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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
Ciencias Exactas, Ingenierías y Tecnología | Logística y
Transporte 1
División de Ciencias Exactas, Ingeniería y Tecnología
Ingeniería en Logística y Transporte
4º Semestre
Asignatura: Contabilidad y costos
Unidad 3. Control de los costos totales
Clave TSU 14142420/ 13142420
Universidad Abierta y a Distancia de México
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
Ciencias Exactas, Ingenierías y Tecnología | Logística y
Transporte 2
Índice
Unidad 3. Control de los costos totales
..................................................................................
3
Presentación de la unidad
..........................................................................................................
3
Propósitos
..................................................................................................................................
3
Competencia específica
.............................................................................................................
3
3.1. Procedimientos de costeo y control de
costos………………………………………………...4
3.1.1. Costeo absorbente y variable
....................................................................................
4
3.1.2. Procedimiento por ordenes de
producción.................................................................
7
3.1.3. Procedimiento por clase
..........................................................................................
13
3.1.4. Procedimiento por procesos productivos
.................................................................
14
3.2. Sistema de costeo basado en actividades
(ABC)……………………………………………16
3.2.1. Concepto y objetivo del sistema ABC
......................................................................
16
3.2.2. Establecimiento del sistema ABC
............................................................................
26
3.2.3. Aplicaciones y toma de decisiones en ABC
.............................................................
32
Cierre de la unidad
...................................................................................................................
50
Para saber más
........................................................................................................................
51
Fuentes de consulta
.................................................................................................................
51
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
Ciencias Exactas, Ingenierías y Tecnología | Logística y
Transporte 3
Unidad 3. Control de los costos totales Presentación de la
unidad Te damos la más cordial bienvenida a esta tercera y última
unidad de la asignatura Contabilidad y costos. Tomando en cuenta
que ya comprendes los fundamentos de la contabilidad y que manejas
el marco conceptual de los elementos de los sistemas de costos y
sus distintos métodos para el control de materiales, así como la
determinación de costos, en esta unidad aprenderás a utilizar
dichos métodos mediante la aplicación a diferentes casos de
estudio. Procura recordar la diferencia del costo industrial y
logístico, ya que en esta unidad estudiarás de manera puntal los
llamados procedimientos tradicionales de costeo y control de
costos, tales como: costeo absorbente y variable, por órdenes de
producción, por clase y por procesos productivos; los cuales se
complementan con el estudio del sistema de costeo basado en
actividades, conocido como ABC, por sus siglas en inglés. Desde
luego, esta sección se complementa con una serie de actividades que
tendrás que realizar y que te ayudarán a poner en práctica lo
aprendido. Como ya te lo hemos comentado, el control y evaluación
de los costos es uno de los objetivos más importantes de la
Contabilidad para las empresas en general, por tanto, te
recomendamos esforzarte para que logres el mayor aprovechamiento y
conocimiento en materia de costos de esta unidad, ya que es una de
las áreas en donde los empresarios siempre buscan obtener ventajas
competitivas. Propósitos Los propósitos para esta unidad son:
Aplicar los procedimientos de costeo y control de costos, para
dar solución a problemas relacionados con esta actividad.
Medir y valorar de manera adecuada el costo de los productos y
servicios en el sector logístico.
Competencia específica Establecer el costo total para la
optimización de los recursos de una empresa a través de la
selección y aplicación de procedimientos para el control de costos.
Habilidades a alcanzar
Distingue los elementos y estructura de los diferentes
procedimientos de control de costos. Identifica las ventajas y
desventajas de cada uno de los procedimientos de control de
costos.
Aplica el procedimiento de control de costos más adecuado a un
caso específic
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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Transporte 4
3.1. Procedimientos de costeo y control de costos Cada empresa,
de acuerdo a sus características operativas y necesidad de
información, diseña, estructura y desarrolla el sistema de costos
para cubrir sus necesidades y obtener el control de los costos.
Dentro de la industria de la transformación existen diferencias
entre las empresas que la conforman, por lo cual, existen diversos
procedimientos de control para los costos, teniendo como base dos
procedimientos principales.
a) Por órdenes de producción, teniendo como derivación por
clases b) Por procesos productivos, de donde se deriva, por
operaciones.
De la misma forma existen métodos para determinar los costos,
considerando como los más importantes el costeo absorbente, el
costeo variable y costeo basado en actividades (ABC, Activity Based
Costing). 3.1.1. Costeo absorbente y variable El primer método
utilizado para costear fue el costeo absorbente, el cual incluye
dentro del costo de producción, todos los costos incurridos
independientemente de que se trate de costos fijos (aquellos que no
se modifican en relación al volumen de producción y están
directamente relacionados con la capacidad instalada) o variables
(erogaciones cuyo importe tiene relación directa con el volumen de
producción). Como método alternativo, más no sustitutivo, se crea
el método de costeo directo, también llamado costeo variable; el
cual hace una clasificación de los costos fijos y variables,
considerando como elementos del costo de producción únicamente los
costos variables y contabiliza los costos fijos como gastos
operativos que se registran directamente en el estado de
resultados.
Costeo absorbente
Costos fijos
+ Costos
variables
Costo de producción
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Un ejemplo representativo de costo fijo es la renta; erogación
que se efectúa mes a mes durante el tiempo estipulado en el
contrato de arrendamiento. Es un costo fijo porque se eroga
periódicamente la misma cantidad, pero es variable por unidad. Si
se paga una renta de $ 3,000 mensuales, se pagarán los $ 3,000
independientemente de las unidades producidas (fijo). Si se dividen
los $ 3,000 de la renta entre las unidades producidas, por ejemplo;
1,500 unidades, se tendrá un costo por renta y por unidad de $
2.00. Si aumenta la producción en 4,500 piezas, el costo unitario
es de $0.67; pero si la producción es sólo de 1,000 piezas, el
costo unitario es de $ 3.00. Sucede lo contrario con los costos
variables, por ejemplo, las comisiones que se les pagan a los
vendedores con base a unidades vendidas. Son fijos al establecerse
una comisión de $ 10.00 por unidad, pero se hace variable al
multiplicarlo por las piezas vendidas en un mes, pueden ser 30
piezas, al siguiente 40 ó 20, etcétera. Éstos son dos ejemplos muy
sencillos de identificar los costos como fijos y variables, pero
como has visto, existen otros costos que por su naturaleza resulta
complicado el hacer su separación en fijos y variables. Por lo
general, al igual que el prorrateo, se utilizan unidades de medida
para hacer la separación, como son el volumen de producción, metros
cuadrados, horas-hombre, etcétera.
Costeo directo o variable
Costos variables
Costos fijos
Costo de producción
Gastos operativos (Estado de resultados)
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J. García, (2008) muestra una comparación entre el costeo
directo y el costeo absorbente:
CONCEPTO
COSTEO DIRECTO
COSTEO ABSORBENTE
Costo de producción
Integrado sólo por los costos variables de materia prima, mano
de obra y cargos indirectos.
Integrado por la materia prima directa, mano de obra directa y
cargos indirectos, sin importar que sean fijos o variables.
Costos unitarios de producción
No se ven afectados por los volúmenes de producción, permanecen
constantes.
Se modifica según el volumen de producción; a mayor volumen de
producción el costo será menor y a menor volumen de producción el
costo unitario será mayor.
Costos fijos de producción
Se consideran costos del periodo, se registran directamente como
gastos de operación en el estado de resultados.
Se capitalizan, se consideran como parte del costo de producción
y se envían a resultados al renglón de costos de ventas hasta que
se vende el producto.
Inventarios
El valor de los inventarios (de producción en proceso y
artículos terminados) se conforma exclusivamente de elementos
variables.
La valuación de los inventarios de producción en proceso y
artículos terminados se conforma de elementos fijos y
variables.
Utilidad de operación
Se determina de la siguiente manera:
Ventas ( - ) Costos variables
(de producción y venta) = Contribución marginal (-) Costos fijos
(de producción,
venta y administración) = Utilidad de operación
Se determina de la siguiente manera:
Ventas
( - ) Costos de ventas
= Utilidad Bruta ( - ) Gastos de operación (de
administración , de venta) = Utilidad de operación
Control Sencillo Complejo Planeación estratégica Se simplifica
Se hace más compleja
Toma de decisiones Se simplifica Se hace más compleja
Comparación costeo directo y costeo absorbente Fuente:
Elaboración propia a partir de García (2008)
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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La elección de alguno de los métodos se basa en las
características y necesidades de cada empresa, lo importante es
considerar las particularidades de cada uno para realizar los
informes que apoyen la planeación, el control y la toma de
decisiones. 3.1.2. Procedimiento por órdenes de producción Del Río
(2011) define el procedimiento por órdenes de producción como “el
conjunto de métodos empleados en el control de las operaciones
productivas, aplicable generalmente a industrias que fabrican sus
artículos por medio de ensamble o por lotes”. Cuando una empresa
utiliza la misma maquinaria para elaborar diferentes productos, se
dice que su producción es lotificada. Este tipo de empresas suelen
llevar a cabo su producción sobre pedidos, con características
especiales de acuerdo a los requerimientos de los clientes. Se
considera que es un procedimiento oneroso administrativamente, ya
que logra determinar por separado, cada uno de los elementos del
costo de acuerdo con cada orden de trabajo, pero a la vez, se
obtiene mayor precisión en su costeo. Una vez que se tiene el costo
total acumulado por cada una de las órdenes de producción, éste se
divide entre el número de unidades producidas y se obtiene el costo
unitario de cada artículo.
