Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizati din România Studiu comparativ între reglementările contabile din România (OMFP nr. 3.055/2009) şi Standardul Internaţional de Raportare Financiară pentru întreprinderi Mici şi Mijlocii (IFRS pentru IMM)
This document is posted to help you gain knowledge. Please leave a comment to let me know what you think about it! Share it to your friends and learn new things together.
Transcript
Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizati din România
Studiu comparativ între
reglementările contabile din
România (OMFP nr. 3.055/2009)
şi Standardul Internaţional de Raportare
Financiară pentru întreprinderi Mici şi
Mijlocii (IFRS pentru IMM)
Editura CECCAR, Bucureşti, 2010Managementul proiectului:
Prof. univ. dr. Marin Toma - preşedinte al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România
Ec. Daniela Vulcan - director general al Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România
Echipa tehnică:
Lect. univ. dr. Ştefan Bunea - director al Institutului Naţional de Dezvoltare Profesională Continuă din cadrul CECCAR, membru al
grupului de lucru al CECCAR pe probleme de IFRS
Lect. univ. dr. Mădălina Gîrbină - consilier în cadrul Institutului Naţional de Dezvoltare Profesională Continuă din cadrul CECCAR,
membră a grupului de lucru al CECCAR pe probleme de IFRS
Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României Studiu comparativ între reglementările contabile din România (OMFP nr. 3.055/2009) şi Standardul
Internaţional de Raportare Financiară pentru întreprinderi Mici şi Mijlocii (IFRS pentru IMM) / Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din
România. - Bucureşti : Editura CECCAR, 2010 Bibliogr.
Pe data de 9 iulie 2009, Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB) a emis Standardul Internaţional de Raportare
Financiară pentru întreprinderi Mici şi Mijlocii („IFRS pentru IMM"), care vizează asigurarea unui cadru de raportare financiară pentru
întreprinderile mici şi mijlocii care intră în sfera sa de aplicare. Standardele IFRS sunt complexe şi ar putea fi prea costisitoare pentru o
companie de talia unei întreprinderi mici sau mijlocii. IFRS pentru IMM permite companiilor să beneficieze de scutiri semnificative
privind informările solicitate, de care cele care aplică standardele IFRS nu pot beneficia.
IFRS pentru IMM este destinat întocmirii situaţiilor financiare cu scop general de către entităţile care nu au responsabilitate publică şi
prezintă situaţii financiare cu scop general pentru utilizatori externi. Sunt entităţi cu responsabilitate publică entităţile ale căror
instrumente sunt tranzacţionate pe o piaţă publică sau se află în cursul procesului de emitere a unor astfel de instrumente pentru
tranzacţionarea pe o piaţă publică sau au drept obiect principal de activitate deţinerea de active în calitate fiduciară (aceasta este, în
general, situaţia băncilor, a cooperativelor de economii şi de creditare, a companiilor de asigurări, a brokerilor/dealerilor de titluri de
valoare, a fondurilor mutuale şi a băncilor de investiţii). Prin urmare, definiţia are în vedere mai degrabă natura entităţii decât mărimea
acesteia. IFRS pentru IMM oferă o alternativă de standard IFRS care să fie recunoscut şi înţeles la nivel internaţional. Acesta va facilita
trecerea la IFRS pentru entităţile în expansiune odată ce acestea devin entităţi cu responsabilitate publică.
Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România (CECCAR) încurajează orice iniţiativă de promovare a bunelor practici
şi raportarea financiară de înaltă calitate în vederea asigurării unui climat de afaceri favorabil pentru întreprinderile mici şi mijlocii în
România.
CECCAR a stimulat dezbaterea cu privire la IFRS pentru IMM în cadrul mediului profesional şi de afaceri prin facilitarea accesului la
versiunea în limba română a primului expozeu-sondaj al IFRS pentru IMM şi a standardului
Scopul acestui studiu este de a oferi o imagine asupra asemănărilor şi diferenţelor dintre IFRS pentru IMM şi reglementările româneşti
conforme cu directivele contabile europene pentru a informa părţile interesate asupra schimbărilor pe care le-ar presupune IFRS pentru
IMM pentru entităţile din România care aplică în prezent reglementări naţionale.
Cadrul de reglementare contabilă din România
începând cu anul 2007, potrivit Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.121/2006, companiile ale căror titluri sunt tranzacţionate pe o
piaţă reglementată şi care prezintă situaţii financiare consolidate au obligaţia de a aplica Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară. Instituţiile de credit continuă să prezinte situaţii financiare consolidate în conformitate cu IFRS. Celelalte entităţi de interes
public pot utiliza IFRS pentru întocmirea situaţiilor financiare destinate altor utilizatori decât statul (pentru al doilea set de situaţii
financiare). Entităţile de interes public pot opta între reglementările conforme cu Directiva a Vll-a şi IFRS pentru întocmirea situaţiilor
financiare consolidate.
începând cu data de 1 ianuarie 2010, un nou Ordin al ministrului finanţelor publice (OMFP nr. 3.055/2009) reglementează aspectele
contabile referitoare la situaţiile financiare individuale şi consolidate.
IFRS pentru IMM a fost publicat în iulie 2009. Decizia cu privire la entităţile care sunt obligate să aplice sau pot aplica IFRS pentru IMM
cade în sarcina autorităţilor din fiecare jurisdicţie.
Acest studiu realizează o analiză comparativă între IFRS pentru IMM şi reglementările contabile naţionale (OMFP nr. 3.055/2009) pentru
a oferi o imagine asupra procesului de conversie. Această comparaţie a fost realizată pe baza cadrelor de reglementare. în practică pot
surveni şi alte diferenţe sau o parte dintre diferenţele identificate ar putea fi nesemnificative sau irelevante pentru anumite entităţi.
Sumar
Concepte şi principii generale............................................................................................................................................... 7
Active biologice şi produse agricole.................................................................................................................................... 23
Contracte de construcţii....................................................................................................................................................... 27
Impozitul pe profit................................................................................................................................................................ 30
Tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni ................................................................................................................................ 31
Contracte de leasing........................................................................................................................................................... 33
Tranzacţii în monede străine............................................................................................................................................... 37
Situaţii financiare individuale şi consolidate........................................................................................................................ 39
Investiţii în asocieri în participaţie........................................................................................................................................ 43
Investiţii în entităţi asociate................................................................................................................................................. 44
Combinări de întreprinderi şi fondul comercial.................................................................................................................... 46
Evenimente după sfârşitul perioadei de raportare............................................................................................................... 47
Prezentări de informaţii privind părţile legate...................................................................................................................... 48
Angajamente de concesiune a serviciilor............................................................................................................................ 48
Trecerea la IFRS pentru IMM.............................................................................................................................................. 49
recunoscute ca active dacă îndeplinesc criteriile de
recunoaştere ale unui activ.
Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale
achiziţionate separat
Imobilizările necorporale sunt evaluate iniţial la cost.
Imobilizările necorporale generate intern
O entitate trebuie să recunoască acele costuri
suportate pe plan intern cu un element de imobilizări
necorporale, inclusiv toate costurile pentru activităţile
de cercetare şi dezvoltare, drept cheltuieli atunci
când sunt suportate, în afară de cazul în care fac
parte din costul unui alt activ care îndeplineşte
criteriile de recunoaştere din IFRS pentru IMM. O
entitate trebuie să recunoască drept cheltuieli
costurile cu următoarele elemente şi nu trebuie să
recunoască aceste costuri drept imobilizări
necorporale:
(a) mărcile generate intern, logo-urile, titlurile de
publicaţii, listele de clienţi şi elementele de
natură similară;
(b) activităţile de înfiinţare (cheltuielile de
constituire), care cuprind costurile de înfiinţare
precum cele juridice şi de secretariat suportate
în cursul înfiinţării unei entităţi juridice,
cheltuielile cu deschiderea unei noi locaţii sau
începerea unei noi activităţi (costuri înainte de
deschidere) sau cheltuielile pentru demararea
unor noi operaţiuni sau pentru lansarea unor noi
produse sau procese (costuri preexploatare);
(c) activităţile de formare;
(d) activităţile de publicitate şi promovare;
(e) relocarea sau reorganizarea unei părţi a entităţii
sau a întregii entităţi;
(f) fondul comercial generat intern.
Evaluarea ulterioară
Imobilizările necorporale sunt evaluate la cost minus
orice amortizare cumulată şi orice pierdere din
depreciere acumulată.
fondul comercial;
alte imobilizări necorporale (ca, de
exemplu, programele informatice);
avansurile acordate furnizorilor de
imobilizări necorporale; imobilizările
necorporale în curs de execuţie.
Cheltuielile de constituire pot fi capitalizate şi
amortizate într-o perioadă de maxim 5 ani. în situaţia
în care cheltuielile de constituire nu au fost integral
amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu
excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile
pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin
egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.
Imobilizările necorporale generate intern
Cheltuielile de cercetare sunt înregistrate pe
cheltuieli. O imobilizare necorporalâ generată de
dezvoltare (sau de faza de dezvoltare a unui proiect
intern) se recunoaşte dacă, şi numai dacă, o entitate
poate demonstra toate elementele următoare:
a) fezabilitatea tehnică pentru finalizarea
imobilizării necorporale, astfel încât aceasta să
fie disponibilă pentru utilizare sau pentru
vânzare;
b) intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporală
şi de a o utiliza sau de a o vinde;
c) capacitatea sa de a utiliza sau de a vinde
imobilizarea necorporală;
d) modul în care imobilizarea necorporală va
genera beneficii economice viitoare probabile.
Printre altele, entitatea poate demonstra
existenţa unei pieţe pentru producţia generată
de imobilizarea necorporalâ ori pentru
imobilizarea necorporală în sine, sau, dacă se
prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea
imobilizării necorporale;
e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare
şi de altă natură adecvate pentru a completa
dezvoltarea şi pentru a utiliza sau a vinde
imobilizarea necorporală;
f) capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile
atribuibile imobilizării necorporale pe perioada
dezvoltării sale.
Exemple de activităţi de dezvoltare sunt: a)
proiectarea, construcţia şi testarea producţiei
intermediare sau folosirea intermediară a
prototipurilor şi a modelelor;
Imobilizările necorporale sunt amortizate sistematic
pe parcursul duratei de viaţă utilă. Această durată
este stabilită pe baza perioadei contractuale sau a
altor drepturi legale şi nu poate fi nedeterminată.
Dacă managementul nu poate determina durata de
viaţă utilă, aceasta este prezumată a fi de 10 ani.
