi maliyet tafl›y›c›lar›na yüklenir. Bu yükleme her mamul ve-ya hizmetin bu faaliyetlere duydu¤u ihtiyaca göre yap›l›r.

Faaliyet temelli maliyetleme sistemleri daha çok üretim ya da üretim sürecininsonunda elde edilen ürünlerin maliyetine yükleme yolu ile aktar›lan endirekt ma-liyetler ile ilgilidir. Endirekt maliyetler sabit ve de¤iflken k›s›mlardan oluflmaktad›r.Faaliyet temelli maliyet sisteminde tüm maliyetler de¤iflken kabul edilir. Endirektmaliyetlerin da¤›t›m› konusunda hacim esas›na dayanan maliyet sistemleri ürününhacminde bir de¤ifliklik meydana geldi¤inde, ürün maliyetleri de de¤iflmektedir.Burada hacim esas›na ba¤l› kalmadan da¤›t›lacak maliyetlerin mamullere gerçek-lefltirilen faaliyetlere göre yüklenmesini sa¤layan faaliyet temelli maliyet sistemlerigelifltirilmifltir. Faaliyet temelli maliyet sisteminde her bir faaliyet ile ilgili maliyetbirikim yerleri oluflturulur, endirekt maliyetler buralarda biriktirilir ve maliyet da¤›-t›m anahtarlar› saptanarak üretim maliyetleri mamullere bu anahtarlar yard›m›ylayüklenir. Faaliyet temelli maliyet kavram›, stratejik amaçlar için gelifltirilmifl bir ma-liyet sistemidir. ‹flletmelerin faaliyet tabanl› maliyet sistemini kullanmas›nda amaçplanlanan mamullerin üretilebilirli¤inin ve üretim sürecinin tasarlanmas›, genelüretim giderleri, de¤er analizleri ve performans de¤erlemesi fleklinde s›ralanabilir.Faaliyet temelli maliyet sistemlerinde, ürün maliyetlerinin belirlenmesi sürecindeyo¤unlaflma faaliyetler üzerinde kendini gösterir. Maliyetler, üretilen ürünlere on-lar›n üretim sürecinde gerektirdi¤i faaliyetlere yüklenerek saptanmaya çal›fl›r.

“Faaliyet temelli maliyetleme”, yeniden yap›land›rma sürecini yönlendirmekte-dir. Analistler, mevcut ya da önerilen süreçlerdeki faaliyetleri ayr›nt›l› bir biçimdeincelemektedirler. Bu faaliyetler “süreç haritas›” ya da “ifl ak›fl flemas›” olarak ad-land›r›lmaktad›r. Planlamac›lar, süreç tasar›m›nda gecikme ya da kay›plara nedenolabilecek faktörleri maliyetleri azaltarak ortadan kald›rmaya çal›flmaktad›rlar. Kay-naklar› tüketmesine ra¤men ifllevselli¤e katk› sa¤lamayan faaliyetler de¤er yarat-mayan faaliyetler olarak adland›r›lmaktad›r. De¤er yaratmayan faaliyetlerin ortayaç›kma nedeni, üretim için gerekli olmayan baflar›s›z tasar›m ve planlamad›r. Yerde¤ifltirme, depolama ve denetleme üretim sürecinde gecikmelere ya da kay›plaraneden olurken kaynaklar› tüketen faaliyetlerdir. De¤er yaratmayan faaliyetlerin or-tadan kald›r›lmas›na yönelik olarak ürün ve süreçlerin yeniden tasarlanmas›, mali-yetleri azalt›p ürün kalitesinin yükselmesine yard›mc› olmaktad›r. Faaliyet temellimaliyetleme sürecinde yer alan ad›mlar afla¤›da s›ralanmaktad›r:

Faaliyet temelli maliyetleme anlay›fl›nda ortaya ç›kan geliflmeler, gelenekselbütçelerin de yetersizli¤ini ortaya koymufltur. Azalan kârlar, artan maliyetler, fiyat-lar›n düflük tutulmas› için yap›lan bask›larla karfl› karfl›ya bulunan iflletmelerin, s›-n›rl› kaynaklar›n rasyonel bir biçimde da¤›l›m›n› sa¤layacak etkin bir bütçelemesürecine olan gereksinimleri giderek artmaktad›r.

Geleneksel bütçeleme, eski yönetim felsefesinin bir ürünüdür. Bu nedenle di-rekt olarak iflletmenin ifllevlerine yöneliktir ve daha çok fiilî harcamalar› kontrol et-me amac›n› tafl›maktad›r. Günümüz de küreselleflen rekabet ortam›nda, iflletmeyöneticilerini ifllevsellikten ziyade, süreçler baz›nda düflünmeye zorlamaktad›r.

Dolay›s› ile modern yönetim anlay›fllar› ile geleneksel bütçeleme anlay›fl› aras›ndatemel bir sorun mevcuttur. Bu nedenle günümüzde iflletme ihtiyaçlar›na cevap ver-mek amac›yla, bütçeleme sistemleri gözden geçirilmeli ve daha uygun bütçemele-me teknikleri uygulanmal›d›r. Geleneksel bütçelemenin eksik yönlerini gidermekamac›yla, faaliyet temelli yönetimin bir parças› olan faaliyet temelli bütçeleme öne-rilmektedir.

Faaliyet temelli maliyetleme ile bafllayan faaliyet temelli yaklafl›m, faaliyet te-melli yönetim ile farkl› bir boyut kazanmaktad›r. Faaliyet temelli maliyetlemedemaliyet hesaplamalar›na odaklanma söz konusuyken, faaliyet temelli yönetimde,süreç gelifltirme f›rsatlar›n› tan›mlamak için faaliyetlere iliflkin maliyet verilerininkullan›m›na odaklanma söz konusudur. Faaliyet temelli yönetim; ürün, müflteri vehizmetlerin kârl›l›¤› ile ilgili stratejik konularda yeterlili¤ini gösterdi¤i için, iflletme-cilik dünyas›nda kendini kabul ettirmifltir. Bunun yan›nda faaliyet temelli yönetim,katma de¤er yaratmayan faaliyetler, maliyet unsurlar›, performans kriterleri ve fi-nansal sürecin yeniden yap›land›r›lmas›na yönelik f›rsatlar› da beraberinde getir-mektedir. Faaliyet temelli yönetim anlay›fl›ndaki baflar›n›n sonucu olarak iflletme-ler, faaliyet temelli bütçeleme gibi faaliyet temelli süreçlere yönelmifllerdir.

Faaliyet temelli bütçlemenin temel amac›, planlama ve bütçelemenin faaliyettemelli bir aç›dan birlefltirilmesi sonucunda; bir plan ve bütçe oluflturmak amac›y-la, finansal ve operasyonel süreçler aras›nda bir iletiflim kurmakt›r.

Faaliyet temelli bütçeleme özetle, bir de¤er yaratma süreci ve faaliyeti, bir re-kabet arac› olarak kullan›lmal›, finansal ve finansal olmayan kriterler, performansde¤erleme ve katma de¤er yaratmayan faaliyetlerin eliminasyonu sa¤layan küreselrekabette stratejik bir yönetim arac› olarak de¤erlendirilmelidir.

Tam Zaman›nda Üretim SistemiBir maliyet düflürme stratejisi olarak, “Tam Zamanl› Üretim Sistemi (Just In Tim-JIT)” örgüt içindeki yap›sal ve süreçsel yeniden tan›mlanmalar üzerine kuruludur.De¤er yaratmayan faaliyetlerin elimine edilmesi, israf›n önlenmesi, kalitenin ve ve-rimlili¤in artt›r›lmas›, bekleme ve kurulum zamanlar›n›n azalt›lmas›, stoklar›n dü-flürülmesi faaliyet maliyetlerini düflürmektedir. JIT sistemi maliyetlerin izlenebilirli-¤ini artt›r›r. Bu nedenle yard›mc› ve hizmet maliyet merkezlerinin maliyetlerininesas üretim maliyet merkezlerine da¤›t›m› sorununu ortadan kald›r›r, dolay›s›ylabirim maliyetlemenin çok daha sa¤l›kl› olmas›na olanak sa¤lar.

JIT, ilk olarak Japonya’da Toyata firmas› taraf›ndan kullan›lm›fl ve oldukça ba-flar›l› sonuçlar elde edilmifltir. JIT üretim sistemi, az say›da birçok de¤iflik tiptekiotomobilin ayn› üretim ifllemiyle üretilmek istenmesi ihtiyac›ndan do¤mufltur. Bufikri ortaya atan Taiichi Ohno taraf›ndan JIT bir üretim sistemi olarak isimlendiril-mektedir. Toyota’n›n uygulad›¤› bu sistem di¤er Japon firmalar› taraf›ndan da be-nimsenerek yayg›n bir flekilde kullan›lm›flt›r. Japon flirketlerinin uluslararas› piya-salardaki önlenemeyen baflar›lar›, bat›l› firmalar› bunun sebeplerini araflt›rmaya yö-neltmifltir. Birçoklar›na göre bunun s›rr›, “JIT” yani “Tam Zaman›nda Üretim”dir.

