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Nozione di redditi di lavoro autonomo e redditi assimilati. I principi di determinazione. I

componenti negativi e l’inerenza.

Argomenti della lezione

A. La nozione di reddito di lavoro autonomo (art. 53, comma 1,

TUIR).

B. La nozione di redditi assimilati al reddito di lavoro autonomo

(art. 53, comma 2, TUIR).

C. Regole di determinazione del reddito di lavoro autonomo e

dei redditi assimilati (art. 54, TUIR).

1) ART. 53, COMMA 1, TUIR.

«Sono redditi di lavoro autonomo quelli che derivano dall'esercizio

di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende

l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di

attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo

VI, compreso l'esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del

comma 3 dell’articolo 5».

A. La nozione di reddito

di lavoro autonomo


di lavoro autonomo

2) PUNTI-CHIAVE DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA DI REDDITO DI

LAVORO AUTONOMO: AUTONOMIA

• Assenza di vincoli di subordinazione (principale elemento

differenziale rispetto ai redditi di lavoro dipendente).

• «Personalità» della prestazione lavorativa; natura determinante

dell’apporto intellettuale personale del professionista e rilevanza

secondaria del complesso di risorse umane e materiali di cui si

avvale (principale elemento differenziale rispetto ai redditi

d’impresa, salva l’espressa clausola di «residualità» di cui al

termine dell’art. 53, comma 1).


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: AUTONOMIA (SEGUE)

• Indice della natura autonoma e professionale del rapporto è

l’applicazione, tra le parti, dell’art. 2222 e ss. cod. civ., che

operano «quando una persona si obbliga a compiere verso un

corrispettivo un'opera o un servizio, con lavoro prevalentemente

proprio e senza vincolo di subordinazione nei confronti del

committente».

• Ulteriore indice della natura autonoma del rapporto è

l’appartenenza del prestatore ad un albo o elenco professionale

(art. 2229 cod. civ.).


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: ABITUALITÀ E NON ESCLUSIVITÀ

• L’attività professionale viene svolta abitualmente quando sono

presenti caratteristiche di stabilità, sistematicità e di regolarità.

• R.M. n. 550326 del 24 novembre 2008: «i requisiti di

professionalità e abitualità sussistono ogni qual volta il soggetto

ponga in essere con regolarità, sistematicità e ripetitività una

pluralità di atti economici coordinati e finalizzati al

raggiungimento di uno scopo, con l'esclusione quindi di atti

economici posti in essere in via meramente occasionale».


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: ABITUALITÀ E NON ESCLUSIVITÀ (SEGUE)

• L’abitualità si presume nell’ipotesi in cui un soggetto sia iscritto

in albi o sia in possesso di un titolo abilitante allo svolgimento di

una determinata attività, indipendentemente dalla frequenza delle

prestazioni rese (risposta del Min. Finanze del 23/5/1997).

L’iscrizione in albi o elenchi non è tuttavia requisito

indispensabile ai fini dell’abitualità.

• Non occorre che l’attività sia esercitata in modo esclusivo.


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: ABITUALITÀ E NON ESCLUSIVITÀ (SEGUE)

• L’abitualità è l’elemento che distingue il reddito di lavoro

autonomo dai redditi diversi di cui all’art. 67, comma 1, lettera l),

TUIR («redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non

esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di fare, non

fare o permettere»).


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: C.D. «RESIDUALITÀ» DEL REDDITO DI LAVORO

AUTONOMO RISPETTO AL REDDITO D’IMPRESA

• Secondo autorevole dottrina, la rilevanza secondaria che il complesso di

risorse umane e materiali assume nella prestazione di lavoro autonomo

(vds. nozione di «autonomia» sopra commentata) già distingue il lavoro

autonomo dal reddito d’impresa.

• La relazione ministeriale di accompagnamento al TUIR conferma

che «la ulteriore precisazione ‘diverse da quelle [d’impresa], pur

essendo a rigor di logica pleonastica, è stata conservata in

considerazione dell’uso, invalso nel linguaggio comune, di chiamare

lavoro autonomo anche l’esercizio di attività commerciale».