Valoarea reziduală a acestor active la sfârşitul duratei
de viaţă utilă este prezumată a fi nulă, cu excepţia
situaţiei în care există un angajament de achiziţie a
activului dinspre o terţă parte sau există o piaţă activă
pentru activ.
b) proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică o
tehnologie nouă;
c) proiectarea, construcţia şi operarea unei
uzine-pilot care nu este fezabilâ din punct de
vedere economic pentru producţia pe scară
largă;
d) proiectarea, construcţia şi testarea unei
alternative alese pentru aparatele,
produsele, procesele, sistemele sau
serviciile noi sau îmbunătăţite.
Cheltuielile de dezvoltare sunt amortizate pe perioada
contractului sau a duratei de viaţă utilă. Dacă
perioada de amortizare depăşeşte 5 ani, acest lucru
trebuie divulgat în note. în situaţia în care cheltuielile
de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se
face nicio distribuire din profituri, cu excepţia cazului
în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire
şi a profitului reportat este cel puţin egală cu cea a
cheltuielilor neamortizate. Cheltuielile de dezvoltare
pot include şi cheltuielile de explorare şi de evaluare a
resurselor minerale. Exemple de cheltuieli care pot fi
incluse în evaluarea iniţială a activelor de explorare şi
de exploatare pot fi următoarele: a) cheltuielile cu
achiziţia drepturilor de a explora; b) cheltuielile cu
studii topografice, geologice, geochimice şi geofizice.
Una sau mai multe dintre următoarele fapte şi
împrejurări indică faptul că o entitate ar trebui să
testeze pentru depreciere activele de explorare şi de
evaluare:
a) durata pentru care entitatea are dreptul de a
explora o anumită zonă a expirat în decursul
perioadei sau va expira în viitorul apropiat şi nu
se preconizează reînnoirea;
b) nu sunt prevăzute în buget şi nici planificate
cheltuieli substanţiale pentru explorarea în
continuare şi pentru evaluarea resurselor
minerale în acea zonă;
c) explorarea şi evaluarea resurselor minerale
dintr-o anumită zonă nu au dus la descoperirea
unor cantităţi de resurse minerale viabile din
punct de vedere comercial, iar entitatea a decis
să întrerupă acest gen de activităţi în zona
respectivă;
d) există suficiente date care să indice că, deşi este
posibilă o dezvoltare în zona respectivă, este
puţin probabil ca valoarea contabilă a activului
de explorare şi de evaluare să fie complet
recuperată în urma valorificării sau vânzării.
Fondul comercial generat intern nu este recunoscut
drept activ. Programele informatice sunt amortizate
pe durata de viaţă utilă. Dacă un program informatic
este achiziţionat împreună cu o licenţă, cele două
active sunt recunoscute separat dacă pot fi separate.
De asemenea, OMFP nr. 3.055/2009 nu prescrie ce
ar trebui să facă o entitate dacă nu poate estima fiabil
durata de viaţă utilă a unei imobilizări necorporale. Se
consideră că toate imobilizările necorporale au durată
de viaţă finită. Valoarea reziduală este întotdeauna
zero.
Cheltuielile ulterioare
Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare
necorporală după cumpărarea sau finalizarea
acesteia se înregistrează în conturile de cheltuieli
atunci când sunt efectuate, cu excepţia situaţiei în
care este probabil că aceste cheltuieli vor permite
activului să genereze beneficii economice viitoare
peste performanţa prevăzută iniţial şi pot fi evaluate
credibil.
Evaluarea ulterioară
Imobilizările necorporale sunt evaluate la cost minus
amortizarea cumulată şi orice pierdere din depreciere
cumulată (modelul costului).
Cesiunea imobilizărilor necorporale
O imobilizare necorporală trebuie scoasă din evidenţă
la cedare sau atunci când niciun beneficiu economic
viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sau din
cedarea sa. Entităţile trebuie să recunoască separat
veniturile din cesiune şi cheltuielile pentru valoarea
contabilă şi costurile legate de cesiune, dar trebuie să
determine câştigul sau pierderea din cesiunea unei
imobilizări necorporale şi să îl (o) prezinte în contul de
profit şi pierdere la „Alte venituri din exploatare" sau la
„Alte cheltuieli din exploatare".
Active IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009biologice şiproduse q entitate care desfăşoară o activitate agricolă Politicile contabile specifice stocurilor sau agricole
evaluează activele biologice la recunoaşterea imobilizărilor corporale sunt utilizate pentru
iniţială şi la datele de raportare ulterioare la activele biologice şi produsele agricole,
valoarea justă minus costurile de vânzare, dacă
valoarea justă este determinabilă fără cost sau efort
nejustificat. Dacă nu este utilizată valoarea
justă, o entitate evaluează aceste active la cost
minus amortizarea cumulată minus deprecierea
cumulată. Produsele agricole recoltate din activele
biologice sunt evaluate la valoarea justă minus
costurile de vânzare estimate la punctul de recoltare.
Această bază de evaluare reprezintă costul la
recunoaşterea iniţială pentru elementul de stoc.
Câştigurile sau pierderile din evaluarea iniţială şi
orice schimbare a valorii juste sunt recunoscute în
contul de profit şi pierdere al perioadei.
OMFP nr. 3.055/2009IFRS pentru IMMInstrumente financiare
Un instrument financiar este un contract care
generează un activ financiar pentru o entitate şi o
datorie financiară sau un instrument de capitaluri
proprii pentru altă entitate. Secţiunea 11 din IFRS
pentru IMM prevede utilizarea modelului costului
amortizat pentru toate instrumentele financiare de
bază, cu excepţia investiţiilor în acţiuni preferenţiale
neconvertibile pentru care nu există opţiune de
vânzare şi a acţiunilor ordinare pentru care nu există
opţiune de vânzare care sunt cotate public sau a
căror valoare justă poate fi determinată fiabil.
O entitate evaluează la recunoaşterea iniţială un
activ sau o datorie financiară la preţul tranzacţiei
(inclusiv costurile de tranzacţionare, cu excepţia
evaluării iniţiale a activelor şi datoriilor la valoarea
justă prin rezultat), cu excepţia cazului în care
angajamentul reprezintă în fapt o finanţare.
Pentru un împrumut pe termen lung acordat unei alte
entităţi, se recunoaşte o creanţă la valoarea
actualizată a sumei de primit (dobânzile şi
rambursarea principalului) de la acea entitate. Pentru
bunurile vândute unui client cu credit pe termen
scurt, se recunoaşte o creanţă la valoarea
neactualizată a sumei de primit de la acea entitate,
care este în mod normal preţul facturat. Pentru un
bun vândut unui client cu credit fără dobândă pe
termen de doi ani, se recunoaşte o creanţă la preţul
de vânzare curent pentru acel element. Dacă preţul
curent de vânzare nu este cunoscut, se poate estima
drept valoarea actualizată a plăţii în numerar
Investiţiile în acţiuni care nu sunt cotate pe o piaţă
reglementată sunt evaluate iniţial la cost (inclusiv
costurile legate de achiziţie). în bilanţ, investiţiile în
acţiuni care nu sunt cotate pe o piaţă reglementată
sunt evaluate la cost minus ajustările de valoare.
Investiţiile pe termen scurt în acţiuni cotate pe o piaţă
reglementată sunt recunoscute iniţial la preţul de
achiziţie (costurile legate de achiziţie fiind înregistrate
pe cheltuieli) şi ulterior la preţul pieţei la data bilanţului
(cu recunoaşterea plusurilor sau minusurilor ca
venituri financiare sau cheltuieli financiare). Investiţiile
financiare pe termen lung primite prin donaţie
determină înregistrarea unei rezerve. Investiţiile
financiare pe termen scurt primite prin donaţie
determină recunoaşterea unui venit. La
recunoaşterea iniţială, creanţele comerciale sunt
evaluate la valoarea nominală. Sunt înregistrate
ajustări de valoare pentru creanţe pentru sumele care
se estimează că nu vor fi recuperate. Obligaţiunile
emise sunt evaluate în bilanţ la preţul de
răscumpărare minus prima privind rambursarea
obligaţiunilor neamortizată. Nu există cerinţa de
evaluare la costul amortizat. Nu sunt prevăzute criterii
detaliate privind derecunoaşterea activelor şi a
datoriilor financiare. La scăderea din evidenţă a
creanţelor şi datoriilor, entităţile trebuie să
demonstreze că au fost întreprinse toate demersurile
legale pentru decontarea acestora. Valoarea justă
poate fi utilizată pentru evaluarea ulterioară a
instrumentelor financiare la nivelul conturilor
consolidate. Evaluarea la valoarea justă se aplică
numai datoriilor care sunt
actualizate utilizându-se rata (ratele) dobânzii
existentă (existente) pe piaţă pentru o creanţă
similară. Pentru o cumpărare a acţiunilor ordinare ale
unei alte entităţi, investiţia este recunoscută la
valoarea numerarului plătit pentru dobândirea
acţiunilor. La sfârşitul fiecărei perioade de raportare, o
entitate trebuie să evalueze instrumentele financiare
după cum urmează, fără nicio deducere pentru
costurile tranzacţiei pe care le-ar putea suporta
entitatea la vânzare sau la altă cedare:
instrumentele de datorie trebuie evaluate la
costul amortizat, utilizându-se metoda dobânzii
efective.
angajamentele de a primi un împrumut trebuie
să fie evaluate la cost (care uneori este zero) minus
deprecierea, investiţiile în acţiuni preferenţiale
neconvertibile şi în acţiuni preferenţiale sau ordinare
care nu pot fi lichidate înainte de scadenţă trebuie să
fie evaluate la valoarea justă dacă acţiunile sunt
tranzacţionate public sau dacă valoarea lor justă
poate fi evaluată fiabil, sau la cost minus deprecierea.
La sfârşitul fiecărei perioade de raportare, o entitate
va evalua dacă există evidenţe obiective de
depreciere pentru orice active financiare evaluate la
costul amortizat. Entitatea va recunoaşte pierderea
din depreciere în contul de profit şi pierdere. O
entitate trebuie să testeze pentru depreciere
individual următoarele active financiare:
(a) toate instrumentele de capitaluri proprii,
indiferent de pragul de semnificaţie, şi
(b) alte active financiare care sunt
semnificative individual.
O entitate trebuie să testeze alte active financiare
pentru depreciere fie individual, fie grupate în funcţie
de caracteristicile similare cu privire la riscul de credit.
