Evaziunea fiscala

MACOVEI BOGDAN

EVAZIUNEA FISCALĂ

CUPRINS

CAPITOLUL I pag.

CADRUL DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE…………………………….………..4

1.1. SISTEMUL FISCAL ŞI STRUCTURA SA……………………………………………………4

1.2. IMPOZITE ŞI TAXE……………………………………………………………………………7

1.2.1. CLASIFICAREA IMPOZITELOR…………………………………………………………..7

1.2.2. IMPOZITE DIRECTE……………………………………………………………………….10

1.2.3. IMPOZITE INDIRECTE………………...…………………………………………………..15

1.2.4. IMPOZITE ŞI TAXE LOCALE……………………………………………………………..20

1.2.5. EVOLUŢIA VENITURILOR FISCALE ÎN ROMÂNIA ÎN PERIOADA 2000-2004……22

1.3. POLITICA FISCALĂ………………………………………………….……………………….30

1.4. PRESIUNEA FISCALĂ ÎN ROMÂNIA………………………………………………………33

1.4.1. PRESIUNEA FISCALĂ INDIVIDUALĂ…………………………………….……………..41

1.4.2. PRESIUNEA FISCALĂ LA NIVELUL FIRMEI…………………………………………..43

CAPITOLUL II

EVAZIUNEA FISCALĂ…………………………………….……………………………………..45

2.1. CONSIDERAŢII GENERALE……………………………………………………………......45

2.2. DEFINIŢIA ŞI CLASIFICAREA EVAZIUNII FISCALE ŞI AL FRAUDEI FISCALE....49

2.2.1. DEFINIŢIA EVAZIUNII FISCALE ŞI AL FRAUDEI FISCALE……………………….49

2

2.2.2. CLASIFICAREA JURIDICĂ A EVAZIUNII FISCALE…………………………………54

2.3. EVAZIUNEA FISCALĂ NAŢIONALĂ…………………….………………………………56

2.4. EVAZIUNEA FISCALĂ INTERNAŢIONALĂ…………………………………………….59

2.4.1. COMPANIILE OFFSHORE-EVAZIUNEA FISCALĂ LEGALĂ…………………...….61

2.4.2. CAYMANS ISLANDS……………………………………………………………………….65

CAPITOLUL III

PROBLEMATICA EVAZIUNII FISCALE ÎN ROMÂNIA………………………………….....69

3.1. MANIFESTAREA EVAZIUNII FISCALE………….…………………………………….....69

3.2. CAZURI DE EVAZIUNE FISCALĂ ÎN ROMÂNIA.STUDII DE CAZ…………………...74

CAPITOLUL IV

CONTROLUL FISCAL…………………………………………………………………………….81

4.1. ORGANELE DE CONTROL FISCAL……………………………………………………….81

4.2. RĂSPUNDEREA ÎN DOMENIUL FISCAL…………………………………………….........86

4.3. METODE DE URMĂRIRE ŞI PERCEPERE A OBLIGAŢIILOR FISCALE………........90

4.4. FORMELE ŞI METODELE CONTROLULUI FISCAL………………………………........94

4.5. COMBATEREA ŞI PREVENIREA EVAZIUNII FISCALE……………………...…….......98

4.6. CADRUL JURIDIC EXISTENT PENTRU PREVENIREA ŞI COMBATEREA EVAZIUNII

FISCALE……………………………………………………………………………………….........101

BIBLIOGRAFIE……………………………………………………………………………….……104

3

I. CADRUL DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE

1.1SISTEMUL FISCAL ŞI STRUCTURA SA

Sistemul fiscal poate fi definit ca totalitatea impozitelor instituite într-un stat, care-i procură acestuia o

parte covârşitoare din veniturile bugetare, fiecare impozit având o contribuţie specifică şi un rol

regulator în economie.

Sistemul fiscal este în mod normal expresia voinţei politice a unei comunităţi umane organizată, fixată

pe un teritoriu determinat şi dispunând de o autonomie suficientă pentru a putea, prin intermediul

organelor care o reprezintă, să se doteze cu o întreagă serie de reguli juridice şi fiscale.

Orice sistem fiscal prezintă următoarele două caracteristici:

1. Exclusivitatea aplicării care presupune faptul ca el se aplică într-un teritoriu geografic

determinat, fiind unicul colector al resurselor fiscale pentru un buget sau un sistem

bugetar.

2. Autonomia tehnică, adică un sistem fiscal este autonom din punct de vedere tehnic dacă

este un sistem fiscal complet, ceea ce înseamnă ca acesta conţine toate regulile de

aşezare, lichidare şi încasare necesare pentru punerea sa în aplicare.

Această autonomie are loc chiar dacă conţinutul unui sistem fiscal dat a fost elaborat sub influenţa

directă sau indirectă a altui sistem fiscal, sau dacă el evoluează în aceeaşi direcţie cu acesta din urmă.

Dacă un sistem fiscal, prezentând cele două caracteristici de mai sus, a fost elaborat de organele propii

ale teritoriului în care se aplică, se va putea vorbi de o autonomie fiscală completă sau de suveranitate

fiscală.

4

Statul suveran din punct de vedere politic şi fiscal poate, deci, să exercite o putere fiscală absolută în

cadrul teritoriului său. De asemenea, în situaţii speciale, un stat poate să decidă ca pe teritoriul său să

coexiste două sau mai multe sisteme fiscale care să se bucure de o autonomie mai mult sau mai puţin

întinsă şi întreţinând între ele relaţii definite, dacă este cazul, prin convenţii sau acorduri de drept intern

( ex. statele federale).

Sistemele fiscale au apărut şi evoluat în funcţie de interesele şi nevoile diferiţilor “stăpâni”. Fiecare

stat, din antichitate si până astăzi, şi-a adoptat propiul său sistem fiscal, mai mult sau mai puţin

perfecţionat, după cum acesta a cunoscut o mai mare sau mai mică putere economică şi militară (ex.

sistemele fiscale ale Chinei,Mesopotamiei, Indiei, Egiptului şi Romei, în antichitate, Imperiului

Bizantin în evul mediu etc.).

Sistemele fiscale, în decursul istoriei, ca şi astăzi, au evoluat urmărind, în principal, ca:

1. prin numărul si mărimea impozitelor să satisfacă necesităţile de fonduri ale statului;

2. să simplifice şi să înlesnească munca de colectare a impozitelor;

3. impozitele să fie tolerate de contribuabili;

4. să elimine eventualele inechităţi pe care sistemul în sine le-ar putea genera.

Structura sistemului fiscal include următoarele trei componente:

1. Totalitatea impozitelor, taxelor şi a altor venituri pe care statul , prin organele sale

specializate, le percepe în baza unor reglementări legislative. Deoarece impozitele şi taxele

sunt instituite prin legi sau alte acte normative care consfinţesc dreptul de creanţă fiscală a

statului asupra contribuabililor, toate aceste reglementări legislative de natură fiscală

trebuie considerate ca facând parte din sistemul fiscal.

2. Mecanismul fiscal, fară existenţa căruia sistemul fiscal nu ar putea fi pus în mişcare,

3. Aparatul fiscal, ce reuneşte cele două elemente de mai sus, urmăreşte evaluarea, încasarea

şi vărsarea veniturilor fiscale în conturile bugetare.

1.Structura impozitelor şi taxelor care compun sistemul fiscal

Conform clasificării bugetare, utilizată în marea majoritate a statelor lumii, veniturile bugetare au

următoarea structură:

-Venituri curente:

a) Venituri fiscale:

5

-impozite directe

-impozite indirecte

b) Venituri nefiscale

-Venituri din capital

Cea mai mare parte a veniturilor curente o constituie veniturile cu caracter fiscal, respectiv impozitele

directe şi cele indirecte.

Veniturile nefiscale cuprind, în principal, vărsăminte din profitul net al regiilor autonome, vărsăminte

de la instituţiile publice etc. şi diverse venituri cum sunt din aplicarea prescripţiei extinctive, din

amenzi etc.

Veniturile din capital cuprind: venituri din valorificarea unor bunuri ale instituţiilor publice, venituri

din valorificarea rezervei de stat şi de mobilizare, venituri din vânzarea activelor imobilizate în cadrul

procesului de restructurare economică.

2. Mecanismul fiscal

Transpunerea în practică a prevederilor cuprise într-un sistem fiscal şi a procedurilor elaborate de

administraţia fiscală, presupune existenţa unui mecanism, a unui angrenaj, bine pus la punct, cu norme

şi reguli bine determinate.

Mecanismul fiscal este alcătuit dintr-un ansamblu de metode şi tehnici pe care statul le foloseşte pentru

realizarea veniturilor bugetare, ritmic şi la termenele stabilite.

Cu cât aceste metode şi tehnici sunt mai simple şi clare pentru plătitorii de impozite şi taxe, cu atât

perceperea este mai uşor de realizat.

3. Aparatul fiscal

Aparatul fiscal este organizat în cadrul unor instituţii ale administraţiei publice şi cuprinde ansamblul

organelor fiscale şi de control ale statului însărcinate prin lege să asigure realizarea impunerii, urmăririi

şi perceperii impozitelor şi taxelor şi a controlului respectării legilor în acest domeniu de activitate.

Organele fiscale şi de control care compun aparatul fiscal din Romînia sunt: Ministerul Finanţelor

Publice, Agenţia Naţională de Administraţie Fiscală (ANAF),Garda financiară.

6

1.2 IMPOZITE ŞI TAXE

Impozitul reprezintă o formă de prelevare silită la dispoziţia statului, fără contraprestaţie directă,

imediată şi cu titlu nerestituibil, a unei părţi din veniturile sau averea persoanelor fizice şi/sau juridice,

în vederea acoperirii unor necesităţi publice.

Impozitul are următoarele trăsături:

a) este o prelevare silită, cu caracter obligatoriu, care se efectuează în numele suveranităţii

statului, având la bază un temei legal;

b) impozitul nu presupune o prestaţie directă din partea statului. Prin aceasta, impozitele se

deosebesc in mod esenţial de taxe, în cazul cărora există un contraserviciu direct.

Impozitul, fiind de la începuturile sale un mijloc tradiţional de constituire a veniturilor statului, a

devenit astăzi şi o pârghie prin care statul modelează şi influentează comportamentele economico-

sociale. Astfel, în plan economic, impozitele sunt folosite ca instrumente de stimulare sau de frânare a

activităţilor economice, a consumului anumitor mărfuri sau/şi servicii. In plan social, impozitele sunt

folosite ca un instrument de redistribuire a unei părţi importante ale Produsului intern brut.

1.2.1CLASIFICAREA IMPOZITELOR

Impozitele se practică sub o diversitate de forme, corespunzător pluralităţii formelor sub care se

manifestă materia impozabilă. Ele se clasifică în funcţie de anumite criterii:

- trăsăturile lor de fond şi de formă;

- obiectul asupra cărora se aşează;

- scopul urmărit de stat prin instituirea lui;

- frecvenţa perceperii lor la bugetul public;

- instituţia care le administrează.

1. In funcţie de trăsăturile de fond şi de formă, impozitele sunt directe şi indirecte.

7

Potrivit criteriului care stă la baza aşezării lor, impozitele directe sunt reale şi personale.

Impozitele directe reale se mai numesc şi obiective sau pe produs, deoarece se aşează asupra materiei

impozabile brute, fără a ţine cont de situaţia subiectului impozitului. Aceste impozite se stabilesc în

legătură cu deţinerea unor obiecte materiale cum sunt pământul, clădirile, fabricile, magazinele,

precum şi asupra capitalului mobiliar. In această categorie se includ: impozitul funciar, impozitul pe

clădiri, impozitul asupra activităţilor industriale, comerciale şi profesiilor libere şi impozitul pe

capitalul mobiliar.

Impozitele directe personale se aşează asupra veniturilor sau averii, ţinându-se cont şi de situaţia

personală a subiectului lor, de aceea, ele se mai numesc şi impozite subiective.

In funcţie de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupează în: taxe de consumaţie şi taxe

vamale.

2. Având în vedere obiectul asupra cărora se aşează, impozitele sunt clasificate în:

-impozite pe venit;

-impozite pe avere;

-impozite pe consum sau pe cheltuieli.

3. În funcţie de scopul urmărit de stat prin instituirea lor, impozitele se clasifică:

-impozite financiare, obişnuite;

-impozite de ordine.

Impozitele financiare obişnuite, sunt cele instituite de stat în scopul realizării celei mai mari părţi a

veniturilor bugetului public.

Impozitele de ordine sunt instituite în scopul limitării consumului unor bunuri sau al restrângerii unor

acţiuni, precum şi pentru realizarea unor deziderate ce nu au un preponderent caracter fiscal. Astfel,

pentru limitarea consumului de alcool şi de tutun statul instituie accize ridicate asupra acestor produse.

Prin aceste impozite se încearcă corectarea comportamentului persoanelor fizice şi juridice atât prin

supertaxare, dar în mod deosebit prin forţa lor de stimulare, prin intermediul scutirilor şi al detaxărilor.

4. Corespunzător frecvenţei perceperii lor la buget, impozitele se diferenţiază în următoarele

categorii:

-impozite permanente (ordinare);

impozite incidentale (extraordinare).

Impozitele ordinare se percep cu regularitate, astfel că ele se înscriu în cadrul fiecărui buget public

anual.

8

Impozitele extraordinare se instituie şi se percep în mod excepţional, în legatură cu apariţia unor

obiecte impozabile ce se deosebesc esenţial de cele obişnuite.

5. Clasificarea impozitelor se realizează şi după instituţia care le administrează. Astfel în statele

de tip federal impozitele se delimitează în:

-impozite federale;

-impozite ale statelor, regiunilor sau provinciilor membre ale federaţiei;

-impozite locale.

In statele unitare impozitele se delimitează în:

-impozite încasate la bugetul administraţiei centrale de stat;

-impozite locale.

9

1.2.2.IMPOZITE DIRECTE

Impozitele directe sunt acelea care se stabilesc nominal, în sarcina unor persoane fizice şi/sau juridice,

în funcţie de veniturile sau averea acestora, fiind încasate la anumite termene precizate cu anticipaţie.

La impozitele de acest tip, subiectul şi suportatorul impozitului sunt una şi aceeaşi persoană.

Impozitele de acest tip au incidenţă directă asupra subiectului plătitor.

Impozitul pe venit

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

La plata acestui impozit sunt supuse persoanele fizice care au domiciliul sau rezidenţa într-un anumit

stat, precum şi persoanele nerezidente care realizează venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat,

cu unele excepţii prevăzute de lege.

De la plata impozitului pe venit sunt scutiţi, frecvent, suveranii şi familiile regale, diplomaţii străini

acreditaţi în ţara respectivă (cu condiţia reciprocităţii), uneori militarii şi persoanele fizice care

realizează venituri sub nivelul minimului neimpozabil.

Impozitul pe profitul persoanelor juridice

Impunerea profitului realizat de persoanele juridice este determinată de organizarea acestora ca

societăţi de persoane sau ca societăţi de capital.

În cazul societăţilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent ca în cazul

impunerii veniturilor persoanelor fizice, deoarece este greu de realizat o demarcaţie precisă între

averea fiecăreia din persoanele asociate şi patrimoniul societăţii respective.

În cazul societăţilor de capital se poate efectua o demarcaţie precisă între averea personală a

acţionarilor şi patrimoniul societăţii, iar acţionarii răspund pentru actele şi faptele societăţii numai în

limitele părţii de capital pe care o deţin.

10

Deoarece profitul obţinut de o societate de capital se repartizează atât acţionarilor (sub formă de

dividende) cât şi la dispoziţia societăţii (pentru constituirea unor fonduri), putem vorbi de:

o profitul societăţii înainte de repartizare;

o profitul repartizat acţionarilor sub formă de dividende;

o profitul rămas la dispoziţia societăţii.

Impozitele pe avere

În practica fiscală internaţională, impozitele pe avere se prezintă sub următoarele forme:

1. impozite asupra averii propriu-zise;

2. impozite pe circulaţia averii;

3. impozite pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii.

Impozitele asupra averii propriu-zise

Impozitele asupra averii propriu-zise pot fi întâlnite atât ca impozite stabilite asupra averii, cât şi ca

impozite instituite pe substanţa averii.

Cele mai frecvent utilizate impozite asupra averii propriu-zise sunt:

a) impozitele pe proprietăţi imobiliare:

o se întâlnesc cel mai adesea sub forma impozitelor asupra terenurilor şi clădirilor;

o au ca bază de impunere, fie valoarea de înlocuire sau valoarea declarată de proprietar,

fie valoarea veniturilor capitalizate generate de bunurile respective;

o cotele de impunere sunt în general scăzute.

b) impozitul asupra activului net:

11

o are ca obiect întreaga avere mobilă şi imobilă pe care o deţine un contribuabil;

o se aplică diferit, astfel:

o în unele ţări (de exemplu Suedia, Austria, Germania etc.) la plata acestui

impozit sunt supuse atât persoanele fizice, cât şi cele juridice;

o în alte ţări (Danemarca, Olanda) acest impozit este plătit numai de

persoanele fizice;

o există anumite ţări (de exemplu Canada) unde impozitul este plătit numai

de societăţile de capital.

o pentru calcularea lui se folosesc fie cotele progresive (în Suedia, Danemarca, Elveţia

etc.), fie cotele proporţionale (în Germania, Austria, Olanda etc.).

Impozitele pe circulaţia averii

Impozitele pe circulaţia averii se instituie în legătură cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor

bunuri mobile şi imobile de la o persoană la alta. În această categorie se includ:

o impozitul pe succesiuni;

o impozitul pe donaţii;

o impozitul pe actele de vânzare-cumpărare a unor bunuri imobile;

o impozitul pe hârtiile de valoare (acţiuni, obligaţiuni etc.);

o impozitul pe circulaţia capitalurilor şi a efectelor comerciale s.a.

    Dintre impozitele pe circulaţia averii, cel mai des întâlnite sunt:

a) impozitul pe succesiuni:

o obiectul impunerii îl constituie averea primită drept moştenire de o persoană fizică;

12

o se stabileşte, fie global pentru întreaga avere lăsată moştenire (ca de exemplu în SUA,

Australia, Marea Britanie etc.), fie separat pentru partea de avere ce revine fiecărui

moştenitor (ca de exemplu Germania, Belgia, Franta, Suedia etc.);

o se calculează pe baza unor cote progresive, iar nivelul acestora se diferenţiază atât în

funcţie de valoarea averii care face obiectul succesiunii cât şi în funcţie de gradul de

rudenie dintre persoana decedată şi moştenitorul acesteia (la aceeaşi valoare a averii

lăsate moştenire, impozitul este cu atât mai mare, cu cât succesorul este rudă mai

îndepartată cu persoana decedată);

o vizează numai circulaţia bunurilor între persoanele fizice.

b) impozitul pe donaţii:

o a fost introdus pentru a preveni ocolirea plăţii impozitului pe succesiuni, când are loc

efectuarea de donaţii de avere în timpul vieţii;

o obiectul impozitului îl constituie averea primită drept donaţie de către o persoană;

o cade în sarcina persoanei care primeşte donaţia (care se numeşte donatar) şi se

calculează pe baza unor cote progresive al căror nivel este influenţat de:

o valoarea averii donate;

o gradul de rudenie între donator şi donatar;

o momentul şi scopul donaţiei (uneori).

c) impozitul pe actele de vânzare-cumparare a unor bunuri mobile şi imobile:

o se utilizează frecvent;

o cade în sarcina cumpărătorilor;

o se calculează fie pe baza unor cote proporţionale, fie pe baza unor cote progresive.

13

Impozitele pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii

Impozitele pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii au ca obiect sporul de valoare pe care l-au

înregistrat unele bunuri în cursul unei perioade de timp.

    In această categorie se includ:

o impozitul pe plusul de valoare imobiliară;

o impozitul pe sporul de avere dobândit în timp de război

În ceea ce priveşte impozitele pe avere în România, ele se întâlnesc atât sub forma unor impozite pe

averea propriu-zisă, cât şi a impozitelor pe circulaţia averii. Dintre impozitele pe averea propriu-zisă

mai importante sunt impozitele pe clădiri şi terenuri.

Impozitul pe clădiri se plăteşte atât de persoanele fizice, cât şi juridice detinătoare de clădiri. De la

plata acestui impozit se acordă anumite înlesniri. Astfel, sunt scutite de plata impozitului:

o clădirile care sunt considerate monumente istorice, de arhitectură şi arheologie;

o muzeele şi casele memoriale (excepţie fac spaţiile acestora care sunt folosite în alte

scopuri);

o clădirile care prin destinaţie constituie lăcaşuri de cult şi aparţin cultelor recunoscute de

lege;

o clădirile invalizilor şi veteranilor de război.

14

1.2.3.IMPOZITELE INDIRECTE

Impozitele indirecte sunt instituite asupra vânzării unor bunuri, prestării anumitor servicii (la intern sau

extern), fiind vărsate la bugetul public de către producători, comercianţi sau prestatori de servicii şi

suportate de către consumatorii bunurilor şi serviciilor cumpărate.

Taxele de consumaţie

Taxele de consumaţie reprezintă, în cazul ţărilor dezvoltate, cel mai important impozit indirect, iar în

ţările în curs de dezvoltare deţin o pondere însemnată în totalul încasărilor provenite din impozitele

indirecte.

Taxele de consumaţie sunt impozite indirecte care se includ în preţul de vânzare al mărfurilor fabricate

şi realizate în interiorul ţării care percepe impozitul. Se percep taxe de consumaţie, de regulă, asupra

mărfurilor de larg consum, care pot diferi ca structură de la o ţară la alta. Printre aceste marfuri se

regăsesc: zahărul, orezul, uleiul, sarea, vinul, berea, ceaiul, cafeaua, carburanţi etc.

