La fiscalità delle Mutue costituite in forma associativa Sebastiano Di Diego www.networkprofessionale.com
La fiscalità delle Mutue costituite in forma associativa
Sebastiano Di Diego www.networkprofessionale.com
Perché la scelta del modello associativo?
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Art. 1 legge n. 3818 -
1886
Esclusivo svolgimento in favore
dei soci e dei loro familiari
conviventi di una o più delle
seguenti attività ….
Art. 2 legge n. 3818 -
1886
Promuovere attività di carattere
educativo e culturale dirette a
realizzare finalità di
prevenzione sanitaria e di
diffusione dei valori mutualistici
Ambito di
attività molto
specifico, non
sovrapponibil
e
perfettamente
alle attività
finora svolte
Normativa di riferimento per le associazioni
• Associazioni riconosciute
Codice Civile
(artt. 14 – 35)
• Associazioni non riconosciute
Codice Civile
(artt. 36 – 42) • D.Lgs. 917/1989 (T.U.I.R.) : artt. 143 - 150
• D.P.R. 633/72 (Iva): artt. 4, 19, 19 ter.
Disciplina Fiscale
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Normativa di riferimento
D.Lgs. 460/1997 (da art.10 e ss. per le ONLUS) Legge 266/1991: organizzazioni di volontariato Legge 383/2000: associazioni di promozione sociale Leggi 398/1991 e 289/2002 (art. 90 modificato dalla L. 128/2004): associazioni
sportive dilettantistiche Legge 398/1991 (per il rinvio ex art.9bis D.L. 417/91): associazioni senza scopo di
lucro Legge n. 49/1987, art. 28: enti religiosi di altre confessioni, organizzazioni non
governative Legge n. 287/1991, art. 3, comma 6: enti di promozione sociale.
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Disciplina fiscale IMPOSTE DIRETTE
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La natura fiscale (1)
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Le mutue costituite in forma associativa potrebbero assumere sia la qualifica di enti commerciali che di enti non
commerciali
rientrano nella prima categoria quando
l’oggetto esclusivo o principale è
rappresentato dall’esercizio di attività
commerciali (art. 73, comma 1, lett. b del
T.U.I.R.);
rientrano nella seconda categoria quando non
hanno per oggetto esclusivo o principale
l’esercizio di attività commerciali (art. 73, comma
1, lett. c del T.U.I.R.);
L’elemento distintivo – che produce effetti in ordine all’individuazione delle
regole di determinazione della base imponibile – è la commercialità
La natura fiscale (2)
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I criteri per determinare se le
attività esercitate sono
commerciali o non
commerciali
Tale norma individua, infatti, le attività produttive di
reddito d’impresa
devono essere
desunti dall’art. 55
del T.U.I.R
Attività commerciale ex art. 55 TUIR (1)
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Produttiva di REDDITO D’IMPRESA
Sono redditi d’impresa quelli che derivano dall’esercizio di imprese commerciali.
Per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale,
ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell’art. 2195 c.c., e delle attività indicate
alle lettere b) e c) del comma 2 dell’art. 32 che eccedono i limiti ivi stabiliti, anche se non
organizzate in forma d’impresa.
Sono inoltre considerati redditi d’impresa:
a) i redditi derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma di impresa dirette
alla prestazione di servizi che non rientrano nell’art. 2195 c.c.;
b) i redditi derivanti dall’attività di sfruttamento di miniere, cave, torbiere, saline, laghi, stagni
e altre acque interne;
c) i redditi dei terreni, per la parte derivante dall’esercizio delle attività agricole di cui all’art.
32, pur se nei limiti ivi stabiliti, ove spettino alle società in nome collettivo e in accomandita
semplice, nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività
d’impresa.
Le disposizioni in materia di imposte sui redditi che fanno riferimento alle attività commerciali
si applicano, se non risulta diversamente, a tutte le attività indicate nel presente articolo.
Attività commerciale ex art. 55 TUIR (2)
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Un’attività è commerciale se contemporaneamente
ricorrono le seguenti condizioni
è abituale, cioè continuativa e non
occasionale
oppure non rientra tra quelle elencate nell’art.
2195 c.c. ma è svolta con adeguata
organizzazione
è economica
rientra tra quelle elencate nell’art. 2195 c.c.
i beni e i servizi che ne derivano sono
destinati al mercato (anche ristretto)
Attività commerciale ex art. 55 TUIR (3)
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Abitualità e professionalità Pluralità di atti di scambio
Può riguardare anche una sola operazione economica purché sia articolata in
più fasi realizzative
Utili indicatori
Dimensione e complessità
dell’affare
Rilevanza dell’organizzazione
Dimensione dei costi e dei
proventi connessi
all’operazione
Attività commerciale ex art. 55 TUIR (4)
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Organizzazione in forma
d’impresa
È richiesta solo per le
prestazioni di servizi non
riconducibili nell’art. 2195 del
c.c.