O entitate trebuie să evalueze pierderea din
depreciere pentru următoarele instrumente evaluate
la cost sau la costul amortizat după cum urmează:
(a) în cazul unui instrument evaluat la costul
amortizat, pierderea din depreciere reprezintă
diferenţa dintre valoarea contabilă a activului
şi valoarea actualizată a fluxurilor de trezorerie
estimate cu rata iniţială efectivă a dobânzii;
deţinute ca parte a unui portofoliu de tranzacţionare
sau rezultă din instrumente financiare derivate.
Evaluarea la valoarea justă nu se aplică
instrumentelor financiare nederivate deţinute până la
scadenţă, împrumuturilor şi creanţelor generate de
entitate şi nedeţinute în scopul tranzacţionării şi
intereselor în filiale, întreprinderi asociate şi asocieri în
participaţie, instrumentelor de capital emise de
entitate, contractelor cu plata contingentă într-o
combinare de întreprinderi. Câştigul sau pierderea
rezultat(ă) este recunoscut(ă) în contul de profit şi
pierdere, cu excepţia celor pentru instrumentele
financiare utilizate ca instrumente de acoperire şi a
câştigurilor sau pierderilor rezultate din investiţia netă
în străinătate. Nu există prevederi referitoare la
contabilitatea de acoperire.
(b) pentru un instrument evaluat la cost minus
deprecierea, pierderea din depreciere reprezintă
diferenţa dintre valoarea contabilă a activului şi cea
mai bună estimare (care va fi în mod necesar o
aproximare) a valorii (care ar putea fi zero) pe care
entitatea ar primi-o pentru activ dacă ar trebui să îl
vândă la data raportării. Dacă, într-o perioadă
ulterioară, valoarea pierderii din depreciere scade,
iar această scădere poate fi în mod obiectiv pusă în
relaţie cu un eveniment care are loc după
recunoaşterea deprecierii (cum ar fi o ameliorare a
ratei de credit a debitorului), entitatea trebuie să reia
pierderea din depreciere recunoscută anterior fie
direct, fie prin ajustarea contului de provizioane
pentru depreciere. Reluarea nu trebuie să aibă drept
rezultat o valoare contabilă a activului financiar (netă
de orice ajustare pentru depreciere) mai mare decât
valoarea care ar fi fost înregistrată dacă deprecierea
nu ar fi fost recunoscută anterior. Entitatea trebuie
să recunoască valoarea reluării în contul de profit şi
pierdere.
Derecunoaşterea activelor financiare
O entitate trebuie să derecunoascâ un activ financiar
numai atunci când:
(a) drepturile contractuale la fluxurile de
trezorerie generate de activul financiar expiră
sau sunt decontate; sau
(b) entitatea transferă în mod substanţial unei
alte părţi toate riscurile şi beneficiile aferente
dreptului de proprietate asupra unui activ
financiar; sau
(c) entitatea, cu toate că a reţinut anumite
riscuri şi beneficii semnificative aferente
dreptului de proprietate, a transferat controlul
activului unei alte părţi. Activul este în
consecinţă eliminat din bilanţ şi orice drepturi şi
obligaţii create sau reţinute sunt recunoscute.
Derecunoaşterea datoriilor financiare
Datoriile financiare sunt derecunoscute numai atunci
când sunt stinse - adică atunci când obligaţia
specificată în contract este onorată sau anulată, sau
expiră.
Secţiunea 12 se aplică altor instrumente financiare
şi unor tranzacţii mai complexe. O entitate trebuie să
aleagă dacă aplică: (a) prevederile Secţiunii 11 şi
ale Secţiunii 12 în totalitate, sau
(b) prevederile privind recunoaşterea şi evaluarea din IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare"
şi cerinţele de informare din Secţiunile 11 şi 12 din IFRS pentru IMM. Dacă sunt îndeplinite anumite condiţii, o
entitate poate desemna o relaţie de acoperire împotriva riscurilor între un instrument de acoperire şi un element
acoperit pentru a utiliza contabilitatea de acoperire.
Contracte IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009deconstrucţii Atunci când rezultatul unui contract poate fi Venitul este recunoscut atunci când documentul
estimat fiabil, veniturile şi cheltuielile sunt de recepţie privind realizările este semnat de
recunoscute prin referinţă la gradul de avansare beneficiar. Costurile suportate în contul a activităţii contractului
la sfârşitul perioadei de contractului, dar neacceptate de beneficiar încă, raportare (metoda gradului de
avansare). trebuie recunoscute drept lucrări în curs (în
Estimarea fiabilă a rezultatului presupune categoria stocurilor),
estimarea fiabilă a gradului de avansare, a
costurilor viitoare şi a încasării facturilor. Atunci
când rezultatul contractului nu poate fi estimat fiabil,
recunoaşterea venitului poate fi realizată doar în
limita costurilor angajate probabil a fi recuperate.
Costurile contractuale sunt recunoscute drept
cheltuieli atunci când sunt suportate.
Provizioane IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
Un provizion este o datorie cu scadenţă şi sumă Definiţia, criteriile de recunoaştere şi evaluare
incerte. sunt coerente cu IFRS pentru IMM. Atunci când
O entitate trebuie să recunoască un provizion efectul valorii-timp a banilor este semnificativ,
numai atunci când: este permisă actualizarea. Actualizarea este
entitatea are o obligaţie la data de raportare realizată de obicei de către evaluatori
ca rezultat al unui eveniment trecut; specializaţi. Rata de actualizare utilizată reflectă
este probabil (adică mai degrabă probabil evaluările curente pe piaţă ale valorii-timp a
decât improbabil) ca entităţii să i se impună banilor şi ale riscurilor specifice datoriei,
să transfere beneficii economice pentru Provizioanele pot fi recunoscute pentru:
decontare; şi - litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, valoarea
obligaţiei poate fi estimată în mod daune şi alte datorii incerte;
fiabil. - cheltuielile legate de activitatea de service Suma
recunoscută ca provizion este cea mai în perioada de garanţie;
bună estimare a valorii necesare pentru a - alte cheltuieli privind garanţia acordată deconta
obligaţia la data de raportare. Atunci clienţilor;
când efectul valorii-timp a banilor este - acţiunile de restructurare;
semnificativ, valoarea unui provizion este valoarea
actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare
pentru a deconta obligaţia. Rata (sau ratele) de
actualizare trebuie să fie o rată (sau rate) înainte de
impozitare care reflectă evaluarea curentă a pieţei
pentru valoarea-timp a banilor. Activele şi datoriile
contingente fac obiectul informării în note.
pensii şi obligaţii similare; dezafectarea
imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare
legate de acestea; impozite;
prime care urmează a se acorda personalului
din profitul realizat, potrivit prevederilor legale
sau contractuale; beneficiile acordate
angajaţilor pentru terminarea contractului de
muncă, drept rezultat al deciziei unei entităţi de
a încheia contractul unui angajat înainte de
data normală de pensionare sau al deciziei
unui angajat de a accepta în mod voluntar
plecarea în schimbul acelor beneficii; alte
beneficii acordate angajaţilor sau persoanelor
dependente de aceştia, care nu sunt legate de
restructurare; cheltuielile legate de protecţia
mediului înconjurător;
obligaţiile asumate în comun cu o terţă
parte;
obligaţiile contractuale de a menţine
infrastructura la un anumit nivel de funcţionare în
cazul contractelor de concesiune a serviciilor. O
entitate exclude câştigurile rezultate din cedarea
preconizată a activelor din evaluarea unui provizion
(aceeaşi cerinţă există şi în IFRS pentru IMM). Dacă
se estimează că o parte din cheltuieli sau toate
cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate
de către o terţă parte, rambursarea trebuie
recunoscută numai în momentul în care este sigur că
va fi primită. Nu există o restricţie privind limita
maximă pentru valoarea rambursării (potrivit IFRS
pentru IMM, rambursarea este recunoscută atunci
când este aproape sigur că entitatea va primi
rambursarea şi suma recunoscută nu va depăşi
suma provizionului).
Compensarea în bilanţ sau în contul de profit şi
pierdere nu este permisă (potrivit IFRS pentru IMM,
creanţa privind rambursarea va fi prezentată în
situaţia poziţiei financiare ca activ şi nu va fi
compensată cu provizionul. în situaţia rezultatului
global, o entitate poate compensa rambursarea de la
o terţă parte cu cheltuiala legată de provizion).
Activele şi datoriile contingente fac obiectul divulgării
în note.
Beneficiile angajaţilor reprezintă formele de
contraprestaţii acordate de entitate în schimbul
serviciilor prestate de angajaţi. Aceste beneficii includ:
beneficiile pe termen scurt ale angajaţilor;
beneficiile pentru terminarea contractului de
muncă;
beneficiile postangajare (cum ar fi planurile de
pensii);
alte beneficii pe termen lung ale angajaţilor.
Costul beneficiilor pe termen scurt ale angajaţilor este
recunoscut drept datorie după scăderea sumelor care
au fost plătite salariaţilor în perioada în care au prestat
serviciile. Sumele recunoscute sunt evaluate la
valoarea neactualizată a beneficiilor care se aşteaptă
a fi plătite în schimbul serviciilor. Beneficiile pe termen
scurt ale angajaţilor includ elemente cum ar fi:
(a) remuneraţiile, salariile şi contribuţiile pentru
asigurările sociale;
(b) absenţele compensate pe termen scurt (cum ar fi
concediul anual plătit şi concediul de boală)
atunci când absenţele se aşteaptă să survinâ în
decurs de douăsprezece luni de la finalul
perioadei în care angajaţii au prestat serviciile
aferente;
(c) participarea la profit şi primele plătite în decurs
de douăsprezece luni de la sfârşitul perioadei în
care angajaţii au prestat serviciile aferente; şi
(d) beneficiile nemonetare (cum ar fi asistenţă
medicală, locuinţă, maşină şi bunuri sau servicii
gratuite sau subvenţionate) pentru angajaţii
actuali.
Beneficiile postangajare sunt acordate salariaţilor fie
sub forma planurilor cu contribuţii determinate, fie a
planurilor cu beneficii determinate.
