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ALTERAESPROVOCADASPELALEIN12.973,DE13DEMAIODE2014.
A Lei n 12.973, de 13 de maio de 2014 (Lei n 12.973/14) fruto
da
converso da Medida Provisria n 627, de 11 de novembro de 2013
(MP n
627/13) encarregouse de dispor, atravs de seus enunciados
prescritivos,
acerca de temas fundamentais nas relaes de natureza
jurdicotributria.
Dentre estes temas, de maneira geral, destacamos os
seguintes:
Estabilizar os efeitos tributrios decorrente da introduo das
regras
internacionais de contabilidade International Financial
Reporting
Standards(IFRS) na legislao brasileira;
Findar com o denominado Regime Transitrio de Tributao (RTT).
A vigncia da Lei n 12.973/14 est enunciada para o dia 1 de
janeiro
de 2015, com exceo das alteraes legais que se fazem vigentes
desde sua
publicao (art. 1191), cujos efeitos dose nos campos do RTT, da
iseno
tributria do IRPF e da faculdade do contribuinte se submeter s
novas
exigncias, a partir do exerccio financeiro de 2014.
Portanto, enunciado no art. 752, reflexo das excees dispostas no
art.
119, ambos da Lei n 12.973/14, a pessoa jurdica tm o condo de se
submeter
1Art. 119. Esta Lei entra em vigor em 1 de janeiro de 2015,
exceto os arts. 3, 72 a 75 e 93 a119, que entram em vigor na data
de sua publicao.2Art. 75. A pessoa jurdica poder optar pela aplicao
das disposies contidas nos arts. 1 e 2e 4 a 70 desta Lei para o
anocalendrio de 2014.
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nova sistemtica para o anocalendrio de 2014, ciente de que sua
deciso serirretratvel, bem como acarretar observncia de uma grande
parte das regras
enunciadas no referido diploma legal arts. 1 e 2 e 4 a 70 e os
efeitos dos
incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 117 a partir de 1 de
janeiro de 2014
cabendo a Secretaria da Receita Federal do Brasil definir a
forma, o prazo e as
condies dessa aplicao legal.
Diante disso, importante esclarecer que o presente artigo no
secompromete a demonstrar todas as alteraes enunciadas pela Lei n
12.973/14,
adstringindose aos pontos que julgamos mais relevantes, a
saber:
I. Da penalidade pelo descumprimento, omisso ou inexatido
naapresentao do LALUR digital (Captulo I, da Lei n12.973/14);
II.
Do investimento em filiais, sucursais, controladas e coligadas
noexterior (CaptuloI,daLein12.973/14);
III. Do conceito de Receita Bruta(CaptuloI,daLein12.973/14);
IV. Da tributao na operao de permuta imobiliria
(CaptuloI,daLein12.973/14);
V. Dos custos associados s transaes destinadas obteno derecursos
prprios(CaptuloI,daLein12.973/14);
VI. Da iseno do IRPF sobre rendimentos obtidos por
condomniosresidenciais(CaptuloI,daLein12.973/14);
1 A opo ser irretratvel e acarretar a observncia de todas as
alteraes trazidas pelosarts. 1 e 2 e 4 a 70 e os efeitos dos
incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 117 a partir de 1
dejaneiro de 2014. 2 A Secretaria da Receita Federal do Brasil
definir a forma, o prazo e as condies da opode que trata o
caput.
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VII. Dos Juros Sobre Capital Prprio (JCP) e dos valores no
dedutveisna determinao do LUCRO REAL e da base de clculo do CSLL
(SeoI,doCaptuloI,daLein12.973/14);
VIII. Do valor de patrimnio lquido
(CaptuloI,daLein12.973/14);
IX. Da Incorporao, Fuso ou Ciso MaisValia, gio porRentabilidade
Futura (Goodwill) e Ganho por Compra
Vantajosa(SubseoIIIeIV,daSeoVII,eSeoVIII,todasdoCaptuloI,daLein12.973/14);
X. Da Contribuio para o PIS/PASEP e da COFINS (Captulo
II,daLein12.973/14);
XI. Da adoo inicial do novo regime (Captulo IV, da Lei
n12.973/14);
XII. As disposies relativas ao Regime de Tributao Transitrio
Dividendos e Mtodo da Equivalncia Patrimonial
(CaptuloVI,daLein12.973/14);
XIII. Da tributao em bases universais Taxa de Cmbio e
LucrosAuferidos no Exterior (CaptuloVIII,daLein12.973/14);
XIV. Das disposies finais (CaptuloXI,daLein12.973/14).
XV. Concluso.
Sendo assim, demonstrados os tpicos que sero objetos de
conciso
exame, seguimos com alguns comentrios a respeito de seus
reflexos jurdicos na
legislao brasileira, ocasionados por fora da Lei n 12.973/14 na
legislao
brasileira, especificamente os de natureza fiscal.
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DAPENALIDADEPELODESCUMPRIMENTO,OMISSOOUINEXATIDONAAPRESENTAODOLALURDIGITAL
CAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
Com aplicao do LALUR Digital, cuja obrigao acessria exige o
seu
envio Receita Federal do Brasil (RFB), por intermdio do Sistema
Pblico de
Escriturao Digital (SPED), estipulouse punies para as hipteses
de
descumprimento dessa ao, assim como medidas que atenuariam a
penalidade,
conforme o enunciado prescritivo do art. 2 da Lei n 12.973/14,
que alterou o
art. 8A, do DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977.
Abaixo explicitaremos as seguintes situaes:
Por deixar de apresentar ou apresentar em atraso o LALUR:
multa de 0,25%, por mscalendrio ou frao, do lucro lquido
antes
dos tributos IRPJ/CSLL, limitada a 10%. A multa ser limitada em
R$
100.000,00 (cem mil reais) para as pessoas jurdicas que no
ano
calendrio anterior tiverem auferido receita bruta total, igual
ou
inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil reais),
e em
R$ 5.000.000,00 (cinco milhes de reais), para os demais
casos.
Amultapoderserreduzida:
em 90% quando o livro for apresentado em at 30
(trinta) dias aps o prazo de entrega;
em75% quando o livro for apresentado 60 (sessenta)
dias aps o prazo de entrega;
em50%quando o livro for apresentado depois do prazo
de entrega, mas anteriormente a qualquer procedimento de
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ofcio;em25%caso apresente o livro no prazo estipulado em
intimao.
Poromissoouapresentaoincorretadosvalores: multa de 3%
do valor da informao omitida ou errada, no inferior a R$
100,00,
do valor omitido, inexato ou incorreto.
A
multa
no
ser
devida
na
situao
em
que
o
contribuinte
corrigiras inexatidesouomissesantesde iniciadoqualquer
procedimentodeofcio,ouentoreduzida:
em50%se for corrigida no prazo fixado em intimao.
DOINVESTIMENTOEMFILIAIS,SUCURSAIS,CONTROLADASE
COLIGADASNOEXTERIORCAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
A respeito deste tpico, destacamos a nova redao dada pelo art. 2
da
Lei n 12.973/14, que inseriu um novo inciso (inciso VI3), no
artigo 21 do
DecretoLei n 1.598/77, cujo enunciado prescritivo se refere aos
investimentos
em filiais, sucursais, controladas e coligadas no exterior, no
sentido de que
3Art. 2 O DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, passa
a vigorar com as seguintesalteraes:Art. 21. Em cada balano, o
contribuinte dever avaliar o investimento pelo valor de
patrimniolquido da investida, de acordo com o disposto no art. 248
da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de1976, e com as seguintes
normas:[...]VI no caso de filiais, sucursais, controladas e
coligadas, domiciliadas no exterior, aplicamse asnormas da legislao
correspondente do pas de domiclio.
