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DERECHOFISCALI.
Sexta edicin.
Hugo Carrasco Iriarte UNIVERSIDAD NACIONAL AUTNOMA DE MXICO
IURE editores
HUGO CARRASCO IRIARTE. Naci en a ciudad Mxico en 1949. Obtuvo la
licenciatura en Derecho y La maestra en derecho fiscal en la
Universidad Nacional Autnoma de Mxico. Ha tenido bajo su
responsabilidad los cargos siguientes: rea jurdica en la Delegacin
IDECO-Tlaxcala, 1973-1975; abogado en el Departamento de Amparos y
Juicios Fiscales, Direccin General Jurdica, Secretara de industria
y Comercio, 1976; secretario de la Segunda Sala Regional
Metropolitana del Tribunal Fiscal de la
2
Federacin en 1977-1978; secretario general de acuerdos de dicho
tribunal en 1978-1982 y magistrado de ese tribunal en 1983-1990.
Durante 1991 fue asesor fiscal en la Direccin General Jurdica de la
UNAM y a partir de mayo de 1991 se desempe como coordinador jurdico
auxiliar en la Coordinacin Jurdica Sectorial de la Secretara de
Comunicaciones y Transportes; director de lo Contencioso en el
Departamento del Distrito Federal en 1992-1993 y director en la
Primera Visitadura de la Comisin de Derechos Humanos del Distrito
Federal en 1994; subdirector de Legislacin en la Procuradura Fiscal
del Distrito Federal en 1995; administrador local jurdico de
Ingresos en Cuernavaca, de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico
en 1996; en 1997, asesor fiscal y subprocurador de Juicios sobre
Ingresos Coordinados y Asuntos Penales en la Procuradura Fiscal del
Distrito Federal; de 1998 al 2000, subprocurador de Sen/icios
Jurdicos y de Legislacin y Consulta, y del 2001 al 2004,
subprocurador de lo contencioso de la citada Procuradura; a partir
del 2005, Magistrado del Tribunal Contencioso Administrativo del
D.F. Ha sido profesor de la Escuela Bancaria y Comercial; titular
por oposicin de la ctedra de derecho fiscal y maestro de prctica
fiscal en la Facultad de Derecho de la UNAM. Ex-consejero tcnico de
dicha facultad. Expositor en la especialidad de procesal fiscal, en
el posgrado de la Universidad Panamericana, profesor titular en el
sistema escolarizado,as como en el computarizado en el mdulo de
instancias de servicios al contribuyenite y contenciosas
administrativas y judiciales en el Instituto Tecnolgico Autnomo de
Mxico, ITAM, y conferenciante en diversas universidades del pas. Ha
publicado varias obras de texto con esta editorial y con Oxford
Un:iversity Press y Temis.
Copryright 2007 por IURE editores, S.A. de C.V. y Hugo Carrasco
Iriarte, respecto a la sexta edicin de la obra DERECHO FISCAL I
Ninguna parte de esta obra podr reproducirse, almacenarse o
transmitirse en sistemas de recuperacin alguno, ni por algn medio
sin el previo permiso por escrito de IURE editores, S.A. de cv.
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www.iureeditores.com Miembro de la Cmara Nacional de la Industria
Editorial Mexicana, registro nm. 3329. ISBN 970-9849-09-3 Impreso
en Mxico - Printed in Mxico.
Esta obra se termin de imprimir en febrero del 2007 en los
talleres de Impresos y Acabados Editoriales Calle 2 de abril, esq.
Gustavo Baz Col. Ampliacin Vista Hermosa, CP 54400 Nicols Romero,
Edo. Mx.
Se imprimieron 1000 ejemplares ms sobrantes para reposicin.
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A mi generacin de abogados 1968. A los licenciados Antonio Ortiz
Salinas y Juan Ziga Ortiz, por su esfuerzo realizado en el primer
gobierno democrtico de la ciudad de Mxico, y permitirme colaborar
con ellos en la lucha por la justicia fiscal. A los licenciados
Javier Moreno Padilla, Pedro Cuevas Figueroa e Ignacio Ramos
Espinosa por darme la oportunidad de incursionar en la docencia. A
mis padres, Ernesto Carrasco (+) y Guadalupe Iriarte. Para Mara, mi
esposa, mis hijos Hugo, Marcos, Erandi y Mara Karla.
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Contenido
Prlogo xxxi
Abreviaturas xxxiii Nociones previas 1 Funciones esenciales del
Estado contemporneo 1 Actividad financiera 2 Recursos financieros 3
Derecho financiero 3 Ramas del derecho financiero 3 Nocin de
derecho fiscal 3 Ubicacin del derecho fiscal 4 Fuentes del derecho
fiscal 4 No son fuentes del derecho fiscal 7 Subramas jurdicas que
abarca el derecho fiscal 7 Estructura de la hacienda pblica
contempornea 8 Unidad 1. Principios constitucionales de las
contribuciones 111.1 1.2
Nocin constitucional de contribucin 11 Principios del orden
jurdico general: son aplicables al mismo tiempo que los que norman
especficamente a las contribuciones 13
6
XX CONTENIDO Principio de generalidad 13 Principio de
uniformidad 13 Nocin de justicia 13 Principio de justicia
impositiva 13 Principio de seguridad jurdica 14 Principio de
legalidad tributaria 14 Principio de capacidad contributiva 14
Potestad constitucional en materia de contribuciones 15 Potestad
tributaria 15 1.3.1 Potestad de la Federacin, de los estados, del
Distrito Federal y de los municipios 17 Asignacin de campos de
contribuciones en el sistema federal mexicano 17 Federacin 17
Municipios 18 Estados 18 Distrito Federal 18 1.3.2 Mltiple
contribucin por uno o varios titulares de la potestad fiscal, en el
plano interno y en el internacional 18 1.3.3 Sistema nacional de
coordinacin fiscal y colaboracin administrativa entre la Federacin
y las entidades federativas 19 1.3.4 Competencia de las autoridades
administrativas y organismos autnomos en materia fiscal 17 1. En el
nivel federal 20 A. Secretara de Hacienda y Crdito Pblico 20 Jefe
20 B. Organismo fiscales autnomos 21 2. En el nivel del Distrito
Federal 21 A. Autoridades centrales 21 B. Secretara de Finanzas 21
C. Tesorera del Distrito Federal 21 D. Procuradura fiscal del
Distrito Federal 22 E. Sistema de Aguas de la Ciudad de Mxico 22
Contribuyentes y otros obligados conforme a la Constitucin 22 1.4.1
Criterios de vinculacin entre los hechos causa de las
contribuciones y los titulares de la potestad fiscal 22 1.4.1.1
Nacionalidad 22 1.4.1.2 Residencia 27 1.4.1.3 Lugar del hecho
generador 28 Es obligacin del ciudadano de la Repblica inscribirse
en el catastro de la municipalidad, manifestando la propiedad,
industria, profesin o trabajo de que subsista (art 36, fracc 1)
281. 2. 3. 4. 5. 6. 7.
1.3
1.4
7
Contenido
XXIII
El valor fiscal que figure en el catastro u oficina recaudadora
es el que sirve para fijar el precio de la cosa expropiada (art 27,
fracc VI) 28 Nadie puede ser obligado a prestar trabajos personales
sin la justa retribucin y sin su pleno consentimiento (art 5, prr
tercero) 28 1.5. Poderes pblicos y sus atribuciones en materia de
contribuciones 29 1.5.1. Congreso de la Unin y formacin de las
leyes de contribuciones 29 La formulacin de las leyes o los
decretos que versen sobre contribuciones o impuestos deben
discutirse primero en la Cmara de diputados (art 72, inc h) 32
1.5.2. Senado de la repblica y aprobacin de los tratados
relacionados con contribuciones 32 Facultad exclusiva de la Cmara
de senadores de ratificar los nombramientos de empleados superiores
de Hacienda 34 1.5.3. Cmara de diputados y aprobacin del
Presupuesto de Egresos 34 1.5.4. Ejecutivo federal e iniciativas de
ley, decretos, reglamentos y las circulares en materia fiscal 35 El
Ejecutivo federal har llegar a la Cmara de diputados la Iniciativa
de Ley de Ingresos y el Proyecto de Presupuesto de Egresos de la
Federacin a ms tardar el da 8 del mes de septiembre, y slo el 15 de
diciembre por cambio de Poderes. La Cmara de diputados deber
aprobar el Presupuesto de Egresos de la Federacin a ms tardar el da
15 del mes de noviembre (art 74, fracc IV) 36 No se debe modificar
la Ley de Ingresos, ni el Presupuesto de Egresos o gastos 36 Casos
de excepcin 371. En tiempo de guerra, los militares podrn exigir
alojamiento, bagajes, alimentos y otras prestaciones en los trminos
que establece la ley marcial respectiva (art 16, prr decimotercero)
37 2. El Ejecutivo Federal podr ser facultado por el Congreso de la
Unin para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas
de exportacin e importacin expedidas por el propio Congreso, y para
crear otras, as como para restringir o prohibir las importaciones,
las exportaciones y el trnsito de productos, artculos y efectos
(art 131, prr segundo) 37
1.5.4.1. Administracin pblica hacendaria y la aplicacin de la
Ley Fiscal 38 1.5.5. Poder judicial de la Federacin y
jurisprudencia 40
8
1.5.6. Poderes de los estados y sus atribuciones en materia de
contribuciones 41 Potestad tributaria de las entidades federativas
41 Prohibicin para los estados de emitir estampillas y papel
sellado 41 41
Prohibicin para los estados de tener aduanas interiores, as como
para cobrar el tributo de peaje y establecer impuestos
alcabalatorios 42 Tampoco pueden los estados gravar la produccin,
el acopio o venta del tabaco en rama, en forma distinta o con
cuotas mayores de las que el Congreso de la Unin autorice 43 Sin el
consentimiento del Congreso de la Unin, los estados no pueden
establecer derechos de tonelaje, ni otro alguno de puertos, ni
imponer contribuciones o derechos sobre importaciones o
exportaciones (art 118, fracc I) 43 Distrito Federal 44 1.5.7
Atribuciones de los ayuntamientos en materia de contribuciones 45
Integracin de la hacienda municipal 45 Sistema de contribuciones y
el principio de anualidad presupuestaria 46 Casos de emergencia 48
Prevenciones generales 48 1.6.1 Materia de las contribuciones y
clasificacin, las contribuciones sobre ingreso y las utilidades,
bienes, gasto, comercio exterior y consumo 49 1.6.1.1 Ingresos y
utilidades 50 Ingresos 50 Utilidades 50 1.6.1.2 Bienes 51 1.6.1.3
Gasto 51 1.6.1.4 Comercio exterior 51 1.6.1.5 Consumo 51 1.6.2
Definicin de las bases gravables y de las tasas para formar cada
contribucin y su efecto en el sistema 52 1.6.3 Ley de ingresos y
presupuesto de egresos 57 Ley de ingresos 57 Ejecucin de la Ley de
ingresos 57 Control y evaluacin de los ingresos 57 Presupuesto de
egresos 58 Integracin del proyecto de presupuesto de egresos 58
1.6.4 Garanta de anualidad de la ley fiscal 59 1.7 Principio de
legalidad en materia fiscal y sus excepciones 60 1.8 Tratados
internacionales en materia de contribuciones y convenios de
coordinacin fiscal con los estados de la Repblica 60 Observancia y
aplicacin de los tratados 62 1.9 Interpretacin constitucional e
interpretacin de leyes y tratados concernientes1.6
9
a contribuciones 62 Interpretacin de la ley 62 Interpretacin
constitucional 62 Interpretacin de la ley fiscal 63
Normas fiscales supletorias 63 Interpretacin de los tratados 64
1.10. Gasto pblico y otros fines de las contribuciones 65 1.10.1.
Plan. Programas y presupuesto pblicos 65 Plan 65 Planeacin nacional
de desarrollo 66 Programas y presupuesto pblicos 66 Programas
prioritarios 66 1.10.2. Gasto pblico 67 1.10.3. Fines de la poltica
econmica y social 67 1.10.4. Propsitos del legislador y efectos de
las contribuciones 68 1.10.5. Poltica fiscal 68 1.11.