Planurile de pensii cu contribuţii determinate
O entitate trebuie să recunoască contribuţia de plătit
pentru o perioadă: (a) drept datorie, după
deducerea oricărei valori deja plătite. Dacă plăţile
privind contribuţia depăşesc contribuţia datorată
pentru servicii înainte de data raportării, entitatea
trebuie să recunoască surplusul drept activ;
Salariile şi contribuţiile sociale sunt recunoscute drept
datorii după deducerea sumelor plătite salariaţilor în
perioada în care au prestat serviciile. Sumele
recunoscute sunt evaluate la valoarea neactualizată a
beneficiilor care se aşteaptă a fi plătite în schimbul
acelor servicii. Entităţile trebuie să recunoască un
provizion pentru costul estimat al primelor din profit
care vor fi acordate salariaţilor dacă sunt îndeplinite
criteriile de recunoaştere a unui provizion în anul în
care sunt propuse primele. Provizionul este decontat
atunci când primele din profit sunt efectiv acordate.
Pentru beneficiile postangajare şi alte datorii pe
termen lung este recunoscut un provizion (dacă sunt
îndeplinite criteriile de recunoaştere). Valoarea
provizioanelor pentru pensii este stabilită de un
evaluator specializat. Dacă valoarea în timp a banilor
are un efect semnificativ asupra acestor provizioane,
valoarea lor este determinată prin actualizare
(actualizarea este realizată de obicei de evaluatori
specializaţi).
Nu există detalii privind distincţia dintre planurile cu
contribuţii determinate şi planurile cu beneficii
determinate, componenţa costului planurilor cu
beneficii determinate, câştigurile şi pierderile
actuariale, costul serviciilor anterioare, întreruperi şi
decontări, aspectele legate de evaluare, planurile de
pensii multiangajatori. Planurile cu beneficii
determinate nu sunt utilizate în practică şi nu sunt
reglementate.
Beneficiile angajaţilor
IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
(b) drept cheltuială, în afară de cazul în care IFRS
pentru IMM prevede recunoaşterea costului
ca parte a costului unui activ.
Planuri de pensii cu beneficii determinate
Pentru planurile cu beneficii determinate, o
entitate recunoaşte:
(a) o datorie pentru obligaţiile sale corespunzătoare
planurilor de beneficii determinate minus activele
planului - „datoria sa privind beneficiul
determinat";
(b) modificarea netă a acelei datorii în decursul
perioadei drept costul planurilor sale de beneficii
determinate din decursul perioadei.
Alte beneficii pe termen lung ale angajaţilor includ,
de exemplu:
(a) absenţele compensate pe termen lung, cum sunt
plecările îndelungate din serviciu sau concediile
sabatice;
(b) beneficiile pe termen lung;
(c) indemnizaţiile pentru incapacitatea de muncă de
lungă durată;
(d) participarea la profit sau primele plătibile după
mai mult de douăsprezece luni după terminarea
perioadei în care angajaţii prestează serviciul în
cauză;
(e) compensaţiile amânate plătite după mai mult de
Impozitul exigibil aferent profitului impozabil din
perioada actuală şi din perioadele anterioare este
recunoscut drept datorie. Dacă valoarea plătită deja
depăşeşte valoarea datorată pentru acele perioade,
entitatea trebuie să recunoască excedentul drept activ.
OMFP nr. 3.055/2009 conţine cerinţe similare pentru
impozitul pe profit exigibil. Diferenţa dintre cheltuielile cu
impozitul aferent exerciţiului financiar şi exerciţiilor
financiare precedente şi suma impozitului plătit sau de
plătit pentru aceste exerciţii, în măsura în care în viitorul
O entitate trebuie să recunoască o creanţă sau previzibil este probabil să apară o cheltuială
o datorie privind impozitul amânat pentru efectivă cu impozitul, este recunoscută sub
impozitul de plătit (potenţial recuperabil) în forma unui provizion cu impozitul,
perioadele viitoare cu privire la diferenţele OMFP nr. 3.055/2009 nu conţine prevederi
impozabile (deductibile şi reportul pierderilor privind determinarea diferenţelor temporare şi a
fiscale neutilizate şi creditul fiscal). datoriilor de impozit amânat, sau cu privire la
O ajustare pentru depreciere este recunoscută posibilitatea de a recunoaşte impozitul amânat
astfel încât valoarea netă a activelor de impozit direct în capitalurile proprii. Activele de impozit
amânat este egală cu valoarea maximă care amânat nu sunt recunoscute. Aspecte cum ar fi
este mai degrabă probabil decât improbabil că poziţiile fiscale incerte sau compensarea nu sunt
va fi recuperată. tratate de reglementarea naţională. Impozitul pe
Impozitul exigibil şi cel amânat sunt recunoscute dividende diminuează datoria către acţionari
în aceeaşi componentă a rezultatului global ca pentru dividende şi este prezentat ca o datorie
tranzacţia sau evenimentul care a generat separată, cheltuiala fiscală.
Atunci când o entitate plăteşte dividende acţionarilor
săi, ea poate fi obligată să plătească o parte din
dividende către autorităţile fiscale, în numele
acţionarilor. O astfel de sumă plătită sau de plătit
către autorităţile fiscale este imputată capitalurilor
proprii ca parte a dividendelor.
Subvenţii IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009 guvernamentale o entitate trebuie să recunoască subvenţiile
Subvenţiile guvernamentale sunt clasificate în
guvernamentale după cum urmează: subvenţii aferente activelor şi subvenţii aferente
(a) O subvenţie care nu impune destinatarului veniturilor. Subvenţiile se recunosc, pe o bază condiţii
viitoare specificate de performanţă sistematică, drept venituri ale perioadelor este
recunoscută ca venit atunci când corespunzătoare cheltuielilor aferente pe care
subvenţia este recunoscută ca o creanţă. aceste subvenţii urmează să le compenseze.
(b) O subvenţie care impune destinatarului Subvenţiile aferente activelor sunt prezentate ca
condiţii viitoare specificate de performanţă venit în avans. în contul de profit şi pierdere, este
recunoscută ca venit numai atunci subvenţiile aferente veniturilor sunt adăugate la când
sunt îndeplinite condiţiile de cifra de afaceri (dacă subvenţiile sunt aferente
performanţă. cifrei de afaceri) sau scăzute din cheltuieli (dacă
(c) Subvenţiile primite înainte de îndeplinirea subvenţiile urmează să acopere cheltuieli), criteriilor de
recunoaştere drept venit sunt
recunoscute drept datorie. O entitate trebuie să
evalueze subvenţiile la valoarea justă a activelor
primite sau de primit.
Tranzacţii IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009cu plata pebaza de Tranzacţiile cu plata pe bază de acţiuni includ Instrumentele de capitaluri proprii acordate
acţiuni tranzacţiile cu plata pe bază de acţiuni cu angajaţilor determină recunoaşterea unei
decontare în capitaluri proprii şi tranzacţiile cu cheltuieli şi creşterea unui element de capitaluri
plata pe bază de acţiuni cu decontare în proprii (alte rezerve). Acordarea de instrumente
numerar. O entitate trebuie să recunoască bunurile
sau serviciile primite sau dobândite în cadrul unei
tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni atunci când
obţine bunurile sau când primeşte serviciile. Entitatea
trebuie să recunoască o creştere corespunzătoare a
capitalurilor proprii dacă bunurile sau serviciile au fost
primite în cadrul unei tranzacţii cu plata pe bază de
acţiuni cu decontare în capitaluri proprii sau o datorie
dacă bunurile sau serviciile au fost dobândite în
cadrul unei tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni cu
decontare în numerar. Atunci când bunurile sau
serviciile care au fost primite sau dobândite în cadrul
unei tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni nu
îndeplinesc condiţiile de recunoaştere drept active,
entitatea trebuie să le recunoască drept cheltuieli.
Pentru tranzacţiile cu plata pe bază de acţiuni cu
decontare în capitaluri proprii, o entitate trebuie să
evalueze bunurile sau serviciile primite şi creşterea
corespunzătoare a capitalurilor proprii la valoarea
justă a bunurilor sau a serviciilor primite, în afară de
cazul în care această valoare justă nu poate fi
estimată în mod fiabil. Dacă entitatea nu poate estima
în mod credibil valoarea justă a bunurilor sau a
serviciilor primite, entitatea trebuie să evalueze
valoarea acestora şi creşterea corespunzătoare a
capitalurilor proprii în funcţie de valoarea justă a
instrumentelor de capitaluri proprii acordate.
Tranzacţiile cu bunuri şi servicii primite de la alte părţi
decât salariaţii sunt evaluate la valoarea justă a
bunurilor şi serviciilor primite. Pentru tranzacţiile cu
angajaţii (inclusiv cu alte persoane care furnizează
servicii similare), valoarea justă a instrumentelor de
capitaluri proprii trebuie să fie evaluată la data
acordării. Pentru tranzacţiile cu alte părţi decât
angajaţii, data de evaluare este data la care entitatea
obţine bunurile sau la care partenerul prestează
serviciul, în cazul tranzacţiilor cu plata pe bază de
acţiuni cu decontare în numerar, entitatea trebuie să
evalueze bunurile sau serviciile dobândite şi datoria
suportată la valoarea justă a datoriei. Până la
decontarea datoriei, entitatea trebuie să reevalueze
valoarea justă a datoriei la fiecare dată de raportare şi
la data decontării, cu recunoaşterea oricăror
modificări ale valorii juste în contul de profit şi
pierdere. Dacă societatea-mamă acordă un bonus cu
plata pe bază de acţiuni angajaţilor uneia sau mai
multor filiale din cadrul grupului, iar de capital poate fi
condiţionată de îndeplinirea de către angajaţi a unei
perioade specificate de serviciu. în acest caz,
cheltuiala este recunoscută pe parcursul acestei
perioade. Suma recunoscută trebuie să ţină cont de
numărul de instrumente de capital estimate a intra în
drepturi. Ulterior, entitatea va revizui estimarea dacă
informaţiile ulterioare indică faptul că numărul de
instrumente de capitaluri proprii preconizate a intra în
drepturi este diferit faţă de estimările precedente. Nu
există prevederi privind recunoaşterea şi evaluarea
tranzacţiilor cu plata pe bază de acţiuni cu decontare
în numerar, a tranzacţiilor cu plata pe bază de acţiuni
cu alternative de decontare, modificarea termenilor şi
condiţiilor în care sunt acordate instrumentele de
capital, bonusul cu plata pe bază de acţiuni care este
acordat de o societate-mamă angajaţilor uneia sau
mai multor filiale.
Un contract de leasing este un acord prin care
locatorul transferă locatarului dreptul de utilizare
asupra unui activ pe o perioadă convenită de timp în
schimbul unei plăţi sau serii de plăţi. Un contract de
leasing este clasificat la început drept contract de
leasing financiar dacă transferă locatarului majoritatea
riscurilor şi avantajelor asociate proprietăţii. Toate
celelalte contracte sunt contracte de leasing
operaţional.