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ficaro submetidas s normas da legislao contbil correspondente ao
pas dedomiclio do investimento.
DOCONCEITODERECEITABRUTACAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
O conceito de receita bruta introduzido pela Lei n 12.973/14,
art. 24
,permite um alcance sobre as mais diversas receitas que so
adquiridas pela
pessoa jurdica. Isso porque, com a redao dada ao art. 12 do
DecretoLei n
1.598/77, a receita bruta alcana toda receita advinda da
atividade ou objeto
principal da pessoa jurdica, alm da receita adquirida como
produto da venda
de bens nas operaes de conta prpria, o preo da prestao de
servios em
geral, bem como o resultado auferido nas operaes de conta
alheia.
O alcance semntico da proposio jurdica
areceitabrutacompreende
todareceitaadvindadaatividadeouobjetoprincipaldapessoajurdica
permite
suscitar interpretaes que naturalmente promovero ainda mais
discusses a
respeito dos limites legais deste signo presuntivo de riqueza
tributvel: receita
bruta.
4Art. 2 O DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, passa
a vigorar com as seguintesalteraes:Art. 12. A receita bruta
compreende:I o produto da venda de bens nas operaes de conta
prpria;II o preo da prestao de servios em geral;III o resultado
auferido nas operaes de conta alheia; eIV as receitas da atividade
ou objeto principal da pessoa jurdica no compreendidas nos incisosI
a III.
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DATRIBUTAONAOPERAODEPERMUTAIMOBILIRIACAPTULO I,DA LEI N
12.973/14
No que tange a tributao sobre operao de permuta envolvendo
unidades imobilirias, importante destacar a modificao enunciada
pelo art. 2
da Lei n 12.973/14, sobre a determinao do custo e apurao do
lucro bruto,
na atividade imobiliria.
Conforme a modificao feita sobre o 3, do art. 27, do DecretoLei
n
1.598/77, a parcela do lucro bruto decorrente da avaliao a valor
justo das
unidades permutadas ser computada na determinao do lucro real
pelas
pessoas jurdicas permutantes, quando o imvel recebido em permuta
for
alienado, ou quando, a qualquer tempo, for classificada no ativo
nocirculante
investimentos ou imobilizado5.
Aparece aqui, nesse tpico, outro tema que pode vir a ser objeto
de
discusses judiciais, ao passo que a reclassificao contbil ativo
no
circulante/imobilizado configuraria em renda para fins
fiscais.
5Art. 2 O DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, passa
a vigorar com as seguintesalteraes:Art.
27........................................................................................................................................................................
3o Na hiptese de operaes de permuta envolvendo unidades
imobilirias, a parcela do lucrobruto decorrente da avaliao a valor
justo das unidades permutadas ser computada nadeterminao do lucro
real pelas pessoas jurdicas permutantes, quando o imvel recebido
empermuta for alienado, inclusive como parte integrante do custo de
outras unidades imobiliriasou realizado a qualquer ttulo, ou
quando, a qualquer tempo, for classificada no ativo nocirculante
investimentos ou imobilizado.
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DOSCUSTOSASSOCIADOSSTRANSAESDESTINADASOBTENODERECURSOSPRPRIOS
CAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
Dentre as mudanas ocasionadas no DecretoLei n 1.598/77, pelo
art.
2, da Lei n 12.973/14, destacamos tambm a incluso do art. 38B6,
que dispe
sobre despesa com emisso de aes.
A remunerao, os encargos, as despesas e demais custos referentes
a
instrumentos de capital ou de dvida subordinada, ainda que
contabilizados no
patrimnio lquido, emitidos pela pessoa jurdica, podero ser
excludos na
determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL quando
incorridos,
exceto na forma de aes ordinrias, preferenciais, ou de fruio
(art. 15 da Lei
no 6.404, de 15 de dezembro de 19767).
Estas mesmas remuneraes e encargos, no caso das entidades
enunciadas no 1, do art. 22, da Lei n 8.212/91 os bancos
comerciais, bancos
6Art. 2 O DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, passa
a vigorar com as seguintesalteraes:Art. 38B. A remunerao, os
encargos, as despesas e demais custos, ainda que contabilizadosno
patrimnio lquido, referentes a instrumentos de capital ou de dvida
subordinada, emitidospela pessoa jurdica, exceto na forma de aes,
podero ser excludos na determinao do lucroreal e da base de clculo
de Contribuio Social sobre o Lucro Lquido quando incorridos. 1 No
caso das entidades de que trata o 1o do art. 22 da Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991,a remunerao e os encargos mencionados no caput
podero, para fins de determinao da basede clculo das contribuies
para o PIS/Pasep e Cofins, ser excludos ou deduzidos comodespesas
de operaes de intermediao financeira. 2 O disposto neste artigo no
se aplica aos instrumentos previstos no art. 15 da Lei no 6.404,de
15 de dezembro de 1976. 3 Na hiptese de estorno por qualquer razo,
em contrapartida de conta de patrimniolquido, os valores
mencionados no caput e anteriormente deduzidos devero ser
adicionadosnas respectivas bases de clculo.7Art. 15. As aes,
conforme a natureza dos direitos ou vantagens que confiram a seus
titulares,so ordinrias, preferenciais, ou de fruio.
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de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas,
sociedades decrdito, financiamento e investimento, sociedades de
crdito imobilirio,
sociedades corretoras, distribuidoras de ttulos e valores
mobilirios, empresas
de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de
seguros
privados e de capitalizao, agentes autnomos de seguros privados
e de crdito
e entidades de previdncia privada abertas e fechadas podero,
para fins de
determinao da base de clculo das contribuies para o PIS/PASEP e
COFINS,
ser excludos ou deduzidos como despesas de operaes de
intermediaofinanceira.
DAISENODOIRPFSOBRERENDIMENTOSOBTIDOSPOR
CONDOMNIOSRESIDENCIAIS
CAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
Na seara da pessoa fsica, o art. 3 da Lei n 12.973/148
concedeu
iseno de IRPF sobre os rendimentos recebidos pelos condomnios
residenciais
constitudos nos termos da Lei n 4.591/64 limitado a R$ 24.000,00
por ano
calendrio, desde que sejam revertidos em benefcio do condomnio
para
cobertura de despesas de custeio e de despesas extraordinrias,
assim como
8Art. 3o Ficam isentos do Imposto sobre a Renda das Pessoas
Fsicas os rendimentos recebidospelos condomnios residenciais
constitudos nos termos da Lei n 4.591, de 16 de dezembro de1964,
limitado a R$ 24.000,00 (vinte e quatro mil reais) por
anocalendrio, e desde que sejamrevertidos em benefcio do condomnio
para cobertura de despesas de custeio e de despesasextraordinrias,
estejam previstos e autorizados na conveno condominial, no
sejamdistribudos aos condminos e decorram:I de uso, aluguel ou
locao de partes comuns do condomnio;II de multas e penalidades
aplicadas em decorrncia de inobservncia das regras previstas
naconveno condominial; ouIII de alienao de ativos detidos pelo
condomnio.,
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previstos e autorizados na conveno condominial e no sejam
distribudos aoscondminos.
O art. 3, da Lei 12.973/14, exige, ainda, que os rendimentos,
objeto de
iseno, sejam aqueles decorrentes das seguintes situaes jurdicas:
(i) de uso,
aluguel ou locao de partes comuns do condomnio; (ii) de multas e
penalidades
aplicadas em decorrncia de inobservncia das regras previstas na
conveno
condominial; ou (iii) de alienao de ativos detidos pelo
condomnio.