Proporcionalidad y equidad de las contribuciones 70 1.11.1.
Principios de capacidad econmica, capacidad contributiva y del
beneficio 70 Capacidad econmica 70 Capacidad contributiva 70
Elementos de la capacidad contributiva 71 Beneficio 71 1.11.2.
Proporcionalidad 72 1.11.3. Equidad 73 1.11.4. Garanta de no
confiscacin 74 No se considera confiscacin la aplicacin total o
parcial de los bienes de una persona para el pago de impuestos o
multas (art 22) 74 Delitos fiscales 74 1.11.5. Garanta de multa no
excesiva 75 Penas inusitadas y trascendentales (art 22) 75
Inconstitucionalidad de la clausura de carcter impositivo (art 22)
75 1.11.6. Fin ltimo de justicia de las contribuciones en el
sistema de contribuciones 76 1.11.7. Otras acepciones de la
justicia fiscal 77 1.12. Contemporaneidad de la ley de
contribuciones con la realizacin del hecho generador 78 1.12.1
Hecho generador 78 1.12.1 Garanta constitucional de
irretroactividad de la ley 79 1.12.2 Potestad del legislador 80
1.13. Territorio de aplicacin de la ley de contribuciones 81
10
1.14.
Territorio nacional de zonas de ejercicio de soberana 81
Aplicacin extraterritorial de la ley fiscal 81 Seguridad jurdica en
los actos de aplicacin 82 1.14.1 1.14.1. Garanta de audiencia 83
Derecho de peticin 841.13.1 1.13.2
XXII CONTENIDO La afirmativa ficta en materia fiscal local 84
Consulta 85 Resoluciones favorables a los particulares 85 1.14.2.
Principio de ejecutividad de las contribuciones 86 Nadie debe
hacerse justicia por su propia mano 86 1.14.3. Garanta de legalidad
de los actos de molestia 87 Facultad de la autoridad administrativa
para realizar visitas domiciliarias con el objeto de comprobar si
han cumplido con las disposiciones fiscales (art 16) 87 1.14.4.
Inviolabilidad de las comunicaciones privadas en materia fiscal 90
1.14.5. No se podr coartar el derecho de asociarse o reunirse
pacficamente con motivos de naturaleza fiscal 91 Sndicos 91
Funciones de los sndicos 92 Imparticin de justicia en materia
fiscal 93 1.15.1. Garanta de juicio previo 93 1.15.2. Garanta de
jurisdiccin y de someterse al tribunal previamente establecido 94
1.15.3. Garanta de formalidades esenciales del procedimiento 95
1.15.4. Garanta de ley expedida con anterioridad al hecho 96
1.15.5. Bases de organizacin de la justicia para el control m
constitucional y el de legalidad 96 Poder judicial de la Federacin
96 Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa 97 Comisin
Nacional de Derechos Humanos 98 1.15.6. Principios constitucionales
de la jurisdiccin contencioso-administrativa, federal y local 99
1.15.7. Principios constitucionales de justicia pronta, expedita,
imparcial, completa y gratuita 100 Derecho a la justicia 100
Espectacular reforma en el Distrito Federal para crditos
controvertidos 100 La imparticin de justicia realizada por el
Estado debe ser gratuita 101 1.15.8. Medios alternativos 103
Principios que deben contemplar los medios alternativos1.15.9.
1.15.
105
Principios de carcter social 105
11
Toda educacin que imparta el Estado ser gratuita (art 3) 105 El
Congreso de la Unin est autorizado para fijar aportaciones
econmicas correspondientes al servicio de la educacin (arts 3o,
fracc VIII, y 73, fracc XXV) 106 Impedimento para gravar y embargar
el patrimonio familiar (arts 27, fracc XIII y 123, fracc XXVIII)
107 El salario mnimo queda exceptuado de embargo (art 123, ap A,
fracc VIII) 108
Contenido
XXIII Prohibicin de imponer gabelas o contribuciones en las
crceles (art 19, prr cuarto) 109 Para determinar el monto de las
utilidades de cada empresa se tomar como base la renta gravable
(art 123, ap A, fracc IX, inc e) 110 Es obligacin de los patrones
contribuir al sostenimiento de las escuelas (art 123, fracc XII)
111
1.16 Examen general de los sistemas federal y local de
contribuciones frente a los principios constitucionales anteriores
111 Principios constitucionales en materia fiscal y financiera 112
Cuestionario 129 Unidad 2. Elementos sustanciales de las
contribuciones 1372.1.
2.2.
Especies de contribuciones 137 Clasificacin de las
contribuciones 137 Contribuciones 137 Clasificacin de las
contribuciones en la Constitucin mexicana 138 2.1.1. Impuestos 139
Definicin de impuesto en el Cdigo Fiscal de la Federacin 139 Origen
de los impuestos 139 Fines de los impuestos 140 Principios
doctrinales de los impuestos 141 Efectos de los impuestos 142
2.1.2. Derechos 143 2.1.3. Contribuciones de mejoras 145 2.1.4.
Aportaciones de seguridad social 145 Accesorios de las
contribuciones 146 Aprovechamientos 147 Autogenerados 147 Productos
147 Titulares de la potestad en materia de contribuciones y
naturaleza del vnculo jurdico con obligados 148 Obligacin fiscal
148 Fuente de la obligacin fiscal 149
12
2.3. 2.4.
Elementos de la obligacin impositiva 149 Causa de la obligacin
fiscal 149 Los Impuestos en la actualidad 150 Objeto de la
obligacin fiscal 151 Relacin jurdico-tributaria 151 Contribuyentes
y su carcter de principales obligados por la contribucin 152
Clasificacin de los sujetos pasivos 152 Hecho generador de las
contribuciones 152 2.4.1. Concepto 153
XX CONTENIDO Elementos legales que componen el hecho imponible
(generador) 154 Descripcin legal del hecho imponible 154 Descripcin
legal del hecho generador 154 2.4.4. Elemento material del hecho
generador y su clasificacin econmica 155 Elemento subjetivo 155
2.4.5. Elemento temporal del hecho generador y su clasificacin 155
2.4.6. Elemento espacial del hecho generador y su clasificacin 156
2.5. Base gravable 156 2.5.1. Concepto y clasificacin 156 2.5.2.
Relacin sustancial entre el hecho generador y la base gravable como
elementos de definicin de la contribucin e indicadores de la
capacidad econmica y contributiva del obligado 157 2.6 Tasa 157
2.6.1. Concepto y su clasificacin 157 Mecnica para aplicar la
tarifa y frmula 158 Aplicacin de la tarifa segn el art 177 LISR 158
2.6.2. Relacin sustancial entre la base gravable y la tasa, como
elementos de definicin de la contribucin e indicadores de la
capacidad econmica y contributiva del obligado 159 2.7. Pago de la
contribucin 159 2.7.1. Concepto 159 2.7.2. Elementos materiales,
personales, de tiempo y de lugar 159 Materiales 159 Pago en moneda
extranjera 160 Cheques devueltos 160 Pago con cheque no abonado en
cuenta del contribuyente 161 Acreditamiento de estmulos fiscales
161 Pago liso y llano 162 Pago liso y llano de un crdito fiscal 162
Pago bajo protesta 162 Pago espontneo 163 Pago provisional 163 Pago
definitivo 1632.4.2. 2.4.3.
13
Pago en garanta 163 Pago en anticipos 164 Pago anticipado 164
Pago extemporneo 164 Pago virtual 164 Pago por consignacin 164 Pago
de contribuciones a consignacin en el Distrito Federal 165 Pago por
terceros 165 Determinacin del pago 165 Retencin por pagos en
especie 166
Contenido
XXIII
Aplicacin del pago 16 Contribuciones que se pagan mediante
declaracin 166 Personales 166 Clasificacin de los sujetos pasivos
167 Fecha de pago 170 Lugar de pago 170 Forma de comprobar el pago
170 Indexacin tributaria 171 Actualizacin de crditos fiscales,
devoluciones, valores y operativos 171 2.7.3 Pago a plazo, diferido
o en parcialidades 171 Casos de Excepcin. Uso indebido del pago a
plazos 173 Omisin de alguna parcialidad 173 Actualizacin incluida
en la tasa de recargo 173 2.7.4. Pago de lo indebido o en exceso
173 Solve et repete 174 Concordato tributario 175 Devolucin 175
Devolucin de oficio o a peticin del interesado 176 Devolucin de
cantidades pagadas indebidamente 176 Acreditamiento de impuesto
indirectos 176 Devolucin de contribuciones calculadas por
ejercicios 176 Pago de lo indebido en cumplimiento de acto de
autoridad 176 Requerimiento al contribuyente para que aclare
errores contenidos en la solicitud de devolucin 177 Plazo para
efectuar la devolucin 177 Cuando la solicitud contenga errores
aritmticos en la determinacin de la cantidad por el contribuyente
177 Cuando no se considera que inicia el ejercicio de las
facultades de comprobacin 178 Devolucin actualizada 178 Cuando una
devolucin est debidamente efectuada 178 La devolucin de la
actualizacin debe ponerse a disposicin del contribuyente 178
Resolucin de la devolucin 179
14
Cuando prescribe la obligacin de devolver 179 2.8. Formas de
extincin de la contribucin y de los crditos fiscales 179 El Cdigo
Fiscal de la Federacin 181 2.8.1 Exencin 182 2.8.2 Compensacin de
crditos 182 Improcedencia 183 Compensacin de oficio 183 Compensacin
entre entidades de derecho pblico 184
XVIII CONTENIDO 2.8.3. Contribucin pagada 184 Controversias
entre el fisco federal y los fiscos locales 184 Concurrencia de
fiscos en el embargo 185 Reglas en la preferencia de crditos
fiscales 185 2.8.4. Acreditamiento 185 2.8.5. Caducidad 186
Distincin entre caducidad y prescripcin 186 Plazo de tres aos 188
Plazo de cinco aos 189 Plazo de 10 aos 190 El plazo no se
interrumpe, sino slo se suspende 190 Suspensin con motivo del
ejercicio de las facultades de comprobacin 191 Tratndose de visitas
domiciliarias, de revisin de la contabilidad en las oficinas de las
propias autoridades o de la revisin de dictmenes 191 Materia penal
191 Infracciones 191 Caducidad en va de accin 192 Novacin fiscal
192 Destruccin de mercancas en depsito ante la aduana 193 2.8.6.
Prescripcin de los crditos fiscales 193
15
Prescripcin en va de accin 194 2.8.7. Condonacin de
contribuciones y accesorios 194 Condonacin de contribuciones 195
2.8.8. Condonacin de multas 195 Condonacin de multas y recargos 196
2.8.9. Cancelacin de crditos fiscales 196 2.9 Recapitulacin acerca
de la causacin, determinacin y cumplimiento de la contribucin 196
Cuestionario 196 Unidad 3. Elementos instrumentales para el
cumplimiento de las contribuciones 203 3.1 Elementos instrumentales
para el cumplimiento de las contribuciones 203 3.1.1. Registro de
los contribuyentes y dems obligados 203 Registro y control de
vehculos 204 Registro nacional de vehculos 204 Padrn catastral 204
Registro de agentes o apoderados aduanales y transportistas en el
despacho de mercancas de las empresas 204 Padrn de contribuyentes
de bebidas alcohlicas 205 3.1.2. Expedicin y conservacin de
comprobantes de los ingresos, actos y operaciones 205
Contenido
XXIII Plazo de conservacin 205 Documentos con firma electrnica
avanzada o sello digital 205 Microfilmacin y grabacin en discos
pticos 205 Registro de las omisiones 206 Documentacin en locales
206 Comprobantes de mercancas 206 Impresin de comprobantes 206
Comprobantes para deducir y acreditar contribuciones 207
16
3.1.3.