Materia prima directa
Mano de obra directa
Gastos indirectos
Orden de producción A-202
Orden de producción A-203
Almacén de artículos
terminados
Costo de ventas
Orden de producción A-204
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Procedimiento por órdenes de producción Fuente: Adaptación de
García, J (2008)
Este procedimiento se inicia con una orden de producción en la
cual, se especifica lo que se desea producir y en qué cantidad;
enseguida se muestra un ejemplo de orden de producción.
Orden de producción N°__________ Fecha:
Departamento:______________ Sírvase producir lo siguiente:
Artículo___________________________ Cantidad:
______________________ Inicio: ___________________________ Término:
______________________ Pedido N°: ________________________
Especificaciones: _______________ ______________________________
Fecha de entrada a almacén: _______________________
Materiales Mano de obra Gastos Indirectos
ValeN° Material Cantidad
Precio unitario To
tal N° de
empleados Hor
as Cuota
por hora T
otal
Horas
laboradas
Cuota por hora
Cantidad aplicada
Material indirecto
Suma Suma Suma Resumen: Material directo $ M.O. directa _______
Costo directo $ Gastos Indirectos Costo total de producción $ Costo
unitario= Costo total/ unidades producidas = $
Expedida por: Recibida por: Cumplida: Contabilidad: ___________
______________ ____________ __________
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Orden de producción Fuente: Adaptado de Del Río (2011). Un
ejemplo, que te podemos mostrar es el siguiente: La empresa Leche y
malteadas S.A. de C.V, inicia sus operaciones del mes de junio con
los siguientes saldos en el área de producción: Bancos: $ 350,000
Inventario inicial de materia prima:
50,000 litros de leche a $ 9.00 c/litro = $ 450,000 5,000
kilogramos de fresa a $ 17.00 por kilogramo= 85,000 5,500
kilogramos de cocoa a $ 12.00 por kilogramo = 66,000 50,000 botes
de cartón para envase a $ 3.00 c/u = 150,000 1,750 kilogramos de
azúcar a $ 15.00 por kilogramo= 26,250 $ 777,250
1.- Se envía la orden N° 101 para la elaboración de 1,500 litros
de malteada de fresa, en la cual se solicitan las siguientes
materias primas:
1,500 litros de leche $ 13,500 150 kilogramos de fresa 2,250 75
kilogramos de azúcar 1,125 $ 16,875
2.- Se envían a producción 1500 botes de cartón para envasar la
orden N° 101. (1,500 X $3.00 = $ 4,500) 3.- Producción recibe la
orden N° 102 para elaborar 2,000 litros de malteada de chocolate,
solicitando al almacén las siguientes materias primas:
2,000 litros de leche $ 18,000 200 kilogramos de chocolate 5,100
100 kilogramos de azúcar 1,500 $ 24,600
4.- La distribución del costo de la mano de obra es la
siguiente:
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a) Costo de mano de obra directa (MOD) por orden y número de
horas: Orden N° 101 120 horas de $ 35.00 la hora = $ 4,200 Orden N°
102 220 horas de $ 35.00 la hora = $ 7,700 Total 340 horas $
11,900
b) Costo de mano de obra indirecta $ 15,000 c) Sueldos del
departamento de ventas $ 4,000 d) Sueldos del departamento de
administración $ 6,000 5.- Se consumen combustibles y lubricantes
para maquinaria por la cantidad de $ 3,000. 6.- Se paga el recibo
de consumo de energía eléctrica por el importe de $ 4,500, de los
cuales corresponden el 60% a producción, 20% al departamento de
ventas y 20% al departamento de administración. 7.- Se termina la
orden N° 101 y se envía al almacén de productos terminados Nota.
Los GIF se distribuyen con base a horas-hombre, y se calculan de la
siguiente manera:
GASTO INDIRECTO FIJO (GIF) EN PRODUCCIÓN IMPORTE
Mano de obra indirecta $ 15,000
Consumo de combustibles y lubricantes para maquinaria $
3,000
Consumo de energía eléctrica (60% del consumo) $ 2,700
Total $ 20,700 GIF/ Hrs de MOD = 20,700 / 340 hrs. = 60.8823529
coeficiente de aplicación. 8.- Se entrega al cliente la orden N°
101, a un precio de venta de $ 42,750. 9.-La orden N° 102 se queda
en proceso de producción al finalizar el mes. La resolución, el
registro contable y el control de las órdenes de producción son los
siguientes:
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Prorrateo GIF
Orden N° 101 120 hrs. X 60.8823529 = $ 7,306
Orden N° 102 220 hrs. X 60.8823529 = $ 13,394
Total $ 20,700
Registro contable: ALMACÉN DE MATERIA PRIMA PRODUCCIÒN EN
PROCESO SI) 777,250 16,875 (1 1) 16,875 32,881 (7a 4,500 (2 2)
4,500 45,694 (9 24,600 (3 3) 24,600 777,250 45,975 4) 11,900
731,275 7) 20,700 78,575 78,575 ALMACÉN DE
GIF PRODUCTOS TERMINADOS 4) 15,000 (7a 32,881 32,881 (8a 5)
3,000 6) 2,700 20,700 20,700 (7 GASTOS DE VENTA GASTOS DE
ADMINISTRACIÓN 4) 4,000 4) 6,000 6) 900 6) 900 4,900 6,900
INVENTARIO DE PRODUCCIÓN EN PROCESO VENTAS 9) 45,694 47,250
(8
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BANCOS COSTO DE VENTAS SI) 350,000 36,900 (4 8a) 32,881 8)
47,250 5,500 (5 4,500 (6 397,250 46,900 350,350 Concentración del
costo industrial por órdenes:
ORDEN N° 101 TERMINADA
ORDEN N° 102 EN PROCESO
Materia prima $ 21,375 $ 24,600
Mano de obra directa 4,200 7,700 Gastos indirectos de
fabricación 7,306 13,394
Total $ 32,881 $ 45,694 Nota: la materia prima de la orden 101
incluye el costo de los botes de cartón para envasar por tratarse
de una orden terminada.
Estado de costo de producción y costo de lo vendido
Leche y mateadas S.A. de C.V. Estado de costo de producción y
costo de lo vendido del 1° al 30 de junio de 2012.
Inventario inicial de materia prima $ 777,250 Inventario final
de materia prima 731,275
Materia prima utilizada $ 45,975 Mano de obra directa 11,900
Costo primo $ 57,875 Gastos indirectos de fabricación 20,700 Costo
de producción $ 78,575 Inventario final de producción en
proceso
45,694
Producción terminada 32,881
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Inventario final de producción terminada
0
Costo de ventas $ 32,881
Estado de resultados Leches y mateadas S.A. de C.V.
Estado de resultados del 1° al 30 de junio de 2012. Ventas $
47,250 Costo de ventas 32,881
Utilidad bruta $ 14,369 Gastos de operación Gastos de venta $
4,900 Gastos de administración
6,900 11,800
Utilidad neta del ejercicio
$ 2,569
3.1.3. Procedimiento por clase Para Del Río (2011), este
procedimiento “es una condensación o aglutinamiento del de órdenes
de producción, debiéndose entender por clase a un grupo de
artículos similares en cuanto a su forma de elaboración,
presentación y costo. Se utiliza en industrias que hacen múltiples
artículos catalogados por clases, líneas, etcétera”. Este
procedimiento es sólo una variación dentro del procedimiento de
órdenes de producción; tiene como ventaja economizar tiempo y
dinero, que se ven reflejados en un ahorro en los costos y gastos
de operación. Sin embargo, podrían obtenerse datos no precisos en
cuanto al costo de los artículos, si éstos no fueron clasificados
de la manera correcta en la clase o línea correspondiente. Como
ejemplo, tenemos una fábrica de muebles de línea blanca, que
produce refrigeradores de tres clases: económico, estándar y de
lujo. Las diferencias entre un producto y otro son los acabados en
cuanto a color, agarraderas de diferente forma y material,
etcétera. Todos los productos tienen el mismo proceso y sólo al
final difieren en el acabado. Se aprovecha todo el proceso igual
para todos. Se trabaja por órdenes, sólo la diferencia es marcar
clases o líneas. Por ejemplo: la orden N° 230 es para la clase
económica, la orden N° 231 para la clase estándar y la orden N° 232
para la clase de lujo.
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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3.1.4. Procedimiento por procesos productivos García (2008), lo
define como “el procedimiento que se establece cuando los productos
son similares y se elaboran masivamente en forma continua e
ininterrumpida a través de una serie de etapas de producción
llamadas procesos”. A este tipo de producción se le conoce también
como en línea o en masa y la producción se cuantifica en litros,
metros, kilos, etcétera. Las características de este procedimiento
son las siguientes.
