-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 1
v El lugar fsico de negocios, la residencia de las compaas, ya
no es importante para el consumidor ya que no tiene que desplazarse
para adquirir bienes o servicios; lo tiene a slo un click de
distancia. Todo est en Internet, esta provee placeres, trabajo,
estudio, comercio electrnico, etc.
La sociedad de la informacin y las comunicaciones nos ha
invadido. Segn los datos de la CEPAL, publica-dos en marzo de 2013,
la participacin de la economa digital en el PIB se basa en dos
medidas:
Una de las medidas estima la demanda final de la economa digital
(consumo privado, inversin privada, gasto del Gobierno y
exportaciones netas). Dos empresas consultoras (BCG y McKinsey)
realizaron estimaciones, en los aos 2009 y 2010, con los siguientes
resultados:
LA ECONOMA DIGITAL Y SU TRIBUTACIN
21 EDICIN SEGUNDO SEMESTRE DE 2015
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 2
COMIT DE REDACCIN
TEMA CENTRAL: ECONOMA DIGITAL Y SU TRIBUTACIN Gisela Mara Arbiza
Volpi Sandra Patricia Moreno Serrano Luca Guadalupe Temaj Pablo de
Ruano Rodrigo Guzmn Natalia Acosta Casco
OTROS TEMAS DE INTERS EN MATERIA DE TRIBUTACIN Domingo Carbajo
Vasco Pablo Alejandro Porporatto Luis Peragn
MEMORIAS, CRNICAS Y NOTICIAS Nicols Maximino Sandra Patricia
Moreno Serrano Jonnhy Abraham Ramrez de los Santos Jos Antonio
Molina Moreno Gabriel Dez Pata Nubia Cabrera Hernndez Luis Cremades
Ugarte
JEFE DEL COMIT DE REDACCIN Gisela Mara Arbiza Volpi Sandra
Patricia Moreno Serrano Jorge Trujillo Puentes
COORDINADORES GENERALES DE LA RAAM Ana de la Herrn Piar Nubia
Cabrera Hernndez
PGINAS AMIGAS www.agenciatributaria.es www.ceddet.org
www.ciat.org www.ief.es www.uned.es CONTACTAR :
[email protected] Y MAQUETACIN: www.renewordie.com La
presente publicacin pertenece a la Red de Antiguos Alumnos de la
Maestra Internacional en Administracin Tributaria y Hacienda Pblica
y est bajo una licencia Creative Commons ReconocimientoNo
comercialSin obras derivadas 3.0 Espaa. Por ello se permite
libremente copiar, distribuir y comunicar pblicamente esta revista
siempre y cuando se reconozca la autora y no se
XVHSDUDQHVFRPHUFLDOHV3DUDYHUXQDFRSLDGHHVWDOLFHQFLDYLVLWHKWWSFUHDWLYHFRPPRQVRUJOLFHQVHVE\QFQGHV3DUD
FXDOTXLHUQRWLFDFLyQRFRQVXOWDHVFULEDDUHGHV#FHGGHWRUJ
La Red de Antiguos Alumnos de la Maestra Internacional en
Administracin Tributaria y Hacienda Pblica y las entidades
patrocinadoras no se hacen responsables de la opinin vertida por
los autores en los distintos artculos.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 3
SUM
AR
IO
3 NDICE
TEMA CENTRAL: ECONOMA DIGITAL Y SU TRIBUTACIN
6 La Economa Digital y su Tributacin. Gisela Arbiza Volpi 15
&URZGIXQGLQJQXHYRGHVDItRVFDO6DQGUD3DWULFLD0RUHQR6HUUDQR 18
$YDQFHV \ UHWRV GH ORV GRFXPHQWRV \ VHUYLFLRV FRQ QHV WULEXWDULRV
/XFtD *XDGDOXSH7HPDM 3DEOR Ruano 22 Comercio Electrnico- Imposicin
Directa e Indirecta. Rodrigo Guzmn 29 Responsabilidad tributaria de
quienes intervienen en transacciones a travs de App. Una
primeraproximacin a su regulacin y a la norma uruguaya. Natalia
Acosta Casco
OTROS TEMAS DE INTERS EN MATERIA DE TRIBUTACIN
33
(OIXWXURGHOSODQGHDFFLyQGH%(36$OJXQDVUHH[LRQHVDFHUFDGHO3RVW%HSV'RPLQJR&DUEDMR9DVF41
Los compromisos de Amrica Latina con la Transparencia y el
Intercambio de Informacin Fiscal. Pablo Porporatto 46 Los
Incentivos Tributarios a la Inversin en Amrica Latina. Luis A.
Peragn
MEMORIAS, CRNICAS Y NOTICIAS
50 Crnicas y Noticias de Argentina. Nicols Maximino 52
0RGLFDFLRQHVDO(VWDWXWR$GXDQHUR&RORPELDQR6DQGUD3DWULFLD0RUHQR6HUUDQR
57 Crnicas y Noticias de Dominicana. Johnny Abraham Ramrez de los
Santos 59 Notas de Actualidad en El Salvador. Jos Antonio Molina
Moreno 63 Noticias de Actualidad en Espaa. Gabriel Dez Pata 65
Crnicas y Noticias de Uruguay. Nubia Cabrera Hernndez 66 Proyecto
de libro sobre Los Sistemas Tributarios en Amrica Latina. Luis
Cremades Ugarte
COLUMNA LIBRE
68 Ana de la Herrn Piar 69 HOMENAJE PSTUMO A NUESTROS COMPAEROS
FALLECIDOS DE LRAAM
ACTIVIDADES FORMATIVAS
70 Pablo A. Porporatto
GH
a
R
A.
A
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 4
NOTA EDITORIAL
Gisela Arbiza Volpi Uruguay Sandra Patricia Moreno Serrano -
Colombia Jorge Trujillo Puentes - Chile Jefes de Redaccin del Comit
Editorial
Esta Edicin se centrar en la Tributacin en la Economa Digital.
No cabe duda de la vigencia actual de este tema, de preocupacin
mundial, que incluye a organismos como la Unin Europea y OCDE. Este
ltimo lo incluy en su plan de Accin BEPS conformando la Accin N1
Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, que se
traduce Abordar los retos de la Economa Digital para la
imposicin.
Como documentos relacionados al tema principal tenemos el
material redactado en oportunidad del Foro ya citado e incluye su
reODWRUtDXQDUWtFXORUHGDFWDGRSRU6DQGUD0RUHQRWLWXODGR&URZ
IRXQGLQJ QXHYRGHVDItRVFDO XQDUWtFXORGH /XFtD*XDGDOXSH Temaj Pablo
que se titula Avances y retos de los documentos \VHUYLFLRVFRQQHV
WULEXWDULRV\XQDUWtFXOR WLWXODGR &RPHUFLR
(OHFWUyQLFR,PSRVLFLyQGLUHFWDHLQGLUHFWDUHGDFWDGRSRU5RGULJR Guzmn,
recin egresado de la XI Edicin de la Maestra.
El crowfounding es una tendencia que va en aumento, una nueva
IRUPD GH QDQFLDPLHQWR FROHFWLYR TXH VH KDYXHOWR PX\ FRP~Q
SULQFLSDOPHQWHHQODQDQFLDFLyQGHSHTXHxRVHPSUHQGLPLHQWRV
FRQRVLQQHVGHOXFUR(QHVWHDUWtFXORVHGHQHWDQWRVXFRQFHS
WRFRPRVXFODVLFDFLyQ\VXWUDWDPLHQWRVFDO
Luca Temaj nos aporta un avance en los documentos y servicios
HOHFWUyQLFRVFRQQHVWULEXWDULRVTXHVHHVWiGHVDUUROODQGRHQOD SAT de
Guatemala y una entrevista a Walter Miranda, Asesor de la Secretara
de Integracin Econmica SIECA, quien actualmente brinda asistencia
tcnica en materia de unin aduanera y de tributos internos al Grupo
Tcnico conformado por funcionarios de la SAT de Guatemala y de la
Direccin Ejecutiva de Ingresos DEI- de Honduras.
Por su parte, Rodrigo Guzmn profundiza en la materia sobre la
imposicin directa e indirecta del comercio electrnico, parte muy
importante, sino fundamental, de la Economa Digital. En la
imposicin directa se enfoca al impuesto a la renta y en la
indirecta al impuesto al valor agregado (IVA).
En Uruguay se ha incorporado en la ltima ley de presupuesto
nacional para el perodo 2015 2019, un artculo referente a la
tributacin de parte de la Economa Digital, precisamente a las
actividades de mediacin o intermediacin en la prestacin de
servicios de transporte de pasajeros, alojamiento turstico y
arrendamientos de inmuebles, realizadas inclusive mediante
plataforma informtica, responsabilizando solidariamente a los
intermediarios. Por ese motivo, la Dra. Natalia Acosta Casco,
egresada de la XI edicin de la Maestra, nos presenta un reporte al
respecto.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 5
Adicionalmente, dentro de los temas de inters, se efectan
alguQDVUHH[LRQHVVREUHHOIXWXURGHOSODQGHDFFLyQGH%(36FRQ la
participacin del profesor Domingo Carbajo, experto en el tema quien
ahonda en la nueva problemtica que se presenta en la era post
Beps.
Teniendo en cuenta los compromisos adquiridos por algunas
naciones a partir del Foro de Transparencia, Pablo Porporatto,
efecta un anlisis pormenorizado sobre el intercambio de Informacin
Fiscal y sus implicaciones en Amrica Latina.
As mismo, Luis Peragn expone de manera detallada algunos de los
incentivos tributarios a la inversin en amrica latina.
En el acpite de noticias, algunos corresponsales de la RAAM
presentan un recuento pormenorizado de los principales
aconteciPLHQWRVHQPDWHULDVFDO
De Argentina, se destaca el plan especial de pagos, la
generalizacin de la obligacin utilizar la factura electrnica, la
prrroga de la vigencia del rgimen de blanqueo de moneda
extranjera.
Por su parte Colombia, estrena reforma al Estatuto Aduanero con
la que se pretende armonizar la regulacin aduanera con los
convenios internacionales, con las normas de la Comunidad Andina, y
en especial con la Decisin Andina 618 de 2005 que dispone para los
Pases Miembros la necesidad de adecuar su normativa aduanera a los
principios, normas y recomendaciones establecidos en el Anexo
General del Protocolo de Enmienda del Convenio
InterQDFLRQDOSDUDOD6LPSOLFDFLyQ\$UPRQL]DFLyQGHORV5HJtPHQHV
Aduaneros, Convenio de Kyoto Revisado de la Organizacin Mundial de
Aduanas.
En Repblica Dominicana, el Ministerio de Hacienda, la Direccin
General de Impuestos Internos (DGII) y la Administracin Tributaria
de Estados Unidos (IRS) inician los trabajos de preparacin
SDUDODUPDGHXQDFXHUGRLQWHUJXEHUQDPHQWDOSDUDODDSOLFDFLyQ de la Ley de
Cumplimiento Fiscal de Cuentas Extranjeras (FATCA).
En El Salvador, se destaca el paquete de reformas propuestas
SDUD QDQFLDU OD VHJXULGDG FLXGDGDQD GHQWUR GH ODV FXDOHV VH
encuentra la ley de contribucin especial para la seguridad
ciudadana y la convivencia, la ley de contribucin de los grandes
contribuyentes destinado al plan de seguridad ciudadana, se
establece una exencin del Impuesto Sobre la Renta al aguinaldo
menor a dos salarios mnimos, una reduccin de las retenciones de
Impuesto Sobre la Renta para los Inversionistas Extranjeros en la
Bolsa de Valores o Fondos de Inversin. Y se publica la Ley de
Operaciones Financieras, que nace de la obligacin del Estado de
garantizar justicia, seguridad y el bienestar de la comunidad.
Adems se establece la obligatoriedad de publicar en el sitio Web
del Ministerio de Hacienda, el listado, Gua de Parasos Fiscales. Y
por ltimo se hace mencin a la declaratoria de inexequibilidad del
pago mnimo sobre el Activo Neto.
En Espaa, se destaca la expedicin de los Reglamentos que
desarrollan la normativa de la tributacin de la renta de las
personas fsicas y de las personas jurdicas y las medidas de
urgencia
adopWDGDVFRQODQDOLGDGGHUHGXFLUODFDUJDWULEXWDULDVRSRUWDGDSRU los
contribuyentes del IRPF.
En Uruguay, en materia de IVA se adecua la reglamentacin a
efectos de equiparar los diferentes regmenes en materia de reduccin
y devolucin de tributos, se reducen los tributos para no
Residentes, se establecen reglas para quienes se dediquen a la
explotacin agropecuaria, se reglamenta la Ley de Inclusin
Financiera y se excluyen de Facturacin electrnica a las
Instituciones de Enseanza Privada, las Culturales de la misma
naturaleza. Adicionalmente, internacionalmente se destaca la
entrada en vigor del Acuerdo de asistencia aduanera, la suscripcin
del AII entre Uruguay y Sudfrica, la Postergacin al intercambio
automtico de informacin para el ao 2018, adems se destaca el
ingreso del pas al Centro de Desarrollo de la OCDE, y su admisin
como invitado en el Comit de Asuntos Fiscales de la OCDE.
Por ltimo se destacan los avances del Libro sobre Los Sistemas
Tributarios en Amrica Latina, que cuenta con la participacin un
JUDQQ~PHURGHH[SHUWRVHQPDWHULDVFDO\TXHSHVHDVHUXQ proyecto muy
ambicioso, dadas las particularidades que se manejan en cada uno de
los pases, se espera que tenga gran acogida
HQHOiPELWRGHODVFDOLGDG
Esperamos esta edicin les sea de utilidad y motive el anlisis de
los temas relevantes que estn siendo desarrollados en el mbito de
la cooperacin multilateral.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 6
TEMA CENTRAL LA ECONOMA DIGITAL Y SU TRIBUTACIN Gisela Arbiza
Volpi Contadora pblica Direccin General Impositiva -DGI
Planeamiento Operativo Grandes Contribuyentes
[email protected]/[email protected] Uruguay
Entre los das 2 y 15 de noviembre de 2015 se desarroll el Foro
sobre la Tributacin de la Economa Digital, con la participacin de
integrantes de la RAAM.