JIT felsefesi üretim ortam›n›n fiziksel yap›s›n› de¤ifltirerek gerek üretim maliyet-lerinin do¤as›na ve gerekse bu maliyetlerin hesaplanmas› ve denetlenmesinde de-¤iflikliklere neden olmaktad›r. Bu nedenle JIT üretim sistemi ile üretim yapan ifllet-meler, geleneksel maliyet ve yönetim muhasebesi yöntemlerini terk ederek yeniyöntemler gelifltirmek ve uygulamak durumunda kalm›fllard›r.

Özetle JIT üretim sistemi gibi imalat teknolojilerini kullanan iflletmelerde, gele-neksel maliyet ve yönetim muhasebesi uygulamalar› azalm›fl, dikkatler performansölçümü strateji gibi stratejik maliyet yönetimi konular› üzerinde yo¤unlaflm›flt›r.



Çevre Maliyetleri ‹flletmeler “Çevre Maliyetleri (Environmental Costs)” konusunda h›zl› bir dönüflümyaflam›fllard›r. Kimya endüstrisindeki bir iflletme için y›ll›k 1 milyar dolar› aflan çev-resel maliyetler, al›fl›ld›k hâle gelmifltir. Çevresel harcamalar›n boyutlar› iflletmeleribu harcamalar› kontrol alt›na alma konusunda sistematik olarak düflünmeye itmifl-tir. Daha önceleri çevresel maliyetlerin kaç›n›lmaz oldu¤u anlay›fl›, yerini bu mali-yetlerin uygun bir biçimde yönetilerek azalt›labilece¤i düflüncesine b›rakm›flt›r.Çevresel maliyetlerin yönetim sürecinin bir parças› olarak iflletmeler; süreçler veürünler ile ilgili ayr›nt›l› kay›tlar tutmaya bafllam›fllard›r. Bu bilgilerle birlikte ifllet-meler, çevresel maliyetlerin etmenlerini azaltmaya ya da ortadan kald›rmaya yöne-lik ad›mlar atmaktad›rlar. Pek çok iflletme personelin çevresel maliyetleri azaltma-s›na yönelik çal›flmalar›n› destekleyici bir tutum almaktad›r. Örne¤in, at›k düzeyi-nin azalt›lmas›nda rolü olan personele prim ödemek gibi önlemler al›nmaya bafl-lanm›flt›r.

‹flletmeler üretim s›ras›nda ve sonras›nda çevre maliyetleri ile karfl› karfl›ya kal-maktad›rlar. Üretim aflamas›nda en s›k karfl›lafl›lan çevre maliyetleri at›klard›r. Çev-re maliyetleri nedeniyle birçok iflletme önemli projelerini ya da ürünlerini tasfiyeetmek zorunda kalm›fllard›. Bu maliyetler, ürün yaflam seyri maliyetlerinin bir par-ças›d›r.

Çevre maliyetlerinin etkilerinin tan›mlanabilmesi ve muhasebelifltirlebilmesiiçin;

• Ürün kârl›l›¤›n›n do¤ru bir biçimde hesaplanmas›, • Daha düflük devreden ç›karma ve geri dönüflüm maliyetlerine sahip olan

ürünlerin üretilmesine odaklanmak,• Mevcut ürün at›klar›n› geri dönüflümde kullanmak ya da tekrar üretime sok-

mak gerekmektedir.

Toplam Kalite MaliyetleriKüreselleflen rekabet ortam›nda kalite kavram› da bir de¤iflim göstermifl ve toplamkalite yönetimi aflamas›na ulaflm›flt›r. 1980’li y›llar›n sonlar›na do¤ru, Japonya birçok sanayileflmifl ve geliflmifl bat›l› ülkeyi geride b›rakarak ilk s›raya yerleflmifltir.Japonya’n›n bu kadar k›sa bir süre içerisinde büyük aflama kaydetmesinin temelin-de toplam kalite yönetimi felsefesi yatmaktad›r. Küreselleflen pazarlarda söz sahi-bi olabilmek için, Japon iflletmeleri, toplam kalite yönetimi felsefesine s›k› s›k›yasar›larak, kalite-maliyet-h›z üçlüsüne önem vermifltir. Geleneksel anlay›fla göre ka-lite ve maliyet bir biri ile çeliflen kavramlard›. Ancak küreselleflme hareketi ile bir-likte, müflteri memnuniyeti kavram›n›n öne ç›kmas› sonucunda, müflterileri maksi-mum kalite ve minumum maliyetle tatmin etmek mümkün olmufltur. Dolay›s›ylaiflletmelerin rekabet ortam›nda avantaj sa¤layabilmeleri için, maliyet avantaj›n›nyan›nda kalite ve h›z unsurlar›n›n da göz önünde bulundurulmas› zorunlulu¤u or-taya ç›km›flt›r. Zaten kalitenin yükselmesi, geleneksel anlay›fl›n tersine maliyetleridüflürmektedir. O hâlde optimal kalite minumum maliyet demektir. Bu da maksi-mum müflteri tatmini anlam›na gelir.

Toplam kalite maliyetleri; “Ölçme ve De¤erlendirme Maliyetleri”, “Önleme Ma-liyetleri”, “‹çsel Baflar›s›zl›k Maliyetleri” ve “D›flsal Baflar›s›zl›k Maliyetleri” olmaküzere dört grupta toplanabilir.

Toplam kalite maliyetlerinin temel fikri, kalite ile ilgili tüm maliyetlerin yöneti-midir. Genellikle sat›fllara oran olarak ifade edilmekte olup sat›fl düzeyine etkisi

Toplam kalite maliyetleri;“Ölçme ve De¤erlendirmeMaliyetleri”, “ÖnlemeMaliyetleri”, “‹çselBaflar›s›zl›k Maliyetleri” ve“D›flsal Baflar›s›zl›kMaliyetleri” olmak üzere dörtgrupta toplanabilir.


önem tafl›maktad›r. Takip edilen strateji kalite problemlerini önlemek ve ortaya ç›-kan problemleri ortadan kald›rmakt›r.

Kalitenin ölçülmesi ve maliyetlerin minimize edilmesindeki en önemli unsur,toplam kalite maliyetleridir. ‹flletmeler, küreselleflen rekabet ortam›nda avantajsa¤layabilmeleri için, kalite maliyetlerini hesaplamal›, raporlamal› ve analiz ederekmaliyetleri minimize etmelidir. Bunun için de yönetim muhasebecilerinin bu un-surlar› dikkate almas› gerekmektedir.

Kalite maliyletlerinin bir çeflidi olan “Taguchi Maliyeti (Taguchi Cost)”, Japonakademisyen Taguchi taraf›ndan tasarlanm›flt›r. Kalite maliyetini hesaplayan gele-neksel yaklafl›mlar, ç›kt›lar› uygun olan ve olmayan olarak s›n›fland›rmaya baflla-m›flt›r. Uygun ç›kt›lar kalite maliyeti oluflturmazken, buna karfl›n uygun olmayanç›kt›lar kalite maliyetine neden olmaktad›r.

Taguchi’nin yapt›¤› gözlemlere göre; hedeflenen de¤erdeki nitelikleri sa¤lama-yan ç›kt›lar, kalite kay›plar›na neden olmakta ve bu kalite kay›plar› da dolayl› ola-rak hedeflenen niteliklerden sapmalara neden olmaktad›r.

Entelektüel Sermaye “Entelektüel Sermaye (Intellectual Capital)” terimi, son zamanlarda iflletme ve yöne-tim literatüründe giderek yayg›n hâle gelmifltir. Entelektüel Sermaye; “bilgiye sahipolma, uygulamal› tecrübe, örgütsel teknoloji, müflteri iliflkileri ve pazarda rekabetçibir üstünlük sa¤layan profesyonel beceriler” olarak tan›mlamaktad›r. Bir firman›nstratejik yaklafl›m›n›n temelini oluflturan de¤er flemas›nda, entelektüel sermaye, “ifl-letmenin piyasa de¤eri ile finansal veya defter de¤eri ars›ndaki fark” olarak göste-rilmektedir. Entelektüel sermaye içerisinde, temel bir ay›r›m sermaye ile yap›sal ser-maye aras›nda yap›lm›flt›r. Sonraki ay›r›m›n ilk söylenenlerin ürünü, çabalar›n›n so-nucu, bu suretle iflletmenin rekabetçi üstünlü¤ünün sürekli artt›r›lmak suretiyle y›l-dan y›la ümitle gelifltirilecek oldu¤u düflünülmekte ve art›r›lm›fl pazar de¤erine yan-s›t›lmaktad›r. De¤er flemas›nda yap›sal sermaye; müflteri sermayesi, yenilik sermayeve entelektüel mülkiyeti içeren pek çok unsurdan oluflturulmaktad›r. Baflar›l› bir ifl-letme için rekabet, yap›sal sermaye portföyünün, uygun bir beflerî sermaye stoku-nu tutma gereklili¤i nedeniyle en az›ndan sürdürülmesini sa¤lamakt›r.