Ricorre quando nella prestazione del servizio l’elemento personale
dell’attività del titolare è secondario rispetto alla funzione in
concreto assolta dall’insieme dei fattori produttivi
Attività commerciale ex art. 55 TUIR (5)
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economicità L’attività deve essere
programmaticamente sostenuta
da entrate di natura
corrispettiva
Non è possibile configurare un’impresa commerciale ai fini tributari
se si è in presenza di una remunerazione prevalentemente
contributiva e liberale
Qualificazione Fiscale
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Qualificazione
fiscale dell’ente
Ente commerciale Ente non commerciale
Commerciale Non commerciale
Attività principale o
esclusiva
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Il percorso logico (1)
1. Individuare l’oggetto
esclusivo o principale
2. Verificare se è commerciale
o meno
3. Qualificare fiscalmente
l’ente
4. Monitorare il mantenimento nel
tempo della qualifica
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L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (1)
I criteri di individuazione dell’oggetto esclusivo o principale dell’attività sono indicati all’art. 73 del TUIR: Il comma 4:
“L’oggetto esclusivo o principale dell’ente residente è determinato in base alla legge, all’atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico, scrittura privata autenticata o registrata. Per oggetto principale si intende l’attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall’atto costitutivo o dallo statuto.”
Il comma 5: “In mancanza dell'atto costitutivo o dello statuto nelle predette forme, l'oggetto principale dell'ente residente è determinato in base all’attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato; tale disposizione si applica in ogni caso agli enti non residenti”.
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L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (2)
Per stabilire la “natura fiscale” della mutua, quindi, la prima cosa che dobbiamo fare è leggere attentamente lo statuto
Ovviamente lo statuto, riguardo all’oggetto di
attività, dovrebbe contenere previsioni coerenti con le previsioni di legge.
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L’individuazione dell’oggetto esclusivo o principale (3)
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Mutue
Atto costitutivo in forma di
atto pubblico, scrittura
privata autenticata o
registrata
L’oggetto esclusivo o
principale è
determinato in base al
contenuto di tale
documento
(art. 73, c. 4 Tuir)
L’oggetto esclusivo o
principale è
determinato in base
all’attività
effettivamente svolta
(art. 73, c. 5 Tuir)
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La verifica della natura delle attività svolte (1)
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INDIVIDUAZIONE OGGETTO
ESCLUSIVO O PRINCIPALE
DETERMINAZIONE DELLA NATURA
COMM.LE O MENO
DELL’OGGETTO STESSO
La verifica della natura delle attività svolte (2)
Criteri da utilizzare ai fini della determinazione della commercialità o meno dell’attività
previsti dall’art. 55 del T.U.I.R, come
in precedenza illustrato.
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La verifica della natura delle attività svolte (3)
E’ rilevante il METODO GESTIONALE adottato per il suo svolgimento.
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Requisiti fondamentali
Economicità Destinazion
e Al Mercato
La verifica della natura delle attività svolte (4)
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l’attività è economica se i
corrispettivi semplicemente
coprono i costi
l’attività è economica se gestita
secondo criteri
programmaticamente
orientati al conseguimento di
un margine di profitto
Non esiste però concordanza sul significato da attribuire al
concetto di economicità della gestione:
Secondo
orientamento:
Primo
orientamento:
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La qualificazione della mutua(1)
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L’oggetto è
commerciale
→ l’ente è NON COMMERCIALE
→l’ente è COMMERCIALE
L’oggetto è non
commerciale
benché dichiari finalità non lucrative,
deve considerarsi ente commerciale.
La qualificazione della mutua(2)
Attenzione
La qualificazione fiscale della mutua deve discendere da un’attenta analisi delle attività
effettivamente svolte e dall’individuazione delle loro natura
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Monitorare nel tempo il mantenimento della qualifica (1)
In base all’art. 149, comma 1, del T.U.I.R Una mutua che, indipendentemente dalle previsioni statutarie, per un intero periodo di
imposta esercita prevalentemente attività commerciale
perde la qualifica di ente non commerciale
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Monitorare nel tempo il mantenimento della qualifica (2)
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Perdita della qualifica di
ente non commerciale
Qualora venga esercitata
prevalentemente attività
commerciale
Per un intero periodo
d’imposta
INDICATORI DI COMMERCIALITA’ (art. 149, c. 2 Tuir)
1. prevalenza delle immobilizzazioni relative all’attività commerciale (materiali
immateriali e finanziarie), al netto degli ammortamenti, rispetto agli investimenti
relativi alle attività istituzionali e decommercializzate dal legislatore fiscale.
2. prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciali rispetto al valore normale
delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali;
3. prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate
istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità e quote associative). Dal raffronto vanno
esclusi i contributi percepiti per lo svolgimento di attività aventi finalità sociale in regime
di convenzione o accreditamento; detti contributi, infatti, non concorrono alla formazione
del reddito degli enti non commerciali ai sensi dell’art. 143, comma 3, del Tuir;
4. prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle
restanti spese.
Il verificarsi di una o più delle suddette ipotesi NON comporta l’automatico
mutamento della qualifica, ma è significativo ai fini della formulazione di un
giudizio sulla natura dell’attività effettivamente esercitata.
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“Il mutamento di qualifica opera a partire dal periodo d’imposta in
cui vengono meno le condizioni che legittimano le agevolazioni
e comporta l’obbligo di comprendere tutti i beni facenti parte del
patrimonio dell’ente nell’inventario di cui all’art. 15 del d.P.R. del 29
settembre 1973, n. 600.
L’iscrizione nell’inventario deve essere effettuata entro sessanta
giorni dall’inizio del periodo d’imposta in cui ha effetto il mutamento
di qualifica secondo i criteri di cui al d.P.R. 23 dicembre 1974, n.
689”. (art. 149 c. 3 Tuir)
La norma vuole costringere ogni ente ad operare fin
dall’inizio del periodo d’imposta una accurata
valutazione prospettica della propria attività, ai fini
della corretta qualificazione tributaria
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La determinazione del reddito (1)
Le mutue, a seconda della loro qualificazione fiscale, determinano il reddito da assoggettare ad IRES con
modalità diverse.
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La determinazione del reddito (2)
Enti non commerciali →il reddito imponibile deve essere determinato sulla base degli artt. 143 e ss del T.U.I.R.
Enti commerciali → il reddito imponibile deve essere determinato
sulla base degli artt. 81 e ss del T.U.I.R.
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La determinazione del reddito (3)
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Ente commerciale Ente non commerciale
Il reddito, da qualunque fonte
provenga, è considerato reddito
d’impresa e si determina
apportando al risultato economico
le variazioni in aumento e in
diminuzione previste dalla
normativa fiscale
(art. 81 e ss. Tuir)
Il reddito complessivo è costituito
dalla somma delle singole
categorie di reddito (redditi
d’impresa, di capitale, fondiari e
diversi) determinate secondo la
normativa Irpef
(art. 143 e ss. Tuir)
Determinazione reddito
complessivo
Il reddito complessivo, da assoggettare ad IRES, è dato dalla somma tra:
redditi fondiari redditi da capitale redditi d’impresa e redditi diversi
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determinati secondo le
norme previste dalla
disciplina dell’IRPEF.
La determinazione del reddito (5) (art. 143 Tuir)
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I proventi (plusvalenze non riconducibili
a redditi diversi, ecc.) che non sono
riconducibili alle categorie reddituali
previste dal citato art. 143
• Ai fini dell’imposizione diretta non rilevano né il luogo di
produzione, né la destinazione dei redditi, secondo quanto
disposto dalla norma.
non sono
tassabili
La determinazione del reddito (6) (art. 143 Tuir)
NON si considerano attività commerciali le prestazioni di servizi non rientranti nell’articolo 2195 del codice civile:
rese in conformità alle finalità istituzionali
dell’ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non
eccedono i costi di diretta imputazione.
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La determinazione del reddito (7) (art. 143 Tuir)
In assenza dell’art. 143, comma 1, tali attività verrebbero considerate commerciali
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Art. 55 Tuir
Economicità Organizzazione
in forma d’impresa
La determinazione del reddito (8) (art. 143 Tuir)
C.M. 124/E del 12 maggio 1998: COSTI DI DIRETTA IMPUTAZIONE
Soli costi operativi ritenuti direttamente necessari per la realizzazione del servizio.
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La determinazione del reddito (9) (art. 143 Tuir)
NON sono tassabili: i fondi pervenuti ai predetti enti a seguito di raccolte
pubbliche* effettuate occasionalmente, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;
i contributi corrisposti da Amministrazioni pubbliche ai
predetti enti per lo svolgimento convenzionato o in regime di accreditamento di cui all’art. 8, c. 7, d.lgs. 30/12/1992, n. 502, come sostituito dall’art. 9, c. 1, lettera g), d.lgs. 7/12/1993, n. 517, di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali degli enti stessi.