Se not la preocupacin comn en los pases sobre la ausencia de
normas adecuadas al respecto, as como la gran interrogante de crear
nuevas normas adaptar las actuales a esta nueva forma de hacer
negocios. Los puntos tratados fueron diversos, desde la tributacin
de la Economa Digital en el pas de cada participante, su opinin de
cul es la forma ms adecuada de gravar las operaciones en Internet,
si es importante considerar la residencia de quien recibe el bien o
servicio el pas donde es aprovechado el mismo, la viabilidad de la
aplicacin del concepto de Establecimiento Permanente Virtual y cmo
sera la
VFDOL]DFLyQGHHVWDVRSHUDFLRQHVPiVD~QFXDQGRODLQIRUPDFLyQHVWiHQODQXEHKDVWDWHPDVFRPRHOWUDWDPLHQWRGHO,9$HQOD8QLyQ
(XURSHDHQEDVHDOLQIRUPHSXEOLFDGRUHFLHQWHPHQWHSRU2&'(\HOWUDWDPLHQWRVFDODODVFRPSUDVPDVLYDVSRU,QWHUQHW
La mayora de las opiniones fueron a favor de gravar en la fuente
de generacin de la renta para estas operaciones, y de gravar en el
SDtVGHOEHQHFLDULRGHORVELHQHV\VHUYLFLRV
I Introduccin
(QORVDxRV$OYLQ7RIHUDGHODQWyORVHIHFWRVGHODHUDGHODLQIRUPDFLyQHQVXOLEUR/DWHUFHUDRODWRGRORTXHDOOtH[SUHVDWLHQH
sentido. No cabe duda de que tanto el comercio como los modelos de
negocio han cambiado. La era de la produccin en serie y el traslado
de productos ha ido disminuyendo y complementndose con series
menores, productos ms personalizados, modelos de negocio enfocados
al cliente, formas de entrega de productos descentralizadas,
enfoque en los servicios, etc..
Algunos modelos de negocio han ido evolucionando, tendiendo a la
descentralizacin. Las compras ya no se realizan directamente al
fabricante concentrado en un lugar fsico, se descentralizan en
fabricantes cercanos al cliente, en servicios virtuales.
Vivimos en un mundo acelerado, todo se mueve muy rpido, las
necesidades no pueden esperar. Ahora, comprar alquilar una pelcula
\DQRVLJQLFDGHVSOD]DUVHKDVWDHOYLGHRFOXEVLQRTXHEDVWDFRQVXVFULELUVHDXQSURYHHGRUGHSHOtFXODVSRU,QWHUQHWyFRPSUDUODPH
diante la gran red. Si queremos una msica, basta con navegar en
YOUTUBE para acceder a la misma, si queremos mirar una pelcula,
basta con acceder a NETFLIX, por ejemplo.
Leer el peridico est tan cerca como lo est el telfono mvil
inteligente, para leer un libro basta con descargarlo en su e-book,
Tablet, PC, etc. Para realizar compras en el supermercado, basta
con acceder a su sitio web, realizar la compra y esperar su entrega
en nuestros hogares lo ms pronto posible. Para leer noticias, basta
con acceder a algn sitio al respecto en Internet. Si se desea ver
un
SURJUDPDGHWHOHYLVLyQQRHVQHFHVDULRHVSHUDUVXKRUDULRDODLUHVHJXUDPHQWHHVWDUiGLVSRQLEOHHQ,QWHUQHW/DLQIRUPDFLyQX\HPX\
rpido y esto hace que vivamos muy rpido.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 7
El lugar fsico de negocios, la residencia de las compaas, ya no
es importante para el consumidor ya que no tiene que desplazarse
SDUDDGTXLULUELHQHVRVHUYLFLRVORWLHQHDVyORXQFOLFNGHGLVWDQFLD7RGRHVWiHQLQWHUQHW/D5HGSURYHHSODFHUHVWUDEDMRHVWXGLR
comercio electrnico, etc.
La sociedad de la informacin y las comunicaciones nos ha
invadido. Segn los datos de la CEPAL, publicados en marzo de 2013,
la SDUWLFLSDFLyQGHODHFRQRPtDGLJLWDOHQHO3,%VHEDVDHQGRVPHGLGDV
8QDGHODVPHGLGDVHVWLPDODGHPDQGDQDOGHODHFRQRPtDGLJLWDOFRQVXPRSULYDGRLQYHUVLyQSULYDGDJDVWRGHO*RELHUQR\H[SRUtaciones
netas). Dos empresas consultoras (BCG y McKinsey) realizaron
estimaciones, en los aos 2009 y 2010, con los
siguientesUHVXOWDGRV
Estas consultoras miden la Economa en Internet, basada en la
demanda agregada, tomando datos del consumo privado, inversin
privada, consumo del gobierno y exportaciones netas.
En promedio, para la primera consultora citada, los pases
latinoamericanos aportan en promedio el 2.2% del PIB, mientras que
los pases desarrollados aportan el 6.8%. La consultora McKinsey es
ms conservadora, estimando menos participacin de la Economa Digital
en el PIB.
- La otra medida estima el valor agregado de la economa digital
considerando los sectores de manufactura y servicios de las
tecnologas de la informacin y las comunicaciones, las tecnologas
TIC. Esta ltima es utilizada para pases de Europa, Estados Unidos,
Asia y Amrica Latina. Tomando esta ltima medida, utilizando la
metodologa del valor agregado de cuentas nacionales, los datos de
la CEPAL, SDUDORVDxRVVRQ
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 8
Analizando estos datos, se puede resumir que, para los 4 pases
de Amrica Latina aqu representados, la participacin de la economa
digital en el PIB es en promedio 3.2%, mientras que para la Unin
Europea es del 5%.
/DWHQGHQFLDGHODSDUWLFLSDFLyQGHOD(FRQRPtD'LJLWDOHQHO3,%PXQGLDOWLHQGHDDXPHQWDUVHJ~Q&(3$/DVtVHHVWLPDTXHVRODPHQWH
en Amrica Latina, alcanzar el 3.3% para el ao 2016.
7RGDHVWDUHGGHWUDQVDFFLRQHVUHDOL]DGDVHQODQXEHGH,QWHUQHWLQX\HHQORVVLVWHPDVWULEXWDULRVGHORVSDtVHV6LQGXGDHOWUDWDPLHQWR
de la tributacin de esta parte de la economa en creciente
desarrollo no es un tema trivial, y como seala Luis Enrique Zarate
Reyes en HOIRURD~QHQODUHJLyQQRVHOHGDODLPSRUWDQFLDQHFHVDULD
Cabe preguntarse, por ejemplo, Dnde se genera la renta, dnde y
cundo se produce el valor agregado? Son cuestiones que, en la
vorgine de compaas multinacionales operando virtualmente, no se
sabe dnde realizan transacciones a lo largo y ancho del planeta,
quizs tampoco importe el lugar fsico o pas donde se generan, muchas
veces sin realizar tributacin alguna, ya sea aprovechndose de
ORVSDUDtVRVVFDOHVGHORVYDFtRVQRUPDWLYRVDOUHVSHFWRHQDOJXQRVSDtVHVRVLPSOHPHQWHGHORYLUWXDOGHOWHPD
(VWHWHPDLQWHUUHODFLRQDGRFRQODVRSHUDFLRQHVGHODVFRPSDxtDVPXOWLQDFLRQDOHVODVRSHUDFLRQHVQDQFLHUDVHODSURYHFKDPLHQWRGH
los convenios internacionales para evitar la doble imposicin y los
precios de transferencia, es sumamente preocupante al punto que
conforma la primera accin BEPS de la OCDE.
'HVGHHOSXQWRGHYLVWDWULEXWDULRODFXHVWLyQGHODVFDOLGDGGHODHFRQRPtDGLJLWDODIHFWDWDQWRDORVLPSXHVWRVGLUHFWRVSULQFLSDOPHQWH
la renta, como a los impuestos indirectos.
2&'(SXEOLFyUHFLHQWHPHQWHHOLQIRUPHQDOGHOD$FFLyQGH%(36XQH[WHQVRLQIRUPHVLQXQD~QLFDFRQFOXVLyQ3RVLEOHPHQWHFXDQGR
se llegue a una conclusin, se darn otros avances tecnolgicos que
harn que esas conclusiones queden obsoletas.
La Unin Europea (UE) ha conformado un grupo de expertos para
tratar este tema. El grupo ha elaborado un informe planteando su
SRVLFLyQDOUHVSHFWR'LVFXWLyDPSOLDPHQWHORVSULQFLSLRVTXHGHEHQJXLDUODVFDOLGDGLQWHUQDFLRQDO6HLGHQWLFyODHFLHQFLDHFRQyPLFD
GLVWULEXWLYDODHTXLGDGDVtFRPRODHFLHQFLD\HFDFLDHQODDGPLQLVWUDFLyQWULEXWDULD\HOFXPSOLPLHQWR(OLQIRUPHDEDUFDWDQWRODVFXHVWLRQHVVFDOHVWULEXWDFLyQGLUHFWDHLQGLUHFWDFRPRGHSROtWLFDVFDO(OJUXSRFUHHTXHODHFRQRPtDGLJLWDORIUHFHJUDQGHVRSRUWXQLGDGHV
para Europa.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 9
II Conceptos generales
Segn la CEPAL, La economa digital est constituida por la
infraestructura de telecomunicaciones, las industrias TIC
(software, hardware y servicios TIC) y la red de actividades
econmicas y sociales facilitadas por Internet, la computacin en la
nube y las redes mviles, las sociales y de sensores remotos.1
6HUHHUHDOD(FRQRPtDEDVDGDHQODV7,&V(OQRPEUHVXUJHGHOOLEURGH'RP7DSVFRWW7KH'LJLWDO(FRQRP\3URPLVHDQG3HULOLQWKH
Age of Networked Intelligence, best seller en el ao 1995.- Segn
Tapscott, hay una nueva economa basada en la inteligencia humana en
la Red. Ha cambiado la forma de realizar negocios (e-business), el
comercio (e-commerce), la educacin (e-learning) y hasta la gestin
del Estado (e-government).
Actualmente, se ha creado el dinero electrnico, como su ejemplo
paradigmtico, el bit coin, con cotizacin propia. Algunos
trabajadores
DKRUDWLHQHQODSRVLELOLGDGGHUHDOL]DUVXWUDEDMRGHVGHVXVKRJDUHVVLQWHQHUTXHWUDVODGDUVHKDFLDRFLQDVUHDOL]DQGRWUDEDMRVDGHVWDMR
muchas veces sin aportacin a la Seguridad Social.
(VRSRUWXQRGHVWDFDUODFODVLFDFLyQGHODVWUDQVDFFLRQHVGHFRPHUFLRHOHFWUyQLFRVHJ~Q2&'(\TXH1XELD&DEUHUDODVUHVXPLyHQHO
)RUR
la OCDE ha diferenciado 26 categoras de transacciones tpicas de
comercio electrnico.
&RPRSULPHUDJUDQGLIHUHQFLDFLyQDORVHIHFWRVGHVLPSOLFDUHOWHPDVLHVRHVSRVLEOHSRGUtDPRVUHDOL]DUXQDSULPHUDFODVLFDFLyQ
HQWUHHOGHQRPLQDGRFRPHUFLRHOHFWUyQLFRLQGLUHFWR\GLUHFWR
a.- Indirecto consiste en la adquisicin de bienes tangibles que
necesitan luego ser enviados fsicamente usando canales
convencionales de distribucin (por ejemplo, envo postal o servicios
de mensajera).
E'LUHFWRHOSHGLGRSDJR\HQYtRGHORVELHQHVLQWDQJLEOHV\RVHUYLFLRVVHSURGXFHQRQOLQHFRPRSRUHMHPSORSURJUDPDVLQIRUPiticos,
servicios de informacin, etc).
Para la adquisicin de bienes tangibles, la OCDE recomienda la
aplicacin del artculo 7 del Modelo de Convenio referido a las
rentas empresariales, esta parecera la forma de comercio electrnico
de ms sencilla tributacin.
(QWDQWRSDUDHOFRPHUFLRGHELHQHVLQWDQJLEOHV\RVHUYLFLRVRQOLQHH[LVWHQGLYHUVRVWLSRVGHWUDQVDFFLRQHVFRPRSRUHMHPSOR$VHVRramiento
tcnico, Formas de transferencia de Know How, Servicios Tcnicos
Especializados, El pedido electrnico de productos digitalizados,
Pedido electrnico y descarga de productos digitales a efectos de la
explotacin de los derechos de autor, Software de duracin limitada y
otras licencias sobre informacin digital, Actualizaciones y
agregados del software u otro producto digital acuerda, Programa de
computacin u otro producto digital de uso nico, Distintos tipos de
Hosting, Proveedor de servicios de aplicacin (Aplication Service
Provider), Tarifas por licencia para la provisin de servicios de
aplicacin (Aplication Service provider), Almacenamiento de datos,
Obtencin de datos, Publicidad, Acceso electrnico a asesoramiento
profesional, Entrega de informacin, Acceso a sitios web
interactivos con
VXVFULSFLyQSUHYLD6XEDVWDVHQOtQHD2SHUDFLRQHVGHDGTXLVLFLyQGHFRQWHQLGR7UDQVPLVLyQGHDXGLR\RYLGHRHQWLHPSRUHDOSRUODUHG
Mantenimiento de programa de computacin, Atencin al cliente a travs
de redes de computacin, etc.
Otra consideracin no menos importante es poder diferenciar si la
transaccin implica la circulacin de bienes o la prestacin de un
servicio, por ejemplo un programa informtico.
