UNIVERSITATEA DUNAREA DE JOS DIN GALATIFACULTATEA DE ECONOMIE SI
ADMINISTRAREA AFACERILORSPECIALIZAREA -MASTER MANAGEMENT FINANCIAR
BANCARANUL II
AUDITUL INTERN IN ROMANIA
ndrumator:Lect. Univ.dr. Lupac Ioana
Masterand,Dnil Violeta
2012-2013
CUPRINSIntroducere............................................................................................................................
3CAPITOLUL I - AUDITUL INTERN N ROMNIA1.1. Audit Intern. Noiuni
introductive.................................................................................
41.2. Funciile, obiectivele i sfera auditului
intern................................................................
81.2.1. Funciile auditului
intern.............................................................................................
91.2.2. Obiectivele auditului
intern.......................................................................................
101.2.3. Sfera auditului
intern.................................................................................................
111.2.4. Clasificarea auditului
intern......................................................................................
121.2.4.1. Auditul de regularitate - sau de
conformitate........................................................
131.2.4.2. Auditul
performanei..............................................................................................
141.2.4.3. Auditul de
sistem...................................................................................................
15
CAPITOLUL II ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA NIVEL NAIONAL I
INTERNAIONAL2.1. Organizarea auditului intern n
Romnia.....................................................................
172.1.1. Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public
Intern (UCAAPI) ........... 172.1.2. Comitetul pentru Audit public
intern
.......................................................................
182.1.3. Organizarea auditului public intern la entitile publice
.......................................... 212.2. Organizarea
internaional a auditului
intern...............................................................
23CAPITOLUL III- AUDITUL N CADRUL INSTITUTIILOR DE
CREDIT................ 26
CAPITOLUL IV- PROVOCRILE BASEL III PENTRU SISTEMUL BANCAR
ROMANESC4.1. Basel III concept si form
........................................................................................
354.2. Impactul acordului Basel III asupra sistemului bancar
european .............................. 374.3. Implicatiile Basel
III aupra sistemului bancar din Romania
..................................... 41
CONCLUZII
......................................................................................................................
45BIBLIOGRAFIE
...............................................................................................................
48INTRODUCERE
ntreprinderile i organizaiile sunt n permanen confruntate cu
mbunatirea performanelor lor, managerul ntreprinderii punandu-si in
mod normal intrebari privind bunul control asupra functionarii
organizatiei. Din acest punct de vedere, funcia de audit intern
ofer fie sigurana rezonabil ca operaiunile desfsurate i deciziile
luate sunt sub control i ca in acest fel contribuie la realizarea
obiectivelor ntreprinderii, fie ofer comandari pentru a remedia
situaia.Asadar, este o funcie deosebit de util pentru responsabili,
oricare ar fi nivelul lor de responsabilitate, ceea ce explica
dezvoltarea sa pe parcursul ultimelor doua decenii, inclusiv
extinderea domeniului de actiune asupra eficacitatii si performanei
dincolo de simpla conformitate.Prin structurarea acestei lucrari
s-a urmarit acoperirea atat a planului teoretic notiuni generale,
reglementare si standardizare, cat si al practicii profesiunii de
auditor intern metodele si instrumentele utilizate in activitatea
de audit si aspecte inportante legate de evolutia si importanta
implementrii Basel III.Basel III reprezint o revizuire fundamental
a cadrului de reglementare i supraveghere a industriei bancare pe
viitor, obiectivul fiind consolidarea stabilitii sistemului
financiar. Am analizat impactul introducerii Basel III asupra
sistemului bancarla nivel european i, respectiv, asupra sistemului
bancar romnesc.Dac, la nivel european, se estimeaz un deficit
substanial de capital i lichiditate, cu impact major asupra
indicatorilor de profitabilitate, impactul Basel III asupra
sistemului bancar din Romnia se consider a fi limitat. Msurile pe
care instituiile de credit le-ar putea adopta n vederea atenurii
impactului alinierii la noile standarde sunt ajustareamodelului de
business i restructurarea bilanurilor bancare.
CAPITOLUL I - AUDITUL INTERN N ROMNIA
1.1. Audit Intern. Noiuni introductive
In Romnia problematica auditului intern a fost abordata ncepnd
cu anul 2000, aceasta ca urmare a implementrii cu responsabilitate
a acquis-ului comunitar in domeniului controlului intern care este
alctuit, in mare msur, de principii generale de buna practica
acceptate pe plan internaional i naional n Uniunea Europeana.
Modalitate in care aceste principii se transpun in sistemele de
management si control intern este specifica fiecrei ri innd cont de
condiiile constituionale, administrative, legislative,
culturale,etc.Funcia de Audit Intern este una relativ recenta
deoarece apariia ei (sau reapariia ei, dup unii) se situeaz n
perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite. Auditul
intern este o funcie universala. Acest calificativ trebuie neles
din doua puncte de vedere: este o funcie universal deoarece se
aplic tuturor organizaiilor, dar este o funcie universal i pentru c
se aplic tuturor Funciilor acolo unde aceasta se
exercit.[footnoteRef:2] [2: I. Renard Teoria si practica auditului
intern. Proiect finantat prin Phare- Uniunea Europeana Editia a
-4-a Ministerul Finantelor publice]
Auditul, reprezint examinarea de ctre o persoan independent i
competent a fidelitii reprezentrilor contabile i financiare, a
constituit i constituie cheia de bolt pentru probitatea i
credibilitatea tranzaciilor economice. Termenul de audit reprezint
o examinare profesional a unei informaii,n vederea exprimrii unei
opinii responsabile i independente,prin raportarea la un criteriu
sau standard de calitate.Auditul public intern este definit ca
activitatea funcional, independent i obiectiv care d asigurri i
consiliere pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor
publice, perfecionnd activitile entitii publice[footnoteRef:3].
Potrivit ariei de definire a auditului public intern, se poate
spune c este activitatea care are legturi, interferene, condiionri
majore cu toate laturile activitii unei entiti economico-sociale,
ceea ce-i confer auditului intern,caracterul de activitate
atotcuprinztoare, de acoperire a tuturor activitilor desfurate de
entitate economico-social. [3: O.M.F.P. nr. 38/2003 pt. aprobarea
Normelor generale privind exercitarea activitii de audit public
intern, M.Of. nr. 130 bis./27.02.2003.]
Pornind pe de alt parte de la faptul ca termenii de audit,
auditing i auditor care au corespondent in limba englez i nseamn a
revizui, a verifica sau a controla putem afirma ca auditul public
intern este n cadrul organizaiei o funcie exercitat ntr-o manier
independent i cu mandat de evaluare a controlului
intern.[footnoteRef:4] [4: A. Munteanu-Auditul sistemelor
informaionale contabile-Cadrul
general-cap.5,pag.104-105.,Ed.Polirom 2001]
Auditul public intern este activitatea care ajut entitatea
public s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i
metodic. Este activitatea prin care se evalueaz i se mbuntete
eficiena i eficacitatea sistemului de conducere legat de gestiunea
riscului, a controlului i a proceselor de administrare.Auditul
public intern nseamn o activitate de evaluare n cadrul unei
entiti,care este reprezentat de un serviciu efectuat n favoare ei.
Fiind o activitate de control din cadrul entitii, auditul intern
are ca funcii: examinarea, evaluarea, monitorizarea gradului de
adecvare i eficien a sistemelor de contabilitate i de control
intern.[footnoteRef:5] Putem trage concluzia c auditul intern
vegheaz din interiorul entitii economico-sociale, msura n care sunt
respectate reglementrile naionale i internaionale. Auditul intern
trebuie s vad dac la toate nivelurile entitii sunt urmate cu
strictee regulile interne.[footnoteRef:6] [5: Standardul
Internaional de Audit financiar-contabil 610] [6: S. Crciun-Auditul
financiar i audit intern-Control financiar i expertiz contabil -
Partea a II-a, pag.237,Ed.Economic 2004]
Auditul public intern are o importan deosebit deoarece definiia
termenului de audit public intern arat c este o modalitate de
examinare obiectiv a ansamblului activitii entitii economice,
nseamn c de fapt,aceast activitate, se desfoar i acoper: toate
laturile i procesele activitilor economice, financiare, speciale i
de oricare alt natur,n funcie de specificul activitii entitii
economice respective. pentru a asigura caracterul obiectiv al
examinrii proceselor activitii de ansamblu a entitii, auditul
intern trebuie s fie organizat corespunztor acestei cerine,adic s
aib un grad ridicat de independen fa de structurile i formaiunile
organizatorice din entitate. Problematica privitoare la auditul
intern se pare c este mai diversificat dect cea cu privire la
auditul financiar, ntruct reglementrile,dispoziiile normative n
domeniul auditului intern se pot considera a fi n primul rnd unele
cu caracter general, iar n al doilea rnd, reglementri sectoriale de
domeniu,sunt adresate pentru unele categorii de entiti
economico-sociale ordonate dup forma de proprietate precum i dup
modul de organizare al acestora. Auditul public intern este definit
att n legislaia naional ct i n cea internaional. Conform legislaiei
romneti termenul de audit intern este definit ca:a) Activitate de
examinare obiectiv a ansamblului activitilor entitii economice n
scopul furnizrii unei evaluri independente a managementului
riscului,controlului i proceselor de conducere a
acestuia.[footnoteRef:7] [7: O.G. nr. 75/1999 republicat, aprobat
prin Legea nr.135/5.04.2002 i modificat prin O.G. nr.67/31.08.2002,
M. Of. nr.649/31.08.2002, referitoare la activitatea de audit
financiar.]
b) Este activitatea care se exercit n cadrul entitii de ctre
persoane din interiorul sau exteriorul acesteia. Practicile de
audit intern se difereniaz n funcie de scopul,mrimea,structura i
domeniile de activitate ale entitii economice[footnoteRef:8] Cele
doua definiii ale termenului de audit sunt i fac parte din
dispoziii cu caracter general. Din acestea putem spune c auditul
public intern se exercit pentru a satisface cerinele
managementului. O sarcin particular a auditului intern este aceea
de a monitoriza sistemele manageriale de control, de a raporta
managementului superior despre punctele slabe i de a da recomandri
de mbuntire a acestuia. [8: Ordinul ministrului finanelor publice
nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale exercitarea activitii
de audit public intern, M. Of. nr.130 si nr. 130 Bis din
27.02.2003]
De asemenea in dispoziiile legale se prevd urmtoarele :a)
Auditul intern reprezint activitatea organizat independent n
structura unei instituii publice i n directa subordine a
conductorului acesteia,care const n verificri,inspecii i analize
ale sistemului propriu de control intern,n scopul evalurii
obiective a msurii n care acesta asigur ndeplinirea obiectivelor
instituiei publice i utilizeaz resursele n mod economic,eficace i
eficient i pentru a raporta conducerii constatrile
fcute,slbiciunile identificate i msurile propuse de corectare a
deficienelorsistemului de control intern[footnoteRef:9] [9: O.G.
nr. 119/1999, privind controlul intern i controlul financiar
preventiv,republicat,M.Of. nr.779 din 12.10.2003]
b) Auditul public intern-activitatea funcional-independent i
obiectiv care d asigurri i consiliere conducerii pentru buna
administrare a veniturilor i cheltuielilor publice,perfecionnd
activitile entitii publice,ajut entitatea public s-i ndeplineasc
obiectivul printr-o abordare sistematic i metodic,care evalueaz i
mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe
gestiunea riscului,a controlului i a proceselor de
administrare[footnoteRef:10] [10: Legea nr. 672 din 19 dec.2002
privind auditul public intern- M.Of. nr.953/24.12.2002]
Auditul public intern este n legtur direct cu toate formele de
control intern,pe care le evalueaz i d recomandri n sensul
mbuntirii acestora. Controlul intern este definit ca ansamblul
formelor de control exercitate la nivelul entitii publice,inclusiv
auditul intern,stabilite de conducere n concordan cu obiectivele
acesteia i cu reglementrile legale, n vederea asigurrii
administrrii fondurilor publice n mod economic, eficient si
eficace, acesta include, de asemenea, structurile organizatorice,
metodele si procedurile .[footnoteRef:11] [11: Legea nr .84/2003
privind modificare si completarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul
intern si controlul financiar preventiv. M.Of. nr195/2003]
Auditul public intern face parte din mediul de control intern al
entitii, dar acesta nu trebuie confundat cu controlul intern.