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*Raccolte pubbliche di fondi
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Raccolte pubbliche di
fondi senza cessione di
beni
Raccolte pubbliche di
fondi con cessione di
beni
L’attività è non economica e quindi,
in ogni caso, non commerciale.
L’attività non è commerciale solo alle
seguenti condizioni:
•si tratta di iniziative occasionali;
•la raccolta dei fondi è effettuata in
concomitanza di celebrazioni,
ricorrenze o campagne di
sensibilizzazione;
•i beni ceduti per la raccolta dei fondi
sono di modico valore.
N.b. Nell’ aprile 2010 sono state emanate dall’Agenzia per le Onlus
(recentemente soppressa) le linee guida per la raccolta pubblica di fondi
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Agevolazioni enti associativi (1)
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particolari disposizioni sono previste
per gli enti di tipo associativo e
quindi anche per le mutue in forma di
associazione
Art. 148, commi 1 e 2, del
T.U.I.R
Nell’ambito degli enti non
commerciali,
considera non commerciale, a
certe condizioni, l’attività
interna, cioè quella rivolta agli
associati
Agevolazioni enti associativi (2)
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Conseguente non tassabilità delle somme versate dagli associati
o partecipanti a titolo di quote o contributi associativi.
Comma 1, Art. 148
Tuir
Esclusione dall’ambito della
commercialità, dell’attività svolta nei
confronti degli associati o partecipanti,
sempreché la stessa sia esercitata in conformità
alle finalità istituzionali e in assenza di una
specifica corrispettività
Agevolazioni enti associativi (3)
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Comma 2, Art. 148 Tuir
delle cessioni di beni e delle
prestazioni di servizi rese agli
associati o partecipanti verso
pagamento di corrispettivi
specifici
Conferma la natura commerciale
ancorché in conformità alle finalità istituzionali
compresi i contributi e le
quote supplementari
determinati in funzione
delle maggiori o diverse
prestazioni alle quali
danno diritto.
Agevolazioni enti associativi (4)
CORRISPETTIVI SPECIFICI non sono ordinati alla sopravvivenza dell’ente e all’attuazione degli oggetti sociali, ma piuttosto
ad ottenere specifiche prestazioni di servizi.
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Agevolazioni enti associativi (5)
I corrispettivi specifici resi per cessioni di beni e prestazioni di servizi ad associati o partecipanti si
considerano:
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Reddito d'impresa
Operazioni con carattere di
abitualità
operazioni con carattere di
occasionalità
Redditi diversi
Agevolazioni enti associativi (6)
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L’attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, in conformità
alle finalità istituzionali, non è considerata commerciale .
Le somme versate dagli associati o partecipanti a titolo di quote o contributi
associativi non concorrono a formare il reddito complessivo
Deroga
Si considerano effettuate nell’esercizio di attività commerciali le cessioni
di beni e le prestazioni di servizi (salvo il disposto del c. 1 dell’art. 143) agli
associati o partecipanti verso pagamento di corrispettivi specifici
Si considerano corrispettivi specifici anche i contributi e le quote supplementari
determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno
diritto.
Agevolazioni enti associativi (7)
I corrispettivi specifici non rilevano esclusivamente nel seguente caso
ricorrendo le condizioni previste dall’art. 143, comma 1 (prestazioni di servizi non rientranti nell’art. 2195 C.c.,
assenza di specifica organizzazione e corrispettivi specifici che non eccedono i costi di diretta imputazione), l’attività
svolta a favore dei soci è qualificata come non commerciale.