Taxele de consumatie pot fi:

1. taxe generale pe vânzări, când se percep la vânzarea tuturor mărfurilor, indiferent dacă

acestea sunt bunuri de consum sau mijloace de producţie;

2. taxe speciale de consumaţie, care se aplică numai asupra unor categorii de mărfuri sau

servicii.

1. Taxele generale pe vânzări

15

Taxele generale pe vânzări apar sub forma impozitului pe cifra de afaceri. Acesta a fost introdus după

primul război mondial, fiind aşezat asupra cifrei de afaceri (valorii desfacerilor) a unităţilor industriale,

comerciale şi prestatoare de servicii. În funcţie de unitatea economică la care se încasează (unitatea

producătoare, unitatea comerţului cu ridicata sau cu amănuntul), impozitul pe cifra de afaceri apare sub

forma de:

o impozit cumulativ;

o impozit pe cifra de afaceri.

Impozitul cumulativ s-a utilizat o anumită perioadă în Olanda, Germania etc. şi s-a aplicat mărfurilor

la toate verigile pe la care au trecut din momentul ieşirii lor din producţie şi până ajungeau la

consumator. Practic, în cazul acestui impozit, cu cât o marfa trecea prin mai multe verigi, cu atât se

plătea statului un impozit mai mare.

Impozitul pe cifra de afaceri unic (sau impozitul unic) se încasează o singură dată (indiferent de

numărul verigilor prin care trece o marfă până ajunge la consumator) fie în momentul vânzării mărfii

către producător (şi se numeşte taxă de producţie), fie în stadiul comerţului cu ridicata sau cu

amănuntul (şi se numeşte impozit pe circulaţie sau impozit pe vânzare).

În funcţie de baza de calcul, impozitul pe cifra de afaceri apare sub forma de:

o impozit pe cifra de afaceri brută;

o impozit pe cifra de afaceri netă.

Impozitul pe cifra de afaceri brută se determină prin aplicarea cotei de impunere asupra întregii

valori a mărfurilor vândute, care include şi impozitul plătit la verigile precedente.

Impozitul pe cifra de afaceri netă, se aplică numai asupra diferenţei dintre preţul de vânzare şi preţul

de cumpărare, adică numai asupra valorii adăugate de către fiecare participant la procesul de producţie

şi circulaţie al mărfii respective. Acest impozit este cunoscut şi sub denumirea de taxa pe valoarea

adăugata (T.V.A.).

Principalele caracteristici ale acestui impozit sunt:

a. are un caracter universal, deoarece se aplică tuturor mărfurilor şi serviciilor din

economie;

16

b. este un impozit neutru unic, dar cu plata fracţionată, deoarece se calculează pe fiecare

verigă care intervine în realizarea şi valorificarea mărfii sau serviciului;

c. asigură o bună transparenţă, deoarece fiecare plătitor cunoaşte exact care este mărimea

impozitului şi obligaţiei de plată ce-i revine;

d. asigură o eficacitate bună, deoarece este percepută la fiecare tranzacţie cu produse şi

servicii;

e. asigură neutralitatea, deoarece fiind o taxă unică, mărimea sa rămâne independentă de

lungimea circuitului economic parcurs de un produs sau serviciu.

Taxele speciale de consumaţie

Taxele speciale de consumaţie sau accizele, foarte răspândite în ţările cu economie de piaţă, sunt

incluse în preţul de vânzare a mărfurilor importate sau produse şi vândute în interiorul ţării şi apreciate

ca nefiind de strictă necesitate în consumul populaţiei.

Unii economişti consideră că accizele sunt impozite indirecte pe lux şi vicii, spre deosebire de T.V.A.,

care se percepe la vânzarea tuturor mărfurilor, accizele sunt taxe de consumaţie care se percep asupra

produselor ce se consumă în cantităţi mari şi care nu pot fi înlocuite, de cumpărători, cu altele.

Accizele au un randament fiscal ridicat. În România ele sunt instituite asupra unor produse de larg

consum, care nu sunt de strictă necesitate şi produse considerate de lux sau folosite pentru satisfacerea

unor vicii cum sunt: alcoolul etilic alimentar, berea, ţuica şi rachiurile naturale, vinurile şi orice alte

produse destinate industriei alimentare şi consumului care conţin alcool etilic alimentar, cafeaua,

produsele din tutun, unele confecţii din blănuri naturale cu excepţia celor din iepure, oaie şi capră,

articole de cristal, mobilierul sculptat, articolele de parfumerie şi toaletă, cărţile de joc, bijuteriile din

metale preţioase (exclusiv verighetele de aur), produsele petroliere, gazul metan sau gazul de sondă,

benzina, motorina etc.

Accizele se datorează bugetului de stat într-o singură fază a circuitului economic, respectiv de către

producători sau achizitori. Ele se calculează fie în sumă fixă pe unitatea de măsură, fie pe baza unor

cote procentuale proporţionale aplicate asupra preţului de vânzare, fie în ambele forme folosite

succesiv. Nivelul cotelor utilizate pentru determinarea accizelor diferă de la o ţară la alta şi de la un

produs la altul.

17

Taxele vamale

Taxele vamale sunt impozite indirecte ce se percep de către stat asupra importului, exportului şi

tranzitului de mărfuri. Plătitorii taxelor vamale sunt persoanele fizice şi juridice care au ca activitate

importul, exportul şi tranzitul de mărfuri. Cele mai frecvent utilizate sunt taxele vamale de import,

deoarece alimentează bugetul statului cu venituri importante, limitează – într-o anumită masură –

importul de mărfuri şi au un randament fiscal ridicat. Taxele vamale au un caracter complex şi exercită

o mare influenţă asupra competitivităţii şi schimbului de mărfuri pe plan internaţional.

Taxele vamale se clasifică în:

Taxele vamale de import: se instituie asupra importului de mărfuri şi se calculează asupra valorii

acestora când trec frontiera ţării importatoare. Taxele vamale de import au fost şi sunt considerate

mijloc de protecţie a economiilor naţionale, deoarece prin aplicarea lor asupra mărfurilor importate,

rezultă o scumpire a acestora şi, implicit, se realizează o protecţie a producţiei autohtone de acelaşi

gen.

Taxele vamale de export, deşi o perioadă de timp au fost preferate (fiindcă erau suportate de

cumpărătorii straini), în prezent ele se întâlnesc sporadic, deoarece toate ţările sunt interesate să

exporte eficient şi să obţină cât mai multe resurse valutare. Printre ţările care utilizează taxe vamale de

export se află: Malayezia (la exportul de cauciuc, bauxită, cositor, cherestea, uleiuri de palmier şi

piper), Indonezia (asupra produselor nepetroliere). Thailanda (la exportul de zahăr şi orez).

Taxele vamale de tranzit se aşează asupra mărfurilor care fac obiectul comerţului exterior, cu ocazia

trecerii acestora pe teritoriul unei terţe ţări. În prezent, aceste taxe se utilizează foarte rar, doar cu titlu

de excepţie, deoarece toate ţările urmaresc să încurajeze tranzitul de mărfuri, de pe urma căruia obţin

importante încasări în valută.

Taxele vamale fiscale au un nivel mediu şi se instituie numai pentru a aduce venituri la bugetul

statului.

Taxele vamale protecţioniste se instituie, de regulă, în scopul creării unor bariere vamale la unele

mărfuri care concurează produsele indigene.

Taxele vamale preferenţiale se utilizează în relaţiile comerciale dintre ţările care fac parte din uniuni

vamale cu caracter închis, în relaţiile comerciale dintre ţări cu niveluri diferite de dezvoltare.

Utilizarea de către o ţară a acestor taxe constă, de fapt, în reducerea sau eliminarea taxelor vamale

18

pentru importul de mărfuri din alta ţară sau grup de ţări, care beneficiază de asemenea preferinţe.

Taxele vamale de retorsiune (sancţionale, de răspuns) se încasează suplimentar de o ţară, fie T, în

cadrul relaţiilor comerciale ale acesteia cu o terţă ţară, ca răspuns faţă de măsurile discriminatorii

aplicate de respectivul terţ faţă de mărfurile exportate de acesta pe teritoriul de ţara T.

Taxele vamale autovorne se stabilesc astfel încât să fie opozabile general faţă de oricare ţară. Aceste

taxe se fixează prin hotărâre autonomă a ţării respective.

Taxele vamale compensatorii se percep de către un stat asupra importurilor ce provin din ţările care

subvenţionează exporturile anumitor mărfuri sau acordă prime de export.

Taxele vamale mixte (compuse) rezultă din combinarea taxelor vamale ad-valorem cu taxele vamale

specifice şi se aplică împreună prin însumare. Aceste taxe se percep în situaţiile când taxele vamale ad-

valorem nu sunt suficient de eficace, ca mijloc de protecţie, atunci când preţurile mărfurilor importate

scad considerabil.

Taxele consulare

În mare parte, obiectul taxelor consulare se aseamană cu cel al taxelor de timbru, deosebirea principală

constând în faptul ca legalizările de semnături, eliberările de copii de pe acte şi alte servicii sunt

prestate astfel:

o în ţară – de către organele Ministerului de Interne şi ale Ministerului de Externe;

o în străinătate – de către oficiile consulare şi misiunile diplomatice ale statului nostru.

19

1.2.4.IMPOZITE ŞI TAXE LOCALE

Impozitul pe clădiri

Impozitul pe clădiri se datorează de către contribuabili, persoane fizice şi juridice, pentru clădirile

aflate în proprietatea acestora.

Impozitul pe clădiri se determină şi percepe atât pentru clădirile aflate în funcţionare, cât şi pentru cele

care se află în rezervă sau în conservare. De asemenea, se impun şi clădirile aflate în funcţiune şi

amortizate integral, impozitul calculându-se pe baza valorii înscrisă în evidenţă.

Impozitul pe terenuri

Impozitul pe terenuri este un impozit pe avere, direct şi anual, şi se datorează bugetelor locale.

Obiectul impunerii îl constituie atât terenurile proprietate a persoanelor fizice şi a celor juridice, cât şi

terenurile date în folosinţă şi situate în municipii, oraşe, comune şi sate aparţinătoare acestora.

În cazul blocurilor de locuinţe, obiect al impozitului pe teren este suprafaţa de teren atribuită, potrivit

legii, apartamentelor aflate în proprietatea contribuabililor. Impozitul pe teren se stabileşte anual, în

suma fixă pe metru pătrat de teren, diferenţiat pe categorii de localităţi, iar în cadrul localităţilor pe

zone, în intravilan.

20

Taxa asupra mijloacelor de transport

Alături de impozitul pe terenuri şi impozitul pe clădiri, la formarea veniturilor bugetelor locale

contribuie şi taxa asupra mijloacelor de transport, respectiv impozitul perceput asupra mijloacelor de

transport cu tracţiune mecanică şi mijloacelor de transport pe apă.

Impozitul pe spectacole

În majoritatea ţărilor, veniturile obţinute din activităţile cultural-artistice şi sportive se află sub

incidenţa fiscalităţii.În România, impozitul pe spectacole este un impozit indirect datorat bugetului

local, iar plătitorii acestuia sunt persoanele fizice şi juridice care organizează, cu plată, spectacole,

manifestări artistice sau sportive, activităţi artistice şi distractive de discotecă şi videotecă. 

Alte impozite şi taxe locale

Alte impozite şi taxe locale sunt: impozitul pe profitul regiilor autonome de importanţă locală,taxe

pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor în domeniul construcţiilor,taxa pentru folosirea

mijloacelor de publicitate, afişaj şi reclamă.

21

1.2.5 EVOLUŢIA VENITURILOR FISCALE ÎN ROMÂNIA ÎN PERIOADA 2000-2004

Evoluţia veniturilor fiscale din România în această perioadă a fost influenţată atât de măsurile de

reformă economică şi fiscală cât şi de funcţionarea economiei.

Evoluţia veniturilor din principalele impozite care contribuie la realizarea veniturilor bugetului de stat

sunt prezentate în tabelul nr.1:

Tabel nr.1

2000 2001 2002 2003 2004Venituri fiscale 120342 148203 167753 236023 269307Impozite directe 37306 41497 41852 50193 58413Impozit pe profit 20157 24738 29979 43681 49212Impozit pe venit 21471 32025 41323 53269 64921Impozite indirecte 83036 96332 125901 185830 210891Accize 41453 31562 32433 60408 68916TVA 10273 49856 72644 95469 156189Taxe vamale 39964 10409 9362 12882 13824

După cum se poate observa din tabelul nr.1 sau din graficele prezentate în paginile următoare în anul

2000 veniturile fiscale ale bugetului de stat au totalizat 120342 miliarde de lei. La formarea acestui

venit cea mai mare contribuţie au avut-o impozitele indirecte (aproape 69%), dar ca pondere în PIB

acestea au scăzut la 10,4%, datorită reducerii vărsămintelor din accize şi a veniturilor colectate din

taxele vamale. Impozitele directe în valoare de 37306 şi-au redus de asemenea ponderea în PIB de la

4,9% la 4% în urma diminuării încasărilor din impozitul pe profit şi a celor din impozitul pe venit. Dea

lungul anilor 2001-2004 veniturile bugetare au avut un trend crescător, ele crescând de la 148203

miliarde lei în 2001 până la 269307 miliarde de lei în 2004. Pe baza creşterii în special a veniturilor din

TVA ( în jur de 50% din totalul veniturilor în 2001 şi 2004), veniturile indirecte au avut o evoluţie

22

crescătoare ajungând să aibă o pondere tot mai mare în totalul veniturilor (de la 65% în 2001 la 78% în

2004 ).

23

24

25

26

27

28

29

1.3POLITICA FISCALĂ

Politica fiscală reprezintă ansamblul deciziilor de natură fiscală luate de factorul decident public, în

scopul asigurării resurselor financiare destinate finanţării nevoilor publice şi realizării unor finalităţi de

natură economico-socială, în condiţiile în care asupra economiei acţionează factori reali sau obiectivi, a

căror tendinţă nu este exclusiv ciclică. Indiferent de natura si amploarea macrodeciziilor fiscale,

acestea se exercită prin constrângere publică, care este organizată şi legitimă sub aspect social,

determinând evoluţia structurală a sistemului fiscal. Politica fiscală reprezintă unul din instrumentele

aflate la dispoziţia guvernului. Ea cuprinde ansamblul deciziilor prin care se realizează modelarea

structurală a sistemului fiscal şi se asigură funcţionalitatea acestuia.

Implică respectarea principiilor de bază ale impunerii, respectiv: universalitatea, justiţia,

corectitudinea, randamentul şi comoditatea prelevărilor fiscale.

Politica fiscală are următoarele sarcini:

1. Conceperea sistemului general de impozite şi taxe;

2. Stabilirea nivelului general şi particular al fiscalităţii;

3. Colectarea la timp şi în cuantumul planificat, a plăţilor directe şi

indirecte ale contribuabilului, cu costuri aferente cât mai mici;

4. Prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Procesul de tranziţie din România s-a desfăşurat lent şi instabil în comparaţie cu alte economii din

centrul şi estul Europei. Această situaţie se datorează în parte condiţiilor iniţiale dificile, moştenită din

perioada anterioară tranziţiei când s-a pus accentul pe industria grea, care funcţiona cu o mare risipă de

energie, pe unităţi agricole mari ineficiente, pe proiecte de infrastructură neproductive şi, în anii ’80, pe

comprimarea importului pentru a permite rambursarea anticipată a datoriei externe, în condiţiile

sacrificării standardelor de viaţă şi a modernizării tehnologice a economiei.

Progresul lent al României pe calea tranziţiei îşi are cauza mai ales într-o abordare ezitantă şi o

implementare slabă a reformei structurale precum şi într-o lipsă de continuitate a politicilor

macroeconomice. Ca urmare, România a avut o rată a inflaţiei printre cele mai înalte din regiune, iar

creşterea economică a fost slabă, alternând perioadele de creştere negativă cu perioade scurte de

creştere economică vertiginoasă. Mai mult, progresul restructurării şi privatizării a fost lent, în timp ce

investiţiile străine directe pe cap de locuitor au fost printre cele mai scăzute din regiune. În aceste

30

condiţii, cinci programe finanţate de Fondul Monetar Internaţional, în perioada cuprinsă între 1990 şi

2000 au eşuat.

La începutul perioadei de tranziţie, România a cunoscut o combinaţie tipică de contracţie economică şi

inflaţie mare cu rate ale inflaţiei de trei cifre, după care între 1994 şi 1996 a înregistrat rate confortabile

de creştere economică şi reducere a inflaţiei. Totuşi, în timp ce performanţa economică apărea ca

satisfăcătoare, se acumulau dezechilibre macroeconomice grave, datorate: subvenţiilor mari pentru

întreprinderi ineficiente, deficitelor fiscale şi cvasi-fiscale în creştere, acumulăriirapide de datorie

externă şi controlului cursurilor de schimb şi al preţurilor. Începând cu 1997, noul guvern de centru

dreapta a aplicat o politică fiscală restrictivă, centrul de interes fiind reducerea cheltuielilor publice cu

salariile şi pensiile precum şi a cheltuielilor de capital. Totodată, sistemele de preţ, curs de schimb şi

comerţ au fost în mare parte liberalizate. Totuşi, procesul privatizării a fost întârziat încă de la început,

restructurarea luând în principal forma reducerii forţei de muncă din industriile nestrategice în declin.

În această perioadă inflaţia atinge un nivel foarte ridicat în urma măsurilor de liberalizare a preţurilor şi

cursului de schimb, iar producţia cunoaşte o contracţie puternică. Pe acest fond are loc trecerea de la

impozite directe la cele indirecte, care au determinat o creştere a veniturilor fiscale de 1,7 puncte

procentuale din PIB în 1998 faţă de 1997. Începând cu anul 2000, este implementată o reformă fiscală

pe scară largă care avea drept scopuri: micşorarea ratelor de impozitare, lărgirea bazei impozabile şi

reducerea distorsiunilor fiscale, în condiţiile reducerii gradului de fiscalitate cu 1% din PIB. În

domeniul impozitării directe este introdusă o nouă reglementare a impozitului pe profit, prin care rata

de impozitare este redusă de la 38% la 25%, acordându-se şi o rată preferenţială de 5% pentru activităţi

de export, precum şi facilităţi fiscale pentru investiţii de 10% din valoarea acestora. Totodată este

introdusă o nouă lege pentru impozitul pe venitul global care lărgeşte baza de impozitare. În domeniul

impozitării indirecte este adoptată o cotă unică pentru TVA de 19%, care le înlocuieşte pe precedentele

de 11% şi 22%, anulând o serie de excepţii de la plata TVA precum consumul casnic de energie

termică şi electrică. A fost redusă suprataxa la import de la 4 % la 2% şi a fost lărgită baza de

impozitare pentru toate accizele, fiind majorate accizele pentru alcool. Cu toate problemele apărute la

sfârşitul anului 2000 (din cauza alegerilor), creşterea economică a continuat şi în 2001, când a venit la

putere un nou guvern, această creştere datorându-se cererii interne şi în special consumului populaţiei

în prima jumătate a anului, dar şi unei revigorări puternice în agricultură, înregistrându-se o sporire a

PIB-ului cu 5,3 procente în 2001. Trebuie însă menţionată şi apariţia unor probleme datorate faptului

că principalii factori care au dus la o creştere a cheltuielilor pentru consum au fost creşterea rapidă a

31

salariilor din sectorul public şi a transferurilor sociale şi înregistrarea unei deteriorări a disciplinei

financiare în întreprinderile de stat, arieratele marilor întreprinderi de stat crescând numai în prima

jumătate a anului 2001 cu 38% în termeni reali, datorită slabei discipline salariale şi a creşterii

cheltuielilor de investiţii (trebuind subliniată în mod special deteriorarea activităţii financiare în

sectorul energetic). Totodată importurile au crescut în prima parte a anului, deficitul în contul curent

triplându-se aproape în comparaţie cu aceeaşi perioadă a anului 2000, iar producţia industrială şi-a

încetinit ritmul de creştere în a două jumătate a anului 2001. Ritmul inflaţiei s-a redus, dar mai puţin

decât s-a preconizat iniţial, aceasta fiind de peste 30% faţă de nivelul prevăzut de 25%. În anul 2002,

evoluţiile macroeconomice fiind foarte favorabile. Creşterea PIB a fost viguroasă ea fiind estimată ca

fiind de peste 5% din PIB. Inflaţia a scăzut mai rapid decât fusese stabilit, de la 30% la finalul anului

2001 la 18% la finalul anului 2002, iar la începutul lunii februarie 2003 inflaţia anuală a scăzut la 16%

atingând nivelul cel mai scăzut de la începutul tranziţiei. De asemenea şi poziţie externă a României s-

a îmbunătăţit mai mult decât se aştepta, deficitul contului curent ajungând la o valoare surprinzător de

scăzută de 3,4% din PIB, iar rezervele oficiale au crescut la 1,9 miliarde dolari SUA, un nivel

confortabil de 4 luni de viitoare importuri. Şi consolidarea bugetară a fost mai mare decât cea ţintită,

deşi încasarea veniturilor a avut performanţe slabe, deficitul bugetului general consolidat scăzând la

2,6% din PIB. Totodată pierderile din sectorul energetic au scăzut în 2002 cu 2% din PIB, reflectând

creşterile preţurilor la energie şi o mai bună încasare în sectorul gazelor naturale, iar în ceea ce priveşte

politica salarială autorităţile au reuşit să modereze creşterile salariale din întreprinderile aflate în

proprietatea statului. În ceea ce priveşte sistemul fiscal trebuie arătat că în anul 2002 au fost introduse

noile reglementări privind impozitul pe profit şi cele privind TVA-ul şi s-a redus nivelul contribuţiilor

sociale cu 5 puncte procentuale. În 2003 şi 2004 prin politica fiscală s-au urmărit următoarele

obiective: menţinerea ritmului susţinut de creştere economică, reducerea ratei şomajului, limitarea

deficitului de cont curent, precum şi consolidarea procesului de dezinflaţie. Astfel s-a prevăzut

continuarea etapelor de recolerarea a pensiilor, majorarea salariului minim pe economie, indexarea

alocaţiilor de stat pentru copii, reducerea contribuţiilor de asigurări sociale plătite de angajaţi şi

angajatori, majorarea treptată a accizelor, în vederea alinierii cotelor de impozitare la nivelul celor

europene.

