Derecho tributario
PAGE 5
DERECHO TRIBUTARIO.
Clases gravadas de Villegas, 2010.
EL DERECHO TRIBUTARIO Y EL DERECHO FINANCIERO.
Ambos son de naturaleza pblica, ya que el sujeto activo de la
relacin ser siempre algn nivel del Estado; y la potestad de
imposicin hace tambin a la naturaleza, ya que slo Estado puede
imponer tributos.
Ambos derechos son instrumentales. Se dice que es instrumental
porque no es un fin en s mismo sino que es un medio para lograr
otra cosa especfica.
En el derecho tributario el objeto de estudio son los tributos,
en tanto en el derecho financiero el objeto de estudio es la norma
jurdica, es decir, la estructura que organiza los ingresos y los
gastos que realiza el Estado para satisfacer las necesidades
pblicas.
Dentro del derecho financiero que forma parte y gua a la
actividad financiera del Estado, tenemos la ciencia de las
finanzas, que es el estudio de las actividades y los fenmenos
econmicos desde el punto de vista jurdico. Un ejemplo de fenmeno
econmico es la obtencin de ganancias.
Se dice que el derecho financiero es un proceso, una serie
concatenada de actos.
Sainz de Bujanda, define el derecho financiero como aquella rama
del derecho pblico que organiza los recursos constitutivos de la
Hacienda del Estado y dems entes pblicos y que regula los
procedimientos de percepcin de ingresos y de ordenacin de gastos y
pagos que tales sujetos destinan al cumplimiento de sus fines.
El derecho financiero es un derecho autnomo tanto en materia
cientfica como en lo metodolgico, rige relaciones sociales
homogneas que necesitan un rgimen legal propio.
Las finanzas estudian la actividad a travs de la cual el Estado
obtiene recursos.
Todos los grupos sociales se organizan bajo Estado de derecho,
con divisin territorial, esto implica que el Estado debe cubrir o
proveer ciertas condiciones que hagan posible la convivencia (las
necesidades pblicas).
Las necesidades pblicas son aquellas que nacen de la vida
colectiva y se satisfacen mediante la actuacin del Estado.
Se clasifican en:
1) necesidades Absolutas: Tambin llamadas primarias, son
aquellas esenciales cuya cobertura siempre ha sido la razn de ser
del Estado, y han estado en sus manos en forma exclusiva e
indelegable, y que son de ineludible satisfaccin; son esenciales,
constantes, vinculadas existencialmente al Estado, y de satisfaccin
exclusiva por l.
2) Necesidades Relativas: son las que no tienen su origen en la
propia existencia del Estado, sino en la del grupo o en la del
individuo. Son contingentes, mudables, y no vinculables a la
existencia del Estado.
El Estado cubre estas necesidades a travs de ciertas
actividades, los servicios pblicos, los cuales se clasifican
en:
1) Esenciales: Inherentes a la soberana del Estado, solo pueden
ser prestados por l.
2) No esenciales: para su prestacin no es necesaria la
utilizacin del poder emanado del imperio estatal.
3) Divisibles: son aquellos a los cuales, no obstante atender a
la satisfaccin del inters pblico, se los concibe en forma tal que
los beneficios o las ventajas que de ellos se derivan para cada
persona pueden ser determinados o medidos (ejemplo: educacin,
emisin de DNI, etc.).
4) Indivisibles: son aquellos prestados a todos los miembros de
la comunidad en forma indiscriminada, y que no pueden aceptar una
divisin respecto del beneficio o ventaja que representan para cada
persona (servicios relacionados con la defensa o la seguridad
interior).
El derecho financiero trata o estudia 3 conceptos principales,
el ingreso, el de gastos, y el de ley de presupuesto.
El derecho tributario tiene como objeto de estudio a los
tributos, una especie del gnero ingresos.
DERECHO TRIBUTARIO.
Es el conjunto de normas y principios jurdicos referidos a los
tributos, regulndolos en sus distintos aspectos.AUTONOMA DEL
DERECHO TRIBUTARIO.
Cabe sealar que lo que se discute es sobre el derecho tributario
sustancial, si es ste autnomo o no, y no respeto de todo el derecho
tributario.
Esta es la discusin eterna, y hasta el propio Villegas cambio su
postura, razn por la cual fue ampliamente criticado en
doctrina.
Algunos autores sostienen que existe una subordinacin del
tributario al derecho financiero, siendo el derecho tributario un
apndice de l.
Otros lo subordinan al derecho administrativo, porque no
regulado un caso por el derecho tributario se aplica la legislacin
administrativa.
Por ltimo tenemos aquellos que hablan de autonoma cientfica,
diciendo que el derecho tributario se da sus normas y crea sus
instituciones; segn Villegas el derecho tributario no tiene
autonoma cientfica, y solo puede hablarse de una autonoma didctica,
ya que su estudio se da por separado, y una autonoma funcional,
dada la existencia de un conjunto de normas que funcionan en forma
homognea y singularizada.Los autonomistas sostienen que el derecho
tributario tiene conceptos e instituciones propias, principios y
finalidades tambin propias.
Personalmente el doctor Villegas (hijo) piensa que esta cuestin
de la autonoma no es sana, el creer que una determinada rama es una
Isla; el derecho tributario es una materia que permanentemente nos
lleva a otras disciplinas, as por ejemplo el Cdigo Civil se utiliza
constantemente. Los conceptos contenidos en el derecho comn no van
a cambiarse, a lo sumo van a particularizarse, as, podemos
mencionar que respecto de los sujetos de la obligacin tributaria
tenemos mayor aptitud que en materia civil, pudiendo ser sujetos
para el derecho tributario incluso las personas por nacer, las
sucesiones indivisas, etc.; en materia del domicilio encontramos
una consideracin ms amplia, ya que en el derecho civil el mismo es
voluntario para las personas, en tanto en materia tributaria el
propio Estado puede atribuirlo al sujeto sin necesidad de consultar
su parecer segn sean las circunstancias; el concepto de venta en el
IVA es ms amplio que el tenido por el derecho comercial, etc.; es
por eso que se habla de un PARTICULARISMO LEGAL en el derecho
tributario; y siempre se deber cuidar de no alterar el orden
normativo del artculo 31 CN, no pudiendo las provincias modificar
las disposiciones del derecho comn (y es aqu donde la discusin
respecto de la autonoma del derecho tributario cobra mayor
relevancia).
En la rbita federal no habra inconvenientes con la referida
autonoma del derecho tributario material.
En la rbita federal la norma tributaria goza de la misma
jerarqua que una norma de derecho de fondo por lo que no habra
inconveniente en la validez de dicho apartamiento, pero esto no
sucede en la rbita provincial pues sus normas son de inferior
jerarqua por lo que no podra contemplarse como valido dicho
apartamiento.
Es entonces, respecto de la rbita provincial, se suscitan
inconvenientes, pues se plantea si normas tributarias que sancione
la legislatura de la provincia pueden modificar por ejemplo
conceptos contenidos en el Cdigo Civil. La jurisprudencia de la
Corte y tribunales superiores ha ido y vuelto con respeto a este
tema.
Villegas sostiene la unidad del sistema jurdico nacional, el
legislador es nico y debemos atenernos a las normas principales del
derecho comn.
Garca Belsunce, en cambio, acepta la autonoma del derecho
tributario provincial pero siempre con el lmite puesto en las
declaraciones, derechos y garantas de la Constitucin Nacional.Dice
el artculo 31 CN que.- Esta Constitucin, las leyes de la Nacin que
en su consecuencia se dicten por el Congreso y los tratados con las
potencias extranjeras son la ley suprema de la Nacin; y las
autoridades de cada provincia estn obligadas a conformarse a ella,
no obstante cualquier disposicin en contrario que contengan las
leyes o constituciones provinciales.
RELACIN DEL DERECHO TRIBUTARIO CON OTRAS RAMAS DEL DERECHO.1.
Con el derecho constitucional: su relacin es muy estrecha, ya que
la constitucin sienta normas obligatorias en cuanto a l, marca los
lmites a la potestad tributaria y garantiza los derechos y
potestades de los sujetos tributarios.
2. Con el derecho administrativo: en cuanto ste estudia a lo
fiscal en lo relativo a los procedimientos que de la aplicacin del
tributo se desprenden, y que estn a cargo de la administracin
pblica.
3. Con el derecho penal: en tanto que las normas del sistema
represivo rigen en materia tributaria, ya que se requiere de ellas
para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias. No
obstante, cabe decir que las normas tributarias establecen sus
propias sanciones.
4. Con el derecho procesal: el derecho procesal tributario y el
penal tributario por lo general aparecen reunidos en un mismo cdigo
fiscal, ellos reglan principalmente las controversias surgidas en
ocasin del ejercicio del poder de imposicin.
5. Con el derecho privado: ya que en l encontramos disposiciones
afines con el derecho tributario, algunas de las cuales se aplican
en su campo facilitando le el uso de instituciones tradicionales,
debiendo adaptarlas con el alcance y orientacin de esta
disciplina.
La relacin del derecho tributario con las finanzas pblicas: la
relacin es sumamente estrecha, ya que es el tributo el principal
medio con el que cuenta el Estado para su desenvolvimiento y
consecucin de sus objetivos.
CONTENIDO EL DERECHO TRIBUTARIO.El contenido se divide en 2
partes, una general y otra especial: -La parte general comprende el
estudio de los elementos sustanciales que sirven como lmite a la
arbitrariedad del Estado; -La parte especial contiene las normas
tributarias especficas, es decir, lo que hace a cada uno de los
tributos.
DIVISIN DEL DERECHO TRIBUTARIO:
El derecho tributario puede clasificarse de la siguiente
manera:-Derecho tributario material: contiene las normas
sustanciales relativas en general a la obligacin tributaria,
estudia cmo nace y se extingue la obligacin de pagar, examina sus
diferentes elementos: sujetos, objeto, causa y fuente.
-Derecho tributario formal: estudia todo lo concerniente a la
aplicacin de la norma material al caso concreto en sus diferentes
aspectos.
-Derecho procesal tributario: contiene las normas que regulan
las controversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los
sujetos pasivos, ya sea en relacin a la existencia misma de la
obligacin, a su monto, a los pasos que debe seguir el fisco para
ejecutar forzadamente su crdito, para aplicar o hacer aplicar
sanciones, etctera.
-Derecho penal tributario: regula jurdicamente lo concerniente a
las infracciones fiscales y sus sanciones.
-Derecho internacional tributario: estudia las normas que
corresponde aplicar en los casos de que diversas soberanas entran
en contacto, para evitar problemas de doble imposicin, etctera.
-Derecho constitucional tributario: estudia las normas
fundamentales que disciplinan el ejercicio de la potestad
tributaria y que se encuentran en las cartas constitucionales de
aquellos pases en que stas existan.
CODIFICACIN TRIBUTARIA.
Los cdigos fiscales contienen normas referidas a la teora
general del tributo, a la generalidad de los contribuyentes, as
como su domicilio, pago, retenciones, prescripcin, etc., y en
especial a cada uno de los tributos vigentes dentro de una
jurisdiccin dada.