Yap›sal sermayenin çeflitli bileflenlerini de¤erlemek ve bunlar› iflletmenin finan-sal sermayesinin defter de¤eriyle birlefltirmek suretiyle, beflerî sermaye için bir de-¤er elde etmek mümkün olmal›d›r. Bu, iflletmenin piyasa de¤eri ile finansal ve ya-p›sal sermayesinin birleflik de¤eri aras›ndaki farkt›r. Bununla birlikte bu geliflme,geleneksel mali raporlama modeline karfl› önemli bir karfl› düflünceyi oluflturacak-t›r. Özel nedenlerden dolay› bilançodaki beflerî sermaye de¤erini basit olarak yer-lefltirmek mümkün olmayacakt›r. Piyasa de¤erlendirmeleri, orta derecede bir he-def olarak dikkate al›nsa bile, entelektüel mülkiyet ya da müflteri itibar› afl›r› dere-cede rekabetçi kalmaktad›r.

Öte taraftan, finansal raporlamaya iliflkin de¤er temelli yaklafl›m tasarlamakiçin, samimi bir isteklilik varsa, daha sonra bu hedef olmaktan ziyade, tasarlananbilginin de¤erlendirilmesi çok daha az sorun yarat›r. Bununla birlikte, böyle bir is-teklili¤in var oldu¤u varsay›l›rsa, beflerî sermayenin de¤erlendirilmesiyle ilgili da-ha do¤rudan bir yaklafl›m; örne¤in yap›sal sermayeyle yan yana ve asl›nda piyasade¤erinin güvenlik a¤›ndan vazgeçmek suretiyle kullan›lmal›d›r.

Dengeli Puan Kart› Geleneksel yönetim muhasebesi anlay›fl›na göre iflletme performans›n› de¤erleme-de kullan›lan finansal esasl› sistemler, günümüzde rekabet avantaj› sa¤layacak bir-çok faktöre gereksinim duyan günümüz iflletmeleri için yetersiz kalmaktad›r. ‹fllet-me içi performans raporlamas›nda kullan›lan geleneksel finansal tabanl› sistemler;geçmifle dönük (fiilî verilere dayal›) ve yaln›zca finansal rakamlarla ifade edilen,di¤er ifllevsel bilgi kaynaklar›yla iliflki dereceleri s›n›rl›, yüksek düzeyde bilgi y›¤›-n›d›rlar. Bu finansal nitelikteki ölçümler yerine göre anlaml› olmakla birlikte, yal-n›zca geçmifli de¤erlendiren ve bir durumun belli bir bölümünü yans›tan dengesizçal›flmalard›r. Günümüzde küresel rekabet ortam›nda faaliyet gösteren iflletme yö-neticileri, finansal ölçümlerin bu yetersizliklerinin fark›na ve iyi tasarlanm›fl perfor-mans ölçüm sistemlerinin ileriye yönelik stratejik kararlar verme de gerekli oldu¤ukanaatine varm›fllard›r.

Ça¤dafl yönetim muhasebesi uygulamalar›na ayak uyduramayan birçok iflletmegünümüzde de; müflteri iliflkileri, rekabet güçleri ve kurumsal kapasitelerine iliflkinstratejiler gelifltirirken, performans ölçüm ve motivasyonlar›n› yaln›zca finansal kri-terler ile izlemektedirler. Bu olumsuzlu¤u ortadan kald›rmak amac›yla gelifltirilmiflolan “Dengeli Puan Kart› (Balanced Scorecard-BSC)”, finansal ölçümü, yönetimve ticari performans›n önemli bir özet bilgisi olarak ele al›rken; ayn› zamanda mev-cut müflteriler, iflletme içi yöntemler, çal›flanlar ve flirketin performans›n› uzun dö-nemli finansal baflar› ile iliflkilendiren daha genel ve bütünsel kriterlere de önemvermektedir.

Bu bütünselli¤i sa¤layabilmek için, finansal ve operasyonel ölçütlerin yönetici-lere belirli bir denge içinde yans›t›lmas› gerekmektedir. Özetle dengeli puan kart›,örgütün performans›na de¤iflik aç›lardan bakarak; stratejik hedefler ile günlük fa-aliyetler ve kararlar aras›nda sürekli büyüyen uçurumu kapatmay› ve ikisi aras›n-da bir denge kurmay› hedeflemektedir. Bunun için de finansal kriterlerle birlikte;müflteri tatmini, iç süreçler, iflletmenin sürekli ö¤renme ve geliflme çal›flmalar›nailiflkin operasyonel kriterleri de içermektedir.

Stratejik maliyet yönetimini bütünleyen hangi yaklafl›mlar vard›r? S›ralay›n›z.


S O R U

D ‹ K K A T

SIRA S ‹ZDE

DÜfiÜNEL ‹M

SIRA S ‹ZDE

S O R U

DÜfiÜNEL ‹M

D ‹ K K A T




K ‹ T A P



8


Özet

1NA M A Ç

Strateji ve strateji yönetim kavramlar›n› aç›k-lamak.“Strateji”, iflletmenin uzun dönemli amaç ve he-deflerini belirleme ve bu amaçlara ulaflabilmekamac›yla kaynaklar›n› kullanma ve tahsis etmebecerisi olarak tan›mlanabilir. Stratejik yönetim, “iflletmenin çevresi ile iliflkileri-nin düzenlenmesi ve hedef belirleme ile ilgili fa-aliyetlerin planlanmas›, organizasyonu, uygu-lanmas›, koordinasyonu ve kontrol edilmesi”dir.“Stratejik yönetim”; strateji gelifltirme, uygulamave uygulama sonuçlar›n› de¤erlendirme ve kon-trol etme ile iliflkili karar ve faaliyetlerdir. ‹fllet-menin gelece¤ini ilgilendirmesi ve iflletmeye yönvermesi nedeniyle stratejik yönetim üst yöneti-min görevidir. Stratejik yönetim gelecek ile ilgili-dir ve iflletmenin uzun dönemli amaçlar› ile ilgi-lidir. Stratejik yönetim, hiyerarflik yap› içinde ko-ordinasyon sa¤lar. Strateji ile üst yönetimde he-defler oluflturulmakta ve iflletme içinde amaçlarhiyerarflisi oluflturarak, farkl› birim ve kademele-rin birbirinden ba¤›ms›z amaç belirlemesini ön-lemekte ve iflletme içinde bütünlük ve efl güdümsa¤lar.

Stratejik maliyet yönetimi kavram›n› tan›mla-mak.“Stratejik Maliyet Yönetimi; rekabet avantaj› sa¤-lamak amac›yla maliyetlerin, k›sa vadede oldu-¤u kadar ayn› flekilde uzun vadede de stratejikolarak yönetilmesi”dir. Bir baflka flekilde de stra-tejik maliyet yönetimi; “iflletmenin stratejik po-zisyonunu iyilefltirmekler birlikte efl zamanl› ola-rak maliyetlerin de azalt›lmas›na yönelik mali-yet yönetim tekniklerinin uygulamas›” olarak ta-n›mlanabilir.Bir baflka ifade ile “Stratejik maliyet yönetimi”,maliyet muhasebesinin ilk uygulamalar›ndan gü-nümüze kadar geçirdi¤i evrimi ifade etmektedir.Stratejik maliyet yönetimi, ileri maliyet muhase-besi uygulamalar›n›n günümüzdeki karfl›l›¤›d›r.En temel amac› uzun vadede iflletmeyi küreselpazarlarda rekabetçi yapmak olan stratejik mali-yet yönetiminin di¤er amaçlar› afla¤›daki gibi s›-ralanabilir:

• Kaynaklar›n tüketimi ile ilgili olarak pazara yö-nelik ürün ve süreç bilgileriyle birlikte stratejiplanlama ve kontrol süreçlerini desteklemek,

• Maliyetlerin etkili bir biçimde yönetimini ifllet-menin d›fl çevresini ve etmenlerini dikkate ala-rak efl güdümlü hareket etmek,

• Düflük maliyetlere ulaflarak, maliyet önderli¤i yada pazara üstün ürün sürerek farkl›laflt›rma stra-tejisiyle rekabet etme gücünü yükseltmek,

• Uzun vadeli maliyet planlama ve yönetim prob-lemlerini azaltmak,

• ‹flletmenin gelece¤i için gerçekten önemli sorun-lara yo¤unlaflma,

• Genelde heterojen kaynaklardan maliyet bilgile-ri kullanarak maliyet muhasebesi disiplini ile re-kabet avantaj› sa¤lamak,

• ‹flletmenin stratejik konumunu geniflletmek ve eflzamanl› olarak maliyet azalt›m›n› hedeflemek.