En este artculo se har hincapi en la tributacin de las
operaciones generadas en el entorno de la Economa Digital, las
operaciones producidas en Internet, utilizando la infraestructura
de la gran Red. Esas operaciones engloban el comercio de bienes
utilizando Internet
SRUHMHPSOR$PD]RQ\ODSUHVWDFLyQGHVHUYLFLRVHQODQXEHFRPRODVSODWDIRUPDVHGXFDWLYDVYHQWDGHSXEOLFLGDGRSHUDFLRQHVQDQcieras,
servicios de infraestructura en la nube, etc.
III Problemas
3UREOHPDVTXHSXHGHQJHQHUDUHVWDVRSHUDFLRQHV 1. Las multinacionales
que operan a travs de la Red, con los precios de transferencia
(PT).
/RVDEXVRVVFDOHVDWUDYpVGHODSODQLFDFLyQVFDODJUHVLYD\HOWUHDW\VKRSSLQJ
3. La fuente u origen de la renta y el valor agregado de las
operaciones, versus la residencia del prestador de la operacin.
/DVFDOL]DFLyQGHODVRSHUDFLRQHVFyPRVHUHDOL]DQDTXpMXULVGLFFLyQOHVSHUWHQHFHFDSDFLWDFLyQDOSHUVRQDODXGLWRUHQHVWHWLSRGH
transacciones, cmo acceder a la informacin que est en manos de
terceros, en caso de servidores en la nube.
5. Qu pasa con el control aduanero de bienes que no ingresan por
recintos portuarios, como los contenidos digitales de libros,
msica, pelculas, impresiones 3D, etc.?
/DFDOLFDFLyQGHODVWUDQVDFFLRQHVSRU,QWHUQHWFRPRELHQHV\VHUYLFLRVORTXHVHJ~QHOVLVWHPDWULEXWDULRTXHVHWUDWHSXHGHQWHQHU
WUDWDPLHQWRGLVWLQWR/D8QLyQ(XURSHD8(FDOLFySRUHMHPSORDWRGDVODVRSHUDFLRQHVUHDOL]DGDVHQ,QWHUQHWFRPRSUHVWDFLRQHVGH
VHUYLFLRDXQTXHVXREMHWLYRQDOVHDODHQWUHJDGHQLWLYDGHELHQHVFRUSRUDOHV(VWDDVLPLODFLyQHVYiOLGDHQORVGHPiVSDtVHV"
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 10
Requiere respaldo legal o vale la mera interpretacin?
(OSUREOHPDVHDJXGL]DFRQODFRPSOHMLGDGGHORVQHJRFLRV\ODVRSHUDFLRQHVDWUDYpVGH,QWHUQHW/DGLFXOWDGHVWiHQODORFDOL]DFLyQGH
las actividades gravadas, tanto de dnde se presta el servicio o se
proporciona el bien, la residencia del prestador y dnde se
aprovecha el bien o servicio.
&RPRH[SUHVD1LFROiV0D[LPLQRHQHOIRURprimero hay que acotar y
establecer concretamente los problemas y situaciones a resolver, si
es que existen.
Respecto al IVA, la actividad gravada, es circulacin de bienes o
prestacin de servicio? Con la aparicin de las impresoras en 3D,
donde se enva el diseo va web y el consumidor lo imprime y obtiene
el bien, resulta que, por ejemplo, un CD de msica, antes era un
bien que se venda en las tiendas, ahora es un archivo que se
descarga de Internet se lo escucha on line.
Las operaciones de venta masiva on line fue un punto muy
discutido en el Foro. Gustavo Daniel Gonzlez de Argentina seala que
si no hay control sobre la existencia de estas transacciones no hay
posibilidad de concretar tributacin alguna. En Uruguay hay cierto
control para las operaciones que arriban bajo la modalidad de
encomienda postal. En estos casos el ingreso del bien al pas puede
pasar por inadvertido por el Estado.
Los denominados bienes y servicios digitales, dado su carcter
intangible resultan ms difciles de detectar y controlar, y sobre
los que puede haber aspectos novedosos a resolver a efectos
tributarios y de equidad Nicols Maximino lo expres en el foro.
IV Posibles soluciones planteadas
Como ya se coment, es un problema que est en discusin a nivel de
organismos internacionales, entre ellos OCDE y la Unin Europea
(UE).
2&'(SUHVHQWyUHFLHQWHPHQWHHO
LQIRUPHQDOGHODVDFFLRQHV%(36FRQFUHWDPHQWHOD$FFLyQH[SRQLpQGRVHGLYHUVDVVROXFLRQHV
WDOHVFRPR
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 11
%,77$;FRQVLVWHHQFDOFXODU OD WULEXWDFLyQD WUDYpVGHOXMR fsico de
datos que transitan en determinado punto a travs
deXQD5HG6HPLGHHQELWV'HHVWDIRUPDDOJUDYDUHOXMRItVLFR de los datos,
independientemente del contenido, lo que interesa es cunto utiliza
la red un sujeto econmico.
(O(VWDEOHFLPLHQWR3HUPDQHQWH (3YLUWXDO2 VHFUHDUtDHVWD
JXUDDSR\DQGRHOFULWHULRGHODIXHQWHHQODJHQHUDFLyQGHOD renta. La
residencia del proveedor podra ser la pgina web, la sede social de
la casa matriz, el pas donde est ubicado el servidor fsico el pas
donde es aprovechado el bien o servicio transado3.
/DUHWHQFLyQGHVDOLGDVREUHWUDQVDFFLRQHVGLJLWDOHV
5HVSHFWRDOLPSXHVWRDOYDORUDJUHJDGR9$7SRUVXVLJODHQLQgls), OCDE ha
aprobado las VAT Guidelines, aplicando el concepto de gravar donde
se aprovecha el bien o servicio. En Estados Unidos, verbigracia,
han creado la ley Internet Tax
)UHHGRP$FWOLEHUDUGHLPSXHVWRVDODVWUDQVDFFLRQHVHQ,QWHU net, que
prohibira los impuestos estatales y locales el acceso a Internet.
En cambio, para el grupo de expertos de la UE, ya
citaGRDOJXQDVGHODVFRQFOXVLRQHVSODQWHDGDVHQVXLQIRUPHVRQ
1RGHEHQKDEHUQRUPDVWULEXWDULDVHVSHFLDOHVSDUDHOVHFWRUGLgital. Ms
bien las normas generales deben aplicarse o adaptarse para que las
empresas digitales sean tratadas de la misma manera que los
dems.
6HGHEHQHOLPLQDUODVEDUUHUDVVFDOHVGHODVSHTXHxDV\PH dianas empresas
(PYME) que operan en un mercado nico digital.
/RV LQFHQWLYRV VFDOHV \ FUpGLWRV GHEHQ DERUGDUVH FRQ SUH caucin
y ser cuidadosamente evaluado tanto ex ante y ex post.
$SR\DSDUDHO,9$HOFULWHULRGHOGHVWLQRGHORVELHQHV\VHUYLcios
digitales, es decir la imposicin en el lugar de consumo.
6HUHFRPLHQGDODHOLPLQDFLyQGHODH[HQFLyQGHO,9$SDUDORV pequeos envos
de los pases no comunitarios. Este sera apoyado por un One Stop
Shop y un rgimen aduanero va rpida, para garantizar la neutralidad
y proporcionar unas condiciones de igualdad para las empresas de la
UE.
/RV(VWDGRVPLHPEURVGHEHUtDQFRRUGLQDUVXVDFFLRQHVGHDX
GLWRUtDDQGHHYLWDUODDFXPXODFLyQGHFDUJDVH[FHVLYDVDODV empresas.
6HUHFRQRFHTXHHO*2&'(%(36(URVLyQ%DVH
\HOSUR\HFWR3URW6KLIWLQJVHUiIXQGDPHQWDOSDUD
ODOXFKDFRQWUDODHYDVLyQVFDO\ODSODQLFDFLyQVFDODJUHVLYD a nivel
mundial. Se recomienda que los Estados miembros adopten una posicin
comn y lleguen a un acuerdo para garantizar un resultado favorable
para toda la UE.
/DSULRULGDGGHEHGDUVHDWUHViUHDVHVSHFtFDV
/XFKDFRQWUDODFRPSHWHQFLDVFDOSHUMXGLFLDO
1RUPDVGHSUHFLRVGHWUDQVIHUHQFLD\ - Restaurar las conexiones nexo
imponibles.
3HQVDUHQ ODSRVLELOLGDGGHUHIRUPDVVFDOHVUDGLFDOHVHQHO largo
plazo.
Como lo expresa en el foro el Prof. Domingo Carbajo Vasco, ha de
pensarse en adaptar el sistema tributario a este nuevo sistema de
comerciar.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 12
V Tributacin en algunos pases de AL
Segn lo conversado en el Foro, se pueden resumir las siguientes
puntualizaciones respecto a la tributacin de IVA e IRAE sobre las
operaciones de la Economa Digital.
858*8$
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 13
*8$7(0$/$
No hay tratamiento especial para operaciones de la Economa
Digital. Lo que hay es similar a Uruguay con la salvedad de que no
existen exoneraciones de renta en la produccin de soportes lgicos y
servicios vinculados a los mismos. - Luca Guadalupe Temaj.
Estn reguladas las exportaciones e importaciones de bienes. Las
exportaciones estn exentas de IVA, mientras que las importaciones
no. Respecto a la renta (ISR), estn gravadas las exportaciones de
bienes y servicios.- Mara Leticia Yaque Gmez.
(/6$/9$'25
Segn lo expresa Roberto Cea, cuentan con los dos impuestos (IVA
e Impuesto a la Renta). Adems comenta que las nuevas reformas en El
Salvador orientan a alternativas de transmisin de datos para lograr
un mejor control de las operaciones, como el uso de los sistemas
POS que deben estar autorizados por la AT.
5(3%/,&$'20,1,&$1$
(Q'RPLQLFDQDSDUDORVQHVGHFRQVLGHUDUFRPRJDVWRGHGX cible a los
pagos por la contratacin de servicios pagados en el
H[WUDQMHURDSHUVRQDVItVLFDV\RVRFLHGDGHVQRUHVLGHQWHVHQHO
SDtVVHGHEHUiUHWHQHUHLQJUHVDUDOVFRFRPRSDJR~QLFR\GH
QLWLYRGHOLPSXHVWRHOGHOPRQWRLQYROXFUDGRFRQH[FOXVLyQ
GHDTXHOORVVHUYLFLRVGHQLGRVHQHO&7FyGLJRWULEXWDULRVREUH
ORVFXDOHVH[LVWHXQDUHQWDSUHVXQWDGHQLGD/DVUHWHQFLRQHVHQ la fuente son
los mecanismos con los que contamos actualmente. Jhonny Ramrez De
los Santos.
3(5
Segn aport Luis Enrique Zrate Reyes en el foro, la renta hay
tasas diferenciales para los domiciliados y no domiciliados. La
renta es mundial y se precisa que solo se debe sumar renta del
exterior (no prdidas). El gasto se puede deducir siempre que se
haya efectuado la retencin correspondiente, cuando se trate de no
domiciliados.
Respecto al IVA, cuando se recibe un servicio del exterior,
quien deduce como gasto en el pas efecta tambin el pago del IVA, y
lo puede utilizar como crdito en el mes siguiente. Si un
domiciliado presta el servicio al exterior, se considera exportacin
de VHUYLFLRVQRJUDYDGRVSRU,9$QRUPDD~QSHQGLHQWHGHGHQLU ciertos
conceptos.
VI BEPS
Como ya se mencion anteriormente, la OCDE incorpor a sus
acciones BEPS los desafos tributarios de la Economa
DigitalFRQIRUPDQGROD$FFLyQ1FX\RLQIRUPHQDOIXHSUHVHQWDGRHO pasado mes
de octubre. (OLQIRUPHQDOFRUUHVSRQGLHQWHDOD$FFLyQ$ERUGDUORVUHWRV de
la economa digital para la imposicin (Addressing the Tax
&KDOOHQJHVRIWKH'LJLWDO(FRQRP\VHUHHUHHQSDUWHDOPDWHULDO publicado
por el profesor Fernando Daz Yubero en este foro,
sobre el VAT.
Como resumen del mismo, elaborado y publicado por OCDE se
H[SUHVD
El informe de la Accin 1 concluye que no es posible delimitar
con precisin la economa digital, dado que hoy en da sta tiende a
confundirse con la propia economa en su conjunto. El informe
analiza los riesgos BEPS que se ven exacerbados en la economa
digital, y presenta el impacto esperado de las medidas
desarrolladas a lo largo del proyecto BEPS. Se han elaborado normas
y mecanismos de implementacin dirigidos a facilitar la recaudacin
del impuesto sobre valor aadido (IVA) en el pas donde se encuentra
el consumidor en los supuestos de transacciones transfronterizas de
empresa a consumidor (B2C, por sus siglas en ingls). Estas medidas
tienen como objetivo garantizar la igualdad de condiciones entre
proveedores internos y
extranMHURV\IDFLOLWDUXQDUHFDXGDFLyQHFLHQWHGHO,9$GHYHQJDGRHQ dichas
transacciones. Se han descrito y analizado diversas
op-FLRQHVWpFQLFDVSDUDWUDWDUFRQORVGHVDItRVVFDOHVJHQHUDOL]D dos que
plantea la economa digital, como los relativos al nexo y a los
datos. Tanto los desafos como sus posibles soluciones
WRFDQSLODUHVIXQGDPHQWDOHVGHODFWXDOUpJLPHQVFDOGHDFWLYL dades
transfronterizas y adems requieren un trabajo adicional que excede
del alcance de BEPS, y es por ello que los pases de la OCDE y del
G20 han decidido hacer un seguimiento de los avances y revisar y
analizar la informacin que, con el tiempo, vaya hacindose pblica.