32

1.4PRESIUNEA FISCALĂ ÎN ROMÂNIA

Evoluţia veniturilor fiscale din România în această perioadă a fost influenţată atât de măsurile de

reformă economică şi fiscală cât şi de funcţionarea economiei. Astfel, pe fondul reducerii implicării

statului pe plan economic şi social, are loc o reducere a cheltuielilor publice şi implicit a veniturilor

necesare pentru acoperirea acestora, reducere amplificată şi de declinul suferit de economia

românească în anii ’90.

Unii din factorii care influenţează presiunea fiscală sunt:

- modul de dezvoltare şi de creştere economică;

- necesităţile de venituri fiscale ale statului.

Un nivel ridicat de dezvoltare şi o creştere economică pozitivă permite realizarea unui nivel de venituri

fiscale curente şi în perspectivă, care să poată satisface în general nevoile statului.

După 1989 nevoile de venituri fiscale s-au menţinut la un nivel ridicat şi au cunoscut chiar o tendinţă

de creştere ca urmare a menţinerii unei birocraţii ample, legată de păstrarea, în linii mari, a unui stat cu

prerogative lărgite în domeniul reglementării şi a deciziei economice.

În aceste condiţii, statul român a supus contribuabilii săi aflaţi într-o stare cronică de sărăcie cronică la

o presiune fiscală foarte ridicată, comparabilă cu cea a ţărilor puternic dezvoltate. O presiune fiscală de

peste 30% aşa cum a fost şi continuă să fie loveşte contribuabilul român prea mult. O presiune fiscală

scăzută determină o capacitate mai mare de decizie la nivelul celui care crează venituri, o garanţie mai

mare în alocarea eficientă a resurselor naţionale şi obţinerea unui randament economic superior. Toate

aceste obiective trebuie avute în vedere de puterea publică. Deşi presiunea din România se înscrie în

linia de tendinţă a presiunii înregistrate de majoritatea statelor europene, ea este sufocantă pentru

contribuabilul român.

Cauzele presiunii fiscale ridicate pentru contribuabilul român sunt date de realitatea economică din

România:

- Nevoia de resurse fiscale constante din partea puterii publice pe fondul menţinerii birocraţiei

la un nivel foarte mare;

- Existenţa unor importante venituri obţinute fie din “economia subterană” fie din”economia de

suprafaţă” ale cărei activităţi, produse şi venituri nu scapă autorităţilor dar din diverse raţiuni

nu sunt incluse în masa veniturilor impozabile;

33

- Excluderea din rândul contribuabililor a peste 6 milioane de cetăţeni şi peste un milion de

şomeri care nu contribuie la formarea veniturilor fiscale;

- Existenţa unui sistem fiscal, a unei legislaţii fiscale şi a unui aparat fiscal încă nepuse la

punct, neadaptate situaţiei reale a economiei româneşti, aceasta ducând la carenţă în

administrarea sistemului fiscal;

- Contrabanda şi evaziunea fiscală care s-au dezvoltat continuu, măsurile intreprinse în

limitarea acestora fiind timide sau chiar inexistente;

- O mare parte din intreprinderile de stat au restanţe la plata impozitelor şi taxelor, în aceeaşi

situaţie aflându-se şi multe intreprinderi private protejate uneori de clientela politică prin

acorduri de eşalonări, reduceri şi chiar anulări ale acestor datorii.

Evoluţia nivelului fiscalităţii în România în perioada analizată esteprezentată în tabelul nr.2

În ceea ce priveşte gradul de fiscalitate generală, care ia în calcul alături de impozite şi contribuţiile

sociale, se observă că acesta s-a redus în perioada 1990-1997 de la 35,5% la 26,5%, pentru ca apoi să

oscileze în jurul a 30% din PIB în funcţie de contextul economic, el a crescut până la 31,4% în 1999,

pe fondul crizei economice de la sfârşitul anilor ’90 şi a măsurilor de stabilizare economică, pentru a

scădea apoi până la 27,3% în 2004 în condiţiile reluării creşterii economice şi a reducerii cotelor de

impozitare. Dacă analizăm separat gradul de fiscalitate parţială, care are în vedere doar impozitele şi

taxele, de gradul de fiscalitate în scopuri sociale, se poate observa o evoluţie diferenţiată a acestora.

Gradul de fiscalitate parţială s-a redus în intervalul analizat cu mai mult de zece puncte procentuale (de

la 28,6% în 1990 la 17,4% în 2003), în timp ce gradul de fiscalitate în scopuri sociale a prezentat la

sfârşitul intervalului valori apropiate de cele din perioada iniţială, situate la peste 10% din PIB. Trebuie

menţionat că, în perioada 1991-1999, cei doi indicatori au avut o evoluţie asemănătoare, reducându-se

puternic până în 1997 pentru a creşte uşor după aceea, dar în anii 2000 şi 2001 ei au avut evoluţii

diferite, gradul de fiscalitate parţială reducându-se cu cinci puncte procentuale, în timp ce gradul de

fiscalitate în scopuri sociale a crescut cu aproape două puncte procentuale. Dacă analizăm nivelul

fiscalităţii în mărime absolută, exprimat în dolari SUA pe locuitor, acesta a variat în perioada analizată

între 362 şi 585 dolari SUA, cu excepţia anului 1992 când a fost de 288 dolari, situaţie care s-a datorat

faptului că în acel an produsul intern brut pe locuitor în dolari SUA a fost foarte scăzut, el reducându-

se la aproape jumătate din valoarea avută în 1990. Analizând evoluţia în timp a nivelului fiscalităţii pe

locuitor, care e prezentată în tabelul nr.2, se poate observa că, după o scădere abruptă de la 585 dolari

la 288 dolari, înregistrată între 1990 şi 1992, s-a înregistrat o tendinţă de creştere a acestuia ajungând la

34

peste 500 dolari SUA în 1998 şi rămânând apoi la valori apropiate până în 2001. În continuare, pe

fondul continuării creşterii economice şi a menţinerii relativ constante a cursului leu – dolar, este

posibilă creşterea nivelului veniturilor fiscale pe locuitor în dolari SUA. Comparând gradul de

fiscalitate generală din România cu cel existent în alte ţări la sfârşitul anilor ’90, pe baza tabelelor nr.3

şi 4, se poate observa că România are un grad de fiscalitate mai mic decât ţările Uniunii Europene şi

cele din Europa de Est, situându-se aproape de ţări cu un nivel redus al fiscalităţii precum SUA.

35

Evoluţia veniturilor fiscale ale României, pe locuitor, în dolari SUA şi grad de fiscalitate generală, parţială şi în scopuri sociale, în perioada 1990-2004

tabel nr.21990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

PIB mediu pe 1648 1244 859 1158 1323 1564 1563 1565 1844 1585 1645 1773 1853 1971 2078locuitor în dolari

Venituri fiscalemedii pe locuitor -dolari SUA

585 413 288 362 373 451 420 415 521 476 484 502 563 605 672

Grad de fiscalitate 35,5 33,2 33,5 31,3 28,2 28,5 26,9 26,5 28,2 31,4 29,4 28,3 27,5 27,9 28,5generală:

Grad de fiscalitate 27,6 23,2 23,2 22,0 20,3 20,9 19,4 20,0 20,3 22,4 18,6 17,4 19,7 20,5 19,04parţială:

Grad de fiscalitate în

7,9 10,0 10,3 9,3 7,9 7,9 7,5 6,5 7,9 9,0 10,8 10,9 11,0 11,3 11,8

scopuri sociale:

Ponderea veniturilor din impozite şi contribuţii sociale în PIB într-o serie de ţări dezvoltate în anul 2001Tabel nr.3

Ţara Impozit CAS Total

Franţa 26,9 19,2 46,1

Marea Britanie 29,3 6,0 35,3

Germania 31,7 15,6 47,3

Spania 22,9 12,5 35,4

Italia 29,8 15,1 44,9

Suedia 37,4 15,9 53,3

SUA 20,9 7,0 27,9

Portugalia 25,6 8,9 34,5

Totodată, comparând veniturile fiscale medii pe locuitor, în dolari SUA, din România cu cele din

alte ţări, se observă că nivelul acestora este foarte mic, el fiind de aproximativ 500 dolari pe

locuitor, faţă de o medie a Uniunii Europene de peste 10.000 dolari, sau valori variind de la 1.500

dolari la peste 2.000 dolari în ţări precum Ungaria şi Polonia, după cum se poate observa în tabelul

nr.5.

Pentru a avea o imagine corectă asupra fiscalităţii trebuie arătat faptul că este mult mai greu de

suportat prelevarea a 500 dolari dintr-un produs intern brut pe locuitor de 1500 dolari decât a 10000

dolari dintr-un produs intern brut de 30000 de dolari pe locuitor. Deşi în ambele cazuri gradul de

fiscalitate este acelaşi, de 30%, în primul caz din suma care rămâne după prelevarea este foarte greu

să asiguri satisfacerea la un nivel decent a nevoilor individuale.

Ponderea veniturilor fiscale, inclusiv contribuţii sociale, în PIB într-o serie de ţări dezvoltate şi din estul Europei, media anilor 1990-2004

38

Tabel nr.4Franţa 42,2Germania 38,0Italia 42,8SUA 27,6Austria 48,2Belgia 45,0Portugalia 33,3Spania 33,5Bulgaria 30,5Croaţia 39,5România 30,5Cehia 37,2Polonia 32,6Slovacia 34Slovenia 40,3Ungaria 36,1Rusia 33,8

Gradul de fiscalitate generală şi veniturile fiscale medii pe un locuitor,în dolari SUA, în ţările membre ale OCDE, în anul 2001

tabel nr.5Marea Britanie Grad de fiscalitate gen. Grad de fiscalitate Venituri fiscale medii

pe locuitor

SUA 28,5 21,5 8039

Franţa 45,7 26,0 12039

Japonia 28,4 18,1 10387

Germania 38,1 22,6 10947

Italia 43,2 28,5 9135

Portugalia 34,9 25,9 3640

Polonia 42,1 28,9 1446

Ungaria 40.3 26,8 1775

UE 42,4 30,2 10389

Din analiza datelor prezentate mai sus, se poate observa că, în România, ponderea impozitelor

directe inclusiv contribuţiile sociale în cadrul veniturilor fiscale a fost pe tot parcursul anilor ’90

39

mai ridicată decât cea a impozitelor indirecte. Astfel, aceasta s-a redus de la valori ce variau în jurul

a 70%, la începutul anilor ’90, la puţin peste 23%, la sfârşitul perioadei, fiind de 28% în 2001 şi

23% în 2004. Simultan, ponderea impozitelor indirecte la formarea veniturilor fiscale a crescut de

la 25,3% în 1992 la aproape 65% în 2000 şi 2001 şi ajungând chiar la 78% în 2004. Dacă

comparăm structura veniturilor fiscale din România cu cea din alte state, pe baza datelor din tabelul

nr.6, se poate observa că aceasta, datorită reducerii înregistrate de ponderea impozitelor directe,

începe să se îndepărteze de structura veniturilor din ţările dezvoltate, ponderea impozitelor directe

în veniturile fiscale fiind în medie în Uniunea Europeană de 68,4% faţă de 23% în România.

Principalele categorii de impozite directe şi indirecte, în procentefaţă de totalul veniturilor fiscale, percepute în ţările membre ale OCDE,în anul 2002tabel nr.6

Ţara Impozite

directe

Impozite pe profit

şi venit CAS

Impozit pe

salarii

Impozit pe

avere

Impozite pe

bunuri şi

servicii

Alte

impozite

Franţa 68,5 18,0 43,1 2,3 5,1 27,3 4,3

Germania 72,0 28,4 40,6 - 3,0 27,9 0,0

Marea

Britanie

64,7 36,8 17,3 - 10,6 35,2 0,1

Danemarca 67,0 60,2 3,1 0,4 3,3 32,7 0,2

Polonia 64,2 29,5 31,2 0,6 2,9 35,8 0,1

Cehia 66,5 23,3 41,9 0,0 1,3 33,3 0,1

Ungaria 57,7 22,4 33,6 0,3 1,4 41,7 0,6

Dacă analizăm separat evoluţia ponderii impozitelor directe fără contribuţii sociale şi cea a ponderii

contribuţiilor sociale se observă o serie de fenomene deosebite. Se poate constata că, în intervalul

1990 – 1997, ponderea impozitelor directe fără contribuţii sociale a fluctuat la valori cuprinse între

38,7% şi 44%, ea a coborând în 1998 şi 1999 la mai puţin de 33%, pentru ca să ajungă apoi la

23,6% în 2000 şi 22,2% în 2001, înregistrându-se o scădere de peste 19 puncte procentuale între

1997 şi 2001. Acest fapt se datorează reducerii contribuţiei impozitului pe profit la formarea

veniturilor fiscale de la 16,1% în 1997 la 6,8% în 2001 şi a ponderii impozitului pe salarii de la

40

22,8% în 1996 la 11,4% în 2001. Scăderea randamentului acestor impozite, care sunt strâns legate

de funcţionarea economiei s-a datorat crizei economice ce a marcat sfârşitul anilor ’90 dar şi

modificărilor intervenite în reglementarea acestora prin scăderea cotei impozitului pe profit de la

38% la 25% şi înlocuirii impozitului pe salarii cu impozitul pe venitul persoanelor fizice, ceea ce a

adus deducerea unor sume importante din baza

de impunere. Pe fondul acestei evoluţii a impozitelor directe, a avut loc o creştere a contribuţiei

impozitelor indirecte la formarea veniturilor fiscale de la 28,6% în 1994 la 65% în 2001, cu aproape

38 puncte procentuale. Astfel, s-a ajuns ca TVA şi accizele să aducă împreună aproape 60% din

veniturile fiscale în timp ce impozitul pe profit şi impozitul pe venit aduc doar 35% din veniturile

fiscale ale anului 2001. Această situaţie arată că atunci când economia nu funcţionează datorită

blocajelor economice şi sociale, cea mai sigură sursă de venit pentru stat rămâne impozitarea

consumului, mai ales că veniturile din economia subterană şi munca la negru nu sunt supuse decât

impozitelor pe consum.

În aceste condiţii trebuie remarcat că România este departe de structura sistemelor fiscale din ţările

dezvoltate, care pun accentul pe impozite directe din motive de echitate fiscală.

41

1.4.1.PRESIUNEA FISCALĂ INDIVIDUALĂ

Presiunea fisccală care este suportată de o economie naţională la un moment dat, este rezultanta

însumării prresiunilor fiscale individuale.Toate veniturile fiscale sunt, în ultimă instanţă furnizate

de conttribuabilii persoane fizice în calitatea lor de propietari de fapt ai patrimoniilor dintr-o

economie de piaţă.

Într-adevăr, indivizii sunt cei care, în mobillul lor de aşi majora parimoniile individuale, crează cu

ajutorul factorilor de producţie noi sporuri de avuţie naţională pe care şi-o însuşesc în diferite faze

ale repartiţiei. Este deci logic, ca tot ei să suporte şi contribuţia fiscală la formarea veniturilor

statului. Însă, nu este, nu trebuie să fie indiferentă mărimea acestei contribuţii, atât din punct de

vedere al contribuabilului individual, cât şi din cel al statului, ca adminidtrator general al veniturilor

fiscale prelevate de la contribuabilii naţionali. Statul trebuie să urmărescă să nu descurajeze munca,

iniţiativa privată, investiţiile şi să nu încurajeze evaziiunea fiscală, frauda fiscală, crima.

Presiunea fiscală nu rebuie analizată numai într-un mod rigid matematic, ca raport între veniturile

prelevate de la contribuabili şi veniturile primare obţinute de aceştia. Presiunea fiscal

individuală,mărimea acesteia, este relevantă mai ales dacă este analizată în strânsă corelaţie cu

puterea de cumpărare aveniturilor monetare nete, adică cugradul în care vvveniturile individuale

după impozitare satisfac nevoile de subzistenţă, de petrecere a timpului liber şi de

economisire/investire.

De exemplu, o presiune fiscală de 40% trebuie juecată într-un fel în cazul unei economii care prin

cele 60 de procente de venit rămase contribuabilului nui asigură acestuia decât mijloacele

indispensabile subzistenţei, şi în alt fel într-o economie care face posibilă acoperirea din veniturile

după impozitare a tuturor nevoilor umane şi, în plus, permite şi economisirea/investirea unei părţi

din acest venit.

În România, deşi presiunea fiscală se înscrie în linia de tendinţă înregistrată în majoritatea statelor

europene, ea este aproape sufocantă pentru o mare parte din contribuabilii români. În continuare se

va face o comparaţie între presiunea fiscală suportată de doi contribuabili, unul având un venit de

5000000 lei, iar celălalt un venit de 20000000 de lei.

Calculele sunt făcute având în vedere fiscalitatea existentă în prezent.

42

Structura presiunii fiscale suportată de un contribuabil în România în 2005

Nr. Indicatori Contribuabil cu venit lunar de 5000000 lei

Contribuabil cu venit lunar de 20000000 lei

1 Venit brut lunar 5000000 20000000 2 Impozite 1514000 60560003 Alocarea venitului

disponibil:- alimente şi băuturi,- întreţinere,- alte cheltuieli,- economii

348600012500002000000 236000 -

13944000 4500000 2500000 2000000 4944000

4 Impozite pe consum:- TVA- Accize

632000 535000 97000

2192000 1717000 475000

5 Venituri disponibile după plata impozitelor

2854000 11752000

6 Total Impozite 2146000 82480007 Presiunea fiscală 57,08% 58,76%

Din analiza datelor din tabel rezultă că pentru un contribuabil care are un venit de 5000000 de lei

presiunea fiscală aferentă de 57,08% este sufocantă, acesta putându-şi acoperi doar cheltuielile de

subzistenţă, nefiind capabil să facă şi economii sau investiţii.

In cazul contribuabilului cu un venit de 20000000 de lei, presiunea fiscală de 58,76%, chiar dacă

este un pic mai ridicată, îi permite totuşi acestuia să ducă un trai decent.

43

1.4.2.PRESIUNEA FISCALĂ LA NIVELUL FIRMEI

Prin fiscalitate la nivelul firmei se are în vedere nu numai impozitul pe profit, ci tot ceea ce se

prelevează pentru societate şi pentru stat din rezultatele activităţii agenţilor economici şi anume:

impozit pe profit, impozit pe salarii, impozite şi taxe locale, TVA, taxe vamale, impozit pe

dividende, etc. Toată aceasta masa de impozite şi taxe afectează agentul economic.

Din activitatea economică desfăşurată trebuie să se preleveze ceva mai mult decât este ecilibrul

normal, astfel procesul se armonizează, se stinge. Este necesar un minim de echilibru intre ceea ce

se prelevează petru necesităţile generale ale societăţii şi ale economiei, pentru ca procesul să se

dezvolte.

Prelevările obligatorii au o pondere mare în cifra de afaceri. Numărul mare de impozite şi taxe pe

care le suportă agentii economici şi cotele ridicate aplicatecoduc la sărăcirea societăţilor

comerciale, respectiv la decapitalizarea aacestora.

Ceea ce ar trebui urmărit este stimularea activităţii şi producţiei prin cote mai mici de impozit

deoarece aceasta ar duce la creşterea bazei de impozitare şi implicit la creşterea volumului

încasărilor la bugetul statului.

Un alt aspect este calcularea impozitului pe profit în raport cu totalul veniturilor societăţilor

comerciale ( inclusiv venituri neîncasate) care conduce la agravarea blocajului financiar,la creşterea

dobânzilor, a penalităţilor pentru neplata la termen a impozitelor. Dacă aentul economic se află într-

o stare financiară bună, neafectat de blocajul financiar, cu capacitate de plată integrală şi deci cu

lichidităţi, poate aprecia că gradul de fiscalitate este normal. În schimb dacă agentul economic se

găseşte într-o situaţie financiară grea, cu blocaj financiar, cu capacitate de plată redusă, cu volum

mare de credite bancare şi dobânzi şi cu obligaţii neachitate la bugetul statului, atunci acest agent

economic va aprecia gradul de fiscalitate ca fiind sufocant.

Există o relaţie strânsă între activitatea agenţilor economici şi fiscalitate. În principiu o ficalitate

moderată stimulează creşterea economică, cererea de bunuri şi servicii de activitatea investiţională

a agenţilor economici. În mod firesc, fiscalitatea ridicată limitează dinamismul economic astfel:

- nivelul ridicat al impozitului pe salarii diminuează cererea populaţiei, duce la preţuri de consum şi

de producţie mari şi duce la apariţia muncii la negru;

- nivelul TVA şi a altor impozite indirecte afectează, de asemenea cererea de bunuri şi

servicii şi preţurile acestora;

44

- impozitul pe profit al agenţilor economici, precum şi taxele locale legate de activitatea

acestora influenţează direct economisirea şi investiţiile;

- impozitele şi taxele locale plătite de populaţie diminuează cererea de bunuri şi servicii.