En la Argentina no hay un Cdigo Tributario Nacional, nosotros
tenemos la ley 11683, que fue una ley que se dio como la Ley de
Procedimiento para aplicar el impuesto a los rditos hoy impuesto a
las ganancias en el ao 1932. Esta ley ha tenido muchsimas
modificaciones y hoy es una ley que contiene cuestiones de tipo
sustancial (como, por ejemplo, quin es contribuyente, quines son
sujetos pasivos, la obligacin tributaria, modo de extincin de la
misma, cuestiones de prescripcin, etc.) y es un texto desordenado,
mal redactado y con algunas confusiones conceptuales serias.
Fonrouge elabor un anteproyecto de Cdigo Fiscal en 1943, el cual
no tuvo sancin legislativa. En 1963, el Poder Ejecutivo Nacional le
pidi otro proyecto de Cdigo Tributario, remitido a las autoridad en
1964 de alto valor cientfico sobre aspectos sustanciales, formales,
penales y procesales, con novedosas normas. Sin embargo no fue
sancionado. Esta situacin de atraso que se advierte nacional no
existe en las provincias, que elaboran Cdigos Fiscales muy
meritorios.
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.
En general se indican como fuentes del derecho tributario a:
-la constitucin nacional;
-la ley;
-los decretos leyes;
-las reglamentaciones; y
-los tratados internacionales.
Respecto a los decretos leyes el artculo 99 inciso 3 nos dice
que no se podrn dictar decretos de necesidad y urgencia en materia
tributaria; y tenemos sobre el tema el caso paradigmtico del
videoclub Dreams (este caso esta tratado ms adelante al tratar el
principio de legalidad).El artculo 76 prohbe la delegacin
legislativa, salvo materias determinadas de administracin o
emergencia. No obstante esto, cabe sealar, que el Poder Ejecutivo
ha entendido dentro de la administracin a cuestiones financieras, y
dentro de estas al tributo.
Fuentes extralegales del derecho tributario: tienen vital
importancia la jurisprudencia y la doctrina en el derecho
tributario, es muy importante saber cmo piensa el juez que va a
resolver determinada causa, como por ejemplo la cuestin de pagar el
solve para poder litigar.El TRIBUTO.
Es una prestacin generalmente en dinero exigida por el Estado en
virtud su poder de imperio, en funcin de una ley previa, y con el
lmite de la capacidad contributiva, y con la finalidad de
satisfacer necesidades pblicas.
La necesidad pblica es lo que da legitimidad al tributo.
El tributo es generalmente una prestacin dineraria, la nacin
siempre cobra dinero, el pago en especie se ha dado en algunas
provincias y municipios, dicho pago en especie siempre tiene que
estar regulado, es decir, preestablecido por una ley.
El tributo es una prestacin dineraria, los tributos materializan
por lo general, mediante la entrega de una suma de dinero; no
pudiendo ninguna de las partes convertir esta prestacin dineraria
en otra distinta especie.
El tributo tiene carcter coactivo (coaccin en la gnesis de
tributo) es una obligacin o carga del contribuyente la de cumplir
con la efectiva entrega de esa prestacin dineraria al fisco; es una
obligacin inexcusable.
Dicha obligacin se efectiviza en virtud del poder que la
constitucin y las leyes le otorgan al fisco, y estn obligados al
pago del tributo aquellos que se constituyan como sujetos pasivos,
es decir, quienes realizan el hecho descripto por una norma
especfica.
El tributo justifica su existencia en la necesidad de solventar
el gasto estatal, la cobertura de las necesidades pblicas.
No se debe confundir a los tributos con derechos reales y con
cargas reales, ya que en todos los casos el tributo recae sobre un
sujeto, sobre la cabeza de una persona, ya sea fsica o jurdica, y
no sobre cosas.
Si estudiamos a los tributos con una obligacin que vincula a dos
sujetos, un sujeto activo y un sujeto pasivo, con objeto de la
entrega de una suma de dinero, veremos que el tributo deber tener
una fuente jurdica, como toda obligacin.
CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS.Clasificacin tripartita de los
tributos: los tributos se califican en impuestos, tasas y
contribuciones.
Pero existen otro criterio de clasificacin y que los clasifican
en vinculados y no vinculados, segn la existencia o no de una
actividad o conducta que el Estado, sujeto activo, realice en los
distintos tributo; es decir, se basa en el elemento conducta o
actividad por parte del Estado.
As, son vinculados aquellos tributos en los que hay una
determinada actividad del Estado que se dirige a un sujeto
particular o a un grupo de personas pudiendo ser estos
particularizados.
Por el contrario son no vinculados, aquellos tributos en que no
hay una manera de identificar, de particularizar, a quien se
encuentra comprometido como sujeto pasivo. Se podr tener una
estadstica, pero no una determinacin exacta. Siendo un tributo no
vinculado el impuesto que se aplica una generalidad de sujetos, a
todos aquellos que realicen una determinada conducta.
IMPUESTO.Es la obligacin legal de derecho pblico que pesa sobre
el sujeto que ha realizado la conducta o se encuentra en la
situacin prevista en la ley, por lo que se convierte en obligado al
pago.
Es una obligacin de tipo legal, implica que debe haber una ley
que as lo disponga. No se encuentra supeditada a cuestiones de
voluntad o discrecionalidad entre las partes, por lo que tenemos
como consecuencia la indisponibilidad de dicha obligacin legal.
El tributo es una obligacin de derecho pblico, que acarrea
garantas de cobro, un privilegio en el pago.
El tributo tiene procedimiento propio y especifica el momento de
su ejecucin (la ejecucin fiscal).
El hecho imponible tendr como lmite material la capacidad
contributiva del sujeto que se pretende obligar al pago.
No es necesario ningn tipo de actividad por parte del Estado
como contrapartida para la exigencia del cobro del impuesto.
CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS.-Impuestos personales y reales:
son reales aquellos en los que la norma capta el objeto que genera
la obligacin de pago, es decir, solamente valor a la conducta
realizada por un determinado sujeto y que en consecuencia genera la
obligacin coactiva de pago. En cambio son personales, aquellos en
los que adems de la conducta que provoca la obligacin de pago,
tienen en cuenta caracteres propios del sujeto pasivo que modifican
alguna consecuencia de dicha obligacin, es decir, que se tiene en
cuenta la conducta pero adems circunstancias personales del sujeto
pasivo.
-Impuestos directos e indirectos, siendo 4 los criterios ms
comunes utilizados para ser esta clasificacin.
1. Criterio administrativo: en virtud de un listado donde se
agrupan de manera arbitraria y se clasifican en impuestos directos
e indirectos.
2. Criterio de traslacin: un impuesto es indirecto cuando es
posible trasladar el peso econmico del pago desde el sujeto pasivo
que indica la norma a otro sujeto que es el que efectivamente
soporta la carga del pago, el desembolso del dinero. As sern
directos aquellos impuestos en los que resulta posible ser
trasladados.
3. Criterio que engloba el concepto de capacidad contributiva,
segn esta sea reveladora de un ndice o de un indicio. As, sern
impuestos directos aquellos cuyo hecho descripto resulte
suficientemente capaz de revelar ndice de capacidad contributiva,
como por ejemplo el impuesto a las ganancias; y los indirectos, que
no revelan ya grados de capacidad contributiva, sino que tan slo
pueden hacerlo como un indicio, no como un ndice, siendo el ejemplo
ms claro el del impuesto al valor agregado, en tanto este capta el
consumo, y no la aptitud econmica de pago que tienen sujeto, de la
cual slo es un indicio.
4. Criterio de tipo legislativo: establece de una manera pautada
y fija a los fines de la convivencia internacional, cules son
establecidos por la comunidad internacional como directos o
indirectos.
TASA.En artculo 16 del Modelo de Cdigo Tributario para Amrica
Latina la tasa ha sido definida como el tributo que tiene como
hecho generador la prestacin efectiva o potencial de un servicio
pblico individualizado en el contribuyente
Es un tributo cuyo hecho generador describe determinados
servicios pblicos que el Estado realiza en favor de un
contribuyente por mandato legal. En todos los casos existe
actividad realizada por el Estado dirigida a un determinado sujeto
contribuyente. Implica una actividad estatal de naturaleza
inherente a la soberana del Estado, actividades estas que no pueden
ser tercerizadas.
Tenemos servicios uti singuli y uti universi, segn si la
actividad se enfoca a un determinado contribuyente o si est
orientada hacia un grupo, una comunidad de receptores de esa
actividad estatal. Si bien es cierto que el rasgo caracterstico de
la tasa es constituir la contraprestacin de un servicio estatal,
hay que tener en cuenta que los servicios pblicos uti universi, a
diferencia de los uti singuli, permitan un cobro diferenciado, ya
que el usuario estara individualizado.
En la tasa no hablamos de beneficiarios, porque la actividad
puede o no resultar beneficiosa para el sujeto que la paga, y es
por eso que hablamos de destinatarios de la actividad.
Con respecto a la cuestin relativa la carga de la prueba de la
real existencia de la actividad del Estado, cabe decir, que la
pacfica jurisprudencia de nuestra Corte Suprema de Justicia tiene
dicho que si se pretende el cobro de una tasa, se debe acreditar la
concreta y efectiva prestacin del servicio que la misma
genera.CASO: Llobet Delfino, Mara contra Provincia de Crdoba, de
1969.
La Corte Suprema de Justicia de la Nacin expuso este criterio,
en la sentencia Llobet de Delfino contra Provincia de Crdoba, de
noviembre de 1969, afirmo con respecto a una tasa por inspeccin
veterinaria preventiva que cobro la provincia demandada, esta no
acredito como le corresponda, la efectividad de los servicios
invocados. Esa circunstancia - agrego la Corte es suficiente para
declarar la ilegitimidad del cobro efectuado. En este sentido es
terminante Villegas, cuando expresa que el Estado es el que est en
mejor posicin de probar la efectiva prestacin de una servicio, ya
que siempre tiene su alcance el testimonio de los inspectores que
desarrollaron la tarea, las actas labradas a tal efecto, la
demostracin del costo de los trabajos y toda la documentacin que lo
avale.
Respecto al monto de la tasa, el mismo deber ser razonable en
relacin al servicio que recibe el sujeto obligado por parte del
Estado; deber cumplirse un criterio de razonabilidad entre el monto
que paga el sujeto pasivo y la actividad que realiza el sujeto
activo a favor de ese contribuyente, es decir que el monto debe
guardar una relacin de causalidad.
Por su naturaleza tributaria, la tasa, deber derivar en todos
los casos de una disposicin legal, la cual deber contener la
descripcin del servicio y la metodologa de la prestacin.
Hay distintos mecanismos para establecer el monto econmico que
el servicio implica:
-Tesis de la ventaja o beneficio: justifica el valor de la tasa
en virtud del beneficio que provoca el contribuyente.