DOSJUROSSOBRECAPITALPRPRIO(JCP)EDOSVALORESNO
DEDUTVEISNADETERMINAODOLUCROREALEDABASEDE
CLCULODOCSLL
SEO I,DO CAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
Outra mudana significativa enunciada no art. 9, da Lei
12.973/149,
alterando o corpo do enunciado prescritivo do art. 9 e 10, da
Lei n 9.249/95,
9Art. 9 A Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passa a
vigorar com as seguintes alteraes:Art. 9
......................................................................................................................................................................
8 Para fins de clculo da remunerao prevista neste artigo, sero
consideradasexclusivamente as seguintes contas do patrimnio
lquido:I capital social;II reservas de capital;III reservas de
lucros;IV aes em tesouraria; eV prejuzos
acumulados...............................................................................................[...]
12. Para fins de clculo da remunerao prevista neste artigo, a conta
capital social, prevista noinciso I do 8o deste artigo, inclui
todas as espcies de aes previstas no art. 15 da Lei no 6.404,de 15
de dezembro de 1976, ainda que classificadas em contas de passivo
na escrituraocomercial.
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cujo objeto de prescrio voltado para o pagamento de juros sobre
capitalprprio (JCP), bem como dos valores dedutveis na determinao
do lucro real e
da base de clculo do CSLL.
Na nova sistemtica, a pessoa jurdica poder deduzir, para efeitos
da
apurao do lucro real, os juros pagos ou creditados
individualmente a titular,
scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio,
calculados sobre
as contas do patrimnio lquido e limitados variao, pro
rata
die, da Taxa deJuros de Longo Prazo TJLP.
Com a nova redao, para fins de clculo da remunerao, a conta
capital
social conta do patrimnio lquido enunciada no I do 8 do art. 9
da Lei n
9.249/95 inclui todas as espcies de aes previstas no art. 15 da
Lei n
6.404/76 aes ordinrias, preferenciais, ou de fruio ainda que
classificadas em contas de passivo na escriturao comercial.
Alm disso, na nova sistemtica, os lucros ou dividendos
calculados com
base nos resultados apurados a partir do ms de janeiro de 1996,
pagos ou
creditados pelas pessoas jurdicas, no ficaro sujeitos incidncia
do imposto
de renda na fonte, nem integraro a base de clculo do IR do
beneficirio, pessoa
Art. 10.
......................................................................
1 No caso de quotas ou aes distribudas em decorrncia de aumento de
capital porincorporao de lucros apurados, a partir do ms de janeiro
de 1996, ou de reservas constitudascom esses lucros, o custo de
aquisio ser igual parcela do lucro ou reserva capitalizado,
quecorresponder ao scio ou acionista. 2 A no incidncia prevista no
caput inclui os lucros ou dividendos pagos ou creditados
abeneficirios de todas as espcies de aes previstas no art. 15 da
Lei n 6.404, de 15 dedezembro de 1976, ainda que a ao seja
classificada em conta de passivo ou que a remuneraoseja
classificada como despesa financeira na escriturao comercial. 3 No
so dedutveis na apurao do lucro real e da base de clculo da CSLL os
lucros oudividendos pagos ou creditados a beneficirios de qualquer
espcie de ao prevista no art. 15 daLei n 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, ainda que classificados como despesa financeira
naescriturao comercial.
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fsica ou jurdica, domiciliado no Pas ou no exterior. Isso
inclui, no campo de noincidncia do referido imposto, os lucros ou
dividendos pagos ou creditados a
beneficirios de todas as espcies de aes ordinrias,
preferenciais, ou de
fruio ainda que a ao seja classificada em conta de passivo ou
que a
remunerao seja classificada como despesa financeira na
escriturao
comercial.
Por fim, a partir de 2015, no sero dedutveis na apurao do lucro
reale da base de clculo da CSLL os lucros ou dividendos pagos ou
creditados a
beneficirios de qualquer espcie de ao, ainda que classificados
como despesa
financeira na escriturao comercial.
DOVALORDEPATRIMNIOLQUIDO
CAPTULO I,DA LEI N 12.973/14
O art. 2, da Lei n 9.713/14, agindo sobre o art. 20 do
DecretoLei n
1.598/77, dispe que o custo de aquisio de participao societria,
avaliada
pelo valor de patrimnio lquido, ou seja, pela aplicao do mtodo
da
equivalncia patrimonial (art. 248, da Lei n 6.404/7610), ser
desdobrado, para
seu registro em subcontas distintas, na seguinte forma:
10 Art. 248. No balano patrimonial da companhia, os
investimentos em coligadas ou emcontroladas e em outras sociedades
que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sobcontrole comum sero
avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, de acordo com
asseguintes normas:I o valor do patrimnio lquido da coligada ou da
controlada ser determinado com base embalano patrimonial ou
balancete de verificao levantado, com observncia das normas
destaLei, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes
da data do balano dacompanhia; no valor de patrimnio lquido no sero
computados os resultados no realizadosdecorrentes de negcios com a
companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, oupor ela
controladas;
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Valor de patrimnio lquido na poca da aquisio; Mais ou
menosvalia, que corresponde diferena entre o valor justo
dos ativos lquidos da investida, na proporo da porcentagem
da
participao adquirida, e o valor do patrimnio lquido;
gio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde
diferena entre o custo de aquisio do investimento e o
somatrio
dos valores tratados nas subcontas acima.
Importante destacar que os valores referentes a mais ou
menosvalia e
patrimnio lquido devero ser baseados em laudo elaborado por
perito
independente, bem como dever ser protocolado na Secretaria da
Receita
Federal do Brasil ou registrado em Cartrio de Registro de Ttulos
e Documentos,
at o ltimo dia til do 13(dcimo terceiro) ms subsequente ao da
aquisio da
participao.
Alm disso, a respeito do mencionado laudo, sua desconsiderao
depender da apresentao comprovada de vcios ou incorrees de
carter
relevante, pela autoridade administrativa, acerca dos dados nele
constantes.
II o valor do investimento ser determinado mediante a aplicao,
sobre o valor de patrimniolquido referido no nmero anterior, da
porcentagem de participao no capital da coligada oucontrolada;III a
diferena entre o valor do investimento, de acordo com o nmero II, e
o custo de aquisiocorrigido monetariamente; somente ser registrada
como resultado do exerccio:a) se decorrer de lucro ou prejuzo
apurado na coligada ou controlada;b) se corresponder,
comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos;c) no caso de
companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso
deValores Mobilirios. 1 Para efeito de determinar a relevncia do
investimento, nos casos deste artigo, serocomputados como parte do
custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra
ascoligadas e controladas. 2 A sociedade coligada, sempre que
solicitada pela companhia, dever elaborar e fornecer obalano ou
balancete de verificao previsto no nmero I.
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DAINCORPORAO,FUSOOUCISOMAISVALIA,GIOPOR
RENTABILIDADEFUTURA(GOODWILL)EGANHOPORCOMPRA
VANTAJOSA
SUBSEO IIIE IV,DA SEO VII,E SEO VIII,TODAS DO CAPTULO I,DA LEI
N
12.973/14
Com relao empresa que absorve o patrimnio de outra, mediante
ao de incorporao, fuso ou ciso, as seguintes regras jurdicas
foram
estabelecidas nessas operaes, concernentes a: MAISVALIA,
GOODWILL e
GANHO POR COMPRA VANTAJOSA.
MAISVALIA
Nos casos de incorporao, fuso ou ciso, decorrente da aquisio
de
participao societria entre partes no dependentes, o saldo
existente na
contabilidade, na data da aquisio, referente maisvalia, conforme
o art. 20, da
Lei n 12.973/14, poder ser considerado como integrante do custo
do bem ou
direito, para efeito de determinao de ganho ou perda de capital
e do cmputo
da depreciao, amortizao ou exausto, ou seja, despesas
dedutveis.