La forma de producir es continua, en masa, no lotificada. Los
productos pasan por dos o más procesos. Por lo general se trata de
productos homogéneos y en grandes volúmenes. Los costos se acumulan
en cada proceso y el costo unitario se determina en cada uno de
ellos y luego se incrementan conforme el producto vaya pasando
por cada proceso hasta considerarse producto terminado.
No es posible precisar los elementos del costo directo en cada
unidad terminada. Las condiciones de fabricación son rígidas pero a
la vez resulta más económico
administrativamente. Los procesos productivos son de dos formas:
paralelos o secuenciales. El proceso productivo paralelo resulta de
transformar la materia prima en dos o más procesos simultáneos e
independientes de forma inicial y posteriormente se incorporan
todos los procesos anteriores en un nuevo proceso.
Proceso productivo paralelo Fuente: adaptado de Rojas (2012). El
proceso productivo secuencial, se genera de manera consecutiva, se
requiere que termine un proceso para que el producto de éste sea el
insumo parcial o total del siguiente.
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Transporte 15
Proceso productivo secuencial Fuente: adaptación de Rojas (2012)
Para obtener el costo de una producción por procesos es preciso
obtener el costo unitario con sus tres elementos, (materia prima,
mano de obra y GIF), en cada proceso productivo hasta lograr el
producto terminado. Es frecuente que en un periodo de producción
determinado (semana, mes, semestre, etcétera) no se logre concluir
como artículo terminado todo lo que se inició como materia prima en
el proceso productivo, obteniendo al final de dicho periodo una
parte como artículos terminados y otra como producción en proceso
(sin terminar). Por esta razón, se determina una producción
equivalente, la cual comprende la proporción de la producción que
no finalizó el proceso pero que tiene, hasta ese momento, una serie
de costos ya incurridos. La producción equivalente se valúa de
acuerdo al grado de avance que tengan cada uno de sus elementos;
por ejemplo, un proceso de 100 unidades se encuentra en 100% de
avance en materia prima, 60% de avance en mano de obra y 60% en
GIF. La producción equivalente o en proceso se suma a la producción
terminada para obtener los costos incurridos en el periodo. Por
otra parte, en ocasiones se obtiene producción defectuosa y
averiada. Para Del Río (2011) la producción defectuosa se refiere a
“aquella transformación que se ve disminuida en calidad, por la
acción de alguna circunstancia normal, que tuvo efecto durante su
transformación, y que no es posible corregirla, o bien siéndolo, no
es práctico, ni económico, ni justificable hacerlo”. Se convierte
en mercancía de segunda clase que se vende a un precio menor al de
la mercancía en circunstancias normales. Sin embargo, se debe
controlar y registrar de diferente forma en caso de que dicha
mercancía se venda a un costo menor al costo de producción, de ser
así, el costo lo absorbe la producción normal o en buen estado. La
producción averiada “es aquella fabricación defectuosa que es
susceptible de ser corregida mediante una operación adicional o de
proceso, para que quede como artículo de primera” (Del Río, 2011).
En este caso el costo del reproceso lo absorbe la producción del
periodo.
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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Transporte 16
En el proceso normal de fabricación se generan pérdidas normales
de materiales o de unidades semielaboradas, dicha pérdida se conoce
como merma, cuyo costo lo absorbe la producción normal. En caso de
existir una pérdida anormal por causas imputables al trabajador por
mal manejo de maquinaria o material, el costo lo cubre el
responsable o, bien, la empresa lo absorbe. Todo depende de la
decisión que se tome o de las políticas de la empresa. La pérdida
anormal también puede ser ocasionada por un caso fortuito, como una
falla eléctrica, de maquinaria, un desastre natural, etcétera, en
cuyo caso, el costo será considerado como otro gasto, no como parte
del costo de producción, por considerarse un caso extraordinario,
inusual. 3.2. Sistema de costeo basado en actividades (ABC) El
Costeo basado en actividades, conocido como sistema ABC (Activity
Based Costing), surge como una respuesta a los inconvenientes que
presentan los sistemas tradicionales de costos, sobre todo, en la
forma como distribuyen los costos en los productos. Para lograr
ello, este sistema diferencia los costos directos de los
indirectos, asociando estos últimos con las actividades que la
empresa realiza. Lo interesante de este método, es que los costos
indirectos o logísticos son tratados como directos a las
actividades y a su vez son traslados a los objetos que se desean
costear, según la cantidad de actividades consumidas por cada uno
de éstos. Para entender este concepto, en este subtema se presenta
el desarrollo de este método para administrar los costos en las
empresas, a fin de utilizarlo para medir la rentabilidad de los
productos, clientes, líneas de producción, pedidos, etcétera. Tener
conocimiento pleno de la rentabilidad de estos objetos de costo,
nos permite minimizar el problema que presentan los sistemas
tradicionales, los cuales asignan dichos costos sobre la base de un
solo indicador, lo que conlleva a que los costos logísticos se
distribuyan en los diferentes productos o clientes como gastos
generales en partes proporcionales, cayendo en errores de
precisión. 3.2.1. Concepto y objetivo del sistema ABC Como te
pudiste dar cuenta, los sistemas de costo tradicionales asignan los
costos incurridos en las unidades departamentales de la
organización y los clasifican dentro de los estados financieros; en
cambio, el Costeo basado en actividades identifica las actividades
que la organización realiza, así como los costos o recursos que
consume y la cantidad de actividades demandadas por el producto,
servicio, cliente u objeto de costo que evalúa. Kaplan y Cooper
(1998), fundamentaron esta propuesta considerando que los productos
o servicios necesitan ciertos costos o recursos, que no son
consumidos en los productos, sino en las actividades que se
ejecutan para elaborarlos y distribuirlos; esto quiere decir, que
un producto consume actividades y las actividades a su vez consumen
recursos. De esta manera, dichos autores establecieron que este
sistema dirige la mayor parte de los costos en primer lugar a
las
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Transporte 17
actividades y procesos, y luego los asigna a los productos,
servicios, clientes, u otros objetos de costo. Un diagrama
tradicional utilizado en la literatura para mostrar este proceso,
es el siguiente:
Principio básico del sistema ABC Fuente: elaboración propia con
base en Kaplan y Cooper (1998)
Pérez y Rodríguez (2005), afirman que el sistema ABC tiene
implícita una nueva forma de pensar. Según estos autores, los
sistemas de costos tradicionales dan respuesta a la pregunta: ¿Cómo
puede la organización imputar costos para poder realizar los
informes financieros y para el control de costos de los
departamentos?, mientras que el costeo ABC implica contestar las
siguientes preguntas en torno al conocimiento explicito de las
actividades:
¿Qué actividades se realizan en la organización? ¿Cuánto cuesta
realizar las actividades? ¿Por qué necesita la organización
realizar actividades y procesos empresariales? ¿Qué parte o
cantidad de cada actividad requieren los productos, servicios y
clientes?
Entonces ¿Cómo podemos definir el sistema ABC o Costeo basado en
actividades? Una definición formal la proporciona Douglas T. Hicks
(1998), dice que “es una técnica que imputa metódicamente todos los
costos indirectos en una empresas a las actividades que los
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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Transporte 18
hacen necesarios, y luego distribuye los costos de las
actividades entre los productos que hacen necesarias las
actividades”. Según Berrío y Castrillón (2008), el objetivo del
Costeo basado en actividades se gestó para asignar, controlar, y
racionalizar los costos indirectos, sobre todo, porque se deseaba
disponer de una mejor información del costo de los productos. Para
estos autores, el sistema ABC, es un instrumento de control
gerencial que determina el costo y el desempeño de actividades,
recursos y objetos de costos, que tiene las siguientes
ventajas:
a) Se desarrolla una cultura de costos, pues se apoya en el
análisis permanente de la cadena de valor y la mejora continua.
b) Permite analizar los recursos de la empresa y crea un sistema
con información clara, oportuna, objetiva de la rentabilidad de los
clientes, que facilita la toma de decisiones.
c) Asigna los costos directos con base en la relación
causa-efecto.
d) Involucra los gastos relacionados con la administración,
mercadotecnia y ventas.
e) Facilita la asignación de precios, control de costos,
planeación de utilidades y el diseño e implementación de la
estrategia de la empresa.
El método basado en actividades, utiliza un lenguaje especial
que es precioso conocer, por este motivo a continuación se revisan
algunas definiciones útiles. Con la finalidad de lograr un mejor
entendimiento del sistema de costeo basado en actividades, Cuervo y
Osorio (2006) recomiendan revisar las siguientes definiciones:
Macroproceso. Se define como el conjunto de procesos estratégicos
de mayor nivel jerárquico que están relacionados de manera directa
con las áreas principales de gestión de las empresas; por ejemplo,
en una empresa industrial, producción, mercadotecnia, finanzas y
administración suelen se las áreas donde se alojan los
macroprocesos más importantes; en un institución de educación, las
áreas pueden ser: docencia, investigación, extensión universitaria
y administración. Proceso. Se conforma por un conjunto de
actividades vinculadas y secuenciales que utilizan un insumo de
entrada, para agregarle valor (transformar) y generar un producto
como resultado (salida) para satisfacer las necesidades de un
cliente interno o externo. En otras palabras, puede resumirse como
una secuencia de eventos organizados para lograr resultados
predeterminados y reproducibles. Los insumos de entrada y los
productos como salida, pueden ser tangibles o intangibles. Los
primeros, se derivan del proceso de producción y se presenta como
un artículo; mientras que los segundos, se derivan de procesos de
producción de servicios, ya sean administrativos, financieros, de
mercado o de otro tipo (Arbeláez y Marín, 2001). Un proceso
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Transporte 19
puede pertenecer a uno mayor y, a la vez, contener otros más
pequeños. Por ejemplo, el macroproceso administración, puede
contener los siguientes procesos: tesorería, contabilidad, nomina,
recursos humanos, gestión de inventarios, presupuesto y costos.