-Tesis del costo del servicio: a partir de la valuacin econmica
que resulta del anlisis de la prestacin, de lo que le cuesta al
fisco, surge el monto necesario para su cobro, sin tener en cuenta
el beneficio.
-Tesis de la razonable equivalencia: busca un equilibrio, un
criterio de razonabilidad entre los dos criterios anteriores,
establece una relacin prudente entre el costo que implica la
prestacin que motiva la tasa, y al monto econmico que el
contribuyente que lo solicita debe pagar.
Es entonces importante destacar que slo existe una tasa cuando
hay una prestacin, un servicio, una actividad desplegada por parte
del Estado, de lo contrario no ser una tasa.
Respecto del destino del monto, podemos decir que en la tasa
dicho monto o importe est dirigido hacia la prestacin de la
actividad que origin la misma, en tanto en los impuestos lo
recaudado no tiene una finalidad, un destino determinado
previamente.
A su vez en la tasa es el contribuyente quien solicita el
servicio, en tanto en los impuestos esto no es as, el impuesto le
deviene, no es por el sujeto pasivo.
En la tasa no est presente el principio de capacidad
contributiva, en tanto en los impuestos el principio de capacidad
contributiva es su base.
CASO: "Compaa Qumica S.A. contra la Municipalidad de Tucumn, de
1989.
La Corte Suprema de Justicia de la Nacin ha sentado las pautas
jurisprudenciales que definen las caractersticas de las tasas.
Dicha elaboracin jurisprudencial se remonta a antiguos precedentes,
pero ms recientemente estos lineamientos fueron recordados en
"Compaa Qumica S.A. contra la Municipalidad de Tucumn", del ao
1989, en donde se expres que: "...al cobro de las tasas debe
corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada
prestacin de un servicio", y en dicho caso la Municipalidad no pudo
acreditar por lo que la Corte entendi que la taza era contraria a
la constitucin, tal y como lo sostena la actora.
CONTRIBUCIONES.Es un tributo cuyo hecho imponible consiste en la
obtencin de un beneficio, un mayor valor, como consecuencia de la
realizacin de una obra pblica.
La conclusin de que existe un beneficio ser en virtud, o se
desprende de una comparacin previa a la realizacin de la obra
pblica con la situacin posterior a la misma. De esa comparacin, va
a resultar una diferencia, y esa diferencia ser el beneficio,
siendo el caso tpico el del tendido de redes cloacales.
La diferencia con la tasa, est en que en las contribuciones
adems de la actividad estatal debe estar presente la idea de un
beneficio para el sujeto pasivo, beneficio que la tasa puede no
existir (por ejemplo: tasas de salubridad e higiene).Otra
metodologa utilizada para la medicin, o para llegar a la conclusin
de que dicho beneficio existe, es la que permite a travs de
presunciones llegar a establecer que existe el mismo.
As decimos que en el impuesto la actividad estatal es nula, en
las tasas la actividad estatal se da en todos los casos, y en la
contribucin adems de existir una actividad estatal encontramos
necesariamente un beneficio que recae sobre sujeto pasivo, el
obligado al pago.
En la tasa slo puede prestar, o llevar a cabo la actividad el
Estado, en tanto que en las contribuciones puede prestar el
servicio un particular, entonces para que sea tal, y tenga carcter
pblico, debe estar especificada en la ley, y ser el Estado el
responsable ltimo.
Hay otra categora que se llama precio pblico, que es la
devolucin que se le hace a un ente que presta un servicio mediante
un contrato de adhesin, es decir que el sujeto pasivo puede elegir
firmar o no hacerlo.
Clasificacin de las contribuciones: 1. Especiales, 2. Por
mejoras, y 3. Peaje.
Decimos que el PEAJE es una contribucin porque se evidencia el
concepto de beneficio, que se traduce en la utilizacin por parte
del sujeto pasivo de una va de transporte o circulacin, terreste o
fluvial, que por alguna razn le beneficiosa. Es la prestacin
dineraria que se exige por la circulacin en una va de comunicacin
vial o hidrogrfica.
El beneficio existir en tanto sea utilizada dicha va, sin la
utilizacin, el beneficio no existe.
CASO: El Estado nacional contra Arenera El Libertador, de
1991.
El Estado nacional inici demanda contra Arenera El Libertador
SRL., a fin de obtener el cobro de una suma de dinero, en concepto
de peaje correspondiente a la utilizacin por dos buques del canal
Mitre.
La Arenera reconoci, que slo un buque era de su propiedad y que
utiliz el canal en las fechas indicadas, pero neg adeudar suma
alguna, ya que tal utilizacin obedeci a la imposibilidad de navegar
por el Canal Costanero debido a su escasa profundidad para llegar
al lugar de donde extrae la arena que comercializa. Destac que el
Canal Mitre se encuentra abierto a la navegacin desde 1976 y que su
construccin no fue financiada mediante el sistema de peaje y que su
pago se dispuso posteriormente por ley.
Argument tambin que el derecho de peaje es vlido siempre y
cuando se otorgue un beneficio real y concreto al usuario, y ste
tenga posibilidad de elegir una va alternativa. Por lo tanto
consideraba inconstitucional la ley que lo haba establecido y que
el peaje resultaba lesivo del comercio y de la libre navegacin,
constitua una restriccin a la libertad de circulacin y al derecho
de trnsito martimo. As mismo expuso argumentos respecto a la
confiscatoriedad de la tarifa.
El juez federal de primera instancia estim inadmisible la
alegacin formulada en torno a la violacin de derechos
constitucionales, e hizo lugar parcialmente a la demanda (slo
respecto de uno de los buques, el Mxico). Los jueces de la alzada,
confirmaron la sentencia y la demandada interpuso el recurso
extraordinario que fue confirmado por la Corte con los siguientes
fundamentos:
La Constitucin Nacional al consagrar el derecho a la libre
circulacin interior no hace alusin al instituto del peaje el que,
por lo tanto, no importa literalmente una violacin a las
disposiciones contenidas en la misma, toda vez que de su texto no
se desprende la prohibicin de su establecimiento. El peaje es para
el usuario una contribucin vinculada al cumplimento de actividades
estatales. La libertad de trnsito del artculo 14, slo puede verse
afectada por medidas fiscales o parafiscales cuando stas tornen en
ilusorio el derecho.
Si se exigiera en forma ineludible, que existan en forma
simultnea vas alternativas gratuitas que presten servicios
comparables a aquellas en las que se cobra peaje, hara que en
muchos casos se tornen antieconmicas las aranceladas, debido a que
los usuarios no dudaran en utilizar las gratuitas, con el
consiguiente quebrantamiento de la ecuacin econmico-financiera que
es el nudo central de la cuestin y el principio general y base de
todo contrato de concesin de obra pblica. Slo ser compatible con
los preceptos constitucionales, el peaje que, con rasgos que lo
aproximen a las tasas y lo alejen de los impuestos y se
correspondan a la concreta, efectiva e individualizada prestacin de
un servicio o realizacin de una obra. La Constitucin Nacional slo
prohbe el establecimiento de impuestos al trnsito, pero NO exige de
ninguna manera, la existencia de vas alternativas a aqullas en las
que se cobra peaje. CONTRIBUCIONES PARAFISCALES.
Las contribuciones parafiscales son extracciones efectuadas
sobre sus usuarios por ciertos organismos pblicos o semipblicos,
econmicos o sociales, con miras a asegurar su financiamiento
autnomo, siendo el ejemplo ms importante los aportes de la
seguridad social.
Desarrollabas especficamente despus de la Segunda Guerra
Mundial, como consecuencia de las nuevas funciones del Estado en
materia econmico-social, las contribuciones parafiscales comprenden
tributos que reciben las ms variadas designaciones.
"Para": significa algo que se halla al margen, al lado o
paralelo al fisco.
CLASIFICACIN DE LAS CONTRIBUCIONES PARAFISCALES:
Habra 3 tipos bastante definidos, a saber: contribuciones de
carcter social, de ordenacin econmica y contribuciones
profesionales o sindicales.
-Contribuciones de carcter social: esta categora se financia
mediante la contribucin de patrones y empleados, un enfoque
interesante nos dice que las contribuciones parafiscales de carcter
social seran para el trabajador un impuesto al rdito del trabajo, y
para el empleador un impuesto por unidad de trabajo. Villegas por
su parte nos dice sin embargo que para quienes obtienen beneficios
de dichas entidades, tales como: obreros, empleados, trabajadores
independientes, etc., sus aportes de seguridad social tienen todas
las caractersticas de contribuciones especiales; en cambio, para
aquellos que aportan sin que respecto a esos se singularizan en
forma directa una actividad estatal vinculante ni un beneficio
especfico, como por ejemplo para empleadores, tal aporte asume el
carcter de un verdadero impuesto.
-Contribuciones de ordenacin econmica: estas responden a otro de
los grandes objetivos del Estado moderno, como es la regulacin u
ordenacin de las actividades econmicas; el Estado como actor o
estimulante de una actividad, o como desalentador de otras.
-Contribuciones profesionales o sindicales: en este rubro
consideramos las cuotas o aportes que se deben ingresar a las
agrupaciones de profesionales liberales o los trabajadores, a los
sindicatos u otros tipos de asociaciones obreras. En el caso de las
profesiones liberales se obtiene una especie de licencia o permiso
para ejercerlas, como la matrcula.
NATURALEZA JURDICA DE LAS CONTRIBUCIONES PARAFISCALES.
La naturaleza de las contribuciones parafiscales ha originado
discrepancias doctrinarias, la mayora de los autores se ha
manifestado en favor de la naturaleza tributaria de las
contribuciones parafiscales; algunos autores sostienen que son
tributos, especficamente contribuciones especiales y se oponen al
uso del trmino parafiscal; otros autores manifiestan que son
similares a las tasas, aunque hay una desproporcin entre lo que se
paga y el beneficio a recibir, relacin que la tasa debe mantener
ponderadamente.
Cabe tambin sealar que los ingresos parafiscales se diferencian
del impuesto porque el provecho de la recaudacin de los impuestos
se proyecta a toda la sociedad, mientras que los ingresos
parafiscales slo aprovechan a un grupo determinado, profesional o
social.
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO.Del derecho constitucional
tributario derivan los lmites y regulaciones del ejercicio del
poder tributario, as como la distribucin y coordinacin entre los
distintos agentes titulares del mismo.
LA POTESTAD TRIBUTARIA.Segn Villegas: "es la facultad que tiene
el Estado de crear, modificar o suprimir unilateralmente
tributos".
La potestad tributaria surge del mismo reconocimiento que hacen
los ciudadanos de que el Estado necesita recaudar.Hay una relacin
de supremaca del Estado y sujecin de los particulares.
Como lmite formal a la potestad tributaria encontramos el
principio de legalidad; como lmite material de la potestad
tributaria tenemos el principio de capacidad contributiva.
Caractersticas de la potestad tributaria:
-Abstracta: dentro del mbito tributario, la facultad del poder
legislativo es amplia, no tiene un mbito de aplicacin cerrado o
limitado.