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: C.D. «RESIDUALITÀ» DEL REDDITO DI LAVORO

AUTONOMO RISPETTO AL REDDITO D’IMPRESA (SEGUE)

• Nella pratica i confini tra lavoro autonomo e impresa ai fini

IRPEF possono tuttavia non essere sempre chiari, considerato

anche che l’attività d’impresa può anche potenzialmente risultare

priva dell’elemento organizzativo prevalente

• Per maggior chiarezza, l’art. 53, comma 1, precisa quindi che, per

essere produttive di reddito di lavoro autonomo, le attività non

devono ricadere nella definizione di reddito d’impresa recata

dall’art. 55, TUIR.


di lavoro autonomo

9) PUNTI-CHIAVE DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA DI

REDDITO DI LAVORO AUTONOMO: C.D. «RESIDUALITÀ» DEL

REDDITO DI LAVORO AUTONOMO RISPETTO AL REDDITO

D’IMPRESA (SEGUE)

• Conseguentemente, per essere produttive di redditi di lavoro

autonomo, le attività non devono consistere in: • attività industriali dirette alla produzione di beni o di servizi (artt. 55, comma 1, TUIR, e

2195, n. 1), cod. civ.);

• attività intermediarie nella circolazione dei beni (art. 55, TUIR, comma 1, e 2195, n. 2, cod.

civ.);

• attività di trasporto per terra, per acqua o per aria (art. 55, TUIR, comma 1, e 2195, n. 3, cod.

civ.);

• attività bancarie o assicurative (art. 55, comma 1, TUIR, e 2195, n. 4, cod. civ.);

• attività ausiliarie delle precedenti (art. 55, TUIR, comma 1, e 2195, n. 5, cod. civ.);

• altre attività di servizio organizzate in forma d’impresa (art. 55, comma 2, lettera a),

TUIR);

• ulteriori fattispecie previste dall’art. 55, comma 2, TUIR.


di lavoro autonomo

10) PUNTI-CHIAVE DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA DI

REDDITO DI LAVORO AUTONOMO: C.D. «RESIDUALITÀ» DEL

REDDITO DI LAVORO AUTONOMO RISPETTO AL REDDITO

D’IMPRESA (SEGUE)

• Sono automaticamente d’impresa, e non di lavoro autonomo,

anche le attività svolte attraverso società in nome collettivo e

società in accomandita semplice, stante l’inderogabile

previsione dell’art. 6, comma 3, TUIR (e sempre che,

ovviamente, la legge civile consenta di adottare tali forme

societarie per lo svolgimento dell’attività in questione; ciò che

non sempre è vero per le attività riservate ad ordini

professionali).


di lavoro autonomo


LAVORO AUTONOMO: ELEMENTI DIFFERENZIALI DEL LAVORO

AUTONOMO RISPETTO ALLE ALTRE CATEGORIE DI REDDITO

Lavoro

dipendente

(capo IV)

Ass

enza

di

vin

coli

di

sub

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zio

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Lavoro

autonomo

(capo V)

Pre

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Impresa

(capo VI)

Abitualità

Redditi diversi

(art. 67, lett. l)

B. I redditi assimilati a

quelli di lavoro autonomo

12) ART. 53, COMMI 2 E 3, TUIR.

«2. Sono inoltre redditi di lavoro autonomo:

a) [abrogata – trattava delle collaborazioni coordinate e continuative, oggi

fiscalmente assimilate al lavoro dipendente];

b) i redditi derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore,

di opere dell'ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni

relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se

non sono conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali;

c) le partecipazioni agli utili di cui alla lettera f) del comma 1 dell'articolo 44

quando l’apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;

d) le partecipazioni agli utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori di società per

azioni, in accomandita per azioni e a responsabilità limitata;

e) le indennità per la cessazione di rapporti di agenzia;

f) i redditi derivanti dall'attività di levata dei protesti esercitata dai segretari

comunali ai sensi della legge 12 giugno 1973, n. 349».



13) ART. 53, COMMI 2 E 3, TUIR (SEGUE).