Stratejik maliyet yönetimine iliflkin temel kav-ramlar› aç›klamak.Maliyet yönetimi, stratejik karar almada hayatibir rol oynamaktad›r. Maliyet bilgisi stratejininseçiminde ve formule edilmesinde oldu¤u kadarvarolan stratejik pozisyonun sürdürülebilirli¤ininde¤erlendirimesinde de kritik bir yere sahiptir.Stratejik karar alma, “firmaya uzun vadede bü-yüme ve hayatta kalma güvencesi sa¤layacakstrateji ya da stratejileri seçmek amac›yla, alter-natif stratejiler aras›ndan seçim yapmak” olaraktan›mlanabilir.Stratejik maliyet yönetimi ile ilgili temel kavram-lar; “stratejik konumland›rma”, “de¤er zinciri”,“örgütsel faaliyetler ve maliyet etmenleri (sürü-cüleri)”, “operasyonel faaliyetler ve maliyet et-menleri (sürücüleri)” bafll›klar› alt›nda incelen-mifltir.

De¤er zinciri analizini stratejik maliyet yönetimiile iliflkilendirmek.De¤er Zinciri Analizi (Value-Chain Analysis),“bir firman›n stratejik konumunu güçlendirmehedefiyle iç ve d›fl ba¤lant›lar›nin tan›mlanmas›ve bunlardan faydalan›lmas›”d›r. De¤er zincirisistemi, ayr›ca tedarikçiler ve müflteriler taraf›n-dan gerçeklefltirilen de¤er zinciri faaliyetlerini dekapsamaktad›r. De¤er zinciri sisteminin temelamac›; “d›fl ba¤lant›lar› kurarak, bu ba¤lant›lar›yöneterek firman›n ve di¤er paydafllar›n sa¤lad›-¤› faydada bir art›fl sa¤lamak”t›r.

2NA M A Ç

3NA M A Ç

4NA M A Ç


“Ürün Yaflam Seyri Maliyet Yönetimi”; kavramsalbir bak›fl aç›s› oluflturarak, yönetimin iç ve d›flçevre ile olan bu ba¤lant›lar› ortaya ç›karmas›n›ve bunlardan yararlan›lmas›n› kolaylaflt›ran biryaklafl›md›r. Baflka bir deyiflle “Ürün Yaflam Sey-

ri”, bir ürünün bafllang›çtan piyasadan çekilenekadarki süreci ifade etmektedir. Ürün yaflam sey-ri yaklafl›m›n›n pazarlama boyutunu gösteren afla-malar; “pazara girifl”, “büyüme”, “olgunluk” ve“düflüfl (pazardan çekilme)” olarak s›ralanabilir.“Üretim Yaklafl›m›”, gerçeklefltirilen faaliyetlerintüründeki de¤iflime göre ürün yaflam seyrinin“araflt›rma faaliyetleri”, “planlama faaliyetleri”,

“tasar›m faaliyetleri”, “test faaliyetleri” “üretim

faaliyetleri” ve “lojistik faaliyetleri” evrelerini ta-n›mlamaktad›r. Tüketim yaklafl›m›ndaki faaliyet-ler; “sat›nalma faaliyetleri”, “operasyonel faali-

yetler”, “bak›m-onar›m faaliyetleri” ve “piyasa-

dan çekilme” faaliyetleri olmak üzere dört afla-madan oluflmaktad›r. Yaflam seyri maliyet yöneti-minin; ürünün tasar›m›na, geliflimine, üretimine,pazarlanmas› ve da¤›t›m›na, iflletilmesine, bak›mve onar›m›na, piyasadan çekilmesine kadarki fa-aliyet ya da çabalar› kapsamas› nedeniyle kârl›l›-¤› maksimize edecek ve yukar›daki üç yaklafl›m›nbir kombinasyonundan oluflan “etkileflimli yakla-

fl›m”›n uygulamaya konulmas› gerekmektedir. “Hedef maliyetleme”, özellikle tasar›m aflamas›n-da maliyetleri düflürme hedefini gerçeklefltirebil-mek amac›yla faydal› bir araçt›r. Bir baflka deyifl-le “Hedef maliyet”, belirli bir pazar pay›n› elde et-mek için gerekli olan sat›fl fiyat› ile birim bafl›naarzu edilen kâr aras›ndaki farkt›r.

Tam zaman›nda üretim sistemi ve tedarik konu-sunu aç›klamak.

“Tam Zaman›nda Üretim Sistemi (Just-In-Time

–JIT)”, bir örgütteki önemli de¤iflikliklerle ilgilistratejik kavramlar› yöneticilerin nas›l kullanabi-lece¤ine iliflkin önemli örnekleri yans›tan sat›nalma ve üretim sistemini aç›klamaktad›r. JIT üre-tim sistemi, “talep çeken” bir sistemdir. JIT üre-tim sisteminin temel amac›, yaln›zca müflteriler-den talep geldi¤inde ve ihtiyaç duyuldu¤u za-man üretim yaparak kusurlar› ve hatalar› elimineetmektir. Müflterilerden gelen talep üretim süre-cindeki ürünleri çekmektedir. Üretim faaliyetleri,yaln›zca baflar›l› bir üretim sürecinden talep edi-len tatmin edici ürünleri üretmek için gerçeklefl-

tirilir. Baflar›l› bir üretimin gerçeklefltirilece¤ineiliflkin bir iflaret al›nmad›kça üretim gerçekleflti-rilmez. Parçalara ve malzemeler, üretimde kulla-n›lacaklar› zaman hareket eder. JIT yaklafl›m›, di-rekt ilk madde ve malzemeler üretim sürecinde-ki etmenler ve zaman taraf›ndan yönlendirilmek-tedir. Tedarikçilerle olan iliflkilerdeki belirsizli¤igidermek ve karfl›l›kl› güven ve sadakat olufltur-mak amac›yla tedarikçilerle iyi iliflkilerin geliflti-rilmesine ve uzun vadeli sözleflmelere gereksi-nim vard›r. Uzun vadeli sözleflme, tedarikçileriçin belirli bir talebi sabit hâle getirdi¤i için ca-ziptir. Bu nedenle talebin sabit hâle gelmesi hemsat›n alan hem de tedarikçiler için karfl›l›kl› avan-taj sa¤lamaktad›r. Tedarikçi say›s› azalt›larak vemalzeme kalitesinin önemli ölçüde art›r›lmas›,JIT sisteminin baflar›s› için hayati önem tafl›rmak-tad›r. Malzemenin kaliteli tedarik edilmesi nede-niyle kalite maliyetlerinden kaç›n›labilir ve kalitemaliyetleri azal›r.

Tam zaman›nda üretim sisteminin stratejik ma-liye yönetimi üzerine etkilerini aç›klamak.

JIT sistemi için aç›klanan yap›sal ve prosedürelbirçok de¤ifliklik, ayn› zamanda geleneksel mali-yet yönetimi uygulamalar›n› da etkilemifltir. Hemmaliyet muhasebesi hem de faaliyet kontrol sis-temleri bu de¤iflikliklerden etkilenmifltir. Genelolarak örgütsel de¤ifliklikler maliyet yönetimi bil-gi sistemlerini basitlefltirirken ayn› zamanda üre-tilen maliyet bilgisinin do¤rulu¤unu da art›rmak-tad›r. Maliyet sistemleri, maliyetleri ürünlere yük-lemek amac›yla; “direkt yükleme”, “faaliyet sürü-

cüleri ile yükleme” ve “da¤›t›m” olmak üzere üçyöntem kullanmaktad›r. Bu üç yöntem aras›ndaen do¤ru olan›, direk yüklemedir. Bu nedenle dedi¤er iki yönteme göre öncelikle tercih edilir. JITüretim sisteminde, daha önce maliyet etmeni veda¤›t›m yoluyla ürünlere yüklenen maliyetler, ar-t›k direkt olarak yüklenebilmektedir. Hücreselüretim, birçok beceriye sahip çal›flanlar ve mer-keziyetçi olmayan destek faaliyetleri, bu de¤i-flimde rol oynayan bafll›ca özelliklerdir. JIT siste-minde maliyetlerin büyük ço¤unlu¤u direkt yük-lenebilir hale gelmekle birlikte, genellikle destekfaaliyetlerine iliflkin ortak maliyetler ürünler iledierkt olarak iliflkilendirilemezler ve da¤›t›ma ta-bi olurlar.

5NA M A Ç

6NA M A Ç


Stratejik maliyet yönetimini bütünleyen yakla-fl›mlar› aç›klamak.