-Permanente: subsiste mientras subsista el Estado.
-Imprescriptible, lo que prescribe es el crdito.
-Irrenunciable, el Estado no puede desprenderse de esta
capacidad.
-Indelegable, relacionado con lo dicho anteriormente.
PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES.
Villegas seala que el principio (en sentido general) constituye
el soporte de las garantas constitucionales que limitan la potestad
tributaria; as: "La generalidad exige la no exencin, salvo motivos
razonables, de quienes tengan capacidad contributiva; la igualdad
requiere que no se hagan arbitrarios distingos, sino los que tengan
fundados en la capacidad contributiva, salvo fines extra-fiscales;
la proporcionalidad es garanta contra progresividades que no se
adecuan a la capacidad contributiva; la confiscatoriedad se produce
ante aportes tributarios que exceden la razonable posibilidad de
colaborar al gastos pblico; la equidad y la razonabilidad desean la
justicia en la imposicin y tal concepto est expresado por la idea
de que cada cual responda segn su aptitud de pago, es decir, segn
su capacidad contributiva."
PRINCIPIO DE LEGALIDAD.Artculo 17, 4, 19 CN.
Existen 2 posiciones respecto del principio de legalidad: la
posicin negativa que implica que el rey no puede imponer tributos
sin el consentimiento de sus sbditos; y una posicin positiva que
implica que sobre el pueblo recibe la soberana, los representantes
del pueblo, el Congreso, es quien se encarga de legislar en materia
de tributos.
Villegas dice que "El principio de legalidad es el lmite formal
respecto al sistema de produccin de normas. Es un principio
fundamental del derecho tributario sintetizado en el aforismo que
reza que no hay tributo sin ley que lo establezca, inspirado en el
tan conocido del derecho penal, nullum crimen, nulla poena sine
lege.
Este principio de legalidad implica que todo tributo debe ser
creado siguiendo el procedimiento legalmente previsto. La legalidad
en sentido estricto implica leyes dictadas por el poder
legislativo, siguiendo el procedimiento de formacin y sancin de las
leyes.
El acto creador del tributo debe emanar del poder legislativo,
contener todo los elementos esenciales, sin llegar ninguno a que lo
integre el poder ejecutivo.
La ley, en virtud del principio de legalidad, debe contener: el
hecho imponible, el sujeto activo, el sujeto pasivo, la alcuota,
bases imponibles, etc., y las exenciones a la obligacin de
pago.
Pero en este caso hay doctrina pacfica acerca de que el
legislativo puede delegar al ejecutivo la facultad de conceder las
exenciones, el tiempo de su vigencia, etc..
Es imposible pensar en una ley tributaria en blanco, que deje en
manos del poder ejecutivo su integracin. Slo el poder legislativo
puede legislar sobre los bienes de los habitantes del pas,
respetando los mrgenes que la constitucin nacional establece.
La delegacin de facultades est tratada en el artculo 76 de la
constitucin nacional, que en su primer prrafo establece que: Se
prohbe la delegacin legislativa en el Poder Ejecutivo, salvo en
materias determinadas de administracin o de emergencia pblica, con
plazo fijado para su ejercicio y dentro de las bases de la
delegacin que el Congreso establezca.As podemos decir que como
principio general la delegacin de facultades legislativas en el
poder ejecutivo est prohibida, siendo excepciones a esto las
cuestiones meramente administrativas, como lo sera fijar el marco
temporal y pautas accesorias, y los casos emergencia pblica.
Por su parte el artculo 99 inciso 3 CN establece que: El Poder
Ejecutivo no podr en ningn caso bajo pena de nulidad absoluta e
insanable, emitir disposiciones de carcter legislativo. Solamente
cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible (imposible y
no difcil) seguir los trmites ordinarios previstos por esta
Constitucin para la sancin de las leyes, y no se trate de normas
que regulen materia penal, tributaria, electoral o el rgimen de los
partidos polticos, podr dictar decretos por razones de necesidad y
urgencia.No obstante lo establecido por este artculo 99 inciso 3
CN, en la realidad los decretos de necesidad y urgencia se dictan
bajo la excusa de que son cuestiones meramente administrativas.
Por ltimo el artculo 39 CN, referido a la iniciativa popular,
establece que: No sern objeto de iniciativa popular los proyectos
referidos a reforma constitucional, tratados internacionales,
tributos, presupuesto y materia penal.JURISPRUDENCIA DE LA CORTE
SOBRE EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD:
PRIMER CASO: "Eves Argentina S.A. sobre recurso de apelacin
IVA", de 1993
En este caso la Corte declar la inconstitucionalidad de un
decreto ya que ste importaba extender un impuesto a un supuesto
distinto del contemplado por el legislador, violando el principio
de legalidad. El fallo deca: que cualquier extensin analgica, an
por va reglamentaria, de los supuestos taxativamente previstos en
la ley y sealados en el considerando anterior, se exhibe en pugna
con el principio constitucional de legalidad del tributo. Al
respecto se tiene sentado que no cabe aceptar la analoga en la
interpretacin de las normas tributarias materiales para extender el
derecho o imponer obligaciones ms all de lo previsto por el
legislador, habida cuenta de la naturaleza de las obligaciones
fiscales, rige el principio de reserva o legalidad.
Por lo que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la
preexistencia de una disposicin legal encuadrada dentro de los
preceptos y recaudos constitucionales, esto es, vlidamente creada
por el nico poder del Estado investido de las atribuciones.
SEGUNDO CASO: "Video Club Dreams contra el Instituto Nacional de
Cinematografa, sobre Amparo", del ao 1995. En este fallo se
confirma la inconstitucionalidad de los decretos de "necesidad y
urgencia" que extendieron el tributo previsto en la ley de Fomento
de la Actividad Cinematogrfica Nacional, a los videos club.
Diciendo la corte que surge con claridad que el Poder Ejecutivo,
mediante un decreto, extendi el hecho imponible creado por una ley
a otro hecho imponible que es distinto y nuevo, aun cuando guarda
relacin con el primero, pues ambos se vinculan con la actividad
cinematogrfica, bien que de modo diverso.
As la Corte, confirmando una tradicional lnea de jurisprudencia
(cuyo precedente esta dado por el caso "Eves Argentina S.A, de
1993) resolvi en el caso del video club Dreams que era ajustada a
derecho la sentencia apelada que haba declarado inconstitucional el
decreto impugnado, en cuanto ste importaba extender un impuesto a
un supuesto distinto del contemplado por el legislador. Consider, a
mayor abundamiento, que cualquier extensin analgica, aun por va
reglamentaria, de los supuestos taxativamente previstos en la ley
se exhiba en pugna con el principio constitucional de legalidad del
tributo y que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la
preexistencia de una disposicin legal encuadrada dentro de los
preceptos y recaudos constitucionales, esto es vlidamente creada
por el nico poder del Estado investido de tales atribuciones, de
conformidad con los artculos 4, 17, etc., de la Constitucin.
La sealada reserva de facultades al Poder Legislativo en materia
tributaria fue ratificada en la reforma de la Constitucin Nacional
del 94, ya que si bien se incorpor al nuevo texto del artculo 99 la
potestad del Poder Ejecutivo para emitir "decretos de necesidad y
urgencia", se estableci la prohibicin del ejercicio de tal facultad
extraordinaria cuando se trate de normas que regulen materia
tributaria.
TERCER CASO: "Selcro S.A. contra Jefatura de Gabinete de
Ministros sobre Amparo", del 2003.
Este caso es de suma importancia ya que en el fallo la
Corte:
1. Rechaz la posibilidad de delegar la potestad tributaria por
parte del Poder Legislativo en el Ejecutivo.
2. Dej bien en claro qu es una tasa y su diferencia con el
impuesto. Mencionando a un precedente (la causa "Berkley") donde el
Tribunal dej claramente establecido que respecto de esa clase de
tributos rige el principio, de raigambre constitucional, de reserva
de la ley o legalidad. En tal sentido, la jurisprudencia de esta
Corte resulta categrica en cuanto a que "los principios y preceptos
constitucionales prohben a otro Poder que el legislativo el
establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas" y
concordemente con ello ha afirmado que ninguna carga tributaria
puede ser exigible sin la preexistencia de una disposicin legal
encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales,
esto es, vlidamente creada por el nico poder del Estado investido
de tales atribuciones, el Poder Legislativo.
Y seala la Corte a su vez, que de la reiterada doctrina
precedentemente a este caso surge con nitidez que ni un decreto del
Poder Ejecutivo ni una decisin del Jefe de Gabinete de Ministros
pueden crear vlidamente una carga tributaria ni definir o
modificar, sin sustento legal, los elementos esenciales de un
tributo.
Y finaliza diciendo el mximo tribunal que no pueden caber dudas
en cuanto a que los aspectos sustanciales del derecho tributario no
tiene cabida en las materias respecto de las cuales la Constitucin
Nacional autoriza, como excepcin y bajo determinadas condiciones,
la delegacin legislativa en el Poder Ejecutivo.
Relacionado con el principio de legalidad encontramos el tema de
la retroactividad de la ley tributaria.
RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA.El principio general sobre
el tema lo encontramos en el artculo 3 del Cdigo Civil, que en
trminos generales establece que las normas tienen vigencia desde
que se dictan, hacia el futuro, salvo disposicin expresa en
contrario del legislador.
El derecho tributario no especificado una metodologa propia que
haga suponer que se aparta del artculo 2 del Cdigo Civil que
establece el comienzo de vigencia de la ley a partir del octavo da
de su publicacin en el boletn oficial, salvo que la propia norma
establezca un momento distinto.
El orden tributario penal, en todos los casos, siempre se
aplicar la ley hacia el futuro, siempre ser de aplicacin la norma
ms benigna, respetando los principios del estado de derecho.
Ahora bien, cuando la norma tributaria no contiene naturaleza
penal, la cuestin del tiempo no es tan simple; as, la sentencia de
la Corte de 1981 en el caso "Moiso ngel y Ca. SRL." afirmo que no
cabe reconocer la existencia de un derecho adquirido por el mero
acaecimiento del hecho generador de la obligacin tributaria durante
la vigencia de una ley que exiga un gravamen menor.Cabe decir que
esto no ataca al principio de legalidad, porque proviene de una
norma, pero s a la seguridad jurdica y a la previsibilidad.La
doctrina mayoritaria se ha manifestado en contra de la
retroactividad de las leyes tributarias con fundamento en el
principio de legalidad; Villegas por su parte lo ha hecho en funcin
del derecho de propiedad y del principio de capacidad
contributiva.
Cuando los tributos son de verificacin instantnea, como por
ejemplo el impuesto los premios, no hay problema, el tema es cuando
son de verificacin peridica, como por ejemplo el impuesto a las
ganancias, respecto a esto hay autores que dicen que se viola, por
va de la retroactividad de la ley, el principio de legalidad; no
obstante hay otros que entienden el factor tiempo no integra el
hecho imponible.CASO DE LA CORTE SOBRE RETROACTIVIDAD Y EL
PRINCIPIO DE LEGALIDAD: Sara Doncel Cook contra la Provincia de San
Juan, sobre repeticin de pago del ao 1929.