Algunas características relevantes de los procesos son las
siguientes: Son cíclicos y repetitivos, con tiempo de ciclo
conocido. Utilizan materia prima suministrada por un proveedor
interno o externo. Tienen recursos programables. Tienen propósitos
claros. Tienen un responsable por cada proceso. Tienen límites
inferior y superior. Tienen interacciones y responsables internos.
Tienen procedimientos bien documentados, obligaciones y requisitos
que cumplir. Los resultados que generan se denominan productos o
servicios, que tienen medidas de
evaluación y objetivos que cumplir con el cliente. Recursos. Son
los medios utilizados para el desarrollo de las actividades que
regularmente están debidamente agrupados de acuerdo a sus
características homogéneas. Por ejemplo, nominas, honorarios,
maquinaria, equipo de oficina, etc. Los recursos pueden
clasificarse en contables y no contables.
Contables. Se refiere a las cuentas de costos y gastos que
provee directamente la contabilidad financiera. No contables. Son
aquellos que no se deben registrar en la contabilidad financiera y
que forman grupos de cuentas extracontables.
Actividad. Se define como el conjunto de tareas homogéneas que
tienen un objetivo común que son realizadas por un individuo o
grupo de individuos. Las características principales son las
siguientes: Dan lugar o suponen un saber o hacer específico.
Emplean recursos humanos, físicos y tecnológicos. Las tareas son
homogéneas desde el punto de vista de su comportamiento, costo
y
ejecución. Logran un resultado interno o externo (producto). Su
enfoque está dirigido a satisfacer necesidades de un cliente
interno o externo.
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Transporte 20
En el sistema ABC, una actividad actúa como un evento o
transacción que provoca costos, es decir, actúa como factor causal
de que una empresa incurra en costos. León García (2009), ofrece
los siguientes ejemplos de actividades:
Preparación o montaje de maquinaria. Elaboración de órdenes de
compra. Inspecciones de calidad. Elaboración de órdenes de
producción. Despachos. Recepción de materiales. Movimiento de
inventarios. Elaboración de órdenes de mantenimiento. Elaboración
de órdenes de reprocesos. Utilización de equipo y maquinaria.
Transporte de mercancía en proceso o final. Uso de computadoras.
Ocupación de camas (hospitales, hoteles, etc.). Ocupación de sillas
(aviones, teatros, etc.). Uso de aeronaves.
Clasificación de las actividades. De acuerdo con Cooper y Kaplan
(1992), pueden organizarse por su categoría, funciones,
participación en el costo, periodicidad, y aportación a la
generación de valor.
Por su categoría, pueden agruparse en cinco tipos: unitario, de
lote, producto, cliente y empresa.
Unitario, se conoce como una actividad variable que depende de
los volúmenes de producción; es decir, que se realizan cada que se
elabora un producto o se presta un servicio; por ello, sus costos
suelen ser variables. De lote, se realizan cada vez que se atiende
una orden de producción o pedido específico. En el departamento de
producción, se realizan actividades relacionados con la preparación
de maquinas para fabricar un lote cada vez, por tanto, los costos
que la forman suelen ser variables también. De producto o línea,
son aquellas que tienen relación directa con los productos,
independientemente de la cantidad comercializada. Se considera que
los costos, fundamentalmente son fijos y directos con respecto al
producto en particular. De cliente, las actividades se enfocan a
satisfacer las expectativas y especificaciones que cada cliente
impone. Son independientes del tamaño del lote que el cliente pide,
por tanto, se centran en aquellas tareas con mayor valor agregado
al producto.
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Transporte 21
De empresa, son las actividades de apoyo o corporativas que
soportan las actividades anteriores. No se asocian a un producto
porque recogen los costos generales de empresa. De ahí que no
puedan asociarse a un producto u servicio específico por ser
comunes en ellos.
Por sus funciones, se refiere al área a la que están adscritas.
Por ejemplo, la actividad de transporte puede clasificarse al área
de logística. Por su participación en el costo de los productos
pueden dividirse en: primarias y secundarias.
Primarias. Contribuyen directamente con la misión de la empresa
y están relacionadas con el producto o la prestación de servicios,
por tanto, tienen que ver con el portafolio de productos y
servicios. Son las que crean la imagen de la empresa. Secundarias.
Son actividades de carácter general que sirven de apoyo a las
primarias, conocidas también como corporativas. No se relacionan
con el producto o servicio, pero son necesarias para lograr los
objetivos estratégicos.
Por su periodicidad de ejecución, se identifican las actividades
repetitivas y no repetitivas.
Repetitivas, como su nombre lo indica, son aquellas que se
realizan continuamente dentro de un proceso determinado y período
de tiempo corto. Las no repetitivas, se llevan a cabo sólo una vez,
y por ello, es muy común que no se perciba que también consumen
recursos.
Por su aportación a la generación de valor, se identifican
actividades generadoras y no generadoras de valor agregado.
Generadoras de valor agregado, permiten crear el interés de los
clientes internos y externos por un producto o servicio en
especial, aumentando la disposición y deseo del cliente por
obtenerlo y pagar un precio por el mismo. Dichas actividades, por
lo tanto, son importantes y necesarias. Actividades no generadoras
de valor agregado, crean un efecto contrario a las actividades
anteriores, por tanto, la eliminación de una actividad que no
implique problema alguno para la obtención de un producto o
servicio, significa minimizar los costos de adquisición. Por
ejemplo, el almacenaje de los productos o el control de calidad, no
reportarán ningún valor para el cliente, por tanto, deberá buscarse
la manera de eliminarse o reducirse al mínimo.
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Transporte 22
De acuerdo con Pérez y Rodríguez (2005), la clasificación
anterior “es importante desde el punto de vista de la asignación,
por cuanto permite conocer el comportamiento que cada actividad
desarrolla en relación con cada producto o servicio, lo que va a
posibilitar una fácil identificación entre los costos por ellas
generados y los productos o servicios por ellas tratados”. Centros
de actividad. Se define como un segmento del proceso de producción
que agrupa las tareas a realizar en una actividad de la cual puede
generarse un reporte por separado sobre el costo involucrado en
dicha actividad (Cooper y Kaplan, 1992). Inductores de costo,
direccionadores o conductores. Se conoce también como driver, cost
driver; y por su traducción literal se identifica como conductores
o portadores, causantes, generadores de costo, por cuanto que con
él se quiere hacer referencia directa a los factores que, dentro de
cada actividad, crean, influyen, causan, generan o inducen costo.
Actúa como un criterio de aplicación o distribuidor de todos
aquellos parámetros convencionales que se toman como referencia
para hacer una asignación objetiva y razonable de costos, que
indica cómo se distribuyen los recursos a las áreas de
responsabilidad, de qué manera se reparten los costos de las áreas
de responsabilidad a las actividades y finalmente cómo se
prorratean éstas a los objetos de costo. León García (2009),
pública los siguientes ejemplos de centros de actividad, inductores
de costo, los costos asignables, según su categoría..
CATEGORIA DE LAS ACTIVIDADES: POR UNIDADES
CENTROS DE ACTIVIDAD INDUCTORES DEL COSTO COSTOS INDIRECTOS
ASIGNABLES (RECURSOS)
Actividades relacionadas
con maquinaria tales como preparación, corte, ensamble, empaque,
etcétera.
Actividades relacionadas con mano de obra
Horas-máquina Horas-hombre Cantidad de unidades Distancia
recorrida
Energía Mantenimiento Salarios y prestaciones
sociales Materiales indirectos Depreciación de equipos
de uso común por parte de todos los productos
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CATEGORIA DE LAS ACTIVIDADES: POR LOTE
CENTROS DE ACTIVIDAD INDUCTORES DEL COSTO COSTOS INDIRECTOS
ASIGNABLES (RECURSOS)
Procesamiento de órdenes de compra
Procesamiento de órdenes de producción
Preparación de maquinaria.