A mencionada dedutibilidade fica condicionada ao
relacionamento
intrnseco com a produo ou comercializao dos bens e servios,
caso
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contrrio, so vedadas, conforme o 2, do art. 20, da Lei n
12.973/14, que fazaluso aos termos estabelecidos pelo inciso III do
art. 13 da Lei n 9.249/95 11.
Para fins do acima exposto, consideramse partes dependentes
quando:
(i) o adquirente e o alienante so controlados, direta ou
indiretamente, pela
mesma parte ou partes; (ii) existir relao de controle entre o
adquirente e o
alienante; (iii) o alienante for scio, titular, conselheiro ou
administrador da
pessoa jurdica adquirente; (iv) o alienante for parente ou afim
at o terceirograu, cnjuge ou companheiro das pessoas relacionadas
no item iii; ou (v) em
decorrncia de outras relaes no descritas neste pargrafo, em que
fique
comprovada a dependncia societria.
Importante apontar a exigncia do pargrafo nico, do art. 25, da
novel
lei, que no caso de participao societria adquirida em estgios, a
relao de
dependncia entre o(s) alienante(s) e o(s) adquirente(s) deve ser
verificada noato da primeira aquisio, desde que as condies do
negcio estejam previstas
no instrumento negocial.
Outro destaque a expresso utilizada no enunciado prescritivo
do
inciso V, do art. 25, da Lei n 12.973/14, que diz respeito
COMPROVAO da
relao de dependncia societria, no bastando, para tanto, a
inferncia desta
relao, conforme trazia o inciso V, do art. 24, da MP n
627/13.
11Art. 13. Para efeito de apurao do lucro real e da base de
clculo da contribuio social sobre olucro lquido, so vedadas as
seguintes dedues, independentemente do disposto no art. 47 daLei n
4.506, de 30 de novembro de 1964:[...]III de despesas de depreciao,
amortizao, manuteno, reparo, conservao, impostos, taxas,seguros e
quaisquer outros gastos com bens mveis ou imveis, exceto se
intrinsecamenterelacionados com a produo ou comercializao dos bens
e servios;
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Por fim, outra questo importante diz respeito temporalidade,
postoque, conforme o 5, do art. 20, as vedaes legais quanto
utilizao das
despesas dedutveis no alcanam as participaes societrias
adquiridas at 31
de dezembro de 2013, no caso dos optantes pela vigncia da Lei n
12.973/14 no
anocalendrio de 2014, ou at 31 de dezembro de 2014, para os no
optantes.
GIO
POR
RENTABILIDADE
FUTURA
(GOODWILL)
A pessoa jurdica que absorver patrimnio de outra, por
incorporao,
fuso ou ciso, na qual detinha participao societria adquirida com
gio por
rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisio de
participao
societria entre partes independentes, poder excluir, para fins
de apurao do
lucro real dos perodos de apurao subsequentes, o saldo do
referido gio
existente na contabilidade na data da aquisio da participao
societria, razo de 1/60 (um sessenta avos), no mximo, para cada ms
do perodo de
apurao.
Contudo, seguindo o comando do 1, do art. 22, da Lei 12.973/14,
o
contribuinte no poder se utilizar dessa sistemtica quando: (i) o
laudo de
demonstrao dos lanamentos do gio e desgio, arquivado como
comprovante
da escriturao, nos termos do 3, do art. 20, do DecretoLei n
1.598/77, nofor elaborado e tempestivamente protocolado ou
registrado; ou (ii) os valores
que compe o saldo do gio por rentabilidade futura (goodwill) no
puderem ser
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identificados, em decorrncia da no observncia do disposto no 3,
do art.3712ou no 1, do art. 3913, da Lei n 12.973/14.
GANHOPORCOMPRAVANTAJOSA
A pessoa jurdica que absorver patrimnio de outra, por
incorporao,
fuso ou ciso, na qual detinha participao societria com ganho
proveniente de
compra vantajosa, dever computar o referido ganho na determinao
do lucroreal dos perodos de apurao subsequentes data do evento,
razo de 1/60
(um sessenta avos), no mnimo, para cada ms do perodo de
apurao,
conforme o art. 23, da Lei n 12.973/14.
DACONTRIBUIOPARAOPIS/PASEPEDACOFINS
Captulo II, da Lei n 12.973/14
As alteraes trazidas pela Lei 12.973/14 para as contribuies
ao
PIS/PASEP e a COFINS, tanto no seu regime CUMULATIVO, enunciado
pela Lei
12Art. 37. No caso de aquisio de controle de outra empresa na
qual se detinha participaosocietria anterior, o contribuinte deve
observar as seguintes disposies:[...] 3 Devero ser contabilizadas
em subcontas distintas:I a mais ou menosvalia e o gio por
rentabilidade futura (goodwill) relativos participaosocietria
anterior, existente antes da aquisio do controle; eII as variaes
nos valores a que se refere o inciso I, em decorrncia da aquisio do
controle.13 Art. 39. Nas incorporaes, fuses ou cises de empresa no
controlada na qual se detinhaparticipao societria anterior que no
se enquadrem nas situaes previstas nos arts. 37 e 38,no ter efeito
na apurao do lucro real:[...] 1 Devero ser contabilizadas em
subcontas distintas:I a mais ou menosvalia e o gio por
rentabilidade futura ( goodwill ) relativos participaosocietria
anterior, existentes antes da incorporao, fuso ou ciso; eII as
variaes nos valores a que se refere o inciso I, em decorrncia da
incorporao, fuso ouciso.
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n 9.718, de 27 de novembro de 1998 (Lei n 9.718/98), como no seu
regimeNOCUMULATIVO, enunciados pelas Lei n 10.637, de 30 de
dezembro de
2002 (Lei n 10.637/02) e Lei n 10.833, de 29 de dezembro de 2003
(Lei n
10.833/03), foram significativas para as relaes tributrias:
pessoa jurdica x
Receita Federal.
No regime CUMULATIVO, o art. 52, da Lei 12.973/1414 alterou
o
enunciado prescritivo do inciso II, 2, da Lei 9.718/98, assim
como modificou aredao dada pela MP 627/13, estabelecendo que, para
fins de mensurao da
base de clculo, incidente sobre a receita bruta da pessoa
jurdica, excluemse do
seu quantumdebeaturtributrio:
As vendas canceladas e os descontos incondicionais
concedidos;
As reverses de provises e recuperaes de crditos baixados
como
perda, que no representam ingressos de novas receitas;
O resultado positivo da avaliao de investimento pelo valor
dopatrimnio lquido, assim como os lucros e dividendos derivados
de
14 Art. 52. A Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, passa a
vigorar com as seguintesalteraes:Art. 3 O faturamento a que se
refere o art. 2o compreende a receita bruta de que trata o art.
12do DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de
1977...............................................................................................
2
..............................................................................I
as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;II as
reverses de provises e recuperaes de crditos baixados como perda,
que norepresentem ingresso de novas receitas, o resultado positivo
da avaliao de investimento pelovalor do patrimnio lquido e os
lucros e dividendos derivados de participaes societrias, quetenham
sido computados como receita
bruta;..............................................................................................IV
a receita decorrente da venda de bens classificados no ativo no
circulante que tenha sidocomputada como receita
bruta;..............................................................................................VI
a receita reconhecida pela construo, recuperao, ampliao ou
melhoramento dainfraestrutura, cuja contrapartida seja ativo
intangvel representativo de direito de explorao,no caso de
contratos de concesso de servios pblicos.
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participaes societrias, que tenham sido computados como
receitabruta;
A receita decorrente da venda de bens classificados no ativo
no
circulante que tenha sido computada como receita bruta;
A receita reconhecida pela construo, recuperao, ampliao ou
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja
ativo
intangvel representativo de direito de explorao, no caso de
contratos de concesso de servios pblicos.
Para o regime NOCUMULATIVOdas contribuies, o art. 54 e art.