‹flletmelerin sürekli de¤iflen pazar koflullar›nauyum sa¤layabilmesi, küresel pazarlarda rekabetedebilmesi ve stratejik faaliyetlerin desteklene-bilmesi için maliyet süreçleri ile maliyet yap›la-r›ndaki de¤iflimlere odaklanan yeni yönetim yak-lafl›m ve teknikleri gelifltirilmifltir. Bu stratejik ma-liyet ve stratejik yönetim yaklafl›m ve yaklafl›mla-r› aras›nda; “Hedef Maliyetleme (Target Costing)”,

“Ürün Yaflam Seyri Maliyetleme Sistemi (Product

Life Cycle Costing)”, “Transfer Fiyatlamas›

(Transfer Pricing)”, “K›yaslama (Benchmar-

king)”, “Kaizen Maliyetleme (Kaizen Costing)”,

“Faaliyet Temelli Maliyetleme ve Bütçeleme (Acti-

vity Based Costing and Budgeting)”, “Tam Za-

man›nda Üretim (Just-In-Time)”, “Çevre Maliyet-

leri (Enviromental Costing)”, “Toplam Kalite Ma-

liyetleri (Total Quality Costing)”, “Entelektüel Ser-

maye (Intellectual Capital)”, “Dengeli Puan Kar-

t› (Balanced Scorecard)”, “Geriye Dönük Mali-

yetleme (Backflush Costing)”, “De¤er Mühendis-

li¤i (Value Engineering)”, “De¤iflim Mühendisli-

¤i (Reengineering)”, “Simültane Mühendislik (Si-

multaneous Engineering)”, “Esnek Üretim Sis-

temleri (Flexible Manufacturing Systems)”, “Ka-

lite Fonksiyon Göçerimi (Quality Function Dep-

loyment)”, “K›s›tlar Teorisi (Theory of Constra-

ints)”v.b. yöntemler yer almaktad›r.

7NA M A Ç



1. “‹flletmenin uzun dönemli amaç ve hedeflerini belir-leme ve bu amaçlara ulaflabilmek amac›yla kaynaklar›-n› kullanma ve tahsis etme becerisi” olarak tan›mlanankavram afla¤›dakilerden hangisidir?

a. Stratejib. Planlamac. Yönetimd. Bütçelemee. Karar alma

2. “‹flletmenin çevresi ile iliflkilerinin düzenlenmesi vehedef belirleme ile ilgili faaliyetlerin planlanmas›, orga-nizasyonu, uygulanmas›, koordinasyonu ve kontroledilmesi” olarak aç›klanan kavram afla¤›dakilerden han-gisidir?

a. Stratejib. Stratejik yönetimc. Denetimd. Planlamae. Maliyet yönetimi

3. “‹flletmenin stratejik pozisyonunu iyilefltirmekle bir-likte efl zamanl› olarak maliyetlerin de azalt›lmas›na yö-nelik maliyet yönetim tekniklerinin uygulamas›” afla¤›-dakilerden hangisi ile ifade edilir?

a. ‹flletme stratejisib. Maliyet azalt›m›c. Maliyet tekniklerid. Stratejik yönetime. Stratejik maliyet yönetimi

4. Afla¤›dakilerden hangisi stratejik maliyet yönetimi-nin amaçlar›ndan biri de¤ildir?

a. Uzun vadeli maliyet planlama ve yönetim prob-lemlerini azaltmak

b. ‹flletmenin stratejik konumunu geniflletmekc. Kaynaklar›n tüketimi ile ilgili olarak pazara yö-

nelik ürün ve süreç bilgileriyle birlikte stratejiplanlama ve kontrol süreçlerini desteklemek

d. Hacim bazl› maliyet da¤›t›m›na olanak sa¤lamake. Maliyetlerin etkili bir biçimde yönetimini ifllet-

menin d›fl çevresini ve etmenlerini dikkate ala-rak efl güdümlü hareket etmek

5. “Rakiplerle ile ayn› düzeyde ya da onlardan dahadüflük maliyetle, onlarla ayn› ya da daha yüksek düzey-de müflteri de¤eri yaratmak” afla¤›dakilerden hangisi ileaç›klan›r?

a. Rekabet üstünlü¤üb. Odaklanmac. Konumland›rmad. De¤er yaratmake. Maliyet stratejisi

6. “Bir firman›n stratejik konumunu güçlendirme hede-fiyle iç ve d›fl ba¤lant›lar›nin tan›mlanmas› ve bunlardanfaydalan›lmas›” afla¤›dakilerden hangisi ile aç›klan›r?

a. Maliyet analizib. ‹flletme stratejisic. De¤er zinciri analizid. Finansal analize. De¤er analizi

7. Bir ürünün bafllang›çtan piyasadan çekilene kadarkisüreci afla¤›dakilerden hangisi ile ifade edilir?

a. Maliyet sürecib. Ürün yaflam seyric. Üretim sürecid. Tedarik zincirie. Müflteri iliflkileri

8. Afla¤›dakilerden hangisi ürün yaflam seyrine iliflkinpazarlama yaklafl›m›n›n aflamalar›ndan bir de¤ildir?

a. Büyümeb. Pazara giriflc. Olgunlukd. Küçülmee. Düflüfl

9. Afla¤›dakilerden hangisi Tam Zaman›nda Üretim Sis-temi (JIT) ile ilgi olarak do¤ru de¤ildir?

a. JIT talep çeken bir sistemdir.b. JIT israf› elimine etme üzerine yo¤unlaflmaktad›r.c. JIT talep iten bir sistemdir.d. JIT felsefesinde tedarikçiler belirlenirken tek kri-

ter fiyat de¤ildir.e. JIT felsefesinde kat›l›mc› yönetim yaklafl›m› ma-

liyetleri azalt›r.

10. Afla¤›dakilerden hangisi stratejik maliyet yönetiminibütünleyen yaklafl›mlardan biri de¤ildir?

a. Dengeli Puan Kart›b. Kaizen Maliyetlemec. Geriye Dönük Maliyetlemed. Hedef maliyetlemee. Gerçek maliyetleme


Yaflam›n ‹çinden

LG Electronik fiirketinde Faaliyet Temelli Maliyet-

leme Sistemini Kullan›m› ‹le Maliyetlerin ve Ve-

rimsizli¤in Azalt›lmas›

LG Elektronik dünyan›n en büyük düz ekran televiz-yon ve mobil telefon üreticilerinden bir tanesidir. Mer-kezi Güney Kore’nin baflkenti Seul olan flirket, 2009 y›-l›nda dünya çap›nda 16 milyon adet LCD televizyon ve117 milyon adet mobil telefon sat›fl› gerçeklefltirmifltir.Üretilen elektronik ayg›t›n bu kadar çok olmas› y›ll›kyaklafl›k 40 milyar dolar›n yar› iletkenler, metaller, kon-vektörler ve di¤er materyalin temini için harcanmas›n›gerektirmektedir. Son y›llarda bu bileflenlerin ço¤ununmaliyeti art›fl göstermifltir. fiirket, 2008 y›l›na kadar te-darik maliyetlerinin kontrolü için merkezi tedarik siste-mi kullanmam›flt›r. Bunun yerine, gereksiz harcamalarave verimsizli¤e neden olan merkezileflmemifl bir sistemibenimsemifltir.Sözü edilen zorluklarla bafla ç›kabilmek amac›yla LG,faaliyet temelli maliyetleme (Activitiy Based Costing-ABC) kullanacak olan bir tedarik yöneticisi istihdam et-mifltir. fiirketin tedarik sistemine yönelik ABC analizisonucunda kaynaklar›n büyük oranda yönetim giderle-rine ve stratejik olmayan görevlere ayr›ld›¤› gerçe¤i or-taya ç›km›flt›r. Buna ek olarak yönetsel görevlerin bü-yük bölümünün çok yüksek bir maliyetle yerine getiril-di¤i belirlenmifltir.LG Elektronik, ABC analizi sonucunda; tedarik uygula-malar›n›n ve süreçlerinin büyük bölümünü de¤ifltirmeyolunda gidip, maliyetlerin yönetimi ve tedarikçilerlemüzakereler gibi verimlili¤i art›racak ve flirkete de¤ersa¤layacak konulara odaklanma f›rsat› bulmufltur. Ayr›-ca flirket tedarikçileri aras›nda rekabetçi bir teklif politi-kas› uygulamak, ürün hatlar›nda standardizasyon veÇin’de büyük bir sat›nalma merkezi kurmak gibi uygu-lamalarla üretti¤i televizyonlar, mobil telefonlar, bilgi-sayarlar ve ev sinemas› sistemleri gibi ürünler için küre-sel bir tedarik stratejisi gelifltirmifltir.Sonuçlar, son derece flok edici olmufltur. LG Elektroniksadece 2008 y›l›nda hammadde maliyetini % 16 oran›n-da azaltm›fl olup, 2011 y›l›n›n sonunda tüm maliyetleri-ni 5 milyar dolar düflürmeyi hedeflemifltir.Dell, Oracle, JP Morgan Chase ve Honda gibi pek çokflirket, piyasaya farkl› ürünler ya da hizmetler sunmak-tad›r. Örne¤in; Dell masaüstü, dizüstü ve sunucu bilgi-sayarlar üretmektedir. Bilgisayar üretmek için üç temelfaaliyet; tasar›m, bileflenlerin siparifli ve montajd›r. An-cak, farkl› ürünler sözü edilen üç faaliyetin farkl› dü-

zeylerde kullan›m›n› gerektirmektedir. Örne¤in, sunu-cular masaüstü bilgisayarlara göre daha karmafl›k tasa-r›m, daha fazla parça ve daha karmafl›k bir montaja ih-tiyaç duymaktad›r.Dell her bir ürünün üretim maliyetini belirleyebilmekamac›yla, faaliyetlerin maliyetini ayr› ayr› takip et-mektedir. Bu çerçevede faaliyet temelli maliyet siste-mi, iflletmeye fiyatlama ve ürün karmas› konusundadaha iyi karar al›nmas› noktas›nda destek olacak bil-gi sa¤layacakt›r.