Manejo de materiales
Número de remisiones o facturas recibidas
Número de órdenes procesadas
Cantidad de toneladas manipuladas
Cantidad de preparaciones de máquina realizadas
Número de horas consumidas en preparación de maquinaria
Suministros consumidos Mano de obra de
preparación de maquinaria
Mano de obra de manipuleo de materiales
Depreciaciones relacionadas
CATEGORIA DE LAS ACTIVIDADES: POR LINEA DE PRODUCTO
CENTROS DE ACTIVIDAD INDUCTORES DEL COSTO COSTOS INDIRECTOS
ASIGNABLES (RECURSOS)
Control de calidad Laboratorios de prueba Administración de
inventarios Diseño de productos Procesos especiales
Cantidad de inspecciones de calidad
Horas de inspección Cantidad de pruebas de
laboratorio Horas de prueba Número de referencias o
categorías de inventario Cantidad de horas de
diseño Número de pedidos de
procesos especiales
Costos de control de calidad
Costos de laboratorios Costos de administración
de inventarios Costos de acarreo y
fletes en inventarios Costos de ingeniería
industrial Costos de diseño Depreciaciones
relacionadas
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CATEGORIA DE LAS ACTIVIDADES: POR PLANTA CENTROS DE
ACTIVIDAD
INDUCTORES DEL COSTO
COSTOS INDIRECTOS ASIGNABLES (RECURSOS)
Planta General Administración de
personal Capacitación y
entrenamiento técnico
Horas de máquina Horas de mano de obra Número de trabajadores
Horas de entrenamiento
y capacitación
Sueldos y salarios gerencia de planta Seguros Impuesto predial
Costos de capacitación y
entrenamiento Materiales indirectos Depreciaciones
relacionadas
Objetos del costo. Se refiere a lo que se desea costear de
manera separada o que es la razón de ser del negocio que bien puede
ser un elemento interno o externo a la empresa. El objeto del
costo, pueden ser productos, servicios, órdenes de fabricación,
clientes, mercados, o proveedores. Los ejemplos a continuación son
objetos del costo:
UNIDADES ADMINISTRATIVAS OBJETOS DE COSTO
Institución educativa
Proyectos de investigación Consultorías Diplomados
Especializaciones Pregrados Una asignatura Edición de libros Un
semestre académico
Institución de salud
Intervenciones quirúrgicas Servicios de salud oral Exámenes de
laboratorio Ayudas diagnósticas Programas de promoción y
prevención
Empresa industrial Portafolio de productos Mercados Clientes
Empresa de servicios logísticos de transporte
Rutas de reparto Camiones Clientes Sucursales
Fuente: elaboración propia con base en Cuervo y Osorio
(2006)
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Transporte 25
La estructura del sistema de costos basado en actividades En el
sistema tradicional de costos, la parte de los indirectos asignados
a un producto depende de la proporción total de horas de trabajo
directo que se consume en la elaboración del producto. En el
sistema ABC, las actividades generales más significativas y los
recursos empleados por éstas, son separados para estructurar el
sistema e identificar y rastrear los inductores de costo (cost
drive) de los productos, por ejemplo, horas-máquina, número de
piezas, número de inspecciones, etcétera, tal y como puedes
observar en la figura siguiente, que compara el sistema de costeo
tradicional con el sistema ABC (Horngren, y otros, 2007). En este
sistema, la cantidad de costos indirectos asignados a un producto
depende de las cantidades de horas totales de máquina, de piezas
totales, de inspecciones totales, etcétera, consumidas en la
elaboración del producto y se divide en varios grupos, cada uno
asociado a una actividad clave.
Esquema general del enfoque de sistema ABC Fuente: Horngren, y
otros (2007) Por lo anterior, el modelo genérico de esta técnica
(figura siguiente) se estructura con la identificación de los
recursos, actividades y objetos de costo, vinculados por las
flechas que representan las relaciones del costo.
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Modelo genérico de la estructura del sistema ABC Fuente:
elaboración propia con base en Tucto (s.f.)
Pérez y Rodríguez (2005) afirman que el sistema ABC tienen dos
propósitos principales: a) llevar a cabo la asignación correcta de
los costos indirectos de los productos, controlarlos y reducirlos;
y b) aportar en la planeación estratégica de las empresas. 3.2.2.
Establecimiento del sistema ABC De acuerdo con Cuervo y Albeiro
(2006), con el paso del tiempo el costo de la mano de obra directa
en la fabricación de productos ha reducido su participación
conforme la sustituyen los avances tecnológicos, provocando que la
contribución de los costos indirectos sea más significativa. Según
Ángel García (s.f), en algunos casos los costos por mano de obra
directa representan 5 y 10% del costo total, sin embargo, los
costos indirectos pueden llegar a ser superiores a 20%. En tal
virtud, dichos autores señalan que ello es motivo suficiente para
considerar el establecimiento del sistema ABC. Berrío y Castrillón
(2008), sugieren que una empresa debe instrumentar este sistema
cuando fabrica una gran variedad de productos, ya que suele
resultar complicado identificar los costos indirectos que causa y
consume cada uno de ellos, debido a las diferencias que se
presentan en tiempo y complejidad de los procesos de fabricación y
manejo del producto, lo anterior porque resulta difícil estimar la
parte proporcional de los costos indirectos que corresponde a cada
producto. Esto último ayuda a determinar con
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precisión la estructura de costos e identificar los posibles
subsidios cruzados, para establecer precios más realistas por
producto (Tucto, s.f.). Carrión (2005) señala que las principales
aplicaciones de un sistema ABC, son las siguientes: Costeo de
actividades Costeo por productos La reducción del costo El
mejoramiento de los procesos Subsidios cruzados La administración
del desempeño Definición de presupuesto basado en actividades
Para llevar a cabo la instalación o establecimiento del sistema
ABC, diversos autores (Arbeláez y Marín, 2001; Toro, F. 2007; León,
O. 2009) utilizan varios pasos a seguir. Algunos inician con la
revisión de la organización de las empresas y del equipo de
trabajo, mientas que otros inician de manera directa con el
análisis de los procesos de negocio o la identificación de los
objetos de costo; no obstante esta diferencia, en términos
generales la mayoría de ellos coinciden en los siguientes
pasos:
1. Análisis de los procesos de valor 2. Identificación de los
objetos del costo 3. Determinación de los centros de actividad 4.
Diseño del modelo de costos: asignación del costo indirecto de los
recursos a los centros
de actividad 5. Diseño del modelo de costos: asignación del
costo de los centros de actividad a los
objetos del costo (productos, servicios, o clientes) 1. Análisis
de los procesos de valor Se refiere al estudio de manera
sistemática de los procesos productivos para identificar las
actividades que agregan o no valor y que dan forma a los productos
o servicios. En este sentido, se reconoce que las actividades del
proceso de manufactura son las únicas que agregan valor, mientras
que el resto de ellas no lo hacen, sin embargo sí consumen
recursos, tales como el transporte, almacenamiento, inspecciones,
etcétera. Arbeláez y Marín (2001), sugieren elaborar mapas
integrados para lograr una mejor identificación de las relaciones
de las funciones, procesos y actividades, desde la recepción de los
materiales hasta la inspección final del producto. Esto implica
documentar todas las operaciones y cada actividad, recabando
información del desplazamiento de los materiales, proceso
ejecutado, tiempos de espera y de
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procesamiento, inspección, etcétera. En la siguiente figura se
observa un proceso típico de fabricación de zapatos.
Mapa de actividades proceso de fabricación de zapato Fuente:
elaboración propia con base en guías empresariales de la Secretaría
de Economía Podemos resumir las actividades de la siguiente
forma:
1. Recepción, inspección y almacén de MP 10. Transporte sección
de pegado 2. Corte 11. Pegado y acabo de suelas 3. Transporte
sección de pespunte 12. Preparado y forrado fijado de tacón 4.
Pespunte 13. Transporte sección fijado de tacón 5. Transporte
sección suajado 14. Fijado del tacón 6. Suajado 15. Transporte
sección acabado
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Transporte 29
7. Inspección 16. Acabado 8. Transporte a planta de montaje 17.
Transporte a empaque y almacén 9. Montaje de puntas y lados 18.
Almacenamiento
Para determinar si la actividad agrega valor o no, León García
(2009), sugiere demos respuesta a la siguiente pregunta ¿Si se
elimina o se disminuye la intensidad de este paso o actividad se
pone en peligro el alcance de la satisfacción de los clientes más
allá de sus expectativas?; si la respuesta es no, se recomienda su
eliminación porque no agrega valor y señala que es conveniente
reducir los tiempos que toman las actividades que agregan valor.
Por ejemplo, en el cuadro siguiente se muestra un resumen de las
actividades para la fabricación de 10,000 pares de zapatos, donde
puedes observar si agregan valor o no, así como la duración en días
actual, y bajo una nueva propuesta de duración.
No. ACTIVIDAD ¿AGREGA O NO VALOR? DURACIÓN
ACTUAL DURACIÓN
PROPUESTA
1 Recepción, inspección y almacén de MP No 30 20
2 Corte Si 6 5 3 Transporte sección de pespunte No 1 1 4
Pespunte Si 6 5 5 Transporte sección suajado No 1 1 6 Suajado Si 5
4 7 Inspección No 4 3 8 Transporte a planta de montaje No 2 1 9
Montaje de puntas y lados Si 5 5
10 Transporte sección de pegado No 1 1 11 Pegado y acabo de
suelas Si 9 7 12 Preparado y forrado fijado de tacón Si 6 5 13
Transporte sección fijado de tacón No 1 0 14 Fijado del tacón Si 6
6 15 Transporte sección acabado No 1 1 16 Acabado Si 5 3 17
Transporte a empaque y almacén No 1 1 18 Almacenamiento No 15
10
Total actividades que agregan valor 8 48 40 Total actividades
que no agregan valor 10 57 39 Tiempo total 18 105 79
Nota: para un mejor detalle de las actividades, consulta la
página web de la secretaría de economía. Al atender los criterios
antes mencionados, eliminar las actividades que no agregan valor y
llevar a cabo mejoras en otras para reducir el tiempo, en este
ejemplo hipotético se propone pasar de 105 a 79 días de tiempo de
manufactura, tal y como lo puedes observar en el cuadro anterior,
logrando con ello ahorros en costos, mayores ingresos y mejor nivel
de servicio.