Definiia termenului, arat c auditul intern este o funcie
independent de evaluare organizat n cadrul entitii publice.
Independena activitii de audit nseamn c trebuie s se fac fr
constrngeri,influene interne i externe pentru ca opinia de audit s
fie corect.Auditul public intern ajut, aduce un plus de valoare la
buna i efectiva gestiune a fondurilor publice pe care entitatea
public le are n administrare. Entitatea public este reprezentat de
autoritatea public, instituia public, companie/societate naional,
regie autonom, societate comercial la care statul sau o unitate
administrativ teritorial este acionar majoritar, cu personalitate
juridic, care utilizeaz/administreaz fonduri publice i/sau
patrimoniu public. Instituia public reprezint denumirea generica ce
include Parlamentul, Administraia Prezideniala, ministerele,
celelalte organe de specialitate ale administraiei publice, alte
autoriti publice, instituii publice autonome, precum si instituiile
din subordinea acestora,indiferent de forma de finanare a
acestora.[footnoteRef:12] n lucrarea Teoria i practica auditului
intern[footnoteRef:13] scris de Jacques Renard auditul intern este
definit ca: [12: Legea finanelor publice nr. 500/2002 M. Of. nr.
597/2002] [13: J. Renard,Theorie et practique de laudit interne,
Edition dOrganisation,Paris tradus n Romnia sub coordonarea
Ministerului Finanelor Publice.pag.5913 J. Renard. Op.Cit.
pag.60.]
1. Auditul intern este un dispozitiv intern din cadrul
ntreprinderii care are ca scop: aprecierea exactitii i a sinceritii
informaiilor,n special a celor contabile; asigurarea securitii
fizice i contabile a operaiunilor; garantarea integritii
patrimoniale; emiterea de judeci asupra eficacitii sistemelor de
informare;2. Dup teoria clasic,auditul intern i asum prin mandat o
parte din responsabilitatea de control a Direciei.3. Auditul public
intern este realizat de un serviciu al ntreprinderii,care verific
dac regulile fixate de ntreprindere nsi sunt respectate.4. O alt
definiie este cea elaborat de I.I.A(The Institute of Internal
Auditors)-auditul intern este o activitate independent i obiectiv
care d unei organizaii o asigurare n ceea ce privete gradul de
control deinut asupra operaiunilor,o ndrum pentru a-i mbunti
operaiunile i contribuie la adugarea unui plus de valoare. El ajut
aceast organizaie s-i ating obiectivele evalund printr-o abordare
sistematic i metodic procesele sale de management al riscurilor,de
control i de conducere a ntreprinderii i fcnd propuneri pentru a le
consolida eficacitatea.[footnoteRef:14] Potrivit dispoziiilor
legale, n esen auditul intern este o parte component a activitilor
din entitatea economic,dar pentru a evidenia pregnant rolul i locul
auditului intern,putem spune c auditul intern este o funcie a
entitii economice aa cum este definit n mai multe lucrri de
specialitate. [14: ]
Auditul intern se aplica tuturor ntreprinderilor, indiferent de
mrimea i de natura acestora i care n esen are urmtoarea
definiie:Auditul intern este n cadrul unei organizaii o funcie -
exercitat ntr-o manier independenta si cu mandat de evaluare a
Controlului intern. Acest demers specific concureaz cu bunul
control asupra riscurilor de catre responsabili. sau:Auditul intern
este o activitate independent i obiectiv,care d unei organizaii o
asigurare n ceea ce privete gradul de control deinut asupra
operaiunilor,o ndrumare pentru a-i mbunti operaiunile i contribuie
la adugarea unui plus de valoare.1.2. Funciile, obiectivele i sfera
auditului intern.Rolul, locul i importana auditului intern este dat
de funciile, obiectivele i sfera de aplicabilitate a acestuia.
nainte de toate trebuie s spunem c funciile obiectivele i sfera
auditului intern variaz considerabil i depind de dimensiunea i
structura entitii i cerinele conducerii acesteia.Auditul intern:-
este activitatea funcional independent i obiectiv care d asigurri i
consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor i
cheltuielilor publice, perfecionnd activitile entitii publice.-
ajut entitatea public s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare
sistematic i metodic, prin care se evalueaz i se mbuntesc eficiena
i eficacitatea sistemului de conducere legat de gestiunea riscului,
a controlului i a proceselor de administrare;- se exercit pentru a
satisface cerinele managementului. O sarcin particular a auditului
intern este aceea de a monitoriza sistemele manageriale de control,
de a raporta managementului superior despre punctele slabe i de a
propune mbuntiri;- este o funcie independent de evaluare stabilit n
cadrul unei entiti publice;- are rolul de a contribui la buna i
efectiva gestiune a fondurilor publice.Auditul public intern nu
trebuie s fie confundat cu controlul intern, care este definit i ca
ansamblul msurilor luate de ctre conducere n scopul mbuntirii
gestiunii riscului i creterii probabilitii ca scopurile i
obiectivele stabilite s fie atinse.[footnoteRef:15] [15:
M.Boulescu. C.Barnea.O.Ispir Op.Cit.]
1.2.1. Funciile auditului intern.Din cele prezentate mai sus se
desprind funciile auditului :- Funcia de consiliere ;- Funcia de
asigurare;Funcia de consiliereConsilierea reprezint activitatea
desfurata de auditorii interni, menit s aduc plusvaloare i s
mbunteasc administrarea entitii publice, gestiunea riscului i a
controlului intern, fr ca auditorul s i asume responsabiliti
manageriale; Activitatea de consiliere desfurat de auditorii
intern, cuprind urmtoarele tipuri de consiliere:- consultanta -
ajuta sa se gseasc soluia; d soluia.- facilitarea nelegerii uureaz
nelegerea activitilor, fenomenelor i procedurilor;- formare i
perfecionare profesional.Pentru realizarea misiunii de consiliere,
auditorii interni trebuie sa dea dovada de un nalt standard
profesional, acionnd n vederea:-Respectrii Cartei auditului intern
i a prevederilor legale privind activitatea de
consiliere;-Realizarea misiunilor de consiliere si comunicare
rezultatelor acestora;-Stabilirea sferei activitilor necesare
atingerii obiectivelor misiunii de consiliere;-Comunicare si
raportarea rezultatelor misiunilor de consiliere.Funcia de
asigurarePotrivit legii romneti, auditul intern ajuta entitatea s i
ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematica si metodica
care evalueaz i mbuntete eficienta si eficacitatea sistemului de
conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a
procesului de administrare.Controlul intern reprezint ansamblul
formelor de control exercitate la nivelul entitii publice, inclusiv
auditul intern stabilite de conducere in concordan cu obiectivele
acestuia i cu reglementrile legale.1.2.2. Obiectivele auditului
intern.Auditul public intern are ca obiective:a) asigurarea
obiectiv i consilierea, destinate s mbunteasc sistemele i
activitile entitii publice;b) sprijinirea ndeplinirii obiectivelor
entitii publice printr-o abordare sistematica i metodicac)
evaluarea managementului riscurilor i evaluarea sistemelor de
control.d) sprijin conductorul entitii publice n identificarea i
evaluarea riscurilor semnificative i contribuie la mbuntirea
sistemelor de management al riscurilor, sisteme a cror eficacitate
o supravegheaz i evalueaz.e) ajut entitatea public s menin un
sistem de control adecvat prin evaluarea eficacitii i eficienei
acestuia, contribuind la mbuntirea luicontinu. Evaluarea pertinenei
i eficacitii sistemului de control intern se face pe baza
rezultatelor evalurii riscurilor.[footnoteRef:16] [16: Legea
nr.672/2002-privind auditul intern-publicat n M.Of. nr.953/
2002]
Att evaluarea riscurilor, ct i evaluarea sistemului de control
intern vizeaz operaiile i sistemele informatice ale entitii publice
din urmtoarele puncte de vedere:- fiabilitatea i integritatea
informaiilor financiare i operaionale;- eficacitatea i eficiena
operaiilor- protejarea patrimoniului;- respectarea legilor,
reglementrilor i procedurilor.Se identific riscurile semnificative,
precum i deficienele semnificative ale procedurilor de control
intern n acord cu obiectivele misiunii de audit. Se analizeaz
operaiile i activitile i se determin msura n care rezultatele
corespund obiectivelor stabilite i dac operaiile sau activitile
sunt realizate conform prevederilor.Pentru evaluarea sistemului de
control se utilizeaz criterii adecvate. Prin audit se determin
msura n care conductorul entitii publice a definit criterii
adecvate de apreciere i dac obiectivele au fost realizate. Dac
aceste criterii sunt adecvate, pot fi utilizate i de audit n
evaluarea sistemului de control intern. In cazul n care criteriile
sunt neadecvate, auditul, mpreun cu conducerea entitii publice,
elaboreaz n mod corespunztor criterii adecvate de apreciere a
sistemului de control.[footnoteRef:17] [17: M.Boulescu i colectiv.
Op.Cit.]