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Esclusione del carattere commerciale
delle attività rese nei confronti degli
iscritti, associati o partecipanti
- Associazioni politiche, sindacali e di categoria
-Associazioni religiose
- Associazioni sportive dilettantistiche
- Associazioni assistenziali
- Associazioni culturali
- Associazioni di promozione sociale
- Associazioni di formazione extra scolastica della
persona
1. Attività svolte in diretta attuazione degli scopi
istituzionali, effettuate verso pagamento di
corrispettivi specifici nei confronti:
- degli associati;
- di altre associazioni che svolgono la stessa attività e
che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto
fanno parte di un’unica organizzazione locale o
nazionale;
- dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali
2. Cessioni di proprie pubblicazioni
prevalentemente ad associati
ATTIVITA’ DECOMMERCIALIZZATE
in diretta attuazione
degli scopi istituzionali,
verso pagamento di
corrispettivi specifici
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Le cessioni di beni e le
prestazioni di servizi rese
nei confronti dei familiari
conviventi degli associati
Associazioni di promozione sociale ex
Legge 7 dicembre 2000, n. 383
sono equiparate, ai fini
fiscali, a quelle rese
agli associati
le associazioni destinatarie abbiano redatto l'atto costitutivo o lo statuto nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata;
l'atto costitutivo o lo statuto siano conformi alle clausole indicate nel comma 8 dell'art.148, dirette a garantire la non lucratività dell'associazione e ad evitare fenomeni elusivi
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1. divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione, nonché fondi,
riserve o capitale durante la vita dell'associazione, salvo che la destinazione o la
distribuzione non siano imposte dalla legge;
2. obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente, in caso di suo scioglimento per qualunque
causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità e salvo
diversa destinazione imposta dalla legge; a tal fine dovrà essere sentita l’Authority di
cui all'articolo 3, comma 190, della legge n. 662/96;
(segue) N.b. le funzioni dell’Authoity sono state
trasferite al Ministero del lavoro
Agevolazioni enti associativi (9)
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3. disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a
garantire l'effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la
temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo per gli
associati o partecipanti maggiori d'età il diritto di voto per l'approvazione e le
modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi
dell'associazione;
4. obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economico e
finanziario secondo le disposizioni statutarie;
5. eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo di cui
all'articolo 2532, secondo comma, del codice civile, sovranità dell'assemblea dei
soci, associati o partecipanti e i criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e
idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative
deliberazioni, dei bilanci o rendiconti;
6. intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a
causa di morte e non rivalutabilità della stessa.
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cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita; somministrazione di pasti; erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito; prestazioni di servizi portuali e aeroportuali; gestione di spacci aziendali e di mense; organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; pubblicità commerciale; telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
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L’art. 148 c. 4 individua le attività considerate sempre commerciali
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Associazioni di promozione sociale
Ricomprese tra gli enti
di cui all’art. 3, c. 6, l.
n.287/91
Finalità assistenziali
riconosciute dal Ministero
dell’interno
Non commerciale
(anche se corrispettivi specifici)
Somministrazione di
alimenti e bevande
effettuata presso la sede
da bar ed esercizi similari
Organizzazione di viaggi
e soggiorni turistici
Attività strettamente
complementari a quelle
svolte in diretta attuazione
degli scopi istituzionali
Iscritti
Associati
Partecipanti
……
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Associazioni politiche e
associazioni confessionali con le
quali lo Stato ha stipulato accordi
Non commerciale
(anche se corrispettivi specifici)
Organizzazione di viaggi
e soggiorni turistici
Iscritti
Associati
Partecipanti
……
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Non commerciale
(anche se corrispettivi specifici)
Cessioni di
pubblicazioni anche
in prevalenza a non
soci riguardanti i
contratti collettivi
Organizzazione di viaggi e
soggiorni turistici
Esclusivamente a Iscritti,
Associati,Partecipanti
……
Associazioni sindacali
e di categoria
Assistenza in tema
di contratti collettivi
Anche non in prevalenza a a
Iscritti, Associati,Partecipanti
……
in prevalenza a a Iscritti,
Associati,Partecipanti
……
Corrispettivi che non eccedono i costi di diretta
imputazione
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Il godimento di tutte le agevolazioni previste dall’art. 148, ai sensi dell’art. 30 del DL 185/2008, è subordinato
all’effettuazione di una specifica comunicazione (modello EAS), con la quale devono essere forniti all’Agenzia delle
Entrate dati e notizie fiscali.
L’inadempimento dell’obbligo comporta la non applicazione del regime agevolato di cui all’art. 148 del tuir, con la
conseguenza di considerare i contributi associativi come ricavi commerciali.
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Il modello doveva essere presentato all’Agenzia delle entrate in via telematica direttamente dai soggetti interessati o dagli intermediari abilitati entro il 31 dicembre 2009 per gli enti costituiti alla data di entrata in vigore del d.l. (29 novembre 2009)
Per gli enti costituitisi successivamente va presentato entro 60
giorni dalla data di costituzione (d. Ag. 21 dicembre 09)
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La variazione dei dati precedentemente comunicati va comunicata entro il 31 marzo dell’anno successivo a quello in cui si è verificata la variazione.
La perdita dei requisiti per poter godere del regime di favore
va comunicata entro 60 giorni dalla data in cui si è verificata tale circostanza, compilando l’apposita sezione.
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L’omessa presentazione del modello nei termini previsti comporta l’inapplicabilità dei benefici fiscali.
Non è chiaro però se la violazione debba essere
specificatamente contestata dall’ufficio e il momento dal quale iniziano a venir meno gli effetti del regime agevolato.