La actora realizaba una actividad de prstamo con dinero propio
entre los aos 1924 al 26; momento en el cual rega en la provincia
de San Juan la Ley de patente que grava a agentes o corredores de
prstamos, descuentos y compradores de sueldos, que no efecten
operaciones con su propio dinero (intermediarios); por lo que la
actividad de la seora Cook no se encontraba alcanzada por dicha
ley; posteriormente, y por medio de un Decreto reglamentario de
1925 se grava a toda persona que efecte operaciones de prstamo de
dinero, ampliando el objeto, el hecho imponible, alcanzando en
consecuencia la actividad de la actora; el 30/12/26 la provincia
convierte en ley el decreto reglamentario. Comenzando a regir en el
ao 27, ao en el cual la actora ya no realizaba la mencionada
actividad, pero que la provincia pretenda aplicar
retroactivamente.
La Corte Suprema de Justicia de la Nacin resuelve en razn del
principio de legalidad y retroactividad de la ley tributaria que la
Provincia de San Juan est obligada a devolver a la seora Cook la
suma indebidamente cobrada por impuesto de patente y multa por los
aos 1924 a 1927; y manifestando en esta oportunidad la Corte que
solo el congreso impone las contribuciones nacionales, que El poder
ejecutivo no puede establecer otros impuestos que los creados por
ley ni tampoco extender su objeto.
Dijo la Corte que la no retroactividad de la ley, si bien es un
principio de mero precepto legislativo, adquiere carcter
constitucional cuando la aplicacin de la nueva ley priva a un
habitante de la Nacin de algn derecho incorporado a su patrimonio,
en cuyo caso aquel principio se confunde con la garanta relativa a
la inviolabilidad de la propiedad, teniendo en cuenta que esta
palabra "comprende todos los intereses apreciables que un hombre
pueda poseer fuera de s mismo, fuera de su vida y de su
libertad".
As, la jurisprudencia la Corte Suprema se puede resumir de la
siguiente manera: primero se sostuvo que la constitucin no deca
nada, y que solo se refera a la irretroactividad en materia penal;
luego, a fines de 1800, comenzaron a aparecer los fallos sobre la
retroactividad; entre los aos 1920 y 1930 encontramos fallos en
favor de la irretroactividad, en contra de la convalidacin; y por
ltimo, en los 90, fallos que establecen el efecto liberador del
pago.Cabe decir que en materia tributaria la pauta general es la
retroactividad, salvo excepciones como es violentarse derechos
adquiridos al amparo de la legislacin anterior.
PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.Este principio no esta
receptado en la Constitucin Nacional, es un concepto nuevo; sin
embargo en el proceso constituyente provincial si ha sido
receptado, por ejemplo en el artculo 71 de la constitucin de
Crdoba; no obstante podemos decir que se encuentra implcito en la
Constitucin Nacional a travs de otros conceptos, as podemos decir
que el principio de capacidad contributiva se traduce en una
equitativa proporcin a la capacidad econmica de pago pblico.
En este sentido, la jurisprudencia ha sido reiterativa en asumir
como lmite a la imposicin la capacidad contributiva en dos causas
emblemticas: en la causa Busso contra Prov. Buenos Aires y Navarro
Viola de Herrera. La Corte ha entendido que un tributo slo es
constitucional cuando se aplica respecto de una manifestacin de
riqueza o capacidad contributiva presente, por lo que resulta
ilegtimo querer efectivizarlo respecto de manifestaciones agotadas
o inexistentes.
FALLO. Navarro Viola de Herrera Vegas contra el Estado Nacional
(DGI) sobre repeticin, del ao 1989.
La ley 22.604 estableci un impuesto de emergencia que deba
aplicarse en todo el territorio de la Nacin, por nica vez, sobre
los activos financieros existentes al 31/12/81, siendo publicada en
el boletn oficial en junio de 1982.
La actora posea al 31/12/81 acciones de sucesores S.A. y cautela
S.A. parte de las cuales dono a la fundacin Navarro Viola en abril
del 82, dos meses antes de la publicacin de la ley en el B.O.
Sancionada la ley 22.604, la actora pago el tributo
correspondiente, incluyendo en tal ingreso el importe que
corresponda a las acciones donadas, a pesar de considerar
improcedente el gravamen en este aspecto, e interpuso luego el
pertinente reclamo de repeticin, aduciendo que su capacidad
contributiva se haba agotado con anterioridad.
En aquella oportunidad la corte (con voto en disidencia de Fayt)
dijo que:
- la tutela que el Estado constitucional hace de la propiedad no
se limita a una garanta formal sino que tiende a impedir que se
prive de contenido real a aquel derecho.
- para que prospere la tacha de inconstitucionalidad, es
necesaria la demostracin de que el gravamen cuestionado excede la
capacidad econmica o financiera del contribuyente.
- la existencia de una manifestacin de riqueza o capacidad
contributiva es indispensable como requisito de validez de todo
gravamen.
- la capacidad contributiva se verifica an en los casos en que
no se exige de ella que guarde una estricta proporcin con la cuanta
de la materia imponible.
- la afectacin del derecho de propiedad resulta palmaria cuando
la ley toma como hecho imponible una exteriorizacin de riqueza
agotada antes de su sancin sin que se invoque, siquiera, la
presuncin de que los efectos econmicos de aquella manifestacin
permanecen, a tal fecha, en la esfera patrimonial del sujeto
obligado.
Finalizo diciendo la Corte, y puntualmente refirindose al caso,
que la ley 22.604 tuvo el indudable objetivo de alcanzar con el
tributo que cre a los activos financieros existentes al 31 de
diciembre de 1981, sin que surja ni de su texto ni de la exposicin
de motivos que lo acompa que, como condicin de su aplicacin, fuera
necesario que tales bienes permanecieran en el patrimonio del
contribuyente al sancionarse la ley; por lo que corresponde
declarar la invalidez de la ley 22.604 en cuanto considera
incluidos en el mbito del gravamen a aquellos bienes que no
integraban el patrimonio del contribuyente en el momento de
sancionarse la ley.
PRINCIPIO DE GENERALIDAD.El artculo 16 CN se refiere al carcter
extensivo de la tributacin, as cuando la persona se encuentra bajo
la situacin descrita en la ley, debe pagar. Nadie debe ser eximido
por privilegios de raza, clase, etc.; siendo un lmite a esto las
exenciones o beneficios tributarios.
As, en virtud de este principio de generalidad no se puede
excluir del mbito de la tributacin a quienes tienen capacidad
contributiva, y los beneficios y exenciones tributarios no deben
ser otorgados en razn de privilegios personales, de clase, linaje o
casta, sino que debe abarcar ntegramente las categoras de personas
o bienes previstas en la ley y no una parte de ellas.
PRINCIPIO DE IGUALDAD.El artculo 16 en su ltima parte establece
que: la igualdad es la base del impuesto y de las cargas pblicas.
Entendemos a la igualdad como la igualdad en igualdad de
circunstancias.
As vemos que el principio de igualdad exige el cumplimiento de 2
requisitos fundamentales:
1. Igual trato en iguales circunstancias, y
2. Trato diferencial para circunstancias desiguales.
As, segn este principio de igualdad no deben efectuarse
arbitrarios distingos, y solo deben realizarse distingos en relacin
a las diferentes capacidades contributivas.
La igualdad no es matemtica, el tratamiento diferente obedece a
diferentes capacidades contributivas, pero tambin puede haber
distinciones en razn de la Clusula de Progreso del artculo 75
inciso 18 CN, en la medida que resulten razonables.
El principio de igualdad se traduce entonces en un igual
tratamiento a quienes tienen igual capacidad contributiva; y que en
condiciones anlogas debern imponerse anlogos gravmenes y no hacer
arbitrarios distingos a fin de hostilizar a determinadas personas o
clases sino en base a la capacidad contributiva.
CASO DE LA CORTE SOBRE EL PRINCIPIO DE IGUALDAD
En la causa Unanue y otros contra la municipalidad de la
capital, sobre devolucin de pesos, del ao 1923.
El actor plantea la inconstitucionalidad de la ordenanza que
dispone el pago de la contribucin a establecimientos de guarda de
caballos de carrera, por considerar de competencia del Congreso de
la Nacin, el legislar respecto de la Capital Federal; y
argumentando adems la violacin al artculo 16 CN por cuanto se
discrimina el tributo, respecto de los establecimientos que guardan
caballos no destinados a carreras.
La Corte sostuvo que no poda pronunciarse sobre el primer punto,
por cuanto la constitucin ha dispuesto que la legitimidad en las
leyes y ordenanzas referidas a la Capital Federal es competencia de
los tribunales ordinarios y excede por lo tanto su propia
competencia.
Respecto al segundo punto, sostuvo que no exista violacin al
artculo 16 CN en cuanto la ley faculta al legislador a discriminar
respecto de bienes y personas, en la medida que dicha discriminacin
sea razonable.
El principio de igualdad no requiere que el mismo impuesto grave
a toda clase de local que aloje cualquier clase de caballos. Basta
para que tal igualdad se repute respetada, que no se hagan
excepciones en favor de una o ms caballerizas que alojen caballos
de carrera. No hay discriminacin respecto del grupo o
categorizacin, es decir, se aplica igual tributo a todos los
establecimientos que cuidan caballos de carrera. Por ende el
principio de igualdad tributaria tiene en miras igual tratamiento
ante quienes se encuentren en iguales situaciones y no ante quienes
se encuentran en situaciones diversas.
Otro motivo para realizar diferenciaciones ante igualdad de
capacidades contributivas es la vecindad, entre residentes en el
pas y extranjeros, para evitar el ausentismo, pero no para los que
residen en distintas provincias.
El tratamiento es igual al mismo tiempo, pero no en diferentes
tiempos.
Tambin podemos hacer diferenciaciones por fines extra-fiscales
de los tributos, con objetivos de proteccin o fomento.
PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD.Este principio implica que al
crearse un tributo, ste sea proporcional a la capacidad de pago, lo
que se ve reflejado en la aplicacin de alcuotas. El principio de
proporcionalidad no excluye la progresividad, es decir gravar con
una alcuota ms elevada a quien tiene una mayor capacidad
contributiva, cuyo fundamento es lograr una igualdad de
sacrificios.
EL PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD.A este principio lo fundamos
en el artculo 17 CN. Un tributo es confiscatorio cuando absorbe una
parte sustancial de la propiedad o la renta; hay que estar a cada
caso en concreto, ya que hay muchas variables. Lo que se busca es
procurar que el tributo no distribuya la fuente generadora de la
riqueza. CONFISCATORIEDAD POR LA SUMATORIA DE TRIBUTOS.