3.1.4.
3.1.5.
Contribuyentes con local fijo 207 Monedero electrnico 207
Requisitos de los comprobantes 207 Comprobantes fiscales digitales
208 Contabilidad para efectos fiscales 208 Contabilidad fiscal 208
Contabilidad simplificada 210 Plazo para conservar la documentacin
y la contabilidad 211 Informacin que soliciten las autoridades
fiscales 211 Operaciones con el pblico en general 211 Formas
aprobadas por el SAT 211 Claves de los prestatarios de servicios
pblicos 211 Organismos de seguridad social 212 Aseguramiento de la
contabilidad sellos y colocacin de marcas en la documentacin
contable 212 Instalaciones, mquinas y controles fsicos 213
Instalaciones aduaneras 214 Control de aduana en el despacho 214
Recintos fiscales 215 Dictmenes contables sobre estados financieros
215 Monto de ingresos y bienes 215 Donatarias autorizadas 216 Fusin
y escisin 216 Entidades federales 216 Residentes en el extranjero
216 Suspensin de actividades 217 Contribuyentes no obligados que
optan por dictaminarse 217 Dictamen acerca del cumplimiento de
obligaciones fiscales 218 Intervencin de notarios, agentes
aduanales y otros Auxiliares de la administracin fiscal 219
Notarios 219 Agentes aduanales 219 Otros auxiliares de la
administracin fiscal 219 Bancos 220 Comisin nacional de avalos 220
Corredores pblicos 220
XVIII CONTENIDO3.1.6.
Declaraciones y avisos 221 Declaracin de impuestos 221 Formas
oficiales 221 Declaraciones por medios electrnicos en materia
federal 221 Escrito libre 221 Declaraciones peridicas 221
Representantes de no residentes 222
17
Presentacin de la declaracin por correo certificado 222 Recepcin
sin objeciones 222 Declaraciones omitidas 222 Avisos y solicitudes
complementarios 222 Plazo para presentar declaraciones 223
Declaracin informativa 223 Comunicaciones que tienen que dar los
contribuyentes a las autoridades fiscales, en relacin con el
cumplimiento de sus obligaciones fiscales 224 3.1.7. Determinacin
de las contribuciones 224 Autodeterminacin 224 Determinacin 224
3.1.8. Comprobacin de elementos esenciales de causacin de las
contribuciones, de la correcta determinacin de sta y su entero 224
3.2. Autoridades fiscales y su competencia 228 3.2.1. Facultades
del Ejecutivo federal en la materia 228 Derechos generales de los
contribuyentes 230 3.2.2. Administracin fiscal de la Federacin, de
los estados, del Distrito Federal y de los municipios 231 3.2.3.
Organismos autnomos de la administracin centralizada con
competencia en materia fiscal 232 IMSS (Instituto Mexicano del
Seguro Social) 232 INFONAVIT (Instituto del Fondo Nacional de la
Vivienda para los Trabajadores) 233 3.3. Colaboracin administrativa
entre autoridades fiscales en el plano internacional y en el
derecho interno 234 3.3.1. Aplicacin de los acuerdos
internacionales de intercambio de informacin fiscal 239 Acuerdo
entre los Estados Unidos Mexicanos y los Estados Unidos de Amrica
para el intercambio de informacin tributaria, publicado en el
Diario Oficial de la Federacin del 23 de enero de 1990 239 Objeto y
alcance 239 Impuestos comprendidos en el Acuerdo 241 Definiciones
241 Intercambio de informacin 242 3.3.2. Convenios de colaboracin
administrativa entre autoridades fiscales.
Contenido
XXIII
1. 2. 3. 4.
federales y las de las entidades federativas y municipios 245
Convenios de colaboracin administrativa de carcter local 246
Convenio de adhesin 246 Convenio de colaboracin administrativa 246
Declaratorias 247 Otros convenios 247
18
Contribuyentes y sus obligaciones instrumentales para el
cumplimiento de las contribuciones 247 3.4.1. Inscripcin en el
registro o padrn de contribuyentes 247 3.4.2. Obligacin del
contribuyente de comprobar los elementos que caracterizan la
contribucin a su cargo 248 Cheques como comprobantes fiscales 248
3.4.3. Expedicin de comprobantes de operaciones que renan los
requisitos fiscales, como facturas, recibos, ttulos o valores 249
3.4.4. Presentacin de declaraciones, solicitudes y avisos 250 3.4.5
Permitir la prctica de visitas, inspecciones o revisiones por las
autoridades fiscales 250 3.4.6. Determinacin de contribuciones 250
3.5. Responsables y sus obligaciones instrumentales para el
cumplimiento de sus obligaciones 250 3.5.1. Responsables conforme a
la legislacin federal y su clasificacin - 250 3.5.2. Obligaciones
instrumentales de los responsables 251 3.5.2.1. Responsabilidad de
las autoridades fiscales 2523.4.
Cuestionario 254 Unidad 4. Incumplimiento de las contribuciones
259 4.1. Incumplimiento del contribuyente y de los dems obligados
259 4.1.1. Incumplimiento doloso 260 4.1.2 Incumplimiento culposo
262 4.1.1. Incumplimiento por causas externas 262 4.2.
Responsabilidad originada por el incumplimiento 263 4.2.1.1.
Responsabilidad de satisfacer el dao y el perjuicio ocasionados 263
4.2.1.2. Actualizacin 263 4.2.1.3. Recargos y otras indemnizaciones
266 4.2.2. Responsabilidad solidaria 266 Responsabilidad solidaria
267 Responsabilidad de personas fsicas empresariales 269 4.2.2.1.
Transformacin de la obligacin formal de retencin o recaudacin en
obligacin de pago 269 4.2.2.2. Derecho a repetir contra el
contribuyente 269 4.2.3. Responsabilidad por infraccin
administrativa 269 4.2.3.1 Concepto de infraccin y sus
clasificaciones 270 Caracteres de la responsabilidad por
infracciones fiscales 270
XX CONTENIDO Clasificacin de las infracciones 270 Multas 272
19
273
Actualizacin de multas 272 Ajuste de cantidades fraccionadas 272
Reduccin de pequeos contribuyentes 272 Modificacin de sanciones 272
Fundamentacin y motivacin de los provedos sancionadores 272
4.2.3.2. Sanciones administrativas y sus clasificaciones 273 Pago
de multas por el infractor en autocorreccin fiscal Reduccin del 20%
de la multa 273 Otras reducciones de multas 273 Reduccin del 100%
de la multa 274 Aumento de multas 275 Condonacin de multas 276
Multas. Pago espontneo 276 Multa excesiva 276 Arresto 277 Clausura
277 Responsabilidad penal 277 4.3.1. Delitos fiscales, su
clasificacin y las penas 278 Querella 279 Declaracin de perjuicio
282 Declaratoria de contrabando 282 Denuncia de hechos 83 4.3.2.
Requisitos de procedibilidad y casos en que no se procede
penalmente 283 Requisitos de procedibilidad 283 No se procede
penalmente 283 4.3.3. Hiptesis de sobreseimiento de los juicios
penales 285 4.3.4. Responsabilidad de representantes de las
personas morales y personas fsicas 288 Autora y participacin 288
Encubrimiento 288 Delitos de funcionarios pblicos 288 Delitos en
grado de tentativa 288 Delitos continuados 289 Sustitucin y
conmutacin de penas 289 Facultades de la autoridad para exigir las
responsabilidades derivadas del incumplimiento 290 4.4.1 En cuanto
a la obligacin de pago 290 4.4.1.1. Determinacin presuntiva de la
contribucin omitida 290 Procedimiento de determinacin presuntiva
291
4.3.
4.4.
Contenido XXIII recargos4.4.1.2.
Exigir la actualizacin de contribuciones y el pago de
20
4.4.1.3.
e indemnizaciones 292 Aplicacin del procedimiento administrativo
de ejecucin 292 Requerimiento de pago 293 Embargo 294 Suspensin del
procedimiento de ejecucin 296 Embargo precautorio 296 Sealamiento
de bienes para la prctica de embargo 297 Bienes exceptuados de
embargo 298 Depsito de los bienes embargados 299 Oposicin al
embargo 300 Concurrencia de autoridades en el embargo de bienes 300
Inscripcin del embargo 301 Embargo de crditos 301 Embargo de dinero
o de bienes preciosos 302 Embargo de bienes de fcil descomposicin o
de materias inflamables 302 Impedimento material a la prctica del
embargo 302 Intervencin 303 Interventor con cargo a la caja 303
Interventor administrador 304 Levantamiento de la intervencin 305
Remate 306 Base para enajenar los bienes embargados 307 Impugnacin
de los avalos 307 Peritos valuadores 307 Plazo para rendir un
dictamen 308 Vigencia de los avalos 308 Procedencia de la
enajenacin 308 Subasta pblica 308 Acreedores del embargado 309
Convocatoria de remate 309 Postura legal 309 Calificacin y
fincamiento del remate 311 Adjudicacin al adquirente de los bienes
rematados 311 Aplicacin del producto de remate 312 Ampliacin de
embargo 313 Adjudicacin al fisco federal 313 Aceptacin del bien en
pago o adjudicacin 314 5% Para el Fondo de Administracin y
Mantenimiento 314 Enajenacin fuera de remate 314 Prohibicin para
adquirir bienes del remate 315 Abandono de bienes embargados
315
21
XVIII CONTENIDO 4.4.1.4. Imposicin de sanciones administrativas
316 4.4.1.5. Querellarse penalmente 316 4.4.2. En relacin con las
obligaciones instrumentales de contribuyentes responsables y dems
obligados 316 4.4.2.1. Ineficacia de actos o contratos para efectos
fiscales 316 4.4.2.2. Imposicin de sanciones 317 4.4.2.3. Aplicacin
de medidas de apremio 317 4.4.2.3.1. Cobro provisional de
contribuciones 317 4.4.2.3.2. Embargo precautorio 317 4.4.2.3.3.
Imposicin de multas 318 4.4.3. Solicitar el auxilio de la fuerza
pblica 318 Cuestionario 318 Unidad 5. Sistema nacional de
contribuciones 325 5.1. Nocin de sistema de contribuciones 325
Consideraciones bsicas para este nuevo milenio 327 5.1.2
Incumplimiento culposo 335 5.1.3 Incumplimiento por causas externas
336 5.2. Sistema federal de contribuciones 329 5.2.1. Composicin
del sistema por material y tipos de contribuciones 330 5.2.2.