Kaynak: Horngren, C. T., S. M. Datar ve M. Rajan,(2012). Cost Accounting: A Managerial Emphasis.,

Upper Saddle River, New Jersey: Pearson Prentice Hall,

Kendimizi S›nayal›m Yan›t Anahtar›1. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Strateji ve Stratejik Yöne-

tim” konusunu yeniden gözden geçiriniz.2. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Strateji ve Stratejik Yöne-

tim” konusunu yeniden gözden geçiriniz.3. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Stratejik Maliyet Yönetimi

Kavram›” konusunu yeniden gözden geçiriniz.4. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Stratejik Maliyet Yönetimi

Kavram›” konusunu yeniden gözden geçiriniz.5. a Yan›t›n›z yanl›fl ise “Stratejik Maliyet Yönetimi-

ne ‹liflkin Temel Kavramlar” konusunu yenidengözden geçiriniz.

6. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “De¤er Zinciri Analizi” ko-nusunu yeniden gözden geçiriniz.

7. b Yan›t›n›z yanl›fl ise “Ürün Yaflam Seyri MaliyetYönetimi” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

8. d Yan›t›n›z yanl›fl ise “Ürün Yaflam Seyri MaliyetYönetimi” konusunu yeniden gözden geçiriniz.

9. c Yan›t›n›z yanl›fl ise “Tam Zaman›nda Üretim Sis-temi ve Tedarik” konusunu yeniden gözden ge-çiriniz.

10. e Yan›t›n›z yanl›fl ise “Stratejik Maliyet Yönetimi-ni Bütünleyen Yaklafl›mlar” konusunu yenidengözden geçiriniz.

”

“


S›ra Sizde 1

“Strateji”, iflletmenin uzun dönemli amaç ve hedefleri-ni belirleme ve bu amaçlara ulaflabilmek amac›yla kay-naklar›n› kullanma ve tahsis etme becerisi olarak tan›m-lanabilir. Stratejik yönetim, “iflletmenin çevresi ile iliflki-lerinin düzenlenmesi ve hedef belirleme ile ilgili faali-yetlerin planlanmas›, organizasyonu, uygulanmas›,koordinasyonu ve kontrol edilmesi”dir. “Stratejik yöne-tim”; strateji gelifltirme, uygulama ve uygulama sonuç-lar›n› de¤erlendirme ve kontrol etme ile iliflkili karar vefaaliyetlerdir. ‹flletmenin gelece¤ini ilgilendirmesi ve ifl-letmeye yön vermesi nedeniyle stratejik yönetim üstyönetimin görevidir. Stratejik yönetim gelecek ile ilgili-dir ve iflletmenin uzun dönemli amaçlar› ile ilgilidir.Stratejik yönetim, hiyerarflik yap› içinde koordinasyonsa¤lar. Strateji ile üst yönetimde hedefler oluflturulmak-ta ve iflletme içinde amaçlar hiyerarflisi oluflturarak, fark-l› birim ve kademelerin birbirinden ba¤›ms›z amaç be-lirlemesini önlemekte ve iflletme içinde bütünlük ve eflgüdüm sa¤lar.

S›ra Sizde 2

“Stratejik Maliyet Yönetimi; rekabet avantaj› sa¤lamakamac›yla maliyetlerin, k›sa vadede oldu¤u kadar ayn›flekilde uzun vadede de stratejik olarak yönetilmesi”dir.Bir baflka flekilde de stratejik maliyet yönetimi; “iflletme-nin stratejik pozisyonunu iyilefltirmekler birlikte efl za-manl› olarak maliyetlerin de azalt›lmas›na yönelik ma-liyet yönetim tekniklerinin uygulamas›” olarak tan›mla-nabilir.Bir baflka ifade ile “Stratejik maliyet yönetimi”,maliyet muhasebesinin ilk uygulamalar›ndan günümü-ze kadar geçirdi¤i evrimi ifade etmektedir. Stratejik ma-liyet yönetimi, ileri maliyet muhasebesi uygulamalar›-n›n günümüzdeki karfl›l›¤›d›r. En temel amac› uzun va-dede iflletmeyi küresel pazarlarda rekabetçi yapmakolan stratejik maliyet yönetiminin di¤er amaçlar› afla¤›-daki gibi s›ralanabilir:• Kaynaklar›n tüketimi ile ilgili olarak pazara yönelik

ürün ve süreç bilgileriyle birlikte strateji planlama vekontrol süreçlerini desteklemek,

• Maliyetlerin etkili bir biçimde yönetimini iflletmenind›fl çevresini ve etmenlerini dikkate alarak efl gü-dümlü hareket etmek,

• Düflük maliyetlere ulaflarak, maliyet önderli¤i ya dapazara üstün ürün sürerek farkl›laflt›rma stratejisiylerekabet etme gücünü yükseltmek,

• Uzun vadeli maliyet planlama ve yönetim problem-lerini azaltmak,

• ‹flletmenin gelece¤i için gerçekten önemli sorunlarayo¤unlaflma,

• Genelde heterojen kaynaklardan maliyet bilgilerikullanarak maliyet muhasebesi disiplini ile rekabetavantaj› sa¤lamak,

• ‹flletmenin stratejik konumunu geniflletmek ve efl za-manl› olarak maliyet azalt›m›n› hedeflemek.

S›ra Sizde 3

Stratejik maliyet yönetimi ile ilgili temel kavramlar; “stra-

tejik konumland›rma”, “de¤er zinciri”, “örgütsel faali-

yetler ve maliyet etmenleri (sürücüleri)”, “operasyonel

faaliyetler ve maliyet etmenleri (sürücüleri)”, fleklindes›ralanabilir.

S›ra Sizde 4

De¤er Zinciri Analizi (Value-Chain Analysis), “bir fir-

man›n stratejik konumunu güçlendirme hedefiyle iç ve

d›fl ba¤lant›lar›n›n tan›mlanmas› ve bunlardan fayda-

lan›lmas›”d›r. De¤er zinciri sistemi, ayr›ca tedarikçilerve müflteriler taraf›ndan gerçeklefltirilen de¤er zincirifaaliyetlerini de kapsamaktad›r. De¤er zinciri sisteminintemel amac›; “d›fl ba¤lant›lar› kurarak, bu ba¤lant›lar›

yöneterek firman›n ve di¤er paydafllar›n sa¤lad›¤› fay-

dada bir art›fl sa¤lamak”t›r.

S›ra Sizde 5

“Ürün Yaflam Seyri Maliyet Yönetimi”; kavramsal birbak›fl aç›s› oluflturarak, yönetimin iç ve d›fl çevre ileolan bu ba¤lant›lar› ortaya ç›karmas›n› ve bunlardanyararlan›lmas›n› kolaylaflt›ran bir yaklafl›md›r. Baflka birdeyiflle “Ürün Yaflam Seyri”, bir ürünün bafllang›çtanpiyasadan çekilene kadarki süreci ifade etmektedir.Ürün yaflam seyri yaklafl›m›n›n pazarlama boyutunugösteren aflamalar; “pazara girifl”, “büyüme”, “olgun-

luk” ve “düflüfl (pazardan çekilme)” olarak s›ralanabi-lir. “Üretim Yaklafl›m›”, gerçeklefltirilen faaliyetlerin tü-ründeki de¤iflime göre ürün yaflam seyrinin “araflt›rma

faaliyetleri”, “planlama faaliyetleri”, “tasar›m faaliyet-

leri”, “test faaliyetleri” “üretim faaliyetleri” ve “lojistik

faaliyetleri” evrelerini tan›mlamaktad›r. Tüketim yakla-fl›m›ndaki faaliyetler; “sat›n alma faaliyetleri”, “operas-

yonel faaliyetler”, “bak›m-onar›m faaliyetleri” ve “pi-

yasadan çekilme” faaliyetleri olmak üzere dört aflama-dan oluflmaktad›r.