55,
da Lei n 12.973/14 acrescentou s leis n 10.637/02 e n
10.833/03,
respectivamente, que, para fins de mensurao da base de clculo
das
contribuies PIS/PASEP e COFINS, incidentes sobre o total das
receitas
auferidas no ms pela pessoa jurdica, excluemse do seu quantum
debeatur
tributrio, as receitas: Decorrentes de sadas isentas da
contribuio (e tambm no
alcanadaspelaincidnciadacontribuio,nocasodaCOFINS),
ou sujeitas alquota zero;
Auferidas pela pessoa jurdica revendedora, na revenda de
mercadorias em relao s quais a contribuio seja exigida da
empresa vendedora, na condio de substituta tributria;
Referentes : (i) vendas canceladas e aos descontos
incondicionaisconcedidos; (ii) reverses de provises e recuperaes de
crditos
baixados como perda, que no representem ingresso de novas
receitas, o resultado positivo da avaliao de investimentos
pelo
valor do patrimnio lquido e os lucros e dividendos derivados
de
participaes societrias, que tenham sido computados como
receita;
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De que tratam a demonstrao do resultado do exerccio
financeiro,no que diz respeito ao lucro ou prejuzo operacional as
outras
receitas e as outras despesas, decorrentes da venda de bens do
ativo
no circulante, classificado como investimento, imobilizado
ou
intangvel;
Decorrentes de transferncia onerosa a outros contribuintes
do
Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e
sobre Prestaes de Servios de Transporte Interestadual
eIntermunicipal e de Comunicao ICMS de crditos deste imposto
originados de operaes de exportao, nos termos do inciso II
do
1 do art. 25 da Lei Complementar no 87/9615;
Financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata
o
inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n 6.404/7616, referentes
a
receitas excludas da base de clculo das contribuies para o
PIS/Pasep e COFINS; Relativas aos ganhos decorrentes de avaliao
de ativo e passivo com
base no valor justo;
15 Art. 25. Para efeito de aplicao do disposto no art. 24, os
dbitos e crditos devem serapurados em cada estabelecimento,
compensandose os saldos credores e devedores entre
osestabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no Estado.
(Redao dada pela LCP n102, de 11.7.2000) 1 Saldos credores
acumulados a partir da data de publicao desta Lei Complementar
porestabelecimentos que realizem operaes e prestaes de que tratam o
inciso II do art. 3 e seupargrafo nico podem ser, na proporo que
estas sadas representem do total das sadasrealizadas pelo
estabelecimento:[...]II havendo saldo remanescente, transferidos
pelo sujeito passivo a outros contribuintes domesmo Estado,
mediante a emisso pela autoridade competente de documento que
reconhea ocrdito.16Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero
avaliados segundo os seguintes critrios:[...]VIII os elementos do
ativo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a
valorpresente, sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante.
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De subvenes para investimento, inclusive mediante iseno oureduo
de impostos, concedidas como estmulo implantao ou
expanso de empreendimentos econmicos e de doaes feitas pelo
poder pblico;
Reconhecidas pela construo, recuperao, reforma, ampliao ou
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja
ativo
intangvel representativo de direito de explorao, no caso de
contratos de concesso de servios pblicos; Relativas ao valor do
imposto que deixar de ser pago em virtude das
isenes e redues de que tratam alneas a, b, c e e do 1o do
art. 19 do DecretoLei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977; e
Relativas ao prmio na emisso de debntures.
Chama ateno a Lei n 12.973/14 fazer aluso as subveno de
investimento, sem trazer baila as subvenes de custeio, como se
estaspudessem ser tributadas.
A tributao sobre subvenes governamentais tem sido palco para
exaustivos debates, seja na esfera administrativa ou na
judicial, lembrando que
nesta ltima a manifestao jurisprudencial vem se alinhando no
sentido de no
tributlas Precedentes: AgRg no REsp 1229134SC, AgRg no REsp
1165316SC,
REsp 1025833RS e AgRg no REsp 1319102/RS.
Sendo assim, uma vez que a nova redao cuidou de tratar das
subvenes para investimento, sem apontar o tratamento tributrio
dado s
subvenes para custeio, remanesce concluir que o debate perdurar
entre as
empresas e a administrao fazendria.
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Ainda no campo de reverberao da Lei n 12.973/14 sobre o
regimeNOCUMULATIVO das contribuies em questo, do valor apurado da
receita
bruta, na forma acima apresentada, a pessoa jurdica poder
descontar crditos
calculados, alm daqueles j em vigncia pela Lei n 10.637/02 e Lei
n
10.833/03, tambm em relao a amortizao de bens incorporados ao
ativo
intangvel17, adquiridos para utilizao na produo de bens
destinados a venda
ou na prestao de servios.
Sob essa lgica jurdica, oportuno lembrar que, a respeito da
no
cumulatividade conferida s contribuies PIS e COFINS, existem
decises
administrativas (CARF) e judiciais, no sentido de expandir o rol
de hipteses
sujeitas a esse direito subjetivo da empresa ao creditamento.
Nesse sentido, o
Superior Tribunal de Justia, atravs do ministro Benedito
Gonalves, no Resp n
1.215.773/RS, firmou seu posicionamento em favor do
contribuinte, aduzindo
que se deve
abrir
precedentes
para
diversas
empresas,
[...],
e
dar
mais
fora
para
a
discusso sobre o aproveitamento dos crditos, reiteradamente
restrito pela
ReceitaFederal.
Ainda se destaca que, conforme as adies feitas pelo art. 54 e
55, da Lei
n 12.973/14 acrescentando o 22 no art. 3, da Lei n 10.673/02 e o
30 no
art. 3, da Lei 10.833/03 esses crditos no se aplicam ao ativo
intangvel
representativo de direito de explorao, pela execuo de contratos
de concessode servios pblicos.
Alm disso, importante apontar que, para o clculo dos crditos
das
contribuies PIS/PASEP e COFINS, ainda podero ser considerados os
valores
17 No se aplica ao ativo intangvel representativo de direito de
explorao, na execuo decontratos de concesso de servios pblicos.
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decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso
III, do caput do art.184, da Lei n 6.404/7618.
DAADOOINICIALDONOVOREGIME
Captulo IV, da Lei n 12.973/14
Com relao adoo inicial do novo regime tributrio, a Lei
12.973/14
diferencia o lapso temporal de sua vigncia, apontando para a
data 01 de janeiro
de 2014, para aqueles optantes, conforme o art. 75, da referida
lei, ou 01 de
janeiro de 2015, para os no optantes, permanecendo a
neutralidade tributria,
anteriormente as datas citadas, respectivamente aos casos
citados, conforme os
arts. 15 e 16, da Lei no 11.941/09.
Sob a vigncia dos efeitos do novo regime, a pessoa jurdica
dever
proceder aos respectivos ajustes nas bases de clculo do IRPJ, da
CSLL, do
PIS/PASEP e da COFINS, com vistas a conciliar os valores
contbeis dos passivos
e dos ativos existentes na contabilidade das empresas, nos
seguintes termos:
Diferena positiva entre os saldos mantidos pelos padres
contbeis antigos com os padres contbeis internacionais:
havendo diferena positiva entre o valor de ativo mensurado
de
acordo com as disposies da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de
18 Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados
de acordo com os seguintescritrios:[...]III as obrigaes, os
encargos e os riscos classificados no passivo no circulante sero
ajustadosao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando
houver efeito relevante.
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1976, e o valor mensurado pelos mtodos e critrios vigentes em
31de dezembro de 2007 (Lei n 11.638/07, Lei n 11.941/09 e
pronunciamentos do CPC19), devem ser adicionados na
determinao
do lucro real e da base de clculo da CSLL no momento da
adeso,
salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente essa diferena
em
subconta vinculada ao ativo, para ser adicionada medida de
sua
realizao, inclusive mediante depreciao, amortizao, exausto,
alienao ou baixa (art. 66 da Lei 12.973/1420
).