1.2.3. Sfera auditului intern cuprinde:a) activitile financiare
sau cu implicaii financiare desfurate de entitatea publica din
momentul constituirii angajamentelor pana la utilizarea fondurilor
de ctre beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din
asistenta externa;b) constituirea veniturilor publice, respectiv
autorizarea i stabilirea titlurilor de crean, precum i a
facilitilor acordate la ncasarea acestora;c) administrarea
patrimoniului public, precum i vnzarea, gajarea, concesionarea sau
nchirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al
unitilor administrativ-teritoriale;d) sistemele de management
financiar i control, inclusiv contabilitatea i sistemele
informatice aferente.Ministerul Finanelor Publice i Camera
Auditorilor Financiari din Romnia au obligaia de a elabora Cadrul
comun cuprinznd obiectivele specifice auditului intern la entitile
economice din domeniul public.Auditul public intern l sprijin pe
managerul entitii publice n identificarea i evaluarea riscurilor
semnificative i reducerea impactul acestora asupra entitii. Auditul
are ca obiectiv s aduc la cunotin managerului toate riscurile
interne sau externe ale entitii.Activitatea de audit intern
contribuie la meninerea unui sistem de control adecvat prin
evaluarea eficacitii i eficienei acestuia, contribuind la mbuntirea
lui continu.Auditul intern acioneaz pentru ndeplinirea obiectivelor
specifice la toate nivelurile entitii publice cu imparialitate,fr
compromisuri. Ca urmare a atingerii obiectivelor auditul intern
reduce riscul, favorizeaz schimbarea, dezvoltarea, face s
progreseze controlul intern,genereaz economii i oportuniti i evit
pierderile.Auditul intern este :- un element de siguran,de
transparen a informaiei ;- ajut la eficientizarea strategiilor.Cu
ajutorul acestor instrumente auditul intern ajut managementul
superior s obin rezultate reale,s depisteze frauda i s creasc
oportunitile. Auditul intern alturi de celelalte funcii ale
entitii, i prin aportul de cunotine contribuie la progres. n esena
auditul intern este o funcie de contra verificare realizat de o
persoan independent, a operaiunilor efectuate de conducere,
conducnd la un mai bun control al activitii.Auditul intern are
obiectiv verificarea responsabilitilor personalului,i modul n care
acesta i le respect,dnd recomandri n acest sens. Toate recomandrile
date de auditorul intern nu devin obligatorii,el rmnnd la poziia de
consilier intern. De remarcat un obiectiv deosebit de important,cel
de consiliere a managementului n limitele sferei de aplicabilitate
a auditului. Pe lng caracteristica de audit-consiliere, el este i
un instrument de control la toate nivelurile organizaionale.Auditul
intern are caracter represiv sau preventiv. n cazul ndeplinirii
caracterului represiv, auditul intern scoate la iveal erorile,
fraudele, deturnrile de fonduri. n cellalt caz al caracterului
preventiv auditul public intern pune accent pe recomandri care
permit managerilor s progreseze,cu ajutorul unui sistem de control
intern mai bun asupra activitilor i a responsabilitii. Cele dou
aspecte sunt divergente i duc la implementarea unor tehnici de
audit aparte i la stabilirea de concluzii de natur diferit. n
concluzie dup ce am enumerat obiectivele auditului intern putem
spune c auditul intern este o activitate foarte complex care prin
mijloacele sale aduce un plus de valoare, conduce la o mai bun
administrare a fondurilor publice, cunoaterea real a performanelor,
transparen n realizarea operaiunilor i a tranzaciilor.1.2.4 .
Clasificarea auditului internDin literatura de specialitate, ct i
din legislaia romneasca auditul intern poate fi clasificat
n[footnoteRef:18]: [18: V.Greceanu-Coco - Contabilitatea
Instituiilor Publice comentat i actiunalizat- Vol.III-partea
II,pag.175-176, Ed.Lucman-2004]
a) Audit de regularitate sau de conformitate.b) Audit de
eficacitate sau audit al performanei.c) Audit de sistem.2.2.4.1.
Auditul de regularitate - sau de conformitate, const n examinarea
aciunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice
sau a patrimoniului public,sub aspectul respectrii ansamblului de
principii i reguli procedurale i metodologice,conform normelor
legale[footnoteRef:19]. Acest tip de audit compar regula i
realitatea,ceea ce ar trebui s fie cu ceea ce este,pe baza unui
sistem de referin,care este reprezentat de reglementrile n vigoare
aferente domeniului. [19: O.M.F.P. .nr.38/2003 pt. aprobarea
Normelor generale privind exercitarea activitii de audit public
intern.M.Of. nr. 38 /2003 lit.A.pct.2]
Regularitatea se observ n raport cu regulile interne ale
entitii, elaborate de compartimentele de specialitate,iar
conformitatea se stabileste n raport cu dispoziiile legale i
reglementate. n sfera de cuprindere a auditului de regularitate
intr operaiunile i tranzaciile efectuate de entitate. n acest caz
se verific dac acestea au fost realizate potrivit cadrului
legal.Auditul de regularitate parcurge urmtoarele etape: informarea
cu privire la ceea ce trebuie s fie; semnalarea dezechilibrelor, a
aplicaiilor care nu s-au efectuat(evitabil sau inevitabil),a
interpretrilor greite ale dispoziiilor stabilite; analiza cauzelor
i consecinelor; recomandarea a ceea ce trebuie fcut pentru ca pe
viitor s fie aplicate regulile; raportarea rezultatelor celui
auditat;Auditul de regularitate cuprinde de asemenea atestarea
responsabilitilor financiare a entitii presupunnd examinarea i
evaluarea nregistrrilor financiare i exprimarea opiniilor asupra
situaiilor financiare.Auditul de regularitate presupune i auditul
controlului intern i a funciilor acestuia,a onestitii i a
caraterului adecvat a deciziilor administrative luate n cadrul
firmei auditate, (deciziile n cadrul entitii publice se i-au
conform normelor interne i a celor emise de niveluri ierarhice).n
grija auditului de regularitate intr i raportarea oricror altor
chestiuni decurgnd din audit sau n legtur cu auditul.1.2.4.2.
Auditul performanei: examineaz corectitudinea criteriilor stabilite
pentru implementarea obiectivelor i sarcinilor entitii
publice,evalueaz rezultatele i apreciaz dac rezultatele sunt
conforme cu obiectivele. Evalueaz performana managerial i
operaional (economicitate,eficiena,eficacitate) a entitilor publice
care au la dispoziieresurse financiare, de personal sau de alt
natura n vederea administrrii lor. Auditul de eficacitate nglobeaz
eficacitatea i eficiena, i pentru acest considerent se numete
auditul performanei. Auditul performantei este activitatea
conceputa s aduc un plus de valoare, cu scopul evalurii
rezultatelor obinute, condiii de economicitate eficienta si
eficacitate.Eficacitatea const n atingerea obiectivelor fixate.
Criteriul eficienei este acelade a face ct mai bine posibil
(cunoaterea), priceperea (knowhow), comportamentul (a ti cum s te
compori) i comunicarea (a ti s informezi). In practic auditul
performanei se mai ntlnete si sub denumirile :- auditul
rezultatelor;- auditul managementului;- auditul managementului
sntos; auditul celor 3 E.Auditul eficacitii, auditeaz realizrile n
raport cu atingerea obiectivelor entitii auditate i auditul
impactului real al activitilor comparativ cu impactul
dorit.[footnoteRef:20] Auditul eficacitii se refer la ndeplinirea
obiectivelor entitii auditate i auditul impactului efectiv al
activitii entitii n comparaie cu impactul planificat al
acesteia[footnoteRef:21]. n cazul acestui tip de audit nu mai exist
un sistem de referin clar i precis(ca n cazul auditului de
regularitate),ci un sistem de referin care rezult n urma aprecierii
auditului intern cu privire la ceea ce consider el c este cea mai
bun soluie posibil,cea mai eficace,cea mai productiv,cea mai sigur.
[20: Curtea de Conturi a Romaniei-Auditul performanei Ghid.
Bucureti 2003,pag.12] [21: O.G nr. 119/1999-privind controlul
intern i controlul financiar preventiv-M. Of.nr.430/1999]
Auditul de eficacitate const n: diagnosticul, aprecierea
metodelor, procedurilor, analizelor de cost, organizrii activitii;
emiterea unei opinii nu numai cu privire la buna aplicare a
regulilor privitor la calitatea lor.Auditul economicitii arat dac
activitile administrative sunt n concordant cu principiile,
practicile sntoase i cu politicile manageriale. Economicitatea
reprezint minimizarea costului resurselor utilizate pentru
atingerea rezultatelor estimate ale unei activiti, cu meninerea
calitii corespunztoare a acestor rezultate.Auditul eficienei se
refer la eficien. Eficiena conform normelor n vigoare este:
maximizarea rezultatelor unei activiti n raport cu resursele
utilizate.[footnoteRef:22] Eficiena reflect relaia dintre
intrri,resursele pe care le avem la dispoziie i ieirile care
constau n bunuri si servicii. [22: Legea nr.84/2003 pentru
modificarea O.G. nr 119/1999 .M.Of. nr. 195/2003]
1.2.4.3. Auditul de sistem reprezint o evaluare de profunzime a
sistemelor de conducere i control intern,cu scopul de a stabili dac
acestea funcioneaz n condiii de economicitate, eficacitate i
eficiena. Auditul de sistem are rolul de a identifica deficienele i
s formuleze recomandri pentru ndreptarea acestora. Sub aspect
financiar, auditul include examinarea i raportarea declaraiilor
financiare, precum si examinarea sistemelor de control pe care
aceste declaraii se bazeaz. Auditul de sistem include att auditul
de regularitate cat si pe cel al performantei. Regula de baza la
desfurarea unei misiuni de audit de sistem este existenta modelului
agregat . Tehnica de verificare utilizat n practic n derularea unei
misiuni de audit de sistem este comparaia.Sistemul reprezint o
mulime de elemente si o serie de evenimente care se combin pentru a
realiza un obiectiv comun. Toate activitile organizaiei fac parte
dintr-un sistem. Toate organizaiile exist pentru a realiza un set
de obiective. Fiecare parte componenta a organizaiei trebuie sa
contribuie la atingerea acestor obiective prestabilite. Aa c
organizaia va putea fi perceputa ca un singur sistem care lucreaz
pentru atingerea obiectivelor, iar fiecare parte componenta a
acestuia va putea fi privita ca un sub-sistem, care contribuie la
rndul ei la realizarea ntregului.Auditul intern are
responsabilitatea de a furniza asigurarea privind organizaia n
ansamblu (ntreaga sfera de activitate a auditului intern.) Acest
lucru nu poate fi realizat in practica derulnd o singura misiune de
audit de mare amploare. Auditul va oferi asigurare privind sistemul
de ansamblu analiznd elementele componente (sub-sistemele) in
cadrul misiunii specifice.Acestea sunt derulate pe o perioada care
conform legislaiei romaneti este limitata la 3 ani, iar rezultatele
sunt coroborate astfel nct s se contureze asigurarea ce poate fi
dat la nivel de ansamblu. Fiecare sistem trebuie sa aib un scop sau
un obiectiv bine stabilit clar. Acesta trebuie s fie specific
msurabil (cantitate, calitate, cost, timp), realizabil, realist si
fixat in timp.Sistemul trebuie s aib att intrrile potrivite, dar si
procesele sau procedurile adecvate pentru a-si atinge obiectivele.
Ele trebuie sa se alinieze bunelor practici pentru acesta
activitate, altfel fie obiectivul nu va fi atins deloc, fie nu va
fi atins in cel mai economic, eficient si echitabil mod.Este
responsabilitate conducerii s conceap, s pun n aplicare i s
controleze sistemele. Auditul intern furnizeaz o asigurare
independent n privina economicitii, eficacitii i eficienei
sistemelor concepute, puse n aplicare i controlate de conducere,
adic n ce msur acestea se aliniaz bunelor practici i sunt pui n
aplicare corect si permanent. Auditorii cu prilejul derulrii unei
misiuni de audit de sistem trebuie sa urmreasc urmtoarele:-
atingerea obiectivelor, scopurilor, intelor respectnd standardele
de calitate i performana prestabilite;- conformitatea cu
politicile, planurile, regulamentele, procedurile, acordurile
interne, pe de o parte, dar i cu legile, reglementrile i obligaiile
externe , pe de alta parte;- fiabilitatea, claritatea,
completitudinea, oportunitatea si utilitatea informaiilor de natur
financiar, operaional i de conducere, a rapoartelor, precum i
integritatea evidentelor i documentelor justificative;-
regularitatea tranzaciilor i etica comportamental;- economicitatea
achiziiilor, utilizrii resurselor i eficienei operaiunilor;-
protejarea activelor i a intereselor mpotriva pierderii, risipei i
a fraudelor de orice fel.