Sobre la base del futuro trabajo de seguimiento, se decidir si es
preciso seguir trabajando sobre las opciones discutidas y
analizadas. Esta determinacin se basar en una consideracin amplia
sobre la capacidad de los estndares internacionales vigentes para
dar cuenta de los desafos que plantean los desarrollos de la
economa digital. 4
-
1
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 14
VII Conclusiones
Hay una gran brecha entre nuestros sistemas tributarios y la
celeridad del comercio electrnico, ms an la economa digital,
mientras nosotros luchamos con la escasez de herramientas legales y
tcnicas, la globalizacin y las TICs estn avanzando; pero lo cierto
es que debemos prepararnos e impulsar los cambios Las
administraciones tributarias deben de evolucionar, deben de
modernizarse, invertir y fortalecerse y la economa digital es un
gran reto a superar. Luca Guadalupe Temaj.
/R HVHQFLDOSDUD WULEXWDU HQ HVWD HFRQRPtDHV no cambiar la
legislacin tanto, ni crear nuevos impuestos ad hoc, sino alterar
los mtodos de aplicacin de los tributos y el control, con claro
nfasis en la cooperacin internacional. Domingo Carbajo Vasco.
Es importante la necesidad de que haya cooperacin internacional
en contextos de creciente globalizacin y hechos imponibles mviles y
digitales. Es la nica solucin pragmtica. Domingo Carbajo Vasco.
El gravar las operaciones por medios digitales, no debe diferir
mucho del comercio tradicional, ya que lo que cambia es la forma.
Mara Leticia Yaque Gmez.
An hay mucho por estudiar y seguir analizando el tratamiento
VFDOGHODVRSHUDFLRQHVUHDOL]DGDVDWUDYpVGHLQWHUQHW
VII Bibliografa consultada:
2(&' $GGUHVVLQJ WKH 7D[ &KDOOHQJHV RI WKH 'LJLWDO
(FRQRP\2(&'*%DVH(URVLRQDQG3URW6KLIWLQJ3URMHFW
2(&'3XEOLVKLQJKWWSG[GRLRUJHQ
,()(O352
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 15
CROWDFUNDING, NUEVO DESAFO FISCAL Sandra Patricia Moreno
Serrano5 Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales
[email protected]/[email protected] Colombia
El crowdfunding o micromecenazgo tambin denominado
microPHFHQDMHQDQFLDFLyQPDVLYDQDQFLDFLyQHQPDVDRSRUVXV
FULSFLyQFXHVWDFLyQSRSXODUQDQFLDFLyQFROHFWLYD\PLFURQDQ ciacin
colectiva6HVXQDGHODVJXUDVTXHKDYHQLGRWHQLHQGR cada vez ms auge en el
mundo de la economa digital pues a
WUDYpVGHpVWDVHQDQFLDQHQODDFWXDOLGDGQXPHURVRVSUR\HF
WRVGHGLIHUHQWHtQGROHJUDFLDVDODPDVLFDFLyQGHOLQWHUQHWTXH permite la
difusin de diferentes proyectos a travs de las redes sociales y las
comunidades on line permiten a su vez que las tecnologas de micro
pagos sea ms sencillos, seguros y a bajo costo.
Dado el gran volumen de transacciones que se mueven a travs de
crowdfunding, muchos pases han visto la necesidad de
reguODUHVWHWLSRGHWUDQVDFFLRQHVWDQWRDQLYHOQDQFLHURSRUWUDWDUVH de una
captacin masiva de recursos por parte de una colectividad sin
vigilancia estatal que bien podra implicar lavado de
DFWLYRVFRPRDQLYHOVFDOGDGDVODVLPSOLFDFLRQHVSDUDTXLHQHV perciben los
recursos en la nube, para los aportantes o donantes que pretendan
disminuir dichos rubros de las bases gravables de sus denuncios
rentsticos, y para los inversionistas que pueden o no materializar
su inversin a largo o corto plazo a travs del sistema que se ha
denominado pledges o basado en promesas.
Dentro de los modelos7 de crowdfunding ms frecuentes en la
DFWXDOLGDGVHWLHQHQ
/RVTXHVHEDVDQHQGRQDFLRQHVHQ ORVTXH ORVDSRUWDQWHV
PRQHWDULRVQRHVSHUDQEHQHFLRVGHODWUDQVDFFLyQ
/RVEDVDGRVHQUHFRPSHQVDVHQORVTXHORVDSRUWDQWHVPR netarios esperan
una recompensa a cambio de su contribucin.
/RVEDVDGRVHQDFFLRQHVHQORVTXHORVDSRUWDQWHVLQYLHUWHQ en masa en
una empresa y reciben acciones o participaciones de la misma.
/RVEDVDGRVHQSUpVWDPRVR&URZGOHQGLQJFRQ ORVTXH ORV DSRUWDQWHV
QDQFLDQ HQPDVDFRQ SUpVWDPRV RFUpGLWRVD XQD empresa a cambio de un
tipo de inters.
/RVEDVDGRVHQUR\DOWLHVRGHUHFKRVGHDXWRUHQORVTXHORV aportantes
invierten en un proyecto o empresa y esperan una
SDUWHVLPEyOLFDGHORVEHQHFLRV
$VtPLVPRH[LVWHQRWUDVJXUDVPHGLDQWH ODVFXDOHVHODSRUWH se realiza
no en dinero sino con fuerza de trabajo, tal es el caso del
Crowdsourcing8 o tercerizacin masiva o subcontratacin voluntaria
desinteresada, que consiste en externalizar tareas que,
tradicionalmente, realizaba un empleado o contratista, a un
grupo numeroso de personas o una comunidad (masa), a travs de una
convocatoria abierta on line, aporte que puede o no ser
recompensado de alguna manera.
9
$FWXDOPHQWHHVWDVIRUPDVGHQDQFLDFLyQJR]DQGHXQSRVLFLRQD miento
indudable y por ende los gobiernos, ante la imposibilidad de
impedir su crecimiento, han intentado regular las transacciones que
se presentan por este medio, en especial las destinadas
DOQDQFLDPLHQWRGHSUR\HFWRVLQPRELOLDULRVTXHHVWiDODRUGHQ del da,
relegando de cierta manera a las entidades Bancarias.
5 Abogada Colombiana con Maestra en Hacienda Pblica y
Administracin Tributaria, Maestra en Relaciones Internacionales,
Especialista en Derecho Tributario, Especialista en Derecho
Administrativo y Constitucional. Actualmente Jefe de Va Gubernativa
de la Divisin Jurdica de la Direccin Seccional de Impuestos Bogot
de la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales. Corresponsal por
Colombia en el marco del Programa de Cooperacin Internacional con
el Gobierno de Espaa, perteneciente a la red de expertos en
hacienda pblica de Latinoamrica RAAM promovida por el Instituto de
Estudios Fiscales (IEF), la Agencia Estatal de Administracin
Tributaria (AEAT), con colaboracin del Centro de Educacin a
Distancia para el Desarrollo Econmico y Tecnolgico (CEDDET) nodo
espaol de la Red Global de Aprendizaje para el Desarrollo del Banco
Mundial, el CentroInteramericano de Administraciones Tributarias
(CIAT), Agencia Espaola de Cooperacin Internacional para el
Desarrollo (AECID) y Jefe de Redaccin del Boletn semestral Foro
Fiscal Iberoamericano publicado por los mencionados organismos
internacionales.
6 https://es.wikipedia.org7 https://es.wikipedia.org 8
https://es.wikipedia.org
http:https://es.wikipedia.orghttp:https://es.wikipedia.orghttp:https://es.wikipedia.org
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 16
En tanto que las prcticas comerciales van por lo general siempre
a la vanguardia de la legislacin, con la introduccin de estas
JXUDVRQOLQHHQODYLGDGLDULDVHYLVOXPEUDQYDFtRVQRFRQWHP plados en la
normatividad que se han venido llenando poco a poco en algunos
pases.
(QPDWHULDVFDOSRUHMHPSORXQRGHORVSXQWRViOJLGRVVRQODV deducciones
por donaciones, pues por lo general los regmenes exceptivos son
rgidos y para que dichos rubros sean aceptados como deducibles por
las administraciones tributarias, deben ser
MXVWLFDGRVFRQWDEOH\WULEXWDULDPHQWHGHPRVWUDQGRSRUHMHPSOR que sta se
efectu a entidades sin nimo de lucro dedicadas a causas altruistas
como el desarrollo de la salud, la educacin,
ODFXOWXUDODUHOLJLyQHOGHSRUWHODLQYHVWLJDFLyQFLHQWtFD\WHFnolgica, la
ecologa y proteccin ambiental, la defensa, la proteccin y promocin
de los derechos humanos, el acceso a la justicia, programas de
desarrollo social de inters general, actividades que enlista cada
gobierno para efectos de permitir la obtencin de la
desgravacin.10
Deduccin que puede no ser tan viable cuando la donacin se efecta
a una comunidad sin nimo de lucro virtual que no se encuentra
registrada como sociedad en ningn pas en particular, lo cual hace
difcil tambin determinar la veracidad de la
destinaFLyQGHORVUHFXUVRVGRQDGRVVLQFRQWDUFRQODGLFXOWDGDODTXH
SXHGHHQIUHQWDUVHHOGRQDQWHSDUDREWHQHUXQDFHUWLFDFLyQGHO destinatario
con miras a conservarlo como soporte de la veracidad de la
transaccin.
Por otra parte, cuando el crowdfunding se utiliza como fuente
GHQDQFLDFLyQGHXQSUR\HFWRFRPHUFLDOSDUDHIHFWRVGHHVWD blecer la
residencia se hace necesario determinar si lo llevar a cabo una
empresa nacional o extranjera y en algunos pases se requiere
garantizar que los recursos no sean provenientes de actividades
delictivas o de lavado de activos, aspecto que se hace casi
imposible de demostrar dado que la masa aportante muchas veces es
indeterminada.
Adicionalmente, en algunos pases como en Colombia, la
activiGDGGHQDQFLDPLHQWR\GHFDSWDFLyQGHGLQHURVGHOS~EOLFRVH encuentra
por seguridad centralizada en las entidades vigiladas por la
Superintendencia Financiera, de tal forma que toda actividad de
este tipo no vigilada se entiende como captacin ilegal de dineros
que es penalizable, delito que se introduce como consecuencia de
captaciones masivas que derivaron en estafas al pblico valindose de
publicidad engaosa.
(VWDVLWXDFLyQ ODVRUWHDpVWHJRELHUQRDXWRUL]DQGRHOQDQFLD miento a
travs de crowdfunding siempre que ste se efecte
EDMRODPRGDOLGDGGHGHUHFKRVGXFLDULRVDGPLQLVWUDGRVSRUHQ
WLGDGHVGXFLDULDVFRQHOQGHSURWHJHUGHSRVLEOHVIUDXGHVORV recursos
recaudados del pblico, lo cual ha permitido el ingreso de capital
destinado al emprendimiento de nuevas empresas y al fomento de la
inversin en negocios en desarrollo o start-ups,
QDQFLDFLyQFROHFWLYDTXHKDSHUPLWLGRDSHTXHxRVLQYHUVLRQLV tas acceder a
proyectos inmobiliarios comerciales de grandes dimensiones que
antes slo se encontraban al alcance de grandes capitales. Modelo
novedoso en el que segn algunos estudiosos del tema como Matt
Andrews11 y Karim R. Lakhani12FRQX\HQ el crowdfunding inmobiliario
y el crowdsourcing13. No obstante, las previsiones legales
existentes sobre el particular no cobijan al crowdfunding de
solicitud de prstamos, ni al basado en donaciones, ni al que espera
como contraprestacin bienes o servicios.
9 Grfico:
http://www.canstockphoto.es/global-comercio-electr%C3%B3nico-banca-12680457.html
10 Se resalta que en la mayora de gobiernos no todas las
donaciones gozan del tratamiento especial. En ese orden de ideas,
actividades como el financiamiento a entidades terroristas a travs
de la nube, que ha adquirido especial relevancia en los ltimos
meses, no quedara cubierto por el tratamiento exceptivo en
comento.
11 www.hks.harvard.edu Andrews, Matthews. . Explicando Desviacin
Positiva en las reformas del sector pblico en el desarrollo
Desarrollo Mundial 74 (octubre de 2015): 197-208. Matt Andrews es
profesor asociado de poltica pblica en Harvard University, su
investigacin se centra en la reforma del sector pblico, en
particular la presupuestacin y la reforma de la gestin financiera y
la gobernanza participativa en el desarrollo y los gobiernos de
transicin. Sus artculos recientes secentran en forjar una
comprensin terica de los factores no tcnicos que influyen en el
xito en los procesos de reforma. nfasis especfico se encuentra en
el contexto informal institucional de la reforma, as como las
estructuras de liderazgo dentro de las redes de todo el gobierno.
Esta investigacin sedesarroll a partir de su trabajo en el gobierno
de la provincia de Kwa-Zulu Natal en Sudfrica y ms recientemente de
su cargo como Especialista del Sector Pblico que trabajan en la
Europa y Asia Central del Banco Mundial.l aporta esta experiencia a
los cursos sobre la gestin pblica y el desarrollo.Tiene un BCom
(Hons) de la Universidad de Natal, Durban (Sudfrica), una maestra
de la Universidad de Londres, y un doctorado en Administracin
Pblica de la Escuela Maxwell de la Universidad de Syracuse. 12
www.hks.harvard.edu Karim R. Lakhani es profesor Asociado en
Harvard Bussiness School e investigador principal del laboratorio
de Innovacin Multitud y la Nassa Lab Torneo en el Instituto de
Ciencias Sociales Cuantitativas. Se especializa en la gestin de la
innovacin tecnolgica en las empresas y las comunidades.
Suinvestigacin se centra en los sistemas de innovacin distribuidos
y el movimiento de la actividad innovadora a los bordes de las
organizaciones y en las comunidades. Ha estudiado ampliamente la
aparicin de comunidades de software de cdigo abierto y sus
estrategias de innovacin y desarrollo de productos nicos. Tambin ha
investigado cmo se puede acceder a un conocimiento crtico desde
fuera de la organizacin a travs de concursos de innovacin.