«3. Per i redditi derivanti dalle prestazioni sportive oggetto di

contratto di lavoro autonomo, di cui alla L. 23 marzo 1981, n. 91,

si applicano le disposizioni relative ai redditi indicati alla lettera a)

del comma 2».



14) PUNTI-CHIAVE DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA DI REDDITI

ASSIMILATI: COLLABORAZIONI COORDINATE E CONTINUATIVE

• I redditi da collaborazione coordinata e continuativa erano

assimilati a quello di lavoro autonomo dalla lettera a) del comma

2 dell’art. 53.

• Oggi tale previsione è abrogata e le collaborazioni coordinate e

continuative sono assimilate a quelle di lavoro dipendente (art. 50,

lettera c-bis, TUIR).

• Tuttavia, se la collaborazione coordinata e continuativa è prestata

da un lavoratore autonomo e rientra nell’oggetto tipico della sua

arte o professione, il reddito da collaborazione coordinata e

continuativa torna ad assimilarsi al reddito di lavoro autonomo

(art. 50, lettera c-bis), in fine, TUIR).




ASSIMILATI: OPERE DELL’INGEGNO

• I redditi derivanti dalla utilizzazione economica delle opere

dell’ingegno, dei brevetti, etc., sono assimilati ai redditi di lavoro

autonomo solamente se realizzati dall’autore o inventore;

diversamente, si tratta di redditi diversi di cui all’art. 67, lettera

g), TUIR.




ASSIMILATI: ASSOCIAZIONE IN PARTECIPAZIONE E

COINTERESSENZA

• L’art. 53, comma 2, lettera c), TUIR, richiamandosi all’art. 44,

lettera f), TUIR, si riferisce ai contratti di associazione in

partecipazione e di cointeressenza.

• Tali contratti generano redditi di lavoro autonomo ove prevedano

un apporto costituito esclusivamente da prestazioni di lavoro.

• In tal caso, inoltre, l’associante ha diritto alla integrale deduzione

del compenso erogato all’associato, come previsto dagli artt. 109,

comma 9, lettera b) (ove si fa riferimento ai contratti che

prevedono l’erogazione di «opere e servizi») e 95, comma 6,

TUIR.




ASSIMILATI: ASSOCIAZIONE IN PARTECIPAZIONE E

COINTERESSENZA (SEGUE)

• Se invece il contratto di associazione in partecipazione o di

cointeressenza prevede un apporto di capitale, ovvero un apporto

misto di capitale e di lavoro, il reddito che ne deriva è qualificato

come reddito di capitale dall’art. 44, lettera f), TUIR.

• In tal caso, inoltre, l’associante non ha diritto alla deduzione del

compenso erogato all’associato, come previsto dagli artt. 109,

comma 9, lettera b), TUIR.




ASSIMILATI: PRESTAZIONI SPORTIVE

• La previsione dell’art. 53, comma 3, si applica benché sia stata

frattanto abrogata la lettera a) del comma 2 (prestazioni coordinate

e continuative, oggi assimilate alle attività produttive di redditi di

lavoro dipendente) cui lo stesso comma 3 fa rinvio.



19) PUNTI-CHIAVE DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA PUNTI-CHIAVE

DELLA DEFINIZIONE NORMATIVA DI REDDITI ASSIMILATI:

PRESTAZIONI SPORTIVE (SEGUE)

• Art. 3, l. n. 91/1981: «Prestazione sportiva dell'atleta. [1] La prestazione a

titolo oneroso dell'atleta costituisce oggetto di contratto di lavoro

subordinato, regolato dalle norme contenute nella presente legge. [2] Essa

costituisce, tuttavia, oggetto di contratto di lavoro autonomo quando ricorra

almeno uno dei seguenti requisiti:

a) l'attività sia svolta nell'ambito di una singola manifestazione sportiva o di

più manifestazioni tra loro collegate in un breve periodo di tempo;

b) l'atleta non sia contrattualmente vincolato per ciò che riguarda la

frequenza a sedute di preparazione od allenamento;

c) la prestazione che è oggetto del contratto, pur avendo carattere

continuativo, non superi otto ore settimanali oppure cinque giorni ogni

mese ovvero trenta giorni ogni anno.