Un sistem de impozitare este adecvat atunci când asigură dinamizarea proceselor economice,

creşterea eficienţeişi stimularea unor domenii, ramuri şi sectoare de interes deosebit.

45

II.EVAZIUNEA FISCALĂ

2.1 CONSIDERAŢII GENERALE

Multitudinea obligaţiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor ca şi, sau mai ales, povara

acestor obligaţii au făcut să stimuleze, în toate timpurile, ingeniozitatea contribubililor în a inventa

procedee diverse de eludare a obligaţiilor fiscale. Evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special

activă şi ingenioasă pentru motivul că fiscul lovind indivizii în averea lor, îi atinge în cel mai

sensibil interes: interesul bănesc. Fiscalitatea trebuie privită atât ca un atribut al statului, cât şi ca o

pârghie care este necesar să ia în considerare voinţa şi consimţirea contribuabilului la impozit. Doar

prin armonizarea acestor două aspecte, atât în perioada premergătoare instituirii sau măririi unui

impozit, cât şi în faza de prcepere a sa, se pot crea garanţii pentru un randament ridicat şi de durată

al fiscalităţii şi pentru limitarea evaziunii fiscale.

Evaziunea fiscală este unul din fenomenele economico-sociale de maximă importanţă cu care toate

statele de astăzi se confruntă într-o măsură mai mare sau mai mică. Din păcate ceea ce se poate face

efectiv în acest domeniu este limitarea cât mai mult a consecinţelor acestui fenomen, eradicarea lui

fiind practic imposibilă.

Efectele evaziunii fiscale se resimt direct asupra nivelurilor veniturilor fiscale, conduc la distorsiuni

în mecanismul pieţei şi pot contribui la crearea unor inechităţi sociale datorate excesului şi

înclinaţiei diferite a contribuabililor la evaziunea fiscală.

Ca formă de manifestare a evaziunii fiscale, economia subterană sau economia neagră (black

economy), concretizată prin munca la negru, vânzarea ilegală de droguri etc. este estimată la 8%

din PIB în Marea Britanie, 13% în Suedia, 12% în Belgia, 9% în Franţa, Olanda, Germania.

Evaziunea fiscală este rezultatul logic al defectelor şi inadecvenţelor unei legislaţii imperfecte şi rău

asimilate, a metodelor defectuoase de aplicare precum şi a neprevederii legiuitorului, a cărui

fiscalitate excesivă este tot atât de vinovată ca şi cei pe care îi provoacă la evaziune prin această

presiune.

Inconsecvenţa specialiştilor în aplicarea corectă a legilor fiscale, în special în rândul funcţionarilor

publici precum şi a creşterii fenomenului de corupţie au făcut ca fenomenul evaziunii fiscale să ia o

amploare fără precedent în România.

46

Evaziunea fiscală este un fenomen întâlnit pretutindeni, fiind nu numai o imagine a fiscalităţii, cât

şi a climatului economic, politic şi social.

Nu se poate vorbi de state care să nu fie lovite de această plagă, dar elementele amintite îşi pun

amprenta într-o măsură diferită asupra mărimii fenomenului şi a mijloacelor de realizare a lui.

Prin însăşi natura sa omul va pune întotdeauna interesul său particular deasupra interesului general,

considerând impozitele mai mult ca un prejudiciu decât ca o legitimă contribuţie la cheltuielile

publice.

Cu toate acestea nu toate categoriile socio-profesionale sunt egale în faţa posibilităţilor de evaziune

fiscală, existând astfel o aşa numită manifestare sociologică a acesteia. Posibilităţile de eludare a

fiscului diferă de la o categorie socială la alta în funcţie de natura şi provenienţa veniturilor supuse

impunerii, de modul concret de stabilire a materiei impozabile, de modul de organizare a

controlului fiscal. Evaziunea şi frauda fiscală există în toate ţările, fie puternic dezvoltate sau în

curs de dezvoltare, manifestăndu-se însă nuanţat în funcţie de diferenţele de moralitate politică între

ţările catolice, protestante sau latine. În SUA, Suedia, Franţa, Canada şi Germania frauda fiscală

este considerată un delict minor.

În multe ţări, printre care şi România, creşterea impozitelor încurajează munca “la negru” şi frauda,

care capătă noi dimensiuni. În Spania, de exemplu, se înregistrează trei milioane de oameni care

muncesc la negru, iar în Italia mai mult de două milioane de persoane îşi câştigă existenţa fără a

avea carte de muncă şi fără a cotiza la asigurările sociale.

Evaziunea şi frauda fiscală ating proporţii impresionante şi în ţările mai slab dezvoltate, precum şi

în cele din Europa de est. La amploarea fenomenului pentru acest grup de ţări un rol important îl

au:

- incoerenţa şi permisivitatea legii,

- modul de aplicare a acesteia de către administraţiile fiscale,

- comportamentul contribuabililor,

- corupţia organelor fiscale.

De regulă formele de manifestare a evaziunii fiscale sunt amplificate de vidul legislativ sau de

necorelările care există între legile economice şi cele fiscale.

47

În ţările dezvoltate sunt publicate periodic date statistice privind evaziunea fiscală. Astfel, de

exemplu, în Germania categoriile de persoane şi numărul de condamnări pentru anul 2001 sunt date

în tabelul nr.7

Tabel nr.7

Persoane urmărite Nr. de condamnări

Persoane juridice 2073

Societăţi pe acţiuni 259

Societăţi cu răspundere limitată 1814

Persoane fizice 497

Comercianţi 162

Liber profesionişti 127

Salariaţi 149

Agricultori 59

Din punct de vedere al taliei celor care provoacă fraude fiscale, frauda este o funcţie inversă a

venitului sau a cifrei de afaceri, ea fiind mai mare în cazul micilor contribuabili decât în rândul

celor mari. Explicarea acestei concentrări a fraudei fiscale la micii contribuabili se poate face

apelând la doua serii de factori: metodologici şi autentici.

Din punct de vedere metodologic explicaţia rezidă în:

- micile întreprinderi sunt mai puţin verificate decât cele mari, ceea ce le expune la riscuri

ulterioare mai mari în legătură cu frauda fiscală,

- controlorii pot întâlnii dificultăţi mai mari în întreprinderile importante, pentru a descoperi

frauda fiscală. Astfel intreprinderile mici sunt mai expuse la descoperirea, de către cei în

drept, a posibilelor fraude fiscale,

- distorsiunile statistice fac ca o întreprindere care fraudează sume importante, reducându-şi

cifra de afaceri, să fie inclusă în vederea luării în control într-o clasă corespunzătoare unei

cifre de afaceri declarate cu atât mai reduse cu cât este mai mare frauda.

48

Micile intreprinderi recurg la fraude fiscale mai mult decât cele mari atât din cauza facilităţilor cât

şi a necesităţii.

Facilitatea este asigurată de caracterul familial al afacerii, beneficiind de secretul gestiunii sale de

care nu beneficiază marile intreprinderi. Un serviciu contabil important, aşa cum au marile

intreprinderi, dă acestora transparenţă şi măreşte prea mult riscurile de a se pierde în cazul falsurilor

contabile. Intreprinderile mici pot comite, astfel, frauda fiscală într-o securitate relativă, având în

vedere frecvenţa verificărilor care este mai redusă în cazul acestora.

De multe ori recurgerea la frauda fiscală de către micile intreprinderi este o necesitate. Datorită

ratei de rentabilitate aflată de multe ori la limită, pentru a-şi menţine echilibrul stabil, sustragerea

de la plata impozitelor este o supapă de salvare.

49

2.2DEFINIŢIA ŞI CLASIFICAREA EVAZIUNII FISCALE ŞI A FRAUDEI FISCALE

2.2.1DEFINIŢIA EVAZIUNII FISCALE ŞI A FRAUDEI FISCALE

În literatura de specialitate au fost date mai multe interpretări conceptului de evaziune fiscală. Una

dintre acestea defineşte fenomenul de evaziune fiscală ca fiind sustragerea totală sau parţială de

către unii contribuabili (persoane fizice sau juridice) prin diverse forme, de la plata obligaţiilor faţă

de buget.

Neglijarea combaterii formelor de manifestare a evaziunii fiscale poate conduce la escaladarea

fenomenului până la nivelul fraudei fiscale sau al crimei fiscale sau economice. De asemenea,

consecinţele negative ale acestui fenomen se reflectă şi asupra realizării echilibrului bugetar la nivel

local şi central, asupra puterii de cumpărare a monedei naţionale şi, asupra stabillităţii economiei

naţionale. Alţi autori definesc conceptul de evaziune fiscală drept o sustragere de la impunere a

materiei impozabile sau ca ansamblul manifestărilor de fugă din faţa impozitului. Acest fenomen

persistă în toate ţările şi în toate perioadele, în ciuda sancţiunilor de orice fel aplicate de către stat.

Sub aspectul raportului cu legile fiscale, evaziunea fiscală îmbracă două forme: evaziunea fiscală

licită şi evaziunea fiscală ilicită sau frauda fiscală.

Frauda fiscală desemnează o infracţiune la lege şi se distinge de evaziunea fiscală legală care se

defineşte ca o utilizare abilă a posibilităţilor oferite de către lege. Evaziunea fiscală licită este

minimizarea excesului de impozitare prin utilizarea alternativelor acceptabile reale. Frauda fiscală

este determinată de contribuabili preocupaţi de a nu ţine seama de legea fiscală în vigoare. Frauda

fiscală desemnează violarea directă şi deschisă a legii fiscale, o infracţiune ditrectă şi deliberată a

regulilor impuse pentru stabilirea şi plata impozitului. Astfel este cazul disimulării materiei

impozabile prin absenţa declaraţiei, prin operaţiuni fictive sau de creare de societăţi fictive.

Evaziunea fiscală licită este rezultatul logic a defectelor şi inadvertenţelor unei legislaţii imperfecte

şi mai greu asimilate, a metodelor şi modalităţilor defectuoase de

Evitarea impozitelor poate avea loc prin trei modalităţi:

a) legea fiscală asigură ea însăşi evaziunea printr-un regim fiscal de favoare (în cazul

regimurilor de evaluare forfetară);

50

b) abţinerea contribuabilului de a desfăşura activitatea, operaţiunea sau actul impozabil

(se întâmplă în cazul unei fiscalităţi excesive deoarece rata marginală devine foarte

ridicată, continuarea activităţii devenind astfel nerentabilă);

c) folosirea lacunelor sistemului fiscal.

Principiile care clarifică domeniul evaziunii fiscale sunt cele ale legalităţii şi cele ale libertăţii de

gestiune. Conform principiului libertăţii gestiunii economice, contribuabilul poate opta pentru o

cale mai puţin impusă fiscal. Conform principiului legalităţii, în materia fiscală contribuabilul

dispune de o libertate de alegere a situaţiei celei mai favorabile din punct de vedere fiscal, în

special atunci când legea fiscală prezintă lacune sau imprecizii.

Deşi deciziile pe care le ia contribuabilul în materie fiscală se pot baza pe cele două principii,

aceasta nu-i dă libertatea să facă orice, deciziile pe care le ia în materie fiscală fiind supravegheate.

Cele mai uzuale forme de manifestare a evaziunii fiscale licite în diverse ţări sunt:

a) Avantajele în natură ( maşini de serviciu, drepturi de subscriere a unor acţiuni ale

intreprinderii atribuite cadrelor de conducere, participarea la cheltuielile de şcolarizare a

copiilor etc.). Toate aceste avantaje sunt distribuite de către patroni unor salariaţi pentru a

se sustrage de la plata ratelor ridicate a venitului.

b) Reduceri de impozite pe venit pentru profitul reinvestit pentru dezvoltarea activităţii

aducătoare de venit.

c) Posibilitatea deducerii din venituri (profit) a unor cheltuieli privind amortizarea şi fondul

de rezervă într-un cuantum mai mare decât cel care ar fi justificat din punct de vedere

economic.

d) Domicilii în paradisuri fiscale pentru rezidenţii care investesc aici pentru persoane fizice

şi juridice.

Din punct de vedere fiscal şi penal, delictul fraudei fiscale are trei elemente constitutive clasice:

legal, material şi intenţional.

Elementul legal

Principiul legalităţii încriminărilor oferă contribuabilului o garanţie împotriva abuzurilor posibile

ale statului, condamnarea pentru fraudă nu este posibilă decât în baza unui text legislativ.

Elementul intenţional

51

Trebuie demonstrat că actul fraudei fiscale a fost comis liber, fără constrângere, adică faptul că

respectivul contribuabil să fi avut cunoştinţa că violează o dispoziţie legală.

Elementul material

Pentru trasarea frontierei între evaziunea fiscală acceptabilă şi cea inacceptabilă, doctrina a

sistematizat trei criterii: motivaţia fiscală a contribuabilului, utilizarea forţată a legislaţiei fiscale şi

profitul înregistrat din operaţiunea respectivă.

Formele de manifestare a fraudei fiscale pot fi grupate în trei mari categorii:

a) Desfăşurarea de activităţi de către unii contribuabili care realizează venituri clandestine,

nedeclarate la organele fiscale în vederea impunerii. Această formă de manifestare a

evaziunii fiscale se regăseşte atât în rândul persoanelor fizice, cât şi al celor juridice,

cărora organele fiscale, ca urmare a unor controale efectuate le pot stabili diferenţe de

impozite şi taxe, aplicându-se totodată sancţiuni contravenţionale pentru nerespectarea

legislaţiei fiscale.

b) Neînregistrarea şi nedeclararea în totalitate a veniturilor realizate de către contribuabili în

scopul diminuării masei impozabile. Această formă de manifestare a evaziunii fiscale se

concretizează în principal prin următoarele aspecte:

- nedeclararea de către persoanele fizice şi juridice a tuturor bunurilor supuse impozitelor şi

taxelor, depunerea unor declaraţii de impunere nesincere sau necomunicarea modificările

intervenite în obiectul de activitate sau venitul realizat faţă de declaraţiile precedente,

- aplicarea unor cote mai mici de impozite şi taxe decât cele prevăzute în legislaţia fiscală,

- necuprinderea în declaraţiile de impunere a veniturilor ce se vor realiza prin toate

subunităţile (sucursale, filiale, depozite, magazii, puncte de lucru), diminuând astfel

veniturile totale realizate,

- achiziţionarea şi comercializarea de produse fără documente de provenienţă, cu intenţia de

a ascunde veniturile realizate din vânzarea acestora,

- efectuarea unor importuri temporare în vederea realizării producţiei de export, schimbarea

ulterioară a destinaţiei producţiei prin livrarea acesteia la intern, fără achitarea obligaţiilor

prevăzute de lege pentru importurile definitive,

52

- diferenţele constatate de organele de control rezultate din calcularea eronată sau achitarea

cu întârziere a fondurilor speciale,

- înregistrarea de către contribuabili a unor evidenţe false, incomplete, duble privind

impozitele şi taxele datorate la bugetul statului, completarea acestora cu date eronate cu

intenţia de a ascunde veniturile realizate,

- nedeclararea în cuantumul legal a impozitelor care se realizează prin reţinere şi vărsare

directă la buget.

c) supradimensionarea costurilor de producţie sau a cheltuielilor generate de activitatea

desfăşurată, în scopul diminuării venitului impozabil, prin:

- înscrierea în evidenţele financiar-contabile a unor cheltuieli care nu sunt aferente

veniturilor realizate,

- menţinerea pe sold a unor cheltuieli de transport, diferenţe de cost la produse finite, mai

mici decât cele corespunzătoare mărfurilor şi produselor nevândute, existente în stoc,

- includerea în costuri a unor cheltuieli de natura investiţiilor precum şi a dobânzilor

bancare aferente împrumuturilor pentru investiţii,

- înregistrarea pe cheltuieli a unor amenzi, majorări sau alte sume cu caracter sancţionatoriu

stabilite de organele de control,

- includerea în costuri a unor drepturi salariale fictive.

În practică se înregistrează o multitudine de metode prin care persoanele fizice şi juridice recurg la

evaziunea fiscală. În funcţie de locul în care au fost constatate, cazurile de evaziune fiscală se pot

categorisi astfel:

a) la frontieră s-au constatat de către organele de control mărfuri fără documente, cu documente

false sau subevaluate faţă de preţurile de pe piaţa internaţională;

b) pe drumurile publice, atunci când mijloacele fixe, materiile prime, mărfurile sunt transportate în

cantităţi şi la preţuri diferite decât cele înscrise în documentele legale care în mod obligatoriu

trebuie să le însoţească;

c) la locul desfăşurării activităţii de către persoanele fizice sau juridice, sau chiar în afara acestuia

şi anume:

53

- desfăşurarea de activităţi subterane,

- declararea falsă a obiectului sau sursei impozabile, neînregistrându-se plusurile de

inventar şi diferenţele rezultate după reevaluarea stocului;

- înregistrarea în conturile de cheltuieli ale societăţilor comerciale a unor cheltuieli de

protocol ( deplasări în scop turistic, note de plată la restaurant, cadouri cu caracter

protocolar) care în realitate sunt cheltuieli personale ale întreprinzătorului particular;

- evidenţa dublă a conturilor sau alte cauze şi metode de sustragere datorate de la plata

impozitelor şi a taxelor datorate bugetului.

Aria de întindere a evaziunii fiscale ilicite sau fraudei fiscale este specifică atat pe plan intern, cât si

internaţional.

54

2.2.2CLASIFICAREA JURIDICĂ A EVAZIUNII FISCALE

Pentru a exista o clasificare trebuie admis că există diferite grade de evaziune fiscală.

Contribuabilul care comite o fraudă ocazională este diferit de profesionist. Primul poate invoca

scuza obscurităţii textelor de lege în timp ce al doilea manifestă o intenţie frauduloasă evidentă.

Politica represivă a administraţiilor fiscale din mai multe state este fondată tocmai pe această

distincţie dintre fraudele din neglijenţă şi fraudele manifeste. Prin amploarea lor, prin repetare şi

natura mijloacelor folosite, acestea din urmă sunt supuse unei condamnări penale de care primele

pot scăpa.

Există, astfel, o distincţie clasică între frauda fiscală administrativă şi frauda fiscală penală. În

timp ce prima este supusă doar penalităţilor fiscale, a doua suportă sancţiuni penale.

O altă clasificare are la bază existenţa sau inexistenţa mijloacelor frauduloase pentru comiterea

fraudei fiscale. Conform acestei clasificări există frauda simplă şi frauda complexă.

Frauda simplă: reaua credinţă este intermediară între evaziune şi fraudă însoţită de procedee

frauduloase care stabileşte voinţa de a se sustrage impozitării. Ea se defineşte ca orice acţiune sau

omisiune comisă cu rea credinţă pentru sustragerea de la impozitare. Aceasta este o practică foarte

răspândită care furnizează majoritatea cazurilor de aplicare a penalităţilor fiscale în materie de

impozite pe venitul societăţii (pe profit). Deci, această fraudă este urmată doar de sancţiuni fiscale

nu şi de cele penale.

Frauda complexă: voinţa frauduloasă este frauda tip prin excelenţă. Şi la noi, ca şi în alte ţări, ea

nu reprezintă decât o proporţie foarte mică din infracţiunile fiscale. Deşi legea română privind

evaziunea fiscală nu face delimitarea acţiunilor pe tipuri de fraudă, se poate totuşi include, având în

vedere severitatea sancţiunilor prevăzute, în aria fraudei complexe, cel puţin, următoarele fapte:

a) sustragerea de la plata impozitelor, taxelor şi a contribuţiei datorate statului prin neînregistrarea

unor activităţi pentru care legea prevede obligaţia înregistrării, în scopul obţinerii de venituri;

b) sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale, în întregime sau în parte, prin nedeclararea

veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile, s-au

efectuarea oricăror alte operaţiuni în acest scop;

55

c) organizarea sau conducerea de evidenţe contabile duble, ori antrenarea memoriilor aparatelor

de taxat, de marcaj, sau de alte mijloace de stocare a datelor în scopul diminuării veniturilor

supuse supuse impozitării;

d) declararea fictivă cu privire la sediul unei societăti comerciale sau la schimbarea acestuia fără

îndeplinirea obligaţiilor prevăzute de lege, în scopul sustragerii de la controlul fiscal.

56

2.3EVAZIUNEA FISCALĂ NAŢIONALĂ

Evaziunea fiscală legală constitue un fenomen care constă în sustragerea de către contribuabili a

unei părţi din materia impozabilă, prin utilizarea lacunelor legislative în favoarea lor.

Frecvenţa acesteia este mai crescută în perioadele în care se modifică sau se introduc noi legi,

precum şi atunci când statul utilizează în mod deliberat impozitul, în scopul promovării unor

politici economice stimulative în anumite domenii de activitate sau faţă de anumite categorii de

cetăţeni. Lipsa voinţei politice sau incapacitatea organului legislativ în direcţia elaborării unei

legislaţii clare şi precise constitue factori favorizanţi în apariţia evaziunii fiscale.

Acordarea unor facilităţi fiscale sub forma unor exonerări, scutiri parţiale, reduceri, deduceri

constitue un cadru propice pentru ocolirea plăţilor obligaţiilor fiscale prin anumite procedee.

Acordarea unor scutiri delimitate temporal, în cazul înfiinţării de noi societăţi, de la plata

impozitului pe profitul realizat constitue un alt exemplu. Pentru a se sustrage temporar de la plata

obligaţiilor fiscale, contribuabilul solicită şi obţine înfiinţarea unor noi societăţi cu acelaşi obiect de

activitate. Vechile societăţi sunt menţinute într-o stare de cvasi-funcţionare. Acest procedeu se

repetă permanent fără a determina apariţia unor noi forme de organizare şi exploatare a unor factori

de producţie.