CAPITOLUL II ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA NIVEL NAIONAL I
INTERNAIONAL
2.1. Organizarea auditului intern n Romnia
n Romnia problematica auditului intern a fost abordata ncepnd cu
anul 2000, aceasta ca urmare a implementrii cu responsabilitate a
acquis-ului comunitar in domeniului controlului intern care este
alctuit, n mare msur, de principii generale de bun practic
acceptate pe plan internaional i naional n Uniunea Europeana.
Pentru implementarea, organizarea, funcionare, exercitarea i
evaluarea auditului intern s-au nfiinat o serie de organisme care
rspund de aceast activitate.Auditul public intern este organizat
astfel: Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul public
intern(UCAAPI); Comitetul pentru audit public intern(CAPI);
Compartimentele de Audit public intern;Pentru a nelege mai bine cum
este organizat auditul public intern la nivel naional trebuie s
vedem cu ce se ocup aceste trei organisme.2.1.1. Unitatea Central
de Armonizare pentru Auditul Public Intern
(UCAAPI).[footnoteRef:23] [23: Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru
aprobarea Normelor generale privind exercitarea activitii de audit
public intern, Anexa Partea I, pct.B, M.Of. 130/2003]
Este o structura constituit n cadrul Ministerului Finanelor
Publice, fiind constituit din compartimente de specialitate, n
subordinea direct a Ministrului Finanelor Publice avnd atribuii de
coordonare, evaluare, sinteza n domeniul activitii de audit public
intern la nivel naional, care efectueaz i misiuni de audit public
intern de interes naional cu implicaii multisectoriale .Structurile
teritoriale cuprind auditorii interni din cadrul birourilor
teritoriale de audit ale Ministerului Finanelor Publice,care
exercit competene delegate de UCAAPI.UCAAPI este condus de un
director general numit de ministrul finanelor publice, cu avizul
favorabil al CAPI. Conform legilor ce reglementeaz auditul public
intern, pentru realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmtoarele
atribuii principale:a) elaboreaz,conduce i aplic o strategie unitar
n domeniul auditului public intern i monitorizeaz la nivel naional
aceast activitate;b) dezvolt cadrul normativ n domeniul auditului
public intern;c) dezvolt i implementeaz proceduri i metodologii
uniforme,bazate pe standardele internaionale, inclusiv manualele de
audit intern;d) dezvolt metodologiile n domeniul riscului
managerial;e) elaboreaz Codul privind conduita etic a auditorului
intern;f) avizeaz normele metodologice specifice diferitelor
sectoare de activitate n domeniul auditului public intern;g)
dezvolt sistemul de raportare a rezultatelor activitii de audit
public intern i elaboreaz raportul anual,precum i sinteze,pe baza
rapoartelor primite;h) efectueaz misiuni de audit public intern de
interes naional cu implicaii multisectoriale;i) verific respectarea
normelor,instruciunilor,precum i a Codului privind conduita etic a
auditorului intern de ctre compartimentele de audit public intern i
poate iniia msurile corective necesare,n cooperare cu conductorul
entitii publice n cauz;j) avizeaz numirea/destituirea efilor
compartimentelor de audit public intern din entitile publice;k)
coopereaz,Curtea de Conturi i cu alte instituii i autoriti publice
din Romnia;l) coopereaz cu autoritile i organizaiile de control
financiar public din alte state, inclusiv din Comisia
European.Directorul general al UCAAPI este funcionar public, acesta
trebuie s aib o nalt calificare profesional n domeniul
financiar-contabil i/sau al auditului,cu o competen profesional
corespunztoare.
2.1.2. Comitetul pentru Audit public intern
Comitetul pentru audit public intern este un organism cu
caracter consultativ care sprijin UCAAPI din Ministerul Finanelor
Publice pentru definirea strategiei i mbuntirii activitii de audit
intern n sectorul public.Comitetul pentru audit public intern
cuprinde 11 membri, specialiti din afaraMinisterului Finanelor
Publice condui de un preedinte.Din componena Comitetului fac
parte[footnoteRef:24]: [24: O.M.F.P. nr. 939/2004 - privind
aprobarea membrilor comitetului pentru audit public intern,M.Of.
nr.234/31.12.2004.]
- preedintele Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.- doi
profesori universitari cu specialitate n domeniul auditului public
intern.- trei specialiti cu nalta calificare n domeniul auditului
public intern.- doi experi n contabilitate public.- un expert n
domeniul juridic.- un expert n sisteme informatice.- directorul
general al UCAAPI;Membrii CAPI, cu excepia directorului general al
UCAAPI, nu pot face parte din structurile Ministerului Finanelor
Publice,iar modul de nominalizare a lor se va stabili prin norme
aprobate prin hotrre de Guvern. CAPI este condus de un preedinte
ales cu majoritate simpl de voturi dintre membrii
comitetului,pentru o perioad de 3 ani. n atribuiile preedintelui
CAPI intr i convocarea ntlnirilor comitetului. Membrii CAPI cu
excepia preedintelui Camerei Auditorilor Financiari din Romnia i a
directorului general al UCAAPI,se selecteaz n baza propunerilor
formulate de ministere i instituiile publice ca urmare a
scrisorilor de intenie adresate n acest scop de ctre Ministerul
Finanelor Publice.Persoanele desemnate depun la secretariatul
tehnic al UCAAPI cte un curriculum vitae detaliat,precum i alte
materiale reprezentative privind activitatea lor. Ministerul
Finanelor Publice, pe baza analizei documentaiei prezentate i a
consultaiilor directe cu personalul nominalizat, aprob prin ordin
lista membrilor CAPI, care se public n Monitorul Oficial al
Romniei.Comitetul pentru audit public intern, n vederea ndeplinirii
misiunii pentru care a fost creat are urmtoarele
atribuii[footnoteRef:25]: [25: O.M.F.P. nr. 38/2003 pentru
aprobarea Normelor generale privind exercitarea activitii de audit
public internM.Of. nr .130/2003]
1. dezbate planurile strategice de dezvoltare n domeniul
auditului public intern i emite o opinie asupra direciilor de
dezvoltare a acestuia.2. dezbate i emite o opinie asupra actului
normativ elaborat de UCAAPI n domeniul auditului public intern.3.
dezbate i avizeaz raportul anual privind activitatea de audit
public intern i-l prezint guvernului.4. avizeaz planurile
misiunilor de audit public intern de interes naional cu implicaii
multisectoriale.5. dezbate i emite o opinie asupra raporturilor de
audit public intern de interes naional cu implicaii
multisectoriale.6. analizeaz importana recomandrilor formulate de
auditorii interni n cazul divergentelor de opinii dintre
conductorul entitii publice i auditorii interni, emind o opinie
asupra consecinelor neimplementrii recomandrilor formulate de
acetia.7. analizeaz acordurile de colaborare ntre auditorul intern
i cel extern referitoare la definirea conceptelor n
domeniu,schimbul de rezultate din activitatea de audit,precum i
pregtirea profesional comun a auditorilor.8. avizeaz numirea i
revocarea directorului general al UCAAPI.Calitatea de membri al
comitetului poate nceta n urmtoarele situaii: la cerere, n cazul
incapacitii de a-i exercita atribuiile pe o perioad mai mare de 6
luni,n cazul unei condamnri penale aplicate n baza unei hotrri
judectoreti rmase definitive sau deces.Pe lng CAPI i UCAAPI este
organizat Departamentului de audit intern[footnoteRef:26], care
face parte din aparatul executiv al Camerei Auditorilor Financiari
din Romnia Departamentul de audit intern are, n principal,
urmtoarele atribuii: [26: Art. 26, alin. (1),lit.f) din
Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor
Financiari dinRomnia,aprobat prin H.G. nr. 983/2004, publicat n
M.Of. nr. 634 din 13 iulie 2004]
- asimilarea,actualizarea i publicarea Standardelor
Internaionale de Audit Intern, denumite Standarde de Audit Intern;-
asimilarea,actualizarea i publicarea Cadrului General al
Standardelor Internaionale de Audit Intern,denumit Cadrul General
al Standardelor de Audit Intern;- elaborarea i publicarea Normelor
Profesionale de Audit Intern;- coordonarea i monitorizarea
activitii de Audit Intern;- colaborarea cu celelalte departamente
ale Camerei Auditorilor Financiari din Romnia n ceea ce privete
pregtirea profesional a auditorilor interni membri ai CAFR, precum
i respectarea Standardelor i Normelor Profesionale de Audit
Intern;- asigurarea dezvoltrii relaiilor internaionale i
consolidarea acestora n domeniul Auditului Intern;- colaborarea cu
societile interne i internaionale de audit financiar i audit intern
n vederea perfecionrii cadrului de lucru din domeniul Auditului
Intern;- alte atribuii stabilite de Consiliul i Biroul Permanent
ale Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
2.1.3. Organizarea auditului public intern la entitile
publice
Compartimentul de audit public internNoiunea de compartiment
este utilizat de lege n sens generic. Structura funcional de baza n
domeniul auditului public intern se stabilete dup parcurgerea
urmtoarelor etape:- identificarea tuturor activitilor desfurate att
n cadrul entitii publice ct i n structurile subordonate n care
aceasta exercit n mod direct misiuni de audit.- identificarea
riscurilor asociate activitilor.- identificarea formelor de control
intern ataate fiecrei activiti.- stabilirea riscurilor reziduale ca
urmare a exercitrii formelor de control.- stabilirea fondului de
timp necesar efecturii misiunilor de audit public intern care s
acopere activitile la care se menine un risc rezidual mare sau
mediu.Dup determinarea volumului de activiti de audit i a numrului
de posturi necesare,se stabilesc,prin legtur cu cadrul legal care
reglementeaz organizarea instituiilor publice,tipul concret i
structura de organizare.