La sumatoria de todos los tributos (nacionales, provinciales y
municipales) puede resultar confiscatoria, as, hay actividades que
si pagarn todo no podran funcionar. La Corte al analizar los casos
de supuesta confiscatoriedad por sumatoria de tributos, los rechaz
por motivos de prueba, pero no rechaz el concepto en s, es decir
que la Corte no niega la posibilidad de hacer el planteo.Hay que
tener presente que a la hora de plantear la inconstitucionalidad se
necesita probar de manera concluyente la confiscatoriedad y la
afeccin de la capacidad econmica.
En sntesis, podemos decir que la Corte Suprema ha concluido que
si un tributo requiere del particular una parte muy sustancial de
su propiedad o de su renta, este impuesto es confiscatorio. Y es
importante tener en claro que NO tendremos en cuenta aquello del
33% (sino que habr que estar a cada caso en particular para
determinarla, no habiendo un % fijo para establecerla).
TUTELA JURISDICCIONAL.La tutela jurisdiccional garantiza el
acceso al Poder Judicial para obtener la revisin de los actos
administrativos de carcter tributario que afectan a los
contribuyentes o responsables; consagra la inviolabilidad de la
defensa en juicio a fin de lograr poner coto a la exigencia
tributaria injusta.
La tutela judicial efectiva es un principio que rige en el
sistema de republicano de gobierno.
Luego de la reforma constitucional de 1994, los tratados de
derechos humanos, conforme el artculo 75 inciso 22 CN tienen
jerarqua constitucional, y el derecho a la proteccin judicial
constituye uno de los derechos esenciales garantizados en los
tratados de derechos humanos. Por su parte, la clusula del debido
proceso, del artculo 18 CN, constituye una fuente adicional de los
derechos fundamentales de los individuos.
La proteccin judicial efectiva, as como la clusula del debido
proceso legal, se erigen en una de las piedras basales del sistema
de proteccin de derechos, ya que de no existir una adecuada
proteccin judicial de los derechos consagrados en el mbito interno
de los Estados en los textos internacionales de derechos humanos,
su vigencia se torna ilusoria. La totalidad de los instrumentos
internacionales de proteccin de los derechos humanos recogen normas
en las que se consagra el derecho a la tutela judicial efectiva,
como al debido proceso legal.
En este sentido, "el derecho a un proceso justo, consagrado por
el artculo 8 de la Convencin Americana, no se limita a procesos
penales, sino que se extiende a los procesos que tienden a la
determinacin de derechos u obligaciones de carcter civil, laboral,
fiscal o de cualquier otro carcter, a tenor de la clusula
correspondiente de la Convencin Americana".
La doctrina de la Corte Interamericana es obligatoria para los
Estados parte cuando stos han reconocido la competencia plena del
rgano superior de este sistema de proteccin de los derechos
humanos.
Surge en consecuencia la obligacin explcita y positiva del
Estado, en el marco del sistema interamericano de proteccin de los
derechos humanos, de garantizar la provisin de recursos judiciales
efectivos para reclamar las violaciones de los derechos econmicos,
sociales y culturales, as como su sustanciacin en el marco del
debido proceso legal.
El artculo 8 de la Convencin Americana establece que: "Toda
persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro
de un plazo razonable por un juez o tribunal competente e
imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la
sustanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o
para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil,
laboral, fiscal o de cualquier otro carcter".
Por su parte, el artculo 25 de la Convencin establece que: "Toda
persona tiene derecho a un recurso sencillo y rpido o cualquier
otro recurso efectivo ante los jueces o tribunales competentes, que
la ampare contra actos que violen sus derechos fundamentales
reconocidos por la Constitucin, la ley o la presente Convencin, an
cuando tal violacin sea cometida por personas que acten en el
ejercicio de sus funciones oficiales.
Y tambin queda establecido en la Convencin Americana que: Los
Estados partes se comprometen:
1. a garantizar que la autoridad competente prevista por el
sistema legal del Estado decidir sobre los derechos de toda persona
que interponga el recurso;
2. a desarrollar las posibilidades del recurso judicial, y
3. a garantizar el cumplimiento, por las autoridades
competentes, de toda decisin en que se haya estimado procedente el
recurso"
As concluimos que ninguna decisin administrativa es definitiva,
siendo siempre susceptible de revisin judicial; dicha peticin
judicial no puede ser en abstracto, se debe plantear en el caso
concreto y la resolucin judicial que se dicte en esa oportunidad
slo ser vlida para quien peticion.
En Crdoba se exige, como requisito para peticionar ante la
justicia, el pagar toda la deuda, en violacin del Pacto de San Jos
de Costa Rica (Convencin Americana).SEGURIDAD JURDICA.La falta de
seguridad jurdica se da ante la falta de certeza, cuando no sabemos
las leyes en juego, o ante arbitrariedad, o errores de tcnica
legislativa.
COORDINACIN DE POTESTADES TRIBUTARIAS.Las disposiciones
constitucionales que hacen referencia a la coordinacin de
potestades tributarias son las siguientes;
El Artculo 1 de la CN; habla de la forma de gobierno
federal.
El 121 CN, nos dice que las provincias conservan todo el poder
no delegado a la nacin.
El 5 CN; dice que cada provincia dictar para s una Constitucin
bajo el sistema representativo republicano, de acuerdo con los
principios, declaraciones y garantas de la Constitucin Nacional; y
que asegure su administracin de justicia, su rgimen municipal, y la
educacin primaria. Bajo estas condiciones el Gobierno federal,
garante a cada provincia el goce y ejercicio de sus
instituciones.
Son 3 los rdenes de gobierno que gozan de potestad tributaria,
aunque con alcance diferenciado (la reforma de la constitucin del
94 introduce un cuarto orden con facultades anlogas a las
provincias: la Ciudad Autnoma de Buenos Aires).Las provincias gozan
de poderes ms amplios por ser preexistentes a la nacin.
La nacin tiene poderes limitados pero con el correr del tiempo
se han ido ampliando a travs de leyes de unificacin de
impuestos.
Y los municipios con poderes acotados a las disposiciones
constitucionales de las provincias.
Los impuestos directos, si bien son facultades exclusivas y
permanentes de las provincias, pudiendo la nacin solo
transitoriamente establecer y recaudar este tipo de impuestos, pero
esto ha venido generando problemas debido a las recurrentes
prorrogas que se llevan a cabo por la nacin a este tipo de
impuestos.
La constitucin nacional distribuye las potestades tributarias de
la siguiente manera:
Exclusivas y permanentes de la Nacin:
-Derechos de importacin y exportacin, y
-Tasas postales.
Impuestos que transitoriamente la nacin puede recaudar:
-Impuestos directos.
Exclusivas y permanentes de las provincias:
-Impuestos directos.
Concurrentes entre las provincias y la nacin:
-Impuestos indirectos.
CRITERIOS UTILIZADOS PARA LA DISTRIBUCIN DE LOS RECURSOS:
Los criterios reconocidos en la Constitucin Nacional para
distribuir los recursos son los siguientes:
1- Separacin de la fuente: cada nivel de gobierno se reserva una
determinada cantidad de recursos.
2- Concurrencia de la fuente: todos los niveles pueden concurrir
sobre la misma fuente de recursos.
3-Rgimen de coparticipacin;
4-Regmenes de coparticipacin de impuestos particulares;
5-Pactos fiscales; y
6-Convenios multilaterales, por ingresos brutos.
Entonces decimos que las provincias tienen a su cargo la
regulacin y recaudacin de los impuestos directos, y
concurrentemente con la nacin de algunos impuestos indirectos. As
el impuesto a las ganancias, impuesto directo, sera un impuesto
provincial.
La nacin recauda de manera exclusiva los tributos aduaneros, y
concurrentemente con las provincias los indirectos;
excepcionalmente recaudar algn directo con ciertas previsiones que
la constitucin nacional establece.
El artculo 121 CN establece que las provincias conservan todos
los poderes no delegados.
El artculo 123 CN establece que cada provincia dictar su propia
constitucin.
Finalmente, el artculo 126 de la CN establece entre las
provincias no ejercen el poder delegado a la nacin.
El artculo 75 inciso 2 establece el rgimen de
coparticipacin.
RGIMEN DE COPARTICIPACIN.
Desde la Constitucin de 1853, la Argentina adopta el sistema
Federal de Gobierno, lo que implica la existencia de 3 niveles:
Nacional, Provincial y Municipal. Junto con la distribucin de
funciones, el rgimen federal estatal, configura un sistema de
distribucin de recursos entre dichas unidades jurisdiccionales del
Estado.
En nuestro pas esa distribucin de los recursos se lleva a cabo
fundamentalmente, aunque no exclusivamente, por medio del SISTEMA
DE COPARTICIPACIN FEDERAL DE IMPUESTOS.
La Coparticipacin Federal de los recursos estatales constituye
un sistema concreto de distribucin de una parte de los ingresos de
la administracin pblica del pas. En tal sentido, ciertos tributos
son recaudados por la Nacin y se distribuyen entre sta y las
administraciones provinciales de acuerdo a distintos regmenes que
han ido cambiando con el tiempo.
Podemos asegurar que es un sistema porque est constituido por un
conjunto general de normas y procedimientos que, ms all de los
cambios, mantiene un principio fundamental que desde un comienzo se
llam de "unificacin y coparticipacin" de impuestos.
Este sistema define principalmente 3 aspectos fundamentales:
-qu impuestos se coparticipan,
-qu proporcin se distribuye entre la Nacin y las provincias,
-qu proporcin se distribuye entre las provincias.
Es importante aclarar que la distribucin primaria hace
referencia a todos los recursos coparticipables que el Gobierno
Nacional transfiere a las Provincias en su conjunto y, la
distribucin secundaria se refiere a la manera en que se reparten
los recursos disponibles para las provincias entre ellas.
As, desde la iniciacin del sistema en 1935 hasta la actualidad,
las provincias, ms all de sus diferencias con el Estado Nacional
respecto del sistema de coparticipacin, han permanecido dentro del
rgimen, tratando de mejorar la parte que pudiera
corresponderles.
Cabe sealar que actualmente, se encuentra en vigor un rgimen
"provisorio" que corresponde a la ley 23.548 de 1988 y que, de
acuerdo con la Constitucin de 1994, debera haber sido modificado
antes de 1996. Es decir, ya estamos en el 2010 y han pasado ms de
14 aos desde la fecha en la cual se debera haber aprobado una nueva
ley.
Si miramos los nmeros, en relacin a la distribucin primaria, los
datos de 2008 por ejemplo reflejan que se habra transferido a las
provincias un 32% de los recursos tributarios de la Administracin
Central, porcentaje que viene decreciendo en el tiempo. De acuerdo
con el artculo 7 de la ley 23.548, dicho ratio no debera resultar
inferior al 34 por ciento.
CONVENIO MULTILATERAL.Antecedente: originalmente se firmo un
convenio entre la Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires y la
Provincia de Buenos Aires, sirviendo luego de antecedente para el
logro del convenio que hoy continua vigente desde 1977.