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Transporte 30
2. Identificación de los objetos del costo. En esta etapa se
requiere identificar y definir los objetos del costo que se desean
medir o cuantificar. Ejemplo de éstos, ya han sido mencionados en
el apartado de “definiciones útiles”. 3. Determinación de los
centros de actividad. Por lo general, la cantidad de actividades
que se realizan en una empresa es tan grande que es económicamente
inviable utilizar un inductor de costo (cost driver) diferente para
cada una de ellas. Por lo general, muchas actividades relacionadas
pueden ser agrupadas en centros de actividad, y con ello utilizar
un solo inductor para vincular los costos de las actividades a los
productos y para reducir el detalle de las mismas, incluido el
costo que implica la recolección y registro de la información. Por
ejemplo, el departamento que organiza el despacho de los camiones
cargados con producto terminado para el cliente, puede convertirse
en un centro de actividad al que le podemos denominar “Tráfico”; de
esta manera, abordar las actividades en grupos, evita tener que
darles seguimiento y medir su desempeño en forma individual. Sin
embargo, al agregar demasiadas actividades a un centro, disminuye
la capacidad del inductor de costos para vincular con precisión los
recursos consumidos por productos (Cooper y Kaplan, 1992). León
García (2009), señala que para lograr la mejor precisión en la
asignación de costos podemos agrupar las actividades en las
siguientes cuatro grandes categorías: por unidad, pieza o servicio;
por lote; línea de producto y por empresa. 4. Asignación del costo
indirecto de los recursos a los centros de actividad Una vez que
las actividades son seleccionadas, tal como lo indica la estructura
del modelo del sistema ABC, en esta primera etapa debemos registrar
los costos indirectos de los recursos utilizados en cada centro de
actividad; es decir, determinar cuánto gasta cada una de las
actividades. Para ello, debemos elaborar un informe tomando como
base los inductores primarios (First-stage cost driver) los cuales
reflejan cómo las actividades consumen los recursos. En términos
generales, se manejan dos formas de asignar los costos: a)
asignación directa al centro de actividad y b) asignación por el
tipo de inductor. Por ejemplo, para el primer caso, si tenemos un
centro de actividad llamado “Tráfico”, debemos asignarle todos los
costos asociados a éste, tales como sueldos y salarios,
depreciación de equipo, materiales utilizados para el mantenimiento
de las unidades, etcétera. Para el segundo caso, por ejemplo, si
“Tráfico” comparte con otros centros de actividad una nave
industrial, los costos asociados con la ocupación de dicho espacio
pueden determinarse en función del área ocupada por cada uno. En el
cuadro siguiente, se muestra un ejemplo de los inductores primarios
de costo del centro de actividad “Tráfico”.
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Transporte 31
Cuadro. Inductores primarios (First-stage cost driver) para el
centro de actividad “Tráfico”
Recursos Inductores de costo (First-stage cost driver)
Costo de los recursos
Nave industrial Metros cuadrados Renta, impuestos, seguros
contra incendio Administración Número de viajes Sueldos Operadores
Kilómetros recorridos Salarios Equipo de computo Horas-máquina
Depreciación Seguro, impuestos, pensión Número de unidades Tasas
Vehículos Kilómetros recorridos Depreciación Combustibles, llantas,
lubricantes Kilómetros recorridos Importe total
Refacciones, aceites, taller, etc. Kilómetros recorridos Importe
total 5. Asignación del costo de los centros de actividad a los
objetos del costo
(tales como productos, servicios, clientes, u otro similar).
Esta es la segunda etapa de repartición de los costos indirectos.
Su propósito consiste en vincular los centros de actividad con los
objetos de interés que se desean cuantificar, por medio de la
selección adecuada de los inductores de costo (cost drivers), con
la finalidad de establecer cómo los objetos (productos, servicios o
clientes) consumen los costos de los centros de actividad. Sin
embargo, la selección de dichos inductores no es sencilla, puesto
que en una actividad podría haber varios a elegir. Por esto último
y para identificar el inductor más adecuado, debe ser capaz de
asociar directamente las actividades y los objetos del costo.
Retomando el ejemplo del centro de actividad “Tráfico”, en la
actividad relacionada con la entrega de mercancías en los sitos de
destino, podrían utilizarse dos tipos de inductores de costo: el
número de kilómetros recorridos o el espacio en metros cuadrados
ocupado por los pallets transportados en cada envío. Teniendo en
cuenta que se desea conocer el costo de transportar una tonelada
por diferentes rutas (objetos de costo), es fácil notar que el
inductor de costo del espacio ocupado por los pallets no es el más
apropiado para lograrlo, a diferencia de los kilómetros recorridos
del envío, que asocia directamente las actividades con los objetos
del costo. En esta etapa del sistema ABC, los inductores de costo
pueden utilizar medidas tradicionales como: horas de mano de obra
directa, horas máquina, número de configuraciones de producción,
tiempo de configuración; pero también, pueden ser inductores no
tradicionales como: número de inspecciones, número de movimientos
de almacén, número de llamadas de ventas, número de pedidos de los
clientes, número de envíos, kilómetros recorridos, etc.
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Ciencias Exactas, Ingenierías y Tecnología | Logística y
Transporte 32
3.2.3. Aplicaciones y toma de decisiones en ABC En esta sección,
te presentamos algunos ejemplos de aplicación del sistema ABC. Cada
uno de ellos, se explica paso a paso, para que comprendas mejor su
utilidad y desarrollo. Cabe señalar que el nombre de las empresas y
costos empleados en estos ejemplos son hipotéticos. Costeo de
actividades Costeo por productos La reducción del costo El
mejoramiento de los procesos La administración del desempeño
Definición de presupuesto basado en actividades
Ejemplo 1. Una empresa que fabrica los productos PA y PB, tiene
los siguientes datos de producción.
DATOS TOTAL PA PB Producción (unidades) 1,000 700 300
Horas-hombre 960 330 630
Y los costos de producción para cada producto son:
ELEMENTOS DEL COSTO PA PB TOTAL Mano de obra directa $ 1,500.00
$ 3,000.00 $ 4,500 Materiales directos $ 1,500.00 $ 2,500.00 $
3,000 GIF $ 1,865.19 $ 3,560.81 $ 5,426 Total $ 4,865.19 $ 9,060.81
$ 13,926 Total por unidad $ 6.95 $ 30.20 ---
Con los métodos tradicionales de costeo, la empresa distribuye
los GIF con base a las horas-hombre de la siguiente manera:
$5,426.00/960 = 5.652083333 (coeficiente de distribución), por
tanto:
PA (GIF) = 5.652083333 x 330 horas = $ 1,865.19; y PB (GIF) =
5.652083333 x 630 horas = $ 3,560.81
La empresa desea llevar a cabo la distribución de los GIF
utilizando el sistema de costos ABC para estimar de una mejor
manera el costo de producción de sus productos. Para ello, ha
identificado los recursos, importe e inductores del costo
siguientes:
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RECURSOS IMPORTE INDUCTORES DEL COSTO R1 Energía $ 750.00 Horas
R2 Renta nave $ 2,200.00 Metros cuadrados R3 Mano de obra indirecta
$ 1,200.00 Horas R4 Almacenaje $ 350.00 Metros cuadrados R5 Envase
y embalaje $ 354.00 Unidades producidas R6 Depreciación $ 125.00
Unidades producidas R7 Gastos de comercialización $ 265.00 Unidades
producidas R8 Gastos de administración $ 182.00 Unidades
producidas
Asimismo, la empresa identifica las siguientes actividades
concentradoras de costos:
ACTIVIDADES INDUCTORES DEL COSTO A1 Administración de recursos
Unidades fabricadas A2 Gestión de la comercialización Unidades
fabricadas A3 Producción Unidades fabricadas A4 Almacenamiento y
resguardo Número de embarques A5 Logística Número de embarques A6
Distribución Número de embarques
Con base en los registros operacionales, la empresa dispone de
los siguientes parámetros base del costo: RECUR-
SOS IMPORTE INDUCTORES DEL COSTO
PARÁMETROS BASE DEL COSTO SUMA COSTO UNITARIO A1 A2 A3 A4 A5 A6
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (9) (10) (11) = (10)÷(2)
R1 $ 750.00 Horas 160 160 480 160 960 $ 0.78
R2 $2,200.00 Metros cuadrados 360 360 900 1,440 180 360 3,600 $
0.61
R3 $1,200.00 Horas 160 160 160 480 $ 2.50
R4 $ 350.00 Metros cuadrados 1,440 1,440 $ 0.24
R5 $ 354.00 Unidades producidas 1,000 1,000 2,000 $ 0.18
R6 $ 125.00 Horas 900 900 $ 0.14
R7 $ 265.00 Unidades producidas 1,000 1,000 $ 0.27
R8 $ 182.00 Unidades producidas 1,000 1,000 $ 0.18
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Teniendo en cuenta dichos parámetros del costo, a continuación
se distribuyen los costos indirectos (GIF) en las actividades de la
siguiente manera: de la tabla anterior multiplicar el costo
unitario por el valor del parámetro del costo de cada recurso
utilizado por cada actividad, a partir del cual se obtienen los
siguientes costos por actividad.