Organizarea compartimentului de audit public
intern[footnoteRef:27]. [27: Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru
aprobarea Normelor generale privind exercitarea activitii de audit
publicintern, Cap.B,, Anexa pct. 3.1.1. M.Of. 130/2003]
Compartimentul de audit intern se organizeaz de ctre conductorul
instituiei publice sau,n cazul altor entiti publice,organul de
conducere colectiv,care are obligaia instituirii cadrului
organizatoric i funcional necesar desfurrii activitii de audit
intern. Un caz aparte de organizare este la instituiile publice
mici care nu sunt subordonate altor entiti,aici auditul public
intern se limiteaz la auditul de regularitate i se efectueaz de
ctre compartimentele de audit public intern ale Ministerului
Finanelor Publice. La entitile subordonate, respective aflate sub
autoritatea altei entiti publice, conductorul, stabilete i menine
un compartiment funcional de audit intern,cu acordul entitii
publice superioare. Dac acest acord nu se d, auditul entitii
respective se efectueaz de ctre compartimentul de audit public
intern care a decis aceasta. Putem spune c organizarea activitii de
audit la entitile publice depinde de modul de organizare,mrime i
cadrul de reglementare al acesteia.Compartimentul de audit intern
se organizeaz obligatoriu la nivelul fiecrei entiti publice,prin
decizia persoanelor responsabile. Persoanele responsabile sunt fie
conductorul instituiei publice ori conductorul entitii publice
subordonate. Fac excepie instituiile publice mici,cele care
deruleaz un buget anual de pn la echivalentul n lei de 100.000 de
Euro pe o perioad de trei ani consecutivi. Mai fac excepie i acele
entiti publice subordonate pentru care conducerea de la nivelul
ierarhic imediat superior a emis decizia de nenfiinare a
compartimentelor de audit public intern. Sarcina urmririi
condiiilor de instituie public mic se face de ctre conductorul
instituiei n cauz,care are obligaia s ntiineze compartimentul de
audit public intern din cadrul direciei generale a finanelor
publice teritoriale.Compartimentul de audit public intern trebuie s
aib la dispoziie metodologii i sisteme moderne de tehnologie a
informaiei, metode de analiz,eantionare statistic i instrumente de
control al sistemelor informatice. n scopul auditrii unor proceduri
specifice pot fi contractate servicii de expertiz sau consultant
din afara entitii publice. Competena i capacitatea acestor servicii
se verific,i lucrrile se supervizeaz de ctre structura audit public
intern solicitant(compartimentul de audit public
contractant).Obiectivele i misiunea compartimentelor de audit
public intern.Aportul compartimentului de audit public intern const
n promovarea unei culturi privind realizarea managementului
eficient n cadrul entitii publice. Compartimentul de audit public
intern are ca obiectiv s ajute entitatea public n ansamblu i
structurile sale prin intermediul opiniilor i recomandrilor:- s
gestioneze mai bine riscurile;- s asigure o mai bun administrare i
pstrare a patrimoniului;- s asigure o mai bun monitorizare a
conformitii cu regulile i procedurile existente;- s asigure o
eviden contabil i un management informatic fiabile i corect;- s
mbunteasc calitatea managementului, a controlului i auditului
intern;- s mbunteasc eficiena i eficacitatea operaiilor;Misiunea
compartimentului de audit public intern este aceea de a audita
sistemele de control din cadrul entitii publice n scopul de a
evalua eficacitatea i performana structurilor funcionale n
implementarea politicilor,programelor i aciunilor n vederea
mbuntirii continue a acestora. Misiunea de audit public intern are
ca obiective principale asigurarea conformitii procedurilor i
operaiunilor cu normele juridice ceea ce reprezint auditul de
regularitate sau evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmrite
i examinarea impactului efectiv-auditul de performan. Prin
obiective ale misiunii de audit se neleg enunuri generale elaborate
de ctre auditorii interni prin care definesc ceea ceeste prevzut a
se realiza n timpul misiunii.Compartimentul de audit public intern
raporteaz asupra constatrilor, concluziilor i recomandrilor
rezultate din activitatea de audit. Compartimentul de audit
transmite la Unitate Central privind armonizarea auditului intern,s
tructurile teritoriale ale acesteia sau organul ierarhic imediat
superior, la cererea acestora,rapoarte periodice privind
constatrile,concluziile i recomandrile rezultate din activitile lor
de audit. Tot n sarcina compartimentului cade i elaborarea
raportului anual al activitii de audit intern.Rapoartele anuale de
audit cuprind principalele constatri,concluzii i recomandri
rezultate din activitatea de audit,progresele nregistrate prin
implementarea recomandrilor,eventualele iregulariti sau prejudicii
constatate n timpul misiunilor de audit public intern,precum i
informaii referitoare la pregtirea profesional.Compartimentele de
audit au atribuia ca n cazul n care identific iregulariti
semnificative sau posibile prejudicii,anun imediat conductorul
entitii publice i unitilor de control intern abilitate. Structura
de audit din cadrul entitii publice are n vedere verificarea
respectrii normelor, instruciunilor, precum i a Codului privind
conduita etic i profesional din cadrul compartimentului de audit
din entitile subordonate,aflate n coordonare sau sub autoritate.
Totodat acesta poate iniia msuri corective necesare,n cooperare cu
conductorul entitii publice n cauz.
2.2. Organizarea internaional a auditului intern.
Exponentul pe plan internaional al auditorilor interni i al
structurilor organizatorice i funcionale ale auditului intern este
Institutul Auditorilor Interni,care,aa cum se autointituleaz,este o
organizaie internaional dinamic,ce vine n ntmpinarea cerinelor i
nevoilor unui astfel de organism,la nivel mondial,al auditorilor
interni,apreciindu-se totodat ca istoria auditului intern este
sinonim cu cea a Institutului Auditorilor Interni, care are drept
deviz:progres prin mprtirea cunotinelor. Institutul Auditorilor
Interni, care-i are sediul n Statele Unite ale Americii, a fost
nfiinat n anul 1941 i are aproximativ 85000 de membri din mai mult
de 120 de ri i teritorii.Principalele direcii de aciune ale
Institutului Auditorilor Interni se cuvin a fi sintetizate astfel
[footnoteRef:28]: [28: M. Ghi-Auditul Intern-Capitolul
6-Standardizarea auditului intern,pag.101Bucureti 2004,Ed.Economic
2004-pag.121.]
a) lider mondial n certificare,nvmnt,cercetare i ndrumare
tehnologic a profesiei;b) servete pe membrii si n auditul intern,
conducere i control, auditul sistemelor informatice, nvmnt i
securitate;c) servete ca aprtor al intereselor membrilor si;d)
organizeaz conferine i seminarii pentru dezvoltarea profesional i
realizarea de produse la vrf n domeniul educaional;e) certificarea
profesionitilor n audit care au ndeplinit condiiile cerute;f)
efectuarea de verificri asupra calitii de audit intern;g)
realizarea de proiecte de cercetare n domeniu prin Fundaia de
Cercetare a Institutului Auditorilor Interni;h) elaboreaz
standardele de audit intern, ndrumri i informaii referitoare la
cele mai bune practici n domeniul auditului intern pentru
practicienii n audit,managementul executiv,consiliile de
administraie, precum i comitetelor de audit intern;Afilierea la
Institutul Auditorilor Interni se realizeaz prin organizarea de
filiale n ri care solicit nscrierea n Institutul de Audit Intern,
prin organizarea de institute naionale sau prin nscrierea
individual direct ca membru al institutului de ctre auditorii
interni. Filialele afiliate la institut organizeaz ntruniri,
reuniuni, conferine regionale i districtuale, i ncurajeaz pe
membrii si s-i cunoasc ceilali membri, s dezvolte contacte
profesionale i s fie la curent cu problemele i practicile
curente.Calitatea de membru poate fi membru individual, obinuit,
formator educator sau membru pe via. Scopul iniial al Institutului
Auditorilor Interni-IIA a fost acela de standardizare a activitii
de audit intern, plecnd de la definirea conceptelor, stabilirea
obiectivelor i continund cu organizarea i exercitarea acestuia.
ncepnd din 1950, Institutul a emis norme proprii de audit
intern,diferite de cele ale auditului extern. n timp acestea s-au
generalizat i din 1970 au devenit standarde de audit intern, care
sunt ntr-o permanent transformare datorit evoluiei societii ce se
confrunt cu noi provocri.Institutul Auditorilor Interni elaboreaz
Standardele internaionale de audit intern care fac parte din Cadrul
general pentru practica profesional. Acest cadru a fost propus
pentru prima data n 1993 de ctre Grupul de Lucru pentru ndrumri i
aprobat de consiliul director al Institutului Auditorilor Interni.
Standardele internaionale de audit intern sunt elaborate de
Institutul AuditorilorInterni,care a fost nfiinat n Statele Unite
ale Americii,n anul 1941 i are aproximativ 8500 de membri,cu
filiale n toat lumea. Institutul are drept obiective s ajute
membrii si pentru a ndeplini i realiza un audit intern la cel mai
nalt nivel al calitii. n sarcina acestui institut intr i
certificarea,nvmnt i cercetare a profesiei de audit intern.Cea mai
important sarcin a Institutului Auditorilor Interni a fost s
elaboreze Cadrul General pentru practica profesional. Acest Cadru a
fost propus pentru prima dat n iunie 1993 de ctre Grupul de Lucru
pentru ndrumri i aprobate de consiliul director al Institutului
Auditorilor Interni. Un alt aspect al Cadrului general este
prezentarea Standardelor Internaionale de audit intern. Scopul
acestor standardelor internaionale de audit intern este:- de a
delimita principiile de baz care reprezint practica de audit
intern;- de a oferi un cadru general pentru realizarea i promovarea
unei game largi de activiti de audit intern care contribuie la
dezvoltarea entitii;- de a stabili bazele pentru evaluarea
exercitrii auditului intern;- de a asigura realizarea unor operaii
i procese operaionale mbuntite.Standardele internaionale de audit
intern sunt structurate astfel:- standarde de atribuii(seria
1000);- standardele de performan(seria 2000);- standardele de
implementare;Standardele de atribuii abordeaz caracteristicile
organizaiilor i persoanelor care desfoar activiti de audit
intern.Acest cadru general cuprinde [footnoteRef:29]: [29: S.
Crciun, Op. Cit. Cap. 5, pag.156 ]
a) definiia auditului intern;b) CODUL DE ETIC;c) STANDARDELE i
alte ndrumri.CAPITOLUL III - AUDITUL N CADRUL INSTITUIILOR DE
CREDIT
Mediul n schimbare n care se afl bncile, prezint oportuniti
majore pentru acestea, dar totodat presupune riscuri complexe i
variabile care sunt o provocare pentru managementul bancar. O
evaluare extern a capacitii bncii de a funciona sigur i productiv n
mediul su de afaceri se efectueaz, de regul, o data pe an. Toate
evalurile anuale sunt similare ca natur, dar se concentreaz pe
aspecte uor diferite n funcie de scopul evalurii. Evalurile se
realizeaz de ctre autoritile de supraveghere i de ctre auditorii
externi. BNR, n calitate de autoritate de supraveghere, stabilete
dac banca este viabil, dac respect cerinele de reglementare i dac
este sntoas i apt s-i ndeplineasc angajamentele financiare fa de
deponeni i ali creditori. De asemenea, se verific totodat dac
operaiunile bncii pot periclita, sau nu, sigurana sistemului bancar
per ansamblu.Auditorii externi caut s asigure c situaiile
financiare ofer o imagine fidel a condiiei reale a bncii. n plus,
auditorii externi sunt solicitai s evalueze dac managementul
ndeplinete sau nu, obiectivele stabilite de consiliu i s constate
dac managementul expune, sau nu, capitalul bncii la riscuri
exagerate. Bncilor li se cere, de obicei, s treac printr-un audit
extern care implic cel puin situaiile financiare de la sfritul
exerciiului financiar.O evaluare credibil a situaiei financiare a
unei bnci solicit analitii i supraveghetorii, ntruct multe active
bancare sunt nelichide i nu posed o valoare de pia determinat
obiectiv.Noile instrumente financiare fac i mai dificil evaluarea
activului net al bncilor i altor instrumente financiare ntr-o
manier oportun. Liberalizarea pieelor bancare i de capital a mrit
substanial nivelul de informare cerut n realizarea stabilitii
financiare, n timp ce furnizarea de informaii utile, adecvate
participaiilor i tranzaciilor lor a devenit esenial pentru
meninerea unor piee disciplinate i eficiente.[footnoteRef:30]
Pentru aceasta trebuie furnizate informaii utile i oportune care s
satisfac interesul utilizatorilor externi referitor la informaii
financiar contabile. n principiu, participanii pe pia, deponenii i
populaia nu sunt nici ei mai puin interesai de informaii dect
autoritile de supraveghere. [30: Banca Mondial, Analiza i
managementul riscul bancar evaluarea guvernanei corporatistei a
riscului financiar, Editura IRECSON, Bucureti, 2004.]