Actualmente investiga los incentivos y el comportamientoen
concursos y los mecanismos detrs de la formacin del equipo
cientfico a travs de experimentos de campo en la plataforma
TopCoder y la Escuela de Medicina de Harvard. Propende por lograr
cambios en la legislacin para hacer ms fcil que la gente del comn a
travs del crowdfunding pueda convertirse en inversionista en
pequeas empresas.
13 El profesor Matt Andrews estudia el tema del crowdfunding
inmobiliario en Colombia desde una perspectiva de poltica pblica, y
Karim Lakhani aborda el tema con la ptica del crowdsourcing o
colaboracin abierta.
http:www.hks.harvard.eduhttp:www.hks.harvard.eduhttp://www.canstockphoto.es/global-comercio-electr%C3%B3nihttp:desgravacin.10
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 17
De lo anterior se desprende que indudablemente la economa
digital est a la orden del da, y como sostiene la CEPAL14
en un contexto de crecimiento econmico y de reduccin de la
pobreza en gran parte de los pases de Amrica Latina, estos deben
abordar el desafo de articular y consolidar su economa digital, lo
que exige responder a las preguntas sobre cmo
idenWLFDU\DSURYHFKDUODVQXHYDVRSRUWXQLGDGHVTXHVXUJHQHQXQD fase de
convergencia tecnolgica para avanzar en el desarrollo econmico y la
igualdad.
3DUDORJUDUGLFKRREMHWLYRHOHVWXGLRHQFRPHQWRDUPDTXHVH debe avanzar
hacia una institucionalidad de la economa digital sugiriendo
algunos lineamientos de poltica para su pleno
aproYHFKDPLHQWRDVt
es necesario renovar las estrategias para maximizar el impacto
de la economa digital en el crecimiento, la innovacin, el cambio
estructural y la inclusin social. Los principales desafos son
asegurar las condiciones mnimas para que las inversiones TIC tengan
un impacto positivo en el crecimiento econmico; promover y
consolidar un modelo de difusin e innovacin tecnolgica basado en la
banda ancha, compatible con los objetivos de inclusin social, y
promover un cambio de la estructura productiva
TXHDSDUWLUGHODVHVSHFLFLGDGHVHFRQyPLFDVHLQVWLWXFLRQDOHV de cada pas,
articule el conocimiento con la produccin y fortalezca al sector de
software y aplicaciones.
se requiere consolidar un marco de polticas que acte sobre los
factores crticos que condicionan el despliegue de la economa
digital. Las principales brechas que es necesario abordar se
encuentran en la inversin en infraestructura de telecomunicaciones,
la demanda de banda ancha y el desarrollo de la industria de
software y aplicaciones. La poltica pblica es indispensable para
asegurar la equidad en el acceso y uso de las TIC que tienen
elementos de inters pblico en tanto facilitan la provisin de
servicios sociales (gestin pblica, salud y educacin) y de bienes
pblicos.
Dentro de los desafos de la economa digital se incluye el
conocimiento y aprovechamiento de las nuevas tendencias del
comercio electrnico como el crowdfunding que cobra cada vez ms
importancia en las transacciones que se realizan on line.
A su vez el desafo de las administraciones tributarias es
palpaEOHSXHVDGHPiVGHWUDWDUGHFRPEDWLUORVDEXVRVVFDOHVTXH
VHOOHJDUHQDSUHVHQWDUFRQSODQLFDFLRQHVVFDOHVDJUHVLYDV\ de treaty
shopping, deber adoptar mecanismos que le permitan establecer el
origen de dichas rentas, su valor agregado y la residencia del
prestador de la operacin. Para dichos efectos es imperiosa la
adaptacin de la normativa que contemple los
QXHYRVDVSHFWRVTXHVXUJHQGHOHFRPHUFHODPRGLFDFLyQGH
ORVHVTXHPDVGHVFDOL]DFLyQ\ODFDSDFLWDFLyQGHORVVHUYLGRUHV pblicos en
operaciones on line en tanto que se trata de transacciones no
tradicionales de las cuales se precisa establecer cmo se realizan,
a qu jurisdiccin pertenecen, y cmo se accede a la informacin de los
servidores en la nube, entre otros aspectos que cobran relevancia
al momento de establecer la realidad econmica de los contribuyentes
en un momento dado.
14
http://www.cepal.org/es/publicaciones/35408-economia-digital-para-el-cambio-estructural-y-la-igualdad
http://www.cepal.org/es/publicaciones/35408-economia-digital-pa
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 18
AVANCES Y RETOS DE LOS DOCUMENTOS Y SERVICIOS ELECTRNICOS CON
FINES
TRIBUTARIOS
Luca Guadalupe Temaj Pablo de Ruano Superintendencia de
Administracin Tributaria SAT Guatemala
Una de las caractersticas de la economa digital es el acercar
las cosas, poner a los usuarios ms cerca de las cosas15.
Haciendo uso de la tecnologa para poder acercar a los usuarios,
el contribuyente y la administracin tributaria, en los ltimos aos,
la Superintendencia de Administracin Tributaria de Guatemala (en
adelante SAT) ha estado implementado los
GRFXPHQWRV\VHUYLFLRVHOHFWUyQLFRVFRQQHVWULEXWDULRVDFRQWLQXDFLyQVHGDQDFRQRFHUDOJXQRVDYDQFHV\UHWRVVREUH
HVWDWHPiWLFD
1. El uso de la factura electrnica inici en el ao 2008.16
/DLPSOHPHQWDFLyQGHRWURVGRFXPHQWRVHOHFWUyQLFRVHQWUHHOORV
- Declaraciones de impuestos, segn el sistema denominado
Declaraguate - Notas de crdito y dbito electrnicas - Constancias de
retencin del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto Sobre la
Renta - La calcomana como constancia del pago del Impuesto Sobre
Circulacin de Vehculos- Actualmente los gobiernos de Guatemala y
Honduras estn creando el documento denominado Factura y Declaracin
nica Centroamericana (FYDUCA) el cual se empleara para respaldar
las operaciones de comercio en el escenario de unin aduanera
binacional.
3. En el ao 201417
- Se implement la Agencia Virtual, con el objeto de facilitar y
agilizar los servicios que presta la Administracin Tributaria,
SULQFLSDOPHQWHORVTXHVHUHDOL]DQHQODVRFLQDV\DJHQFLDVWULEXWDULDV
- Se agiliza el proceso de solicitud y emisin de Solvencia
Fiscal va WEB.
*UDFLDVDODPDVLFDFLyQGHOXVRGH'HFODUDJXDWHDOQDOL]DUHODxRODSURSRUFLyQGHODUHFDXGDFLyQUHJLVWUDGDSRU
medios electrnicos ascendi al 97.6% del total recaudado, y la
cantidad de transacciones registradas por dicho medio represent el
92.8% del total de transacciones. El 100% de las obligaciones del
Impuesto Sobre la Renta, del Impuesto del Valor Agregado, Rgimen de
Pequeo Contribuyente, y del Impuesto de Solidaridad, fueron
presentados por este medio.
- Como resultado de los esfuerzos realizados por SAT para
facilitar al contribuyente el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias, en la ltima publicacin de resultados del Doing
Business18, Guatemala ocup por segundo ao consecutivo el primer
puesto de Centroamrica, a la vez que escala del tercero al segundo
puesto de Latinoamrica y del 85 al 54 a nivel mundial.
$SDUWLUGHOGHQRYLHPEUHGHVHFXHQWDFRQHQWLGDGHVDXWRUL]DGDVFRPRFHUWLFDGRUHVGH*HQHUDGRUHVGH)DFturas
Electrnicas (GFACEs), 12 las entidades autorizadas como generadores
de Facturas Electrnicas GFACEs y 5163 Emisores, segn listado de
Emisores de Facturas Electrnicas EFACE a mayo 2015.19
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 19
5. Dentro del proceso de integracin econmica regional las
Repblicas de Guatemala y Honduras son suscriptores del Protocolo al
Tratado General de Integracin Econmica Centroamericana (Protocolo
de Guatemala 29 de octubre de 1993), el 12 de diciembre de 2007 las
Repblicas de Guatemala y Honduras suscribieron el Convenio Marco
para el Establecimiento de la Unin Aduanera Centroamericana. Para
establecer el marco jurdico que permita el establecimiento de la
Unin Aduanera de manera gradual y progresiva, se suscribi el 10 de
abril de 2015 en la ciudad de Panam el Protocolo Habilitante para
el Proceso de Integracin Profunda hacia el Libre Trnsito de
Mercancas y de Personas Naturales entre las Repblicas de Guatemala
y Honduras.
$FWXDOPHQWH\DIXHHQWUHJDGRDO&RQJUHVRGHOD5HS~EOLFDGH*XDWHPDODSDUDVXUDWLFDFLyQ20
Como parte del proceso de la Unin Aduanera entre Guatemala y
Honduras, entre las respuestas tcnicas sealadas est la creacin del
documento llamado FYDUCA.21
15 Ral Zambrano, Eso que llamamos Economa Digital (i)
http://www.ciat.org/index.php/es/component/k2/item/303-eso-que-llamamos-economia-digital-i.html
16 SAT Memoria de Labores 2008 pg.7
http://www.google.com/cse?cx=011459756735478631370:qzmrxqswvcg&q=inicio%20factura%20electr%C3%B3nica%20en%20guatemala&oq=inicio%20factura%20electr%C3%B3nica%20en%20guatemala&gs_l=partner.3...2145.26279.0.26462.0.0.0.0.0.0.0.0..0.0.gsnos%2Cn%3D13...0.
24160j25359594j78j8..1ac.1.25.partner..0.0.0.#gsc.tab=0&gsc.q=memoria%20de%20labores%202008
17 SAT Memoria de Labores 2014 pgs. 12-14
file:///D:/Users/fisca/Downloads/Memoria_de_Labores_SAT_2014.pdf
18 El proyecto Doing Business del Banco Mundial, proporciona una
medicin objetiva y compara las regulaciones comerciales en 6 pases
centroamericanos (Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Honduras,
Nicaragua y Panam) y la Repblica Dominicana. Adems el estudio
recoge datos de 15 localidades subnacionales sobre las regulaciones
que afectan las etapas del ciclo de vida de una pequea o mediana
empresa domstica.
19
http://portal.sat.gob.gt/sitio/index.php/tramites-o-gestiones/tramites-y-requisitos-tributarios/factura-electronica.html
20
http://www.s21.com.gt/pulso/2015/05/20/protocolo-aduanero-se-entrego-congreso
21
http://www.s21.com.gt/pulso/2015/05/07/aclaran-dudas-industriales-sobre-union-aduanera.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 20
/D GHQLFLyQ GH )DFWXUD \ 'HFODUDFLyQ QLFD &HQWURDPHULFDQD
)
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 21
6. Cules son los retos de la Unin Aduanera entre Guatemala y
Honduras?
/RVUHWRVORVSRGHPRVSRQGHUDUEDMRGRVHQIRTXHVHOFRPHUFLDO\HOWULEXWDULR(OFRPHUFLDOWLHQHTXHYHUODIDFLOLWDFLyQGHO
comercio, con incentivar a la PYMES de ambos pases para que puedan
comercializar sus productos o servicios en un mayor mercado,
disminuir costos en la cadena logstica, disminuir trmites y
requisitos en el comercio binacional, entre otros. En cuanto a los
retos tributarios, es lograr que se incremente la recaudacin en los
impuestos internos a causa de una mayor
DSHUWXUDFRPHUFLDOHVWDEOHFHUSURFHGLPLHQWRVGHFRQWURO\VFDOL]DFLyQIXQFLRQDOHV\HIHFWLYRVSURSLFLDUHOLQWHUFDPELRGH
informacin entre las Administraciones Tributarias y Aduaneras,
entre otros.
7. Desea agregar algo ms?
El proceso de libre circulacin de mercancas dentro del marco de
unin aduanera entre las Repblicas de Guatemala y Honduras es nico
en Amrica Latina, permitir que las mercancas que se comercialicen
entre contribuyentes de IVA de ambos Estados Parte no estn sujetas
a trmites o control aduanero en las fronteras, ya que en estas las
Administraciones
TributaULDVKDELOLWDUiQ3XHVWRV,QWUDIURQWHUL]RVGH)DFLOLWDFLyQGHO&RPHUFLRGRQGHVRODPHQWHVHUHDOL]DUiQYHULFDFLyQHOHFWUyQLFD
de la FYDUCA para comprobar la salida o entrada de mercancas y que
los impuestos estn pagados en el pas de destino. Esto considerando
que previo al trnsito de las mercancas los contribuyentes emitieron
y transmitieron electrnicamente la FYDUCA y los impuestos internos
fueron pagados previamente. Los contribuyentes que efecten
transferencias en el marco de unin aduanera podrn acceder
gratuitamente al formulario electrnico de llenado de la FYDUCA
ofrecido en el portal de la SAT y la podrn transmitir de tal forma
que los sistemas informticos de las Administraciones Tributarias
estn interconectados y puedan perfeccionar la operacin de
transferencia, el adquirente del otro Estado Parte no realizar
ningn trmite ni gestin, solamente imprimir la FYDUCA y pagara los
impuestos internos que correspondan en el pas de destino, de esta
forma se est brindando las facilidades a los agentes econmicos para
que puedan comercializar sus mercancas y ampliar
VXPHUFDGRDRWURVSDtVHVLQFUHPHQWDQGRHOFRPHUFLR\FRQHOORODUHFDXGDFLyQWULEXWDULDHQEHQHFLRGHORV(VWDGRV3DUWH
de la Unin Aduanera.