C. Regole di determinazione

del reddito di lavoro autonomo

20) NORMA DI RIFERIMENTO (ART. 54, TUIR): STRUTTURA

Comma 1 Principio di determinazione analitica del reddito di

lavoro autonomo. Principio di cassa.

Commi 1-bis, 1-bis.1,

1-ter, 1-quater, 2, 3, 3-

bis

Regole di determinazione delle componenti di reddito

relative a beni strumentali e ad uso promiscuo

(oggetto di separata lezione)

Comma 4 Abrogato

Commi 5, 6, 6-bis Limiti di deducibilità di determinate componenti di

reddito (rappresentanza, somministrazione, lavoro di

terzi, vitto, alloggio)

Comma 7 Abrogato

Commi 8, 8-bis Criteri di determinazione dei redditi assimilati e di

specifiche ipotesi di reddito di lavoro autonomo



21) NORMA DI RIFERIMENTO (ART. 54, TUIR): DETTAGLIO DEI

COMMI 1, 5, 6, 6-BIS, 8, 8-BIS (OGGETTO DELLA PRESENTE LEZIONE).

Comma 1 Principio di determinazione analitica del reddito di lavoro

autonomo. Principio di cassa.

Comma 5 Spese per somministrazione, rappresentanza e convegni.

Comma 6 Spese per lavoro dipendente.

Comma 6-bis Indeducibilità dei compensi a familiari e parenti.

Comma 8 Regole di determinazione dei redditi assimilati a quello di lavoro

autonomo

Comma 8-bis Regole di determinazione dei redditi dei cooperanti delle O.N.G.



22) ART. 54, COMMA 1, TUIR – PUNTI-CHIAVE

• «Il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni è costituito dalla

differenza tra l'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti

nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, e

quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'arte o

della professione, salvo quanto stabilito nei successivi commi. I

compensi sono computati al netto dei contributi previdenziali e

assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto che li

corrisponde.»



23) PUNTI-CHIAVE DELL’ART. 54, COMMA 1: DETERMINAZIONE

ANALITICA

• In linea generale, il reddito di lavoro autonomo è determinato per

differenza tra compensi e spese effettivi, e dunque in via

analitica.



24) PUNTI-CHIAVE DELL’ART. 54, COMMA 1: PRINCIPIO DI CASSA

• I compensi e le spese assumono rilevanza se e quando risultino,

rispettivamente, «percepiti» e «sostenute», vale a dire incassati/e.

In linea generale non rileva, quindi, la mera maturazione

giuridica del relativo credito o debito.

• Il principio di cassa opera anche per gli utili costituenti reddito

assimilato, percepiti dall’associato in partecipazione (art. 53,

comma 2, lettera c)) e dai soci fondatori e promotori (art. 53,

comma 2, lettera d).




(SEGUE)

• Il principio di cassa opera anche per i redditi di lavoro autonomo

realizzati dall’associazione professionale. Tuttavia, la tassazione

per «trasparenza» di tali redditi in capo all’associato avviene

indipendentemente dall’effettiva distribuzione degli utili

associativi in suo favore (art. 5, comma 1, e 2, lettera c), TUIR).




(SEGUE)

• Il pagamento mediante assegno bancario si intende effettuato

con la consegna dello stesso al prenditore.

• L’incasso di un compenso attraverso assegno bancario si

intende effettuato con la ricezione dell’assegno da parte del

prenditore.

• Il pagamento mediante bonifico bancario si intende effettuato

al momento dell’addebito sul conto corrente del pagatore.

• L’incasso di un compenso attraverso bonifico bancario si intende

effettuato al momento dell’accredito sul conto corrente del

ricevente.




(SEGUE)

• Il pagamento mediante carta di credito si intende effettuato al

momento della transazione elettronica.

• L’incasso di un compenso mediante carta di credito si intende

effettuato al momento della transazione elettronica.