Prezentarea de informaii poate fi gradual mbuntit indirect prin
contrapresiunea exercitat de participanii puternici de pe pia,
deoarece, n condiii normale, banca prezentnd informaii, poate prin
aceasta s-i determine pe investitorii i deponenii poteniali s
furnizeze capital, deci s atrag noi fonduri.Dorina de a ascunde
informaii, n special cele care reflect rezultate slabe, poate s se
transforme de cele mai multe ori ntr-o lips de transparen, care
este evideniat chiar i n economiile cu sisteme bancare avansate. n
plus, dat fiind sensibilitatea lichiditii bncilor la o percepie
public negativ, informaiile cu cel mai puternic impact de a declana
reacii pe pia brute i nefavorabile sunt, n general, prezentate n
ultimul moment posibil, de obicei involuntar.Chemrile la o
transparen mai mare indic adeseori eecul n a furniza informaii
utile i oportune i acest lucru este cel mai acut atunci cnd
informaia cutat sau furnizat este negativ.Autoritile de
reglementare au responsabilitatea de a rezolva problema
disponibilitii informaiilor. Dei legislaia bancar a fost folosit, n
mod tradiional, ca o modalitate de a fora prezentarea de informaii
de-a lungul timpului, acest proces a implicat furnizarea datelor
statistice n scopuri de politic monetar.n prezent, autoritile de
reglementare implic obligarea la un minim de prezentri, inclusiv o
cerin ca bncile s publice pri specificate din rapoartele lor
prudeniale i alte informaii pertinente. Valoarea prezentrilor
depinde n mare msur de calitatea informaiilor propriu-zise. Cu
toate acestea, furnizarea de informaii poate fi costisitoare, de
aceea nevoile de informare trebuie examinate ndeaproape pentru a se
asigura c dezavantajele prezentrilor sunt complet justificate de
beneficiile acestora.Cerinele de prezentare a informaiilor
financiare se concentreaz, de regul, pe publicareade informaii
cantitative i calitative n raportul financiar anual al unei bnci,
ntocmit pe o baz consolidat. Formatul de prezentare oblig la un set
de situaii financiare complet auditate. Furnizarea de informaii n
sectorul financiar a fost mbuntit n ultimul timp prin formularea de
standarde asupra calitii i cantitii informaiilor ce trebuie oferite
publicului. Cerinele de prezentare trebuie revizuite periodic
pentru a se asigura c necesitile curente ale utilizatorilor sunt
satisfcute i c povara asupra bncilor nu este justificat de mare.
Auditarea situaiilor financiare a aprut datorit nevoii pe care o au
utilizatorii externi de a se baza pe i de a avea ncredere n aceste
situaii.[footnoteRef:31] [31: Dobroeanu L, Dobroeanu C. L, Audit
concepte i practici, Editura Economic, Bucureti2002.]
Rolul auditorului, n special al auditorului extern, este n
principal acela de spori ncrederea utilizatorului n informaia
contabil, de a aduce un plus de siguran faptului c informaia
contabil a fost obinut, tratat i prezentat n conformitate cu
standardele i principiile contabile acceptate.Auditul poate releva
prezena unor greeli sau a unei fraude, dar aceste elemente sunt
trsturi secundare, ce apar n urma unei activiti normale de audit.
Acesta implic n general, aciuni de verificare i control a activitii
bncii i certificarea n final a corectitudinii, sub toate aspectele
semnificative, a cifrelor nscrise n documentele financiar-contabile
finale.n procesul decizional, factorii de decizie se confrunt cu o
probabilitate tot mai mare de aprimi informaii incorecte datorit:
distanei dintre informaii i utilizatori. Lipsa accesului direct la
sursa informaional, ct i numrul mare de intermediari informaionali
pot duce la dezinformare intenional sau neintenional. manipularea
informaiilor n scopuri personale, prtinirea i motivele personale
ale furnizorului de informaii. Dac informaiile transmise nu
corespund celor ale factorului de decizie, atunci informaiile n
cauz ar putea fi manipulate n favoarea ofertantului sau n scopul de
a influena utilizatorii ntr-o direcie dorit. volumul mare de munc.
Creterea volumului tranzaciilor comerciale mrete probabilitatea
includerii n evidene contabile a unor informaii greit nregistrate.
complexitatea tranzaciilor comerciale. Complexitatea tranzaciilor
comerciale ntre organizaii a devenit tot mai greu de nregistrat n
contabilitate.Riscul ca informaiile prezentate s nu fie corecte
reprezint riscul informaional asumat de ntreprindere. El reflect
probabilitatea ca informaiile pe care s-a bazat estimarea riscului
economic s nu fie exacte. Auditul nu are nici o influen asupra
riscului economic, ns poate avea un impact semnificativ asupra
riscului informaional. Astfel, prin sporirea credibilitii
informaiilor financiar contabile, auditul reduce ntr-o msur
semnificativ riscul informaiei pentru utilizatorii situaiilor
financiare. S-a constatat c pentru instituiile mai mari, este mai
practic s se suporte cheltuielile privind reducerea riscului
informaional, dect pentru cele mici, fapt care poate fi realizat
fie prin verificarea informaiilor la surs fie prin auditarea
situaiilor financiare. Informaiile auditate sunt utilizate n
procesul decizional, pornindu-se de la ipoteza c aceste informaii
sunt rezonabil de complexe, exacte i neprtinitoare.De obicei,
managementul angajeaz un auditor, care va asigura utilizatorii c
situaiile financiare sunt fiabile. Astfel, rolul auditorului
independent este de a asigura calitatea informaiilor de natur
contabil, n vederea prevenirii distorsionrii informaiei.Cei mai
muli dintre utilizatorii situaiilor financiare auditate sunt
acionarii sau investitorii poteniali. Publicul este i el, de
asemenea, interesat de opinia auditorului cu privire la situaiile
financiare, deoarece att veniturile sale prezente ct i cele
viitoare depind ntr-o mare msur de credibilitatea situaiilor
financiare.Investitorii doresc ntotdeauna ca remuneraia
capitalurilor avansate de ei s acopere inclusiv riscul pe care ei
i-l asum prin participarea la afacerea respectiv. Reducerea
riscului informaional reduce prin urmare i prima de risc pe care
investitorii o pot pretinde. Astfel, auditul situaiilor financiare
ale unei companii aduce, n ultim instan, la diminuarea costurilor
totale ale acesteia, promovnd o mai bun alocare a resurselor pe
ansamblul economiei.Principalele msuri care au fost luate n ultimul
timp pentru a reduce riscul informaiei, constau n normalizarea i
standardizarea principiilor i practicilor contabile i n utilizarea
pe scar tot mai larg a auditului informaiilor contabile n vederea
stabilirii gradului de conformitate a acestora cu criteriile
respective. Din acest punct de vedere, rolul auditorului este
tocmai acela de a furniza o asigurare rezonabil a calitii
informaiilor contabile.Dei nu exist o reet universal valabil care,
odat aplicat, s asigure un audit complet i un rezultat garantat, el
servete drept control asupra calitii informaiilor, deoarece:
furnizeaz o verificare independent a informaiilor contabile n
conformitate cu criteriile prestabilite care sunt de presupus c
reflect dorinele i nevoile utilizatorului. motiveaz preparatorul
informaiei s i conduc procesul contabil pe care l are sub control
de o manier care s fie n conformitate cu criteriile utilizatorului,
deoarece acesta tie c eforturile sale vor constitui obiectul unei
revizuiri de specialitate independente.n cazul n care pn la urm se
constat c situaiile financiare sunt incorecte, auditorul poate fi
dat n judecat att de utilizatorii informaiilor ct i de managerii
care l-au angajat. Fr ndoial, auditorii poart o mare rspundere
juridic semnificativ privind munca pe care o presteaz. Atunci cnd
prezint informaiile sub form de situaii financiare, clientul face o
serie de afirmaii n legtur cu starea sa financiar i cu rezultatele
activitii sale. Utilizatorii externi care se bazeaz pe aceste
situaii financiare pentru a lua decizii economice fac referin la
raportul auditorului ca la un indicator al fiabilitii situaiilor
respective. Ei preuiesc asigurarea oferit de auditor datorit
independenei lui fa de client i datorit cunotinelor sale n domeniul
raportrii financiare.Bncile comerciale, prin legea bancar n
vigoare, sunt obligate s apeleze la un auditor extern o societate
de expertiz contabil autorizat n condiiile legii s desfoare
activitate n Romnia care va acorda asisten de specialitate, va
certifica situaiile financiare finale i va informa BNR cu privire
la orice act fraudulos. Instituia de credit va numi auditorul
independent i va avea obligaia de a publica situaiile financiare
consolidate mpreun cu opinia auditorului independent.
[footnoteRef:32] [32: Lege nr. 58/1998 republicat n M.O. nr.
78/24.01.2005]
Consiliile de Administraie ale bncilor vor contracta servicii de
audit financiar cu auditorii financiari, membri ai Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia (CAFR) sau societii internaionale
de audit financiar agreate de CAFR.Auditul bancar intern este
activitatea de audit organizat n interiorul unei instituii de
credit, ca o component a activitii de monitorizare a sistemului de
control intern i a evalurii gradului de adecvare a nivelului
fondurilor proprii n funcie de riscurile la care bncile sunt
expuse, n vedere asigurrii unei evaluri independente a adecvrii
politicilor i procedurilor stabilite i a modului n care acestea
sunt respectate.Auditul intern trebuie s acopere activitile
desfurate de banc, att la nivelul direciilor generale, direciilor
de specialitate i compartimentelor funcionale din cadrul centralei
bncii respective, ct i la nivelul unitilor teritoriale, avnd ca
obiect sprijinirea conducerii centrale i a unitilor teritoriale n
vederea adaptrii celor mai adecvate msuri n activitatea proprie, n
raporturile cu BNR, cu acionarii i clienii bncii
comerciale.Instituiile de credit i vor organiza activitatea de
audit intern n cadrul unor angajamente de asigurare sau, dup caz,
prin furnizarea unor servicii de consultan, potrivit statutului
auditului intern. [footnoteRef:33] [33: Norma BNR 17/2003 privind
organizarea i controlul intern al activitii bncilor, administrarea
riscurilor semnificative, precum i organizarea i desfurarea
activitilor de audit intern n cadrul bncilor, M.O. nr.
47/20.02.2004.]
Auditul intern poate utiliza, n funcie de obiectivul urmrit, una
din urmtoarele forme, specifice unui angajament de asigurare:
auditul financiar (ce are n vedere verificarea credibilitii
sistemului contabil i informatic i a situaiilor financiare anuale),
auditul de conformitate (ce are ca obiectiv verificarea conformitii
cu legile, reglementrile, politicile i procedurile), auditul
operaional (ce are ca obiectiv verificarea calitii i adecvrii
sistemelor i procedurilor, analiza critic a structurii
organizatorice, evaluarea adecvrii metodelor i resurselor n raport
cu obiectivele stabilite) i audit al conducerii (ce are ca obiectiv
evaluarea din punct de vedere calitativ a modului n care este
exercitat funcia de conducere pentru ndeplinirea obiectivelor
bncii).n limita statutului, auditului intern i se pot oferi
urmtoarele tipuri de servicii de consultan: angajamente oficiale de
consultan planificate i formalizate ntr-un document scris;
angajamente neoficiale de consultan activiti de rutin, cum ar fi:
participarea la comitete permanente, proiecte pe durat limitat,
ntruniri ad-hoc i schimb de informaii; angajamente speciale de
consultan participri la fuziuni i achiziii; angajamente de
consultan pentru cazuri deosebite participarea ntr-o echip stabilit
pentru redresarea sau meninerea activitilor dup un dezastru sau alt
eveniment extraordinar sau ntr-o echip desemnat s acorde sprijin
temporar pentru ndeplinirea unei cerine speciale.Auditul intern nu
va putea asigura desfurarea unui angajament de consultan care
determin sustragerea de la cerinele normale aferente unui
angajament de asigurare, dac serviciul respectiv este mai bine
desfurat ca i angajamentul de asigurare.Activitatea de audit bancar
intern este organizat la nivel de central bancar, de ctre Comitetul
de Audit. Comitetul de Audit este format din trei membri ai
Consiliului de Administraie care nu fac parte din Comitetul de
Direcie. Comitetul de Audit se ntrunete cel puin o dat pe semestru.