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SCHEMA DI SINTESI
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Tipo di attività Regime fiscale
Prestazioni di servizi non rientranti
nell’art. 2195 c.c. a favore dei soci e
dei terzi.
L’attività non è commerciale se svolta:
in conformità alle finalità istituzionali dell’ente;
senza specifica organizzazione ;
dietro pagamento di corrispettivi che non eccedano i costi di diretta imputazione
Le raccolte pubbliche di fondi
L’attività non è commerciale se:
si tratta di iniziative occasionali;
la raccolta dei fondi è effettuata in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o
campagne di sensibilizzazione;
i beni eventualmente ceduti per la raccolta dei fondi sono di modico valore.
Attività in regime di convenzione o di
accreditamento
L’attività non è commerciale se:
ha finalità sociali;
è svolta in conformità alle finalità istituzionali dell'ente.
Attività nei confronti dei soci dietro
pagamento di quote associative
generiche
L’attività non è commerciale se conforme alle finalità istituzionali
Attività nei confronti dei soci dietro
pagamento di quote associative e
corrispettivi specifici
L’attività non è commerciale alle seguenti condizioni:
l’attività deve essere svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali,
lo statuto dell’associazione deve essere:
redatto nella forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata o registrata;
conforme alle clausole indicate nell’art. 148.
Tipo di attività Regime fiscale
Cessioni di proprie pubblicazioni L’attività non è commerciale se:
le pubblicazioni sono cedute prevalentemente ai
soci
lo statuto dell’associazione è:
redatto nella forma dell'atto pubblico o della
scrittura privata autenticata o registrata;
conforme alle clausole indicate nell’art. 148.
cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita;
somministrazione di pasti;
erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore;
prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di
deposito;
prestazioni di servizi portuali e aeroportuali
gestione di spacci aziendali e di mense;
organizzazione di viaggi e soggiorni turistici;
gestione di fiere ed esposizioni a carattere
commerciale;
pubblicità commerciale;
telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
Queste attività sono sempre commerciali
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REDDITO COMPLESSIVO
Reddito d’impresa
+ Redditi da fabbricati
+ Redditi dei terreni
+ Redditi da capitale
+ Redditi diversi
- ONERI DEDUCIBILI
= REDDITO IMPONIBILE
x ALIQUOTA D’IMPOSTA IRES 27,5%
= TOTALE IMPOSTA
- DETRAZIONI D’IMPOSTA
= IMPOSTA
DA VERSARE: non si versano importi fino a euro 10,33
A CREDITO: che può essere chiesta a rimborso o riportata al
successivo periodo d’imposta per compensarla con i debiti successivi
Determinazione dell’Ires (1)
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N.B.: la ripartizione degli acquisti utilizzati promiscuamente interessa anche la disciplina Iva.
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Ricavi commerciali
Ricavi commerciali + Ricavi istituzionali
Determinazione dell’Ires (1)
DEDUCIBILITA’ DEI COSTI PROMISCUI
(art. 144 c. 4 Tuir)
In presenza di spese e altri componenti negativi relativi a beni e servizi utilizzati promiscuamente per l’esercizio di attività commerciale e istituzionale è prevista una detrazione in misura percentuale determinata in base al seguente rapporto:
Ricavi x Coefficiente di redditività
+ Plusvalenze patrimoniali (art. 86 Tuir)
+ Sopravvenienze attive (art. 88 Tuir)
+ Dividendi e interessi (art. 89 Tuir)
+ Proventi immobiliari (art. 90 Tuir)
= Reddito d’impresa
Attività di prestazione di servizi Altre attività
Ricavi Coefficiente (1) Ricavi Coefficiente (1)
Fino a € 15.493,71 15% Fino a € 25.822,84 10%
Da € 15.493,71 a €
309.874,14 25%
Da € 25.822,84 a €
516.456,90 15%
(1) Se l’ente svolge contemporaneamente i due tipi di attività, il coefficiente si determina con
riferimento all’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente. In mancanza della distinta
annotazione dei ricavi si considerano prevalenti le attività di prestazione di servizi
Solo per gli enti non commerciali ammessi alla tenuta della contabilità semplificata ai
sensi dell’art. 18 del d.P.R. 600/1973, il reddito d’impresa può essere determinato
forfetariamente (art. 145 Tuir) come segue.