RECURSOS INDUCTOR DEL COSTO A1 A2 A3 A4 A5 A6 TOTAL
R1 Energía Horas $ 125 $ 125 $ 375 $ 125 $ 750
R2 Renta nave Metros cuadrados $ 220 $ 220 $ 550 $ 880 $ 110 $
220 $2,200
R3 Mano de obra indirecta
Horas $ 400 $ 400 $ 400
$1,200
R4 Almacenaje Metros cuadrados $ 350 $ 350
R5 Envase y embalaje
Unidades producidas $ 177 $ 177
$ 354
R6 Depreciación Unidades producidas $ 125 $ 125
R7 Gastos de comercialización Unidades producidas $ 265
$ 265
R8 Gastos de administración Unidades producidas $ 182
$ 182
TOTAL $ 610 $527 $1,450 $1,755 $ 687 $ 397 $5,426 Una vez
distribuidos los recursos en las actividades, procederemos a
distribuir el costo de las actividades en los objetos del costo (PA
y PB), teniendo en cuenta los siguientes parámetros de costo y el
costo unitario correspondiente.
ACTIVIDADES COSTO INDUCTOR DEL COSTO PARAMETROS BASE COSTO
POR UNIDAD PA PB SUMA
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) = (6)/(2) Administración de recursos
$ 610.00
Unidades fabricadas 700 300 1,000 $ 0.61
Gestión de la comercialización $ 527.00
Unidades fabricadas 700 300 1,000 $ 0.53
Producción $1,450.00 Unidades fabricadas 700 300 1,000 $
1.45
Almacenamiento y resguardo $1,755.00
Número de embarques 11 6 17 $103.24
Logística $ 687.00 Número de embarques 11 6 17 $ 40.41
Distribución $ 397.00 Número de embarques 11 6 17 $ 23.35
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Similarmente, con base en el costo unitario y los parámetros del
costo obtenemos la asignación del costo de cada actividad en el
producto. De esta manera, conocemos el costo indirecto de cada
producto.
ACTIVIDADES INDUCTOR DEL COSTO PA PB TOTAL
Administración de recursos Unidades fabricadas $ 427.00 $ 183.00
$ 610.00
Gestión de la comercialización Unidades fabricadas $ 368.90 $
158.10 $ 527.00
Producción Unidades fabricadas $ 1,015.00 $ 435.00 $1,450.00
Almacenamiento y resguardo Número de embarques $ 1,135.59 $
619.41 $1,755.00
Logística Número de embarques $ 444.53 $ 242.47 $ 687.00
Distribución Número de embarques $ 256.88 $ 140.12 $ 397.00
COSTO INDIRECTO TOTAL ASIGNADO (GIF) $ 3,647.90 $1,778.10
$5,426.00 En resumen, con el método de costeo ABC obtenemos el
siguiente resultado del costo de producción de cada producto:
ELEMENTOS DEL COSTO PA PB TOTAL Mano de obra directa $ 1,500.00
$ 3,000.00 $ 4,500.00 Materiales directos $ 1,500.00 $ 2,500.00 $
4,000.00 GIF $ 3,647.90 $ 1,778.10 $ 5,426.00 Total $ 6,647.90 $
7,278.10 $13,926.00 Costo por unidad $ 9.50 $ 24.26 ---
Comparando con el método tradicional, la empresa encontró que el
producto PA lo está subestimando, mientras que el PB lo
sobreestima. En este ejemplo se utiliza el modelo de solución paso
a paso, en el cual, primero identificamos los recursos y su importe
para ser asignados o distribuidos a las actividades. Luego,
conociendo el costo de las actividades, lo distribuimos a los
objetos del costo (productos PA y PB) que queremos medir. Es
importante que identifiques los inductores del costo más adecuados
para determinar la distribución en cada paso. En otros casos, el
costo de las actividades ya es conocido y basta con asignarlo a los
objetos del costo, tal y como se presenta en los ejemplos a
continuación.
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Ejemplo 2. Costeo por producto. Hipoacúsicas, S.A de C.V, es una
compañía dedicada a la fabricación de diferentes tipos de aparatos
para personas con problemas de oído. Si bien los audífonos ayudan a
las personas hipoacúsicas desde hace mucho tiempo, los avances de
la medicina y la ciencia han permitido la aparición de diversos
tipos de prótesis, las cuales están diseñadas para cubrir
necesidades específicas. Por ello, el cliente principal de esta
compañía le ha fincado un pedido por 1,650 aparatos con la
siguiente distribución: 500 retroauriculares, 900 receptores de
oído, y 250 intraauriculares.
Retroauriculares Receptores en el oído Intraauriculares Fuente:
MAH (2012)
Durante mucho tiempo esta empresa ha utilizado el sistema ABC
para determinar el costeo de los precios de sus productos y este
caso no es la excepción. Para este pedido en particular, la empresa
quiere determinar el costo unitario de fabricación de cada uno de
estos tres auriculares. Con base en la información contable, estimó
los siguientes costos directos aplicados a cada producto:
Costos directos de fabricación de auriculares
COSTOS DIRECTOS PRODUCTOS
RETRO-AURICULAR
RECEPTOR EN EL OÍDO
INTRA-AURICULAR
Materiales directos $89.00 $65.00 $45.00 Mano de obra $85.00
$65.00 $40.00 Costo directo total $174.00 $130.00 $85.00 Producción
(unidades) 500 900 250
Esta compañía, después de llevar a cabo un análisis de sus
procesos, determinó que las actividades de procesamiento de
pedidos, recepción de materiales, almacenamiento, diseño de
producto, preparación de máquinas, depreciación y envío de
productos, son claves en la determinación de precios, debido a que
le implican costos indirectos; por esto mismo y de
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acuerdo con sus registros contables, pudo establecer los
siguientes gastos para cada uno de los conceptos de costo.
Costos indirectos totales de la empresa
ACTIVIDADES IMPORTE
Procesamiento de pedidos y elaboración de la orden de materiales
$ 1,200.00
Recepción de materiales $ 850.00 Almacenamiento $ 1,250.00
Diseño de producto $ 3,000.00 Preparación de máquinas $ 2,500.00
Depreciación $ 1,200.00 Envío de productos $ 980.00 Total costos
indirectos $ 10,980.00
La empresa asigna los costos indirectos a los centros de
actividad tomando como base los inductores de costo indicados en el
siguiente cuadro, por ejemplo, en el procesamiento de pedidos,
considera el tamaño de la orden; en la recepción de materiales,
considera el número de veces que se reciben; en el diseño del
producto, considera el total de modelos que fabrica, y así
sucesivamente. De esta manera, utilizando el importe de cada uno de
los centros de costos y los inductores mencionados en dicho cuadro,
la compañía calcula la tasa o importe por unidad que le permiten
posteriormente llevar a cabo la asignación de costos, teniendo en
cuenta los parámetros del costo o la cantidad de veces que una
actividad se repite.
ACTIVIDADES IMPORTE
BASE PARA LA APLICACIÓN DE LOS
COSTOS INDIRECTOS COSTO POR UNIDAD INDUCTORES DEL COSTO
(cost drivers) BASE DE CÁLCULO
(1) (2) (3) (4) (5) = (2) ÷ (4) Procesamiento de pedidos y
elaboración de la orden de materiales
$ 1,200.00 Tamaño de la orden 1,650 $ 0.73
Recepción de materiales $ 850.00 Número de recepciones 4 $
212.50 Almacenamiento $ 1,250.00 Número de unidades 825 $ 1.52
Diseño de producto $ 3,000.00 Número de diseños 7 $ 428.57
Preparación de máquinas $ 2,500.00 Horas de preparación 32 $ 78.13
Depreciación $ 1,200.00 Horas de uso 130 $ 9.23 Envío de productos
$ 980.00 Número de envíos 6 $ 163.33 Total costos indirectos $
1,200.00 $ 334.49
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El siguiente paso consiste en asignar los costos de los
diferentes centros de actividad a los tres tipos de auriculares
(objetos del costo). Para ello, la compañía considera las
siguientes unidades como base de cálculo para cada tipo de centro
de actividad y tipo de producto. Estas unidades base, se refiere a
la cantidad de veces que una actividad se repite y que por cada una
se genera un costo.