Exemple de situaţii care ar conduce, în mod normal,
la clasificarea unui contract de leasing drept leasing
financiar sunt:
transferul dreptului de proprietate asupra
activului până la finalul perioadei de leasing;
existenţa unei opţiuni avantajoase de
cumpărare;
perioada de leasing acoperă cea mai mare parte
a duratei de viaţă economică a activului;
la începutul contractului de leasing valoarea
actualizată a plăţilor minime reprezintă aproape
toată valoarea justă a activului care face obiectul
contractului de leasing; activele care fac obiectul
contractului de leasing au o natură specializată.
Contabilitatea la locatar Contracte
de leasing financiar
Activele şi datoriile sunt recunoscute la valoarea justă
sau la valoarea actualizată a plăţilor minime de
leasing, dacă aceasta este mai scăzută. Valoarea
actualizată a plăţilor minime de leasing este calculată
utilizând rata implicită a contractului de leasing. Dacă
aceasta nu poate fi determinată, este utilizată rata
marginală de îndatorare a locatarului. Locatarul
trebuie să aloce plăţile minime de leasing între
Un contract de leasing este un acord prin care
locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăţi
sau serii de plăţi, dreptul de a utiliza un bun pentru o
perioadă stabilită. Un contract de leasing este
clasificat la început drept contract de leasing financiar
sau contract de leasing operaţional. Exemplele de
situaţii care ar conduce în mod normal la clasificarea
unui contract în categoria contractelor de leasing
financiar sunt coerente cu IFRS pentru IMM, cu
excepţia unuia, care precizează că la începutul
contractului valoarea totală a ratelor de leasing, mai
puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală
cu costul de achiziţie al bunului pentru locator. în
cazul contractului de leasing financiar, locatarul
recunoaşte activul şi datoria la costul de achiziţie
pentru locator. Activul este amortizat după politica
utilizată pentru imobilizările corporale.
în cazul tranzacţiilor de vânzare şi leaseback ce
conduc la un contract de leasing financiar, activul nu
este derecunoscut şi este recunoscută o datorie
pentru preţul de vânzare, în cazul tranzacţiilor de
vânzare şi leaseback ce conduc la un contract de
leasing operaţional, sunt înregistrate două tranzacţii:
vânzarea activului şi contractul de leasing. Câştigul
rezultat este recunoscut integral în contul de profit şi
pierdere. Nu există o cerinţă de a compara preţul de
vânzare cu valoarea justă. Nu există prevederi privind
contabilizarea contractelor de leasing de către un
locator- producător. Prevederile din reglementarea
naţională se adresează contractelor care au forma
juridică de contract de leasing.
societatea-mamă prezintă situaţii financiare
consolidate utilizând fie IFRS pentru IMM, fie IFRS-
urile complete, acestor filiale li se permite
recunoaşterea şi evaluarea cheltuielilor cu plata pe
bază de acţiuni (şi a contribuţiei aferente la capital a
societăţii-mamă) pe baza unei alocări rezonabile a
cheltuielilor recunoscute pentru grup.
IFRS pentru IMMContracte de leasing
OMFP nr. 3.055/2009
cheltuiala financiară şi diminuarea datoriei după
metoda ratei efective a dobânzii.
Contracte de leasing operaţional
Plăţile de leasing sunt eşalonate pe cheltuieli liniar pe
perioada contractului, în afara cazului în care o altă
bază sistematică este reprezentativă pentru
eşalonarea în timp a beneficiului utilizatorului sau
plăţile către locator sunt structurate astfel încât să
crească proporţional cu inflaţia generală aşteptată,
pentru a compensa creşterile inflaţioniste ale
costurilor preconizate ale locatorului. Dacă o
tranzacţie de vânzare şi leaseback conduce la un
contract de leasing financiar, orice câştig realizat de
către vânzătorul-locatar este amânat şi amortizat pe
durata contractului de leasing. Dacă o tranzacţie de
vânzare şi leaseback conduce la un contract de
leasing operaţional şi este clar că tranzacţia a fost
realizată la valoarea justă, vânzătorul-locatar trebuie
să recunoască imediat orice profit sau pierdere. Dacă
preţul de vânzare este sub valoarea justă, vânzătorul-
locatar trebuie să recunoască imediat orice profit sau
pierdere, în afara cazului în care pierderea este
compensată prin plăţile viitoare de leasing sub preţul
pieţei, în acest caz, vânzătorul-locatar trebuie să
amâne şi să amortizeze o astfel de pierdere
proporţional cu plăţile de leasing pe perioada pentru
care se preconizează că va fi utilizat activul. Dacă
preţul de vânzare este mai mare decât valoarea justă,
vânzătorul-locatar trebuie să amâne diferenţa pozitivă
dintre valoarea justă şi preţul de vânzare şi să o
amortizeze pe perioada pentru care se preconizează
că activul va fi utilizat.
Contabilitatea la locator Contracte de leasing
financiar
Un locator trebuie să recunoască activele deţinute
conform unui contract de leasing financiar în situaţia
poziţiei financiare şi să le prezinte drept creanţe la o
valoare egală cu investiţia netă în contractul de
leasing. Recunoaşterea venitului financiar trebuie să
se bazeze pe un model care să reflecte o rată
periodică constantă de rentabilitate a investiţiei nete a
locatorului în contractul de leasing financiar.
Producătorii sau dealerii oferă adesea clienţilor
alegerea fie de a cumpăra, fie de a prelua în
leasing un activ. Un contract de leasing financiar
pentru un activ încheiat de către un locator-
producător sau un dealer generează două tipuri de
venit:
(a) profit sau pierdere echivalent(ă) profitului sau
pierderii care rezultă din vânzarea obişnuită a
activului la preturile normale de vânzare, care
reflectă orice rabaturi aplicabile sau reduceri
comerciale, şi
(b) venit financiar pe durata contractului de leasing.
Contracte de leasing operaţional
Un locator trebuie să recunoască venitul din
contractul de leasing operaţional (în afara valorilor
pentru servicii, cum ar fi asigurarea sau întreţinerea)
în contul de profit şi pierdere pe durata contractului
de leasing, în afară de cazul în care:
(a) o altă bază sistematică este reprezentativă
pentru eşalonarea în timp a beneficiului
locatarului din activul aflat sub contract de
leasing, chiar dacă încasarea plăţilor nu se face
pe acea bază; sau
(b) plăţile către locator sunt structurate astfel încât
să crească proporţional cu inflaţia generală
preconizată pentru a compensa creşterile
inflaţioniste ale costurilor preconizate ale
locatorului.
Capitalul
propriu
IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
Definiţie
Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual în activele
unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.
Emisiunea iniţială de acţiuni sau de alte
instrumente de capitaluri proprii
Instrumentele de capitaluri proprii sunt evaluate la
valoarea justă a numerarului sau a celorlalte resurse
primite sau de primit, netă de costurile directe aferente
emisiunii. Dacă plata este amânată, iar efectul valorii în
timp a banilor este semnificativ, evaluarea iniţială
trebuie făcută pe baza valorii actualizate. Dacă
instrumentele de capitaluri proprii sunt emise înainte ca
numerarul sau celelalte resurse să fie furnizat(e),
entitatea
Emisiunea iniţială de acţiuni sau de alte instrumente
de capitaluri proprii
Instrumentele de capital sunt evaluate la preţul de
emisiune. Nu există cerinţă de actualizare dacă plata este
amânată şi efectul valorii-timp a banilor este semnificativ.
Dacă instrumentele de capitaluri proprii sunt emise
înainte ca numerarul sau celelalte resurse să fie furnizate,
entitatea trebuie să prezinte valoarea de încasat ca activ
(creanţă).
Nu există cerinţe privind separarea pentru împrumuturile
convertibile. împrumuturile convertibile sunt recunoscute
ca datorii şi transferate în capitalurile proprii atunci când
este exercitată opţiunea de conversie. Prima din
trebuie să prezinte valoarea de încasat drept o
ajustare în secţiunea de capitaluri proprii a situaţiei
poziţiei sale financiare, şi nu drept un activ.
Capitalizarea şi emisiunile gratuite de acţiuni şi
divizarea acţiunilor
Capitalizarea şi emisiunile gratuite de acţiuni şi
divizarea acţiunilor nu modifică totalul capitalurilor
proprii.
Instrumente financiare compuse
La emisiunea unor instrumente de datorie convertibile
sau a unor instrumente financiare compuse care
conţin o componentă de datorie şi una de capitaluri
proprii, o entitate trebuie să aloce încasările între
componenta de datorie şi cea de capitaluri proprii.
Entitatea nu va revizui alocarea într-o perioadă
ulterioară.
Acţiuni proprii
Acţiunile proprii sunt instrumentele de capitaluri proprii
ale unei entităţi care au fost emise şi reachiziţionate
ulterior de către entitate. O entitate trebuie să deducă
din capitalurile proprii valoarea justă a contraprestaţiei
plătite pentru acţiunile proprii. Entitatea nu trebuie să
recunoască un câştig sau o pierdere în contul de profit
şi pierdere din cumpărarea, vânzarea, emiterea sau
anularea acţiunilor proprii.
conversie este determinată ca diferenţă între
valoarea nominală a împrumutului şi valoarea
acţiunilor emise conform contractului.
Acţiuni proprii
Acţiunile proprii achiziţionate sunt deduse din
capitalurile proprii la valoarea justă a contraprestaţiei
plătite. O entitate nu recunoaşte un câştig sau o
pierdere în contul de profit şi pierdere din achiziţia,
vânzarea, emisiunea sau anularea acţiunilor proprii.
Costurile legate de emisiunea instrumentelor de
capital sunt recunoscute în capitalurile proprii dacă
nu îndeplinesc condiţiile pentru a fi recunoscute drept
cheltuieli de constituire.
Capitalizarea şi emisiunile gratuite de acţiuni şi
divizarea acţiunilor
Capitalizarea şi emisiunile gratuite de acţiuni şi
divizarea acţiunilor nu modifică totalul capitalurilor
proprii.
Venituri IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
Secţiunea alocată veniturilor surprinde toate tranzacţiile
care generează venituri din: vânzarea de bunuri;
prestarea de servicii; utilizarea de către terţi a activelor
entităţii (dobândă, redevenţe); contracte de construcţii.