Instituciones y conceptos generales de las contribuciones
confirmatorias del sistema 331 5.2.2.1 Territorio de aplicacin 331
5.2.2.2 Residencia y domicilio 332 5.2.2.3 Autodeterminacin 335
5.2.2.4 Ejercicio fiscal 338 5.2.2.5 Enajenacin, enajenacin a
plazo, lugar de enajenacin y arrendamiento financiero 339 5.2.2.6
Fusin y escisin de las sociedades 341 1. Fusin 341 Tipos de fusin
341 2. Escisin 342 5.2.2.7 Empresa y actividades empresariales 343
5.2.2.8 Valor de los bienes y servicios objeto del ingreso 344
5.2.2.9 Actualizacin de valores de bienes u operaciones 344
5.2.2.10 Plazo para el pago provisional y el definitivo de las
contribuciones 345 5.2.2.11 Acreditamiento de impuestos 346
5.2.2.12 Valores de bienes u operaciones en moneda extranjera 346
5.3. El Sistema Nacional de Coordinacin Fiscal en el federalismo
mexicano 347 5.3.1 Propsitos, estructura y caractersticas del
establecimiento del sistema 348
los
22
Contenido XXIII Propsitos 348 Estructura 348 Caractersticas 351
1. Libre manejo y disponibilidad de los fondos 351 2. Nivelacin de
la capacidad fiscal de las entidades 352 3. Eliminacin de la
concurrencia impositiva 352 4. Uniformidad del procedimiento para
calcular las participaciones 352 5. Caractersticas de las
participaciones 352 6. Delegacin de facultades 353 7. Certeza en
cuanto al cumplimiento de los convenios 354 Participaciones en
garanta 354 5.3.2. Materias objeto de los convenios y acuerdos de
adhesin 355 Materia de colaboracin administrativa 356 Facultades
reservadas para la Federacin 356 Materia en relacin con la
coordinacin en derechos 356 5.3.3. Descripcin del sistema
resultante de la coordinacin fiscal 360 5.4. Sistemas locales de
contribuciones 361 5.4.1. Distrito Federal 361 5.4.2. Estatales 362
5.4.3. Municipales 363 5.5. Correlaciones entre los sistemas
federal y locales de contribuciones 363 5.6. Examen de la
contribucin de la carga fiscal nacional 364 Participacin de los
gobiernos municipales en la coordinacin fiscal 365 Necesidad de la
representacin de los municipios en los rganos de coordinacin fiscal
365 Creacin de un Fondo de Incentivo a la Eficiencia en la Gestin
Municipal 365 Resolver el vaco jurdico del alumbrado pblico 365
Cuestionario 366 Unidad 6. Impuestos federales 369 6.1.
Generalidades de los impuestos federales 369 6.1.1. Impuestos
federales 369 6.1.2. Impuesto sobre la renta 370 6.2. Impuesto
sobre la renta de las personas morales 373 Caractersticas 373
Objeto 373 Tasa 373 Frmula general para el clculo del impuesto (art
10 de la LISR) 376 Ingresos acumulables 377 6.2.1 Rgimen general
377 Forma y poca de pago 377
23
Requisitos de las deducciones (art 31 de la LISR) 379 6.2.2.
Rgimen de consolidacin 381 6.2.3. Rgimen simplificado 382 Sujetos
382 Objeto 383 Tasa 383 Reducciones del impuesto 383 Obligaciones
de las personas morales que tributen en el rgimen simplificado 383
Facilidad a los contribuyentes para deducir gastos realizados en
forma conjunta 384 Opcin de tributacin que se otorga a las personas
morales del rgimen simplificado 384 Manejo general que deber darse
a las operaciones realizadas por las empresas integradoras 384
Pagos provisionales 385 Para personas morales 385 Para personas
fsicas 385 6.2.4. Rgimen de pequeos contribuyentes 386 Sujetos 386
Objeto 386 Base 386 Tasa 387 Clculo del impuesto 387 Pago mensual
387 Obligaciones de los contribuyentes 387 Lugar de pago 388 6.2.5.
Participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas
388 6.2.6. De los ingresos por dividendos y en general por las
ganancias distribuidas por personas morales (art 165, LISR) 394
Ingresos 394 Obligaciones de las personas morales 395 6.2.7. Las
sociedades cooperativas de produccin 396 Impuesto sobre la renta de
las personas fsicas 399 Sujetos 400 Diversos regmenes de las
personas fsicas 400 6.3.1. Ingresos por salarios y en general por
la prestacin de un servicio personal subordinado 401 Salarios.
Servicios personales subordinados (arts 110 a 119, LISR) 401
Ingresos asimilados a salarios 401 Deducciones personales (art 176,
LISR) 402 Intereses de crditos hipotecarios 402
24
Aportaciones complementarias de retiro 402 Seguros de gastos
mdicos 403 Transporte escolar 403 Impuesto local sobre ingresos por
salarios 403 Obligaciones del contribuyente (art 117, LISR) 403
Mecnica para la aplicacin de la tarifa y frmula 404 Frmula 404
Obligacin de presentar declaracin anual sobre salarios 407
Obligaciones del patrn (art 118, LISR) 407 Exenciones 408 6.3.2.
Ingresos derivados de la realizacin de actividades empresariales o
de la prestacin de servicios profesionales (arts 120 al 128 y 133
de la LISR) 409 Sujetos 410 Objeto 410 * poca de pago 411 Ingresos
411 Deduccciones 411 Requisitos de las deducciones de las personas
fsicas 411 Pagos 412 Obligaciones del contribuyente 414
Obligaciones de las personas morales 414 Honorarios eventuales 414
Exenciones 414 Del rgimen intermedio de las personas fsicas con
actividades empresariales 415 Sujetos 415 Objeto 415 Pago 416
Mquinas de comprobacin fiscal 416 Ejercicio de la opcin en inicio
de actividades 416 Deduccin total de activos fijos e inversiones
417 6.3.3. Ingresos por arrendamiento y, en general, por otorgar el
uso o goce temporal de inmuebles 418 Sujetos 418 Objeto 418 Forma y
poca de pago 418 Deducciones 418 Obligaciones del contribuyente 420
Pagos provisionales 420 Exenciones 422 6.3.4. Ingresos por
enajenacin de bienes (arts 146 a 154ter LISR) 422 Sujetos 422
Objeto 422
25
Base gravable 422 Ingreso 422 Ingresos no acumulables (excentos
art 146, ltimo prrafo LISR) 423 Exenciones 424 Deducciones 424
Pagos provisionales 424 Tasa aplicable a ingresos acumulables 426
Tasa para aplicar a ingresos no acumulables 427 6.3.5. Ingresos por
adquisicin de bienes (arts 155 a 157, LISR) 427 Sujetos 427 Objeto
427 Deducciones aplicables en la declaracin anual 427 Obligaciones
del contribuyente 427 6.3.6. Ingresos por intereses (arts 158 a
161, LISR) 428 Sujetos 428 Ingresos 428 Obligaciones de los
retenedores 429 Exenciones 429 6.3.7. De los ingresos por obtencin
de premios (arts 162 a 164, LISR) 430 Ingresos 430 Tasa y tarifa
431 6.3.8. De los dems ingresos que obtengan las personas fsicas
(arts 166 a 171, LISR) 432 Ingresos 432 Pagos provisionales
semestrales 433 Anticipo de ingresos espordicos 433 Pagos
provisionales mensuales 433 Rgimen simplificado 433 6.4. Impuesto
sobre la renta a los residentes en el extranjero (tt V, arts 179 a
211, LISR) 434 6.4.1. Rgimen del establecimiento permanente 435
Establecimiento permanente 435 Existencia conforme a la regla bsica
436 Principio objetivo 436 Principio subjetivo: presencia fsica del
contribuyente 437 Principio de funcionalidad 438 6.4.2. Rgimen de
la fuente de riqueza 442 6.4.3. Tratados para evitar la doble
tributacin 442 Impuesto al activo Caractersticas Objeto 443 Sujetos
444
26
Tasa 445 poca y pago 445 Acreditamiento 446 Exenciones 446
Liberacin de pago 447 Estmulos fiscales 447 6.6. Impuesto al valor
agregado 447 Caractersticas 449 Sujetos 450 Objeto 450 Base del
impuesto 450 Momento en que se causa el impuesto 450 Tasa 452
Diferencia entre la tasa de 0 % y la exencin 453 Definicin de las
actividades gravadas 453 Traslacin 454 Acreditamiento 454
Determinacin del impuesto acreditable 455 Nuevo concepto de
impuesto acreditable 455 Inversiones o gastos en periodos
preoperativos 455 Actividades parcialmente gravadas o a tasa 0 %
455 Traslado del impuesto 456 Impuesto trasladado y efectivamente
pagado 456 Retencin y entero del impuesto 456 Derecho personal al
acreditamiento 456 Impuesto a la tasa de 10% 456 Retencin del IVA
que se traslada 458 No retencin 459 Obligados sustitutos 460
Momento de retencin 460 Retencin menor 460 Devolucin del IVA a
turistas 461 Pago 462 Impuesto local a las ventas 462 6.7. Impuesto
especial sobre produccin y servicios 463 Estructura de la ley 463
Caractersticas 463 Glosario 464 Objeto 465 Sujetos 465 Base del
impuesto 468 Tasas 468 Causacin 469 Clculo y pago 469
27
Esquema ad valorem bebidas alcohlicas 470 Destruccin de envases
470 Acreditamiento 470 Nuevo supuesto de acreditamiento 471
Requisitos 471 Traslado 472 Impuesto acreditable 472 Determina el
impuesto acreditable 472 Proceder el acreditamiento 472 Los no
contribuyentes 473 Los exentos 473 El impuesto trasladado no es
acreditable 473 Pierde el derecho de acreditamiento 473
Obligaciones de los contribuyentes 473 Determinacin presuntiva.
Algunos casos 474 Impuesto por la prestacin de servicios telefnicos
475 6.8. Impuesto sobre la tenencia o uso de vehculos 476
Caractersticas 476 Sujetos 476 Objeto 476 Base 477 Glosario 478
Forma de comprobacin de pago del impuesto 479 Rgimen fiscal para
vehculos nuevos 479 Tasa o tarifa 479 Rgimen fiscal de otros
vehculos 480 Base y tasa o tarifa 480 Exenciones 481 Rgimen fiscal
de vehculos usados 482 Impuesto a taxis 483 poca de pago 483
Responsabilidad solidaria 484 Obligacin de fabricantes,
distribuidores y empresas comerciales 484 6.9. Impuesto sobre
automviles nuevos 486 Sujetos 486 Objeto 486 Automviles 486
Automviles nuevos 486 Automviles importados 487 Base gravable 487
Tasa 487 Tarifa progresiva 487 Automviles blindados 488
28
Forma y poca de pago 488 Inclusin del impuesto en el precio 489
Exenciones 489 Momentos en que se efecta la enajenacin 489
Devolucin y compensacin 489 6.10. Impuesto sobre servicios
expresamente declarados de inters pblico por ley, en los que
intervengan empresas concesionarias de bienes del dominio directo
de la nacin 490 Sujetos 491 Responsabilidad solidaria 491 Base 491
Tasa 491 Pago 492 Exentos 492 6.11. Impuestos al comercio exterior
y las cuotas compensatorias por prcticas desleales de comercio 492
Aranceles 492 Cuotas compensatorias 493 Miscelnea del comercio
exterior. Reglas fiscales de carcter general relacionadas con el
comercio exterior 493 Depsito fiscal 495 Requisitos que debern
cumplirse 496 Regmenes fiscales preferentes y empresas
multinacionales (arts 212 a 217, LISR) 498 6.12. Derechos federales
498 6.12.1. Derechos por prestacin de servicios 498 6.12.2.
Derechos por el uso o aprovechamiento de bienes del dominio pblico
de la nacin, con mayor significado financiero e importancia para el
desarrollo de actividades econmicas 502 Derechos sobre
hidrocarburos 502 Derechos sobre minera 503 Derechos sobre espectro
radioelctrico 504 Derechos sobre explotacin forestal y pesca 504
Derecho de pesca y acuacultura 505 Derechos sobre agua 505
Antecedentes 505 Cuestionario 506 Bibliografa 513 ndice de materias
517
29
Prlogo
Este texto va dirigido a los estudiantes de derecho fiscal y
comprende los temas relativos a: Funciones del Estado contemporneo
y los recursos financieros para su realizacin. Contribuciones y
economa privada, nacional e internacional, as como su importancia
para la realizacin del plan y los programas de gobierno.
Importancia
econmica, financiera, poltica y jurdica de las contribuciones
ante los otros medios de obtencin de recursos financieros del
Estado. Principios constitucionales de las contribuciones. Sistema
de contribuciones y el principio de anualidad presupuestaria. Ley
de ingresos y presupuesto de egresos, as como lo concerniente a las
consecuencias del incumplimiento de las contribuciones. Temas que
son fundamentales para todo aquel que desea iniciarse en el estudio
de esta importante e interesante materia de Derecho fiscal I. Cabe
resaltar que a lo largo del texto los temas se tratan ampliamente y
son apoyados por propuestas, cuadros, comentarios y crticas a los
mismos, y que tambin se hace mencin a la jurisprudencia, lo cual
ayudar a tener un conocimiento ms amplio de la materia.