S›ra Sizde 6

“Tam Zaman›nda Üretim Sistemi (Just-In-Time –JIT)”,

bir örgütteki önemli de¤iflikliklerle ilgili stratejik kav-ramlar› yöneticilerin nas›l kullanabilece¤ine iliflkinönemli örnekleri yans›tan sat›n alma ve üretim sistemi-ni aç›klamaktad›r. JIT üretim sistemi, “talep çeken” birsistemdir. JIT üretim sisteminin temel amac›, yaln›zcamüflterilerden talep geldi¤inde ve ihtiyaç duyuldu¤uzaman üretim yaparak kusurlar› ve hatalar› elimine et-mektir. Müflterilerden gelen talep üretim sürecindekiürünleri çekmektedir. Üretim faaliyetleri, yaln›zca bafla-r›l› bir üretim sürecinden talep edilen tatmin edici ürün-leri üretmek için gerçeklefltirilir. Baflar›l› bir üretimingerçeklefltirilece¤ine iliflkin bir iflaret al›nmad›kça üre-tim gerçeklefltirilmez. Parçalara ve malzemeler, üretim-de kullan›lacaklar› zaman hareket eder. JIT yaklafl›m›,direkt ilk madde ve malzemeler üretim sürecindeki et-menler ve zaman taraf›ndan yönlendirilmektedir. Teda-rikçilerle olan iliflkilerdeki belirsizli¤i gidermek ve kar-fl›l›kl› güven ve sadakat oluflturmak amac›yla tedarikçi-lerle iyi iliflkilerin gelifltirilmesine ve uzun vadeli sözlefl-melere gereksinim vard›r. Uzun vadeli sözleflme, teda-rikçiler için belirli bir talebi sabit hâle getirdi¤i için ca-ziptir. Bu nedenle talebin sabit hâle gelmesi hem sat›nalan hem de tedarikçiler için karfl›l›kl› avantaj sa¤la-maktad›r. Tedarikçi say›s› azalt›larak ve malzeme kalite-sinin önemli ölçüde art›r›lmas›, JIT sisteminin baflar›s›için hayati önem tafl›rmaktad›r. Malzemenin kaliteli te-darik edilmesi nedeniyle kalite maliyetlerinden kaç›n›-labilir ve kalite maliyetleri azal›r.

S›ra Sizde 7

JIT sistemi için aç›klanan yap›sal ve prosedürel birçokde¤ifliklik, ayn› zamanda geleneksel maliyet yönetimiuygulamalar›n› da etkilemifltir. Hem maliyet muhasebe-si hem de faaliyet kontrol sistemleri bu de¤iflikliklerdenetkilenmifltir. Genel olarak örgütsel de¤ifliklikler mali-yet yönetimi bilgi sistemlerini basitlefltirirken ayn› za-manda üretilen maliyet bilgisinin do¤rulu¤unu da art›r-maktad›r. Maliyet sistemleri, maliyetleri ürünlere yükle-mek amac›yla; “direkt yükleme”, “faaliyet sürücüleri ile

yükleme” ve “da¤›t›m” olmak üzere üç yöntem kullan-maktad›r. Bu üç yöntem aras›nda en do¤ru olan›, direkyüklemedir. Bu nedenle de di¤er iki yönteme göre ön-celikle tercih edilir. JIT üretim sisteminde, daha öncemaliyet etmeni ve da¤›t›m yoluyla ürünlere yüklenenmaliyetler, art›k direkt olarak yüklenebilmektedir. Hüc-resel üretim, birçok beceriye sahip çal›flanlar ve merke-ziyetçi olmayan destek faaliyetleri, bu de¤iflimde rol

oynayan bafll›ca özelliklerdir. JIT sisteminde maliyetle-rin büyük ço¤unlu¤u direkt yüklenebilir hâle gelmeklebirlikte, genellikle destek faaliyetlerine iliflkin ortak ma-liyetler ürünler ile dierkt olarak iliflkilendirilemezler veda¤›t›ma tabi olurlar.

S›ra Sizde 8

‹flletmelerin sürekli de¤iflen pazar koflullar›na uyumsa¤layabilmesi, küresel pazarlarda rekabet edebilmesive stratejik faaliyetlerin desteklenebilmesi için maliyetsüreçleri ile maliyet yap›lar›ndaki de¤iflimlere odakla-nan yeni yönetim yaklafl›m ve teknikleri gelifltirilmifltir.Bu stratejik maliyet ve stratejik yönetim yaklafl›m veyaklafl›mlar› aras›nda; “Hedef Maliyetleme (Target Cos-ting)”, “Ürün Yaflam Seyri Maliyetleme Sistemi (ProductLife Cycle Costing)”, “Transfer Fiyatlamas› (Transfer Pri-cing)”, “K›yaslama (Benchmarking)”, “Kaizen Maliyetle-me (Kaizen Costing)”, “Faaliyet Temelli Maliyetleme veBütçeleme (Activity Based Costing and Budgeting)”,“Tam Zaman›nda Üretim (Just-In-Time)”, “Çevre Mali-yetleri (Enviromental Costing)”, “Toplam Kalite Mali-yetleri (Total Quality Costing)”, “Entelektüel Sermaye(Intellectual Capital)”, “Dengeli Puan Kart› (BalancedScorecard)”, “Geriye Dönük Maliyetleme (BackflushCosting)”, “De¤er Mühendisli¤i (Value Engineering)”,“De¤iflim Mühendisli¤i (Reengineering)”, “SimültaneMühendislik (Simultaneous Engineering)”, “Esnek Üre-tim Sistemleri (Flexible Manufacturing Systems)”, “Kali-te Fonksiyon Göçerimi (Quality Function Deploy-ment)”, “K›s›tlar Teorisi (Theory of Constraints)”vb. yön-temler yer almaktad›r.

Yararlan›lan ve BaflvurulabilecekKaynaklarAli Alt›nbay,A, “Kaizen Maliyetleme Sistemi:Dinamik

Bir Maliyet Yönetimi Sistemi”, http://www.iibfder-gi.aku.edu.tr/pdf/8-1/6.pdf,Eriflim:18.04.2012

Alt›nbay, A., (2006). Stratejik Maliyet Yönetimi Yak-

lafl›mlar›ndan Yaflam Seyri Maliyetleme Siste-

minin Tasar›m› ve Bir Uygulama, Dumlup›narÜniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, Bas›lmam›flDoktora Tezi, Kütahya.

Atkinson, A. A., Banker, R. D., Kaplan, R. S. ve Young,M. S., (2001). Management Accounting, NewJersey: UpperSaddle River, Prentice-Hall, Inc.

AVDER, E., “Hedef Maliyetleme Yöntemi”, http://www.muhasebetr. com/yazarlarimiz/erdogan/014/. Eri-flim:18.04.2012


Banar, K. (Editör), Kartal, A., Sevim, A., Gündüz, H. E.,(2005). Maliyet Muhasebesi, Anadolu ÜniversitesiAç›kö¤retim Fakültesi Yay›nlar›.

Banar, K., Tam Zaman›nda Üretim Sisteminde Uygu-

lanan Maliyet Muhasebesi ve Baflar›m De¤erle-

mesi, (1992). T.C. Anadolu Üniversitesi Sosyal Bi-limler Enstitüsü, Bas›lmam›fl Doktora Tezi, Eskiflehir.

Barfield, J.T., Raiborn, C.A., Kinney, M.R., (1998). Cost

Accounting: Traditions and Innovations, ThirdEd., South Western College Publishing, Ohio.

Bas›k, F. O., (2012). Rekabet Stratejisinde Maliyet

Yönetimi, ‹stanbul: Türkmen Kitabevi.Bekçi, ‹., Özal, H., “Stratejik Maliyet Yönetiminin Sa¤l›k

Sektöründe Uygulanabilirli¤ine Yönelik Bir Araflt›r-ma”, Akademik Araflt›rmalar ve Çal›flmalar Der-

gisi, C.2, S.3.Bilgino¤lu, F., (1994). “‹flletme Yönetiminde Yeni Bir

Kavram: Maliyet Yönetimi”, Yönetim, ‹.Ü. ‹.F. ‹fllet-

me ‹ktisad› Enstitüsü Dergisi, Y›l:5, Say›:19, Avc›-ol-Bas›m Yay›n, ‹stanbul.

Blocher, E.J, Chen, H.K., Cokins, G., Lin, T.W., (2001).Cost Management: A Strategic Emphasis, 3 thEd., New York: The Mc Graw - Hill Inc.

Blocher, E.J, Chen, H.K., Cokins, G., Lin,T.W., (2002).Cost Management: A Strategic Emphasis,

McGraw-Hill Irwin, New York.Blocher, E.J., Stout, D. E., Cokins, G. (2010). Cost

Management: A Strategic Emphasis, 5th Ed.Boston: Irwin McGraw-Hill Companies,Inc.

Bursal, N. ve Ercan, Y. (Editör: Erdo¤an, M.), (2000).Maliyet Muhasebesi, Eskiflehir: Anadolu Üniversi-tesi, ‹flletme Fakültesi Yay›nlar›, No: 2.