CONCLUSIN
+DQVLGRJUDQGHVORVDYDQFHVGHORVGRFXPHQWRV\VHUYLFLRVHOHFWUyQLFRVFRQQHVWULEXWDULRVHQ*XDWHPDODVLQHPEDUJR
HVQRWRULDODEUHFKDVLORVFRPSDUDPRVFRQHOGHVDUUROORGHOFRPHUFLRHOHFWUyQLFR\GHODWHFQRORJtDFRQVHFXHQWHPHQWHXQR
de los grandes retos, como bien lo dice el Maestro Miranda, es la
asimetra informtica en las Administraciones Tributarias.
IXIMULEW, UJKO CHE ITOIK (Idioma Maya Kiche) Guatemala, estamos
para servirte
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 22
COMERCIO ELECTRNICO: IMPOSICIN DIRECTA E INDIRECTA23
Rodrigo Guzmn Supervisor Operativo de Recaudacin y Gestin
Gerencia de Contribuyentes Especiales - SAT Guatemala
En el caso de ventas de servicios o venta de software a travs
del comercio electrnico en principio, tanto el pedido como el pago
se efectan de forma telemtica, mientras que la entrega del producto
puede realizarse por va telemtica o por medio de dispositivo de
almacenamiento masivo de informacin24. Se trata del llamado
comercio electrnico directo (on-line) e indirecto (off-line)
respectivamente. Desde un punto de vista tributario, revierte mayor
inters el comercio electrnico en lnea (on-line). Con esta forma de
transmisin el bien adquirido es objeto de desmaterializacin, es
decir, la transmisin telemtica desprende el bien inmaterial de su
soporte material por medio de la digitalizacin (conversin a un
sistema binario), hacindolo incorpreo,
\GHVGHXQDySWLFDVFDOSRWHQFLDOPHQWH LQYLVLEOH (VWHHVHO FDVR GH
DOJXQRV ELQRPLRV WUDGLFLRQDOHV P~VLFDGLVFR LPiJH QHVIRWRJUDItD
LQIRUPDFLyQSHULyGLFR SRHVtDOLEUR FX\R WUDQV-porte telemtico no
presenta ya problema tcnico alguno.
La Imposicin Directa del Comercio Electrnico
(QHOiPELWRGHODVFDOLGDGGHOFRPHUFLRHOHFWUyQLFRODLPSRVL cin directa
se enfoca a los impuestos que recaen sobre la renta,
ORVTXHHQPD\RUPHGLGDSUHRFXSDQDODVDXWRULGDGHVVFDOHV de los distintos
pases, pues, con la actual regulacin, el comercio electrnico
aparece como campo abonado para que en su tributacin se originen,
tanto situaciones de doble imposicin, como de ausencia de
tributacin ante la fcil deslocalizacin de las actividades
desarrolladas y el anonimato y movilidad de los sujetos que en
ellas intervienen, mayormente al tratarse de la negociacin de
servicios o venta de software.
Tres son las cuestiones que inciden directamente en los efectos
FLWDGRV ODGHWHUPLQDFLyQGH OD UHVLGHQFLDGHOFRQWULEX\HQWH OD
operatividad del actual concepto de establecimiento permanente \
ORV SUREOHPDV UHODFLRQDGRV FRQ OD FDOLFDFLyQ GH ODV UHQWDV
generadas por el comercio electrnico.
/DGHWHUPLQDFLyQGHOD5HVLGHQFLDGHO&RQWULEX\HQWH
Este es uno de los principales problemas que plantea el comercio
electrnico en el mbito del Impuestos Sobre la Renta ISR, la
determinacin del territorio en el que el hecho imponible se
entiende realizado, pues de la conclusin a que se llegue depende
ODGHOLPLWDFLyQGHODMXULVGLFFLyQVFDOFRPSHWHQWH$WDOHIHFWR
DOJXQRVVLVWHPDVVFDOHVYLJHQWHVXWLOL]DQGRVFULWHULRVODUHVLGHQFLDGHOFRQWULEX\HQWH\ODIXHQWHGHODUHQWDGHIRUPDTXHVH
somete a tributacin la renta mundial de los residentes, sea cual
sea el lugar de su obtencin, as como la renta obtenida en el pas
por los no residentes en el mismo. Una falta de coordinacin
internacional en la aplicacin de dichos criterios puede provocar
situaciones de doble imposicin, ya sea como consecuencia de que dos
pases consideren residente en su territorio a un mismo sujeto, o
cuando una misma renta sea sometida a tributacin en el pas de
residencia y en aqul en el que se obtiene dicha renta.
Una solucin a estos problemas se busca mediante los
ConveQLRVGH'REOH,PSRVLFLyQ&',HQORVTXHVHMDQODVUHJODV necesarias
para delimitar la residencia de los sujetos pasivos as como los
lmites en la imposicin de las rentas de los no residentes. La mayor
parte de CDI, estn inspirados en el Modelo de Convenio elaborado
por la OCDE (MCDI), admiten que el pas de la fuente pueda someter a
imposicin, con ciertos lmites, las rentas en l obtenidas por los no
residentes, atribuyendo al pas de la residencia el establecimiento
de los mecanismos precisos para evitar la doble imposicin, ya sea
mediante el reconocimiento de un crdito de impuesto en funcin del
pagado en el extranjero, o mediante la exencin de tales rentas.
En el comercio tradicional la determinacin de la residencia del
sujeto pasivo o del pas donde se produce la renta no plantea
GLFXOWDGHVH[FHVLYDVHQHOFRPHUFLRHOHFWUyQLFRGLFKDGHOLPL tacin se
complica, como consecuencia de la deslocalizacin de los sujetos
intervinientes, el anonimato en muchas ocasiones,
\ODPRYLOLGDGGHTXHSXHGHQEHQHFLDUVHDXQDGRDODGLFXO tad de aplicar a
dichas situaciones un concepto tradicionalmente vinculado a la
presencia fsica. De acuerdo con el artculo 4 del
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 23
0&',ODUHVLGHQFLDVFDOHQXQGHWHUPLQDGRSDtVVHDWULEX\HHQ funcin
del domicilio, residencia, sede de direccin efectiva o cualquier
otro criterio de naturaleza anloga. En caso de que por aplicacin de
dichos criterios apareciese un supuesto de doble residencia se
atender al lugar donde se encuentre la sede de direccin efectiva,
es decir, el lugar donde la actividad de direccin y gestin se
desarrolla efectivamente.
Resulta evidente que la determinacin de la residencia de un
VXMHWR SUHVXSRQH OD SUHYLD LGHQWLFDFLyQ GHO PLVPR \ pVWH HV
precisamente otro de los obstculos que surgen en el comercio
electrnico, en el que los datos existentes en la red ni tienen
SRUTXpLGHQWLFDUDOVXMHWRLQWHUYLQLHQWHQLSRUVXSXHVWRVXUHVLdencia. Las
particulares caractersticas del comercio electrnico hacen, pues,
bastante difcil la aplicacin efectiva del tradicional concepto de
residencia, especialmente en cuanto a la aplicacin del criterio
sede de direccin efectiva de una entidad que desarrolla su
actividad a travs de la red del Internet. Ante esta situacin los
mayores riesgos que se plantean no son ya los de una doble
imposicin, sino los de una disminucin o ausencia total de
tributacin, sobre todo si se tiene en cuenta las posibilidades que
las nuevas tecnologas de la informacin ofrecen
SDUDORFDOL]DUODVDFWLYLGDGHVHQWHUULWRULRVGHEDMDSUHVLyQVFDO
RHQSDUDtVRVVFDOHV
'LFXOWDGHVHQODDSOLFDFLyQGHOFRQFHSWRGHHVWDEOHFLPLHQWR
permanente
Como segundo punto est el concepto de establecimiento perPDQHQWH
DO TXH VH UHFXUUH SRU ORV GLVWLQWRV VLVWHPDV VFDOHV para abordar el
problema de los no residentes que desarrollan en el pas una
actividad habitual o continua, esta situacin
preVHQWDGLFXOWDGHVHQVXDSOLFDFLyQDOQXHYRHQWRUQRGHOFRPHUFLR
electrnico.
Las causas son las mismas que se mencionaron en el punto
DQWHULRU UHVSHFWRGHOFRQFHSWRGHUHVLGHQFLDVXYLQFXODFLyQD una
presencia fsica, a una permanencia de la actividad de una empresa
en un pas distinto al de su residencia, difcilmente aplicable a un
comercio que utiliza la Red para su desarrollo.
Tomando en cuenta lo establecido en el artculo 5 del MCDI donde
estipula que establecimiento permanente es la existencia de XQD
LQVWDODFLyQ MD GH QHJRFLRV HV GHFLU HVWDEOHFLGD HQ XQ lugar
determinado y con un cierto grado de permanencia, mediante la cual
una empresa ejerce toda o parte de su actividad, lo que determina
que pueda hablarse de un establecimiento perPDQHQWH
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 24
Ya en el marco de la Unin Europea puede resultar
interesanWHFLWDUDTXtOD'LUHFWLYD&(GHO3DUODPHQWR(XURSHR\ del
Consejo, del 8 de junio, relativa a determinados aspectos jurdicos
de los servicios de la sociedad de la informacin, en particular el
comercio electrnico en el mercado interior, en la que se recoge un
concepto de establecimiento permanente. Ciertamente, de su mbito de
aplicacin resultan expresamente H[FOXLGDV
ODVFXHVWLRQHVVFDOHVSHURDXQDVt ODGHQLFLyQHQ la misma acogida puede
resultar indicativa de la posicin que la autoridades comunitarias
mantienen al respecto, para lo que se parte de la jurisprudencia
del Tribunal de Justicia, segn la cual el concepto de
establecimiento implica la realizacin de una DFWLYLGDGHFRQyPLFDD
WUDYpVGHXQHVWDEOHFLPLHQWRMRGXUDQ
WHXQSHUtRGRLQGHQLGR3XHVELHQGHDFXHUGRFRQHOFRQVLGH rando 19 de la
Directiva, cuando se trata de una sociedad que proporciona
servicios mediante un sitio de Internet, dicho lugar de
establecimiento no se encuentra all donde est la tecnologa que
mantiene el sitio, ni all donde se puede acceder al sitio, sino en
el lugar donde se desarrolla la actividad econmica. En el supuesto
de que existan varios establecimientos de un mismo prestador de
servicios es importante determinar desde qu lugar GH
HVWDEOHFLPLHQWRVH SUHVWD XQ VHUYLFLR FRQFUHWRHQFDVR GH
HVSHFLDOGLFXOWDGSDUDGHWHUPLQDUDSDUWLUGHFXiOGHORVGLVWLQWRV lugares
de establecimiento se presta un servicio dado, ser el lugar en que
el prestador tenga su centro de actividades en relacin con ese
servicio en particular. La Directiva se opone, pues, a la idea de
considerar establecimiento permanente la presencia en un territorio
mediante un sitio web a travs del cual se accede a la informacin,
as como, la existencia, sin ms, de un servidor,en contra de la
tendencia apreciada en los trabajos de la OCDE, para dar relevancia
al lugar donde se desarrolla de forma
efecWLYDXQDDFWLYLGDGHFRQyPLFDSRUPHGLDGHXQD LQVWDODFLyQMD de duracin
indeterminada, pero deja sin resolver todos los problemas aludidos
relacionados con la movilidad y deslocalizacin de las actividades,
aspectos que s deberan tenerse en cuenta en una regulacin de la
materia en el marco de la tributacin del comercio electrnico.
/DFDOLFDFLyQGHODVUHQWDVREWHQLGDV&iQRQHV5HQGLPLHQ tos
Empresariales
El tercer y ltimo problema que se analiza, pero no por ello el
PHQRV LPSRUWDQWH HV HO UHODWLYRD OD FDOLFDFLyQGH ODV UHQWDV
obtenidas como consecuencia del comercio electrnico. Su origen se
encuentra en el distinto tratamiento que en la mayora de
ORVVLVWHPDVVFDOHVVHRWRUJDDODWULEXWDFLyQGHORVFiQRQHV respecto de
otras rentas empresariales. De nuevo surge aqu un
SUREOHPDUHODFLRQDGRFRQODMXULVGLFFLyQVFDOFRPSHWHQWHDXQ
TXHDKRUDFRPRFRQVHFXHQFLDGHODFDOLFDFLyQTXHVHRWRUJXH a la renta en
cuestin.
El suministro de bienes en formato digitalizado a travs de la
red (libros, msica, software, etc.) con la posibilidad de alterar
formatos o contenidos, as como de disfrutar de otros servicios no
disponibles si los bienes se suministran en formato tradicional,
podra llevar a la conclusin de que es una tpica cesin de uso de un
derecho, derivado de la propiedad intelectual, lo que
FRQOOHYDUtDODFDOLFDFLyQGHODUHQWDFRPRFDQRQ\ODDSOLFDFLyQ del rgimen
tributario correspondiente, distinto del aplicable si el mismo bien
se hubiese suministrado por medios convencionaOHV FRQ OD
FRQVHFXHQWH IDOWD GH QHXWUDOLGDG VFDO UHVSHFWR GH
ODVGLVWLQWDVIRUPDVGHFRPHUFLR/DGLIHUHQFLDGHUpJLPHQVFDO para
operaciones sustancialmente idnticas, provocada, exclusivamente,
por el distinto medio de distribucin utilizado
provoFDUtDXQDGLVFULPLQDFLyQLQMXVWLFDGDGHODVGLVWLQWDVIRUPDVGH
FRPHUFLR'HDTXtTXHHOGDWRUHOHYDQWHSDUDODFDOLFDFLyQGH la renta
obtenida no pueda basarse en la materialidad de los bienes
suministrados o su digitalizacin, sino que, de acuerdo con
los planteamientos propuestos por la OCDE, se deba tomar en
consideracin los derechos transferidos en la operacin.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 25
(QHVWHVHQWLGRODVPRGLFDFLRQHVGHORVFRPHQWDULRVDODUWtFXORGHO0&',LQFRUSRUDGDVHQDXQTXHUHIHULGRDXQWLSRHVSHFtFR
GHSURGXFWRGLJLWDOHOVRIWZDUHSHURFX\RVFULWHULRVSRGUtDQVHUDSOLFDEOHVDRWURWLSRGHELHQHVGLJLWDOL]DGRVGLVWLQJXHODVUHQWDVREWHQL
GDVHQIXQFLyQGHOWLSRGHDWULEXFLyQGHORVGHUHFKRVGHXVR\GLVIUXWHTXHFRQODPLVPDVHWUDQVHUHQ
&XDQGRQRVHWUDQVHUHQODWRWDOLGDGGHORVGHUHFKRVVREUHHOSURJUDPDLQIRUPiWLFRODUHPXQHUDFLyQFRQVWLWXLUiXQFDQRQFXDQGRHO
transmitente cede una parte de sus derechos a una tercera persona,
a efectos de que por sta se desarrolle o explote comercialmente el
propio programa, particularmente a travs de su distribucin o
desarrollo.