ACTIVIDADES PARÁMETROS DEL COSTO
TOTAL RETRO- AURICULAR
RECEPTOR EN EL OÍDO
INTRA- AURICULAR
Procesamiento de pedidos y elaboración de la orden de materiales
500 900 250 1650
Recepción de materiales 1 2 1 4 Almacenamiento 250 450 125 825
Diseños de ingeniería 3 2 2 7 Preparación de la máquina 15 12 5 32
Depreciación 45 60 25 130 Embarque de mercancías 2 3 1 6
Una vez definidos los parámetros del costo, a continuación se
lleva a cabo la asignación del costo para cada uno de los centros
de costos. Al respecto, sólo se detallarán el procedimiento de
cálculo para los dos primeros casos como ejemplo del desarrollo.
Actividad: Procesamiento de pedidos y elaboración de la orden de
materiales Esta actividad se refiere al proceso de atención al
cliente para el registro de su pedido y a la preparación de la
orden de materiales que se deben solicitar al proveedor para
satisfacer el pedido solicitado. La base de cálculo del costo
considera en general el tamaño del pedido y, en particular, la
distribución o cantidad solicitada por el cliente por tipo de
auricular, el cual se muestra a continuación: Cantidad de
auriculares por tipo (base del costo)
Retroauricular 500 unidades Receptor en el oído 900 unidades
Intraauricular 250 unidades
1,650 unidades Para el caso del Retroauricular se tienen los
siguientes resultados: Asignación de costo: 500 * 0.73 = $363.64
(columna (4), cuadro siguiente) Costo indirecto: $ 363.64/500 =
$0.73 (columna (7), cuadro siguiente)
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Similarmente, para el caso del Receptor de oído e intrauricular,
se tiene: Costo asignado: 900*0.73 = = $654.55 (columna (4), cuadro
siguiente) Costo indirecto: 654.55/900 = $0.73 (columna (7), cuadro
siguiente) Y para el Intrauricular: Costo asignado: 250*0.73 =
$181.82 (columna (4), cuadro siguiente) Costo indirecto: 181.82/250
= $0.73 (columna (7), cuadro siguiente) El costo indirecto obtenido
para cada uno de los auriculares resultó ser igual ($0.73) debido a
que la base de cálculo, es la misma que el número de piezas
solicitadas. Actividad: Recepción de materiales Esta actividad se
refiere al proceso de recepción de materiales, durante el cual se
inspecciona y revisa la cantidad y calidad de los materiales
recibidos del proveedor para que coincida con las especificaciones
de la orden. Por tanto, la base del costo es el número de veces que
se ejecuta este proceso por tipo de producto. De esta manera, se
tiene que para el Retroauricular y el intraauricular los materiales
se reciben una sola vez, y dos veces del receptor en el oído.
Cantidad de recepciones por tipo de auricular (base del costo)
Retroauricular 1 recepción Receptor en el oído 2 recepciones
Intraauricular 1 recepción
4 unidades Para el caso del Retroauricular se tiene: Asignación
de costo: 1 * 212.50 = $212.50 Costo indirecto: $ 212.50/500 =
$0.43 Similarmente, para el caso del Receptor en el oído e
intrauricular, se tiene: Costo asignado = 2 * 425.00 = $425.00
Costo indirecto = 425.00/900 = $0.47 Y para el Intrauricular:
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Costo asignado = 1*212.50 = $212.50 Costo indirecto: 212.50 /250
= $0.85 Así sucesivamente realizar el resto de los cálculos de
costo teniendo en cuenta la base del mismo. Un resumen de los
costos indirectos imputados de cada actividad por tipo de producto
puede verse en el cuadro siguiente:
ACTIVIDADES CORRIDA PRODUCTO BASE DEL CÁLCULO
DEL COSTO
COSTO ASIGNADO
($) AURICULARES EN LA ORDEN
COSTO INDIRECTO ($/unidad)
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) Procesamiento de pedidos y
elaboración de la orden de materiales
1 Retroauricular 500 363.64 500 0.73 2 Receptor en el oído 900
654.55 900 0.73
3 Intraauricular 250 181.82 250 0.73 1,650 1,200.00
Recepción de materiales
1 Retroauricular 1 212.50 500 0.43
2 Receptor en el oído 2 425.00 900 0.47 3 Intraauricular 1
212.50 250 0.85
4 850.00 Almacenamiento 1 Retroauricular 250 378.79 500 0.76
2 Receptor en el oído 450 681.82 900 0.76 3 Intraauricular 125
189.39 250 0.76
825 1250 Diseños de ingeniería
1 Retroauricular 3 1285.71 500 2.57 2 Receptor en el oído 2
857.14 900 0.95
3 Intraauricular 2 857.14 250 3.43 7 3,000.00
Preparación de la máquina
1 Retroauricular 15 1171.88 500 2.34
2 Receptor en el oído 12 937.50 900 1.04 3 Intraauricular 5
390.63 250 1.56
32 2,500.00 Depreciación 1 Retroauricular 45 415.38 500 0.83
2 Receptor en el oído 60 553.85 900 0.62 3 Intraauricular 25
230.77 250 0.92
130 1,200.00 Embarque de mercancías
1 Retroauricular 2 326.67 500 0.65 2 Receptor en el oído 3
490.00 900 0.54
3 Intraauricular 1 163.33 250 0.65
6 980.00
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Por último, elaboramos un resumen del costo indirecto por tipo
de actividad y producto, para calcular el costo unitario total del
producto, tal y como lo observamos en el cuadro siguiente. Notarás
en el último renglón la participación del costo indirecto medido en
porcentaje.
ACTIVIDADES RETRO-
AURICULAR ($)
RECEPTOR EN EL OÍDO
($)
INTRA-AURICULAR
($) Procesamiento de pedidos y elaboración de la orden de
materiales 0.73 0.73 0.73
Recepción de materiales 0.43 0.47 0.85 Almacenamiento 0.76 0.76
0.76 Diseño de ingeniería 2.57 0.95 3.43 Preparación de máquina
2.34 1.04 1.56 Depreciación 0.83 0.62 0.92 Embarque de mercancías
0.65 0.54 0.65 Total costos indirectos 7.58 4.38 8.18 Materia Prima
89.00 65.00 45.00 Mano de obra 85.00 65.00 40.00 Costo total
unitario 181.58 134.38 93.18 % del costo indirecto en el costo
total 4.2% 3.3% 8.8%
Ejemplo 3. El costeo del flujo de materiales a través de un
almacén. Una empresa manufacturera que produce cuatro diferentes
tipos de productos, PA, PB y PC, obtiene la siguiente información
mensual de su almacén interno:
RECURSOS PRODUCTOS TOTAL PA PB PC PD Tamaño del lote fabricado
(unidades) 85,000 75,000 48,000 30,000 238,000
Número de recepciones por mes 4 6 10 16 36
Promedio de unidades almacenadas en el período 42,500 37,500
24,000 15,000 119,000
Número de pallets despachados por mes 16 12 15 21 64
La empresa ha identificado los siguientes centros de costos y ha
agrupado las actividades de almacenamiento de sus productos
terminados.
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ACTIVIDADES AREAS DEL ALMACÉN
TOTAL ($)
RECIBO
($) ALMACÉN
($) DESPACHO
($)
Recibo 3,800 3,800 Manipulación 5,000 12,000 6,000 23,000
Preparación de orden 8,000 8,000 Inspección 3,500 6,500 2,500
12,500 Carga de camión 2,000 2,000 Gastos generales 2,000 7,500
2,000 11,500 TOTAL 14,300 34,000 12,500 60,800
En este caso, la empresa desea conocer el costo total que
invierte en cada producto por concepto de almacenamiento y
manipulación de sus productos terminados. Originalmente se lleva a
cabo la asignación de los costos con el método tradicional por
volumen de producción, de la siguiente manera: Paso 1. Se calcula
el factor de costo o costo unitario dividiendo el total de los
gastos de almacenamiento y manipulación entre el tamaño del lote
fabricado.
Costos de operación $ 60,800.00 Tamaño del lote fabricado ( )
(unidades) 238,000
Costo unitario por unidad fabricada $ 0.26
Paso 2. El factor de costo unitario es multiplicado por el
volumen total de cada tipo de producto logrando obtener los
siguientes resultados:
PA PB PC PD TOTAL Tamaño del lote fabricado (unidades) 85,000
75,000 48,000 30,000 238,000
Costo total por tipo de producto $21,714.29 $19,159.66
$12,262.18 $7,663.87 $60,800
No obstante estos resultados, el gerente del almacén se percata
que la rotación del producto PD es muy diferente y que su
manipulación requiere de ciertos manejos especiales, estimando que
sus costos de almacenamiento pudieran ser mayores. Para distinguir
esta situación, el gerente propone utilizar la técnica ABC para
estimar de una manera más precisa la distribución de los costos. De
esta manera aplica el siguiente procedimiento.
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Contabilidad y costos Unidad 3.Control de los costos totales
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Paso 1. Identifica los costos a distribuir o asignar por área de
control.
RECIBO ($)
ALMACÉN ($)
DESPACHO ($)
TOTAL ($)
14,300 34,000 12,500 60,800 Paso 2. Calcula el costo unitario
por cada vez que lleva acabo una recepción de productos.
Costo total pagado por recibo $ 14,300 Núm. total de recepciones
por mes (inductor del costo o cost driver) 36
Costo unitario por recepción $ 397.22 Paso 3. Se asi