Büyükmirza, H.K., (2009). Maliyet ve Yönetim Muha-

sebesi: Tekdüzene Uygun Bir Sistem Yaklafl›m›,

Ankara: Gazi Kitabevi, 14. Bas›m.Collier, P. M., (2003). Accounting For Managers:

Interpreting Accounting Information For

Decision-Making, John Wiley & Sons, West Sussex. Cooper, R., Slagmulder, R., (2003). “Strategic Cost

Management : Expanding Scope And Boundaries”,Journal of Cost Management, V.17, N.1, p.23.

Çetinkaya, Z., (2008). Stratejik Maliyet Yönetimi,

Kahramanmarafl Sütçü ‹mam Üniversitesi SosyalBilimler Enstitüsü ‹flletme Anabilimdal›, YüksekLisans Projesi, http://kutuphane.ksu.edu.tr/e-tez/sbe/T00857/Zeynep_cetinkaya_tez.pdf.Eriflim:18.04.2012

Dinçer, Ö., (1996). Stratejik Yönetim ve ‹flletme Po-

litikas›, Beta Bas›m Yay›m Da¤›t›m Afi, ‹stanbul.

Dobbins, K. R., (1984). “Quality Cost Management

For Profit”, Quality Costs: Ideas and Aplications

a Collection of Papers, American Society ForQuality Control.

Drucker, P.F.,(1995). Managing In A Time of Great

Change, Truman Talley Boks, New York.Drury, C., (2004). Management and Cost Accounting

(6th), Thomson Learning.Erden, S.A., (2004). Üretim Ortamlar› Maliyet Yöne-

tim Sistemleri ‹liflkisi ve Stratejik Maliyet Yöne-

tim, Türkmen Kitabevi, ‹stanbul.Guan, L., Hansen, D. R. ve Mowen, M. M., (2009). Cost

Management, 6 th. Ed. China: South-Western Cen-gage Learning.

Gündüz, H. E., (1997). Dünya Klas›ndaki ‹flletmeler-

de Bir Maliyet Yönetim Arac› Olarak Faaliyetle-

re Dayal› Maliyet Sistemi ve Bir Uygulama, SPK.Yay›n No: 99, Ankara, Tisamat Bas›m Sanayi.

Gürdal, K., (2007). Maliyet Yönetiminde Güncel Yak-

lafl›mlar, Berkay Ofset, Ankara.Gürsoy, C. T., (1999). Yönetim ve Maliyet Muhasebe-

si, Beta Yay›nlar›, ‹kinci Bask›, ‹stanbul.Hac›rüstemo¤lu, R., ve fiakrak, M., (2002). Maliyet Mu-

hasebesinde Güncel Yaklafl›mlar, Türkmen Kita-bevi, ‹stanbul.

Haftac›, V., (2010). Yönetim Muhasebesi, 4. Bask›,Umuttepe Yay›nlar›.

Hansen, D. R. ve Mowen, M. M., (2006). Cost

Management: Accounting & Control, Fifty. Ed.,Thomson South Western, USA.

Hilton, R. W. , Maher, M.W. , Selto, F. H., (2000). Cost

Management: Strategies For Business

Decisions, McGraw Hill International Edition.Horngren, C.T., Foster, G. ve Srikant, M.D., (1997). Cost

Accounting, Prentice-Hall Series In Accounting.Horngren, C.T., Srikant, M.D. ve Madhav, V.R. , (2012).

Cost Accounting: A Managerial Emphasis, 14.th.Ed. Pearson Education Ltd.

Horngren, C.T., Sundem G.L. ve Stratton, W.O, (1996).Introductionto Management Accounting Upper

Saddle River, New Jersey: Prentice-Hall, Inc.Kaplan, S.R.- Atkinson, A.A., (1998). Advanced

Management Accounting, Third Edition, PrenticeHall Inc.

Karakaya, M., (2007). Maliyet Muhasebesi, Gelifltiril-mifl 3. Bask›, Ankara: Baran Ofset.

Karc›o¤lu, R., , (2000). Stratejik Maliyet Yönetimi:

Maliyet ve Yönetim Muhasebesinde Yeni Yakla-

fl›mlar, Aktif Yay›nevi, ‹stanbul.


Kartal, A. (2001). Yönetim ve Maliyet Muhasebesi II,

Eskiflehir, Birlik Ofset Yay›nc›l›k.Kartal, A., Bozok, S., (2011). “Ça¤dafl ‹flletme Çevrele-

rinde Maliyet Yönetimi”, Afyon Kocatepe Üniver-

sitesi ‹.‹.B.F. Dergisi (C.X III,S I).Kaygusuz, S.Y., Dokur, fi., (2012). Yönetim Muhase-

besi, Dora Bas›m Yay›m.Lin, T., (2005). Cost Management: A. Strategic

Emphasis, 3 th. Ed., The Mc Graw Hill Inc.,Newyork.

Nyamorir, R.O., Perera M.B., Lawrance S.R., “TheConcept of Strategic Change and Implications ForManagemenet Accounting Research”, Journal Of

Accounting Literature, V.20. p.62-69.Otlu, F., Demir, Ö., (2005).“Stratejik Karar Verme Aç›-

s›ndan Maliyet Sistemleri2, F›rat Üniversitesi Sos-

yal Bilimler Dergisi, C.15, S.1.Pamuk, G.ve Di¤erleri (1997). Stratejik Yönetim ve

Senaryo Tekni¤i, ‹rfan Yay›mc›l›k, ‹stanbul.Sevgener, A. S. ve Hac›rüstemo¤lu, R., (1998). Yönetim

Muhasebesi, ‹stanbul: Nihad Sayar E¤itim Vakf›.Sevim, A., (1999). Toplam Kalite Yönetiminde Bir

Araç Olarak Toplam Kalite Maliyet Sisteminin

Kurulmas›, T.C. Anadolu Üniversitesi Yay›nlar›;No: 1102.

Sevim, A., (2002). “Küresel Rekabetin Yönetim Muhase-besine Etkileri ve Ça¤dafl Yönetim Muhasebesi Uy-gulamalar›”, Muhasebe Bilim Dünyas› Dergisi,

C.IV, S.3.Sevim, A., (2002). “Stratejik Kar Yönetiminde Ça¤dafl

Bir Araç: Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi”, Muha-

sebe Bilim Dünyas› Dergisi, C.IV, S.1.Sevim, A., (Mart 2002). “Stratejik Kar Yönetiminde Ça¤-

dafl Bir Araç: Ürün Yaflam Seyri Maliyet Sistemi”,Muhasebe Bilim Dünyas› Dergisi, Cilt:4, Say›:1.

Sharman, P.A., (December 2003).“German CostAccounting” Strategic Finance.

Statement on Management Accounting No. 1C, (1983).“Standards of Ethical Conduct for ManagementAccountants”, Institute of Management

Accountants, Montvale, NJ. The Standards ofEthical Conduct are reprinted with permission fromthe Institute of Management Accountants.

fiakrak, M., (1997). Maliyet Yönetimi: Maliyet ve Yö-

netim Muhasebesinde Yeni Yaklafl›mlar, YasaYay›nlar›, ‹stanbul.

Tek, Nergis (Ed. Y›ld›r›m, O. ve Di¤erleri) (1995). “21.Yüzy›la Yaklafl›rken Muhasebede Ortaya Ç›kan E¤i-limler”, Muhasebenin Tarihsel ve Ça¤dafl Ko-

numlar›ndan Gelece¤ine Bak›fl, TÜRMOB Yay›n-lar› No: 23, Ümit Yay›nc›l›k, Ankara.

Üstün, R. ,(1994). Maliyet Muhasebesi: Tekdüzen He-

sap Plan› Uygulamal›, ‹stanbul: Bilim Teknik Ya-y›nevi.

Üstün, R., (1996). Yönetim Muhasebesi, Bilim TeknikYay›nevi, ‹stanbul.

Verschoor, C.C., (October 1997). “Principles BuildProfits,” Management Accounting.

Yükçü, S., (2007). Maliyet Muhasebesi: Yönetim Aç›-

s›ndan, Gözden Geçirilmifl 6. Bask›, ‹zmir: BirleflikMatbaac›l›k.

Yükçü, S., (2007). Yöneticiler ‹çin Muhasebesi: Yö-

netim Muhasebesi, ‹zmir: Birleflik Matbaac›l›k.Yüzbafl›o¤lu, N., “‹flletmelerde Stratejik Yönetim ve

Planlama Aç›s›ndan Stratejik Maliyet Yönetimi veEnstürmanlar›”, Selçuk Üniversitesi, Karaman ‹k-

tisadi ve ‹dari Bilimler Fakültesi Dergisi.

MAL‹YET YÖNET‹M‹ - akadan.anadolu.edu.trakadan.anadolu.edu.tr/sites/akadan.anadolu.edu.tr/files/files/mal... · t.c. anadolu Ün‹vers‹tes‹ yayini no: 3034 aÇikÖ⁄ret‹m

Documents