La ley 23548, ley de coparticipacin federal de recursos
fiscales, tiene como fin evitar la doble imposicin VERTICAL; la ley
Convenio Multilateral de 1977 busca evitar la imposicin HORIZONTAL,
es decir entre pares.El IMPUESTO A LOS INGRESOS BRUTOS, recaudado
por las provincias, gravada el ejercicio de actividad habitual,
territorial y lucrativa; es un impuesto distorsivo, se va
trasladando y sumando. Impuesto Distorsivo: Es aquel que afecta
directa o indirectamente el nivel de actividad econmica, o que
influye sobre las decisiones de compra de los agentes
econmicos.
La Ley Convenio distribuye la base imponible entre todas las
jurisdicciones provinciales.
El elemento esencial para la procedencia del Convenio
Multilateral es la existencia de una actividad gravada del mismo
contribuyente en ms de una jurisdiccin local.
De ello surgen 2 factores ntimamente vinculados entre s:
1. El desarrollo de actividades en dos o ms jurisdicciones;
y
2. La produccin de ingresos no atribuibles a ninguna jurisdiccin
en particular, sino todas en su conjunto.
NO estn alcanzadas por el Convenio Multilateral, las actividades
que son ejercidas por un mismo sujeto en distintas jurisdicciones,
pero completando en cada una de ellas todo el proceso econmico. Por
ejemplo un profesional que ejerce en varias jurisdicciones, pero
que en cada una de ellas tiene un lugar de atencin para los
trabajos que realiza en esa misma jurisdiccin.
El Convenio Multilateral establece un principio rector, que
consiste en aplicar a todas las actividades comprendidas el rgimen
general, salvo lo previsto para casos especiales.
Esto significa en primer lugar, que hay que analizar si la
actividad que realiza el contribuyente est prevista en algn rgimen
especial. Si no es as, debe aplicarse el rgimen general (artculo 2
del Convenio Multilateral).
Los regmenes especiales procedern entonces, slo si las
circunstancias de hecho se ajustan estrictamente a las previsiones
legales.
RGIMEN GENERAL DEL ARTCULO 2:Segn este rgimen se toman los
ingresos brutos totales del contribuyente entre todas las
jurisdicciones para qu pagu en cada jurisdiccin lo que
corresponde;
- 50% en proporciones a los gastos efectivamente soportados,
y
- el 50% restante en proporcin a los ingresos brutos
provenientes de cada jurisdiccin. Para ello se determina un
coeficiente de ingresos y otro coeficiente de gastos, sobre la base
de las entradas y erogaciones. Ambos parmetros se refunden
finalmente en un coeficiente nico.
Se considera el perodo de Enero a Diciembre.
CLCULO DEL COEFICIENTE DE INGRESOS.
Se toma el total de Ingresos atribuibles a cada jurisdiccin
sobre el total de ingresos computables, obtenindose de esta manera
el coeficiente de ingresos.
CLCULO DEL COEFICIENTE DE GASTOS. Se toma el total de gastos
atribuibles a cada jurisdiccin SOBRE el total de gastos
computables, obtenindose de esta manera el coeficiente de gastos
correspondiente a cada fisco provincial, en forma porcentual.CLCULO
DEL COEFICIENTE NICO.
El coeficiente nico es la resultante de la sumatoria de los
coeficientes de ingresos y de gastos de cada jurisdiccin, dividido
por 2.
La sumatoria de los coeficientes nicos de cada jurisdiccin, debe
totalizar 1.
Denominamos ingresos al monto total de retribuciones que
corresponden a las actividades gravadas.
El artculo 2 refirindose a los gastos, utiliza la expresin
efectivamente soportado. Esto significa que el gasto debe
materializarse en forma concreta, y no tener una realidad meramente
contable.
Obsrvese que los gastos computables son los que indican sin duda
actividad propia del contribuyente, porque son las erogaciones
necesarias para realizar la misma.
Exclusiones (de gastos):
1. El costo de la materia prima adquirida a terceros destinada a
la elaboracin de las actividades industriales.
2. Los gastos de propaganda y publicidad.
3. Los tributos nacionales, provinciales y municipales (se
extrae del clculo puesto que este tipo de gastos distorsiona el
clculo. Una provincia que elevara sus impuestos obtendra una mayor
base).
4. Los intereses.
5. Los honorarios y sueldo de directores, sndicos y socios de
sociedades en los importes que no excedan de 1% de la utilidad del
balance comercial.
A los fines de calcular los coeficientes de ingresos y de
gastos, se toman las cifras que surgen del ltimo balance cerrado en
el ao calendario inmediato anterior. En caso de no practicarse
balances comerciales, se deben tomar los ingresos y gastos del
ltimo ao calendario (segn el artculo 5).
La naturaleza del clculo hace necesario que los perodos fiscales
deban considerarse en su integridad. Por ello cuando se producen
altas o bajas en el transcurso de los mismos, debe aplicarse un
sistema especial normado por el artculo 14 de Convenio
Multilateral.
Es de resaltar que en todo el proceso de atribucin de ingresos y
gastos, debe atenderse a la realidad econmica de los hechos, actos
y situaciones que efectivamente se realicen (segn el articulo 27
del Convenio).
Contrato entre presente: Los ingresos se asignan a la
jurisdiccin donde se concret la venta cuando stos sean el resultado
de contrato entre presentes, ya sea mediante locales de venta,
representaciones, viajantes, comisionistas, mandatarios, etctera
(con o sin relacin de dependencia).
Contrato entre ausentes: En el caso de que exista sustento
territorial -gastos en la jurisdiccin-, los ingresos obtenidos a
travs de los mismos, se atribuirn a la jurisdiccin correspondiente
al domicilio del adquirente de los bienes. Por el contrario, cuando
no exista sustento territorial, los ingresos se asignarn a la
jurisdiccin donde se concert la operacin. Aclaracin: se considera
contrato entre ausentes a las ventas por telegrama, telfono,
correspondencia, internet o similar.REGMENES ESPECIALES: en estos
casos el porcentaje a aplicar para la distribucin est enunciada por
la ley; no se realiza el clculo del coeficiente. Ejemplos de estos
casos son:
-Actividades de la Construccin: se atribuir 10% de lo ingresos a
la jurisdiccin donde est ubicada la sede administrativa u oficina y
90% de los ingresos a la jurisdiccin en que se realicen las
obras.
-Entidades de Seguros, capitalizacin y ahorro: se atribuir 80% a
las jurisdicciones donde se contraten operaciones, y 20% a la
jurisdiccin donde se encuentre situada la administracin o sede
central.
-Profesiones liberales: la jurisdiccin en la cual se realice la
actividad podr gravar el 80% de los honorarios en ella percibidos o
devengados, y la otra jurisdiccin el 20% restante (donde tenga
asentada la oficina).
Los contribuyentes deben presentar una planilla discriminando
ingresos brutos en una jurisdiccin y consecuentes gastos en esta,
para ver qu jurisdiccin tiene y en qu porcentaje.
En la Ley de Coparticipacin el rgano de control de la Comisin
Federal de Impuestos.En el Convenio Multilateral el rgano de
control es la Comisin Arbitral, integrada por representantes de las
provincias, no de los municipios, los que slo pueden ir como
invitados.
Como sancin la ley de coparticipacin prev la prdida de la
coparticipacin, en tanto la sancin el convenio multilateral es
sacarlos de la coparticipacin.
En la convencin arbitral no pueden discutirse cuestiones tcnicas
abstractas, debe llevarse un caso concreto.
El espritu del convenio multilateral procura que impositivamente
les haga lo mismo el contribuyente producir en cualquier provincia,
a su vez busca que no es una mltiple imposicin por el hecho de
comercializar en distintas jurisdicciones. Tambin tiene aplicacin
entre municipios.
Si el contribuyente pag todo en una sola jurisdiccin, tiene la
otra jurisdiccin derecho a repetir.
LIMITACIONES DE LOS PODERES TRIBUTARIOS PROVINCIALES.Se puede
decir que existen al menos 5 limitaciones al poder tributario de
las de provincias:
1.- Los provenientes de los artculos 4 y 75 inciso 1 de la
Constitucin Nacional, y que se refieren a las COMPETENCIAS
TRIBUTARIAS EXCLUSIVAS DE LA NACIN.2.- El artculo 75 inciso 13
sobre la CLUSULA COMERCIAL, por cuanto las leyes que dicta el
Congreso con motivo de la misma, para reglar el comercio con las
naciones extranjeras y de las provincias, limitan el poder
tributario provincial (y municipal).
3.- La CLUSULA DE PROGRESO contenida en el artculo 75, inciso
18, y que permite a la Nacin eximir de tributos locales siempre que
ello le resulte razonablemente indispensable, es decir, faculta al
Congreso a limitar las potestades provinciales y municipales en pos
de la prosperidad del pas.
4.- El artculo 75 inciso 30 que instituye la potestad de que el
Poder Legislativo Nacional regule los establecimientos de utilidad
nacional, desplazando el poder de imposicin provincial o municipal
cuando el ejercicio del mismo interfiera con el cumplimiento de ese
fin.5.- Los lmites establecidos por los regmenes de participacin de
impuestos (Ley de Coparticipacin 23.548 y el Convenio Multilateral,
y los pactos fiscales: tales como el Pacto Federal para el Empleo,
la Produccin y el Crecimiento, de 1993.)FACULTADES DE LOS
MUNICIPIOS:
Las facultades de gravar de los municipios, delegadas y
acotadas, quedan circunscriptas a:
-Grabar sobre actividades que se realizan y sobre bienes que se
encuentran dentro de la jurisdiccin.
- y hay una discusin respecto de: El impuesto a las valijas:
muchos municipios de la provincia de Crdoba comenzaron hace un
tiempo a reclamar la Contribucin que incide sobre la Actividad
Comercial, Industrial y de Servicios a las empresas que realizan
actividades comerciales dentro de los ejidos municipales, an cuando
las firmas no tengan una radicacin efectiva (un local comercial)
dentro del territorio municipal. Esto se denomin, comnmente,
impuesto a la valija, siendo el Municipio de Ro Cuarto pionero en
la materia, de la mano del reconocido Estudio Villegas de
Crdoba.
Siendo numerosa la doctrina que considera que este tributo
violenta la ley de Coparticipacin Federal.
Los reclamos privados parecieron tener una acogida, cuando en el
2005, el Juzgado Federal de Ro Cuarto fall a favor de la empresa
Unilever y contra la Municipalidad de Ro Cuarto, permitindole
iniciar una demanda judicial sin pagar la cuestionada tasa. En este
caso Unilever, el mximo Tribunal acept la competencia del fuero
federal para la discusin de este tipo de cuestiones (tomando en
cuenta el fallo dictado en la causa de la firma de transporte El
Cndor contra la provincia de Buenos Aires del 2001).
Fundados en estas decisiones de la Corte Suprema, distintos
tribunales federales haban dictado varios precedentes favorables a
los contribuyentes.