Determinazione dell’Ires (1)
DETERMINAZIONE FORFETARIA DEL REDDITO
D’IMPRESA
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IVA
IVA
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Le attività nei confronti degli associati (art. 4, c.4 d.P.R. 633/72)
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Per gli enti che non hanno come oggetto l’esercizio esclusivo o prevalente di attività
commerciali o agricole si considerano effettuate nell’esercizio di imprese soltanto le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell’esercizio di attività commerciali o
agricole. Si considerano fatte nell’esercizio di attività commerciali anche le cessioni
di beni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti verso il pagamento
di corrispettivi specifici, o di contributi supplementari determinati in funzione delle
maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto, ad esclusione delle:
- Associazioni politiche, sindacali e di
categoria
- Associazioni religiose
- Associazioni sportive dilettantistiche
- Associazioni assistenziali
- Associazioni culturali
- Associazioni di promozione sociale
- Associazioni di formazione extra
scolastica della persona
1. Attività svolte in diretta attuazione degli
scopi istituzionali, effettuate verso
pagamento di corrispettivi specifici nei
confronti:
- degli associati;
- di altre associazioni che svolgono la stessa
attività e che per legge, regolamento, atto
costitutivo o statuto fanno parte di un’unica
organizzazione locale o nazionale;
- dei tesserati dalle rispettive organizzazioni
nazionali
Attività con presunzione di commercialità (art. 4, c. 5 d.D.R. 633/72)
Cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, escluse le pubblicazioni delle associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona cedute prevalentemente ai propri associati;
erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; gestione di spacci aziendali, gestione di mense e somministrazione di pasti; trasporto e deposito di merci; trasporto di persone; organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; prestazioni alberghiere o di alloggio; servizi portuali e aeroportuali; pubblicità commerciale;
telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari.
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Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010
Art. 7 ter Dpr 633/72
Prestazioni di servizi generiche a soggetti passivi Iva: imponibilità nel luogo ove è stabilito il committente
Prestazioni a soggetti privati: imponibilità nel luogo del prestatore
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Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010
ENTE NON COMMERCIALE CON PARTITA IVA
Un Enc ha la partita iva se: - Svolge contestualmente attività istituzionale e commerciale - svolge solo attività istituzionale, ma ha effettuato acquisti intra di beni per più di 10.000 euro (obbligo di richiedere la p.iva) - svolge solo attività istituzionale, ha effettuato acquisti intra di beni per non più di 10.000 euro ma ha optato per l’applicazione dell’Iva sugli acquisti in Italia (art. 38 c.6 d.l. 331/93)
Circolare Agenzia Entrate 58/E del 31/12/2009
Il possesso della partita Iva da parte di un Enc comporta la sua qualificazione quale soggetto passivo ai fini della territorialità Iva, a
prescindere che agisca nell’ambito dell’attività istituzionale o commerciale
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Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010
ENTE NON COMMERCIALE CON PARTITA IVA
Committente della prestazione è Enc italiano con partita iva, anche se acquista per l’attività istituzionale
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-Prestazione assoggettata ad
Iva in Italia
- NO DETRAZIONE se
l’acquisto è per l’attività
istituzionale
ADEMPIMENTI PER ACQUISTI NELL’AMBITO DELL’ATTIVITA’ ISTITUZIONALE
1. Emissione autofattura e annotazione della stessa in apposito registro
2. Versamento mensile dell’iva dovuta
3. Presentazione del modello Intra 12
4. Presentazione del modello Intra 2-quater per i servizi UE generici
ADEMPIMENTI PER ACQUISTI NELL’AMBITO DELL’ATTIVITA’ COMMERCIALE
1. Emissione autofattura e annotazione della stessa nel registro delle fatture emesse e in quello degli acquisti (reverse charge)
2. Presentazione del modello Intra 2-quater per i servizi UE generici
3. In caso di applicazione della 398/91 non c’è detrazione forfetaria ma l’Iva è intermente versata
Enti non commerciali e recepimento della Direttiva Servizi (Direttiva n. 2008/8/CE) – D.lgs. 18/2010
ENTE NON COMMERCIALE SENZA PARTITA IVA
Committente della prestazione è Enc italiano SENZA p.iva
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Iva assolta dal PRESTATORE del
servizio nello Stato UE di residenza
Per acquisti di beni UE fino al
raggiungimento di 10.000 euro,
senza opzione per imponibilità
in Italia
Presentazione del modello Intra-
13 PRIMA di ciascun acquisto
(comunicazione dell’ammontare
dell’acquisto e degli acquisti di beni
effettuati fino a quella data, per
valutare il superamento del limite).