Veniturile sunt evaluate la valoarea justă a
contraprestaţiei primite sau de primit. Criteriile de
recunoaştere a veniturilor sunt aplicate separat pentru
fiecare tranzacţie. Totuşi, în anumite circumstanţe, este
necesară separarea unei tranzacţii în componente
identificabile pentru a reflecta substanţa sa. Două sau
mai multe tranzacţii trebuie să fie grupate atunci când
acestea sunt legate de aşa manieră încât efectul
comercial nu poate fi înţeles fără a se
Există criterii de recunoaştere similare pentru veniturile
din vânzarea bunurilor. Prevederile privind
recunoaşterea veniturilor din redevenţe şi dividende
sunt similare cu cele ale IFRS pentru IMM.
Nu este permisă gruparea a două sau mai multe
tranzacţii similare în vederea aplicării criteriilor de
recunoaştere. Schimbul de bunuri similare sau diferite
implică înregistrarea a două tranzacţii: scoaterea din
bilanţ a activului cedat şi recunoaşterea activului primit
în schimb. Nu este cerută evaluarea veniturilor la
valoarea actualizată. Reducerile comerciale sunt
deduse din venit fie direct (dacă sunt acordate în
aceeaşi factură), fie indirect folosind un cont de ajustare
(709 „Reduceri comerciale acordate") pentru reducerile
acordate în facturi ulterioare.
face referire la seria de tranzacţii ca întreg. în plus,
faţă de criteriile generale de recunoaştere a
veniturilor, venitul din vânzarea bunurilor este
recunoscut atunci când:
entitatea a transferat cumpărătorului riscurile şi
beneficiile semnificative aferente dreptului de
proprietate asupra bunurilor; entitatea nu reţine nici
implicarea continuă în gestionare, şi nici controlul
efectiv asupra bunurilor vândute. Tranzacţiile privind
prestarea de servicii sunt contabilizate după metoda
gradului de avansare dacă rezultatul lor poate fi
estimat fiabil. Venitul poate fi recunoscut linear
atunci când serviciile sunt prestate printr-un număr
nedeterminat de acţiuni pe parcursul unei perioade
de timp specificate. Veniturile din redevenţe sunt
recunoscute pe baza contabilităţii de angajamente
conform conţinutului acordului relevant. Dividendele
trebuie să fie recunoscute atunci când este stabilit
dreptul acţionarului de le a primi. O entitate poate
recunoaşte un venit din schimbul de bunuri sau
servicii diferite. Tranzacţia este evaluată la valoarea
justă a bunurilor şi serviciilor primite, ajustată cu
orice sumă de lichidităţi sau echivalente de lichidităţi
transferată. Dacă valoarea justă a bunurilor sau
serviciilor primite nu poate fi determinată fiabil, se
utilizează valoarea contabilă a bunurilor şi serviciilor
cedate, ajustată cu orice sumă de lichidităţi sau
echivalente de lichidităţi transferată. Schimbul de
bunuri sau servicii similare nu generează venit. Dacă
încasarea lichidităţilor sau echivalentelor de lichidităţi
este amânată în timp, venitul este evaluat la
valoarea actualizată. Dacă entitatea desfăşoară o
schemă de fidelizare a clientelei, managementul va
aloca valoarea justă a contraprestaţiei primite în
contul vânzării iniţiale între punctele de credit şi alte
componente ale vânzării.
Reducerile financiare nu diminuează venitul, ci sunt
considerate cheltuieli financiare (667 „Cheltuieli cu
sconturile acordate"), în cazul programelor de
fidelizare a clienţilor, vânzătorii recunosc venitul
pentru valoarea brută şi un provizion pentru obligaţia
de a furniza produse sau servicii gratuite sau cu preţ
redus.
Tranzacţii în IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
monedestrăine Moneda funcţională este moneda mediului Moneda funcţională este moneda naţională (leul).
economic de bază în care operează entitatea. O O tranzacţie în valută este o tranzacţie care este
tranzacţie într-o monedă străină este exprimată sau decontată într-o monedă străină,
înregistrată în moneda funcţională utilizând inclusiv tranzacţiile în care o entitate:
cursul de schimb de la data tranzacţiei (pot fi utilizate
cursuri medii dacă acestea nu fluctuează
semnificativ). La sfârşitul fiecărei perioade de
raportare, entităţile trebuie:
să convertească elementele monetare în valută
utilizând cursul de închidere; să convertească
elementele nemonetare care sunt evaluate în funcţie
de costul istoric utilizând cursul de schimb valutar de
la data tranzacţiei; şi să convertească elementele
nemonetare care sunt evaluate la valoarea justă
utilizând cursurile de schimb de la data la care a fost
determinată valoarea justă. Diferenţele de curs
aferente elementelor monetare sunt recunoscute în
contul de profit şi pierdere, cu excepţia situaţiilor în
care aceste diferenţe rezultă din elemente monetare
care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină
(prin aplicarea criteriilor de definire a investiţiei nete).
în situaţiile financiare consolidate, aceste diferenţe de
desfăşoară o activitate economică ce face obiectul
controlului comun. Controlul comun reprezintă
împărţirea convenită contractual a controlului asupra
unei activităţi economice şi se manifestă numai atunci
când deciziile strategice, financiare şi de exploatare
aferente activităţii impun acordul unanim al părţilor
care împart controlul. IFRS pentru IMM distinge trei
tipuri de asocieri în participaţie: activităţi controlate în
comun, în care fiecare investitor utilizează propriile
active pentru un proiect specific. în acest caz, fiecare
asociat trebuie să recunoască în situaţiile sale
financiare activele pe care le controlează şi datoriile
pe care le suportă, cheltuielile pe care le suportă şi
partea sa din venitul obţinut din vânzarea bunurilor
sau serviciilor din asocierea în participaţie; active
controlate în comun, care reprezintă un proiect
desfăşurat cu active deţinute în comun. în acest caz,
un asociat recunoaşte în situaţiile sale financiare
partea sa din activele controlate în comun, orice
datorii pe care le-a suportat, partea sa din datoriile
aferente asocierii în participaţie suportate în comun
alături de ceilalţi asociaţi, orice venit din vânzarea sau
utilizarea părţii sale de contribuţie în asocierea în
participaţie, alături de partea sa din orice cheltuieli
suportate de asocierea în participaţie şi orice cheltuieli
pe care le-a suportat ca urmare a interesului său în
asocierea în participaţie;
entităţi controlate în comun, în care acordul este
desfăşurat printr-o entitate separată (companie
sau parteneriat). în acest caz, un asociat poate
contabiliza investiţia sa utilizând:OMFP nr. 3.055/2009
Dacă o entitate inclusă în consolidare conduce o altă
entitate împreună cu una sau mai multe entităţi
neincluse în consolidare, entitatea respectivă trebuie
inclusă în situaţiile financiare anuale consolidate,
consolidarea efectuându-se proporţional cu
drepturile în capitalul acesteia deţinute de entitatea
inclusă în consolidare. Metoda integrării
proporţionale presupune cumularea părţii
investitorului din activele, datoriile, veniturile sau
cheltuielile entităţii controlate în comun cu
elementele similare din propriile situaţii financiare
anuale, post cu post. Atunci când un asociat
cumpără active de la o entitate controlată în comun,
acesta nu va recunoaşte partea sa din profiturile
rezultate din efectuarea tranzacţiei până în momentul
în care revinde activele unei terţe părţi. Un asociat
trebuie să recunoască partea lui din pierderile
rezultate din aceste tranzacţii în acelaşi mod ca
profiturile, cu excepţia cazului în care pierderile
reprezintă o depreciere a activelor, situaţie în care
trebuie recunoscute imediat.
Integrarea proporţională nu este aplicabilă pentru
investiţiile în entităţile asociate. Modelul costului şi
modelul valorii juste, permise de IFRS pentru IMM la
nivelul situaţiilor financiare consolidate, nu sunt
permise de OMFP nr. 3.055/2009.Investiţii în asocieri în participaţie
IFRS pentru IMM
O entitate asociată este o entitate asupra căreia
investitorul exercită o influenţă semnificativă şi care nu
este nici filială, nici asociere în participaţie a
investitorului. Influenţa semnificativă este capacitatea
de a participa la luarea deciziilor privind politicile
financiare şi de exploatare ale entităţii asociate fără a
exercita un control sau un control comun asupra
acestor politici. Aceasta este prezumată a exista dacă
investitorul deţine cel puţin 20% din drepturile de vot
ale entităţii asociate. Această prezumţie poate fi
respinsă dacă există evidenţe clare privind contrariul.
Un investitor poate contabiliza investiţia sa într-o
entitate asociată după:
modelul costului (costul minus orice
depreciere cumulată); metoda punerii în
echivalenţă; modelul valorii juste prin
rezultat.
Modelul costului
Un investitor evaluează investiţia în societăţi asociate
la cost minus orice pierdere din depreciere cumulată.
Toate dividendele primite sunt recunoscute în contul
de profit şi pierdere. Modelul costului nu este permis
pentru investiţiile în societăţile asociate care au o
cotaţie de preţ publicată.
Metoda punerii în echivalenţă
O investiţie în societăţi asociate este recunoscută
iniţial la preţul tranzacţiei (inclusiv costurile de
tranzacţionare). Investitorul determină la data achiziţiei
diferenţa dintre costul investiţiei şi cota-parte din
valoarea justă a activelor nete identificabile drept fond
comercial care este inclus în valoarea contabilă a
investiţiei. Cota-parte care revine investitorului din
profit sau pierdere sau alte elemente ale rezultatului
global este prezentată în situaţiaOMFP nr. 3.055/2009
Dacă o entitate inclusă în consolidare exercită o
influenţă semnificativă asupra politicilor operaţionale
şi financiare ale unei entităţi neincluse în consolidare
(întreprindere asociată), în care deţine un interes de
participare, acel interes de participare se prezintă în
bilanţul consolidat la elementul „Titluri puse în
echivalenţă". Se presupune că o entitate exercită o
influenţă semnificativă asupra altei entităţi dacă
deţine 20% sau mai mult din drepturile de vot ale
acţionarilor sau asociaţilor în acea entitate. în
situaţiile financiare ale grupului, investiţiile în
întreprinderile asociate (interesele de participare)
sunt contabilizate la nivel consolidat după metoda
punerii în echivalenţă. Atunci când metoda punerii în
echivalenţă se aplică pentru prima dată unui interes
de participare, interesul de participare respectiv se
prezintă în bilanţul consolidat la valoarea
corespunzătoare proporţiei de capital şi rezerve a
întreprinderii asociate, reprezentată de acel interes
de participare. Diferenţa dintre această sumă şi
valoarea contabilă a interesului de participare,
calculată conform regulilor de evaluare prevăzute în
Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-
a, se prezintă distinct în notele explicative la situaţiile
financiare anuale consolidate. Această diferenţă se
calculează la data la care metoda se aplică pentru
prima oară, respectiv la data achiziţiei acţiunilor sau,
dacă acestea au fost achiziţionate în mai multe
etape, la data la care entitatea a devenit o
întreprindere asociată. Suma corespunzătoare
proporţiei de capital şi rezerve a întreprinderii
asociate se majorează sau se reduce cu valoarea
oricărei variaţii care a avut loc în cursul exerciţiului
financiar, în proporţia de capital şi rezerve a
întreprinderii asociate, reprezentată de acel interes
de participare; aceasta se reduce, de asemenea,
Investiţii înentităţiasociate
□ modelul costului (costul minus pierderile din
depreciere cumulate);
□ metoda punerii în echivalenţă;
□ modelul valorii juste prin rezultat.