28) PUNTI-CHIAVE DELL’ART. 54, COMMA 1: PRINCIPI DI INERENZA E

DI EFFETTIVA DOCUMENTAZIONE

• Le componenti negative del reddito di lavoro autonomo sono

deducibili solamente se sostenute «nell’esercizio» dell’arte o della

professione, e cioè se afferenti a tale sfera di attività

professionale.

• Affinché ricorra il requisito dell’inerenza, non occorre, invece,

che le spese si presentino come direttamente e immediatamente

produttive di compensi (giurisprudenza ormai pacifica sul punto).

• Ogni spesa inerente è deducibile, salve specifiche limitazioni di

legge (poste, principalmente, dallo stesso art. 54).

• Le spese, altresì, sono deducibili solo se adeguatamente

documentate.



29) SINTESI DELL’ART. 54, COMMA 5, TUIR.

• Le spese relative a prestazioni alberghiere e a

somministrazione di alimenti e bevande sono deducibili:

• nella misura del 75 per cento

• e per un importo complessivamente non superiore al 2 per

cento dell'ammontare dei compensi percepiti nel periodo di

imposta.

• In deroga a quanto sopra, e per evitare ingiuste duplicazioni

d’imposta, le predette spese sono invece integralmente deducibili

se sostenute dal committente per conto del professionista e da

questi addebitate nella fattura (vedansi le procedure contabili

definite nella C.M. del 4 agosto 2006, n. 28/E).



30) SINTESI DELL’ART. 54, COMMA 5, TUIR (SEGUE).

• Le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti dell'1 per

cento dei compensi percepiti nel periodo d'imposta. Sono

comprese nelle spese di rappresentanza quelle sostenute per

l'acquisto o l'importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da

collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per

l'esercizio dell'arte o professione, nonché quelle sostenute per

l'acquisto o l'importazione di beni destinati ad essere ceduti a

titolo gratuito.

• Le spese di partecipazione a convegni, congressi e simili o a

corsi di aggiornamento professionale, incluse quelle di viaggio e

soggiorno sono deducibili nella misura del 50 per cento del loro

ammontare.



31) SINTESI DELL’ART. 54, COMMI 6 E 6-BIS, TUIR.

• Sono deducibili per maturazione, e non per cassa:

• le quote di TFR (di cui all’art. 17, comma 1, lettera a), TUIR);

• le indennità di cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e

continuativa (di cui all’art. 17, comma 1, lettera c), TUIR).

• Le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal

territorio comunale dai lavoratori dipendenti degli esercenti arti e professioni

sono deducibili entro i medesimi limiti quantitativi posti dall’art. 95, comma 3,

TUIR, in tema di IRES.

• Sono indeducibili i compensi al coniuge, ai figli, affidati o affiliati, minori di

età o permanentemente inabili al lavoro, nonché agli ascendenti dell'artista o

professionista ovvero dei soci o associati per il lavoro prestato o l'opera svolta

nei confronti dell'artista o professionista ovvero della società o associazione.

Tali compensi non concorrono neppure a formare il reddito complessivo

dei percipienti.



32) SINTESI DELL’ART. 54, COMMI 8 E 8-BIS, TUIR

• I redditi assimilati derivanti dall’utilizzazione economica di opere dell’ingegno

(art. 53, comma 2, lett. b), TUIR) sono costituiti dall'ammontare dei proventi

ridotto del 25 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese, ovvero

del 40 per cento se il contribuente ha meno di 35 anni.

• Le partecipazioni agli utili dell’associato in partecipazione e dei soci promotori

e fondatori, nonché le indennità per cessazione di rapporti di agenzia (art. 53,

comma 2, lettere c), d) ed e), TUIR) costituiscono reddito per l'intero

ammontare percepito nel periodo di imposta.

• I redditi da attività di levata dei protesti esercitata dai segretari comunali (art.

53, comma 2, lettera f, TUIR) sono costituiti dall'ammontare dei compensi in

denaro o in natura percepiti nel periodo d'imposta, ridotto del 15 per cento a

titolo di deduzione forfettaria delle spese

• I redditi di volontari e cooperanti derivanti da rapporti di cooperazione con

O.N.G. ex l. n. 49/1987 si determinano su base convenzionale.

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