30
En esta obra, se estudian los diferentes enfoques que nos
permiten apreciar la importancia que tiene una equilibrada relacin
jurdica tributaria, dentro del marco de la justicia fiscal, con
estricto respeto al derecho social y a los derechos humanos, donde
se destaca la necesidad de reestructurar y organizar los rganos de
imparticin de justicia y la funcin propia del gobierno de la
Repblica. Durante el desarrollo de la obra se busca un reencuentro
entre principios contributivos, ciencia tributaria y derecho
positivo, como punto de inicio sustantivo, en donde prevalezca el
sistema impositivo de justicia, no tanto como ideal, sino como una
realidad concreta. Agradezco el apoyo y entusiasmo brindado para la
realizacin de la presente obra a Beatriz Islas Delgado, Mara
Fernanda Prez Mrquez y Georgina Muoz Adauta.
31
Abreviaturas
p
apartado Amparo en revisin art(s) artculo(s) cc Cdigo Civil CCDF
Cdigo Civil del Distrito Federal CFF Cdigo Fiscal de la Federacin
CPEUM Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos DOF
Diario Oficial de la Federacin fracc(s) fraccin, fracciones inc(s)
inciso(s) INFONAVIT Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda
para los Trabajadores ISR Impuesto sobre la renta IVA Impuesto al
valor agregado LFDC Ley Federal de los Derehos del Contribuyente
LGSM Ley General de Sociedades Mercantiles LIESPS Ley del Impuesto
Especial sobre Produccin y Servicios LISR Ley del Impuesto Sobre la
Renta OCDE Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico
op cit obra citada pg(s) pgina(s)RCFF Reglamento del Cdigo Fiscal
de la Federacin RFC Registro federal de contribuyentes RTF Revista
del Tribunal Fiscal RTFF Reglamento del Tribunal Fiscal de la
Federacin SAT Sistema de Administracin Tributaria SCJN Suprema
Corte de Justicia de la Nacin SHCP Secretara de Hacienda y Crdito
Pblico SJF Semanario Judicial de la Federacin t tomo TFF Tribunal
Fiscal de la Federacin tt ttulo v VolumenAR
32
Derecho fiscal I Es costumbre universal conmemorar los
acontecimientos significativos para la vida humana y social. El
hombre como ser inteligente y sensible, aprovecha esas
celebraciones para reflexionar en el sentido de lo que recuerda y
extrae de ello enseanzas constructivas que lo guen con mayor
claridad en el camino que tendr que seguir, rompiendo de alguna
manera la rutina deformante de una realidad cotidiana en la que no
se encuentran momentos de tranquilidad que permitan esas
meditaciones. Volver la mirada hacia el pasado para examinar el
presente y delinear planes hacia el futuro... MARIANO AZUELA
GITRN
33
Nociones previas Funciones esenciales del Estado contemporneo.
Las funciones principales del Estado contemporneo son idnticas a
las que le dieron origen, pues slo cambian los instrumentos, los
trminos y las formas para cumplir con sus finalidades esenciales,
como realizar la justicia social, individual y colectiva, y el bien
comn, garantizar tanto la libertad como la seguridad jurdica de los
habitantes de una nacin. Lo anterior es vlido en virtud de que el
gobierno es una institucin que surgi para permitir el desarrollo
material y espiritual del ser humano, e impedir en consecuencia
todo acto de injusticia, tanto individual como colectivo. De ah que
es muy importante tener presente que un ordenamiento jurdico, adems
de proteger los derechos fundamentales del ser humano, tambin debe
ser un factor de cambio para evitar la dictadura o tirana de fas
leyes, en especial, las financieras o fiscales, que no permitan una
relacin armnica entre el Estado, como titular de la hacienda
pblica, y los particulares. Dicho de otra forma: "El Estado tiene
encomendadas tareas que debe realizar para que la sociedad civil
pueda encontrar organizacin y vida".1 Esto implica la necesidad de
instrumentar, impulsar y coordinar todo un aparato burocrtico que
desempee esa pluralidad de tareas y funciones; significa, a su vez,
que los titulares de tal aparato necesitan realizar "gastos
imprescindibles para lo cual es necesario allegarse de los medios
indispensables".2 Al hablar de gastos imprescindibles, nos
referimos a los de justicia, de salud pblica, de educacin, de
seguridad y de todo aquello que se relaciona tanto con la
sobrevivencia y la calidad de vida de los habitantes como con la
subsistencia del aparato estatal. Nunca, jams en gastos de
comunicacin, spots televisivos tendenciosos d aquellos que estn en
el poder, como por ejemplo para inducir el voto de la poblacin,
gastos superfluos u ostentosos, ni mucho menos gastos para
masacrar, pueblos o reprimir a la sociedad. Es conveniente sealar
que en el siglo xxi, se debe destacar la participacin ms intensa en
las decisiones de gobierno de parte de los ciudadanos, quienes
llegaron para quedarse, de tal forma que se debe hablar del poder
ciudadano, el mal aparece en virtud de una partidocracia que por lo
general no responde a las necesidades reales de la poblacin. El
Estado moderno no es un simple espectador de la vida econmica
nacional, sino un actor decisivo e indispensable en el profundo
drama que domina a la humanidad. El Estado no es una ficcin que
gobierna, ni una organizacin al servicio de grupos privilegiados.
Su finalidad es servir a todos sin excepcin, procurando mantener el
equilibrio y la justa armona de la vida social. La idea del inters
pblico es determinante en las instituciones polticas. Favorecer a
un grupo con detrimento de otro es crear profundas desigualdades
sociales, que el Estado debe empearse en hacer desaparecer o al
menos atenuar. Andrs Serra Rojas, Derecho administrativo, 4a ed,
Editorial Porra, 11, p 96 y II, p 751. 1968.
34
Actividad financiera En otras palabras, "... el Estado debe
cumplir funciones complejas para la realizacin de sus fines, tanto
en lo referente a la seleccin de sus objetivos, como a las
erogaciones, a la obtencin de los medios para atenderlas y a la
gestin y manejo de ellos, cuyo conjunto constituye la actividad
financiera".3 En consecuencia, la actividad financiera del Estado
es el universo de acciones y actos por cuyo medio ste obtiene
recursos para realizar el gasto pblico y la manera como estos s
administran, o sea, la obtencin de medios econmicos y su inversin
en la atencin de las necesidades generales de la poblacin y mias
propias del Estado. Resulta evidente que, por su contenido, la
actividad financiera del Estado desde el punto de vista jurdico, o
sea, del derecho financiero, implica cuatro situaciones
sustanciales: la obtencin del ingreso, el manejo adecuado de los
recursos recabados, la realizacin de erogaciones destinadas al
sostenimiento del aparato estatal y la realizacin de la justicia
individual, social y colectiva. 2 Gabino Fraga, Derecho
administrativo, Editorial Porra, Mxico, 1962, pg 345. 3 Carlos M.
Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, vol I, Ediciones Depalma,
Buenos Aires, 1977, pg 3. Recursos financieros Respecto a los
recursos econmicos o financieros, Alfonso Cortina Gutirrez, cuando
alude a las finanzas pblicas, dice que stas se refieren "... a
todos los medios econmicos del Estado para satisfacer sus
erogaciones...", los cuales clasifica en cuatro categoras:1.1
Recursos tributarios. 1.2 Precios pblicos. 1.3 Emprstitos, tanto
de fuentes externas como internas. -1.4 Emisin de moneda.4
Derecho financiero Dentro de ese contexto, al comenzar este
curso es importante referirse a la nocin y objeto del derecho
financiero, por constituir ste la base en la cual se desarrollar el
tratamiento de aqul. El objeto del derecho, financiero, es normar
aquello que se relaciona jurdicamente con las finanzas del Estado,
o sea, con Ja captacin y la administracin de los recursos econmicos
estatales. Desde esa perspectiva, se puede decir que el derecho
financiero es el conjunto de normas reguladoras de la actividad
financiera del Estado. Ramas del derecho financiero Dada la
amplitud y multiplicidad de asuntos que atiende el Estado en el
cumplimiento de sus tareas y funciones, el derecho financiero se
divide en varias ramas que tienen, cada una, un objeto propio y que
se encuentran localizadas, lgicamente, en la actividad financiera.
Ramas del Derecho Financiero y objeto de stas:
35
Derecho fiscal. Conjunto de disposiciones jurdicas que regulan
los diversos aspectos de las contribuciones. Derecho del crdito
pblico.. Normas jurdicas que reglamentan el crdito pblico y que se
encuentran establecidas principalmente en la Ley de la deuda
pblica. Derecho monetario. Disposiciones legales que regulan lo
relatvo a la moneda. Derecho fiscal patrimonial. Normas jurdicas
concernientes a los bienes del Estado. 1 Derecho presupuestal.
Regulaciones jurdicas que regulan el presupuesto de ingresos, as
como el gasto pblico. Alfonso Cortina Gutirrez, Curso de poltica de
finanzas pblicas de Mxico, Editorial Porra, Mxico, 1977, pg 16.
Nocin de derecho fiscal El derecho fiscal es el conjunto de normas
jurdicas que se encargan de regular las contribuciones en sus
diversas manifestaciones. De ah que el trmino se emplee para
designar situaciones de distinta ndole que se presentan con motivo
de las contribuciones, por ejemplo: 1. En lo que se refiere a una
actividad del Estado. En este supuesto, el trmino denota el
establecimiento de contribuciones por medio de leyes y lo relativo
a su determinacin, liquidacin, recaudacin, ejecucin y
administracin, as como lo conducente a la asistencia y orientacin
al contribuyente, esto ltimo como una expresin de la aplicacin
concreta de principio de justicia tributarias. Adems, denota lo que
concierne a la comprobacin del cumplimiento de las obligaciones
fiscales y al poder sancionador de la administracin pblica en
materia fiscal. Fiscal. Relativo al fisco, que denota al Estado en
su calidad de titular de la hacienda pblica y, por lo mismo,
investido del derecho a exigir el cumplimiento de las prestaciones
existentes a su favor y en contrapartida, obligado a cubrir las que
resulten a su cargo. Al respecto resulta conveniente hacer dos
precisiones: una referente a la etimologa de la palabra fisco y
otra acerca de los conceptos de hacienda pblica y materia fiscal.
La voz fisco proviene del latn fiscus, con la que se designaba el
tesoro o patrimo- nio de los emperadores para diferenciarlo del
erario, que era el tesoro pblico o los caudales destinados a
satisfacer las necesidades del Estado. 2. En lo que concierne a las
relaciones del fisco con los contribuyentes. En este caso alude a
la naturaleza de dichas relaciones, las cuales pueden ser de
armona, de concertacin (concordato) o contenciosas (recurso de
revocacin, de nulidad y juicio de amparo). Una ltima relacin es Ja
de franca ,rebelin. 3. En lo que atae a las relaciones que se
establecen entre los particulares. Aqu est referido a la regulacin
de aquellas situaciones que por causas tributarias se presentan
_entre stos, como sucede en la traslacin de impuestos.