Diferena negativa entre os saldos mantidos pelos padres
contbeis antigos com os padres contbeis internacionais:
havendo diferena negativa entre o valor de ativo mensurado
de
acordo com as disposies da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de
1976, e o valor mensurado pelos mtodos e critrios vigentes em
31
de dezembro de 2007 (Lei n 11.638/07, Lei n 11.941/09
epronunciamentos do CPC), no poder ser excluda na determinao
do lucro real e da base de clculo da CSLL, salvo se o
contribuinte
evidenciar contabilmente essa diferena em subconta vinculada
ao
ativo para ser excluda medida de sua realizao, inclusive
19Comit de Pronunciamentos Contbeis.20Art. 66. Para fins do
disposto no art. 64, a diferena positiva, verificada em 31 de
dezembro de2013, para os optantes conforme o art. 75, ou em 31 de
dezembro de 2014, para os no optantes,entre o valor de ativo
mensurado de acordo com as disposies da Lei no 6.404, de 15
dedezembro de 1976, e o valor mensurado pelos mtodos e critrios
vigentes em 31 de dezembrode 2007, deve ser adicionada na
determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL emjaneiro de
2014, para os optantes conforme o art. 75, ou em janeiro de 2015,
para os nooptantes, salvo se o contribuinte evidenciar
contabilmente essa diferena em subconta vinculadaao ativo, para ser
adicionada medida de sua realizao, inclusive mediante
depreciao,amortizao, exausto, alienao ou baixa.Pargrafo nico. O
disposto no caput aplicase diferena negativa do valor de passivo e
deveser adicionada na determinao do lucro real e da base de clculo
da CSLL em janeiro de 2014,para os optantes conforme o art. 75, ou
em janeiro de 2015, para os no optantes, salvo se ocontribuinte
evidenciar contabilmente essa diferena em subconta vinculada ao
passivo para seradicionada medida da baixa ou liquidao.
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mediante depreciao, amortizao, exausto, alienao ou baixa(art. 67
da Lei 12.973/1421).
Importante destacar que, conforme o art. 11622, a Secretaria da
Receita
Federal do Brasil fica incumbida de editar os atos necessrios
regulamentao
das exigncias da Lei n 12.973/14.
A respeito da regulamentao do gio, continuase a aplicar as
regrasjurdicas anteriores vigncia da publicao da MP 627/13, nas
operaes de
incorporao, fuso e ciso, ocorridas at 31 de dezembro de 2017,
cuja
participao societria tenha sido adquirida at 31 de dezembro de
2014.
No caso de aquisies de participaes societrias que dependam
da
aprovao de rgos reguladores e fiscalizadores para a sua
efetivao, o prazo
para incorporao poder ser de at 12 (doze) meses da data da
aprovao daoperao, nos ditames do art. 65, da Lei 12.973/1423.
21Art. 67. Para fins do disposto no art. 64, a diferena
negativa, verificada em 31 de dezembro de2013, para os optantes
conforme o art. 75, ou em 31 de dezembro de 2014, para os no
optantes,entre o valor de ativo mensurado de acordo com as
disposies da Lei no 6.404, de 15 dedezembro de 1976, e o valor
mensurado pelos mtodos e critrios vigentes em 31 de dezembrode 2007
no poder ser excluda na determinao do lucro real e da base de
clculo da CSLL,salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente
essa diferena em subconta vinculada ao ativopara ser excluda medida
de sua realizao, inclusive mediante depreciao, amortizao,exausto,
alienao ou baixa.Pargrafo nico. O disposto no caput aplicase
diferena positiva no valor do passivo e nopode ser excluda na
determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, salvo se
ocontribuinte evidenciar contabilmente essa diferena em subconta
vinculada ao passivo para serexcluda medida da baixa ou
liquidao.22Art. 116. A Secretaria da Receita Federal do Brasil
editar os atos necessrios aplicao dodisposto nesta Lei.23Art. 65.
As disposies contidas nos arts. 7 e 8 da Lei no 9.532, de 10 de
dezembro de 1997, enos arts. 35 e 37 do DecretoLei no 1.598, de 26
de dezembro de 1977, continuam a ser aplicadassomente s operaes de
incorporao, fuso e ciso, ocorridas at 31 de dezembro de 2017,
cujaparticipao societria tenha sido adquirida at 31 de dezembro de
2014.
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ASDISPOSIESRELATIVASAOREGIMEDETRIBUTAO
TRANSITRIODIVIDENDOSEMTODODEEQUIVALNCIA
PATRIMONIAL
CAPTULO VI,DA LEI N 12.973/14
DIVIDENDOS
Na vigncia da MP 627/13, somente os valores dos lucros pagos at
sua
publicao estariam alcanados pela iseno, condicionado as pessoas
jurdicas
que optarem pela aplicao do referido diploma no exerccio
financeiro de 2014.
Contudo, de acordo com o art. 72, da Lei 12.973/1424, ainda que
no se
tenha feito a mencionada opo, os lucros ou dividendos calculados
com base
nos resultados apurados entre 1 de janeiro de 2008 e 31 de
dezembro de 2013,
Pargrafo nico. No caso de aquisies de participaes societrias que
dependam da aprovaode rgos reguladores e fiscalizadores para a sua
efetivao, o prazo para incorporao de quetrata o caput poder ser at
12 (doze) meses da data da aprovao da operao.24 Art. 72. Os lucros
ou dividendos calculados com base nos resultados apurados entre 1
dejaneiro de 2008 e 31 de dezembro de 2013 pelas pessoas jurdicas
tributadas com base no lucroreal, presumido ou arbitrado, em
valores superiores aos apurados com observncia dos mtodose critrios
contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, no ficaro sujeitos
incidncia doimposto de renda na fonte, nem integraro a base de
clculo do imposto de renda e daContribuio Social sobre o Lucro
Lquido do beneficirio, pessoa fsica ou jurdica, residente
oudomiciliado no Pas ou no exterior.Art. 73. Para os anoscalendrio
de 2008 a 2014, para fins do clculo do limite previsto no art. 9da
Lei n 9.249, de 26 de dezembro de 1995, a pessoa jurdica poder
utilizar as contas dopatrimnio lquido mensurado de acordo com as
disposies da Lei n 6.404, de 15 de dezembrode 1976. 1 No clculo da
parcela a deduzir prevista no caput, no sero considerados os
valoresrelativos a ajustes de avaliao patrimonial a que se refere o
3 do art. 182 da Lei no 6.404, de15 de dezembro de 1976. 2 No
anocalendrio de 2014, a opo ficar restrita aos no optantes das
disposies contidasnos arts. 1 e 2 e 4 a 70 desta Lei.
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em valores superiores queles apurados com observncia nas antigas
regrascontbeis (mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de
dezembro de 2007),
estaro isentos das hipteses tributrias.
Agora, na distribuio dos lucros ou dividendos produzidos a
partir de
1 de janeiro de 2014, para a pessoa jurdica optante pela aplicao
da Lei n
12.973/14 no anocalendrio de 2014 (art. 75 da Lei n 12.973/14),
e a partir de
1 de janeiro de 2015, para a pessoa jurdica no optante pela
aplicao da Lei n12.973/14 no anocalendrio de 2014, estaro
completamente isentos.
Ou seja, diante deste cenrio jurdico, natural que se
levantem
discusses acerca dos lucros ou dividendos distribudos no
anocalendrio de
2014, para a empresa que no foi optante pela aplicao da Lei n
12.973/14 no
referido ano.