Agevolazioni ex legge 398/1991(1)
CENNI
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Agevolazioni ex legge 398/1991 (1)
Regime agevolato sia ai fini Ires, sia ai fini Iva Esistenza di requisiti ai fini dell’applicabilità:
Oggettivi: ricavi dell’esercizio precedente non superiori a 250.000 euro (ai
fini del computo del limite vale il criterio di cassa; per gli enti di nuova costituzione l’ammontare va commisurato ai giorni intercorrenti tra l’apertura e il 31/12) + esercizio di idonea opzione
Soggettivi: Società sportive Asd riconosciute dal Coni o dalle Federazioni sportive nazionali Asd non riconosciute dal Coni o dalle Federazioni sportive nazionali, ma da enti di promozione
sportiva Associazioni senza scopo di lucro e pro loco
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Agevolazioni ex legge 398/1991 (2)
Opzione e revoca. L’opzione o la revoca per il regime agevolato,
vincolante per 5 anni, va comunicata: alla SIAE, all’ufficio competente dell’Agenzia delle Entrate.
Il superamento del limite di 250.000 euro nel corso del periodo d’imposta fa sì che gli effetti del regime cessino dal mese successivo a quello di superamento. Da questa data si applicano le disposizioni ordinarie in tema di Iva.
In ogni caso, il comportamento concludente del contribuente fa
desumere l’opzione per il regime agevolato. Il reddito deve essere dichiarato nel quadro RG del Modello Unico
Enti non commerciali.
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Agevolazioni ex legge 398/1991 (3)
Adempimenti: tenuta del registro di cui al D.M.11/2/1997 in cui vanno annotate tutte
le operazioni relative al mese precedente entro il 15 di ogni mese Annotazione separata nel registro delle attività istituzionali,
commerciali, plusvalenze patrimoniali e operazioni intracomunitarie conservazione e numerazione delle fatture emesse e di acquisto versamento trimestrale dell’Iva presentazione del Modello Unico Enc , Modello 770s (se necessario),
Modello Intra (se necessario) Esoneri:
Tenuta delle scritture contabili Presentazione della Dichiarazione Iva Emissione di scontrini e ricevute fiscali
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Agevolazioni ex legge 398/1991 (4)
Condizione. Tutte le entrate e le uscite dell’associazione quando superano
516,46 euro devono transitare tramite un conto corrente bancario o postale.
Il transito è effettuato regolarmente se sono espressamente indicati
l’erogante e il percipiente, e pertanto quando i pagamenti sono effettuati tramite: bancomat o carta di credito; assegno non trasferibile; bonifico bancario; bollettino di conto corrente postale.
Sono quindi esclusi gli assegni ordinari, la cui destinazione finale non è
certa e trasparente. In caso contrario l’ente decade dai benefici previsti dalla legge 398/91. Per
tale motivo gli enti che vogliono optare per il regime agevolato deliberano l’apertura di un conto corrente.
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Agevolazioni ex legge 398/1991 (5) Imposte dirette
Imponibilità ai fini Ires del 3% dei ricavi commerciali, derivanti da sponsorizzazioni, pubblicità, diritti radio, televisivi o altro.
L’attività istituzionale non è tassata.
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Agevolazioni ex legge 398/1991(6): Iva
Il versamento deve essere effettuato, senza
maggiorazione degli interessi dell’1%: entro il 16 maggio (I° trimestre); entro il 16 agosto (II° trimestre); entro il 16 novembre (III° trimestre); entro il 16 febbraio (IV° trimestre).
I codici tributo da utilizzare per il modello F24 sono i
seguenti: 6031, 6032, 6033 e 6034.
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Agevolazioni ex legge 398/1991(7): Iva - forfetizzazioni
Attività Detrazione forfetaria
Diritti tv o trasmissioni
radio
1/3
Sponsorizzazioni 10%
Pubblicità 50%
Altro 50%
Attività istituzionale Nessuna imposizione
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SEBASTIANO DI DIEGO
Come Fondatore ed Equity Partner dirige e coordina tutte le attività di
consulenza del Networkprofessionale.
Dottore commercialista e Revisore legale dei conti ha maturato una
notevole esperienza nei seguenti ambiti: corporate finance, M&A,
business planning e corporate strategy.
È sindaco di società di capitali ed enti e, su incarico del Ministero dello
Sviluppo Economico, è Commissario liquidatore di alcune cooperative.
È inoltre docente di Economia e gestione delle imprese presso
l'Università degli Studi di Camerino.
Relatore in numerosi convegni di aggiornamento professionale, è autore
per WKI, Il Sole 24 Ore, Franco Angeli, Giuffrè editore, Maggioli editore,
Sistemi Editoriali Esselibri e Cesi Multimedia, di numerose pubblicazioni
in materia aziendale e societaria che hanno riscosso un notevole
successo presso il pubblico.
E-mail: [email protected]