36
Ubicacin del derecho fiscal. El derecho fiscal se ubica dentro
del derecho pblico, porque es de inters pblico la obtencin de
recursos para que el Estado satisfaga su gasto. Fuentes del derecho
fiscal Cabe recordar que fuente del derecho es de donde emana,
brota o nace ste. Al respecto, existen tres tipos de fuentes:
formales, reales e histricas (vase fig 1). Principios generales De
derecho Jurisprudencia reglamentos
Doctrina
Fuentes del Derecho Fiscal
Ley
Decreto-ley o decreto delegado
Tratados internacionales
Figura 1 Las fuentes formales son las relativas a los procesos
de creacin de las normas; las fuentes reales son los factores y
elementos que determinan el contenido de las normas, y las fuentes
histricas son las que aluden a evidencias documentales de eventos o
actos que dieron origen al texto de una ley. En este estudio slo se
har referencia a las fuentes formales del derecho fiscal, que son
las siguientes: l. Ley. Se integra por el conjunto de normas
jurdicas de carcter general emitidas por el Poder legislativo, que
crea situaciones generales y abstractas. No se deber pagar tributo
si no se encuentra establecido en la misma ley. Esto se conoce como
principio de legalidad y consiste en que si no se indica en el
texto de la ley la existencia de una contribucin, no habr obligacin
de pagarla; adems, la ley debe precisar los elementos sustanciales
de las contribuciones, como el sujeto, el objeto, la base, la tasa,
la tarifa y la poca de pago, pues, de no sealarse stos, se estara
en presencia de una ley fiscal imperfecta y, en consecuencia, no
podran recaudarse los impuestos. Estas leyes_son emitidas por el
Congreso de la Unin, por las legislaturas de los estados o por la
Asamblea Legislativa del Distrito Federal vase figura 2). 2.
Reglamentos. Se conforman por normas de carcter general, abstractas
e impersonales, expedidas por el titular del Poder ejecutivo con la
finalidad de lograr la aplicacin de una ley previa. Son producto de
la facultad reglamentaria contenida en el art. 89, fracc. I, de la
Constitucin, la cual faculta al Presidente de la Repblica a
proveer, en la esfera administrativa, la exacta observancia de una
ley. Los reglamentos no deben rebasar lo que establece la ley
fiscal, porque en tal caso seran inconstitucionales, son por
ejemplo: el Reglamento del Impuesto sobre la Renta\ el Reglamento
del Impuesto al Valor Agregado, el Reglamento del Impuesto Especial
sobre Produccin y Servicios y el Reglamento del Cdigo Fiscal de la
Federacin, entre otros.
37
3. Decreto-ley o decreto delegado. Es un acto, formalmente
ejecutivo y materialmente legislativo. Emitido por el Ejecutivo
cuando est en circunstancias extraordinarias,
Constitucin Ley de Ingresos y Presupuesto de Egresos de la
Federacin Leyes del Congreso de la Unin Tratados Interna
cionales
Ley Federal de los derechos del Contribuyente
Ley de Leyes Fiscales Cdigo Fiscal Ley Federal Coordinacin
Especiales de la Fede de ProcediFiscal racin miento Contencioso
Ley Orgnica de la Procura dura de la defensa del
Contribuyente
Ley Federal de Presu- Elementos puesto y Responsabili- Impuestos
dad Hacendaria
de
los En relacin a las leyes fis cales respectivas, sus dis
posiciones se aplican en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto
en los tra tados internacionales.
Ley del Servicio de la Tesorera de la De la Federacin
Ttulo I. Disposiciones Generales Ttulo II. De los derechos de
los contribuyentes. Ttulo III. De las facultades de las autoridades
fiscales. Ttulo IV. De la infracciones y delitos fiscales. Ttulo V.
de los procedimientos administrativos.
38
Ley del SAT
Ley de Fiscalizacin Superior de la Federacin
FIGURA 2 establece directamente contribuciones en los trminos de
la ley marcial respectiva o en los casos del impuesto al comercio
exterior en que el Ejecutivo federal aumenta, disminuye o
suprimeTSTTiro^ e importacin expedidas por el Congreso de la Unin,
y crea otras, o restringe o prohibe las importaciones y el trnsito
de productos, artculos y dems efectos, por estimar urgente los
propsitos de regular el comercio exterior, la economa del pas, la
estabilidad de la produccin nacional o para lograr cualquier otro
fin que beneficie a la_nacin."' 4. Jurisprudencia. Es la justicia
"de carne y hueso" y se integra con los criterios de los jueces y
magistrados de los tribunales, por medio de los cuales se fija el
alcance y contenido de una norma. En materia fiscal, la
jurisprudencia emitida por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin
ka inducido al legislador a modificar las leyes fiscales. En Mxico
en materia fiscal, se reconocen cuatro rganos que crean
jurisprudencia: Suprema Corte de Justicia de la Nacin. Los
tribunales colegiados de circuito. El Tribunal Federal de Justicia
Fiscal y Administrativa. Los tribunales administrativos de los
estados y del Distrito Federal. La jurisprudencia emitida por el
Poder judicial es obligatoria, mientras que la proyectada por los
tribunales administrativos lo es slo para ellos. 5. Tratados
internacionales. Segn el art 133 constitucional, los tratados
celebra dos por el Presidente de la Repblica, que sean aprobados
por el Senado y que estn de acuerdo con la Carta Magna,_ sern ley
suprema en toda la Unin. Esta rama del derecho fiscal ha crecido en
los ltimos aos con el sensible aumento de los tratados
internacionales destinados a evitar la doble tributacin. 6.
Doctrina. La constituyen las aportaciones, interpretaciones y
opiniones que ha- 3. y estudiosos de la materia fiscal. 7.
Principios Generales de Derecho. Son principios descubiertos por la
razn humana de carcter universal, permanente y constante, los
cuales expresan el comportamiento que conviene al hombre en orden a
su perfeccionamiento como ser humano, independientemente del
reconocimiento o sancin de la autoridad poltica.Asimismo, sirven
para interpretar el contenido y el alcance de las disposiciones
legales.
39
Los principios doctrinales de los impuestos privilegian como
ejes centrales del hacer financiero al ser humano y a la nocin de
hacienda pblica; en ese contexto, tales principios deben verse no
como simples expresiones romnticas, sino como asertos de la
prudencia, dictados por la razn y la justicia respecto de los
cuales se deben estructurar las sanas polticas fiscales. No son
fuentes del derecho fiscal No confieren derechos, ni imponen
obligaciones los casos siguientes: La costumbre. Dado que slo por
ley se crea la obligacin de pagar contribuciones. 7.4.2.3.3. Las
circulares. Son las comunicaciones o los avisos de carcter interno
formulados por las autoridades, los cuales ordinariamente tampoco
generan obligaciones de pagar contribuciones a cargo de los
contribuyentes.7.4.2.3.2.
Una situacin de excepcin aparece en el art 35 del Cdigo Fiscal
de la Federacin, el cual establece que los funcionarios fiscales
debidamente facultados podrn dar a conocer a las diversas
dependencias los criterios que debern seguir en cuanto a la
aplicacin dejas disposiciones fiscales, sin que por ello nazcan
obligaciones contra los particulares, y nicamente se derivarn
derechos a favor de stos cuando las circulares que contienen dichos
criterios se publiquen en el Diario Oficial de la Federacin.
Subramas jurdicas que abarca el derecho fiscal Como hemos visto, el
derecho fiscal es una de las varias ramas que integran el derecho
financiero y dentro de su mbito se ubica lo siguiente: El derecho
fiscal constitucional. Incluye los principios constitucionales en
que se fundamenta la tributacin. El derecho fiscal sustantivo. Se
refiere a los elementos esenciales de la obligacin fiscal. En l se
analizan los impuestos en lo particular, los sujetos, el objeto, la
base, la tasa, la tarifa o la poca de pago. El derecho fiscal
formal. Se ocupa de los procedimientos y las formalidades que deben
cumplirse en materia fiscal, por ejemplo: el procedimiento de
fiscalizacin o ejecucin, las notificaciones, los embargos, las
declaraciones, los registros, los requerimientos, etctera. El
derecho fiscal procesal. Est constituido por las normas que regulan
el juicio de nulidad, el cual se promueve ante el Tribunal Federal
de Justicia Fiscal y Administrativa o ante los tribunales locales
de los estados. El derecho fiscal penal. Es el conjunto de
disposiciones legales que regulan el poder represivo o sancionador
de la administracin pblica hacendara, por ejemplo: lo concerniente
a las infracciones, las sanciones y los delitos fiscales. El
derecho fiscal internacional. Tiene por objeto el cumplimiento de
los tratados internacionales en materia fiscal, por ejemplo: los
acuerdos, convenciones o convenios que Mxico ha celebrado para
evitar la doble tributacin con Alemania, Blgica, Canad, Corea,
Espaa, Estados Unidos, Francia, Gran Bretaa, Italia, Japn, Noruega,
Pases Bajos, Singapur, Suiza y Suecia. NOCIONES PREVIAS Estructura
de la hacienda pblica contempornea
40
Por hacienda pblica se debe entender el conjunto de bienes que
un gobierno posee en un momento dado, para realizar sus
atribuciones, as como las deudas que son a su cargo por el mismo
motivo. Contribuciones. Son obligaciones unilaterales establecidas
por la lev, que corren a cargo de )os gobernados y cuyo objeto es
allegar fondos para sostener el gasto pblico. La estructura de la
hacienda pblica contempornea debe considerar bsicamente: La
obtencin, administracin y aplicacin de los ingresos. 'La
programacin y el presupuesto de egresos. El sistema de contabilidad
gubernamental. 'El servicio de la Tesorera. Lo relacionado con las
infracciones y sanciones, las responsabilidades resarcitorias y los
delitos en materia de hacienda pblica. La deuda pblica. La
autoridad y los procedimientos. Los recursos administrativos y el
contencioso fiscal. Las principales caractersticas de la hacienda
pblica son las siguientes: a) Mnimo sacrificio. Significa que debe
recabarse de los contribuyentes lo estrictamente necesario para
atender los servicios pblicos. b) Equilibrio. Es una hacienda de
gasto, en la que se debe procurar y guardar un equilibrio entre el
presupuesto y su ejercicio. c) Perdurable, en virtud de que el
erario pblico existir mientras subsista el Estado. d)Coactiva,
puesto que los contribuyentes de un Estado no pueden eximirse del
pago de las contribuciones o aprovechamientos. e)Dependiente,
porque el titular de la hacienda pblica debe acatar lo ordenado por
el Poder legislativo en la ley correspondiente. Ahora bien, no se
puede pasar por alto que desde el momento en que se establece el
poder pblico, aun en sus formas primitivas, ha debido contar con
medios o recursos suficientes para realizar el gasto pblico. As, en
las tribus nmadas o guerreras, el seor principal se quedaba con
gran parte del botn, y se consideraban legtimos el despojo de los
pueblos vencidos y el establecimiento de los tributos a stos.
Asimismo, se calculaban los posibles beneficios de una guerra, cuyo
resultado era, en definitiva, la conquista y la esclavitud de los
pueblos vencidos, en los que se recoga la riqueza existente. A su
vez, la organizacin de la hacienda no responda a una orientacin
definida y se estructuraba segn las circunstancias y la
oportunidad. En cambio, en los estados contemporneos, la hacienda
pblica est vinculada a que el gobierno elegido democrticamente,
mediante las autoridades fiscales,
41
acta por mandato popular, otorgado por los habitantes de un
estado, para que ste obtenga los ingresos suficientes con el fin de
satisfacer los requerimientos de la poblacin respecto al orden, la
seguridad jurdica, la justicia y el bien comn. En cuanto al ltimo
punto, cabe mencionar que se llega a un nuevo milenio con la
confrontacin de dos tendencias: a)ja referente a la
"haclendameutra", que ^supone, solp utilizar los ingresos pblicos
para financiar los gastos del gobierno y no destinarlos a otros
fines, y b) la opinin contraria de aquellos que sealan que el
Estado se vale ahora de la hacinda lo slo para satisfacer las
necesidades colectivas o para propsitos meramente fiscales, sino
tambin para modificar la estructura econmica de la sociedad y la
distribucin de la riqueza. Finalmente, cabe mencionar que si la
subsistencia de las contribuciones depende de la economa privada,
los cuerpos legislativos tienen que legislar con sabidura sobre la
materia y los gobiernos deben de tomar medidas inteligentes e
integrales para apoyar e incentivar a quienes generan riqueza, a
todos en su lucha cotidiana por la subsistencia, a aquellos que
adquieren comida, y precisan satisfacer necesidades de vestido,
educacin, vivienda y otras, as como comodidades tanto materiales
como intelectuales, para tener una mejor condicin humana en la
vida. El arte de la economa consiste en considerar los efectos ms
remotos de cualquier acto o poltica y no meramente sus
consecuencias inmediatas, y en calcular las repercusiones de tal
poltica no sobre un grupo, sino sobre todos los sectores. El mal
economista slo ve lo que se advierte de un modo inmediato, mientras
que el buen economista percibe tambin ms all. Henry Hazlit, La
economa en una leccin, Unin Editorial, 1996, Barcelona, Espaa, pgs
12 y 13.