Societăţile de persoane în unele ţări au dreptul de a opta ca venitul realizat să fie impus regimului

fiscal aplicat societăţilor de capital sau persoanelor fizice. Cum nivelul cotelor şi facilităţilor fiscale

sunt mai avantajoase în cazul alegerii celui de-al doilea regim apare o evaziune fiscală legală.

Atunci când cheltuielile generale ale societăţilor nu sunt reglementate, există posibilitatea

supraevaluării acestora prin realizarea unor cheltuieli fără justificaţie economică, excesive. Acestea

constitue o pierdere atât penreu fisc cât şi pentru societate.

Supraevaluarea amortizării prin constituirea pe baze metodologice legale a unui fond de amortizare

într-un cuantum superior investiţiilor necesare, reprezintă o modalitate de diminuare legală a bazei

de impozitare.

Evaziunea fiscală naţională se manifestă între graniţele unui stat Ea îmbracă două forme: evaziunea

fiscală naţională şi cea industrială.

57

Frauda fiscală artizanală care este mai puţin definită de modalităţile tehnice de realizare sau

amploarea sustragerilor de la plata impozitelor la bugetul de stat, cât de modul izolat, pe cont

propiu al autorilor ei. Persoana (în general fizică) care realizează frauda artizanală nu acţionează în

legătură cu alţii, nu recurge la o organizaţie în acest scop. Ca exemple, pot fi menţionate cazuri

dintre cele mai simple – o diminuare a preţului de vânzare a unui imobil, sau importul de mărfuri

fără să fie declarate – până la cazuri mai complexe, cum ar fi evitarea înregistrării veniturilor în

contabilitate sau majorarea cheltuielilor deductibile. De asemenea, tot o formă de fraudă este şi

“munca la negru”, care permite celui ce o exercită să obţină venituri nedeclarate. Amploarea

acestui fenomen este, cel puţin în România, considerabilă, ea scutindu-l pe patron de cheltuielile

sociale. Cu cât diferenţa dintre salariul net primit efectiv de către angajat şi costul global al locului

de muncă (salariul brut plus cotizaţiile ce cad în sarcina patronului) este mai mare, cu atât patronul

este interesat să recurgă la mâna de lucru nedeclarată. Pierderile din impozit pe venit şi cotizaţii

sociale sunt considerabile, fenomenul fiind caracteristic şi altor state dezvoltate (ex. Italia).

Frauda fiscală industrială se manifestă prin recurgerea la procedee complexe şi la aranjamente

juridice ingenioase, având atât caracter fiscal cât şi penal.Se realizează printr-o divizare a acţiunii

de comitere a fraudei în cadrul unei reţele subterane care are scopul de a sprijinii şi acoperi

operaţiunile fictive. În acest caz sunt implicate atât persoane fizice, cât şi juridice care se sustrag în

mod fraudulos de la plata impozitelor. Principiul de bază de la care pleacă cei care comit frauda

fiscală industrială este de a realiza o concordanţă între evidenţa fiscală (bilanţ, jurnale contabile) şi

documente justificative (facturi, avize de expediţie etc.), pornind de la premisa că verificările

fiscale constau numai în constatarea de către organele de control a acestei concordanţe. În situaţia

comiterii fraudei fiscale industriale această corelaţie se realizează cu ajutorul documentelor

justificative fictive, furnizate de organizaţii specializate, care constituie o adevărată industrie a

fraudei fiscale. Una dintre metodele uzuale este aceea a folosirii unui “mandatar” înscris la registrul

comerţului care, în acest mod, are dreptul de a emite facturi de vânzare fictive sub acoperirea

antetului său. “Mandatarul” este în speţă o persoană juridică care emite în general documente

comerciale corespunzătoare unor operaţii fictive desfăşurate între firme reale, care sunt, în aparenţă,

ireproşabile în ceea ce priveşte activitatea desfăşurată. În cazul TVA-ului, prin aceste facturi

fictive, societatea comercială fictivă( mandatarul ) permite societăţilor comerciale beneficiare,

deducătoare de TVA, să obţină deduceri sau rambursări de impozite deduse. Acest gen de fraudă

fiscală se manifestă în diverse sectoare de activitate, în România fiind cel mai des întâlnite în cazul

importului de ţigări, cafea şi băuturi alcoolice. De exemplu, pierderile prin contrabanda cu ţigări

58

sunt în jur de 250-300 milioane de dolari pe an. În alte ţări exemple sunt numeroase în domeniul

industrial, bancar, imobiliar, etc.

59

2.4EVAZIUNEA FISCALĂ INTERNAŢIONALĂ

Recurgerea la frauda fiscală internaţională îşi găseşte explicaţia în jocul dublei impuneri

internaţionale, regimurilor fiscale naţionale, cât şi a presiunii fiscale rezultate de aici. Pentru a evita

să fie supus la doua impuneri diferite, contribuabilul caută să nu fie supus la nici una, el refugiindu-

se în zone protejate din punct de vedere fiscal. Tehnicile folosite sunt numeroase conţinând o serie

de combinaţii subtile si utile recurgând uneori la mecanisme frauduloase.

Se estimează că evaziunea fiscală înregistrată la nivel mondial este în jur de 3.500 miliarde dolari

Evaziunea fiscală internaţională este legată de ramificarea producţiei anumitor intreprinderi spre

ţări cu legislaţii fiscale şi sociale mai favorabile.Ea este facilitată şi încurajată de existenţa zonelor

libere, enclave teritoriale care beneficiază de extrateritorialitate vamală şi care scapă total sau

parţial legislaţiilor naţionale. Investitorii străini sunt invitaţi să implementeze aici unităţi industriale

şi să producă pentru export în condiţii salariale şi cheltuieli sociale deosebit de favorabile.

Cele mai răspândite modalităţi de evaziune fiscală la nivel internaţional sunt abstinenţa şi

disimularea.

Abstinenţa este forma cea mai simplă şi mai radicală de fugă din faţa impozitelor. Descurajat de o

presiune fiscală ridicată, contribuabilul se abţine să mai producă, să muncească sau să investească

şi se îndreaptă spre ţări cu fiscalitate redusă. De asemenea, în cazul existenţei de filiale în

străinătate, societatea mamă stabilită într-o ţară cu fiscalitate ridicată va da indicaţii acestora să nu

distribuie dividende, astfel profiturile grupului se vor acumula în afara razei de acţiune a fiscului

naţional.

Disimularea materiei impozabile presupune nedeclararea veniturilor câştigate în străinătate sau a

averii situate acolo, contribuabilul dând informaţii inexacte fiscului.

Instrumentele de realizare a fraudei fiscale internaţionale se realizează în special prin trei tipuri de

societăţi: holdingurile, societăţile de bază şi societăţile fictive.

Holdingurile sunt societăţi situate în paradisuri fiscale pentru a profita de facilităţile fiscale oferite

de aceste ţări.

Societăţile de bază sunt societăţi care au o activitate propie. Ele sunt create în ţări cu o presiune

fiscală redusă servind pentru concentrarea şi administrarea beneficiilor comerciale şi financiare

60

realizate în alte ţări de către filialele şi întreprinderile comerciale din grupul fondator. Ele

gestionează trezoreria grupului care le-a creat, dar în ţările în care sunt stabilite, unde fiscalitatea

este mai redusă.

Societăţile fictive nu au bază în ţările de refugiu, ci se rezumă adesea la o „căsuţă poştală” pe lângă

o bancă, un avocat sau un contabil. Aceste societăţi fictive au un dublu scop:

- să stabilească în ţările de refugiu profiturile realizate cu ocazia unor operaţiuni;

- să facă mai dificil controlul fiscal al contabilităţilor diverselor intreprinderi din grup.

Printre aceste societăţi se pot întâlni: societăţi de brevete, în numele cărora se pot obţine brevete

care apoi sunt concesionate, societăţi auxiliare de servicii care facturează la un preţ majorat

serviciile în mod real furnizate sau servicii fictive.

O altă tehnică constă în interpunerea unei entităţi localizată într-un stat terţ în raport cu statul în

care venitul este obţinut şi statul în care beneficiarul acestui venit îşi are reşedinţa. Contribuabilul

compară avantajele si inconvenienţele convenţiilor utilizate între state, reţinând convenţia care

facilitează recurgerea la structuri juridice de natură să reducă sarcina fiscală fără să comită

ilegalităţi. Ostilitatea guvernului pentru această tehnică se explică prin aceea că ţara sursă pierde

din încasările fiscale pentru că va aplica o rată de reţinere la sursă mai mică. Multiplicarea

convenţiilor bilaterale pentru evitarea dublei impuneri fiscale a creat obligaţii referitoare la

asistenţă, implicând schimbul de informaţii în legătură cu veniturile sau patrimoniile.

Metodele de realizare a fraudei fiscale internaţionale constă în special în următoarele tehnici:

- transferul profiturilor către o ţară cu impozite reduse, prin manipularea preţurilor

tranzacţiilor;

- nerepatrierea veniturilor realizate în străinătate, prin manipularea remuneraţiilor.

Evaziunea fiscală internaţională constitue rezultatul unui întreg complex de factori şi a unor

procedee tehnice mai mult sau mai puţin specializate. În practica diverselor ţări se întreprind măsuri

de prevenire a fraudei fiscale printr-o politică de dialog între contribuabil şi fisc. Se caută astfel să

se evite erorile, să se aplaneze tensiunile şi să se atenueze frauda fiscală.

61

2.4.1COMPANIILE OFFSHORE-EVAZIUNEA FISCALĂ LEGALĂ

Iniţial expresia offshore a fost legată de începuturile jurisdicţiilor care oferă in anumite condiţii

avantaje fiscale. Printre primele state care au adoptat acest comportament s-au numărat insuliţele

din largul Coastei de Est a SUA ( Bahamas, British Virgin Islands ) şi cele din Canalul Mânecii

( Jersey, Shark şi Guernsey). O formă populară de utilizare a acestor facilităţi este investiţia

offshore. Indiferent de forma sub care se realizează, scopul urmărit este evitarea impozitării

veniturilor realizate din investiţiile personale. Cele mai importante fonduri de investiţii britanice se

află în Guernsey, Gibraltar sau Luxemburg, în afara razei de acţiune a fiscului. Cei mai buni clienţi

ai paradisurilor fiscale sunt rezidenţi ai ţărilor dezvoltate, în care serviciile fiscale îşi fac datoria

temeinic, evitarea fiscului fiind posibilă numai în condiţiile unei perfecte legalităţi.

Apariţia paradisurilor fiscale a fost determinată în unele cazuri de lipsa resurselor interne,

compensată de autorităţi prin asigurarea de facilităţi fiscale firmelor şi instituţiilor financiare

interesate, în scopul atragerii societăţilor în expansiune, atragerii de capital şi stimulării apariţiei de

activităţi necesare asigurării echilibrului economic şi social. Aceste autorităţi, pentru a asigura un

regim fiscal privilegiat, îşi adaptează permanent legislaţia fiscală în concordanţă cu evoluţia

acesteia pe plan internaţional. Adoptarea legislaţiei offshore duce, de regulă, la apariţia unor filiale

ale băncilor mari de pe continent, a firmelor de consultanţă etc. În întreaga lume există 1,1 milioane

de bănci şi societăţi offshore. Se consideră că jumătate din fluxul financiar mondial se derulează

prin canale offshore: bănci, societăţi de asigurări, fonduri mutuale, fundaţii şi holdinguri.

Paradisurile fiscale constituie un mijloc, un instrument prin care se realizează evaziunea fiscală

internaţională. Ele ar putea fi clasificate în paradisuri fiscale principale şi paradisuri fiscale

secundare.

În cadrul celor principale se pot identifica şase tipuri de ţări:

- ţări care nu aplică nici un fel de impunere asupra veniturilor şi creşterilor de capital

(Bahamas, Bermude, Insulele Cayman etc.);

- ţări în care impozitul pe venit sau beneficiul este stabilit pe o bază teritorială (Costa Rica,

Hong Kong, Panama, Venezuela etc.);

62

- ţări în care cotele de impunere au un nivel scăzut, datorită acordurilor fiscale privind

dubla impunere ( Liechtenstein, Elveţia, British Virgin Islands etc.);

- ţări care oferă avantaje specifice societăţilor tip holding, societăţilor offshore

( Luxemburg, Singapore etc.).

- ţări care oferă exonerări fiscale industriilor create în vederea dezvoltării exporturilor

(Irlanda);

- ţări care oferă avantaje specifice anumitor societăţi (Antigua, Grenada, Jamaica,

Barbados).

În cadrul celor secundare se include atât ţări mici, cât şi ţări industrializate, în care nivelul de

impunere a anumitor forme de venit este ridicat, dar în care există dispoziţii legale cu caracter

particular, care pot fi utilizate într-o operaţiune de taxplanning de către investitori.

Avantaje oferite de paradisurile fiscale

Anumite ţări nu percep nici un impozit pe veniturile din plus valorile de capital, sau pe avere.

Altele au stabilit o percepere de impozite pe veniturile aferente unei baze teritoriale: dacă

beneficiile nu îşi au sursa în ţara respectivă, nu există impozit. Altele au încă rate de impozit

scăzute. În fine, anumite ţări oferă avantaje specifice pentru tipuri specifice de societăţi.

Avantaje pentru persoanele fizice

O persoană fizică poate încerca, pe de o parte, să profite de politicile guvernamentale având

ca obiectiv dezvoltarea anumitor activităţi.Aceasta va căuta, pe de altă parte, ţările unde

impozitarea este scăzută, respectiv nulă, sau unde s-au stabilit acorduri cu ţările cu impozitare

puternică ce oferă posibilitatea unor reduceri pentru impozitele plătite în prima ţară.

Avantaje pentru persoanele juridice

- în anumite ţări beneficiile sunt impozitate în anul imediat următor realizării lor, impozitul

fiind calculat pe ansamblul beneficiilor naţionale şi străine. Aceasta permite

întreprinderilor care au filiale în străinătate să întârzie impozitarea, care este aşadar

subordonată repatrierii beneficiilor;

63

- Paradisurile fiscale sunt adesea folosite pentru a efectua tranzacţii de brevete, mărci şi

procedee de fabricaţie, care constitue bunuri încorporate;

- Folosirea unor paradisuri fiscale facilitează elaborarea şi punerea în circulaţie a

documentelor comerciale justificând respectarea reglementărilor comerciale.

Tipuri de societăţi offshore

În general o companie offshore este supusă tuturor reglementărilor normale din jurisdicţia de

origine, la care se adaugă legislaţia de a respecta câteva condiţii suplimentare legate de

extrateritorialitatea activităţilor sale şi de domiciliere:

- derularea afacerilor în afara teritoriului în care a fost încorporată compania, aceasta

constituind motivul principal al scutirii de taxe;

- asigurarea, menţinerea şi întreţinerea unui sediu în jurisdicţia respectivă, care poate fi o

adresă poştală sau sediul unei firme de avocatura/management, care menţine legătura cu

managementul firmei şi îi retransmite corespondenţa;

- angajarea unui reprezentant/agent local şi/sau a unui secretar al companiei domiciliat în

statul respectiv, în scopul menţinerii unei legături permanente cu autorităţile;

- evitarea unor activităţi ca: asigurările şi reasigurările, operaţiunile bancare, scheme de

pensionare sau investiţii comune (fonduri mutuale) sau brokerajul titlurilor mobiliare;

companiile care doresc să activeze în aceste domenii o pot face, după primirea unei licenţe

speciale şi cu respectarea unor condiţii suplimentare (capital minim, garanţii morale şi

materiale, domicilierea efectivă în teritoriu, etc.).

Avantajele obţinute de un investitor printr-o firmă offshore sunt:

- fiscalitate zero sau aproape zero;

- formalităţi contabile minime, marea majoritate a paradisurilor fiscale nu impun

depunerea bilanţului anual sau a altor declaraţii contabile;

- anonimitate(beneficiarilor unei entităţi offshore li se garantează confidenţialitatea);

- flexibilitate şi operativitate în înmatricularea companiei;

- absenţa controalelor şi restricţiilor valutare

64

Formele pe care le pot lua entităţile offshore sunt diferite. Cele mai importante sunt:

Compania nerezidenţială

Este cea mai puţin pretenţioasă entitate, fiind utilizată în special în zona de influenţă a legilor

britanice. Compania nerezidentă poate fi înregistrată într-un anumit centru offshore şi domiciliată

în altă ţară. Companiile de acest tip sunt înfiinţate pentru a beneficia de o parte din avantajele

particulare oferite de un anumit centru offshore, evitând în acelaşi timp dezavantajele unor costuri

de întreţinere mari.

Companiile exceptate sau scutite

Sunt firme obişnuite, care beneficiază, în jurisdicţii cu un regim fiscal normal, de facilităţi acordate

în anumite condiţii. Companiile din această categorie beneficiază de întreaga protecţie oferită de

legile statului în care au fost încorporate, dar sunt obligate să întreţină o reprezentare în teritoriu.

Compania internaţională

Atributele acestei companii includ: flexibilitate şi operativitate la încorporare, admiterea

companiilor cu un singur reprezentant, opţiunea de a emite acţiuni la purtător, obligaţii sumare de

asigurare a sediului.

Asociaţii cu răspundere limitată

Asociaţia cu răspundere limitată este un parteneriat în care partenerii sunt consideraţi acţionari şi

au răspunderea limitată la cota de participare la capitalul social. Profitul este considerat de fisc

venit personal şi impozitat în consecinţă. Acest avantaj face ca acest tip de companie să fie utilizată

în special pentrru stabilirea companiilor străine pe teritoriul SUA, unde veniturile persoanelor fizice

străine sunt exceptate de la impozitare.

Alte entităţi comerciale offshore sunt: trustul, sole trader, compania de asigurări captive etc.

65

2.4.2CAYMANS ISLANDS

Insulele Cayman sunt unul dintre marii furnizori de servicii financiare internaţionale, în special în

sectorul bancar(cu un capital în jur de 1 trilion de dolari) şi cel al asigurărilor. În Insulele Cayman,

cu o populaţie de numai 43000 de locuitori, sunt înregistrate în jur de 19000 de diferite companii,

peste 500 de bănci şi peste 300 de firme de asigurări. 20 din primele 25 de bănci din lume au filiale

deschise în aceste insule, astfel acest centru financiar ajungând să deţină 10% din piaţa

eurodolarilor. Aici se găsesc în jur de 12 mari firme de avocatură şi, de asemenea, cele 4 mari firme

internaţionale de audit îşi au filiale deschise aici. Structura sectorului financiar în 2003 este

prezentată în tabelul nr.8:

Tabel nr.8 mil. dolari

Bănci şi corporaţii 2003

Nr. 349

Capital 1159564

Societăţi de asigurări

Nr. 672

Capital 19247

Capitalizare bursieră 43944

Fonduri mutuale (nr) 4808

Insulele Caymans oferă posibilităţi de stabilire pentru şase tipuri de societăţi diferite, fiecare

prezentând propiile sale avantaje:

Ordinary rezident company

Ordinary rezident company este autorizată să iniţieze afaceri în înteriorul şi în exteriorul insulelor

Caymans cu anumite condiţii:

- numărul minim de acţionari este de trei, reprezentanţii putând fi înregistraţi ca acţionari,

- caymanezii de origine sau rezidenţi trebuie să deţină 60% din societate,

66

- valoarea acţiunilor trebuie să figureze pe titluri.

Ordinary non-rezident company

Are aproape aceleaşi structuri cu ordinary rezident company cu câteva excepţii:

- toate operaţiile trebuie să fie efectuate în afara insulelor Caymans, cu excepţia celor

administrative (conducerea biroului, negocierea contractului, menţinerea conturilor

bancare etc.),

- această societate poate aparţine unui singur propietar,

- acţionarii caymanezi şi gestiunea prin intermediul acestora nu sunt necesare.

Exempted company

Asemenea unei ordinary non-rezident company nu poate angaja afaceri decât în afara insulelor. În

acelaşi fel, are dreptul să-şi dirijeze biroul, să-şi negocieze contractele, să-şi menţină conturile

bancare în insulele Caymans. Deşi costul licenţei anuale este mai mare, exempted company oferă

numeroase avantaje:

- numele acţionarilor este confidenţial,

- nu există capital minim,

- părtile nu trebuie să aibă în mod obligatoriu valoare la vedere,

- persoanele care subscriu nu sunt în mod necesar adevăraţii beneficiari, însă pot deţine

acţiuni în numele lor,

- acţiunile la purtător trebuie să fie emise în favoarea non-rezidenţilor din Caymans şi

trebuie să fie integral vărsate,

- nu există un minim de acţionari cerut,

67

- societatea nu trebuie să prezinte evidenţe contabile autorităţilor, nu este necesar să se ţină

contabilitatea în ţară,

- nu este necesară o adunare generală a acţionarilor, cu toate acestea, o adunare anuală a

directorilor trebuie să se ţină în fiecare an, fiind necesară prezenţa tuturor directorilor sau

a împuterniciţilor acestora,

- cu toate că nu are intenţia de-a impozita societăţile în viitor, guvernul din insulele

Caymans a garantat non-impozitarea acestui tip de companie pe o perioadă de 30 de ani.

Foreign company

O societate înregistrate în afara insulelor Caymans îşi poate stabili o sucursală în insule. Societatea

beneficiază automat de răspundere limitată. Trebuie să angajeze un rezident caymanez care să fie

împuternicit să se ocupe de punerea în funcţiune a sucursalei.

Company limited by guarantee

Este o societate în care răspunderea acţionarilor este limitată la propiile lor aporturi, fiecare acţionar

acceptând să acopere societatea cu echivalentul acţiunilor sale în cazul în care societatea respectivă

a ajuns în situaţie de faliment. Acest acord trebuie să figureze în mod deosebit în statut.