Dup fiecare edin, preedintele Comitetului de Audit va redacta un
raport care va cuprinde concluziile controlului efectuat de
Comitetul de Audit i care va fi transmis Consiliului de
Administraie pentru informare.Principalele atribuii ale Comitetului
de audit sunt: analizeaz, independent de conducerea instituiei de
credit, pertinena metodelor contabile i a procedurilor interne de
colectare a informaiilor; evalueaz calitatea auditului i a
controlului intern, n special cu privire la msurarea, supravegherea
i controlul riscurilor i propune, dac este cazul, msurile care ar
trebui luate; analizeaz alte aspecte specifice indicate de ctre
Consiliul de Administraie; ncurajarea comunicrii ntre membrii
Consiliului de Administraie, conductorii bncii, auditul intern,
auditorul financiar al bncii i BNR; asigurarea relaiei cu auditorul
financiar al bncii, n sensul primirii planului de audit al
acestuiai analizrii constatrilor i recomandrilor acesteia, precum i
ale altor organe de supraveghere i control din afara
bncii.Activitatea de audit intern i cel extern poate fi identic sau
complementar. n cazul interveniilor identice, se face recurs la
audit extern cum ar fi: lipsa de disponibilitate a auditorului
intern sau din raiuni tehnice, atunci cnd auditul intern nu stpnete
un anumit domeniu. n ceea ce privete interveniile complementare,
intervenia auditului extern vine n completarea lucrrilor realizate
de auditul intern i este n special cazul interveniilor de audit
financiar, pentru certificarea situaiilor financiare. n nici un caz
auditul extern nu trebuie interpretat ca o denigrare a auditului
intern de ctre conducerea bncii. Din acest motiv, este preferabil i
natural s se stabileasc relaii de colaborare ntre echipa de audit
intern i cea de audit extern, n scopul de a optimiza costurile i
timpii de intervenie. De aceea, pentru a-i completa imaginea asupra
bncii i a-i formula o opinie riguroas, auditorul extern se va baza
pe concluziile formulate de departamentul de audit intern,
concentrndu-i atenia n continuare asupra evalurii sistemelor de
control intern concepute pentru a asigura acurateea nregistrrilor
contabile i a securitii activelor.[footnoteRef:34] [34: Niu I.,
Control i audit bancar, Editura Expert, Bucureti, 2002.]
Acest gen de cooperare este aplicabil i organelor de control ale
autoritii de supraveghere, ntruct acestea se pot baza pe lucrrile
auditului intern pentru a determina domeniul ce urmeaz s fie
investigat. Totodat autoritile de supraveghere comunic cu auditorii
externi, n sensul c opinia i sesizrile acestuia pot fi un motiv
pentru exercitarea unui control din partea autoritii sau ea nsi
poate apela n exercitarea controlului la serviciile unui auditor
independent. Aceast supraveghere se realizeaz pe baza raportrilor
de pruden bancar fcute de ctre departamentele specializate din banc
i prin inspecii efectuate de ctre personalul BNR, mputernicit n
acest sens, sau de ctre auditori independeni numii de banca
central.n multe privine, autoritatea de supraveghere i auditorul
extern au preocupri complementare privind aceleai probleme, dei
focalizarea preocuprilor lor poate fi diferit. Deaceea, este
necesar ca, atunci cnd un supraveghetor utilizeaz situaii
financiare auditate, acesta s in cont de faptul c situaiile au fost
ntocmite pentru un scop care este diferit de scopul pentru care el
dorete s le foloseasc. Aadar, rolul auditorului este acela de a
spori ncrederea utilizatorului n informaia contabil, de a-l asigura
c informaia contabil a fost obinut, tratat i prezentat n
conformitate cu reglementrile i principiile contabile
acceptate.Gradul de asigurare se refer la ntregul proces de audit.
Culegerea informaiilor, clasificarea i sinteza acestora n vederea
stabilirii concluziilor i formrii opiniei auditorului referitoare
la calitatea i coninutul situaiilor financiare se bazeaz n mare
parte pe reflexii i raionamente profesionale.Autorul poart
rspunderea pentru forma i expresia opiniei sale cu privire la
situaiile financiare, ns nu el este rspunztor pentru modul n care
acestea au fost elaborate i prezentatemanagementului bncii.
Auditorul are ndatorirea de a cunoate i aprofunda cadrul general al
legislaiei financiar bancare i al reglementrilor de profil
stabilite de autoritatea de supraveghere pentru a putea nelege
modul de respectare a acestora n cadrul tranzaciilor bncii, al
ofertei de produse i servicii adresate clienilor si. Lipsa de
conformitate, parial sau total a activitii bncii cu prevederile
legale i reglementare creeaz susceptibilitatea producerii de erori
semnificative care pot fi ascunse sau uor detectabile de ctre
auditor n situaiile financiare ale exerciiului. Pe de alt parte,
bncile efectueaz operaiuni specifice complexe i importante, care
pot fi observate numai din documentaia folosit la prelucrarea
tranzaciilor i reflectarea acestora n datele contabile ale bncii.
Acest lucru determin apariia riscului potrivit cruia detaliile
tranzaciei pot s fie nregistrate complet. De aceea, auditorul
trebuie s evalueze sistemele aferente de control intern i s
efectueze proceduri necesare pentru a obine o informare rezonabil,
n ceea ce privete finalizarea nregistrrilor contabile aferente
acestor tranzacii, existena unor controale adecvate care s limiteze
riscurile bancare ce pot aprea datorit acestor tranzacii i
caracterul adecvat al oricrei informri necesare, privind situaiile
financiare.Prin urmare, calitatea informaiei contabile n general i
n mod deosebit a celei din situaiile financiare ale exerciiului, se
afl n strns interdependen cu riscul de audit, cu mrimea, felul i
intensitatea acestuia. Auditorul stabilete nivelul acceptabilitii,
caracterul semnificativ, pragul de semnificaie al informaiei nc din
momentul alctuirii planului de audit.Domeniile semnificative se
stabilesc de ctre auditor innd seama de conturile semnificative
care, prin natura i rulajele lor, pot ascunde erori semnificative
sau prezint probabilitatea existenei erorilor. Erorile
semnificative pe care auditorul le poate constata n situaiile
financiare sunt purttoare de riscuri semnificative. Raportul ntre
erori i riscuri este invers proporional, adic cu ct pragul de
semnificaie este mai ridicat, cu att riscul este mai sczut i
invers. Nivelul riscului poate fi micorat n procesul de audit prin
efectuarea unui numr mai mare de teste de control.La ncheierea
misiunii de audit, auditorul are obligaia s evalueze aprecierile i
s-i stabileasc opinia cu privire la situaiile financiare. Analiza
pe care o face cu acest prilej trebuie s conduc la stabilirea unor
concluzii din care s rezulte opinia afirmativ, negativ sau, dup
caz, imposibilitatea exprimrii opiniei referitoare la: politice
contabile folosite de banca auditat i reflectarea acestora n
situaiile financiare; standardele i procedurile contabile folosite
pe durata exerciiului; informaia financiar cuprins n situaiile
financiare este suficient fundamentat pentru a fi neleas i
verificat.
Capitolul IV. Provocrile Basel III pentru sistemul bancar
romnesc
4.1. BASEL III- concept si formaBasel III reprezint o revizuire
fundamental a cadrului de reglementare i supraveghere a industriei
bancare pe viitor, obiectivul fiind consolidarea stabilitii
sistemului financiar. Structurat pe dou pri, n cadrul acestui
articol analizm impactul introducerii Basel III asupra sistemului
bancar la nivel european i, respectiv, asupra sistemului bancar
romnesc.Motivaia introducerii Basel III se bazeaz pe urmtoarele
considerente (Walter, 2011, pp. 1-2) :* efectele negative ale
crizelor bancare. Literatura economic arat c rezultatul crizelor
bancare se materializeaz n pierderi ale produciei economice egale
cu aproximativ 60% din PIB, n perioada de precriz.* frecvena
crizelor bancare. Din 1985, au existat peste 30 de crize bancare n
statele membre ale Comitetului de la Basel, ceea ce corespunde unei
probabiliti de 5% ca un stat membru s se confrunte cu o criz ntr-un
an dat.* beneficiile Basel III depesc costurile implementrii,
deoarece un sistem bancar stabil este piatra de temelie a
dezvoltrii durabile, cu efecte benefice pe termen lung.Noul Acord
Basel III are drept obiectiv consolidarea stabilitii sistemului
bancar, prin aplicarea unor standarde exigente menite a mbunti a
capacitatatea acestuia de a absorbi socurile din sectorul economic
i financiar, precum i de reducere a riscului de contagiune dinspre
sectorul financiar spre economia real (Walter, 2010). Noile
standarde au n vederea perfecionarea managementului riscurilor,
creterea cerinelor de transparen i publicare ale instituiilor de
credit, precum i rezolvarea problemelor bncilor de importan
sistemic. Msurile impun, n primul rnd, standarde mai exigente
pentru bnci referitoare la adecvarea capitalului, cerinele de
lichiditate i efectul de prghie, principalul scop fiind diminuarea
efectelor negative ale crizelor financiare.Diferena major fa de
precedentele acorduri este reprezentat de sfera de acoperire mult
extins, msurile fiind deopotriv microprudeniale (vizeaz riscurile
individuale ale bancilor) i macroprudeniale (vizeaz ansamblul
sistemului bancar). La nivel microprudenial, msurile au n vedere
(BNR, 2011, p. 124):*consolidarea calitii bazei de capital prin
majorarea cerinei minime de capitaluri proprii (aciuni ordinare,
rezultat financiar reportat i rezerve) i a cerinei minime de
fonduri proprii de nivel 1 (capitaluri proprii i instrumente
hibride), precum i prin reconsiderarea criteriilor de eligibilitate
pentru instrumentele avute n vedere la determinarea fondurilor
proprii de nivel 1;* creterea exigenelor pentru acoperirea
riscurilor, accentul major fiind pus pe riscurile evideniate n
perioada crizei: expunerile din portofoliul de tranzacionare
(trading book), riscul de credit al contrapartidei (CCR), expuneri
securitizate i poziii din securitizare;* limitarea efectului de
prghie ca msura adiional fa de cerinele de capital calculate n
funcie de risc;*prevederea unor standarde internaionale de
lichiditate, care s asigure pe termen scurt (30 de zile) rezistena
la ocuri/crize de lichiditate, iar pe termen lung (1 an) un profil
solid al lichiditii structurale.La nivel macroprudenial, msurile
prezint caracter anti-ciclic i au n vedere (BNR, 2011, p. 124):*
introducerea unui amortizor de capital anticiclic, pentru
protejarea sistemului financiar de riscurile sistemice asociate
creterii nesustenabile a creditului (reprezint 2,5 % peste
cerintele minime de capital-fonduri proprii de nivel 1 formate din
aciuni ordinare, rezultat reportat i rezerve), ct i a unui
amortizor fix de conservare a capitalului cu rolul de a acoperi
pierderile n cazul n care banca se confrunt cu probleme de ordin
financiar (variaz ntr-un interval care atinge ca valoare maxim 2,5
% n funcie de faza ciclului economic).Amortizorului de capital
anticiclic este direct proporional cu riscul sistemic i se
calculeaz conform relaiei credit/ PIB;*calcularea unui efect de
prghie, scopul fiind limitarea nivelului datoriei la nivelul
sistemului bancar n perioadele de boom;*bncile de importan
sistemic, preocuprile fiind orientate spre reducerea probabilitii i
impactului falimentului acestora, reducerea costurilor interveniei
sectorului public i impunerea unor condiii de concuren egale prin
diminuarea avantajului competitiv pe care l dein aceste bnci n
sfera finanrii. Comitetul are n vedere i alte cerine suplimentare n
vederea absorbirii pierderilor, precum i eventuala introducere de
taxe suplimentare de capital (capital surcharges) pentru aceste
bnci.Implementarea complet la nivel mondial, cu respectarea
termenelor stricte, a Acordului Basel III este esenial pentru
consolidarea sistemului financiar. Responsabilitatea implementrii
cade nu numai n sarcina organismelor de reglementare, ci extinde
sfera specialitilor la nivelulmanagerilor de risc ai bncilor i
implicit asupra auditului, care deine un rol cheie n revizuirea
independent i disciplinat a eforturilor de administrare. Provocarea
este reprezentat de faptul c punerea n aplicare are loc n timpul
unei recuperri postcriz inegale i nesigure a statelor.