Metoda integrării proporţionale nu este
acceptată.
rezultatului global. Distribuţiile primite de la entitatea
asociată diminuează valoarea contabilă a investiţiei.
Modelul valorii juste prin rezultat
O investiţie într-o întreprindere asociată este
recunoscută iniţial la preţul tranzacţiei (exclusiv
costurile de tranzacţionare). Modificările valorii juste
sunt recunoscute în contul de profit şi pierdere. Dacă
valoarea justă nu poate fi determinată fiabil, este
utilizat modelul costului. Dacă societatea-mamă
prezintă situaţii financiare individuale, managementul
adoptă o politică de contabilizare a investiţiilor în
entităţile asociate fie:
la cost minus deprecierea, fie la
valoarea justă prin rezultat.
cu suma dividendelor aferente acelui interes de
participare.
în măsura în care diferenţa pozitivă menţionată
anterior nu poate fi asociată niciuneia dintre
categoriile de active sau datorii, aceasta va fi
recunoscută ca fond comercial. Fondul comercial
este recunoscut separat în situaţiile financiare
consolidate (potrivit IFRS pentru IMM, acesta este
inclus în costul investiţiei). Evaluarea investiţiilor în
entităţile asociate la cost sau la valoarea justă nu
este permisă de reglementarea naţională. Partea
investitorului din profitul sau pierderea întreprinderii
asociate, înregistrată după achiziţie, este ajustată
pentru a lua în calcul, de exemplu, amortizarea
activelor amortizabile pe baza valorii juste la data
achiziţiei. Dacă o întreprindere asociată utilizează
alte politici contabile decât cele ale investitorului
pentru tranzacţii şi evenimente similare în
circumstanţe similare, se vor face ajustări pentru a
asigura conformitatea politicilor contabile ale
întreprinderii asociate cu cele ale investitorului pentru
aplicarea metodei punerii în echivalenţă. Dacă
partea investitorului din pierderea întreprinderii
asociate este egală sau mai mare decât participaţia
în întreprinderea asociată, investitorul întrerupe
recunoaşterea cotei sale de pierderi adiţionale.
Participaţia într-o întreprindere asociată este
valoarea contabilă a investiţiei în întreprinderea
asociată, în conformitate cu metoda punerii în
echivalenţă, precum şi orice interes pe termen
lung care, în fond, formează o parte din investiţia
netă a investitorului în întreprinderea asociată.
După ce participaţia investitorului este redusă la
zero, pierderile adiţionale se contabilizează şi se
recunoaşte o datorie doar în măsura în care
investitorul şi-a asumat obligaţii legale sau implicite
sau a făcut plăţi în numele întreprinderii asociate.
Dacă întreprinderea asociată raportează ulterior
profituri, investitorul rezumă recunoaşterea cotei sale
din acele profituri doar după ce cota sa din profituri
egalează cota din pierderile nerecunoscute.
Profiturile şi pierderile nerealizate care rezultă din
tranzacţiile „în amonte" şi „în aval" dintre investitor
(inclusiv filialele sale consolidate) şi o întreprindere
asociată sunt eliminate corespunzător participaţiilor
aparţinând investitorului în întreprinderea asociată.
Cele mai recente situaţii financiare anuale
IFRS pentru IMM
Toate combinările de întreprinderi sunt
contabilizate prin metoda achiziţiei. Etapele
urmate în aplicarea metodei achiziţiei sunt:
(1) identificarea cumpărătorului;
(2) determinarea costului combinării; şi
(3) alocarea costului combinării între
activele identificabile achiziţionate şi datoriile
şi datoriile contingente asumate la data
achiziţiei.
Cumpărătorul este entitatea care obţine controlul
asupra celorlalte entităţi sau afaceri în cadrul
combinării.
Costul combinării include valoarea justă a activelor
cedate, a datoriilor suportate sau asumate şi a
instrumentelor de capital emise de cumpărător plus
orice costuri direct atribuibile combinării. Acţiunile
emise drept contraprestaţie sunt înregistrate la
valoarea justă la data schimbului. Contraprestaţia
contingentă este inclusă în cost la data achiziţiei
dacă este probabil (adică mai probabil decât
improbabil) că suma va fi plătită şi poate fi evaluată
fiabil. Dacă această contraprestaţie nu este
recunoscută la data achiziţiei, dar devine probabilă
ulterior, contraprestaţia suplimentară va ajusta costul
combinării. Cumpărătorul recunoaşte separat
activele identificabile, datoriile şi datoriile contingente
ale entităţii achiziţionate existente la data achiziţiei.
Aceste active şi datorii sunt recunoscute în general
la valoarea justă la data achiziţiei.
Cumpărătorul poate recunoaşte provizioanele pentru
restructurare ca parte din datoriile achiziţionate doar
dacă entitatea achiziţionată are la data achiziţiei un
provizion pentru restructurare recunoscut în
conformitate cu îndrumările privind provizioanele.
Contingenţele achiziţionate sunt recunoscute separat
la data achiziţiei dacă valoarea lor justă poate fiOMFP nr. 3.055/2009
Valorile contabile ale acţiunilor în capitalul entităţilor
incluse în consolidare se compensează cu proporţia
pe care o reprezintă în capitalul şi rezervele acestor
entităţi, astfel:
a) Compensările se efectuează pe baza
valorilor juste ale activelor şi datoriilor
identificabile la data achiziţiei acţiunilor sau, în
cazul în care achiziţia are loc în două sau mai
multe etape, la data la care entitatea a devenit
o filială.
b) în condiţiile în care nu se pot stabili valorile
juste de mai sus, compensarea se efectuează
pe baza valorilor juste de la data la care
entităţile în cauză sunt incluse în consolidare
pentru prima dată. Diferenţele rezultate din
asemenea compensări se înregistrează, în
măsura în care este posibil, direct la acele
elemente din bilanţul consolidat care au valori
superioare sau inferioare valorilor lor contabile.
c) Orice diferenţă rezultată ca urmare a
aplicării literei a) sau rămasă după
aplicarea literei b) se prezintă ca un
element separat în bilanţul consolidat,
astfel:
diferenţa pozitivă se prezintă la
elementul „Fond comercial pozitiv"; diferenţa
negativă se prezintă la elementul „Fond comercial
negativ". Reglementarea naţională nu conţine
criterii de recunoaştere pentru activele şi datoriile
identificabile.
Fondul comercial este amortizat într-o perioadă de
maxim cinci ani (o perioadă mai lungă este acceptată
dacă este justificată). Perioada de amortizare începe
de la data achiziţiei acţiunilor sau, în cazul în care
achiziţia are loc în două sau mai multe etape, de la
data la care entitatea
Combinări deîntreprinderi şi fondul comercial
disponibile ale întreprinderii asociate sunt utilizate de
investitor la aplicarea metodei punerii în echivalenţă.
Modelul costului şi modelul valorii juste, permise de
IFRS pentru IMM la nivelul situaţiilor financiare
consolidate, nu sunt permise de OMFP nr.
3.055/2009. în situaţiile financiare individuale, o
entitate nu poate evalua investiţia în întreprinderi
asociate la valoarea justă.
determinată fiabil. Fondul comercial este excedentul
costului combinării peste cota-parte care revine
cumpărătorului din netul valorii juste a activelor
identificabile, datoriilor şi datoriilor contingente. După
recunoaşterea iniţială, fondul comercial este evaluat
la cost minus amortizarea cumulată minus orice
pierdere din depreciere cumulată. Fondul comercial
este amortizat pe durata sa de viaţă utilă, care este
prezumată a fi de 10 ani dacă entitatea nu o poate
estima fiabil. Fondul comercial negativ este
recunoscut în contul de profit şi pierdere imediat după
ce managementul a reanalizat identificarea şi
evaluarea elementelor identificabile rezultate din
achiziţie şi costul combinării de întreprinderi.
a devenit o filială sau de la data primei
consolidări.
Fondul comercial negativ care corespunde unei
diferente negative din consolidare poate fi transferat
în contul de profit şi pierdere consolidat numai:
a) dacă această diferenţă corespunde
previziunii, la data achiziţiei, a unor rezultate
viitoare nefavorabile ale entităţii în cauză sau
previziunii unor costuri pe care entitatea
respectivă urmează să le efectueze, în măsura
în care o asemenea previziune se
materializează; sau
b) în măsura în care diferenţa corespunde
unui câştig realizat.
în măsura în care se raportează la pierderi şi
cheltuieli viitoare aşteptate, care sunt identificate în
planul pentru achiziţie al cumpărătorului, fondul
comercial negativ trebuie recunoscut ca venit în
contul de profit şi pierdere atunci când sunt
recunoscute aceste pierderi şi cheltuieli viitoare.
Excedentul de fond comercial negativ care nu
depăşeşte valorile juste ale activelor nemonetare
identificabile achiziţionate trebuie recunoscut ca
venit de-a lungul perioadei de viaţă utilă rămasă a
acelor active. Orice fond comercial negativ rămas
trebuie recunoscut imediat ca venit.