Cuestionario 3.4 3.5 3.6 3.7 3.8 3.9 Cules son las funciones
esenciales del Estado moderno? Cul es la actividad financiera del
Estado? Cules son los recursos financieros del Estado? Qu se
entiende por derecho financiero? Sealar y explicar las ramas del
derecho financiero. Definir el concepto de derecho fiscal.
3.10 Dnde se ubica el derecho fiscal en las diversas ramas del
derecho? 3.11 Cules son las fuentes del derecho fiscal? Explique
cada una de ellas.
42
3.12 Sealar y explicar las subramas de derecho fiscal. 3.13
Definir e! concepto de hacienda pblica. 3.14 Estructura de la
hacienda pblica. 3.15 Caractersticas de la hacienda pblica. UNIDAD
1 Principios constitucionales de las contribuciones Luis Humberto
Delgadillo Gutirrez dice que, del anlisis de las disposiciones
constitucionales, los estudiosos del derecho han derivado una serie
de reglas bsicas, las cuales deben observar las autoridades, tanto
legislativas como administrativas, en el ejercicio de sus
funciones. Estas reglas bsicas, por tener su origen en la norma
fundamental de nuestro sistema jurdico, se conocen como principios
constitucionales de la tributacin.1
1.1 Nocin constitucional de contribucin Es un concepto
democrtico que parte del supuesto de que los diputados, en
representacin del pueblo, establecen las contribuciones que son
requeridas para el gasto pblico, en beneficio de la sociedad. Al
respecto, se encuentra un vnculo indisoluble que la nacionalidad
impone entre la entrega de la propia vida y el compromiso econmico
con la patria. Lo mismo es vlido para la justicia social fiscal en
el reclamo de los proceres y hroes de nuestra repblica que nos
dieron la independencia y la libertad, cuando Don Miguel Hidalgo y
Costilla Luis Humberto Delgadillo Gutirrez, Principios de derecho
tributario, Limusa, 3a ed, Mxico, 1990, pgs 70 y 71 42 PRINCIPIOS
CONSTITUCIONALES DE LAS CONTRIBUCIONES declar que se cesara la
contribucin de tributos respecto de las castas que lo pagaban y
toda exaccin que a los indios se les exiga y en el momento en que
Jos Mara Morelos y Pavn dijo en Los sentimientos de la nacin que se
quitara la infinidad de tributos,,pe- jios e imposiciones que ms
agobian, y que se seale a cada individuo 5% en sus ga nancias^ u
otra carga igual ligera, que no
43
oprima tanto como la alcabala, el estanco, el tributoy otros,
pues con esta corta contribucin y la buena administracin de los
bienes confiscados al enemigo, poda llevarse incluso el peso de la
guerra y los honorarios de los empleados. A su vez, el aspecto
democrtico de las contribuciones se encuentra con lo asentado en
los arts 36 y 41 del texto constitucional para la libertad de la
Amrica mexicana, sancionado en Apatzingn el 22 de octubre de 1814,
el cual seala que las contribuciones pblicas no son extorsiones de
la sociedad, sino donaciones de los ciudadanos para seguridad y
defensa y que una de las obligaciones de los ciudadanos es una
pronta disposicin a contribuir a los gastos pblicos. Con esto se
pretenda dejar definitivamente enterradas en la historia,
circunstancias y situaciones, que la humanidad no quiere recordar
ni volver a vivir, como es la extraccin de riqueza de un grupo de
individuos a otros, mediante la fuerza, la violencia, la conquista,
la guerra o la intimidacin que se apoderan de la riqueza producida
por otros. No debe olvidarse el sentido de justicia social
fiscal_de.las contribuciones, cotiiun- damentos en la Constitucin
de 1917, la cual establece que no se puede gravar el patrimonio de
familia, que el salario mnimo queda exceptuado del embargo, que los
patrones tienen obligacin de contribuir al sostenimiento de
escuelas del art 123 constitucional, as como la obligacin de las
empresas de efectuar aportaciones al Fondo Nacional de la Vivienda
y al Instituto Mexicano del Seguro Social. Tampoco debe olvidar-
s!TqeesaTey fundamental fue producto de la lucha armada realizada
por los campesinos y obreros, con la finalidad de evitar la
explotacin y opresin en que se encontraba el pueblo mexicano a
principios del siglo pasado. En consecuencia, el gobierno debe
procurar que la rigidez de un sistema impositivo se atene en
relacin con las personas de escasos recursos, e incluso debe ayudar
a los necesitados, como los ancianos, los minusvlidos, los enfermos
y los pobres mendigantes, entre otros. Contribucin (tributo).
Contribucin y tributo son sinnimos; su diferencia es de carcter
histrico, no de contenido. Tributo. Es una denotacin referida a una
situacin histrica que la humanidad no quiere volver a vivir: el
establecimiento de impuestos por el fuerte sobre el dbil. El seor
exige a sus sbditos el pago de impuestos. Contribucin. Es un
concepto inspirado en la ideologa de Juan Jacobo Rousseau, en la
que con base en un pacto social, el buen salvaje se une con los
dems y forma el Estado; y de consenso deciden contribuir al gasto
pblico, o sea, que en una forma democrtica se establecen los
impuestos. [1.2 Principios del orden jurdico general: son
aplicables al mismo tiempo de los que norman especficamente... 13]
1.2 Principios del orden jurdico general: son aplicables al mismo
tiempo que los que norman especficamente a las contribuciones Los
principios jurdicos que se deben tener en cuenta en materia
tributaria son los siguientes:1.5 Principio de generalidad
Como ya indic con anterioridad, la ley debe abarcar a todas las
personas cuya situacin particular se ubique en la hiptesis
contenida en ella, es decir, el hecho imponible, el cual al
realizarse provoca el surgimiento de la obligacin fiscal.
44
1.6 Principio de uniformidad
A los sujetos pasivos colocados en el mismo supuesto impositivo
se les imponen obligaciones iguales.1.7 Nocin de justicia
Por ser la justicia el valor supremo del derecho, ha de tenerse
presente que aqulla siempre debe prevalecer en todo ordenamiento
jurdico, incluso, lgicamente, en las disposiciones en materia
fiscal. La justicia es el criterio tico basado en la virtud,
mediante el cual estamos constreidos a dar a cada uno lo que se le
debe como individuo y como parte de la sociedad, de acuerdo con sus
exigencias ontolgicas, las cuales le son necesarias para su
subsistencia y perfeccionamiento como ser humano. La justicia se
convierte en una especie de patrn o molde al que deben ajustarse
todas las disposiciones legislativas. En atencin a esto, se ha
llegado a decir que la justicia es para el legislador como la
estrella polar que gua y orienta al navegante pero que jams
alcanza. Por tanto, se puede concluir diciendo: "... la justicia es
el nico principio constitutivo del derecho...",2 ya que, como lo
seala santo Toms de Aquino, "... no podemos concebir el derecho sin
la justicia".32Georges
Renard, El derecho, la justicia y la voluntad, traduccin de
Santiago Gunchillo Manterola, Buenos Aires, pg 18.3Santo
Toms de Aquino, Tratado de justicia, cap I, art 12, traduccin de
Carlos Ignacio Gutirrez, Editorial Porra, Mxico, 1985, pg
134.4Pont
Mestres. La Justicia Tributara y su formulacin constitucional,
R.E.D.F. nm 31, Madrid 1981, pg 368.
4. Principio de justicia impositiva En lo que se refiere al
principio de justicia tributaria, ste "... consiste en el reparto
de las cargas pblicas...";4 en consecuencia, no puede ser relegado
a considerarlo un simple enunciado constitucional, sino que ha de
trascender al ordenamiento jurdico-tributario y operar en la esfera
aplicativa de las normas. En rigor, tal principio ha de influir con
su fina esencia tanto en el ordenamiento como en la actividad
jurdica tendiente a la aplicacin del derecho tributario. 5.
Principio de seguridad jurdica En el derecho tributario, el
principio de seguridad jurdica asume un alto grado de intensidad y
desarrollo, ya que el tributo es uno de los instrumentos de mayor
intervencin directa en la esfera de la libertad y propiedad de los
particulares, razn suficiente para que stos exijan al Estado que
sus situaciones jurdicas tributarias se encuentren previstas de tal
forma que puedan tener una expectativa precisa tanto de los
derechos y deberes que genera la ley, como de las obligaciones que
les corresponden en su calidad de contribuyentes.
45
1.
Principio de legalidad tributaria
Consiste en que ninguna autoridad fiscal puede emitir un acto o
resolucin, que no sea conforme a una ley expedida con anterioridad.
Es decir que los agentes fiscales slo pueden hacer lo que la ley
les permite.2.
Principio de capacidad contributiva
Implica el establecimiento de contribuciones segn la posibilidad
econmica de cada individuo, determinndose esta ltima principalmente
con base en el ingreso de la persona.5 A su vez, el concepto de
capacidad contributiva "...presupone, en principio, una referencia
a la potencia econmica en general, ya que si el tributo es por
definicin una detraccin coactiva de riqueza, mal puede devengarse
un tributo all donde no hay riqueza...".6 En el mismo orden de
ideas, cabe citar lo siguiente: Ley de la selva en materia
tributaria Es triste decirlo, pero es la verdad: paulatinamente se
aleja la materia de los principios constitucionales, de los
principios generales del derecho y de la legalidad. Francisco Jos
de Andrea Snchez y Juan Jos Ris Estavillo, Constitucin Poltica de
los Estados Unidos Mexicanos comentada, Instituto de
Investigaciones Jurdicas de la UNAM y Procuradura General de la
Repblica, Mxico, 1994, pg 156. Palao Taboada, Apogeo y crisis del
principio de capacidad contributiva, en el marco de la tcnica
jurdica, t II, Tecnos, Madrid, 1976, pg 423. En efecto, las
reformas a las normas tributarias son cada vez ms arbitrarias e
ilegales, lo que coloca a los contribuyentes no slo en situacin
desventajosa, sino en total estado de indefensin, sin que nada se
haga por remediar tan preocupante situacin. Se supone que una
reforma tiene por objeto una correccin o enmienda de algo que se
encontraba errado o equivocado, que tiende a mitigar procedimientos
ilegales o actitudes complicadas o evitar prcticas de evasin o
infraccin; sin embargo, ya hemos visto que las reformas a las
normas fiscales no persiguen estos fines, sino que contravienen las
normas constitucionales y quebrantan las ms elementales garantas
individuales, o bien, establecen mayores facultades discrecionales
a las autoridades tributarias, en perjuicio de los causantes. Cada
vez que se anuncian reformas, los contribuyentes se preguntan qu
derechos o garantas se van a restringir o eliminar. En ocasiones
parece que las reformas no son producto de la mala fe, sino de la
absoluta ignorancia de quien las elabora; sin embargo, los
resultados son igualmente caticos. Si deseamos un verdadero rgimen
jurdico, ser menester pugnar porque los cuerpos de la administracin
pblica tengan sealada su esfera de actividades en leyes generales
suspendidas en el Congreso... de tal manera que los lmites de sus
funciones queden debidamente especificados. Por otro lado, es
preciso que las reformas a las leyes fiscales tengan la misma
congruencia y tengan por objeto un beneficio, sin afectar la esfera
legal del particular, pues si no se persiguen estos fines, resultar
intil modificar las leyes, ya que el fisco tambin resulta afectado
en sus intereses econmicos,
46
pues las disposiciones absurdas e inconstitucionales no tendrn
aplicacin, ya que dan pie a los contribuyentes para impugnarlas.