Non-profit association

Aceste societăţi trebuie să demonstreze cabinetului guvernatorului că au fost create pentru

promovarea comerţului, a artelor, a cercetării ştiinţifice,a operelor caritabile sau pentru oricare alt

obiectiv, ce nu presupune obţinerea de profit. Trebuie de asemenea să menţioneze că scopul ei este

non-lucrativ.

68

Regimul fiscal al insulelor Caymans

Persoanele juridice beneficiază de următoarele avantaje:

- nu există impozit pe beneficiu;

- nu există reţineri la sursă pentru dividende;

- nu există reţineri la sursă pe dobânzi;

- nu există TVA;

- nu există convenţii de dublă impunere.

Persoanele fizice beneficiază de următoarele avantaje:

- nu există impozit pe venit;

- nu există impozit pe avere;

- nu ezistă impozit pe donaţii;

- nu există impozit pe redevenţe, dobânzi, succesiuni, pe plus-valori.

69

III PROBLEMATICA EVAZIUNII FISCALE ÎN ROMÂNIA

3.1MANIFESTAREA EVAZIUNII FISCALE

Evaziunea fiscală în România a devenit un fenomen de masă, de exemplu în anii 1997, 1998

evaziunea fiscală depăşea 10% din PIB sau 30% din bugetul consolidat.

Cauzele care au dus la amplificarea şi menţinerea evaziunii fiscale la proporţii relativ ridicate din

PIB şi din veniturile fiscale au fost:

elaborarea greoaie a unei legislaşii fiscale care s-a dovedit plină de lacune, incoerenţă şi

imprecizie, mai ales în cadrul legislaţiei din domeniul impozitării veniturilor agenţilor

economici;

apariţia târzie a legii pentru combaterea evaziunii fiscale, precum şi o anumită inerţie în

aplicarea ei;

o fiscalitate relativ ridicată în comparaţie cu posibilităţile reale ale capacităţii contributive a

contribuabililor, precum şi cu scopul formării în mod cinstit a capitalurilor de care se duce lipsă

acută în rândul agenţilor economici;

numărul destul de restrâns al specialiştilor adevăraţi din domeniul fiscal.

Conform datelor elaborate de Ministerul Finanţelor Publice în anul 2000 au fost realizate 149414

acţiuni de control, identificându-se 73482 cazuri de evaziune fiscală (40,9% din cazul verificărilor).

Acţiunile de verificare s-au concretizat în stabilirea unor diferenţe de impozite şi taxe în valoare de

21254700 milioane lei, majorări de întârziere în sumă de 23140800 milioane lei şi amenzi în sumă

de 10495000 milioane lei. De asemenea s-au dispus confiscări în sumă de 163800 milioane lei. Faţă

de anul precedent evaziunea fiscală descoperită a crescut atât în măsură absolută, cât şi

70

relativă.Structura pe categorii a veniturilor suplimentare provenite din verificările efectuate de

aparatul de control fiscal se prezintă astfel:

Tabel nr.9 mil. lei

Diferenţe de impozite şi taxe 21254700

Majorări de întârziere 23140800

Amenzi 10495000

Confiscări 163800

71

Structura pe categorii a veniturilor suplimentare

72

Din punct de vedere al impozitelor şi taxelor unde s-a localizat, structura evaziunii fiscale este

următoarea:

Tabel nr. 10 mld. lei

Impozite 2000 2001 2002 2003 2004

TVA 699 675 704 734 784

Impozitul pe profit

644 613 687 602 596

Impozitul pe venit 224 197 311 256 231

Accize 155 231 123 314 358

Impozite şi taxe locale

50 63 73 79 84

Alte impozite şi taxe

282 377 269 284 248

Total 2054 2156 2167 2269 2301

Aşa cum rezultă de mai sus ponderea cea mai ridicată o are TVA înregistrând o creştere de la 644

mld lei în anul 2000 la 784 mld lei în 2004. Ponderea evaziunii fiscale este deţinută de cea făcută

de contribuabilii persoane juridice cu 98,2% faţă de cea a persoanelor fizice, care este de doar

2,2%. Ponderea covârşitoare a evaziunii fiscale s-a produs în activitatea de comerţ, urmată de

producerea şi comercializarea băuturilor alcoolice şi de sectorul petrolier. Raportată la nivelul PIB-

ului, evaziunea fiscală identificată are o pondere de 1,2%, iar în veniturile statului are o pondere de

7%.

Modalităţile cele mai utilizate pentru realizarea evaziunii fiscale în cazul impozitului pe profit se

referă la:

- reducerea bazei de impozitare,

- neînregistrarea integrală a veniturilor,

73

- transferul veniturilor impozabile la societăţi nou create în cadrul grupului,

- încadrarea eronată a regimului deducerilor.

Evaziunea fiscală la TVA s-a produs prin:

- aplicarea eronată a regimului deducerilor,

- necuprinderea unor operaţii ce intră în sfera TVA în baza de calcul a taxei,

- neevidenţierea şi nevirarea TVA aferentă avansurilor încasate de la clienţi

- aplicarea eronată a cotei 0.

La accize modalităţile de evaziune cuprind:

- micşorarea bazei impozabile,

- utilizarea unor cote inferioare celor legale,

- nedeclararea corectă a operaţiunilor reale în cazul unor produse ca alcool, ţigări etc.

Printre motivele evaziunii fiscale sunt:

necunoaşterea, ignorarea sau aplicarea eronată şi abuzivă a legislaţiei fiscale,

rezistenţa contribuabililor la impozite,

imperfecţiunea legislaţiei fiscale.

74

3.2CAZURI DE EVAZIUNE FISCALĂ ÎN ROMÂNIA.STUDII DE CAZ

75

Acţiunile de control desfăşurate de Garda Financiara au vizat cu prioritate următoarele

obiective/domenii de activitate:

respectarea disciplinei fiscale;

respectarea normelor de comerţ.

Un exemplu în acest sens, îl constituie controlul inopinat de către comisarii Gărzii Financiare la

societatea SC ROMPAULO IMPEX, filiala ROMPAULO IMPEX 17. Acţiunea a relevat

desfăşurarea unor activităţi ilegale de producere a alcoolului etilic, în condiţiile în care societatea

respectivă nu deţinea autorizaţia de antrepozit fiscal. Fabrica nu mai avea autorizaţie de producere a

alcoolului de peste doi ani de zile, controlul inopinat descoperind, în flagrant, producţia de alcool

etilic.

În acţiunea efectuată la SC MILNAM SRL-Olt s-a urmărit legalitatea şi modul de evidenţiere a

tranzacţiilor cu deşeuri metalice. Astfel, din verificările încrucişate efectuate a rezultat că, în

intervalul martie 2003-octombrie 2004, SC Milnam SRL a emis către SC Comat Olt SA, SC

Carocaz SRL şi SC Lavaro SRL, un număr de 31 facturi fiscale, a căror valoare însumează peste 15

miliarde lei.

În condiţiile în care reprezentantul societăţii s-a sustras în mod repetat controlului, iar în intervalul

ianuarie 2003-martie 2005 societatea nu a depus nici o declaraţie fiscală, comisarii Gărzii

Financiare au procedat la stabilirea prejudiciului produs bugetului de stat, rezultând că SC Milnam

SRL a sustras de la plată impozit pe profit şi TVA, în suma de 5,6 miliarde lei.

În acţiunea efectuată la SC SILVMAR MET SRL-Olt s-a urmărit legalitatea şi modul de

evidenţiere a tranzacţiilor cu deşeuri metalice. În condiţiile în care reprezentantul societăţii s-a

sustras în mod repetat controlului, din verificările încrucişate efectuate la clienţii acestei societăţi, a

rezultat că în perioada octombrie 2003-august 2004, printr-un număr de 80 facturi fiscale, SC

Silvmar Met SRL a comercializat catre SC Caz Transport SRL si SC Carocaz SRL, cantitatea totala

de 571 694 kg lingouri de aluminiu, marfă a cărei valoare facturată însumează 35,4 miliarde lei.

Întrucât aceste facturi nu au fost înregistrate în evidenţa contabilă, iar ultima declaraţie şi decont de

TVA depuse de reprezentanţii societăţii datează din luna mai 2004, comisarii Gărzii Financiare au

76

stabilit ca SC Silvmar Met SRL a sustras de la plata către bugetul de stat, impozit pe profit şi TVA,

în sumă de 13,4 miliarde lei.

Pentru calculul tuturor obligaţiilor fiscale ce cad în sarcina acestui agent economic, actul de control

fost transmis DGFP Olt, iar împotriva asociaţilor societătii a fost formulată o plângere penală.

Din controlul efectuat la SC LETTY-BILL COM PROD SRL-Suceava, societate cu activitate în

domeniul comerţului cu material lemnos, a rezultat că, deşi în cursul anului 2004 aceasta a ridicat

58 de carnete documente silvice cu regim special, nu a depus bilanţ contabil, declaraţii şi deconturi

privind obligaţiile fiscale.

În explicaţiile date echipei de control, administratorul societăţii a recunoscut că a efectuat comerţ

cu material lemnos dar nu are nici o evidenţă a acestor operaţiuni. În consecinţă, prin verificări

încrucişate efectuate la beneficiari ai SC Letty-Bill Com Prod SRL, au fost depistate un număr de

125 facturi fiscale emise de aceasta, comisarii Gărzii Financiare stabilind astfel că în perioada

octombrie 2004-martie 2005, societatea a comercializat cantitatea totală de 2 213 mc cherestea

răşinoase.

Urmare celor constatate, în baza legii 12/1990 rep., SC LETTY-BILL COM PROD SRL a fost

sancţionată contravenţional, masură ce a fost dublată de confiscarea sumei de 6,8 miliarde lei,

reprezentând contravaloarea materialului lemnos comercializat, pentru care nu s-au putut prezenta

documente legale de provenienţă.

O situaţie identică cu cazul prezentat mai sus, a reieşit şi din verificările efectuate la SC NILA

SRL-Suceava. Urmare acestui control, a rezultat că societatea a comercializat 977 mc de cherestea

răşinoase, fară a putea justifica însă, în condiţiile legii, provenienţa acestei mărfi. În consecinţă,

societatea a fost sancţionată contravenţional, în plus comisarii Gărzii Financiare dispunând

confiscarea contravaloarei cherestelei, respectiv suma de 3 miliarde lei.

Totodată, pentru definitivarea verificărilor, prin identificarea tuturor livrărilor de cherestea

efectuate de aceste două societăţi în perioada 2004-2005, s-a solicitat colaborarea IJP Suceava-

Serviciul de combatere a fraudelor şi Direcţiei silvice- Suceava.

77

La S.C. BATMARI SRL Galaţi, judeţul Galaţi, având ca obiect de activitate comerţul cu ridicata a

altor produse, administrator Dodon Marius Daniel, s-a constatat că societatea a prejudiciat bugetul

de stat cu suma de 3,4 miliarde lei (reprezentând TVA, impozit pe profit, accize şi accesorii).

Diminuarea obligaţiilor fiscale a fost determinată prin estimare, asupra a două facturi emise în

aprilie şi mai 2004, cu care, societatea s-a aprovizionat, respectiv, cu 140 tone ulei neemulsionabil.

De menţionat, că societatea nu funcţionează la sediul social declarat.

Răspunzător pentru prejudiciul cauzat bugetului de stat este administratorul Dodon Marius Daniel,

faptă pentru care actul de control a fost inaintat instituţiilor abilitate în vederea continuării

cercetărilor.

La S.C. MIT CALTIN SRL Grajduri, judeţul Iaşi, având ca obiect de activitate comerţul cu

ridicata al altor bunuri de consum nealimentare, administrator Stănescu Cătălin, s-a constatat că

societatea nu avea înregistrate în contabilitate 13 facturi emise în perioada ianuarie - martie 2004

către S.C. SHINNING SRL Constanţa în valoare totală de 4,4 miliarde lei.

Societatea nu funcţionează la sediul declarat, nu are depuse situaţii financiare, deconturi de TVA şi

declaraţii la unitatea fiscală teritorială.

Inspectorii fiscali au stabilit diminuarea obligaţiilor fiscale datorate bugetului de stat cu suma de

1,8 miliarde lei (reprezentând TVA, impozit pe profit şi accesorii).

Activitatea ilegală, desfăşurată de administrator, prin care societatea comercială şi-a diminuat

obligaţiile fiscale către bugetul de stat cu suma totală de 1,8 miliarde lei, au fost aduse la cunoştinţa

instituţiilor de cercetare penală pentru continuarea investigaţiilor.

La S.C. REMNIC TRANS SRL Frânceşti, judeţul Vâlcea, administrator Burcea Marius, având ca

obiect de activitate comerţul cu ridicata de cereale, seminţe şi furaje, din verificarea efectuată s-a

stabilit că societatea a cauzat un prejudiciu bugetului de stat în sumă de 2 miliarde lei.

Administratorul societăţii Burcea Remus, a prezentat la control, pentru achiziţionarea de cereale,

facturi de achiziţie ca provenind de la diverse societăţi comerciale de pe teritoriul ţării, facturi pe

baza cărora firma a dedus TVA.

78

Din verificările efectuate a rezultat ca societăţile furnizoare nu sunt înregistrate în baza de date sau

nu au emis facturile respective.

De altfel, din nota explicativă dată de administratorul firmei, a rezultat că în realitate, achiziţiile de

cereale s-au efectuat de la persoane fizice, pe bază de borderouri de achiziţii, iar facturile au fost

întocmite de acesta pentru justificarea deducerii TVA, motiv pentru care, inspectorii fiscali nu au

luat în considerare aceste documente, deoarece operaţiunile nu sunt reale.

Prin înregistrarea în contabilitate a facturilor fiscale de achiziţie a cerealelor, documente ce conţin

operaţiuni nereale, în scopul diminuării masei impozabile, administratorul societăţii, în persoana lui

Burcea Remus a prejudiciat bugetul de stat cu suma de 2 miliarde lei.

Având în vedere activităţile ilegale desfăşurate de administratorul Burcea Remus, concretizate în

prejudicierea bugetului de stat cu suma de 2 miliarde lei, actul de control a fost înaintat instituţiilor

de specialitate pentru continuarea cercetărilor pe linie penală.

La S.C. FAUR IMPEX SRL Petroşani, judetul Hunedoara, având ca obiect de activitate

alimentaţie publică şi comerţ cu amănuntul de produse alimentare, administrator Faur Marinel, s-a

stabilit diminuarea obligaţiilor fiscale datorate bugetului de stat cu suma de 2,2 miliarde lei, cu

accesorii în valoare de 1,1 miliarde lei, datorită faptului că agentul economic, posesor al

certificatului de investitor în zonă defavorizată, începând cu ianuarie 2001 şi-a lichidat o investiţie,

într-o perioadă mai mică decât cea prevazută în actele normative în vigoare.

În aceste condiţii,societatea nu a mai beneficiat de facilităţile prevăzute în actele normative, fiind

obligată să achite la bugetul de stat impozitul pe profit aferent perioadei ianuarie 2001 - august

2004 şi accesoriile aferente acestui impozit.

S.C. FAUR IMPEX SRL a fost sancţionată contravenţional cu amenzi în valoare totală de 35

milioane lei pentru neutilizarea bonurilor fiscale emise de aparatele de marcat, nedepunerea

situaţiei financiare la 30.06.2004 şi a declaraţiilor privind obligaţiile de plată la bugetul de stat.

Pentru urmărirea şi încasarea debitelor stabilite, a fost intocmită şi înaintată unităţii fiscale, decizia

de impunere.

Cazul SC FABINA PROD SA – Dâmboviţa la care s-a constatat o serie de nereguli, cum sunt:

79

-         înregistrarea în evidenţa contabilă a unor documente care au la bază tranzacţii fictive,

cu scopul de a diminua profitul impozabil şi taxa pe valoarea adaugata. Prejudiciul

estimat, adus bugetului de stat a fost de circa 36.000.000.000 lei, organele de cercetare

penală fiind sesizate pentru posibile fapte de evaziune fiscală;

-         tranzacţii mari cu numerar, efectuate de către administratorul şi unii dintre asociaţii

societăţii, fiind sesizat Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor;

-         s-au aplicat amenzi contravenţionale în sumă de 1.000.000.000 lei;

-         pentru administratorul acestei societăţi, s-a întocmit şi o sesizare penală de către

comisarii Gărzii Financiare–Comisariatul General, pentru producere de alcool în afara

antrepozitului fiscal şi cu instalaţii neautorizate.

Urmare controlului efectuat la SC Veritas Com SRL- Buzau a rezultat ca deşi societatea a fost

infiinţată în decembrie 1993, a avut activitate comercială numai începând cu luna aprilie a anului

2000. Astfel, dupa ce au achizitionat mai multe carnete de documente fiscale şi au deschis un cont

bancar, reprezentanţii societăţii au încheiat cu SC Carom SA-Oneşti un contract de prestări servicii,

în baza căruia au pus la dispoziţia acesteia din urmă, (pentru a fi prelucrată în carburanţi auto),

cantitatea totala de 513 tone produse petroliere inferioare.

Ulterior, începând din iulie 2000, SC Veritas Com SRL a comercializat întreaga cantitate de

carburant rezultată, (491 tone benzină pr. II), la care se adaugă şi alte 52 tone de benzină CT şi 2

tone benzen, fără să înregistreze aceste tranzacţii în evidenţele contabile, fără să depună la organele

fiscale nici una din raportările/deconturile prevăzute de lege şi fără să efectueze plăţi către bugetul

statului.

În condiţiile arătate, echipa de control a procedat la determinarea prejudiciului produs de

reprezentanţii acestui agent economic, prin neevidenţierea şi neplata către bugetul de stat a

obligaţiilor fiscale aferente acestor tranzacţii, rezultând un prejudiciu total (accize, TVA şi taxa

MTR) de peste 7,34 miliarde lei.

Pentru calculul tuturor obligaţiilor fiscale ce cad în sarcina acestui agent economic, actul de control

fost transmis DGFP Buzău, iar pentru continuarea cercetărilor a fost sesizat Parchetul de pe lângă

Tribunalul Buzau.

80

Verificări tematice recente ce au vizat producţia şi comerţul cu alcool/băuturi alcoolice, au relevat

existenţa unei adevărate reţele de fraudare compusă din SC MEGANI SA (producător de alcool

etilic), SC KRISTALIN EURO WODCA SRL (producător de băuturi alcoolice) şi două societăţi

de distribuţie, respectiv SC METROPOL SRL şi SC EURO DISTRIBUTION SRL, toate

funcţionând la aceeaşi adresă din oraşul Târgovişte. La acestea se adaugă şi SC IRNO SRL-

Prahova, agent economic care cumuleaza practic toate caracteristicile unei firme “fantomă”: nu

funcţioneaza la sediul social, nu a depus declaraţii privind obligaţiile fiscale si nu a efectuat (de la

înfiinţare şi până în prezent) nici un fel de plăţi către bugetul de stat.

Astfel, din verificări a rezultat că în cursul anului 2004, SC Metropol SRL a înregistrat fictiv în

contabilitate achiziţia a 4966 mii sticle băuturi alcoolice (echivalentul a aproximativ 764 mii litrii

alcool pur) de la SC Irno SRL, ulterior acestea fiind livrate, pentru distribuţie, către SC Euro

Distribution SRL si SC Kristalin Euro Wodka SRL. În acelaşi interval, SC Euro Distribution SRL

s-a aprovizionat cu cantitatea de 2000 tone de porumb, pe care a transferat-o catre SC Metropol

SRL, care la rândul ei a facturat-o SC Irno SRL-firma fantomă. Este important de precizat că toate

decontările în care această societate “fantomă” a fost implicată, au fost efectuate în numerar, pe

baza de chitanţe.

Din control a reieşit ca în realitate operaţiunile înregistrate în numele SC Irno SRL au fost fictive,

în fapt porumbul fiind întrebuinţat de SC Megani SA ca materie primă, deşi începând cu luna

aprilie 2004 acesteia îi fusese revocată calitatea de antrepozit fiscal.

Alcoolul obţinut a fost utilizat de SC Kristalin Euro Wodka SRL în producţia băuturilor alcoolice,

băuturi care au fost comercializate ulterior prin intermediul SC Euro Distribution SRL şi SC

Metropol SRL. În susţinerea celor afirmate anterior stau inclusiv consumurile energetice

înregistrate de SC Megani SRL, corespondenţa existentă între materia primă şi alcoolul aferent

băturilor comercializate ilicit, dar şi “distrugerea” (motivată cu un incendiu) a 13,6 milioane

banderole de marcare, raportată de SC Kristalin Euro Wodka SRL cu numai două zile înainte de

începerea verificărilor.

Conform calculelor efectuate de comisarii din cadrul Comisariatului General al Gărzii Financiare,

prejudiciul total (accize, TVA şi impozit pe profit) produs de această reţea se ridică la suma de 135

miliarde lei.

81

Pentru determinarea tuturor consecinţelor fiscale, actul de control a fost transmis ANAF. Totodată,

având în vedere natura faptelor constatate, au fost sesizate Parchetul de pe langă Înalta Curte de

Casaţie şi Justiţie şi Oficiul Naţional pentru Prevenirea şi Combaterea Spălării Banilor.

82

IV CONTROLUL FISCAL

4.1 ORGANELE DE CONTROL FISCAL

Controlul financiar şi fiscal se exercită de către mai multe organe astfel:

Parlamentul

Exercită controlul economico-financiar cu prilejul dezbaterii, aprobării, încheierii bugetului public

sau cu prilejul examinării şi votării legislaţiei fiscale.