- Cuando la adquisicin de programas informticos tenga por objeto
el uso personal o profesional de los mismos por parte del
adquirente, la contraprestacin debe ser tratada como renta de una
actividad comercial.
- Cuando los pagos se realicen en contraprestacin a la
enajenacin de derechos sobre el programa informtico, mediante la
transferencia de la plena propiedad, no podrn ser considerados como
cnones.
(OSODQWHDPLHQWRGHOD2&'(HVFRLQFLGHQWHFRQHOVRVWHQLGRSRUOD8(TXHFDOLFDFRPRFiQRQHVODVUHPXQHUDFLRQHVUHODFLRQDGDV
FRQORVSURJUDPDVLQIRUPiWLFRVVLQRVHWUDQVHUHQWRGRVORVGHUHFKRVVREUHGLFKRVSURJUDPDVHVGHFLUVLODWLWXODULGDGQRFDPELDGH
manos). Se trata de remuneraciones por transacciones de derechos de
autor en materia de programas informticos que permiten al
cesionario explotar comercialmente los derechos para reproducir
productos informticos, para su venta o concesin de sublicencias
sobre los derechos a otra parte, pero que no suponen una prdida de
la titularidad original
Tabla 1: Problemas que plantea el Comercio Electrnico en la
Imposicin Directa
,GHQWLFDFLyQ GHO VXMHWR pasivo
'LFXOWDGHVGHORFDOL]DFLyQGHODSHUVRQDItVLFDRMXUtGLFD\GHOHTXLSRLQIRUPi
WLFRIDFLOLGDGGHXWLOL]DFLyQGHVHXGyQLPRVVLVWHPDVGHHQFULSWDFLyQSDUDtVRV
VFDOHVSURWHFFLyQGHGDWRVSHUVRQDOHVHWF
Control de la renta o transaccin
)DFLOLGDGHVSDUDGHVORFDOL]DUHOVLVWHPDLQIRUPiWLFRGHVLQWHUPHGLDFLyQSpUGL
GDGHSXQWRVGHFRQH[LyQRFRQWUROHVFDVDVKXHOODVItVLFDVGHODWUDQVDFFLyQ
HOHFWUyQLFDDELOLGDGGHORVUHJLVWURVLQIRUPiWLFRVHWF
-XULVGLFFLyQ VFDO FRP petente
'LFXOWDGHVSDUDMDUGyQGHVHKDUHDOL]DGRODWUDQVDFFLyQ\ODUHVLGHQFLDV
cal. Posibilidades de rpida alteracin.
&DOLFDFLyQ GH ODV UHQ-tas
Problemas especialmente respecto de bienes digitalizados y
cuando existe un Convenio para evitar la doble imposicin (CDI) por
el distinto tratamiento de las rentas por cnones (cesin de uso)
respecto de las empresariales
(cesinGHSURSLHGDG&RQLFWRVGHLQWHUHVHVHQWUHSDtVIXHQWHSDtVGHUHVLGHQFLD\
HVWtPXORSDUDODHOXVLyQVFDO
Concepto de establecimiento permanente
&ULVLVGHORVFRQFHSWRVGHSHUPDQHQFLDRMH]DTXHSHUPLWHQTXHHOSDtVGH
origen pueda gravar las rentas empresariales obtenidas a travs de
los establecimientos permanentes.
Precios de transferencia La globalizacin favorece los grupos
empresariales transnacionales. El valor aadido de las operaciones
se aleja de la transmisin de bienes fsicos, al ser cada vez ms
importante el valor aadido de los servicios y bienes intangibles.
'LFXOWDGHV SDUD GHWHUPLQDU HO PpWRGR GH YDORUDFLyQ FRUUHFWR GyQGH
VH KD
SURGXFLGRHOEHQHFLR\FXiQWR&ULVLVGHORVPpWRGRVWUDGLFLRQDOHV)DFLOLGD
GHVGHHOXVLyQVFDO
Otras cuestiones
3UREOHPDVUHVSHFWRGHODVUHJODVGHLPSXWDFLyQGLVWULEXFLyQGHJDVWRVHLQJUH
VRVHQWUHORVGLYHUVRVRSHUDGRUHVHQFRPHUFLRHOHFWUyQLFRLQGLYLGXDOL]DFLyQGH
ODVUHQWDVVRPHWLGDVDJUDYDPHQHWF
)XHQWH,QIRUPHGHOD&RPLVLyQSDUDHO(VWXGLRGHO,PSDFWRGHO&RPHUFLR(OHFWUyQLFRHQOD)LVFDOLGDG(VSDxROD2FWXEUH3
La Imposicin Indirecta del Comercio Electrnico
/RVLPSXHVWRVVREUHHOYROXPHQGHYHQWDVHQFXDQWRLPSXHVWRVJHQHUDOHVVREUHHOFRQVXPRVRQXQDJXUDWULEXWDULDEiVLFDHQFXDOquier
sistema tributario moderno, y el tributo ms importante de todos los
que recaen sobre el consumo, son impuestos indirectos que gravan
los gastos de consumo en bienes y servicios y que se aplican cuando
se producen las ventas de los empresarios.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 26
(O,9$LPSXHVWRDOYDORUDJUHJDGRHVHOLPSXHVWRTXHJUDYDSRUH[FHOHQFLDHQODPD\RUtDGHORVSDtVHVHOFRQVXPR\VHFODVLFDFRQOD
categora de impuesto indirecto como otros, los problemas ms
apremiantes, que requieren de medidas de adaptacin ms inmediatas,
\VRQVXVWDQFLDOPHQWHFRLQFLGHQWHVTXHORVDQDOL]DGRVUHVSHFWRGHODLPSRVLFLyQGLUHFWDORFDOL]DFLyQGHOKHFKRLPSRQLEOHFDOLFDFLyQ
de la operaciones y otros relacionados con la gestin del impuesto.
Al igual que ocurra con los impuestos sobre la renta, las
principales
GLFXOWDGHVTXHJHQHUDHOFRPHUFLRHOHFWUyQLFRHQUHODFLyQFRQHO,9$VHSODQWHDQHQORVVXPLQLVWURVRQOLQHDTXpOORVHQORVTXHORVELHnes
adquiridos se reciben a travs de la propia red, en formato digital.
Las operaciones off-line, aquellas que utilizan medios de
transporte tradicionales, no originan especiales problemas, pues,
al mantener los bienes adquiridos su naturaleza material, tangible,
les resultar
DSOLFDEOHDOJXQRGHORVGLVWLQWRVUHJtPHQHVTXHHQHO,9$JUDYDQHVWDVRSHUDFLRQHVHQWUHJDVGHELHQHVH[SRUWDFLRQHVRLPSRUWDFLRQHV
/DFDOLFDFLyQGHODVRSHUDFLRQHVFRPR6HUYLFLRVR(QWUHJDVGH%LHQHV
El rgimen general del IVA en la mayora de pases
Centroamericanos, establece una distincin entre transferencia de
bienes y prestaciones de servicios, distincin que tiene efectos en
el rgimen jurdico aplicable, ya sea en las reglas de localizacin
del hecho imponible, la determinacin del momento del devengo o del
tipo aplicable. Esta distincin se basa, con las excepciones
previstas, en la existencia de
XQHOHPHQWRItVLFRRPDWHULDOXQELHQWDQJLEOHFRUSRUDOREMHWRGHODRSHUDFLyQ
Las caractersticas del comercio electrnico on-line es la
desmaterializacin de los bienes que son objeto del mismo (bienes
intangibles), que se suministran a travs de la red informtica en
formato digital, desprovistos de todo soporte fsico. Si como
consecuencia de ello,
GLFKDVRSHUDFLRQHVVHFDOLFDVHQFRPRSUHVWDFLRQHVGHVHUYLFLRVFRQODDFWXDOUHJXODFLyQGHOLPSXHVWRLQHYLWDEOHPHQWHVHYHUtDDIHFWDGRHOSULQFLSLRGHQHXWUDOLGDGSXHVODVFRQVHFXHQFLDVVFDOHVGHXQDPLVPDRSHUDFLyQGHSHQGHUtDQGHOPHGLR\IRUPDWRXWLOL]DGRSDUD
el suministro de unos mismos bienes.
Verbigracia, la venta de libros desde un pas hacia otro estara
sujeta al impuesto en concepto de importacin, mientras que si
dichos libros se venden a travs de la red, mediante su descarga en
el propio ordenador, se convertira en una prestacin de servicio y
cuya operacin no estara controlada para aplicar el impuesto.
/XJDUGH5HDOL]DFLyQGHODV2SHUDFLRQHV
Pero quizs el problema que en mayor medida preocupa a las
Administraciones Tributarias con relacin al comercio electrnico sea
el de la prdida de recaudacin y falseamiento de la competencia a
que pueden conducir la aplicacin de las vigentes reglas de
localizacin del hecho imponible.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 27
En la experiencia de la UE fue evidente al aplicar el artculo 9
de la Sexta Directiva para determinar el lugar de realizacin de las
prestaFLRQHVGHVHUYLFLRVHVWDEOHFLHQGRXQDUHJODJHQHUDOVHGHGHOSUHVWDGRU\GLVWLQWDVUHJODVSDUWLFXODUHVHQWUHODVTXHVHHQFXHQWUDDTXHOOD
que sujeta ciertos servicios, entre los que cabra incluir los
suministros on-line, al IVA del pas del destinatario, siempre que
ste fuera
HPSUHVDULRRSURIHVLRQDO/RVVXPLQLVWURVRQOLQHHIHFWXDGRVSRUHPSUHVDVHVWDEOHFLGDVIXHUDGHOD8(DFRQVXPLGRUHVQDOHVFRPXQL
tarios, por aplicacin de la regla general descrita, no estaban
sujetos al IVA. Ello provoc una competencia desleal para los
operadores comunitarios que s estaban obligados a liquidar el
impuesto en los servicios por ellos prestados. De la misma manera,
los servicios prestados por empresas comunitarias a particulares
domiciliados en terceros pases, por aplicacin del principio de
tributacin en origen, resultando gravados por el impuesto, lo que
constituye una doble desventaja competitiva para aqullas. Asimismo,
la aplicacin del criterio general del artculo 9 planteaba cada vez
mayores problemas de deslocalizacin, en los que las nuevas
tecnologas permiten prestar dichos servicios desde cualquier lugar,
lo que posibilit que muchas empresas del sector se establecieran en
pases terceros, eludiendo
DVtODVXMHFLyQDO,9$GHORVVHUYLFLRVRIUHFLGRVDFRQVXPLGRUHVQDOHVFRPXQLWDULRV
La gravedad del problema, desde el punto de vista recaudatorio y
de competitividad de las empresas comunitarias, encontr una solucin
GHXUJHQFLDPHGLDQWHOD'HFLVLyQGHOFRQVHMR&(GHGHPDU]RTXHDXWRUL]yDORV(VWDGRVDGHMDUGHDSOLFDUODUHJODJHQHUDO
del artculo 9.1 y a aplicar la regla de sede del destinatario.
Tabla 2: Problemas que plantea el Comercio Electrnico en la
Imposicin Indirecta
Localizacin del hecho imponible Problemas similares que en
imposicin directa, que se agravan cuando un pas
cuenWHFRQGLYHUVRVWULEXWRVVREUHWUiFRGHELHQHV
Distincin en el IVA entre entrega de bienes y prestacin de
servicios
/RVELHQHVGLJLWDOL]DGRVVHDVLPLODQDSUHVWDFLRQHVGHVHUYLFLRVSUREOHPDVUHVSHFWR
de si determinados envos digitales suponen una mera compraventa o
llevan
apare-MDGRVVHUYLFLRVLQFRUSRUDGRVGHXVRWUDQVPLVLyQHWFSUREOHPiWLFDGHODVWHOHFRPX
nicaciones, etc.
,GHQWLFDFLyQ\ORFDOL]DFLyQGHOVXMHWRSDVLYR Necesidad de designar a
un representante legal25DGHPiVGHODVGLFXOWDGHVGHDSOL car el sistema
de devolucin a los no residentes.
Sujeto pasivo Se multiplican situaciones donde aplicar la
llamada inversin del sujeto pasivo del IVA, funcin que genera
fuertes costos de cumplimentacin para las personas implicadas.
Problema adicional en Impuestos Especiales
3RVLELOLGDGGHFRPSUDVPDVLYDVSRUHOFRQVXPLGRUQDOGHSURGXFWRVVRPHWLGRVDHVWRVLPSXHVWRVDWUDYpVGHSHTXHxRVHQYtRVTXHVHEHQHFLDQGHIUDQTXLFLDDGXDQHUD
y exencin en IVA.
Aduanas 'LFXOWDGHV GH FRQWURODU WUDQVPLVLRQHV GH ELHQHV
GLJLWDOL]DGRV GHVSOD]DPLHQWR GH SDUWH GHOYDORUGH ELHQHV
ItVLFRVDSUHVWDFLRQHVGHVHUYLFLRV HMHPSORSODQRVPD
QXDOHVHWFSRVLELOLGDGGHGHVYLDUWUiFRFRPHUFLDOPHGLDQWHUpJLPHQGHSHTXHxRV
SDTXHWHVSUREOHPDVGHFRQJHVWLyQ\GHHOXVLyQVFDO
Otros ingresos pblicos coactivos Problemas de control y evasin
respecto de tasas sobre el juego (casinos virtuales), etc.