Pero en el 2009, en caso Papel Misionero contra la provincia de
Misiones, volviendo sobre sus pasos, la Corte dict una sentencia
que, en lo sustancial, implic abandonar la doctrina sentada en el
precedente de El Cndor del 2001(y confirmada en Unilever en 2005),
as, el mximo Tribunal decidi que no procede la competencia federal
cuando se discute un tributo local (provincial o municipal) por ser
contrario a la ley de Coparticipacin Federal de Impuestos.
Este cambio implica, en los hechos, dejar sin efecto no solo el
aludido antecedente de El Cndor de 2001, sino una veintena de
fallos que le sucedieron, entre los cuales est el de Unilever de
2005; y en consecuencia quedando solo ahora la va local para el
reclamo judicial.
Es decir, si uno quisiera discutir una determinacin impositiva
municipal por reclamos del "impuesto a la valija, se deber recurrir
ante los tribunales provinciales, previo pago de lo reclamado
(teniendo en cuenta de que este fuero ha convalidado este tipo de
reclamos), y esperando acceder luego, en ltima instancia, a la
Corte Suprema de Justicia de la Nacin va recurso
extraordinario.
Por lo dems el artculo 123 de la Constitucin Nacional, reconoce
la autonoma municipal.
El artculo 180 de la Constitucin Provincial de Crdoba, reconoce
la existencia del Municipio como una comunidad natural fundada en
la convivencia y asegura el rgimen municipal basado en su autonoma
poltica, administrativa, econmica, financiera e institucional.
Y sigue diciendo que: Los Municipios son independientes de todo
otro poder en el ejercicio de sus atribuciones, conforme a esta
Constitucin y las leyes que en su consecuencia se dicten.
El artculo 186 CP de Cba, respecto de las funciones,
atribuciones y finalidades inherentes a la competencia municipal,
dice en su inciso 3, que las municipalidades estn facultadas para
crear, determinar y percibir los recursos econmico-financieros,
confeccionar presupuestos, realizar la inversin de recursos y el
control de los mismos.
El artculo 188 CP de Cba dice que: Las Municipalidades disponen
de los siguientes recursos:1. Impuestos municipales establecidos en
la jurisdiccin respectiva, que respeten los principios
constitucionales de la tributacin y la armonizacin con el rgimen
impositivo provincial y federal.
2. Los precios pblicos municipales, tasas, derechos, patentes,
contribuciones por mejoras, multas y todo ingreso de capital
originado por actos de disposicin, administracin o explotacin de su
patrimonio.
3. Los provenientes de la coparticipacin provincial y federal,
cuyos porcentajes no pueden ser inferiores al 20%. El monto
resultante se distribuye en los municipios y comunas de acuerdo con
la ley, en base a los principios de proporcionalidad y
redistribucin solidaria.
4. Donaciones, legados y dems aportes especiales.
AUTONOMA MUNICIPAL.
La primera vez en la historia jurisprudencial que la Corte
Nacional abandon su postura de considerar a los municipios como
"meras delegaciones autrquicas" - en el caso "Rivademar contra la
Municipalidad de Rosario", del ao 1989.
Durante dcadas, la Corte Suprema de Justicia de la Nacin sostuvo
que las Municipalidades eran entidades autrquicas, y en modo alguno
entidades autnomas.
La Corte entenda que las municipalidades obraban por delegacin
de los poderes provinciales. Tal jurisprudencia se acentu desde el
caso "Ferrocarril del Sud contra Municipalidad de La Plata" sobre
cobro de impuestos, del ao 1911, pronunciamiento en que la Corte
defini a los municipios como "delegaciones de los poderes
provinciales, circunscriptas a fines y lmites administrativos que
la Constitucin ha previsto como entidades del rgimen provincial y
sujetas a su propia legislacin".
Tal postura se mantuvo hasta 1989, ao en que la Corte dict el
fallo "Rivademar, Angela contra Municipalidad de Rosario", que
implic un cambio total de criterio al abandonar una posicin
jurisprudencial que se mantuvo firme desde los orgenes del mas alto
tribunal. Aunque en ningn prrafo de la sentencia se afirma que los
municipios "son autnomos", la Corte es clara al afirmar que nunca
podran ser autrquicos, invocando caractersticas propias que
acreditaran la autonoma de los mismos. En otras palabras, ms que
declarar la autonoma, descarta la autarqua.Resulta conveniente
narrar sucintamente este antecedente, a todas luces ilustrativo
para comprender la contraposicin entre los conceptos de autonoma y
autarqua.
En el ao 1978 Angela Rivademar fue contratada por la
Municipalidad de Rosario como ejecutora de piano. Posteriormente se
la incorpora a la planta permanente con basamento en una ley
provincial (El Estatuto del Personal de Municipalidades de la
Provincia de Santa Fe) que establece que pasado cierto tiempo, los
agentes municipales contratados adquieren estabilidad. Lo cierto es
que concluido el Proceso de Reorganizacin Nacional, el nuevo
gobierno constitucional, y sobre la base de una ordenanza emanada
del Concejo Municipal, procedi a revisar los nombramientos
efectuados en el gobierno de facto, y en el ao 1984 decidi remover
a Rivademar del rgimen de estabilidad que se le haba concedido.
Iniciada la accin judicial contra la Municipalidad de Rosario,
sta plante con precisin la cuestin de la autonoma: debe la
Municipalidad enmarcar sus acciones en una ley provincial que le
estipula como es el rgimen laboral con sus empleados? No se vulnera
con ello las atribuciones propias de los municipios?
La Corte Provincial fall a favor de Rivademar y orden revocar la
decisin del Intendente, para reincorporar a la actora, en base a
que la legislacin municipal deriva de la Ley Orgnica de las
Municipalidades que le compete a la Legislatura, es decir a la
Provincia. Ntese lo claro de esta concepcin "autrquica" del
municipio: el ente debe actuar segn las atribuciones y facultades
que le confiere una ley superior, estando inhibido para "legislar"
en esas materias (en este caso, en el rgimen laboral de sus
agentes).
Ante esta decisin, la Municipalidad de Rosario plante, por ante
la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, la inconstitucionalidad
del Estatuto para el Personal de Municipalidades (Ley Provincial),
por entender que afectaba el "rgimen municipal" consagrado por el
artculo 5 de la Constitucin Nacional.
Al dictar sentencia -favorable a la Municipalidad de Rosario- la
Corte se pronunci por primera vez en su historia a favor de las
autonomas municipales, an cuando se resisti a decirlo en forma
directa y expresa. Como fundamento seal las diferencias que existen
entre un ente autnomo y otro autrquico.
En un caso posterior (que tuvo tambin como protagonista al
municipio de Rosario) la Corte atenu la concepcin autonomista. Se
trata del antecedente "Municipalidad de la ciudad de Rosario contra
la Provincia de Santa Fe" de 1991.
En este ltimo pronunciamiento, la Corte parece haber despejado
las dudas que ofreca el fallo "Rivademar". Si la cuestin en debate
consiste en determinar si los municipios deben sujecin al
ordenamiento provincial y en que medida, el fallo dej en claro que
tal "medida" es la subsistencia del municipio. Es decir: el
ordenamiento normativo provincial seguir siendo el marco normativo
y poltico de los municipios, con la limitacin de no poner en riesgo
su subsistencia econmica.La reforma constitucional de 1994 ratific
la potestad de las provincias de determinar la capacidad jurdica
que detentan los municipios, marcando una innegable diferencia
entre estos ltimos y las provincias, que conservan todos los
poderes no delegados por la propia Constitucin a la Nacin.
Ahora bien: El carcter de "autnomo" conlleva la potestad de
legislar, de "darse su propia ley" por lo que cabe preguntarse como
se armoniza este principio con el de la autonoma provincial? la
cuestin se resuelve, como bien lo han expuesto autores como
Villegas, a partir de la denominada "teora de la permisin". A
diferencia de la "teora de la prohibicin" -propia de la concepcin
"autrquica", es decir que los municipios slo podrn ejercer aquellas
facultades que expresamente le reconozcan y deleguen los gobiernos
provinciales, mediante las "leyes orgnicas de municipios", entre
otras normas-, la "teora de la permisin" conlleva el principio
opuesto: los municipios tienen competencia para legislar en todas
las materias, salvo en aquellos aspectos que estn expresamente
prohibidos por la normativa supra-municipal, es decir: Constitucin
Nacional, leyes nacionales y Constitucin Provincial. Ntese que
decimos "constitucin provincial" y no "ley provincial", pues el
artculo 123 de la constitucin nacional es claro al disponer que
sern "las constituciones" de cada provincia las que debern
determinar el contenido y alcance de la autonoma.
RESUMEN: En 1911 en el caso Ferrocarriles del Sud contra la
Municipalidad de La Plata la Corte estableci que las comunas del
interior eran delegaciones territoriales de los poderes
provinciales, ni siquiera le da el carcter de autrquicas.
En 1989, en el caso Rivademar contra la municipalidad Rosario,
la Corte sostuvo la plena autonoma de los municipios.
Finalmente, en el caso municipalidad Rosario contra la provincia
de Santa Fe, de 1991, la Corte sostuvo una autonoma atenuada de los
municipios, en virtud de que estos slo tienen las facultades
tributarias que les conceden las provincias a las cuales
pertenecen.
El artculo 71 de la constitucin de Crdoba dice en su segunda
parte que: El Estado provincial y los municipios establecen
sistemas de cooperacin, administracin y fiscalizacin conjunta de
los gravmenes.
El artculo 181 de la constitucin de Crdoba dice: Toda poblacin
con asentamiento estable de ms de 2 mil habitantes, se considera
Municipio. Aquellas a las que la ley reconozca el carcter de
ciudades, pueden dictar sus Cartas Orgnicas.
La provincia que autorice que un municipio imponga un tributo
que coaliciones con el sistema rgimen de coparticipacin pierde su
derecho a ser coparticipado.
EL HECHO IMPONIBLE.Villegas sostiene que "el hecho imponible,
como hiptesis legal condicionante, es un hecho de sustancia
econmica, al cual el derecho convierte en hecho jurdico".
El Hecho Imponible es la expresin de una actividad econmica, y a
la vez una manifestacin de capacidad contributiva, causa jurdica de
los tributos. Y que lo que nos permite saber si el impuesto es
directo o indirecto
Cuando un hecho de origen econmico es llevado la norma
tributaria pasa a ser jurdico.
El nacimiento de la obligacin tributaria est condicionado a la
"realizacin del hecho previsto en la ley (hecho imponible)", como
generador de dicha obligacin.
La creacin normativa de un tributo implica que su hecho
imponible deba contener en forma indispensable 4 elementos:
1) elemento o aspecto material del hecho imponible: consistente
en la descripcin objetiva de un hecho o situacin, es el ncleo, la
conducta, el verbo, as por ejemplo: ganar, vender, ser propietario,
etc.;
2) el elemento o aspecto personal: los datos necesarios
individualizar a la persona que debe realizar el hecho o
encuadrarse en la situacin en que objetivamente fueron descritos;
solo la per