MTODODAEQUIVALNCIAPATRIMONIAL(MEP)
Segundo o art. 69, da MP n 627/13, a empresa poderia avaliar,
para os
anoscalendrio de 2008 a 2013, o investimento pelo valor de
patrimnio lquido
da coligada ou controlada, determinado de acordo com as
disposies da Lei n
6.404/76, isto , pelo denominado mtodo da equivalncia
patrimonial.
Agora, conforme dispe o art. 74, da Lei n 12.973/1425, estendese
a
validade dessa opo para o anocalendrio de 2014 para quelas
empresas no
25Art. 74. Para os anoscalendrio de 2008 a 2014, o contribuinte
poder avaliar o investimentopelo valor de patrimnio lquido da
coligada ou controlada, determinado de acordo com asdisposies da
Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976.Pargrafo nico. No
anocalendrio de 2014, a opo ficar restrita aos no optantes
dasdisposies contidas nos arts. 1 e 2 e 4 a 70 desta Lei.
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optantes pela aplicao da lei em questo antecipadamente (art.
75). A partir de1 de janeiro de 2015, o MEP ter sua apurao
submetida s regras
internacionais de contabilidade (International Financial
Reporting Standards
IFRS).
DATRIBUTAOEMBASESUNIVERSAISTAXADECMBIOE
LUCROSAUFERIDOSNOEXTERIORCAPTULO VIII,DA LEI N 12.973/14
TAXADECMBIO
Concernente tributao do resultado de sociedades controladas
e
coligadas domiciliadas no exterior, destacamos o disposto no 2,
do art. 76, da
Lei n 12.973/1426, que trata da TAXA DE CMBIO.
26Art. 76. A pessoa jurdica controladora domiciliada no Brasil
ou a ela equiparada, nos termosdo art. 83, dever registrar em
subcontas da conta de investimentos em controlada direta
noexterior, de forma individualizada, o resultado contbil na variao
do valor do investimentoequivalente aos lucros ou prejuzos
auferidos pela prpria controlada direta e suas controladas,direta
ou indiretamente, no Brasil ou no exterior, relativo ao
anocalendrio em que foramapurados em balano, observada a proporo de
sua participao em cada controlada, direta ouindireta. 1 Dos
resultados das controladas diretas ou indiretas no devero constar
os resultadosauferidos por outra pessoa jurdica sobre a qual a
pessoa jurdica controladora domiciliada noBrasil mantenha o
controle direto ou indireto. 2 A variao do valor do investimento
equivalente ao lucro ou prejuzo auferido no exteriorser convertida
em reais, para efeito da apurao da base de clculo do imposto de
renda e daCSLL, com base na taxa de cmbio da moeda do pas de origem
fixada para venda, pelo BancoCentral do Brasil, correspondente data
do levantamento de balano da controlada direta ouindireta. 3 Caso a
moeda do pas de origem do tributo no tenha cotao no Brasil, o seu
valor serconvertido em dlares dos Estados Unidos da Amrica e, em
seguida, em reais.
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Isso porque, na contabilizao do resultado contbil do valor
doinvestimento equivalente ao lucro ou prejuzo auferido no
exterior, para
apurao da base de clculo do IR e da CSLL, dever ser convertida
em reais com
base na TAXA DE CMBIO da moeda do pas de origem fixada para
venda. Mas,
no havendo cotao no Brasil, ento o valor da moeda do pas de
origem do
tributo ser convertido em dlares e, em seguida, em reais.
LUCROS
AUFERIDOS
NO
EXTERIOR
Outro ponto de destaque diz respeito aos LUCROS AUFERIDOS NO
EXTERIOR, disposto no art. 77, da Lei n 12.973/1427.
Isso porque, somente os lucros auferidos por controlada, direta
ou
indireta, domiciliada no exterior, antes do IR, salvo a variao
cambial, sero
computados na determinao do lucro real e na base de clculo da
CSLL dapessoa jurdica controladora nacional ou a coligada a ela
equiparada, nos termos
do inciso II, pargrafo nico, do art. 83, da Lei n
12.973/1428.
27Art. 77. A parcela do ajuste do valor do investimento em
controlada, direta ou indireta,domiciliada no exterior equivalente
aos lucros por ela auferidos antes do imposto sobre a
renda,excetuando a variao cambial, dever ser computada na
determinao do lucro real e na base declculo da Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido CSLL da pessoa jurdica controladoradomiciliada
no Brasil, observado o disposto no art. 76.[...]28Art. 83. Para
fins do disposto nesta Lei, equiparase condio de controladora a
pessoajurdica domiciliada no Brasil que detenha participao em
coligada no exterior e que, emconjunto com pessoas fsicas ou
jurdicas residentes ou domiciliadas no Brasil ou no
exterior,consideradas a ela vinculadas, possua mais de 50%
(cinquenta por cento) do capital votante dacoligada no
exterior.Pargrafo nico. Para efeitos do disposto no caput, ser
considerada vinculada pessoa jurdicadomiciliada no Brasil:[...]II a
pessoa jurdica que seja caracterizada como sua controlada, direta
ou indireta, ou coligada,na forma definida nos 1 e 2 do art. 243 da
Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976;
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Alm disso, os prejuzos acumulados da controlada domiciliada
noexterior referente aos anoscalendrio anteriores produo de efeitos
da Lei n
12.973/14, podero ser compensado com os lucros futuros da mesma
pessoa
jurdica no exterior que lhes deu origem, devendo, apenas, que os
estoques de
prejuzos sejam informados na forma e prazo estabelecidos pela
Receita Federal
do Brasil.
A respeito da exceo tributao, o 3 da Lei n 12.973/14 dispe quea
parcela dos lucros auferidos no exterior, correspondente s
atividades de
afretamento por tempo ou casco nu, arrendamento mercantil
operacional,
aluguel, emprstimo de bens ou prestao de servios diretamente
relacionados
prospeco e explorao de petrleo e gs, em territrio brasileiro, no
sero
computadas na determinao do lucro real e na base de clculo da
CSLL da
pessoa jurdica controladora domiciliada no Brasil.
O suso enunciado prescritivo se aplica somente nos casos de
controlada
sob as situaes de: (i) detentora de concesso ou autorizao nos
termos da Lei
n 9.478/97, ou sob o regime de partilha de produo de que trata a
Lei n
12.351/10, ou sob o regime de cesso onerosa previsto na Lei n
12.276/10; ou
(ii) contratada pela pessoa jurdica de que tratam as situaes do
item i.
Por fim, superando o limite temporal apresentado pela MP n
627/13, oinciso IV, do art. 78, da Lei n 12.973/14, estendeu at o
anocalendrio de 2022
para serem consideradas de forma consolidada na determinao do
lucro real e
da base de clculo da CSLL da controladora no Brasil, as parcelas
do ajuste do
valor do investimento em controlada no exterior equivalente aos
lucros por ela
auferidos. Exceo dada as parcelas referentes s pessoas jurdicas
investidas
que:
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Estejam situadas em pas com o qual o Brasil no mantenha
tratadoou ato com clusula especfica para troca de informaes para
fins
tributrios;
Estejam localizadas em pas ou dependncia com tributao
favorecida, , ou seja, beneficirias de regime fiscal
privilegiado, de
que tratam os arts. 24 e 24A, da Lei n 9.430, de 27 de dezembro
de
1996, ou estejam submetidas a regime de tributao definido no
inciso III, do caput, do art. 84, da presente Lei; Sejam
controladas, direta ou indiretamente, por pessoa jurdica
submetida a tratamento tributrio previsto no inciso II do caput;
ou
Tenham renda ativa prpria aquela obtida diretamente pela
pessoa
jurdica mediante a explorao de atividade econmica prpria
(art.
8429) inferior a 80% (oitenta por cento) da renda total.