Perspectivele de cretere au slbit, iar datoriile suverane
accentueaz fragilitatea sistemelor financiare a unor state din zona
euro.
4.2. Impactul Acordului Basel III asupra sistemului bancar
european
Scopul Acordului Basel III este consolidarea stabilitii
sistemului bancar, prin redresarea deficienelor evideniate de
actuala criz. mbuntirea calitii bazei de capital i noi standarde n
managementul lichiditii sunt destinate a ntri capacitatea bncilor
de a absorbi ocurile, evitnd utilizarea fondurilor publice pentru
recapitalizare, efectele benefice ndreptndu-se implicit i spre
consumatori, investitori sau guverne.
Tabelul 1Sinteza masurilor la nivelul UE (Basel III)Deficiene
evideniate deactuala crizMsuri propuse de Basel IIIObiectivele
masurilor
Cerine decapitalBaza de capitalinsuficient pentruacoperirea
pierderilor,ceea ce a dus la utilizareafondurilor publicembuntirea
calitii bazei de capital prin:- includerea n capitaluri proprii
(fonduriproprii de nivel 1 de baz), pe lng rezultatulreportat i
rezerve, a aciunilorordinare, fiind excluse aciunile prefereniale;-
eliminarea elementelor incluse n fondurileproprii de nivel 1
suplimentar care nu ausuficient capacitate de absorbie a
pierderilor;- majorarea cerinelor minime de fonduri propriide nivel
1 de la 4 % la 6 % i a cerinei minimede capitaluri proprii
(fondurilor proprii de nivel 1de baz), de la 2 % la 4,5 %.-
introducerea amortizorului de capital anti-ciclici a amortizorului
fix de conservare acapitalului (2,5 %), ambele fiind asigurate
dinelemente de capital propriu.Limitarea expunerii lariscuri;
consolidareastabilitii financiare
Insuficienta transparen astructurii capitaluluiCreterea
exigenelor privind transparenacapitalului de reglementareCreterea
cerinelor detransparen
Efectul deprghieRisc mrit de falimentIntroducerea efectului de
prghie camsur adiionalReducerea probabilitiimanifestrii riscului
sistemici creterearezistenei la situaii de criz
StandardedelichiditatePonderea ridicat aresurselor pe termen
scurt,finanarea activelor petermen lungIntroducerea unor standarde
minimeinternaionale pentru riscul de lichiditateReducerea
probabilitiimanifestrii riscului sistemici creterearezistenei la
situaii de criz
O supraapreciere alichiditii pe pia
Bncile deimportansistemicaRecapitalizarea instituiilorn vederea
limitrii risculuisistemic a angajat fonduripublice
considerabile,ceea ce a condus lacreterea datoriilorsuveraneCerine
adiionale impuse bncilor deimportan sistemicConsolidarea
stabilitiifinanciare; cretereatransparenei; evitareautilizrii
fondurilor publice nsalvarea instituiilor decredit
Lipsa unui cadru adecvatde reglementare privindrestructurarea
ifalimentul bncilorConturarea unui nou cadru de management
alcrizelor
Sursa: Raport BNR asupra stabilitii financiare 2011, pp.
127-128.
Impactul noilor norme este semnificativ, deoarece, n lipsa
oricrei aciuni de atenuare, se estimeaz un deficit de capital de
1.050 miliarde de euro pentru Europa, respectiv 600 miliarde de
euro pentru SUA (Hrle et al., 2010, p. 3).Deficitul de capital i
lichiditate pentru Europa i Statele Unite ale Americii va fi
semnificativ. Se ateapt ca finanrile pe termen lung s atenueze
parial deficitul de lichiditate.
Sursa: Hrle, Philipp et all Basel III and European banking: Its
impact, how banksmight respond,and the challenges of
implementation-November 2010, EMEA Banking, p. 3.Figura 2.
Deficitul de capital i lichiditate Europa, respectiv SUA,
perspectiva static,2019 (miliarde euro)Presupunnd punerea n
aplicare pe deplin pn n 2019 a tuturor msurilor prevzute de Basel
III i naintea oricrei aciuni de atenuare, indicatorul ROE inainte
de impozitare al bncilor europene ar scdea cu 3,7 pn la 4,3 puncte
procentuale fa de nivelul de 15% nregistrat n perioada dinaintea
crizei (Hrle et al., 2010, p. 4). Efectele vor fi resimite
gradual.Analiznd diferite perioade de tranziie, se estimeaz c
declinul ROE va fi de 0,3 puncte procentuale pn n 2013 i de 2,1
puncte procentuale pn n 2016. Declinul ROE apare ca urmare a noilor
cerine de mbuntire a calitii bazei de capital, introducerii
efectului de prghie i a standardelor minime de lichiditate la nivel
global. Sarcina instituiilor de credit este, de asemenea, extrem de
dificil, deoarece bncile se confrunt cu o semnificativ provocare
pentru a atinge conformitatea tehnic a noilor standarde,
concomitent cu reorientarea spre succes.Impactul Basel III asupra
principalelor segmente de business bancarretail, corporate i
investment banking este diferit. Att activitatea de retail banking,
ct i cea de corporate sunt afectate n principal de acele prevederi
ale Basel III care afecteaz ntreaga banc, n special cerinele
superioare de capital i lichiditate. Unele instituii de retail vor
fi, de asemenea, afectate de msurile care privesc calitatea bazei
de capital (deducerea participaiilor tacite n Germania). Dac
efectele Basel III asupra produselor de retail sunt mai puin
relevante, noile cerinte vor afecta multe dintre produsele bancare
standard destinate segmentului corporate, prin creterea costurilor
de finanare.Produsele cu pondere de risc relativ ridicat (finanarea
structurat sau mprumuturi negarantate) vor fi substanial afectate.
Dintre cele trei segmente, cel de investment banking i, n special,
pieele de capital suport cele mai multe modificri, sub impactul
noilor raporturi de capital. Activitatea de pe piaa instrumente
derivate OTC va fi afectat de faptul c bncile sunt nevoite s dein
un nivel superior de capital pentru acoperirea riscului de pia i a
riscului de credit al contrapartidei.
Tabelul 2 Stadiul adoptrii Basel III la sfritul lunii septembrie
2011 la nivelul unor stateara
Basel III
Etapele urmtoare - planuri de punere n aplicare
Belgia2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Frana2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Germania2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Italia2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Luxemburg2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE
a fost publicat la 20 iulie 2011
Olanda2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Spania2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Suedia2Urmeaz procesul stabilit la nivelul UE - propunere UE a
fost publicat la 20 iulie 2011
Elveia1Proiectul regulamentului privind Basel III urmeaz s fie
publicat spre consultare la 17 octombrie 2011 - regulamentul SIFI
definitiv (nivel: Legea bancar) va fi adoptat de ctre Parlament la
30 septembrie 2011 - Proiect de lege SIFI urmeaz s fie publicat nQ4
2011.
SUA1Proiectul regulamentului este planificat pentru consultare n
cursul anului 2011 Msurile Basel 2.5 i Basel III trebuie s fie puse
n aplicare ntr-o manier coordonat cu reforma legislativ
Dodd-Frank
UniuneaEuropean
2Propunerea (directiv i regulament), publicat de Comisia
European la 20 iulie 2011.
Turcia1Proiectul regulamentului urmeaz a fi publicat la mijlocul
anului 2012.
ArabiaSaudit
3Regulament definitiv a fost emis ctre bnci.
Japonia1Consultare public planificat la nceputul anului 2012
Publicarea final la sfritul lunii martie 2012 - Punerea n aplicare
la sfritul lunii martie 2013 - n Japonia, anul fiscal pentru banci
ncepe n aprilie i se ncheie n martie
Sursa: http://www.bis.org/publ/bcbs/b3prog_rep_table.htm
n ceea ce privete stadiul adoptrii Acordului Basel III, la
finele lunii septembrie a acestui an, majoritatea statelor europene
se afl n etapa a doua, adic proiectul regulamentului a fost
publicat, SUA se afl n primul stadiu, Provocrile Basel III pentru
sistemul bancar romnesc adic proiectul regulamentului nu a fost nc
publicat, cel mai avansat stadiu al adoptrii fiind nregistrat de
Arabia Saudit, care se afl n stadiul al treilea, adic regulamentul
final a fost publicat i transmis bncilor. Basel III a fost
dezvoltat n mod expres pentru a reduce att frecvena, ct i
intensitatea crizelor financiare. Studiile indic faptul c acordul
va reduce costurile economice semnificative ale crizelor. Astfel de
beneficii nu se vor materializa n lipsa unei consecvene a punerii n
aplicare a noilor standarde. Orice slbire a acestora sau ntrziere n
punerea n aplicare va accentua fragilitatea ncrederii n sistemul
financiar.La o prim analiz, impactul asupra bncilor din SUA pare a
fi similar, dei uor atenuat, deoarece i sectorul bancar american,
masurat prin valoarea activelor, este mai mic comparativ cu cel
european. Se estimeaz un deficit al fondurilor proprii de nivel 1
de aproximativ 600 miliarde de euro i un decalaj n finanarea pe
termen lung pentru Statele Unite de 2200 miliarde de euro. Aceste
neajunsuri vor afecta profitabilitatea sectorului bancar american,
reflectat printr-o scdere a indicatorului ROE de aproximativ 3
puncte procentuale. E