Curtea de conturi

Este organul suprem de control financiar şi de jurisdicţie în domeniul financiar, care funcţionează

pe lângă Parlamentul României. Aceasta îşi exercită funcţiile în mod independent şi în conformitate

cu prevederile Constituţiei şi ale celorlalte legi aflate în vigoare. Acţiunile de control se iniţiază din

oficiu şi pot fi sistate numai de Parlament.

Curtea de Conturi îşi exercită funcţiunea de control financiar ulterior extern asupra modului de

formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului

public, precum şi asupra modului de gestionare a patrimoniului public şi privat al statului şi al

unităţilor administrativ-teritoriale. Prin controlul său Curtea de Conturi urmăreşte respectarea legii

în gestionarea mijloacelor materiale şi băneşti. De asemenea, Curtea de Conturi analizează calitatea

gestiunii financiare din punct de vedere al economicităţii, eficienţei şi eficacităţii. 

Pentru exercitarea funcţiei de control financiar ulterior Curtea de Conturi controlează :

1. formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor sociale de stat şi ale

bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;

2. constituirea, utilizarea şi gestionarea fondurilor speciale şi a fondurilor de tezaur;

3. formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite

interne şi externe;

4. utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi transferurilor şi a altor forme de

sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale;

83

5. constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către instituţiile publice autonome

cu caracter comercial şi financiar şi de către organismele autonome de asigurări sociale;

6. situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al

unităţilor administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi

societăţile naţionale, precum şi concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din

proprietatea publică;

7. constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului,

îmbunătăţirea calităţii condiţiilor de viaţă şi muncă;

8. utilizarea fondurilor puse la dispoziţia României de către Uniunea Europeană prin Programul

SAPARD şi a co-finanţării aferente;

9. utilizarea fondurilor provenite din asistenţa financiară acordată României de Uniunea

Europeană şi din alte surse de finanţare internaţională;

10. alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenţa Curţii de Conturi.

    Sunt supuse controlului Curţii de Conturi :

statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu

serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau nu;

Banca Naţională a României;

regiile autonome;

societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale, instituţiile publice sau

regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din

capitalul social;

organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri,

valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin

statutele lor se prevede acest lucru.

84

Guvernul

Exercită controlul economic şi financiar cu prilejul examinării proiectelor de legi cu caracter fiscal

şi cu ocazia discutării proiectului bugetului de stat.

Ministerul Finanţelor Publice

Ministerul Finanţelor Publice este organizat şi funcţionează ca organ de specialitate al

administraţiei publice centrale, fiind minister cu rol de sinteză, în subordinea guvernului, care

aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice. Acest minister are în

principal următoarele atribuţii:

- stabileşte metodologii pentru elaborarea bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de

stat, a bugetelor fondurilor speciale şi a proiectelor bugetelor locale;

- elaborează proiectul bugetului de stat, al legii bugetare anuale şi raportul asupra

proiectului bugetului de stat, precum şi proiectul legii de rectificare a bugetului de stat,

operând rectificările corespunzătoare;

- stabileşte echilibrul bugetar în faza de elaborare a proiectului bugetului de stat şi a

rectificării acestuia;

- urmăreşte execuţia operativă a bugetului general consolidat şi, totodată, stabileşte

măsurile necesare pentru încasarea veniturilor şi limitarea cheltuielilor în vederea

încadrării în deficitul bugetar aprobat;

- elaborează şi aprobă clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice;

- elaborează proiecte de acte normative privind stabilirea impozitelor directe şi indirecte,

urmăreşte perfecţionarea aşezării acestora şi armonizarea legislativă în acest domeniu;

- urmăreşte realizarea unui management eficient şi corect al sistemului fiscal românesc,

având ca scop elaborarea şi menţinerea unui sistem fiscal unitar, stabil şi armonizat, în

strânsă concordanţă cu indicatorii macroeconomici din Strategia de dezvoltare economică

a guvernului;

- controlează, în condiţiile legii, activitatea financiară a agenţilor economice, urmărind

stabilirea corectă şi îndeplinirea integrală şi la termen a obligaţiilor financiare şi fiscale

faţă de stat;

85

- realizează activităţi de control operativ la instituţiile publice şi soluţionează contestaţiile

depuse de acestea;

- elaborează politica vamală în concordanţă cu cadrul legislativ existent, precum şi actele

normative în realizarea acesteia.

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF)

ANAF este o instituţie publică cu personalitate juridică, cu buget propiu, aflată în subordinea

Ministerului Finanţelor Publice. Are în principal următoarele obiective:

1. colectarea veniturilor bugetului statului, reprezentând impozite, taxe şi alte venituri ale

bugetului de stat, comform competenţelor, precum şi a veniturilor bugetului asigurărilor sociale

de stat, bugetului asigurărilor de somaj, bugetului fondului de asigurări sociale de sănătate,

reprezentând contribuţia pentru asigurările sociale, contribuţia de asigurări pentru şomaj,

contribuţia pentru asigurările sociale de sănătate, datorate de plătitori, persoane juridice şi

persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilaţi acestora,

2. aplicarea unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi

alte venituri bugetare în domeniul său de activitate,

3. exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor

contribuabililor.

În realizarea obiectivelor sale, ANAF are, în principal, următoarele atribuţii cu caracter fiscal:

- propune şi elaborează strategii de dezvoltare, precum şi soluţii de reformă în domeniul

administrării veniturilor bugetare pentru care este competentă potrivit legii,

- asigură aplicarea corectă, unitară şi nediscriminatorie a legislaţiei fiscale,

- elaborează proceduri de administrare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale,

- efectuează monitorizarea depunerii de către plătitori a declaraţiilor impozitelor, taxelor,

contribuţiilor sociale şi a altor venituri bugetare potrivit legii, precum şi a plăţilor

efectuate,

- iniţiază şi desfăşoară acţiuni legale în cazul neconfirmării contribuabililor în îndeplinirea

obligaţiilor declarative de plată,

86

- elaborează şi aplică procedurile de impunere pentru persoanele juridice şi persoanele

fizice, precum şi procedurile privind evidenţa contribuabililor, gestiunea dosarului fiscal

şi a cazierului fiscal,

- elaborează şi aplică proceduri privind executarea silită, precum şi alte modalităţi de

stingere a obligaţiilor fiscale pentru care este competentă,

- exercită urmărirea, supravegherea şi controlul fiscal pe întreg teritoriul naţional,

respectarea legislaţiilor în domeniul impozitelor, taxelor, contribuţiilor sociale şi al

celorlalte venituri bugetare pentru a căror administrare este competentă, potrivit legii,

- desfăşoară activităţi de investigare fiscală cu ocazia controlului şi acţionează prin mijloace

specifice rentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, în condiţiile legii,

În îndeplinirea atribuţiilor lor cu caracter fiscal Ministerul Finanţelor Publice şi ANAF, după caz,

sunt autorizate:

- să dea agenţilor economici, ca urmare a controlului, dispoziţii obligatorii pentru luarea

măsurilor de respectare a legii,

- să aplice sancţiunile prevăzute de lege în competenţa sa,

- să aplice înlesniri, în condiţiile legii, restituiri şi compensări la plata impozitelor, taxelor,

contribuţiilor sociale şi a altor venituri bugetare pentru care este competentă,

- să aplice prin organele abilitate, modalităţile de executare silită şi măsurile asiguratorii, în

condiţiile legii, pentru a căror colectare este competentă potrivit legii,

- să încheie protocoale pentru schimb de informaţii, documente de colaborare cu

ministerele, instituţiile publice şi cu alte organizaţii, potrivit competenţelor atribuite.

87

4.2RĂSPUNDEREA ÎN DOMENIUL FISCAL

Răspunderea vizează sancţiunile prevăzute de regulă în acte normative cu caracter general sau în

legile instituitoare cu scopul de a întări o dată în plus caracterul obligatoriu al achitării obligaţiilor

fiscale. Răspunderea îmbracă următoarele forme

1. Răspundere contravenţională,

2. Răspundere materială,

3. Răspundere penală.

1.Răspunderea contravenţională

Cele mai des întâlnite sancţiuni administrative în cazul răspunderii contravenţionale sunt: dobânzi

şi penalităţi de întârziere, penalităţi altele decât cele de întârziere, amenzile contravenţionale.

Dobânzile şi penalităţile de întârziere se datorează pentru neachitarea la termenul scadent a

obligaţiilor bugetare.

Dobânzile de întârziere se datorează pentru fiecare zi de întârziere începând în ziua imediat

următoare scadenţei plăţii şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv. Obligaţiile bugetare sunt

scadente la termenele prevăzute în actele normative care le reglementează. În cazul în care

obligaţiile fiscale nu au prevăzute termene scadente, aceste termene sunt stabilite de Ministerul

Finanţelor Publice. Dobânzile de întârziere se datorează şi pe perioada pentru care au fost acordate

eşalonări sau amânări la plata obligaţiilor. Nu se datorează dobânzi pentru sumele acordate cu titlul

de amenzi şi penalităţi.

De asemenea dobânzile se calculează şi se datorează şi în cazul sumelor de restituit sau de

rambursat de la buget. Acordarea acestor dobânzi se face la cererea contribuabililor. Dobânda se

calculează pentru fiecare zi începând cu ziua imediat următoare expirării termenului precizat

anterior, până la data stingerii, inclusiv, a obligaţiei de plată prin compensare, restituire sau

rambursare

Penalităţile de întârziere se acordă pentru plata cu întârziere a obligaţiilor bugetare, cu excepţia

dobânzilor, penalităţilor de orice fel şi amenzilor. Se calculează cu un procent de 0,5% pentru

fiecare lună sau fracţiune de lună de întârziere, începînd cu data de 1 a lunii următoare celei în care

acestea aveau termenul de plată. Penalităţile nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor şi a altor

penalităţi. Nivelul penalităţilor de întârziere se poate modifica anual prin legea bugetului de stat.

88

Altfel de penalităţi decât cele de întârziere se datorează pentru nevirarea în termen de 30 de zile

de la data scadenţei a sumelor datorate cu titlu de obligaţii bugetare calculate şi reţinute la sursă. Se

calculează prin aplicarea unui procent de 10% la suma reţinută şi nevărsată. Această sancţiune se

aplică de către organele de control o singură dată pentru aceeaşi sumă reţinută şi nevărsată, iar

aceasta nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere.

Amenzile contravenţionale (fiscale) se datorează atunci când nu se îndeplinesc celelalte obligaţii

în afară de obligaţiile de vărsare integrală şi la termen a impozitului. Amenzile contravenţionale se

aplică gradat, în funcţie de gravitatea faptelor.

2.Răspunderea materială

Pentru salariaţii persoanelor juridice pot interveni în caz de abateri de la legile fiscale şi

răspunderea materială atunci când sunt aduse prejudicii patrimoniului acestora, din vina şi în

legătură cu munca lor. Aşa pot fi puse în sarcina persoanelor cu responsabilităţi de natură fiscală

sancţiunile suportate de angajator ca urmare a neglijenţei şi neîndeplinirii obligaţiilor de serviciu.

2.Răpunderea penală se concretizează în amenzi penale sau chiar în sancţiuni privative de

libertate. Răspunderea penală intervine pentru contribuabilii persoane fizice sau salariaţi ai

persoanelor juridice în cazul în care nu sunt îndeplinite obligaţiile fiscale, iar încălcarea normelor

privind impozitele şi taxele întrunesc elementele constitutive ale unei infracţiuni. Aceste infracţiuni

sunt prevăzute de regulă în codul penal sau în legi speciale, cum ar fi legea combaterii evaziunii

fiscale nr.87/1994 sau noua lege privind evaziunea fiscală elaborată în acest moment.

Răspunderea penală poate avea drept consecinţă sancţionarea prin amendă penală sau o sancţiune

privativă de libertate exprimată în luni sau ani de închisoare ( de la 6 luni la 10 ani ) şi interzicerea

unor drepturi.

În caz de evaziune fiscală, infracţiunile şi pedepsele corespunzătoare sunt prevăzute în legea pentru

combaterea evaziunii fiscale. Astfel, cele mai uşoare infracţiuni şi pedepse sunt considerate de lege

ca fiind refuzul contribuabilului de a prezenta organelor de control evidenţa contabilă, acestea fiind

pedepsite cu închisoare de la 6 luni la 2 ani sau cu amendă de la 200000 la 1000000 de lei. Cele

mai grave infracţiuni sunt considerate a fi sustragerea de la plata impozitelor, taxelor şi

contribuţiilor datorate prin neînregistrarea unor activităţi (închisoare de la 2 la 8 ani), prin

nedeclararea veniturilor (închisoare de la 2 la 6 ani), sau prin ţinerea de evidenţe contabile duble, în

89

scopul diminuării veniturilor supuse impozitării ( închisoare de la 2 la 7 ani). De asemenea

infracţiune gravă se consideră şi declararea fictivă făcută de contribuabili cu privire la sediul unei

societăţi comerciale, în scopul sustragerii de la controlul fiscal, fiind pedepsită cu închisoare de la 2

la 7 ani.

Potrivit noii legi pentru combaterea evaziunii fiscale aflată în elaborare acum, evaziunea fiscală va

fi asimilată infracţiunii şi pedepsită cu închisoare de până la 20 de ani, în funcţie de valoarea

prejudiciului. Actuala formă a actului normativ include în rândul infracţiunilor un număr de 15

fapte de evaziune fiscală, iar unele pedepse cu închisoarea pot fi înlocuite prin amendă penală. Cele

mai uşoare sancţiuni sunt aplicate pentru refuzul nejustificat de a prezenta evidenţa contabilă, în

urma a trei somaţii consecutive, (6 luni-3 ani) şi în cazul degradării sau înstrăinării bunurilor

sechestrate (6 luni-1 an). Ambele pedepse pot fi înlocuite cu amendă penală între 50-80 de milioane

de lei, în primul caz şi 50-100 de milioane de lei pentru cea de-a doua faptă.

În categoria infracţiunilor de evaziune fiscală se mai înscriu sustragerea de la control prin

declararea eronată a sediului social sau a unui sediu social fictiv (3-10 ani), precum şi reţinerea şi

nevărsarea de către plătitorii obligaţiilor fiscale a sumelor reprezentând impozite şi contribuţii cu

reţinere la sursă (6 luni-2 ani), care poate fi înlocuită cu amenda de la 100-500 de milioane de lei.

Sancţiunile maxime privesc un set de nouă fapte de evaziune fiscală, iar pedepsele iniţiale pornesc

de la 2 şi merg pană la 8 ani. În funcţie de valoarea prejudiciului, legea va stabili majorări ale

acestor limite cu până la 12 ani, astfel că pedeapsa maximă poate atinge 20 de ani pentru un

prejudiciu mai mare de un milion de euro. În această categorie de fapte sunt incluse: exercitarea de

activităţi neautorizate, depunerea unor declaraţii inexacte referitoare la operaţiunile realizate,

ascunderea obiectului ori a sursei impozabile sau taxabile, omisiunea evidenţierii în actele contabile

sau în alte documente legale a operaţiunilor comerciale sau a veniturilor realizate, înregistrarea de

operaţiuni fictive, alterarea sau distrugerea actelor contabile, memorii ale aparatelor de taxat sau

alte mijloace de stocare a datelor, ţinerea unei contabilităţi reale şi a alteia fictive, transferul

dreptului de proprietate asupra bunurilor, precum şi alte tranzacţii efectuate în scopul diminuării

bazei de impozitare, cu încălcarea prevederilor legale, acte ilicite cu scopul sustragerii de la plata

obligaţiilor fiscale.

Pedeapsa este redusă dacă inculpatul achită prejudiciul. Instanţa poate reduce la jumătate limitele

pedepselor daca în timpul urmăririi penale sau al judecăţii, până la pronunţarea primei hotărâri de

condamnare, inculpatul achită integral prejudiciul cauzat. O reducere a pedepsei cu o treime se

aplică şi în cazul acoperirii prejudiciului în cursul judecăţii de apel sau în recurs. Nu vor putea fi

90

aplicate reduceri de pedeapsă dacă vinovatul a mai făptuit o infracţiune de evaziune fiscală în

ultimii 5 ani. Pentru infracţiunile de evaziune fiscală, magistraţii pot decide şi alte sancţiuni,

pornind de la suspendarea activităţii pe o perioadă de 1-3 ani sau interdicţia de a exercita acte de

comerţ sau de asociere, până la zece ani, şi până la dizolvarea societăţii comerciale.

91

4.3METODE DE URMĂRIRE ŞI PERCEPERE A OBLIGAŢIILOR FISCALE

În practica fiscală din România se utilizează diferite metode, tehnici şi procedee de impunere şi

percepere, care diferă în funcţie de natura impozitului sau taxei, de statutul juridic al plătitorilor, de

felul obiectului impozabil, de modul de evaluare a bazei de calcul, de instrumentele folosite,

precum şi de necesitatea alimentării ritmice cu venituri bugetare a bugetului de stat şi a bugetelor

locale.

Veniturile bugetare sunt instituite în toate situaţiile prin acte normative cu caracter fiscal emise de

Parlament, Guvern sau de alte organe centrale sau locale ale autorităţii publice, astfel încât întreaga

activitate de impunere, de urmărire şi percepere constă în fapt în aplicarea corectă şi respectarea

întocmai a prevederilor legale.

Urmărirea şi perceperea impozitelor şi taxelor reprezintă o latură deosebit de importantă a

procesului fiscal, fără de care activitatea fiscală nu ar avea o finalitate.

Urmărirea impozitelor şi taxelor

Constă în depistarea de către aparatul fiscal a contribuabililor plătitori, deţinători ai obiectelor

impozabile, supravegherea şi îndrumarea permanentă a acestora în scopul achitării integrale şi la

termen a obligaţiilor bugetare.

Activitatea de urmărire cuprinde totodată evidenţa debitelor precum şi a sumelor încasate din

impozite şi taxe.

Perceperea impozitelor şi taxelor

Presupune încasarea propriu-zisă a impozitelor şi taxelor şi înregistrarea lor în ultimă instanţă în

conturile bugetare deschise la trezoreria publică sau la bănci, cu acestă ocazie având loc şi stingerea

obligaţiei aferente.

Urmărirea şi perceperea se realizează prin utilizarea unor metode specifice, respectiv:

92

1. Metoda calculării şi vărsării directe

2. Metoda stopajului la sursă

3. Metoda impunerii şi debitării

Metoda calculării şi vărsării directe

Presupune determinarea impozitelor şi taxelor, precum şi vărsarea sumelor datorate bugetului la

termenele legale de plată de către contribuabili înşişi în baza prevederilor legale cu caracter

fiscal(se aplică autoimpunerea). Aşa, de exemplu, contribuabilii persoane juridice, plătitori de

TVA, accize, impozit pe profit, calculează şi varsă direct la buget obligaţiile fiscale datorate la

fiecare termen de plată, fiind direct răspunzători pentru exactitatea acestor operaţiuni. Aparatul

fiscal intervine post factum, verificând modul în care contribuabilul a aplicat corect metoda de

impunere.

Metoda stopajului la sursă

În cazul perceperii prin stopajul la sursă, obligaţia calculării, reţinerii şi virării la termen către

bugetul statului revine plătitorului de venit. Impozitul se reţine deci la sursa de plată, suma datorată

cu titlu de impozit fiind reţinută de la beneficiarul venitului, dar achitată la bugetul statului de către

persoana fizică sau juridică de la care sunt realizate aceste venituri. Această metodă se aplică în

cazul impozitului pe veniturile din salarii, al impozitului pe veniturile din dividende, din dobânzi,

din transferul dreptului de propietate asupra valorilor mobiliare şi părţilor sociale, din pensii, din

jocuri de noroc şi alte venituri pentru care impozitul este final. Şi la această metodă organele de

control fiscal intervin doar ulterior pentru a efectua verificări cu privire la determinarea şi vărsarea

integrală şi la termen a impozitelor respective.

Metoda impunerii şi debitării

În cadrul acestei metode, intervenţia aparatului fiscal în procesul impunerii este directă. Această

metodă se aplică, pentru anumite impozite şi taxe, cum sunt: impozitul pe clădiri, impozitul pe

teren, taxa asupra mijloacelor de transport, impozitele pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor,

impozitul pe veniturile din activităţi independente desfăşurate în mod individual etc. În toate aceste

cazuri, impunerea se face de către organul fiscal competent, care înscrie în registrul de rol sau în

evidenţa informatizată debitele respective, asigurând şi perceperea acestora prin înştiinţări de plată

şi uneori încasarea directă prin intermediul agenţilor fiscali.

93

Toate aceste metode de urmărire şi percepere sunt metode ordinare, care se aplică în cazul în care

contribuabilii îşi achită obligaţiile fiscale. În cazul în care, cu toate măsurile de îndrumare, cu toate

controalele efectuate de organul fiscal, anumiţi contribuabili nu îşi achită obligaţiile faţă de buget,

se pot aplica metode extraordinare de urmărire şi percepere sub forma procedurii de executare silită

a creanţelor fiscale.

Declanşarea procedurii de executare silită presupune îndeplinirea prealabilă a trei condiţii:

1. Să fie expirat termenul de plată, iar suma datorată să nu fi fost

achitată,

2. Să existe un titlu de creanţă privind veniturile bugetare respective din

care să rezulte obligaţia contribuabilului,

3. Plătitorul să fi fost înştiinţat cu privire la suma datorată şi la termenul

de plată.

Există trei metode extraordinare de urmărire şi percepere sub formă de executare silită:

Poprirea

Executarea silită a bunurilor mobile

Executarea silită a bunurilor imobile

Indiferent de metoda de executare aplicată, după expirarea termenului de plată ca măsură

premergătoare executării silite, organul de executare va transmite la domiciliul sau sediul

contribuabilului o înştinţare de plată.