Francisco Lerdo de Tejada, Ley de la selva en materia fiscal,
Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, 1982,11, pgs 537 y 544. 1.3
Potestad constitucional en materia de contribuciones. Es vlido
preguntarse: en virtud de qu o con base en qu poder o facultad
puede el Esta- do obligar a los particulares a aportar fondos para
que sufraguen los gastos que aqul realiza? Para contestar esta
pregunta cabe decir que el Estado es titular de facultades
extraordinarias, las cuales emanan de su naturaleza. Esa
naturaleza,' de por s compleja, se explica por medio de reconocer
la existencia de una voluntad poltico-social, originada en el
consenso popular, la cual es necesaria para legitimar y armonizar
la vida en comn por la va del derecho. Tal voluntad goza de la
prerrogativa de imponer sus decisiones, incluso por encima de la
voluntad de cualquier miembro de la comunidad, con la nica
limitacin de que, al hacerlo, ste se subordine a las disposiciones
normativas preestablecidas. Por eso, el poder del Estado es
irresistible por parte de los particulares. En ese sentido, es fcil
advertir que la potestad tributaria tiene su fundamento en el poder
soberano de que est jnvestido el Estado. Por su parte, los
impuestos y dems figuras tributarias se consideran prestaciones
econmicas que el Estado puede exigir al pblico, en virtud de su
potestad impositiva derivada del imperio estatal y del cual, como
se ha dicho, tal poder tributario es una de sus manifestaciones.
Para comprender mejor el tema, cabe recordar lo que al respecto
expresa Sergio Francisco de la Garza, en cuanto a que "... recibe
el nombre de poder tributario la facultad del Estado por virtud de
la cual puede imponer a los particulares la obligacin de aportar
una parte de su "riqueza para el ejercicio de las atribuciones que
le estn encomendadas...".7 Adems, de acuerdo con lo expuesto por
Sinz Bujanda, la potestad tributaria engloba "... la facultad
propia del Estado para crear tributos".8 En ese orden de ideas, se
puede afirmar que, en principio, la potestad tributaria se__ ejerce
"... por el Poder ejecutivo, en su carcter de administrador fiscal,
ya que le corresponde determinar y comprobar cundo se han producido
en realidad esos hechos o situaciones que generan la obligacin de
pagar esas contribuciones, sealar o determinar la cuanta de los
pagos o bien verificar si las prestaciones que han realizado se
encuentran ajustadas a la ley'T5 Lmites del Poder Tributario En
relacin a la potestad tributaria, Miguel Valdz Villarreal seala los
siguientes lmites: "...con la soberana (poder tributario), comparte
de cierto modo las caractersticas de poder supremo, en lo econmico;
inalienable, en cuanto no se puede comprometer, dar en garanta,
transigir o arrendar a la manera de los negocios privados; y
solamente limitado en su eficacia por la reciedumbre de la vivencia
democrtica y de la posibilidad de la aplicacin razonable de la ley,
y en su legitimidad por las garantas individuales y por la forma de
gobierno de equilibrio y coordinacin de los poderes de la Unin y de
funciones o competencia de la autoridad".10
47
De conformidad con lo anterior, las caractersticas del poder
tributario son como sigue:a)
Abstracto. Toda vez que se trata de una potestad derivada del
poder de imperio del Estado, el cual legitima el derecho de ste a
aplicar tributos. No debe confundirse la potestad con su ejercicio,
o sea, una cosa es la facultad de actuar y otra muy distinta la
aplicacin de esa facultad en el plano de la realidad material.
7
Sergio Francisco de la Garza, Derecho Financiero Mexicano,
Editorial Porra, Mxico, pg 193.
8 Fernando Sinz Bujanda, Notas de derecho financiero, 11, vol
3o, Lecciones 36 a 66, Civitas, Madrid, 1975, pg 3. 9 Sergio
Francisco de la Garza, ob cit, pg 205. 10 Miguel Valds Villarreal,
"Principios constitucionales que regulan las contribuciones",
Estudios de derecho pblico contemporneo, UNAM, FCE, Mxico,
1972.
Permanente. En razn de que es connatural al Estado y, por
derivar de su poder, slo se extingue con el Estado mismo. En
consecuencia, en tanto el Estado subsista, gozar indefectiblemente
del poder de gravar. 1.2 Irrenunciable. El Estado no puede
desprenderse de ese atributo esencial, pues sin el poder tributario
no podra subsistir. 1.3 Indelegable. Este aspecto est ntimamente
ligado al anterior y reconoce anlogo fundamento. Delegar el poder
tributario importara tanto como desprenderse de l en forma absoluta
y total.111.1
1.3.1 Potestad de la Federacin, de los estados, del Distrito
Federal y de ios municipios En esta seccin se har referencia a las
instituciones que la propia Constitucin autoriza para crear
contribuciones, es decir, establecer normas de carcter general,
mediante las cuales se imponga a los particulares la obligacin de
aportar una parte de su riqueza para el gobierno, con el fin de que
ste realice las atribuciones que tiene encomendadas. El sistema
impositivo de la Repblica reconoce tres rganos legislativos que
tienen la facultad para establecer contribuciones, a saber: E[
Congreso de la Unin, que crea las leyes impositivas a nivel
federal. 2. Las legislaturas de los estados, que contemplan las
legislaciones de carcter local. 3. La Asamblea Legislativa, rgano
representativo y legislativo del Distrito Federal, que impone
contribuciones por medio del Cdigo Financiero del Distrito
Federal1.
Cabe mencionar que, en relacin con los municipios, sus
ayuntamientos carecen de potestad tributaria, pues las legislaturas
de los estados prevn las contribuciones que pueden cobrar.
Asignacin de campos de contribuciones en el sistema federal
mexicano La asignacin de campos de contribuciones no est definida
totalmente en la Ley Fundamental mexicana, debido a que hay algunas
reas exclusivas para la Federacin y los municipios, y en cuanto a
las entidades federativas slo existen prohibiciones. As, se puede
decir que la materia fiscal es la siguiente, de acuerdo con el
nivel de gobierno:
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Federacin Contribuciones especiales El comercio exterior. Las
dems contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto. 11
Carlos M. Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, 11, Ed. Depalma,
Buenos Aires, 1982, pg 283. PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LAS
CONTRIBUCIONES Municipios Contribuciones relativas a la propiedad
inmobiliaria y derechos que se cobran por los servicios
municipales, que en forma exclusiva establece e'1 art 115, fracc
IV, incs. a) y c), de la Ley Fundamental. b) Los dems ingresos que
la legislacin estatal seale para beneficio de los
ayuntamientos.a)
Estados La Constitucin no seala un campo especfico de
contribuciones, de ah que resulta vlido afirmar que, salvo lo que
es competencia exclusiva de la Federacin y los municipios,.las
legislaturas de los estados puede gravar cualquier hecho o fenmeno
econmico. Distrito Federal Puede legislar en todas las materias,
con excepcin de las sealadas en forma exclusiva para la Federacin
al igual que los estados, tiene las mismas limitaciones y
prohibiciones de stos. 1.3.2 Mltiple contribucin por uno o varios
titulares de la potestad fiscal, en el plano interno y en el
internacional En relacin con este asunto, no existe en el art 73
constitucional, que seala la competencia legislativa del Congreso
de la Unin, ninguna facultad para establecer contribuciones (salvo
la fracc. XXIX, de dicho artculo) con exclusin de la facultad
correlativa de los estados miembros. El texto citado tan slo
dispone en su fracc. VII que el Congreso fijar las contribuciones
necesarias para cubrir el presupuesto. Pero, repito, no indica que
esa facultad de imposicin, que por medio de actos legislativos se
atribuye al Congreso, sea una facultad que explcitamente le
corresponde con exclusin de la facultad de las legislaturas
locales. As pues, la regla en el sistema federativo mexicano
consiste en la concurrencia, la facultad simultnea, que tienen la
Federacin y los estados para imponer contribuciones y_ sobre esta
regla se estructura el sistema contributivo del pas; por un lado,
el gobierno federal y, por el otro los estados de la repblica
imponen con sus propios y personales criterios las contribuciones
que estiman necesarias.12 De igual manera, en el mbito
internacional, uno de los problemas de mayor importancia es el
referente a la doble tributacin, que se presenta cuando un mismo
acto u operacin celebrado entre sujetos pertenecientes a distintos
pases es gravado con dos o ms tributos por las respectivas naciones
de origen o residencia de los sujetos. Por ello, cabe citar lo
siguiente: "La coexistencia entre las soberanas de los estados y el
ejercicio de sus potestades fiscales dan
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lugar a distintas formas de coincidencia impositiva sobre un
mismo objeto imponible o sujeto pasivo, lo que da lugar a un
enfrentamiento entre dos o ms sistemas impositivos. El efecto
inmediato es el problema de la doble imposicin internacional. A
corto y mediano plazo pueden aparecer problemas tales como la
elevacin de los precios de los bienes o servicios en proporcin
directa a la doble imposicin; barreras al comercio, a la inversin y
al flujo de informacin tecnolgica".13 12 Alfonso Cortina Gutirrez,
Ciencia financiera y derecho tributario, Coleccin de Estudios
Jurdicos, vol I, Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, 1981, pgs
68 a 70. 13 "Antecedentes, problemas y perspectivas de la doble
imposicin internacional", estudio elaborado por la Direccin General
de Asuntos Hacendarlos Internacionales de la Secretara de Hacienda
y Crdito Pblico, Mxico, 1978, pg 2. Tal situacin, tanto en el mbito
interno "cmo en el internacional, se busca resolver mediante la
celebracin de convenios de colaboracin administrativa y tratados
internacionales, respectivamente. 1.3.3 Sistema nacional de
coordinacin fiscal y colaboracin administrativa entre la Federacin
y las entidades federativas. La solucin vigente al problema de la
doble imposicin se encuentra en la Ley de Coordinacin Fiscal,
publicada en el Diario Oficial de la Federacin el 27 de diciembre
de 1978 y que entr en vigor en 1980, tiene como objetivos, conforme
a lo establecido por el artculo primero de dicho ordenamiento
legal, los siguientes: Coordinar el sistema fiscal de la Federacin,
con los estados, municipios y el Distrito Federal; II. Establecer
la participacin que corresponda a las haciendas de dichas
instituciones pblicas en los ingresos federales; III. Distribuir
entre esas haciendas las participaciones; IV. Fijar las reglas de
colaboracin administrativa entre las diversas autoridades fiscales,
y V. Constituir los organismos en materia de coordinacin fiscal y
dar las bases de su organizacin y funcionamiento.I.
Actualmente, todas las entidades federativas, mediante los
convenios de coordinacin respectivos, se han integrado al Sistema
Nacional de Coordinacin Fiscal previsto en la ley referencia. As
mismo, se han celebrado convenios de colaboracin administrativa
entre la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico y los estados, en
cuanto a administracin, recaudacin, registro, fiscalizacin, y
liquidacin de contribuciones a cambio de estmulos que la Federacin
da a las entidades. Este tema se analiza con mayor amplitud en la
unidad 5 de este libro. Como ejemplo de lo anteriormente expuesto
se puede hacer alusin al convenio de colaboracin administrativa
entre la Federacin y el estado de Morelos, publicado en el Diario
Oficial de la Federacin del 19 de noviembre de 1996, en el cual se
incluyeron, entre otros aspectos, nuevas facultades y
responsabilidades, como las correspondientes a la realizacin de
actos de comprobacin en materia del impuesto al valor agregado sin
la presencia de la Secr