29Art. 84. Para fins do disposto nesta Lei, considerase:I renda
ativa prpria aquela obtida diretamente pela pessoa jurdica mediante
a explorao deatividade econmica prpria, excludas as receitas
decorrentes de:a) royalties;b) juros;c) dividendos;d) participaes
societrias;e) aluguis;f) ganhos de capital, salvo na alienao de
participaes societrias ou ativos de carterpermanente adquiridos h
mais de 2 (dois) anos;g) aplicaes financeiras; eh) intermediao
financeira.II renda total somatrio das receitas operacionais e no
operacionais, conforme definido nalegislao comercial do pas de
domiclio da investida; eIII regime de subtributao aquele que
tributa os lucros da pessoa jurdica domiciliada noexterior a
alquota nominal inferior a 20% (vinte por cento) 1 As alneas b, g e
h do inciso I no se aplicam s instituies financeiras reconhecidas
eautorizadas a funcionar pela autoridade monetria do pas em que
estejam situadas. 2 Podero ser considerados como renda ativa prpria
os valores recebidos a ttulo dedividendos ou a receita decorrente
de participaes societrias relativos a investimentosefetuados at 31
de dezembro de 2013 em pessoa jurdica cuja receita ativa prpria
seja igual ousuperior a 80% (oitenta por cento) 3 O Poder Executivo
poder reduzir a alquota nominal de que trata o inciso III do caput
paraat 15% (quinze por cento), ou a restabelecer, total ou
parcialmente.
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Atravs do art. 81, fica disposto que os resultados auferidos
porcoligadas domiciliadas no exterior continuaro a ser computados
na
determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, no balano
levantado no
dia 31 de dezembro do anocalendrio em que tiverem sido
disponibilizados
para a pessoa jurdica domiciliada no Brasil, desde que se
verifiquem especficas
condies cumulativamente, relativas investida, que j eram
tratadas pela MP
627/13.
Contudo, importante destacar que, dentre as condies elencadas
pela
MP n 627/13, a Lei n 12.973/14 excluiu a seguinte: existncia de
renda ativa
prpria igual ou superior a 80% da sua renda total.
Arrematando o tema das coligadas, cumpre esclarecer que o 5, do
art.
81, equipara condio de coligada, para fins dos enunciados
prescritivos
apresentados, os empreendimentos controlados em conjunto com
partes novinculadas.
Agora, tratando das dedues, o 10 e 11, do art. 87, estabelece
que,
para esta finalidade, at o anocalendrio de 2022, a controladora
no Brasil
poder deduzir at 9% (nove por cento), a ttulo de crdito
presumido sobre a
renda incidente em cima da parcela positiva computada no lucro
real, relativo a
investimento em pessoas jurdicas no exterior que realizem as
atividades defabricao de bebidas, de fabricao de produtos
alimentcios e de construo de
edifcios e de obras de infraestrutura, observados o disposto no
2 do art. 87 30
e as condies previstas nos incisos I e IV do art. 91, todos da
Lei 12.973/14.
30Art. 87. A pessoa jurdica poder deduzir, na proporo de sua
participao, o imposto sobre arenda pago no exterior pela controlada
direta ou indireta, incidente sobre as parcelas positivas
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O Poder Executivo ainda poder ampliar o rol de atividades
com
investimento em pessoas jurdicas no exterior, tratadas acima,
desde que no
resulte em prejuzo aos investimentos no Pas; o que revela a
preocupao e
incentivo do Governo, diante do fato que as empresas nacionais
esto se
internacionalizando.
Encerrando esse tpico, a respeito dos procedimentos de
pagamentos(art. 90, da Lei n 12.973/1431), ao arbtrio da empresa, o
IRPJ e a CSLL, estes
devidos decorrentes dos resultados auferidos no exterior, podero
ser pagos na
proporo dos lucros distribudos nos anos subsequentes ao
encerramento do
perodo de apurao a que corresponder, observado o 8 ano
subsequente ao
perodo de apurao para a distribuio do saldo remanescente dos
lucros ainda
no oferecidos tributao, assim como a distribuio mnima de 12,50%
no 1
ano subsequente.
DASDISPOSIESFINAIS
computadas na determinao do lucro real da controladora no
Brasil, at o limite dos tributossobre a renda incidentes no Brasil
sobre as referidas parcelas.[...] 2 No caso de consolidao, dever
ser considerado para efeito da deduo prevista no caput oimposto
sobre a renda pago pelas pessoas jurdicas cujos resultados
positivos tiverem sidoconsolidados.31Art. 90. opo da pessoa
jurdica, o imposto sobre a renda e a CSLL devidos decorrentes
doresultado considerado na apurao da pessoa jurdica domiciliada no
Brasil, nos termos dos arts.77 a 80 e 82, podero ser pagos na
proporo dos lucros distribudos nos anos subsequentes aoencerramento
do perodo de apurao a que corresponder, observado o 8 (oitavo)
anosubsequente ao perodo de apurao para a distribuio do saldo
remanescente dos lucros aindano oferecidos tributao, assim como a
distribuio mnima de 12,50% (doze inteiros ecinquenta centsimos por
cento) no 1 (primeiro) ano subsequente.
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CAPTULO XI,DA LEI N 12.973/14
A Lei n 12.973/14 ainda faz aluso iseno do IR sobre os
rendimentos, incluindo ganhos de capital, pagos, creditados,
entregues ou
remetidos ao beneficirio no exterior, exceto em pas com tributao
favorecida,
nos termos do art. 24, da Lei n 9.430/9632, produzidos por
fundos de
investimentos, cujos cotistas sejam exclusivamente investidores
estrangeiros.
A mencionada iseno condicionada, exigindo que o regulamento
do
fundo de investimento preveja que a aplicao de seus recursos
seja realizada
exclusivamente em depsito vista, ou em ativos sujeitos a iseno
do IR, ou
tributados alquota 0 (zero), nas hipteses em que o beneficirio
dos
rendimentos produzidos por esses ativos seja residente ou
domiciliado no
exterior, exceto em pas com tributao favorecida.
Por fim, segundo o enunciado prescritivo do art. 109, as
pessoas
jurdicas que se encontrem inativas desde o anocalendrio de 2009
ou que
estejam em regime de liquidao ordinria, judicial ou
extrajudicial, ou em
regime de falncia, podero apurar o Imposto de Renda e a CSLL
relativos ao
ganho de capital resultante da alienao de bens ou direitos, ou
qualquer ato que
enseje a realizao de ganho de capital, sem a aplicao dos limites
de 30% da
Lei n 9.065/95, desde que o produto da venda seja utilizado para
pagar dbitos
de qualquer natureza com a Unio.
32Art. 24. As disposies relativas a preos, custos e taxas de
juros, constantes dos arts. 18 a 22,aplicamse, tambm, s operaes
efetuadas por pessoa fsica ou jurdica residente oudomiciliada no
Brasil, com qualquer pessoa fsica ou jurdica, ainda que no
vinculada, residenteou domiciliada em pas que no tribute a renda ou
que a tribute a alquota mxima inferior avinte por cento.
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CONCLUSO
Os reflexos jurdicos ocasionados pelos enunciados prescritivos
da Lei
n 12.973/14 so inmeros, no se limitando a ordem de comando das
relaes
jurdicotributrias, uma vez que atingem diversos campos
concernentes a
atividade empresarial.
Contudo, no h dvidas que tais comandos traro consigo inmeras
discusses judiciais, lembrando que as sistemticas apresentadas
trazem consigo
conceitos jurdicos, j objetos de exame pelo Poder Judicirio,
e.g., o alcance
semntico do termo receitabruta, bem como os signos de riqueza
revelados,
que se subsumem a tributao.
Florianpolis, 13 de maio de 2014.
BRUCEBASTOSMARTINS
OAB/SC N 32.471