Dacă în termen de 15 zile de la transmiterea înştiinţării obligaţia fiscală nu a fost stinsă, se

declanşază procedura de executare prin comunicarea somaţiei.

Poprirea

Constă în dispoziţia dată de organul fiscal unor instituţii, agenţi economici sau persoane fizice de la

care contribuabilul debitor are de încasat anumite drepturi băneşti, de a reţine acestuia sumele

cuvenite şi de a le vărsa la buget.

94

Executarea silită a bunurilor mobile

Bunurile mobile se urmăresc în cazul în care contribuabilul debitor nu are venituri sau alte drepturi

băneşti asupra cărora să se institue poprirea sau este depăşită limita legală până la care poate fi

instituită poprirea.

Executarea bunurilor imobile

Urmărirea bunurilor imobile se poate întinde asupra caselor şi a altor construcţii speciale aparţinând

debitorului, cu excepţia spaţiului minim locuit de debitor şi familia sa.

95

4.4 FORMELE ŞI METODELE CONTROLULUI FISCAL

Controlul fiscal este indisolubil legat de metodele, tehnicile, procedurile de control,mijloacele

tehnice cu care este înzestrat, mijloacele juridice care-i stau la îndemână. În funcţie de criteriile care

sunt puse la baza analizei formelor de control fiscal se pot delimita:

1.Din punct de vedere al aprofundării cunoaşterii realităţii fiscale se disting:

a) Control financiar documentar;

b) Control financiar efectiv.

a) Controlul fiscal documentar constă în examinarea elementelor componente ale dosarului

contribuabililui. Acest dosar poate să conţină erori sau anomalii care să justifice, în anumite cazuri,

începerea unui control exterior (faptic la domiciliul/sediul contribuabililui). Controlul poate, de

asemenea, compara informaţiile transmise de patroni (salariaţi), instituţii financiare (venituri din

dobânzi, valori mobiliare) etc. Controlul cheltuielilor permite să se stabilească dacă sumele deduse

se încadrează în prevederile legii şi dacă actele justificative sunt conforme cerinţelor impuse

acestora.

b) Controlul fiscal efectiv, la domiciliul/sediul contribuabilului, care presupune deplasarea la

acesta pentru a obţine informaţiile suplimentare necesare. În cadrul acestei forme de control se

disting trei proceduri:

Verificări contabile la societăţi comerciale, profesiuni libere etc.;

Controlul încrucişat al situaţiei fiscale personale care vizează verificarea aprofundată a situaţiei

fiscale a tuturor contribuabililor cu referire la totalitatea veniturilor, ţelul acestor verificări fiind

stabilirea existenţei concordanţei între veniturile declarate şi realitatea constatată;

Percheziţia sau dreptul de a face vizite la domiciliu este o procedură excepţională pusă în

aplicare, în general, în caz de infracţiuni grave.

2.În funcţie de sfera de cuprindere a impozitelor şi taxelor controlul fiscal poate fi:

a) general, în cazul în care sunt cuprinse în verificare totalitatea impozitelor şi

taxelor datorate de către un contribuabil;

b) parţial, când verificarea vizează numai o parte din impozitele şi taxele la

care este supus contribuabilul.

96

3.Din punct de vedere al gradului de extindere a verificărilor asupra operaţiunilor impozabile, se

disting:

a) Control fiscal total, când sunt verificate toate operaţiunile, documentele, probele care stau la

baza stabilirii cuantumului unui impozit sau taxă ori a tuturor impozitelor plătite de un agent

economic; această formă de control permite depistarea, dacă este cazul, a evaziunii (fraudei)

fiscale deoarece presupune efectuarea unui examen complet al tuturor aspectelor activităţii

desfăşurate de unul sau mai mulţi agenţi economici, luând în considerare documentele de

interes, examinând conturile bancare etc.

b) Control fiscal prin sondaj, dacă verificările sunt parţiale în ceea ce priveşte operaţiunile,

documentele, perioada etc., referitoare la un anumit impozit sau taxă.

4.În funcţie de scopul urmărit prin controlul fiscal, acesta poate fi:

a) Control fiscal de informare, care are drept scop intenţia administraţiei de a informa agenţii

economici în legătură cu drepturile şi obligaţiile de natură fiscală;

b) Control fiscal de rutină, care urmăreşte menţinerea legăturii cu contribuabililul şi urmărirea

modului în care acesta îşi respectă obligaţiile fiscale. Scopul principal al acestei forme de

control este de a compara evidenţele primare şi contabile cu datele din declaraţiile şi

deconturile depuse de contribuabil în vederea corectitudinii sumelor plătite, precum şi

verificarea modului de respectare a termenelor legale de plată;

c) Control fiscal propiu-zis, care are drept scop urmărirea prevenirii şi combaterii cazurilor de

sustragere de la stabilirea şi plata impozitelor prin orice mijloace de către oricare din

contribuabili.

5.În funcţie de momentul controlului fiscal faţă de depunerea declaraţiilor fiscale, de efectuarea

plăţii etc., acesta poate fi:

a) Control a priori care cuprinde mijloacele şi procedurile folosite pentru o mai bună informare

şi colaborare între contribuabil şi administraţie.

b) Control a posteriori care urmăreşte verificarea sincerităţii declaraţiilor fiscale, deconturilor

etc., utilizând metode şi proceduri de control mai mult sau mai puţin sofisticate pentru analiza

situaţiei fiscale a contribuabilului.

97

De cele mai multe ori aceste forme de control nu se exclud reciproc, ci pot şi sunt complementare,

această complementaritate asigurând creşterea eficienţei activităţii de control.

Controlul fiscal presupune parcurgerea următoarelor etape:

1. Pregătirea verificării,

2. Desfăşurarea controlului,

3. Definitivarea şi încheierea controlului.

În afara acestor etape, trebuie făcută referire şi la perioada ulterioară acestui control fiscal, cea a

valorificării actului de control, constând în urmărirea şi încasarea eventualelor diferenţe în plus din

impozite stabilite de organul de control.

Un element intermediar între momentul pregătirii, verificării şi cel al desfăşurării controlului fiscal

îl constituie înaintarea avizului de verificare şi intervenţie inopinantă. Binenţeles, nu este necesară

înştiinţarea contribuabilului în caz de existenţă a unor indicii de evaziune fiscală.

Desfăşurarea controlului începe prin contactul organului fiscal cu contribuabilul. Acest contact are

o importanţă deosebită deoarece este de natură să influenţeze atât derularea, cât şi eficienţa

controlului.

Interviul cu contribuabilul trebuie să ofere informaţii în special în legătură cu:

a) dacă respectivul contribuabil desfăşoară şi alte activităţi pe lângă cele declarate pentru care are

obligaţia să se înregistreze şi să plătească impozite şi taxe la buget,

b) dacă are sucursale, filiale sau este asociat cu alte persoane juridice sau fizice,

c) dacă au intervenit schimbări în structura sau organizarea întreprinderii de la data ultimului

control, care să aibă implicaţii fiscale,

d) dacă informaţiile şi dispoziţiile primite cu ocazia controalelor precedente au fost corecte şi

respectate de contribuabil,

e) dacă există un precedent de nerespectare a obligaţiilor fiscale de către contribuabil şi din ce

cauză.

98

Interviul trebuie de obicei urmat de vizitarea locului unde se realizează activităţile impozabile,

pentru a se putea realiza o primă apreciere asupra volumului şi specificului activităţii agentului

economic

Următoarea etapă din cadrul desfăşurării controlului fiscal o reprezintă verificarea registrelor

societăţii, a evidenţelor primare, a evidenţelor contabile, bilanţuri contabile, declaraţii de impunere,

deconturi fiscale etc.

În funcţie de constatările reieşite în timpul desfăşurării controlului, organul de control fiscal încheie

activitatea la contribuabilul în cauză prin întocmirea actului de control (proces-verbal, note de

constatare etc.).

Etapa următoare o constitue valorificarea constatărilor prin urmărirea încasării creanţelor stabilite

cu ocazia controlului, această etapă fiind de multe ori hotărâtoare în aprecierea activităţii

administraţiei fiscale.

Obiectivele avute în vedere la controlul fiscal sunt specifice fiecărui impozit şi taxă în parte. Privit

numai din punct de vedere al organului de control care participă la efectuarea controlului fiscal,

rezultatele acestuia din urmă, de multe ori depind, în afara pregătirii personale, tenacităţii, a

flerului, de şansă. Este vorba mai ales de descoperirea evaziunii fiscale care pentru a fi depistată

solicită o serie de informaţii, răbdare, perspicacitate, profesionalism şi uneori şansa din partea

controlorului.

99

4.5COMBATEREA ŞI PREVENIREA EVAZIUNII FISCALE

Fenomenul evazionist are o evoluţie determinată de acţiunea concentrată a unor factori, cum sunt:

dinamica economiei reale, dimensiunea legislativă şi instituţională, nivelul fiscalităţii, alţi factori

interni sau externi.

Practica fiscală internaţională atestă că un sistem fiscal modern trebuie să aibă şi componente care

să permită educarea şi informarea promptă a contribuabililor în legătură cu obligaţiile lor privind

întocmirea corectă a declaraţiilor de impunere, a ţinerii unor evidenţe corecte a veniturilor şi

cheltuielilor ocazionate de activitatea desfăşurată, pedepsele şi sancţiunile care se aplică celor care

încalcă prevederile legale.

In România, printre măsurile care pot contribui la restrângerea ariei evaziunii fiscale sunt şi:

- eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza evaziunea fiscală şi o

mai bună corelare a facilităţilor fiscale,

- trecerea în prim plan al controlului prin excepţie şi pe plan secundar a controlului

permanent şi excesiv,

- reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului Finanţelor publice, astfel

încât să se elimine paralelismele şi suprapunerile din activitatea organelor de control

financiar şi fiscal, în ceea ce priveşte supravegherea fiscală, controlul fiscal şi combaterea

evaziunii fiscale.

Controlul fiscal urmăreşte realizarea sumelor cuprinse în bugetul de stat, respectarea de către toţi

agenţii economici a reglementărilor fiscale şi financiar-contabile şi, pe această bază, achitarea

tuturor obligaţiilor către stat

Practica a demonstrat că, în principal, există două forme de manifestare a evaziunii fiscale care se

individualizează faţă de celelalte, atât prin ponderea ridicată în cadrul fenomenului evazionist, cât şi

prin volumul de impozite, taxe şi alte venituri nepercepute şi neîncasate de către bugetul de stat.

Aceste două modalităţi de practicare a evaziunii fiscale se referă la:

2. nedeclararea veniturilor realizate în vederea impunerii, atât de către

persoanele fizice, cât şi de cele juridice;

100

3. declararea eronată a veniturilor şi cheltuielilor înregistrate de către

persoanele fizice şi juridice.

Combaterea acestor două forme principale de evaziune fiscală poate fi realizată prin corelarea

activităţii tuturor organelor de control fiscale centrale şi teritoriale, cu activitatea organelor de

poliţie şi Parchet.

Constatările privind modul cum persoanele fizice şi juridice şi-au creat şi achitat obligaţiile faţă de

bugetul statului se fac în prezent de către: inspectorii fiscali, inspectori ai controlului financiar de

stat, comisarii gărzii financiare, specialişti din cadrul curţii de conturi, poliţia economică şi vamală,

etc. În acelaşi timp însă, valorificarea controlului fiscal ( depunerea la organul fiscal propiu al

tuturor acestor constatări, debitarea şi crearea obligaţiei de plată), se face numai de către inspectorii

fiscali.

Acest paralelism care există în prezent în activitatea pe care o desfăşoară aceste organe de control

(care au în componenţa lor în majoritate specialişti financiari-contabili) conduce la o activitate

uneori ineficientă cu o serie de repercursiuni negative, cum ar fi:

- orientarea greşită a acţiunilor de control către o anumită categorie de persoane fizice şi

juridice,

- lipsa de cooperare între organele care fac constatări,

- necoordonarea acţiunilor de către conducerile locale sau centrale.

Toate aceste neajunsuri ale desfăşurării controlului fiscal au ca efect negativ, în principal,

imposibilitatea unei urmăriri eficiente în transmiterea în totalitate, într-un singur loc, a actelor de

verificare întocmite de aceste organe de control.

Organizarea pe principii de eficienţă a controlului fiscal, constituie o modalitate de combatere şi

limitare a fenomenului evazionist. De aceea este necesară crearea unui aparat de control unic, atât

la nivel central cât şi la nivel local, care să se ocupe de combaterea formelor şi metodelor de

evaziune fiscală, atât din punct de vedere procedural cât şi practic. Obiectivul principal al acestui

corp de control unic trebuie să fie constatarea abaterilor săvârşite de persoanele fizice şi juridice în

ceea ce priveşte:

- constatarea reală a obligaţiilor faţă de bugetul central şi local,

- ţinerea corectă, pe baza documentelor legale, a evidenţelor financiar-contabile şi fiscale,

101

- îndrumarea persoanelor fizice şi juridice, în vederea respectării legilor economice şi

fiscale.

De asemenea eficienţa controlului fiscal este mult mai ridicată dacă se pune accent pe prevenirea

fenomenului evazionist. Ea este direct dependentă de menţinerea unui climat economico-financiar

riguros, şi nu de volumul de abateri şi sancţiuni aplicate.Se poate afirma că faptele de evaziune

fiscală care trebuie sancţionate prin rigoarea legii, reprezintă în final, nu numai deficienţe ale

activităţii economice şi fiscale, ci şi carenţe ale aparatului de control care nu a acţionat astfel încât

să prevină, pe cât posibil, manifestarea acestor aspecte negative.

102

4.6CADRUL JURIDIC EXISTENT PENTRU PREVENIREA ŞI COMBATEREA

EVAZIUNII FISCALE

Cadrul juridic de prevenire şi combatere a evaziunii fiscale eate dat de către legea nr. 87/1994.

Acest cadru va fi modificat prin apariţia noii legi privind evaziunea fiscală, aflată în acest moment

în elaborare.

Potrivit legii nr.87/1994, evaziunea fiscală este definită ca reprezentând sustragerea prin orice

mijloace, în întregime sau parţial, dela plata impozitelor, taxelor şi a altor sume datorate bugetului

de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale extrabugetare

de către persoanele fizice şi juridice române sau straine.

Legea prevede o serie de obligaţii ale contribuabililor în vederea prevenirii evaziunii fiscale, cum ar

fi:

- efectuarea unor activităţi temporale sau permanente se realizează numai pe baza unei

autorizaţii sau a unui alt temei prevăzut de lege,

- declararea de către contribuabili a locului de desfăşurare a activităţii ( filiale, puncte de

lucru, magazii, depozite, etc. ),

- declararea la organele fiscale a băncilor şi conturilor bancare în lei şi în valută cu care

operează contribuabilul,

- evidenţierea de către contribuabili a veniturilor realizate şi a cheltuielilor efectuate prin

înscrierea acestora în registre şi alte documente prevăzute de lege,

- declararea veniturilor realizate, de bunurile mobile şi imobil aflate în propietate, precum şi

a altor valori care generează obligaţii fiscale.

Nerespectarea prevederilor legale atât de către administratorii şi patronii firmelor, cât şi de către

experţii contabili care răspund de activitatea contabilă a firmei atrage după sine o serie de

infracţiuni şi contravenţii, pedepsite şi respectiv, sancţionate conform legii.

Pentru combaterea evaziunii fiscale au fost stabilite prin această lege o serie de infracţiuni care

atrag răspunderea penală din partea contribuabilului, cum ar fi:

103

- refuzul de a prezenta la control documentele justificative şi actele de evidenţă contabilă pe

baza cărora se stabilesc obligaţiile fiscale faţă de stat,

- întocmirea incompletă sau eronată a documentelor primare sau de evidenţă contabilă, sau

acceptarea întocmirii de astfel de documente cu scopul de a împiedica verificările

financiar-contabile,

- înregistrarea în întregime sau parţială în contabilitate a unor venituri şi cheltuieli care nu

au la bază operaţiuni reale şi care au condus astfel la neplata sau diminuarea impozitului,

taxei sau contribuţiei.

Evident, toate aceste infracţiuni stabilite de lege constituie în sine forme de manifestare a evaziunii

fiscale, combaterea acestora realizându-se printre altele prin întocmirea şi organizarea mai eficientă

a controlului fiscal şi, de ce nu, printr-o mai bună politică a resurselor umane angajate în astfel de

controale.

Pentru faptele cu un grad mai mic de periculozitate, legea prevede sancţiuni

contravenţionale.Printre contravenţiile stabilite de lege referitoare la manifestarea evaziunii fiscale

sunt:

- nedeclararea, în termenele prevăzute de lege, de către contribuabili, a veniturilor şi

bunurilor supuse impozitelor, taxelor şi contribuţiilor,

- erori în calcularea impozitelor şi taxelor, având drept consecinţă diminuarea valorii

creanţei fiscale a statului,

- neprezentarea la cererea organelor de control a bunurilor materiale supuse impozitelor şi

taxelor pentru stabilirea corectei întocmiri a declaraţiei de impunere,

- nereţinerea şi nevirarea la timp, potrivit legii, a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor care

se realizează prin stopaj la sursă.

Atât răspunderea penală pentru infracţiunile stabilite de lege, cât şi sancţiunile (concretizate în

amenzi) pentru contravenţiile din sfera evaziunii fiscale, constituie măsuri de combatere a acestui

fenomen, care acţionează în practică în funcţie de situaţia concretă.

Prin noua lege privind combaterea evaziunii fiscale aflată în acest moment în elaborare se aduc

anumite modificări vechii legi. Sunt definite noi infracţiuni privind evaziunea fiscală:

104

- fapta contribuabilului de a nu reface arhivele distruse în termenul dispus de organele

competente, deşi acesta putea să o facă,

- tipărirea sau punerea în circulaţie cu ştiinţă, de formulare tipizate cu regim special,

falsificate,

- stabilirea cu rea credinţă de către contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, în

scopul obţinerii, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări sau restituiri de la

bugetul general consolidat ori compensări cu sume datorate bugetului general consolidat,

chiar dacă fapta nu a avut ca urmare efectuarea de rambursări sau restituiri de la bugetul

general consolidat ori de compensări cu sume datorate bugetului general consolidat etc.

De asemenea se măresc pedepsele prevăzute pentru anumite infracţiuni ca:

refuzul nejustificat al unei persoane, după ce a fost somată, în scris, de trei ori, de a prezenta,

potrivit legii, organelor competente, documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul

împiedicării efectuării verificărilor financiare, fiscale sau vamale,

împiedicarea, sub orice formă, a organelor competente, de a intra în sedii, incinte, ori pe

terenuri, cu scopul efectuării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în condiţiile prevăzute

de lege,

omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile sau în alte documente legale, a

operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate.

Noua lege prevede şi anumite praguri de prejudicii care dacă sunt atinse măresc pedepsele

prevăzute cu un anumit număr de ani. Pentru un prejudiciu de 10000 de Euro pedeapsa va creşte cu

un an, ajungând ca la prejudicii mai mari de 1000000 de Euro, pedeapsa să crească cu 12 ani.

Proiectul de lege conţine o prevedere care ar putea duce la creşterea evaziunii fiscale.Prin această

prevedere legea pedepseşte intenţia nu culpa, diferenţa dintre cele două situaţii fiind stabilită de

organele speciale de control, acestea putând fi mituite.

105

BIBLIOGRAFIE

Botea P. Ion Metode şi tehnici fiscale

Dauphin Claude Ghidul Paradisurilor Fiscale, Ed. TribunaEconomică, Bucureşti,

2000

Hansen A. Nico, Anke S. Kessler The Political Geography of Tax H(e)avens and Tax Hells,

The American Economic Review, sep. 2001

Hines R. James, Rice M. Eric Fiscal Paradise: Foreign Tax Havens and American Business,

The Quarterly Journal of Economics, Feb. 1994

Hoanţă Nicolae Evaziunea fiscală, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1997

Moşteanu Tatiana Buget şi Trezorerie Publică, Ed. Universitară, Bucureşti,

2004

McLaren John Black Markets and Optimal Evadable Taxation, The

Economic Journal, May 1998

Lazăr Dan Tudor, Inceu A. Mihai Finanţe şi bugete Publice, Ed. Accent, Cluj Napoca, 2003

Şaguna Dan Evaziunea fiscală, Ed. Oscar Print, 1996

Văcărel I. şi colectiv Finanţe Publice, Ed. Pedagogică, Bucureşti, 2003

Văcărel I. Politici fiscale şi bugetare în România 1990-2000, Ed. Expert

Bucureşti, 2001

106

Vintilă Georgeta Fiscalitate. Metode şi tehnici fiscale, Ed. Economică,

Bucureşti, 2004

Vintilă Georgeta, Juravle Vasile Metode şi Tehnici Fiscale, Ed. Rocrist, Bucureşti, 2000

*** Legea nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale

*** Codul fiscal (legea nr. 571/2003)

*** Cartea Albă a Ministerului Finanţelor Publice 2001 şi 2002

*** Rapoartele BNR pe anii 2000-2003

*** Revenue Statistics 1965-2002, OECD, Paris 2003

*** Taxing Wages 2002-2003, OECD, Paris 2004

*** Raport privind activitatea de inspecţie financiar-fiscală

desfăşurată în 2004 de către ANAF

*** Raport referitor la activitatea de control desfăşurată de

inspectorii financiar-fiscali în 2004

*** Colecţia revistei „Adevărul Economic” 2000-2005

*** Colecţia revistei „Capital” 2000-2005

*** Colecţia cotidianului „Piaţa Financiară” 2000-2004

*** Colecţia „Ziarul Financiar” 2000-2005

107