)XHQWH,QIRUPHGHOD&RPLVLyQSDUDHO(VWXGLRGHO,PSDFWRGHO&RPHUFLR(OHFWUyQLFRHQOD)LVFDOLGDG(VSDxROD2FWXEUH3
Rgimen de Retencin del IVA
(OUpJLPHQGHUHWHQFLyQGHO,9$HVXQPHFDQLVPRGHSDJRDQWLFLSDGRGHOLPSXHVWRDOVFRH[LVWHQWHHQYDULRVSDtVHVGH$PpULFD/DWLQD
dicho rgimen consiste en nombrar agentes de retencin que deben de
efectuar dicha obligacin en todas sus compras. El sistema de
retencin ha sido muy exitoso, ya que dentro de sus atribuciones se
puede mencionar la informacin que proporciona a las
Administraciones Tributarias.
Es un mecanismo que busca recaudar un determinado impuesto de
forma anticipada, pero lo que es ms importante, es un mecanismo
GHVFDOL]DGRULQGLUHFWR(VWDFRQVLVWHHQTXHFDGDYH]TXHRFXUUDHOKHFKRJHQHUDGRUGHXQLPSXHVWRVHKDFHODUHVSHFWLYDUHWHQFLyQ
La primer ventaja es el recaudo anticipado, as, la Administracin
Tributaria no espera a que transcurra el periodo de un impuesto
para poderlo recaudar, sino que mediante la retencin en la fuente,
el recaudo se hace por lo regular en periodos de tiempo menores al
mes, que es el periodo con que se debe declarar y pagar las
retenciones que se hayan practicado. La segunda ventaja es
suministrar informacin, el xito de la Administracin Tributaria, que
cuenta con mecanismos de retencin en la fuente, es la captacin de
informacin como, monto de venta efectuada, nmero de documento
otorgado, fecha de la transaccin. Tambin tiene la ventaja de que el
comprador sirva
GHVFDOL]DGRUKDFLDHOYHQGHGRU\DTXHLQGLUHFWDPHQWHHVWiFRQWURODQGRDORVSURYHHGRUHVTXHSXHGHQWHQHUSUREOHPDVGHGHVORFDOL
]DFLyQFRQHOVFR
25 Persona designada por la Junta de Accionistas, que est
facultada para contraer derechos y obligaciones ante el fisco.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 28
5HWHQFLyQHQODIXHQWHSRU,9$
$OLJXDOTXHHQHO,PSXHVWRDODUHQWDHQHO,PSXHVWRDOFRQVXPRWDPELpQH[LVWHODJXUDGHOD5HWHQFLyQHQODIXHQWH(VWDJXUDVH
conoce comnmente como RetenIVA, la que consiste en que el
comprador, al momento de causar o pagar la compra, retiene al
vendedor un porcentaje del impuesto al consumo (IVA), esta retencin
se practica siempre y cuando el hecho u operacin econmica supere la
base PtQLPDHVWDEOHFLGDHQODOH\HVSHFtFD
$JHQWHGH5HWHQFLyQGHO,9$
Es aquella persona natural o persona jurdica, obligada a
practicar la respectiva retencin en la fuente cuando a ello hubiere
lugar. Por regla general, los Agentes de retencin son quienes
compran o adquieren un producto o servicio. Quienes hacen el pago.
El agente de
UHWHQFLyQHVTXLHQDGHPiVGHUHWHQHUGHEHGHFODUDUFRQVLJQDUODVUHWHQFLRQHV\H[SHGLUORVUHVSHFWLYRVFHUWLFDGRVRFRQVWDQFLDVGH
retencin.
6LHQGRHVWDPDQHUDXQDIRUPDGHVFDOLGDGLQGLUHFWDSDUDFRQWURODUHOFRPHUFLRHOHFWUyQLFR\KDFHUWULEXWDUHQHOOXJDUGHFRQVXPR
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 29
RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA DE QUIENES INTERVIENEN EN
TRANSACCIONES A TRAVS DE APP
UNA PRIMERA APROXIMACIN A SU REGULACIN Y A LA NORMA URUGUAYA
Natalia Acosta Casco26 Uruguay
A modo de introduccin
Recientemente Uruguay incorpor una norma a su Ley de
PreVXSXHVWR1DFLRQDO27TXHHVWDEOHFHTXH
Todas las entidades, residentes o no, que intervengan directa o
indirectamente en la oferta o en la demanda de la prestacin de
servicios de transporte terrestre de pasajeros, por parte de
personas fsicas o jurdicas que no estn debidamente habilitadas para
el desarrollo de tal actividad, sern solidariamente responsables
por los tributos y las sanciones pecuniarias aplicables a estas
ltimas.
$ORVQHVGHOSUHVHQWHDUWtFXORVHHQWLHQGHSRULQWHUYHQFLyQHQ la oferta
o en la demanda de la prestacin de servicios, a todas aquellas
actividades, realizadas a ttulo gratuito u oneroso, a travs de
cualquier medio, incluida la utilizacin de aplicaciones
informticas, que cumplan con alguna de las siguientes
condiciones:
A) Tengan por objeto la mediacin o intermediacin en la
prestaFLyQGHORVVHUYLFLRVDTXHUHHUHHOSUHVHQWHDUWtFXOR
B) Suministren a los prestadores o a los usuarios datos de los
servicios aludidos, a efectos de que una o ambas partes dispongan
de informacin necesaria para acordar la prestacin.
Lo dispuesto en el presente artculo ser de aplicacin a las
entidades no residentes, que intervengan directa o indirectamente
en la oferta o en la demanda de la prestacin de servicios de
alojamiento turstico, por parte de personas fsicas o jurdicas que
no estn debidamente habilitadas para el desarrollo de tal
actividad, as como en los servicios de arrendamiento de
inmuebles.
Se entender que una persona fsica o jurdica est debidamente
habilitada para la prestacin del servicio de transporte o de
DORMDPLHQWRWXUtVWLFRDTXHUHHUHQORVLQFLVRVDQWHULRUHVFXDQdo est
inscripta en los registros nacionales o departamentales
correspondientes, y desarrolle su actividad de acuerdo al objeto y
dentro de los lmites regulados por dichos registros.
Una primera aclaracin- dada la temtica elegida para este nmero-
es que en modo alguno creemos que esta norma soluciona los
problemas de la economa digital, lo que sera tan pretencioso como
desatinado.
En efecto, lo que la norma aludida regula es la responsabilidad
solidaria de los intervinientes en la oferta y la demanda de
servicios de transporte terrestre de pasajeros y alojamientos
turs
ticos por personas no habilitadas para ello, por las
obligaciones tributarias de estas ltimas, y no la tributacin de los
intervinientes que, por otra parte, pueden ser entidades residentes
como no residentes.
En segundo lugar, porque se trata de una norma de control sobre
las actividades realizadas a travs de aplicaciones informticas (si
bien la ley utiliza el giro por cualquier medio, el espritu fue el
de comprender especialmente a las aplicaciones informticas y lo
estableci a continuacin a texto expreso).
6LQHPEDUJR\PiVDOOiGHTXHHQORLQPHGLDWRWLHQHXQDQD lidad ms
preventiva que recaudatoria, tiene la bondad de ser la primer norma
que pone el tema sobre la mesa y abre la discusin sobre el punto,
lo que permite pensar que es la primera de varias que por sucesivas
aproximaciones se ir mejorando, tratando de adecuar nuestra
normativa a los desafos que provoca la incorporacin de nuevas
tecnologas en la prestacin de servicios y su complejidad.
1
26 Egresada de la XI Maestra Internacional en Administracin
Tributaria y Hacienda Pblica.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 30
Y bien, en Uruguay, como en el resto del mundo, se han
incorporado al mercado local aplicaciones informticas desarrolladas
y utilizadas- muchas veces por entidades no residentes- que
intervienen directa o indirectamente en la oferta o en la demanda
de la prestacin de servicios entre otros- de transporte terrestre
de pasajeros y de alojamiento por parte de personas fsicas o
jurdicas que no estn debidamente autorizadas para ello y tambin
para el caso de arrendamientos.
El transporte terrestre de pasajeros es una actividad regulada
en Uruguay y su polica administrativa est a cargo del Ministerio de
Transporte y Obras Pblicas y tambin de los gobiernos
departamentales. Por su parte, los alojamientos tursticos tambin
estn regulados por el Ministerio de Turismo y los gobiernos
departamentales. Ello obedece especialmente a razones de salud y
seguridad (en diferentes niveles).
Muchas veces- por no decir siempre-, eludir las regulaciones es
lo que hace a estos emprendimientos rentables y si a ello se le
agrega no pagar los impuestos correspondientes al desarrollo de su
actividad, lo son ms an. Esta es una mala noticia por
WUHVUD]RQHVSRUTXHJHQHUDPiVLQVHJXULGDGItVLFD\MXUtGLFD porque es
propicia para la competencia desleal y porque genera ms
desigualdad, siempre que es de toda evidencia, que romper
UHJODVQRSHUPLWHTXHKD\DEHQHFLRVSDUDWRGDODVRFLHGDG\ especialmente el
no pago de impuestos, coadyuva a que la brecha entre ricos y pobres
sea cada vez ms grande.
Consecuentemente, esta norma no regula la responsabilidad de las
entidades que intervienen en la oferta y demanda de la prestacin de
servicios que pueden prestarse libremente. De hecho hay en Uruguay
varias entidades residentes que han desarrollado aplicaciones
similares, operan con normalidad y cumplen con sus obligaciones
tributarias tanto ellas, como los prestadores de los servicios en
los que ellas intervienen.
En cambio, el caso que se trata de regular es el de aquellas
aplicaciones que intervienen en la oferta y demanda de la prestacin
de servicios que requieren una habilitacin o autorizacin especial y
concretamente el artculo en examen alude al transporte terrestre de
pasajeros y alojamiento turstico.
El alcance de la norma proyectada
Como se dijo anteriormente, este artculo pretende disuadir a
quienes intervengan en la prestacin de servicios que requieren
autorizacin por parte de operadores que no la tienen, as como
asegurarse el pago del Impuesto a la Renta de las Personas Fsicas
(IRPF) devengado por el arrendamiento de inmuebles, imponindoles la
responsabilidad solidaria del pago de los impuestos de los
prestadores de servicios o arrendadores de inmuebles.
El artculo no limita el alcance de la norma a quienes
intervengan a travs de aplicaciones informticas, sino que alude a
quienes en general intervengan en la prestacin de servicios sin la
autorizacin correspondiente, a ttulo gratuito u oneroso y por
cualquier medio, precisando que se entiende por intervencin tanto a
la mediacin o intermediacin de la prestacin de los servicios
referidos como al suministro a los prestadores o usuarios de
daWRVGHORVVHUYLFLRVDOXGLGRVFRQODQDOLGDGGHTXHXQDRDPEDV partes
dispongan de informacin para acordar la prestacin.
En ese marco, se encuentran quienes desarrollan la actividad
DWUDYpVGHDSOLFDFLRQHVLQIRUPiWLFDV\TXHGDGHPDQLHVWRGH modo expreso
para evitar cualquier duda al respecto.
Hay dos fundamentos para ello y estn directamente relacioQDGRV
ODV DSOLFDFLRQHV LQIRUPiWLFDV RIUHFHQ XQD DFFHVLELOLGDG e
inmediatez que otros medios no aseguran, facilitando (a) la
FRQFUHFLyQGHQHJRFLRVGHXQPRGRVLJQLFDWLYRWDQWRFRPRE la evasin del
pago de los impuestos correspondientes.
La responsabilidad solidaria. La herramienta elegida fue la
responsabilidad solidaria en el pago de las obligaciones
tributarias y sanciones aplicables a las prestadoras de los
servicios, de quienes intervengan en la oferta o demanda de los
mismos.
27Al da de la fecha de presentacin de este artculo tiene la
aprobacin de ambas Cmaras del Parlamento Nacional, pero falta la
sancin y promulgacin de la Ley, por lo que no puede indicarse el
nmero.
-
BOLETN FORO FISCAL IBEROAMERICANO 31
La norma diferencia entre entidades residentes y no residentes,
As, responsabiliza solidariamente tanto a las residentes como a las
no residentes que intervengan en la oferta y la demanda de la
prestacin de servicios de transporte terrestre de pasajeros
SRUTXLHQHVQRHVWpQGHELGDPHQWHKDELOLWDGRV\VRORDODVHQWL dades no
residentes, en el caso de la intervencin en la oferta y la demanda
de servicios de alojamiento turstico por quienes no estn
habilitados, as como en los servicios de arrendamiento de
inmuebles.
La responsabilidad solidaria implica que el Fisco podr
reclamar-le a los intervinientes el pago de las obligaciones
tributarias de las prestadoras de servicios no habilitados, contra
los que luego ellos podrn repetir. Tal decisin impone a los
intervinientes, la carga de asegurarse que las partes del negocio
en el que han intervenido paguen los impuestos devengados por su
actividad.
Esto, inmediatamente, conlleva dos interrogantes. La primera es,
y qu pasa con la tributacin de los intervinientes?. La segunda,
esta disposicin legitima los negocios ilegales?
La tributacin de los intervinientes. Decamos prrafos ms arriba,
que esta es la primera aproximacin a este fenmeno tan
FRPSOHMRFRPRGHVDDQWH(ODOFDQFHGHODQRUPDHVHOTXHDFD ba de decirse y
ello no implica que quienes intervengan lo hagan libre de impuestos
propios, sino que los mismos sern objeto de la determinacin
correspondiente y, eventualmente, se harn los ajustes normativos
que corre