Evenimente IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
dupăsfârşitul Evenimentele după sfârşitul perioadei de Reglementarea naţională conţine cerinţe
perioadei raportare sunt acele evenimente, favorabile şi similare. de raportare nefavorabile, care apar între sfârşitul
perioadei de raportare şi data la care situaţiile financiare sunt autorizate în vederea emiterii. IFRS
pentru IMM distinge între evenimentele care conduc la ajustarea situaţiilor financiare şi evenimentele
care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare. Evenimentele care conduc la ajustarea situaţiilor
financiare oferă dovada condiţiilor existente la sfârşitul perioadei de raportare şi conduc la ajustarea
situaţiilor financiare. Evenimentele care nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare sunt cele care nu
determină ajustări, ci doar divulgarea de informaţii în situaţiile financiare. Dividendele propuse sau
declarate după sfârşitul perioadei de raportare nu sunt recunoscute ca datorie în perioada de raportare.
Prezentări IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009de ~---------:-------------------------:------------:----------------------------------------------------------------------informaţii parte gatâ este 0 persoana sau 0 entltate Definiţia părţilor legate este coerentă cu IFRS
. . ' care este legată de entitatea care întocmeşte pentru IMM.P_ situaţiile financiare (entitatea raportoare). Entităţile trebuie să prezinte tranzacţiile cu
par, te Principalele categorii de părţi legate sunt: părţile legate, inclusiv sumele acestor tranzacţii,
" s filialele; natura relaţiei şi alte informaţii referitoare la
^ filialele aceleiaşi societăţi-mamă; tranzacţie, necesare pentru o înţelegere a
^ entităţile asociate; poziţiei financiare a entităţilor, dacă aceste
s asocierile n participaţie; tranzactii sunt semnificative şi nu au fost
s membrii personalului-cheie din conducerea încheiate în condiţii normale de piaţă.
entităţii şi a grupului (care includ şi membrii Informaţiile referitoare la tranzacţiile individuale
apropiaţi ai familiilor lor); se pot combina plecând de la natura lor, cu
^ părţile care exercită controlul sau controlul excepţia situaţiei în care informaţia separată
comun sau o influenţă semnificativă asupra este necesară pentru o înţelegere a efectelor
entităţii (care includ şi membrii apropiaţi ai tranzacţiilor asupra poziţiei financiare a entităţii,
familiilor acestora, dacă este cazul); Nu există nicio scutire de la cerinţele de
s planurile de pensii. divulgare dacă entitatea este controlată de stat. Părţile legate exclud furnizorii de capital şi
guvernele pentru relaţiile normale cu entitatea. Există de asemenea o dispensă de la cerinţele de informare
dacă entitatea este controlată de stat. Dacă au avut loc tranzacţii cu părţile legate trebuie prezentată natura
relaţiei, suma tranzacţiei şi soldurile existente şi alte elemente necesare pentru o înţelegere clară a situaţiilor
financiare (de exemplu, volumul şi suma tranzacţiilor, soldurile existente şi politicile de preţ).
Hiperinflaţia IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009
Toate valorile din situaţiile financiare ale unei Nu există cerinţe speciale în reglementarea
entităţi a cărei monedă funcţională este moneda naţională (deoarece condiţiile de hiperinflaţie nu
unei economii hiperinflaţioniste trebuie să fie mai sunt îndeplinite). Totuşi, sunt companii care
exprimate în unitatea de măsură curentă la nu şi-au retratat situaţiile financiare atunci când
sfârşitul perioadei de raportare. Informaţiile acest lucru era necesar (deoarece OMFP
comparative pentru perioada anterioară şi orice nr. 94/2001 conţinea o dispensă de la aplicarea
informaţii aferente perioadelor anterioare trebuie IAS 29). Companiilor care întocmesc situaţii
să fie, de asemenea, prezentate în unitatea de financiare în conformitate cu standardele IFRS li
măsură curentă la sfârşitul perioadei de s-a impus să îşi retrateze la inflaţie situaţiile
raportare. Retratarea situaţiilor financiare financiare (dacă nu au făcut acest lucru conform
impune utilizarea unui indice general al preţurilor OMFP nr. 94/2001). care să reflecte modificările puterii
generale de cumpărare. Câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă este inclus(ă) în contul de profit şi
pierdere şi prezentat(ă) separat.
Angajamente IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009de conce- — ~ 7liune a ^n angajament de concesiune a serviciilor este în cazul angajamentelor de concesiune a
serviciilor un angajament Prin care un guvern sau alt serviciilor, licenţa primită determină
organism public (concedentul) încheie un contract cu
un operator privat pentru dezvoltarea (modernizarea),
exploatarea şi întreţinerea activelor infrastructurii
concedentului, cum ar fi drumurile, tunelurile,
aeroporturile, reţelele de distribuire a energiei,
închisorile şi spitalele. Operatorul primeşte un activ
financiar sau o imobilizare necorporală. Este
recunoscut un activ financiar dacă operatorul are un
drept contractual necondiţionat de a primi numerar
sau un alt activ financiar de ia concedent în schimbul
serviciilor. Este recunoscută o imobilizare
necorporală dacă operatorul primeşte dreptul (sau
licenţa) de a încasa o plată de la utilizatorii serviciului
public. Activul financiar şi imobilizarea necorporală
sunt evaluate iniţial la valoarea justă.
recunoaşterea unei imobilizări necorporale, dacă în
contract sunt stabilite valoarea şi durata acesteia. în
cazul în care contractul nu conţine o valoare totală,
redevenţa plătită este înregistrată pe cheltuieli.
Trecerea la IFRS pentru IMM OMFP nr. 3.055/2009IFRS pentruIMM O entitate care aplică pentru prima dată IFRS
pentru IMM este o entitate care îşi prezintă primele
sale situaţii financiare anuale în conformitate cu
IFRS pentru IMM, indiferent dacă înainte cadrul său
contabil se baza pe standardele IFRS complete sau
pe un alt set de standarde contabile.
Aplicarea pentru prima dată implică aplicarea
retrospectivă a IFRS pentru IMM în vigoare la data
de raportare pentru primele situaţii financiare în
conformitate cu IFRS pentru IMM ale unei entităţi.
Pentru a facilita tranziţia, există 12 excepţii opţionale,
o excepţie generală şi cinci excepţii obligatorii de la
cerinţa aplicării retrospective. Există 12 excepţii
opţionale de la aplicarea retrospectivă. Acestea se
referă la combinările de întreprinderi, tranzacţiile cu
plata pe bază de acţiuni, valoarea justă drept cost
prezumat pentru anumite active necurente,
reevaluarea drept cost prezumat pentru anumite
active necurente, diferenţele din conversie cumulate,
prevederile referitoare la contabilizarea investiţiilor în
filiale, entităţi asociate şi entităţi controlate în
situaţiile financiare individuale, instrumentele
financiare compuse, impozitul amânat,
angajamentele privind concesiunea serviciilor,
activităţile extractive, angajamentele care conţin un
contract de leasing şi datoriile privind dezafectarea
incluse în costul imobilizărilor corporale.
Excepţia generală de la aplicarea retrospectivă are la
bază caracterul impracticabil. Dacă este impracticabil
pentru o entitate să retrateze situaţia de deschidere a
poziţiei financiare (bilanţul de deschidere) de la data
trecerii la IFRS pentru IMM pentru una sau mai multe
dintre ajustările solicitate, entitatea va efectua
ajustările solicitate în prima perioadă în care acest
lucru este practicabil şi va identifica datele prezentate
pentru perioadele anterioare care nu sunt
comparabile cu datele prezentate pentru perioada în
care întocmeşte primele situaţii financiare în
conformitate cu IFRS pentru IMM. Dacă este
impracticabil pentru o entitate să furnizeze informaţiile
solicitate de IFRS pentru IMM pentru orice perioadă
anterioară perioadei în care întocmeşte primele
situaţii financiare în conformitate cu IFRS pentru IMM,
această omisiune va fi divulgată. La prima aplicare a
IFRS pentru IMM, o entitate nu va schimba
retrospectiv modul de contabilizare utilizat potrivit
cadrului de raportare anterior pentru oricare dintre
următoarele tranzacţii: s scoaterea din bilanţ a
activelor şi a datoriilor
financiare; s contabilitatea de acoperire; s
estimările; s operaţiile întrerupte; s evaluarea
intereselor care nu asigură controlul. Ajustările care
rezultă din aplicarea pentru prima dată a IFRS pentru
IMM sunt recunoscute direct în rezultatul reportat
(sau, dacă este cazul, în alt element de capitaluri
proprii) la data trecerii la IFRS pentru IMM.
O entitate care aplică pentru prima dată IFRS pentru
IMM trebuie să prezinte următoarele reconcilieri:
s reconcilierea capitalurilor proprii determinate în
conformitate cu cadrul de raportare anterior cu
capitalurile proprii determinate în conformitate cu
IFRS pentru IMM atât la data trecerii la IFRS
pentru IMM, cât şi la sfârşitul ultimei perioade
prezentate în cele mai recente situaţii financiare
anuale redate în conformitate cu cadrul de
raportare anterior; s o reconciliere a profitului sau
pierderii determinat(e) în conformitate cu cadrul
de raportare anterior pentru ultima perioadă din
cele mai recente situaţii financiare anuale ale
entităţii cu profitul sau pierderea sa în
conformitate cu IFRS pentru IMM pentru aceeaşi
perioadă.
OMFP nr. 3.055/2009 versus IFRS pentru IMM
Bibliografie
1. EFRAC - IFRS for SMEs and the Fourth and Seventh Council Directives Compatibility Issues, EFRAC Working Paper, disponibil
online la http://www.efrag.org/files/EFRAG%20public%20letters/IFRS%20for%20SMEs%20compatibility% 20analysis/EFRAG
%20Compatibility%20Analysis.pdf.
2. IASB - International Financial Reporting Standard (IFRS) for Small and Medium-sized Entities (SMEs) 2009.
3. IASB - IIlustrative Financial Statements Presentation and Disclosure Checklist. International Financial Reporting Standard
(IFRS) for Small and Medium-sized Entities (SMEs) 2009.
4. IASB - Basis for Conclusions. International Financial Reponing Standard for Small and Medium-sized Entities (IFRS for SMEs)
2009.
5. IASB - Comprehensive self-study training materials, disponibil online la http://go.iasb.org/smetraining.
6. IASB - Trainingpresentations, disponibil online la http://www.iasb. org/Conferences+and+Workshops/IFRS+for+SMEs+
Train+the+trainer+workshops.htm.
7. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 907/2005, publicat în Monitorul Oficial nr. 597/11.07.2005.
8. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.1 21/2006, publicat în Monitorul Oficial nr. 602/1 2.07.2006.
9. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009, publicat în Monitorul Oficial nr. 766/10.11.2009.